vol 2. agentes de la hacienda publica. cuerpo g

AGENTES DE LAHACIENDA PBLICA

CUERPO GENERAL ADMINISTRATIVO DE LAADMINISTRACIN DEL ESTADO

Marzo de 2013

ON

LI

NE

Consulta los cursos disponibles en:

Tienes en tus manos un texto para prepararte, fruto de la aos deen la preparacin de oposiciones. En l vas a encontrar los contenidos que

necesitas para prepararte las pruebas de seleccin.

experiencia de ms de 30Editorial MAD

: Con la garanta de Editorial MAD, empresa lder en la publicacin de textos

para oposiciones.

Garanta

Economa: Con un precio muy inferior a otros sistemas de formacin presenciales.

Con elementos que facilitarn tu aprendizaje: Biblioteca de legislacin, Foro de

discusin, Materiales adicionales, Glosario de trminos, Correo electrnico propio,

Consulta a tutores, Gua didctica, Tabln de noticias y Bases de datos de imgenes.

Total garanta de actualizacin mientras ests matriculado.

Compromiso de preparacin: Con un sistema de evaluacin enfocado a resultados con

el que obtendrs un ndice de aciertos en el examen final entre un 80% y un 100%.

Con pruebas de evaluacin en tiempo real.

Personal: Con un Tutor personal que te guiar el estudio en funcin de tu evolucin y

capacidades.

Flexible: A travs de internet y sin horarios, de manera que puedes adaptar tus horarios

de estudio segn tus necesidades y desde tu propia casa.

www.eduformaonline.comEl camino hacia una formacin con xito

www.mad.esRecuerda consultar nuestra web:

Adems ahora te ofrecemos la posibilidad de contar con un para tu preparacina travs de , un sistema de para nuestros libros que est lleno deventajas:

apoyo extrae-duforma online tutorizacin

El Complemento ideal a tu preparacin

SERVICIO TUTORIZADO ONLINE DE EDITORIAL MAD

El Complemento ideal a tu preparacin

SERVICIO TUTORIZADO ONLINE DE EDITORIAL MAD

Servicios de suscripcin gratuitaServicios de suscripcin gratuita

www.mad.es/suscripcion.aspx

Informacin sobre oposiciones y sobre novedades editoriales en:

Solicita GRATIS informacin del curso que te interesa

[email protected] 902 111 163

Solicita GRATIS informacin del curso que te interesa

es el apoyo que esperabas

para ayudarte en tu preparacin.

AGENTES DE LAHACIENDA PBLICA

CUERPO GENERAL ADMINISTRATIVO DE LAADMINISTRACIN DEL ESTADO

TEMARIO

VOLUMEN II

AUTORES

JOAQUN MARTNEZ DEL FRESNOLicenciado en Derecho

MANUEL JOS RODRGUEZ DE LA HERALicenciado en EmpresarialesCuerpo Tcnico de Hacienda

Editorial Mad, S.L.Los autoresUndcima edicin, marzo 2013Derechos de edicin reservados a favor de EDITORIAL MAD, S.L.Prohibida la reproduccin total o parcial sin permiso escrito del editorIMPRESO EN ESPAADiseo Portada: EDITORIAL MAD, S.L.Edita: EDITORIAL MAD, S.L.P.E. Merka, c/ Merka Cuatro, 1-15. 41500 Alcal de Guadara (Sevilla)Telfono: 902 452 900Fax: 955 630 713WEB: www.mad.esEmail: [email protected]: 978-84-676-9129-0ISBN de la obra completa: 978-84-665-3502-1

PRESENTACIN

Presentamos el Segundo Volumen del Temario de desarrollo del Programa Oficial establecido en las pruebas selectivas para el ingreso, por acceso libre y por promocin interna, en el Cuerpo General Administrativo de la Administracin del Estado, especialidad Agentes de la Hacienda Pblica, segn dispone la Resolucin de 11 de marzo de 2013, de la Presidencia de la Agencia Estatal de Administracin Tributaria, publicada en el BOE n. 69, de 21/03/2013.

Contiene los temas de las siguientes partes del Programa Oficial:

Parte III. Organizacin de la Hacienda Pblica (temas 1 a 3).

- Parte IV. Inspeccin y Gestin Tributaria (temas 1 a 10).

- Parte V. Recaudacin Tributaria (temas 1 a 10).

El temario completa lo desarrollado en el Primer Volumen en el que se recogen los temas correspondientes a los Bloques I y II del programa, referentes a la Organizacin del Estado y funcionamiento de la Administracin General del Estado y al Derecho Administrativo General, respectivamente. Todos ellos se han desarrollado con profundidad y rigor e incorporan las novedades legislativas pertinentes para asegurar su actualizacin hasta la fecha de edicin.

Adems, puede complementar el estudio de esta materia con nuestro manual de cuestionarios tipo test, con los que se trata de ofrecer una herramienta con la que podr autoevaluarse y comprobar los conocimientos adquiridos.

Slo nos queda animarle para que obtenga de este material el mejor aprovechamiento posible y pueda, as, acceder al puesto de trabajo deseado.

NDICE

Parte III. Organizacin de la Hacienda Pblica

Tema 1. Actividad econmica y actividad financiera. El sujeto de la actividad financie-ra. Funciones de la Hacienda Pblica. La Hacienda Pblica en la Constitucin Espaola..... 13

Tema 2. Los ingresos de derecho pblico. Tributos: concepto y clases. Los ele-mentos estructurales del impuesto. Devengo. Exenciones ....................................... 21

Tema 3. La Agencia Estatal de Administracin Tributaria: creacin, naturaleza, objetivos, funciones y organizacin ....................................................................... 53

Parte IV. Inspeccin y Gestin Tributaria

Tema 1. Derecho Tributario: Concepto y contenido. Fuentes. Los tributos: con-cepto y clasificacin. La obligacin tributaria. Hecho imponible. Devengo. Base im-ponible y liquidable. Cuota y deuda tributaria. Los obligados tributarios. Derechos y garantas de los obligados tributarios .................................................................... 61

Tema 2. Las declaraciones tributarias: concepto y clases. Las autoliquidaciones. Las comunicaciones de datos. Las retenciones. Los pagos fraccionados. Declaracio-nes informativas ................................................................................................. 105

Tema 3. Las liquidaciones tributarias practicadas por la Administracin: clases. La notificacin y sus requisitos. La prescripcin...................................................... 133

Tema 4. Las obligaciones formales de los contribuyentes: libros registros y fac-turas. La gestin censal. El Nmero de Identificacin Fiscal .................................... 143

Tema 5. La gestin de los tributos: concepto. Los procedimientos de gestin tributaria: iniciacin y trmites. Especial referencia a los procedimientos de devolucin iniciado mediante autoliquidacin, solicitud o comunicacin de datos. Procedimiento de verificacin de datos. Procedimiento de comprobacin limitada .......................... 163

Tema 6. La inspeccin de los tributos: concepto. Funciones de la inspeccin de los tributos. Personal inspector: derechos y deberes. Agentes de la Hacienda Pblica: funciones en el rea de inspeccin. Actuaciones de comprobacin e investigacin. Actuaciones de valoracin. Otras actuaciones. Lugar y tiempo de las actuaciones ..... 179

Tema 7. Iniciacin y desarrollo del procedimiento de inspeccin. Facultades de la inspeccin. Documentacin de las actuaciones: comunicaciones e informes ......... 197

Tema 8. Diligencias administrativas. La diligencia de constancia de hechos: re-quisitos. Actas de inspeccin. Concepto. Clases de actas ....................................... 213

Tema 9. Obtencin de informacin con trascendencia tributaria. Obtencin por suministro. Obtencin por captacin ..................................................................... 223

Tema 10. Infracciones y sanciones en materia tributaria. El delito fiscal........... 233

Parte V. Recaudacin Tributaria

Tema 1. La recaudacin: concepto, objeto y organizacin. Normativa reguladora ... 267

Tema 2. Los obligados al pago de la deuda tributaria. Deudores principales. Su-cesores en las deudas tributarias. Responsables solidarios y subsidiarios: declaracin y extensin de la responsabilidad ......................................................................... 301

Tema 3. La extincin de la deuda tributaria (I). El pago o cumplimiento: requi-sitos formales y medios de pago. Las garantas de la deuda tributaria: el derecho de prelacin y la hipoteca legal tcita ........................................................................ 319

Tema 4. La extincin de la deuda tributaria (II). Aplazamiento y fraccionamiento del pago. Competencia. Tramitacin. Garantas. Falta de pago. Otras formas de extincin de las deudas: la compensacin, la prescripcin, la condonacin. Crditos incobrables e insolvencias: concepto, procedimientos y efectos. El procedimiento de deduccin........ 339

Tema 5. El procedimiento de recaudacin en perodo voluntario. Participacin de las entidades de crdito en el procedimiento de recaudacin.............................. 371

Tema 6. La recaudacin en perodo ejecutivo. Efectos. Recargos del perodo ejecutivo. Procedimiento de apremio. Caractersticas. Providencia de apremio. Prc-tica de las notificaciones. Motivos de impugnacin. Suspensin del procedimiento. Ingresos en el procedimiento de apremio: plazos ................................................... 383

Tema 7. El embargo. Ejecucin de garantas. Orden de embargo. Las diligencias de embargo. Facultades de la recaudacin ............................................................... 411

Tema 8. El embargo de dinero en cuentas abiertas en entidades de crdito: Procedimiento. Embargo de valores negociables. Embargo de sueldos, salarios y pen-siones. Embargo de bienes inmuebles. Las anotaciones preventivas de embargo: Re-quisitos. Embargo de bienes muebles. Otros embargos........................................... 427

Tema 9. Depsito y enajenacin de los bienes embargados. Valoracin y fijacin del tipo. Formas de enajenacin. Terceras: concepto, clases y requisitos. Ejercicio de acciones civiles y penales en el mbito de la gestin recaudatoria ........................... 453

Tema 10. La revisin de los actos de carcter tributario en va administrativa. El recurso de reposicin. Las reclamaciones econmico-administrativas. Los Tribunales Econmico-Administrativos .................................................................................. 487

III. Organizacin de laHacienda Pblica

TEMA 1

AGENTES DE LA HACIENDA PBLICA DE LA ADMINISTRACIN DEL ESTADO 13

Actividad econmica y actividad financiera. El sujeto de la actividad financiera. Funciones de la Hacienda Pblica. La Hacienda Pblica en la Constitucin Espaola

1. ACTIVIDAD ECONMICA Y ACTIVIDAD FINANCIERA

En un mundo global como el que nos ha tocado vivir, la economa forma una parte inseparable de nuestras vidas. Vamos a tratar de definir los conceptos economa y actividad econmica. Para ir acercndonos a dichos conceptos debemos pensar en trminos de eleccin. En nuestro entorno los recursos son limitados y ello va a suponer elegirlos y combinarlos de la mejor manera posible para satisfacer nuestras necesidades. En esa eleccin est implcito el concepto de economa.

La esencia de la economa es el estudio de cmo deben asignarse los recursos escasos de una sociedad para satisfacer las necesidades ilimitadas de sus miembros.

ACTIVIDAD ECONMICA Y ACTIVIDAD FINANCIERA

14 AGENTES DE LA HACIENDA PBLICA DE LA ADMINISTRACIN DEL ESTADO

Podemos definir, pues, la economa como la ciencia que estudia el modo en que los indi-viduos, las empresas, el Estado y otras entidades de nuestra sociedad eligen cmo utilizar los recursos productivos escasos y susceptibles de usos alternativos para originar bienes econmicos y distribuirlos entre los distintos individuos o grupos que componen dicha sociedad.

Por tanto toda actividad econmica implica la administracin de los recursos escasos de la sociedad y la eleccin entre diversas alternativas posibles.

Todo ello nos lleva a plantearnos los tres problemas fundamentales de la actividad econ-mica:

1. Qu bienes producir?

2. Cmo producirlos?

3. Para quin producirlos?

Respecto de la primera pregunta, qu se produce, que adems lleva implcita tambin otra pregunta, cunto se produce, tendr respuesta si observamos los deseos, necesidades y gustos de los agentes econmicos. Deberemos producir aquellos bienes que cubran esas necesidades y deseos teniendo en cuenta que generalmente las necesidades y gustos van a ser ilimitados y nuestros recursos para satisfacerlos, escasos. La medida de la satisfaccin de esas necesidades por el consumidor va a venir dada por el nivel de utilidad que le produzca.

Respecto de la segunda pregunta, cmo producir, tenemos que empezar primero definiendo qu entendemos por produccin. La produccin va a ser el proceso en el que combinando distin-tos bienes y servicios (a los que llamaremos factores de produccin o inputs) obtenemos un nuevo bien o servicio (producto u output).

La produccin viene determinada por dos elementos: los factores de produccin y la tecnologa.

Los factores de produccin son todos los bienes y servicios que sirven para fabricar otros productos. Los podemos clasificar en:

Naturales: son el agua, el petrleo, los minerales, los rboles, etc. Su caracterstica fundamental es que no han sido producidos por el hombre.

Humanos: se refiere al factor trabajo, esto es, el conjunto de saberes y habilidades acu-mulados por el hombre y que ste aplica a la produccin de bienes. Es lo que en otros trminos se conoce como capital humano o factor humano.

De capital: se trata de bienes que han sido previamente producidos y que se utilizan para fabricar otros bienes. Ejemplos de ellos son la harina para fabricar el pan, una mquina para fabricar ese pan, la furgoneta de reparto que utiliza el panadero, etc.

Respecto a la tecnologa, la podemos definir como el modo de producir las cosas. Es decir, las recetas o frmulas que contienen las combinaciones necesarias de cada factor productivo para obtener un bien. Pensemos que para producir un mismo bien se pueden utilizar distintos modos de combinar los factores y sus cantidades, distintas recetas. Sin embargo, cuando ha-blemos de tecnologa nos estaremos refiriendo a la forma ms eficiente de producir un bien de todas las posibles.

Para acabar con las cuestiones planteadas por la actividad econmica debemos decidir paraquin producir. Este problema se corresponde con el de la distribucin de los bienes y servicios fabricados. La distribucin de los bienes y servicios fabricados depende de la propiedad y retribu-cin de los factores de produccin. Esta distribucin se podr realizar siguiendo muchos criterios posibles entre los cuales se pueden plantear: dar a cada individuo bienes y servicios segn sus necesidades, segn el trabajo que realice, segn la produccin que obtenga, etc.

Como llevamos viendo hasta ahora a lo largo de esta pregunta, la palabra clave ligada al concepto de economa y actividad econmica es elegir, eleccin. La eleccin se va a producir a travs de unos mecanismos como son la costumbre, el mercado y la autoridad.



La costumbre porque se va a producir y demandar lo que estamos habituados por influencias familiares o sociales.

En el mercado (lugar donde confluye la oferta y la demanda de bienes generndose el precio de stos) el precio de los bienes va a influir en la toma de decisiones sobre qu producir, cunto, cmo y para quin.

Finalmente, el poder poltico, los Gobiernos, en muchas ocasiones determinan coactivamente qu ha de producirse, en qu forma y en beneficio de quin.

De esta forma, los sistemas econmicos pueden clasificarse, atendiendo a la influencia que pueda tener la autoridad sobre la respuesta a las tres preguntas fundamentales en:

De economa de mercado: en este tipo de sistema los procesos econmicos estn orien-tados de modo preferente por las elecciones sociales que emanan del sistema de precios.

De economa de planificacin central: en este caso predominan las decisiones de la autoridad en los procesos econmicos.

Tambin pueden clasificarse los sistemas econmicos en funcin de quin detente la propie-dad de los medios de produccin. As, si dichos medios de produccin estn en manos privadas hablamos de un sistema econmico capitalista; si los medios de produccin son de propiedad pblica, el sistema es socialista.

Finalmente, combinando las dos clasificaciones antes referidas obtendremos cuatro sistemas econmicos posibles:

Capitalismo puro. Socialismo puro. Economa de direccin central capitalista, estado de bienestar o economa social de

mercado (es la preponderante en la actualidad). Economa socialista de mercado.Nos queda definir la actividad financiera. En palabras del profesor Rodrguez Bereijo, la acti-

vidad financiera es la accin del Estado de detraccin de ingresos de las economas privadas y su posterior empleo o inversin en forma de gastos pblicos. La actividad financiera tambin la po-demos definir como el conjunto de elecciones econmicas que conlleva la realizacin de ingresos y gastos del Estado y la mutua relacin existente entre ellos. El punto central de estas elecciones lo constituyen los Presupuestos Generales del Estado, documento que va a reflejar el conjunto de decisiones financieras que han de ser programadas por la economa pblica. La ciencia que estudia esta faceta de la actividad del Estado es la ciencia de la Hacienda Pblica.

2. EL SUJETO DE LA ACTIVIDAD FINANCIERA

Cuando nos referimos al sujeto que desarrolla la actividad financiera que hemos definido en la pregunta anterior, estamos refirindonos a la Administracin Financiera, es decir, al rgano que dentro del Estado tiene encomendada la exaccin de los ingresos pblicos y la gestin y distribu-cin de los recursos obtenidos.

En muchas ocasiones se utiliza el trmino Hacienda Pblica para referirse a este mismo su-jeto. No obstante, hay que tener en cuenta que esta acepcin Hacienda Pblica tiene un doble significado, subjetivo y objetivo. El aspecto subjetivo es el que acabamos de ver, mientras que la acepcin objetiva viene dada por el artculo 5. de la Ley 47/2003, de 26 de noviembre, Ge-neral Presupuestaria, cuando define la Hacienda Pblica estatal como el conjunto de derechos y obligaciones de contenido econmico cuya titularidad corresponde a la Administracin General del Estado y a sus organismos autnomos.

Tradicionalmente se ha venido considerando al Estado como el sujeto de la actividad finan-ciera. Hoy en da ha venido a sustituirse el trmino Estado por otro ms amplio, Sector Pblico o mejor, Administracin Pblica, y ste ser el que utilicemos.



Qu se entiende por Administracin Pblica? Podramos definir la Administracin Pblica si-guiendo a la Ley de la Jurisdiccin Contencioso-Administrativa, que en el prrafo 2. de su artculo 1. dice que:

Se entender por Administracin Pblica a estos efectos:a) La Administracin General del Estado.b) Las Administraciones de las Comunidades Autnomas.c) Las Entidades que integran la Administracin Local.d) Las Entidades de Derecho Pblico que sean dependientes o estn vinculadas al Estado,

las Comunidades Autnomas o a las Entidades Locales.

Lo primero que llama la atencin de la redaccin del artculo es que ms que a la Admi-nistracin Pblica deberamos referirnos a las Administraciones Pblicas porque existen una pluralidad de ellas, dotadas cada una de su propia personalidad jurdica y sometidas o subor-dinadas todas de alguna forma a la Administracin del Estado, que goza de una supremaca general y especial sobre ellas.

Podramos ordenar las Administraciones Pblicas (AA PP) en familias o grupos distinguiendo:

Administracin General del Estado con sus rganos centrales y perifricos.

Administracin Autonmica, constituida por las Comunidades Autnomas.

Administracin Local, constituida por Provincias, Municipios y Entes Locales menores.

Administracin Institucional, que puede ser tanto estatal (Organismos Autnomos) o de cada uno de los Entes Locales (pensemos en las Empresas Municipales de Transporte).

Administracin Corporativa: Colegios profesionales, Cmaras Oficiales de Comercio, In-dustria y Navegacin, Comunidades de Regantes, etc.

3. FUNCIONES DE LA HACIENDA PBLICA

La Hacienda Pblica tiene encomendada para el conjunto de la sociedad una serie de funcio-nes a realizar a travs de su actividad financiera.

Dichas funciones son:

Consecucin de una economa estable y de pleno empleo.

Redistribucin de la riqueza.

Asignacin de bienes y recursos.

Veamos cada una de estas funciones con cierto detalle:

Funcin de estabilizacin de la economa

Podremos decir que una economa es estable cuando se alcance un doble objetivo, el obje-tivo de pleno empleo y el objetivo de estabilidad de precios.

El objetivo de pleno empleo no slo debemos entenderlo en el sentido de que no haya personas desempleadas en esa economa. El factor humano, los recursos humanos, como ya vimos, eran uno de los factores productivos que se emplean en la produccin de bienes. Existen adems otros dos factores como son el capital y los recursos naturales. Pues bien, una economa de pleno empleo ser aquella en la que todos los factores productivos al alcance de la sociedad estn realmente utilizados en la actividad productiva.

Respecto al objetivo de estabilidad de los precios, ste se traduce en conseguir que los n-dices generales de precios (el ms conocido por la gran mayora de las personas es el ndice de Precios al Consumo, IPC) no experimenten elevaciones de consideracin.



La funcin de estabilizacin de precios y de consecucin del pleno empleo va a instrumen-tarse en dos polticas:

La poltica monetaria: mediante la cual, los bancos centrales nacionales y principalmente el Banco Central Europeo en el marco de la Unin Europea en el caso de Espaa, van a tratar de controlar el dinero en circulacin en una economa, afectando al tipo de inters. El mecanismo a grosso modo es el siguiente: si existe poco dinero en circulacin en la economa, ste, al ser ms escaso, es caro, es decir, el tipo de inters de los crditos ser alto y no se favorecer ni el consumo ni la inversin, con lo que al existir poca demanda de bienes de consumo e inversin no subirn los precios de stos.

La poltica presupuestaria, consistente fundamentalmente en conseguir un dficit pblico controlado y a ser posible nulo, controlando la cuanta y composicin de los programas de ingre-sos y gastos pblicos.

Funcin de redistribucin

El objetivo a conseguir es distribuir la renta nacional y la riqueza del pas de una manera ms justa entre los administrados.

Los instrumentos de que se vale el Estado para la consecucin de este objetivo pueden ser tanto fiscales como no fiscales. Entre los no fiscales podemos mencionar una poltica de acceso a la vivienda para las clases ms desfavorecidas con facilidades de financiacin y subvencin de los intereses de los crditos, ayudas a la natalidad, etc. Respecto a los instrumentos fiscales, baste como ejemplo el carcter progresivo (que no proporcional) de la escala del IRPF.

Funcin de asignacin

Como ya vimos en el principio de este tema, una de las cuestiones bsicas que se plantean cuando se realiza una actividad econmica es qu producir. Veamos que la pregunta se respon-da en parte pensando en los deseos de los consumidores, las necesidades a cubrir. Pues bien, en ocasiones, el mercado no es un mecanismo eficiente a la hora de detectar dichas necesida-des ya que ste se rige por el principio de obtencin del mximo beneficio y existen bienes cuya produccin no interesa a los productores privados por no alcanzarse este principio de mximo beneficio. Es el caso de bienes para la defensa nacional, educacin, cultura, etc. Es ah cuando el Estado interviene de diversas maneras, unas veces produciendo los bienes que nadie produce, aunque sea poco rentable, otras actuando en sentido negativo, estableciendo gravmenes y tra-bas sobre actividades productivas de las que podran desprenderse economas externas negativas (perjuicios para la sociedad, como por ejemplo los vertidos contaminantes de ciertas industrias), y otras veces en sentido positivo, concediendo subvenciones en el caso de economas externas de carcter positivo que van a redundar de manera beneficiosa en el resto de la sociedad (pensemos en los servicios de transportes pblicos urbanos deficitarios que reciben una subvencin bien para hacerlos rentables, bien para abaratar el coste del billete).

4. LOS PRINCIPIOS CONSTITUCIONALES DEL DERECHO FINANCIERO

La Constitucin Espaola de 1978 dedica el Ttulo VII (arts. 128 a 136) a la Economa y Hacienda.

Como principio bsico de la poltica social y econmica, el artculo 40.1 de la propia Cons-titucin indica:

Los poderes pblicos promovern las condiciones favorables para el progreso social y eco-nmico y para una distribucin de la renta regional y personal ms equitativa, en el marco de una poltica de estabilidad econmica. De manera especial realizarn una poltica orientada al pleno empleo.



El Ttulo VII comienza reconociendo la funcin pblica de la riqueza en el artculo 128:

1. Toda la riqueza del pas en sus diversas formas y sea cual fuere su titularidad est subor-dinada al inters general.

2. Se reconoce la iniciativa pblica en la actividad econmica. Mediante ley se podr reservar al sector pblico recursos o servicios esenciales, especialmente en caso de monopolio y asimismo acordar la intervencin de empresas cuando as lo exigiere el inters general.

En relacin con lo expuesto y con la autonoma del Derecho Financiero respecto al Derecho Administrativo, a la Administracin Financiera se le aplica lo dispuesto en el artculo 103.1 de la Constitucin: La Administracin Pblica sirve con objetividad los intereses generales y acta de acuerdo con los principios de eficacia, jerarqua, descentralizacin, desconcentracin y coordina-cin, con sometimiento pleno a la Ley y al Derecho.

Los principios constitucionales relativos al Derecho Financiero se pueden clasificar en:

a) Principios generales del Derecho Financiero.

b) Principios especficos de los ingresos pblicos (Derecho Tributario).

c) Principios especficos de los gastos pblicos (Derecho Presupuestario).

Dentro de este grupo (el del derecho financiero) vamos a incluir los siguientes principios:

a) Principio de Legalidad Financiera.

b) Principio de Justicia Financiera.

c) Principio de Control.

d) Principio de Redistribucin de la renta y riqueza.

e) Principio de Solidaridad y Coordinacin entre las diversas Haciendas Central y Autonmica.

4.1. PRINCIPIO DE LEGALIDAD FINANCIERA

Este principio se aplica tanto en el mbito de los ingresos pblicos como de los gastos pbli-cos, por lo que posponemos su estudio para el epgrafe siguiente.

4.2. PRINCIPIO DE JUSTICIA FINANCIERA

Tambin la Constitucin reconoce este principio tanto para los ingresos como para los gastos pblicos, por lo que lo analizaremos en el epgrafe siguiente.

4.3. PRINCIPIO DE CONTROL DE LA ACTIVIDAD FINANCIERA

El control de todo la actividad administrativa y, en este caso, de la financiera, se efecta por los tradicionales mtodos de control recogidos en la Constitucin. As, el control legislativo se efecta por las Cortes Generales, el judicial por los Tribunales de Justicia y sin olvidar el propio que efecta la Administracin a travs de los rganos de Intervencin. Todo ello sin perjuicio de la iniciada por el Defensor del Pueblo.

Junto a este tipo de control se crea constitucionalmente un nuevo control respecto a la acti-vidad financiera a travs del artculo 136:

1. El Tribunal de Cuentas es el supremo rgano fiscalizador de las cuentas y de la gestin econmica del Estado, as como del sector pblico.

Depender directamente de las Cortes Generales y ejercer sus funciones por delegacin de ellas en el examen y comprobacin de la Cuenta General del Estado.



2. Las cuentas del Estado y del sector pblico estatal se rendirn al Tribunal de Cuentas y sern censuradas por ste.

El Tribunal de Cuentas, sin perjuicio de su propia jurisdiccin, remitir a las Cortes Generales un informe anual en el que, cuando proceda, comunicar las infracciones o responsabilidades en que, a su juicio, se hubieren incurrido.

3. Los miembros del Tribunal de Cuentas gozarn de la misma independencia e inamovilidad y estarn sometidos a las mismas incompatibilidades que los Jueces.

4. Una ley orgnica regular la composicin, organizacin y funciones del Tribunal de Cuentas.

Concretamente se regula por la LO 2/1982, de 12 de mayo, y se desarrolla su funciona-miento a travs de la Ley 7/1988, de 5 de abril. En el mbito andaluz, es la Cmara de Cuen-tas de Andaluca, el rgano de control externo equivalente al citado Tribunal (Ley 1/1988, de 17 de marzo).

4.4. PRINCIPIO DE REDISTRIBUCIN DE LA RENTA Y RIQUEZA

El artculo 131.1 de la Constitucin establece: El Estado, mediante Ley, podr planificar la actividad econmica general para atender a las necesidades colectivas, equilibrar y armonizar el desarrollo regional y sectorial y estimular el crecimiento de la renta y de la riqueza, y su ms justa distribucin. Asimismo, el artculo 138.1 propugna el establecimiento de un equilibrio econmi-co, adecuado y justo entre las diversas partes del territorio espaol.

Y con carcter ms especfico, el artculo 4 de la Ley General Tributaria, al decir que los tributos, adems de ser medios para recaudar ingresos pblicos, han de procurar una mejor distribucin de la renta nacional.

4.5. PRINCIPIOS DE SOLIDARIDAD Y COORDINACIN ENTRE LAS HACIENDAS PBLICAS CENTRAL Y AUTONMICAS

Existen una serie de artculos fundamentales previstos en la Constitucin Espaola y que se refieren a este principio:

1. El artculo 2, que reconoce y garantiza la solidaridad entre todas ellas.

2. El artculo 138.1, al decir que el Estado garantiza la realizacin efectiva del principio de solidaridad consagrado en el artculo 2 de la Constitucin, velando por el establecimiento de un equilibrio econmico adecuado y justo entre las diversas partes del territorio espa-ol, y atendiendo en particular a las circunstancias del hecho insular.

3. El artculo 158.2, que lleva a la prctica los artculos antes enunciados a travs del ins-trumento denominado Fondo de Compensacin Interterritorial: Con el fin de corregir desequilibrios econmicos interterritoriales y hacer efectivo el principio de solidaridad, se constituir un Fondo de Compensacin con destino a gastos de inversin, cuyos recursos sern distribuidos por las Cortes Generales entre las Comunidades Autnomas y provin-cias en su caso.

4. Finalmente, ha de subrayarse el artculo 156.1: Las Comunidades Autnoma gozarn de autonoma financiera para el desarrollo y ejecucin de sus competencias, con arreglo a los principios de coordinacin con la Hacienda estatal y de solidaridad entre todos los espaoles.

TEMA 2


Los ingresos de derecho pblico. Tributos: concepto y clases. Los elementos estructurales del impuesto. Devengo. Exenciones

1. LOS INGRESOS DE DERECHO PBLICO

1.1. VISIN HACENDSTICA DE LOS INGRESOS DE DERECHO PBLICO

1.1.1. Los ingresos pblicos. Concepto

El Estado est obligado al cumplimiento de una serie objetivos pretendidos por los ciudada-nos. Para ello es necesario que se dispongan de unos recursos financieros que permitan cubrir las necesidades exigidas. Como es el Estado un ente pblico, los recursos que puede establecer han de tener el mismo carcter. Estos recursos pueden proceder de servicios que el mismo preste, di-recta o indirectamente, como son transportes, postales, suministros de agua, etc., en los que los ingresos que generan cubran, al menos en parte, el coste de los servicios ofrecidos. Otra va para obtener recursos es la descapitalizacin, es decir, la privatizacin de empresas o propiedades

LOS INGRESOS DE DERECHO PBLICO


pblicas, que aunque muy frecuente en nuestros das, tiende a disminuir su relevancia debido a que el patrimonio empresarial pblico es cada vez menor. Tambin la propia explotacin del patrimonio nacional, bien sea en rgimen de explotacin conjunta o a travs de concesin admi-nistrativa, es un ingreso de derecho pblico.

Como cualquier otra empresa, puede recurrir a la emisin de deuda pblica. En el mbito comunitario, este recurso se ve limitado a una serie de magnitudes que, en ningn caso, pongan en peligro el proceso de estabilizacin econmica de toda la Unin. Esta capacidad de endeuda-miento alcanza a las propias Comunidades Autnomas.

En el marco de la poltica monetaria, y dependiente del Banco Central, se puede recurrir a la emisin de dinero al tener a su cargo el control y la creacin de la moneda reconocida como medio oficial de pago y unidad de cuenta en el pas correspondiente.

La ltima posibilidad, y la ms frecuente, es la creacin o establecimiento de tributos.

En resumen, podemos definir los ingresos pblicos como la totalidad de recursos dimanantes de un poder pblico (Estado u otra organizacin de carcter territorial con dicha potestad) que son necesarios para el desarrollo de los objetivos exigidos por los ciudadanos, englobando dentro de este concepto todos los recursos que hemos estado citando hasta ahora.

1.1.2. Clasificacin

El establecimiento o el modo de obtener esos recursos depender de diversos criterios:

a) Si se tiene en cuenta que quin va a disfrutar de los beneficios que genere el sacrificio individual es la sociedad presente, ser est la que deba soportarlos a travs del establecimiento de tributos, mientras que si son generaciones futuras las que lo disfrutarn, parece ms recomendable la emisin de deuda pblica amortizable a la fecha en el que los beneficios los disfrute esa generacin.

b) En funcin del grado de determinacin de los destinatarios de los beneficios. Si favorece a unos ciudadanos concretos, se podra recurrir a la exigencia de una tasa o una contribucin especial, mientras que si queda ms difuminado el destinatario, el coste se repartir con arreglo a criterios radicalmente distintos, como puede ser la el estableci-miento de un impuesto.

c) En la posicin que adopte la Administracin al exigirlo. Pueden ser derivados cuan-do se ejerce su poder coactivo, y originarios cuando los exige desde la misma posicin que un particular.

d) De acuerdo con la clasificacin ofrecida por la Contabilidad Nacional, podemos distinguir entre ingresos por cuenta de renta - como los impuestos -, los ingresos por cuenta de capital como los ingresos por transferencias de capital y los ingresos por cuenta financiera como la emisin de Deuda Pblica -.

e) Segn la periodicidad con la que se exigen, pueden tener una frecuencia constante o, por el contrario, exigirse para momentos determinados.

f) Dependiendo del tipo de gastos que se pretende financiar, pueden ser ordinarios si financian los gastos por cuenta de renta, y extraordinarios si se destinan a gastos por cuenta de capital.

Como seala Garca Villarejo, de acuerdo con esto ltimo, podemos considerar como in-gresos ordinarios aquellos que proceden de la renta, tienen un carcter peridico y sirven para financiar los gastos corrientes del Estado, mientras que son ingresos extraordinarios los que pro-ceden del capital, se recaudan de forma eventual y tienen como finalidad la financiacin de las inversiones pblicas.

Ingresos extraordinarios son la emisin de Deuda Pblica, la enajenacin del patrimonio p-blico y la creacin del dinero y recurso directo al Banco Central, entre otros.



Dentro de los ingresos ordinarios podemos citar, brevemente, los siguientes:

a) Los precios privados: son los ingresos derivados de la explotacin del propio patrimonio p-blico. Como seala Banacloche, tres condiciones exige el establecimiento de un precio privado:

La explotacin por el Estado de un patrimonio a ttulo de propiedad o de cualquier otro real o personal.

La obtencin de bienes o servicios no comunes, es decir, que no satisfacen necesi-dades pblicas de una manera inmediata.

La actuacin del Estado en el mercado, bien sea un rgimen de libre concurrencia, monopolio o competencia imperfecta.

b) Precios cuasi-privados: son los ingresos que se obtienen por la Administracin Pblica al intentar conseguir fines individuales principalmente, pero obteniendo tambin otros beneficios comunes.

c) Precios polticos: son los que se obtienen al realizar una actividad que generar bene-ficios colectivos. Para Eunadi, se entiende por precio poltico la compensacin, inferior al coste total, pagada por el contribuyente por un servicio especial y divisible que se le presta a su demanda, pero satisfaciendo simultneamente una necesidad indivisible de todos los ciudadanos.

d) Contribuciones especiales: son aquellos tributos cuyo hecho imponible consiste en la obtencin por el sujeto pasivo de un beneficio o de un aumento de valor de sus bienes, como consecuencia de la realizacin de obras pblicas o del establecimiento o amplia-cin de servicios pblicos.

e) Tasas: son aquellos tributos cuyo hecho imponible consiste en la utilizacin privativa o aprovechamiento especial del dominio pblico, en la prestacin de servicios o en la realizacin de actividades en rgimen de Derecho pblico que se refieran, afecten o beneficien de modo particular al sujeto pasivo, cuando se produzca cualquiera de las circunstancias siguientes:

Primera. Que los servicios o actividades no sean de solicitud voluntaria para los administrados. A estos efectos no se considerar voluntaria la solicitud por parte de los administrados:

* Cuando venga impuesta por disposiciones legales o reglamentarias.

* Cuando los bienes, servicios o actividades requeridos sean imprescindibles para la vida privada o social del solicitante.

Segunda. Que no se presten o realicen por el sector privado, est o no establecida su reserva a favor del sector pblico conforme a la normativa vigente.

f) Precios pblicos: son las contraprestaciones satisfechas por la prestacin de servicios o la realizacin de actividades efectuadas en rgimen de Derecho pblico cuando no se cumplan los requisitos bsicos para ser considerado como tasa, es decir, cuando se presten tales servicios o actividades por el sector privado y sean de solicitud voluntaria por parte de los administrados.

g) Impuestos: son los tributos exigidos sin contraprestacin, cuyo hecho imponible est constituido por negocios, actos o hechos de naturaleza jurdica o econmica, que ponen de manifiesto la capacidad contributiva del sujeto pasivo, como consecuencia de la po-sesin de un patrimonio, la circulacin de los bienes o la adquisicin o gasto de la renta.

1.1.3. Principios

Desde Adam Smith, los criterios para el establecimiento de una estructura impositiva ptima para financiar los gastos pblicos han sido una de las cuestiones ms debatidas entre los tericos hacendistas.



Los estudios ms importantes en este sentido han sido los siguientes:

a) Optimal Taxation: An introduction to the Literature, de Sandmo, que establece, como principios bsicos para lograr un sistema fiscal ptimo, la minimizacin de costes por el establecimiento, recaudacin y pago de impuestos, la justicia y equidad en el reparto de las cargas pblicas, y la eficacia econmica en la utilizacin de los recursos produc-tivos.

b) El Informe Meade, en los que se indican como criterios bsicos para lograr el susodicho sistema fiscal ptimo:

Favorecer la eficacia econmica.

Redistribucin de la renta y de la riqueza.

Cierta armona con los pases de su entorno geogrfico. Este principio cobra una importancia mayscula en el mbito de la Unin Europea.

Adaptabilidad a las distintas coyunturas econmicas que acaezcan.

Que el sistema a aplicar sea lo ms sencillo posible, coherente y de bajos costes administrativos.

c) Principios de la Imposicin, de F. Neumark. Enuncia una serie de principios bsicos, cuya aplicacin estaba pensada para el mbito de la entonces denominada Comunidad Econmica Europea.

Segn Garca Villarejo, los principios enunciados por Neumark se pueden refundir en los siguientes:

El fin de la justicia en la distribucin del impuesto, que engloba tres principios como la generalidad, la igualdad y el gravamen segn la capacidad de pago. Este ltimo es, de todos, el principio bsico, pues exige que la carga fiscal se reparta de acuerdo con la capacidad econmica de cada uno, evitando al mximo la evasin fiscal, a fin de tener un trato igual con los iguales (equidad horizontal) y desigual con los desiguales (equidad vertical). En este sentido, como indica Fischer, el principal problema es cmo definir a los iguales, por cuanto que no resulta vlido tomar como nico argumento el nivel de renta corriente, por cuanto que no es un buen indicador de la situacin econmica del pas. La mejor solucin sera considerar la renta que puede obtener a lo largo de la vida de cada contribuyente. Para aplicar estos principios se tienen en cuenta los sistemas impositivos y sus modelos. Si queremos aplicar la equidad en su vertiente vertical, los individuos que ms ganen debern pagar ms proporcionalmente que aqullos cuyos ingresos sean sensiblemente menores. De esta forma estaremos ante un modelo impositivo progresivo. Si pagaran menos, sera regresivo.

Para alcanzar los objetivos econmicos se formulan otra serie de principios, como:

* La asignacin eficiente, para lo cual el sistema impositivo ha de ser neutral, quedan-do diversificado este principio, segn Neumark, en intentar evitar el dirigismo fiscal, minimizar las intervenciones tributarias y evitar las distorsiones de la competencia.

* La estabilidad econmica. Para ello, se requiere que el sistema tributario sea flexi-ble para adaptarse a la cambiante situacin econmica, neutral y estimulador del desarrollo y la redistribucin, y todo ello para procurar alcanzar la estabilidad en los precios, un nivel prximo al pleno empleo y el equilibrio externo.

* El desarrollo econmico, que exige una estructura impositiva dirigida a favorecer el ahorro pblico y privado.

* La redistribucin de la renta y de la riqueza, para lo cual se aconseja un sistema tributario de carcter progresivo, es decir, que a medida que aumente la base a tributar, aumente el tipo a aplicar.

* La suficiencia del sistema tributario que permita obtener los recursos pblicos nece-sarios para cubrir las necesidades pblicas.



Conseguir una cierta eficacia y eficiencia en la gestin administrativa de los impuestos. Para ello es necesario el cumplimiento de los deberes fiscales para evitar la evasin fiscal. Asimismo la simplificacin del impuesto, tanto a la hora de liquidarlo como de recaudarlo favorece el cumplimiento de la obligacin fiscal por parte de los ciudadanos, el control de su cumplimiento por la Administracin y un ahorro en los costes en su es-tablecimiento y ejecucin.

1.1.4. Beneficio y capacidad de pago como criterios de distribucin de la carga tributaria

Como seala Garca Villarejo, una de las cuestiones ms importante dentro de la teora hacendstica es determinar las necesidades colectivas a cubrir, y cuya dificultad reside en la indi-visibilidad de la cantidad consumida por cada sujeto.

Por otro lado, y para satisfacer dichos objetivos es preciso el establecimiento de un sistema tributario justo que permita obtener los recursos necesarios para, posteriormente, distribuirlos de una forma eficaz, eficiente y distributiva.

Segn Adam Smith, para fundamentar el pago del impuesto se pueden tener en cuenta dos puntos de vista, como son:

El principio del beneficio. El principio de la capacidad de pago.

1.1.4.1. El principio del beneficio

De acuerdo con este principio, debe existir una correlacin entre el tributo satisfecho por los contribuyentes y las prestaciones exigidas por stos y ofrecidas por el Estado.

Este principio es una traslacin al mbito pblico de una ley bsica del mercado, como es la de entregar un precio por el bien o servicio adquirido o recibido.

Como seala Garca Villarejo, este principio tiene una serie de ventajas y de inconvenientes:A) Ventajas. Puede ser el ms cercano al cumplimiento del principio de equidad, ya que los benefi-

ciarios de los impuestos pagan, a travs de los impuestos, una cantidad proporcional al beneficio que obtienen.

Si se consigue conocer lo que estara dispuesto a pagar un contribuyente por recibir una prestacin determinada, se podra establecer un nivel ptimo tributario, por cuanto que estaramos obteniendo una informacin fundamental para que la presin fiscal sea la adecuada a los que percibir por lo abonado en los impuestos.

B) Inconvenientes. En la prctica resulta de difcil aplicacin, por cuanto que si los bienes producidos por

la Administracin son de naturaleza indivisible, no ser posible determinar la demanda particular que hacen los consumidores, por lo que no se podr fijar la cantidad exacta a abonar por cada sujeto.

Como son bienes pblicos, en los que no se aplica el principio de exclusin, nadie puede ser privado de los mismos, con lo que aquellos que no eludieran el pago del impuesto se veran igualmente beneficiados que los que cumplieron con su deber de contribucin.Para paliar este defecto, De Viti de Marco estableci una serie de normas:* Como todos consumen esos bienes o servicios pblicos, todos debern pagar tributos.* Que, normalmente, el consumo suele ser proporcional al nivel de renta de cada uno,

por lo que cada uno deber tributar en funcin de la renta obtenida. Pero, si tomado como hiptesis a largo plazo resulta vlida, quiz sera ms discutible para el corto plazo, si tenemos en cuenta casos de consumo aislado.



Derivado del inconveniente anterior, y como en los bienes o servicios pblicos no se da el principio de exclusin, por lo que todos los ciudadanos tienen acceso a los mismos, stos tendern a infravalorar los bienes ofrecidos, por lo que el nivel de informacin ne-cesario para una correcta aplicacin del principio de beneficio se ver distorsionado. Se produce un efecto psicolgico en el ciudadano, por el cual, al obtener el mismo beneficio particular, cumpla o no con su deber de contribuir, la valoracin a lo recibido es menor, por cuanto que piensa que ese servicio o bien est dado, sin el menor esfuerzo, y sin que asimile que lo que paga en los impuestos se traduce en la percepcin de todos los servicios recibidos. Y esto es as en contraposicin al mbito privado, por cuanto que la adquisicin de cualquier bien privado supone un desembolso inmediato y tangible.

El desconocimiento de todos los beneficios derivados del sector pblico, ya que muchos de ellos tienen economas externas, y llevara a una produccin inferior a la deseable. Por economas externas o externalidades hay que entender cuando la produccin o el con-sumo de un bien afecta directamente a empresas o a consumidores que no participan ni en su compra ni en su venta y cuando estos efectos de difusin no se reflejan totalmente en los precios.

Finalmente, resulta complicado combinar este principio con el hecho de que las polticas fiscales se han de regir por los principios de redistribucin y de estabilidad, ya que, de acuerdo con el principio de beneficio, nunca se podran establecer planes que favorecieran a los ms desprotegidos econmicamente, ya que su contribucin econmica al sosteni-miento de los gastos pblicos sera mnima o nula. En relacin con esto ltimo, en situacio-nes en los que se deba recurrir a un presupuesto expansivo para frenar la desaceleracin o regresin econmica, los ingresos ordinarios sern inferiores a los gastos, por lo que se tendr que recurrir a ingresos de carcter extraordinarios para poder cubrirlos.

1.1.4.2. Capacidad de pago

Segn Fischer, el principio de capacidad de pago establece claramente que el Estado debe redistribuir la renta, ya que afirma que el pago de los servicios pblicos debe ser mayor para los ms ricos de la sociedad y menor para los ms pobres.

Como seala Garca Villarejo, a diferencia del principio de beneficio, no se plantea la conve-niencia de la determinacin simultnea de los gastos pblicos y de los impuestos dirigidos a su financiacin, sino que, por un lado, se determinan los gastos a ejecutar en el ejercicio y, por otro lado, y en funcin de los gastos, establecer el volumen aproximado de ingresos, gravando a cada individuo no en funcin de lo que perciba, sino de la capacidad econmica de cada contribuyente.

En primer lugar, es necesario conocer qu es lo que en resumen mide esa capacidad econmica.

En un principio se tomara como base la renta, como fundamento para hacer el reparto que proceda. La renta la debemos entender desde un punto de vista muy amplio, englobando no slo aquellas rentas derivadas de la actividad econmica del sujeto, sino tambin las derivadas de otras fuentes, como las ganancias de capital, por ejemplo.

Pero la renta se puede gravar en el momento en el que se genera o cuando se gasta, por lo que la sujecin en uno u otro caso supondr el establecimiento de un impuesto de carcter directo o indirecto, respectivamente.

La importancia en decidir uno u otro es fundamental. Mientras que los impuestos directos afectan al principio de capacidad econmica, positiva o negativamente, en funcin del carcter proporcional, progresivo o regresivo del impuesto, los impuestos indirectos no distinguen la capa-cidad econmica del adquirente. Esto quiere decir que no se tienen en cuenta las circunstancias personales de los adquirentes que soportan el impuesto, por lo que no se puede discriminar a favor de los ms desfavorecidos. Por ejemplo, la compra de una vivienda nueva tributar en concepto de Impuesto sobre el Valor Aadido. Si el tipo a aplicar es el 7%, la cantidad que re-sulte deber ser abonada en la misma medida por aquellos cuya renta supere los 22000 euros o aquellos otros que no alcancen los 15.000 euros, por lo que se ver perjudicado este ltimo.



Por lo tanto, la existencia de impuestos indirectos ha de venir acompaada por impuestos directos que amortigen las distorsiones creadas por los impuestos indirectos con relacin al principio de capacidad econmica.

Tambin se ha de tener en cuenta el patrimonio como ndice de la capacidad econmica de la persona, aunque existen distintos puntos de vista doctrinal acerca de su admisibilidad.

En lo que se refiere a los criterios para determinar la capacidad de pago, el sistema ms justo es, como seala Garca Villarejo, aqul en el que los sacrificios de utilidad derivados del pago de los impuestos sean iguales para todo tipo de contribuyentes.

Asimismo, segn Musgrave, hay que distinguir entre tres tipos de sacrificio:a) Principio de sacrificio total igual.

En estos casos, el reparto de las cargas pblicas debe suponer para cada individuo una prdida de utilidad igual a la que pierde cada uno de los dems individuos. Luego, lo que se pretende, es una igualdad de sacrificio, que no del impuesto.

b) Principio del sacrificio proporcional.El sujeto que paga el impuesto pierde una utilidad proporcional al volumen obtenido antes del pago del impuesto.

c) Principio del sacrificio marginal igual o del sacrificio total mnimo.El sacrificio sufrido por cada contribuyente debe ser tal que la ltima unidad monetaria pagada por cada uno de ellos le suponga el mismo sacrificio, lo que lleva a que el sacri-ficio tal para toda la comunidad sea el mnimo posible.

Analizadas estas cuestiones, debemos analizar qu tipo de impuesto establecer para hacer efectivo el principio de capacidad de pago.

Desde el punto de vista de los tipos, los impuestos pueden ser proporcionales, progresivos y regresivos.

Como indica Garca Villarejo, los impuestos han de cumplir una serie de requisitos para que puedan cumplir el principio de la capacidad de pago:

1. Excepcionalmente podr existir algn caso de impuesto regresivo que cumpla con el prin-cipio en su forma de sacrificio total igual, y es cuando aqul en el que siendo decreciente la utilidad marginal la utilidad marginal de la renta, el decrecimiento de dicha utilidad fuera menos pronunciado que el crecimiento de la renta, aunque realmente no parece mostrar esta tendencia.

2. El establecimiento de un impuesto de carcter proporcional se admite en aquella situacin en que haya una relacin proporcional entre el crecimiento de la renta y el decrecimiento de la utilidad marginal, dando cumplimiento en este caso al criterio de sacrificio total igual.

3. Como regla general, por lo tanto, es el establecimiento de un impuesto de carcter progresivo, llegando al caso extremo de que para que el impuesto de lugar a un sacri-ficio marginal igual o mnimo, dicho impuesto debe ser tan progresivo que resulte ser confiscatorio. En el mbito jurdico, y ms concretamente de nuestro Derecho, si nos remitimos al artculo 31.1. de la Constitucin Espaola especifica que todos contribui-rn () mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad que, en ningn caso, tendr carcter confiscatorio.

Luego, los impuestos habrn de ser normalmente proporcionales o progresivos, aunque los prin-cipios enunciados en el artculo 31 de la CE se enuncian de todo el sistema tributario, lo que permitira en casos excepcionales la existencia de algn impuesto regresivo, siempre que esta regresividad su-pusiera en cualquier caso, que pagase ms quien ms tiene, aunque menos que proporcionalmente.

Finalmente, hemos de tener en cuenta la imposibilidad de medir de una forma cardinal tanto la utilidad como el sacrificio, por lo que resulta harto difcil la aplicacin prctica de las teoras del sacri-ficio, ya que estas no se basan en hechos empricamente demostrados, aunque la semejanza en la conducta de los individuos supone la posibilidad de extrapolacin y aplicacin de las teoras explicadas.



1.1.5. Exceso de gravamen e imposicin impositiva

Como hemos visto, el primer requisito de todo sistema tributario es la de cumplir con el prin-cipio de equidad en su doble vertiente, tanto horizontal como vertical, en todos los tributos, los cuales medirn la capacidad de pago del sujeto dependiendo del objeto a gravar, es decir, renta, consumo o patrimonio.

El principal problema consiste en determinar en qu momento han de ser gravados.

Como seala Garca Villarejo, es preciso conocer previamente el sistema del flujo circular.

Aparecen los dos sujetos pasivos bsicos, que son empresas y familias.

Las familias son dueas de los factores de produccin percibiendo una retribucin que de-pender de cada factor, como sueldos y salarios, rentas y alquileres y los intereses. El empresario obtiene un beneficio en el ejercicio de su actividad, el cual lo distribuir en forma de acciones o con destino a las reservas de la empresa. Las rentas obtenidas por las familias la destinarn a adquirir bienes de consumo, bienes de inversin y a ahorro. Y as, con lo obtenido por el consumo o el ahorro de las familias, comienza nuevamente el ciclo.

Por lo tanto, el impuesto se puede gravar al obtener las familias las rentas y alquileres, los intereses y los sueldos y salarios. En este caso se debe evitar la doble imposicin, por cuanto que los dividendos percibidos por los interesados ya habrn sido gravados. Otra fase en que se gravar ser al consumir, tanto por las familias como por los empresarios, a travs del establecimiento de impuestos de carcter indirecto.

Por lo tanto, y siguiendo a Garca Villarejo, segn cual sea el momento de tiempo utilizado y las base de imposicin, podemos clasificar las formas impositivas en:

a) Los impuestos pueden gravar la renta cuando sta es generada o cuando es gastada.

b) Pueden establecerse en el mercado de bienes y servicios o en el de factores de produccin.

c) Pueden aplicarse a las familias o a las empresas.

d) Pueden aplicarse al comprador o al vendedor.

e) Pueden gravar la renta y el consumo de una manera parcial o general.

De acuerdo con lo expuesto, un sistema fiscal ideal debe tener las siguientes caractersticas:

1. Los impuestos establecidos deben ser los justos y no ms, porque la elevada presin fiscal puede favorecer la elusin en el cumplimiento de las obligaciones tributarias.

2. Que existan impuestos complementarios que gravan ciertos actos de consumo y ciertas actividades que minoren los efectos de la evasin fiscal.

3. El sistema tributario sea esencialmente progresivo, que garantice el cumplimiento del principio de capacidad econmica.

4. Recurrir a tributos lo ms neutrales y flexibles a las contingencias econmicas posible.

5. Que el sistema tributario tenga un sentido redistributivo.

Ahondando en este sentido, un sistema tributario es eficiente cuando se minimizan los costes de bienestar, es decir, cuando se minimiza el exceso de gravamen. Pero, como seala Stiglitz, al considerar la equidad, se entiende que una estructura impositiva ptima es aquella que maximiza el bienestar social para una determinada combinacin entre equidad y eficacia.

Debido a que la mayora impuestos generan exceso de gravamen y, por lo tanto, son dis-torsionadores, se enumeran una serie de reglas tericas que pretenden atenuar ese exceso de gravamen:

Regla de la elasticidad inversa: segn esta regla atribuida a Pigou, los tipos de grava-men sern inversamente proporcionales a las elasticidades de las funciones de demanda compensada de los bienes que gravan, siempre que no haya efecto-renta o relaciones de complementariedad o sustituibilidad entre los productos de consumo gravados. El efecto-



renta es la porcin de la reaccin de un consumidor a una variacin del precio que refleja la variacin correspondiente de su renta real. El efecto-sustitucin de la variacin de un precio es el ajuste de la cantidad demandada en respuesta a la variacin del precio relativo.

Regla de la reduccin equiproporcional: debida a Ramsey, que establece que los ti-pos de gravamen deben reducir en la misma proporcin la cantidad demandada en todos los bienes gravados, con lo que los sistemas de imposicin ptima no requieren tipos de gravamen uniformes para todos los bienes.

Regla de la eleccin excluyente: en la que, cuando hay que elegir entre impuestos sobre diferentes bienes, el impuesto ms eficiente es aqul que grava al bien cuya fun-cin de demanda es ms inelstica y/o da lugar a una reduccin porcentual menor en la demanda compensada.

Regla de igualacin de las distorsiones marginales: hay que igualar el exceso de gravamen marginal de la ltima unidad monetaria recaudada de la aplicacin de los im-puestos sobre cada bien, cuando se establezcan varios impuestos simultneamente.

Regla de la uniformidad en la imposicin: cuando todos los bienes, presentes o futu-ros, presentan el mismo grado de relaciones de complementariedad o sustituibilidad con el ocio, el sistema ptimo sobre el gasto es la uniformidad.

Regla de Corlett y Hague: cuando entre los bienes se considera el ocio, es ms efi-ciente gravar con mayor intensidad el bien que es ms complementario del ocio, por considerar al ocio como un bien de consumo ms.

Regla de imposicin lineal ptima sobre la renta: la combinacin de equidad y efi-ciencia depender de la aversin a la desigualdad, por cuanto que mayor sea sta mayor ser el tipo impositivo marginal, y cuanto mayor sea la recaudacin, mayor ser el tipo.

Regla de la imposicin general ptima sobre la renta: si hay varios tipos de grava-men que recaen sobre la renta, la tarifa ptima ser aqulla que iguale la desutilidad social de cada unidad monetaria adicional recaudada de cada individuo.

Regla de la imposicin distributiva ptima sobre el gasto: si no se utilizan impuestos directos sobre la renta, los tipos de gravamen deben ser ms elevados sobre aquellos bienes cuyo consumo tienden a realizar ms quienes menor ponderacin tienen en el bienestar social, es decir, principalmente los individuos con rentas ms altas.

En la realidad, se combinan instrumentos diferentes con objetivos diferentes, por lo que, junto a la imposicin adecuada sobre la renta, puede ser deseable aplicar algn tipo de diferen-ciacin impositiva si el impuesto sobre la renta no puede alcanzar los objetivos deseados.

Finalmente, y segn F. Neumark las figuras impositivas que configuraran el sistema tributario ideal sera:

Impuesto sobre la Renta de las Personas Fsicas. Impuestos sobre Sociedades. Impuesto sobre el volumen de ventas segn el sistema del valor aadido. Impuestos sobre sucesiones y donaciones. Impuesto sobre el patrimonio neto. Impuesto sobre consumos especficos. Impuesto sobre automviles y combustibles.

1.2. VISIN JURDICA DE LOS INGRESOS PBLICOS Y DE LOS TRIBUTOS

El Ttulo VIII de la CE regula la Economa y Hacienda. As, el artculo 133 de la Constitucin seala que la potestad originaria para establecer tributos corresponde exclusivamente al Estado, mediante ley. Tambin las Comunidades Autnomas y las Corporaciones Locales podrn estable-cer y exigir tributos, de acuerdo con la Constitucin y las leyes.



Como notas caractersticas se pueden extraer las siguientes:

a) El tributo es un ingreso de Derecho Pblico por razn de su origen. En este sentido, el artculo 5.1. de la Ley General Presupuestaria establece que:

La Hacienda Pblica estatal, est constituida por el conjunto de derechos y obligaciones de contenido econmico cuya titularidad corresponde a la Administracin General del Estado y sus Organismos autnomos.

b) Grava la capacidad econmica del sujeto pasivo.

c) Es un recurso de carcter monetario, salvo en determinados casos en los que se pueden satisfacer mediante la entrega de bienes.

d) No constituye la sancin por un ilcito cometido, en cuanto que la obligacin tributaria no surge como una reaccin a un incumplimiento ilcito de la norma.

e) Afecta a todos aquellos que deban tributar tanto por obligacin personal como real.

f) Es una obligacin ex lege.

2. LOS TRIBUTOS

2.1. CONCEPTO

Segn Martn Queralt, el tributo es un ingreso de derecho pblico, obtenido por un ente pblico, titular de un derecho de crdito frente al contribuyente obligado, como consecuencia de la aplicacin de la ley a un hecho indicativo de capacidad econmica, que no constituye la sancin de un ilcito.

2.2. PRINCIPIOS TRIBUTARIOS

El artculo 31 de la Constitucin, fundamental por la cantidad de principios que del mismo emanan, dispone que todos contribuirn al sostenimiento de los gastos pblicos de acuerdo con su capacidad econmica mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad que, en ningn caso, tendr alcance confiscatorio.

El artculo 3.2 de la Ley General Tributaria establece: La ordenacin del sistema tributario se basa en la capacidad econmica de las personas obligadas a satisfacer los tributos y en los principios de justicia, generalidad, igualdad, progresividad, equitativa distribucin de la carga tri-butaria y no confiscatoriedad.

En cuanto a la finalidad que se le pueden dar a los ingresos obtenidos de la actividad re-caudatoria, el artculo 2.1 de la Ley General Tributaria seala, que los tributos, adems de ser medios para obtener los recursos necesarios para el sostenimiento de los gastos pblicos, podrn servir como instrumentos de la poltica econmica general y atender a la realizacin de los princi-pios y fines contenidos en la Constitucin.

2.3. CLASES

El artculo 2.2 de la Ley General Tributaria clasifica los tributos en tasas, contribuciones es-peciales y tasas.

Los tributos, cualquiera que sea su denominacin, se clasifican en tasas, contribuciones especiales e impuestos:

a) Tasas son los tributos cuyo hecho imponible consiste en la utilizacin privativa o el aprovecha-miento especial del dominio pblico, la prestacin de servicios o la realizacin de actividades en rgimen de derecho pblico que se refieran, afecten o beneficien de modo particular al



obligado tributario, cuando los servicios o actividades no sean de solicitud o recepcin volun-taria para los obligados tributarios o no se presten o realicen por el sector privado.

b) Contribuciones especiales son los tributos cuyo hecho imponible consiste en la obten-cin por el obligado tributario de un beneficio o de un aumento de valor de sus bienes como consecuencia de la realizacin de obras pblicas o del establecimiento o amplia-cin de servicios pblicos.

c) Impuestos son los tributos exigidos sin contraprestacin cuyo hecho imponible est cons-tituido por negocios, actos o hechos que ponen de manifiesto la capacidad econmica del contribuyente.

Aunque est tasada la clasificacin de los tributos en el artculo 2 de la LGT, en nuestro Orde-namiento existen figuras que se aproximan a la condicin de tributos, como lo son las exacciones parafiscales. De hecho, la disposicin adicional 1. de la LGT dispone que las exacciones para-fiscales participan de la naturaleza de los tributos rigindose por esta ley en defecto de normativa especfica. Por lo tanto, las exacciones son verdaderos tributos.

Las cotizaciones de la Seguridad Social han quedado tradicionalmente excluidos de la natu-raleza de tributo. No obstante, se puede concluir que se trata de impuestos afectados al cumpli-miento de un fin y excluidos del mbito del ordenamiento tributario.

Finalmente, existen los tributos con fines no fiscales. Un ejemplo de ello son los Impuestos Especiales. Aunque tampoco hayan sido mencionados en la LGT, tambin hay que tenerlos por in-cluidos, siempre y cuando graven un hecho lcito, y no se trate de sancionar o prevenir conductas ilcitas, tal y como seala Calvo Ortega.

Atendiendo a otros criterios, los tributos tambin se pueden clasificar:a) Por razn de los sujetos activos del tributo, se puede hablar de tributos estatales, locales

y de las Comunidades Autnomas.b) Por el modo de cuantificarlos, los tributos fijos, en los que la Ley establece directamente,

junto al hecho imponible, la cantidad a pagar y los variables, en los que viene determi-nado el hecho imponible, pero no la cuota a pagar que resultar de aplicar el tipo de gravamen a la base, segn lo dispuesto en la norma.

c) Por razn de las peculiaridades en su rgimen de recaudacin y en la aplicacin de sus rendimientos, se clasifican los tributos en fiscales y parafiscales.

Pasemos a analizar la clasificacin legal del artculo 2.2 de la LGT.

2.3.1. Los impuestos

2.3.1.1. Caractersticas

El artculo 2.2.c) de la Ley General define el impuesto como los tributos exigidos sin con-traprestacin cuyo hecho imponible est constituido por negocios, actos o hechos que ponen de manifiesto la capacidad econmica del contribuyente, como consecuencia de:

La posesin de un patrimonio. La circulacin de los bienes. La adquisicin o gasto de la renta.El hecho imponible del impuesto est constituido por negocios, actos o hechos de naturale-

za jurdica o econmica, determinndose el hecho imponible por una norma de rango legal, de acuerdo con lo dispuesto en el artculo 8.a) de la Ley General Tributaria, lo cual no es sino una confirmacin del artculo 31.3 de la Constitucin, que dispone que slo podrn establecerse prestaciones personales o patrimoniales de carcter pblico con arreglo a la Ley.

El objeto del impuesto podr ser el patrimonio, la renta o el gasto.Surge una obligacin a favor del Estado o de otro Ente pblico.



2.3.1.2. Clasificacin

Los impuestos son clasificados por las distintas doctrinas, ya sean jurdica, econmicas, hacen-distas, etc., pero nos centraremos en las principales clasificaciones que nos ofrece la doctrina jurdica:

a) Impuestos reales y personales. Como define Sainz de Bujanda, son impuestos per-sonales aquellos en los que el elemento objetivo del presupuesto de hecho slo puede concebirse por referencia a una persona determinada, de tal suerte que acta como elemento constitutivo del propio presupuesto hecho imponible viene establecido con referencia a una persona determinada. Recaen sobre la renta global o sobre el patrimo-nio de una persona fsica o jurdica individualizada. Por su parte, los impuestos reales son aquellos que se asientan sobre un elemento objetivo cuya intrnseca naturaleza se determina con independencia del elemento personal de la relacin tributaria.

b) Objetivos y subjetivos. En los impuestos subjetivos son aquellos en los que se tienen en cuanta el elemento subjetivo a la hora de cuantificar la deuda. Los impuestos objeti-vos no toman en consideracin los elementos personales en el momento de determinar el importe de la deuda tributaria.

c) Peridicos o instantneos. Si los supuestos configurados en la Ley se producen de forma continuada en el tiempo nos encontramos ante un impuesto peridico (como, por ejemplo el IRPF o el Impuesto sobre Sociedades). Si el hecho imponible es un acto aislado, cuyo presupuesto de hecho se agota con la realizacin del mismo se tratar de un impuesto ins-tantneos o de devengo accidental (como, por ejemplo, el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurdicos Documentados y el Impuesto sobre Sucesiones).

d) Directos o indirectos. Como seala Sainz de Bujanda, lo que debemos distinguir son mto-dos impositivos directos e indirectos. En el primero la norma tributaria establece la obligacin del pago del impuesto a una persona determinada (como el IRPF). En el segundo se somete a tributacin manifestaciones indirectas de capacidad econmica, como ocurre con la circu-lacin o el consumo de la riqueza como, por ejemplo, el Impuesto sobre el Valor Aadido.

e) Analticos y sintticos. En los analticos se determina la base imponible por rendimien-tos, calculndose el rendimiento neto por cada fuente de renta: explotacin agraria, propiedad urbana, etc.; en los sintticos, la base imponible se determina en su conjunto.

f) Estatales, los locales, como seala el artculo 142 de la Constitucin y los autonmi-cos, previsto en el artculo 157 de la Constitucin.

2.3.2. Las tasas y los precios pblicos

Segn artculo 2.2 a) de la Ley General Tributaria:Tasas son los tributos cuyo hecho imponible consiste en la utilizacin privativa o el aprove-

chamiento especial del dominio pblico, la prestacin de servicios o la realizacin de actividades en rgimen de derecho pblico que se refieran, afecten o beneficien de modo particular al obliga-do tributario, cuando los servicios o actividades no sean de solicitud o recepcin voluntaria para los obligados tributarios o no se presten o realicen por el sector privado.

Tambin se define en el artculo 6 de la Ley 8/89, de 13 de abril, de Tasas y Precios Pblicos, de la siguiente forma:

Tasas son aquellos tributos cuyo hecho imponible consiste en la utilizacin privativa o aprovechamiento especial del dominio pblico, en la prestacin de servicios o en la realizacin de actividades en rgimen de Derecho pblico que se refieran, afecten o beneficien de modo particular al sujeto pasivo, cuando se produzca cualquiera de las circunstancias siguientes: Primera. Que los servicios o actividades no sean de solicitud voluntaria para los ad-

ministrados. A estos efectos no se considerar voluntaria la solicitud por parte de los administrados:* Cuando venga impuesta por disposiciones legales o reglamentarias.



* Cuando los bienes, servicios o actividades requeridos sean imprescindibles para la vida privada o social del solicitante.

Segunda. Que no se presten o realicen por el sector privado, est o no establecida su reserva a favor del sector pblico conforme a la normativa vigente.

La regulacin general de las tasas se encuentra en la Ley 8/1989, de 13 de abril, de Tasas y Precios Pblicos, y en la Ley 25/1998, de 13 de julio.

El artculo 2 de la Ley 8/1989 excluye del concepto de tasa y precio pblico:

a) Las cotizaciones al Sistema de la Seguridad Social y las de naturaleza idntica que se recauden conjuntamente con aqulla.

b) La contraprestacin por las actividades que realicen y los servicios que presten las Entidades u Organismos pblicos que acten segn normas de Derecho privado.

c) Los recursos de las Cmaras de Comercio, Industria y Navegacin, que continuarn regulndose por su legislacin especfica.

Destacan dos caractersticas bsicas en el concepto de tasa:

1. La solicitud o recepcin obligatoria para los administrados,

2. La imposibilidad de realizacin por el sector privado,

3. El importe de las tasas ha de cubrir la totalidad o parte del coste del servicio o de la acti-vidad que constituye un hecho imponible, as como que en su establecimiento se tendr en cuenta la capacidad econmica de las personas llamadas a satisfacerlas (arts. 7 y 8 de la Ley 8/1989), y

4. Los distintos elementos de la tasa, como son el hecho imponible, la aplicacin territorial, el devengo o el sujeto pasivo rige el principio de reserva de Ley.

El concepto de precio pblico viene establecido en el artculo 24 de la Ley 8/1989 y 41 de Haciendas Locales. Los precios pblicos son ingresos de derecho pblico, pero estn excluidos de la naturaleza tributaria al carecer de la coactividad u obligatoriedad.

Tendrn la consideracin de precios pblicos las contraprestaciones satisfechas por la pres-tacin de servicios o la realizacin de actividades efectuadas en rgimen de Derecho pblico cuando no se cumplan los requisitos bsicos para ser considerado como tasa, es decir, cuando se presten tales servicios o actividades por el sector privado y sean de solicitud voluntaria por parte de los administrados.

Cierto es que el artculo 26 de la Ley 8/89 permite que el establecimiento o la modificacin de la cuanta sea fijado por Orden del Departamento Ministerial o directamente por los Organis-mos Autnomos que presten los servicios o realicen las actividades, por lo que el requisito de legalidad exigido para las tasas no era necesario en los precios pblicos. Pero la Sentencia del Tribunal Constitucional de 14 de diciembre de 1995 ha reducido la existencia de los precios p-blicos a aquellos supuestos en los que no se cumplan los requisitos para ser tasa ni se puedan considerar como prestaciones patrimoniales pblicas.

En conclusin, las diferencias entre tasa y precio pblico son:

a) A diferencia de las tasas, los precios pblicos no se consideran como tributos, sino que son ingresos de derecho pblico.

b) Al no tener la condicin de tributos, a los precios pblicos no se les aplican los principios constitucionales tributarios de reserva de ley y de capacidad econmica entre otros- por lo que se pueden crear a travs de normas con rango inferior a Ley como, por ejem-plo, una Orden Ministerial.

c) En los precios pblicos no existe la coactividad u obligatoriedad que imponen las tasas.



2.3.3. Las contribuciones especiales

Se regula en el art. 2.2.b) de la Ley General Tributaria, al sealar que las contribuciones es-peciales son los tributos cuyo hecho imponible consiste en la obtencin por el obligado tributario de un beneficio o de un aumento de valor de sus bienes como consecuencia de la realizacin de obras pblicas o del establecimiento o ampliacin de servicios pblicos.

Son elementos esenciales del mismo, como destaca Martn Queralt:a) Que las contribuciones especiales son tributos cuyo establecimiento es potestativo, re-

guladas siempre por Ley.b) Es un recurso tributario comn a todos los entes locales.c) El hecho imponible est constituido por la obtencin por el sujeto pasivo de un beneficio

o de un aumento de valor de sus bienes, como consecuencia de la realizacin de obras pblicas o del establecimiento o ampliacin de servicios pblicos de carcter local.

Este tributo no slo puede ser aplicado en el mbito estatal, sino tambin en el local y en el autonmico.

Como podemos ver, se exige una relacin de causalidad entre la realizacin de la obra o el es-tablecimiento o ampliacin de los servicios y el beneficio especialmente obtenido por los sujetos pasivos. Por lo que se diferencia de los impuestos en que en stos no existe esa correlacin entre el ingreso y el gasto, y con la tasa en que la contribucin se inicia por la propia Administracin.

3. LOS ELEMENTOS ESTRUCTURALES DEL IMPUESTO

Estos son:

El hecho imponible.

La base imponible.

La base liquidable.

La cuota tributaria.

La deuda tributaria.

El sujeto pasivo.

3.1. EL HECHO IMPONIBLE

3.1.1. Concepto y caractersticas

La Ley General Tributaria, en su artculo 20, define el hecho imponible: El hecho imponible es el presupuesto fijado por la ley para configurar cada tributo y cuya

realizacin origina el nacimiento de la obligacin tributaria principal.

La ley podr completar la delimitacin del hecho imponible mediante la mencin de supues-tos de no sujecin.

De este concepto se extraen las siguientes caractersticas:

a) La Ley habla de presupuesto, como el presupuesto... fijado por la Ley. Por lo que se sujeta al principio de legalidad, quedando recogido en el artculo 8.a) de la Ley General Tributaria.

b) El hecho imponible sirve para configurar cada tributo, y determinando sus caractersti-cas que lo definen y diferencian de otros.

c) La realizacin del hecho imponible produce como efecto el originar el nacimiento de la obligacin tributaria, que es el efecto principal que el hecho imponible produce.



3.1.2. Elementos del hecho imponible

Los elementos del hecho imponible son:

El objetivo,

el subjetivo,

el territorial y

el temporal.

a) En lo que se refiere al elemento objetivo, la doctrina ofrece como principales moda-lidades las siguientes:

1. Un acontecimiento material o un fenmeno de consistencia econmica, tipificado por las normas tributarias y transformado figuras jurdicas dotadas de un tratamiento determinado por el ordenamiento positivo.

2. Un acto o negocio jurdico, tipificado por el Derecho privado o por otro sector del orde-namiento positivo y transformado en hecho imponible por obra de la Ley Tributaria.

3. Un estado, situacin o calidad de la persona.

4. La actividad de una persona no comprendida dentro del marco de una actividad especficamente jurdica.

5. La mera titularidad de cierto tipo de derechos sobre bienes o cosas, sin que a ella se adicione acto jurdico alguno del titular.

b) El elemento subjetivo contempla la situacin en que debe encontrarse una persona para resultar obligada al pago del tributo, establecida en la Ley, en aplicacin del princi-pio de legalidad.

c) El hecho imponible ha de producirse en un territorio determinado. Luego ha de existir una asociacin entre el hecho, el sujeto y el lugar en el que se realiza, siendo de apli-cacin los artculos 11 de la Ley General Tributaria en el que se determinan las reglas generales de aplicacin territorial, subdistinguiendo entre la tributacin por obligacin personal y real.

d) Todo lo expuesto ha de ir directamente relacionado con el tiempo en el que realiza el he-cho imponible, determinando el devengo de la obligacin tributaria y la norma a aplicar.

3.2. LA BASE IMPONIBLE

3.2.1. Concepto

La LGT supera un defecto existente en la normativa reguladora anterior, ofreciendo una defini-cin de base imponible. El concepto de base imponible se pudo basar en dos opciones posibles, y era definirlo en funcin de su relacin con el hecho imponible o en funcin de su proyeccin sobre la cuota tributaria. El artculo 50.1 de la LGT se decanta por el primero, al definir la base imponible como la magnitud dineraria o de otra naturaleza que resulta de la medicin o valora-cin del hecho imponible. Se ha precisado que la magnitud sea dineraria o de otra naturaleza, lo que implica a cualquier tipo de magnitud, expresada o no en dinero. En todo caso, ha de existir relacin entre la capacidad econmica puesta de manifiesto por el sujeto pasivo y la determina-cin de la base imponible.

De acuerdo con las Sentencias del Tribunal Supremo de 16 y 18 de enero y de 15 de febrero de 1995, la base imponible es la medida de la capacidad contributiva contenida en la definicin del hecho imponible. Mientras que el hecho imponible determina el nacimiento o existencia de la obligacin tributaria, la base imponible y el tipo de gravamen actan como elementos cuan-tificadores de la obligacin tributaria, determinando lo que se denomina como cuota tributaria.



La base imponible no coincide, por tanto, con el objeto del tributo, sino que precisamente es la dimensin o medida del mismo. De este modo la medicin de la base imponible servir para transformar la capacidad econmica absoluta del sujeto pasivo, en la capacidad econmica relativa, que es el concepto verdaderamente importante a tener en cuenta a la hora de exigir la tribulacin.

Para la determinacin de la base imponible lgicamente se han de tener en cuenta dos cuestiones:

1. Rige el principio de reserva de ley, tal y como seala el artculo 8.a) de la Ley General Tributaria, puesto que, como seala Martn Queralt, de nada valdra exigirlo para la defi-nicin de los hechos imponibles si a partir de stos pudiera la Administracin cuantificar libremente las prestaciones derivadas de ellos. No obstante, la Sentencia del Tribunal Constitucional, de 11 de diciembre de 1992, relativiza el alcance del principio de reserva de ley, no slo en funcin del carcter municipal o no del tributo (en cuanto que otras Sentencias del mismo Tribunal reconoce la restriccin a las exigencias de legalidad en aras de la autonoma local para garantizar la subsistencia equilibrada de los tributos y los municipios) sino de cules sean los elementos integrantes del tributo. La misma Sentencia antes citada simplifica o suaviza el principio de reserva de ley en funcin de la pluralidad o heterogeneidad de los factores y elementos que en el sistema tributario moderno integran la base imponible, y en funcin igualmente de la complejidad de las operaciones tcnicas que requieran su fijacin. Lo que quiere decir que se posibilitan las remisiones normativas por expresa delegacin de la ley.

2. Los elementos de cuantificacin de la cuota tributaria estn vinculados por el principio de capacidad econmica y justicia tributaria, fundamentalmente, pero tambin por los prin-cipios de igualdad, progresividad y no confiscatoriedad, tal y como seala el artculo 31 de la Constitucin, por cuanto que la base imponible y el tipo de gravamen concretizan el hecho imponible realizado y el sujeto que lo soporta.

3.2.2. Clasificacin

Las bases imponibles se pueden clasificar en funcin de distintos criterios:

a) Monetarias y no monetarias: en el cuanto que la valoracin en dinero se obtenga de una forma directa (como en el IRPF, por ejemplo) o aplicando cantidades monetarias sobre unidades fsicas o de otro tipo (por ejemplo, euros por litro, tal y como ocurre en los Impuestos Especiales de Fabricacin).

b) Unitarias o agregadas y desagregadas: en funcin de que se aplique un nico tipo de gra-vamen sobre toda la base imponible o se prevea su descomposicin para aplicar diversos tipos (por ejemplo, la parte general y especial de la base imponible en el IRPF).

c) Alternativas, subsidiarias o complementarias: cuando la propia Ley del tributo prevea ms de una base imponible normativa, no por los mtodos para obtenerla sino como expresi-vas de magnitudes diferentes. Como seala Martn Queralt, lo relevante ser determinar con exactitud si la relacin entre una y otra definicin de la base es subsidiaria, o puede acudirse alternativamente a alguna de ellas, a opcin del sujeto pasivo o de la Adminis-tracin. Ejemplo de alternativa podra ser la estimacin objetiva respecto a la directa, y ejemplo de subsidiaria la indirecta respecto tambin de la directa.

3.3. LA BASE LIQUIDABLE

Tal y como lo define el artculo 54 de la Ley General Tributaria la base liquidable es la mag-nitud resultante de practicar, en su caso, en la base imponible las reducciones establecidas en la ley propia. Su existencia depender de cada caso, es decir, pueden existir o no, por lo que de no existir, la base imponible y la liquidable coincidirn en el importe. Son un eslabn intermedio en



la determinacin de la cuota tributaria. Estas reducciones favorecen a determinadas situaciones subjetivas u objetivas establecidas por Ley, como ocurre en el Impuesto sobre Sucesiones, o en el Impuesto sobre el Patrimonio.

Como seala Carretero Lestn, las reducciones pueden tener las siguientes finalidades:

Incentivos fiscales con objetivos de poltica econmica (por ejemplo, reducciones por aportaciones a Planes de Pensiones en IRPF).

Mnimos exentos o bonificaciones por razn de la cuanta (por ejemplo, reduccin 700.000 euros de mnimo exento del Impuesto sobre el Patrimonio).

Personalizacin del tributo atendiendo a circunstancias personales y familiares (por ejemplo, las reducciones por razn del parentesco o por adquisicin de vivienda habitual, entre otras, en el Impuesto de Sucesiones y Donaciones).

Motivaciones tcnicas derivadas de la propia regulacin del impuesto de que se trate (por ejemplo, reduccin en IRPF de las pensiones compensatorias a favor del cnyuge divorciado).

Si conviene diferenciar las deducciones de las reducciones, por cuanto que no es indiferente utilizar unas u otras, especialmente en el caso de los impuestos con tarifas progresivas, puesto que el establecimiento de una reduccin va a hacer que disminuya o desaparezca la progresividad del impuesto. Por ello, salvo en supuesto concretos, resulta ms aconsejable la aplicacin de deducciones que de reducciones, para evitar la posible regresividad que implica estas ltimas.

3.4. CUOTA TRIBUTARIA

La cuota tributaria es el resultado de aplicar a la base imponible o liquidable (si hubiera de-ducciones aplicadas) el tipo de gravamen correspondiente, cuantificando la cantidad a ingresar por el sujeto pasivo en favor de la Hacienda Pblica.

Se puede clasificar en:

3.4.1. Cuota ntegra

Es la cantidad obtenida despus de aplicar a la base imponible el tipo de gravamen, fijo o proporcional, previsto en la ley.

De acuerdo con el artculo 56.1, 2, 3 y 4 de la LGT, la cuota ntegra se determinar:

a) Aplicando el tipo de gravamen a la base liquidable.

b) Segn cantidad fija sealada al efecto.

Para el clculo de la cuota ntegra podrn utilizarse los mtodos de determinacin previstos en el apartado 2 del artculo 50 de esta ley, es decir, los de estimacin directa, objetiva e indirecta.

La cuota ntegra deber reducirse de oficio cuando de la aplicacin de los tipos de gravamen resulte que a un incremento de la base corresponde una porcin de cuota superior a dicho incre-mento

vol 2. agentes de la hacienda publica. cuerpo g

Documents