condiciones para la armonizacion tributaria en los...
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SG/dt 7311 DE OCTUBRE DE 1999
DOCUMENTO DE TRABAJODOCUMENTO DE TRABAJO
CONDICIONES PARA LA ARMONIZACIONCONDICIONES PARA LA ARMONIZACION
TRIBUTARIA EN LOS PAISES ANDINOSTRIBUTARIA EN LOS PAISES ANDINOS
EN LO QUE ATAÑE A LOSEN LO QUE ATAÑE A LOS
IMPUESTOS INDIRECTOSIMPUESTOS INDIRECTOS
DOCUMENTO DE CONSULTORIA ELABORADO CON RECURSOS DEL PROYECTO BID ATN/SF-6307-RG, POR EL DOCTOR MAURICIO PLAZAS VEGA. LA SECRETARIA DE LA COMUNIDAD ANDINA NO NECESARIA-MENTE SE SOLIDARIZA CON LAS SUGERENCIAS Y OPINIONES EXPRESADAS POR EL AUTOR.
"CONDICIONES PARA LA ARMONIZACIÓN TRIBUTARIA EN LOSPAÍSES ANDINOS EN CUANTO A LO QUE ATAÑE A
LOS IMPUESTOS INDIRECTOS".
RESUMEN EJECUTIVO
El documento "Condiciones para la armonización tributaria" en los países andinos encuanto a lo que atañe a los impuestos indirectos" es un texto que consta de una notapreliminar, una introducción, 16 capítulos relacionados con aspectos de la obligacióntributaria susceptibles de ser armonizados y conclusiones en las que se recopilan todaslas recomendaciones expuestas a lo largo del texto.
El documento fue elaborado con base en la legislación vigente en materia de impuestosindirectos (i.v.a., impuesto a los consumos específicos o complementarios del i.v.a. eimpuesto a las transacciones financieras), cuyos aspectos fundamentales fueronrecopilados en cuadros anexos. En esta medida, el documento cuenta con lossiguientes anexos: uno sobre el i.v.a., otro sobre impuestos selectivos al consumo, otrosobre impuesto a las transacciones financieras y un último anexo sobre régimensancionatorio.
Con el fin de tener una mejor comprensión de las normativas, se hicieron viajes a cadauno de los países miembros, con el objeto de tener reuniones con funcionarios de lasAdministraciones Tributarias correspondientes. Es así como se obtuvo una percepciónmás inmediata de los procesos de recaudación de impuestos, entre otros aspectos.
En el lapso durante el cual desarrollamos la investigación nos encontramos con algunasmodificaciones legislativas de carácter estructural, como la expedición del decreto 126en Venezuela, y otras de importancia trascendental como la expedición de la "ley parala reforma de las finanzas públicas" en Ecuador y la expedición de algunos decretossupremos en el Perú, lo cual nos obligó a replantear las observaciones que teníamos enun comienzo.
Para llevar a cabo nuestra labor, contamos con la colaboración permanente de un grupode expertos designados por la Comunidad Andina, en su mayoría vinculados con lasAdministraciones Tributarias de sus países, así como de abogados versados enasuntos tributarios, quienes nos brindaron su apoyo con las respuestas a inquietudesque resultan en el desarrollo de este tipo de trabajos, así como con la consecución de lasiempre variable normativa andina.
Los expertos colaboradores fueron los siguientes:
Por Bolivia, los doctores ALFREDO BENITEZ RIVAS, LEONARDO UGARTE UNALLA,OLBER GUZMAN MENDEZ, HADDA ANGELA BURGOA LA FORCADA, JAIMEEDUARDO ARAUJO CAMACHO y JAIME SATURNINO RODRIGO MACHICAO.
Por Ecuador, los doctores FERNANDO SUÁREZ, JOSÉ VICENTE TROYA JARAMILLOy FELIPE ISIDRO ITURRALDE DÁVALOS.
Por Perú, los doctores JORGE PICÓN, JAVIER LUQUE BUSTAMANTE, MÓNICABYRNE, MÓNICA LÓPEZ, CARMEN NEGRON Y AMELIA CASAS DE LA PEÑA.
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Por Venezuela, los doctores EDUARDO QUINTANA, ROSA RODRÍGUEZ, DIANAVEITIA, ANA BEATRIZ CALDERÓN SÁNCHEZ, JOSÉ GREGORIO RODRÍGUEZGARCÍA y MARIREYNA ROJAS SERRA.
Por Brasil, el doctor ANTONIO CARLOS RODRÍGUEZ DO AMARAL.
Por Colombia, los doctores GUILLERMO FINO SERRANO, y los doctores LIGIALÓPEZ DÍAZ, CATALINA HOYOS JIMÉNEZ, JUAN CARLOS BEJARANORODRÍGUEZ, JAVIER GONZÁLEZ VALENCIA y JOSÉ MIGUEL PARALES.
De otro lado, se estudió la armonización de impuestos indirectos en otros procesos deintegración, como son el Mercosur y la Comunidad Europea, con el objeto de conocersus logros y dificultades y, de esta manera, rescatar en lo posible aquellasdisposiciones aplicables a la Comunidad Andina.
Se eliminaron las referencias al Caricom porque en su proceso de integración sedecidió comenzar la armonización en los impuestos directos y no en los indirectos.
El resumen del documento es el siguiente:
La nota preliminar se refiere al sentido y alcance de la expresión "armonizacióntributaria". En esta parte se tocan temas trascedentales, como son la coincidencia delproceso de armonización con el fenómeno comunitario, el carácter normativo de laarmonización tributaria y su desarrollo progresivo.
La introducción, por su parte, se refiere a aquellos aspectos básicos que se deben teneren cuenta a la hora de llevar a cabo un proceso de armonización y, en particular, eltema de la necesidad de códigos tributarios nacionales. Así mismo, se propone uncronograma para el desarrollo de la actividad armonizadora, según los temas a tratar.
Por otro lado, se agregaron cuadros comparativos de cifras relacionadas con el recaudode los impuestos indirectos, con el objeto de tener un criterio adicional que oriente elproceso de armonización tributaria.
También se describieron las experiencias en materia armonizadora de dos importantesbloques económicos cuales son la Unión Europea y el Mercosur, así como los pasosque se han dado en la Comunidad Andina hasta la fecha.
Finalemnte, se toca el trascendental tema de la incorporación de las decisiones sobrearmonización tributaria a los ordenamientos internos y las condiciones de certeza quedebe ofrecer un proceso de armonización, en particular en lo que atañe a la prohibiciónde otorgar facultades legislativas al ejecutivo con relación a aspectos básicos delimpuesto.
El capítulo I se refiere al tema de la "Necesidad de unificación de términos yarmonización tributaria", y en él se menciona la necesidad de unificar las expresionesreferentes al aspecto material, personal y temporal del hecho gravable, así como lorelacionado con los créditos fiscales y las exoneraciones de bienes y servicios.
El capítulo II se refiere a "Recomendaciones para la armonización en materia decréditos fiscales o impuestos descontables en el i.v.a." Este es un asunto deimportancia sin igual, debido a que ocasiona distorsiones en la competencia porque
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subsisten normas en algunos países que dificultan el descuento por i.v.a. en algunasoperaciones, como es el caso colombiano con respecto a los activos fijos. También setratan otros temas como los de prorrateo y proporcionalidad en el crédito fiscal y elaspecto personal del derecho a los "descuentos".
En el capítulo III, sobre "Recomendaciones para la armonización en materia deexoneraciones en el i.v.a.", se insiste en el tema de la unificación de términos, ya queen este aspecto se presenta una divergencia en las expresiones de gran magnitud, locual constituye un obstáculo considerable en el proceso armonizador.
Se recomienda el uso de la expresión "exoneración", como género que comprenda lasespecies "exención" y "no sujeción", al tiempo que se aconseja eliminar esta última.
Este capítulo se complementa con una serie de sugerencias sobre políticas deexoneración tendentes a la eliminación de elementos divergentes que conduzcan adistorsiones en la competencia en el ámbito comunitario.
El capítulo IV versa sobre "Recomendaciones para la armonización en materia deregímenes de devolución en el i.v.a.", y en él se analizan los problemas que sepresentan en las normativas nacionales en lo que toca con la devolución del i.v.a.repercutido.
El asunto de los regímenes sancionatorios es estudiado en el capítulo V, sobre"Recomendaciones para la armonización de los regímenes sancionatorios", en el cualse estudia el tema de la dualidad de regímenes penal y administrativo, se analiza laconveniencia de este sistema y se establecen algunos criterios fundamentales paraimponer sanciones en materia tributaria.
El capítulo VI se refiere a la causación del impuesto. Al respecto se propusieron algunasmedidas sobre armonización que tocan en general con el momento en que nace laobligación tributaria atribuible a cada operación gravada.
El aspecto espacial es analizado a fondo en el capítulo VIII. En él, hemos examinadoaquellas operaciones que por su naturaleza crean situaciones de conflicto entre lasdiversas administraciones tributarias por implicar varias jurisdicciones en su ejecución.En especial, se hace referencia a los bienes sometidos a registro, el transporteinternacional y las operaciones de comercio exterior.
El capítulo VIII, sobre "Recomendaciones para la armonización en materia de aspectopersonal del acontecimiento imponible -sujetos pasivos del i.v.a.", insiste en lanecesidad de armonizar los términos utilizados por las normativas, dadas susimprecisiones, y se hacen algunas recomendaciones al respecto. Lo relacionado con losconjuntos económicos y los regímenes de responsabilidad solidaria y subsidiariamerecen un comentario especial, así como la condición de "sustituto", y no de"contribuyente", del deudor del i.v.a.
En el capítulo IX , sobre "Recomendaciones para la armonización tributaria en relacióncon el aspecto material del acontecimiento imponible- Actividades gravadas con eli.v.a.", se examinaron importantes actos o negocios que tienen que ver con el "verborector" del acontecimiento imponible. Los temas de ventas de activos fijos,reorganizaciones empresariales, incorporaciones y transformaciones, así como losretiros de inventario y entregas a título gratuito, fueron estudiados con especial
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referencia porque presentan algunas divergencias en las legislaciones. De esta manerase hicieron recomendaciones tendentes a la eliminación de los efectos nocivos que estasituación implica.
El capítulo X se refiere al tema de la administración del i.v.a., porque, como semenciona en el documento, este es un punto que también puede implicar distorsionesen las decisiones sobre consumo o inversión. En él, se tratan aspectos tales comoperiodos de declaración, formalidades y retención.
El capítulo XI se refiere a reglas de armonización en materia de base imponible y en élse formulan varias recomendaciones.
El asunto de las tarifas se trata en el capítulo XII en el cual se ponen de presenteprofundas diferencias en los ordenamientos internos. Las legislaciones peruana yvenezolana merecieron comentarios especiales en cuanto al sistema de modificación detarifas.
El impuesto a las transacciones financieras es estudiado en el capítulo XIII en el cual,luego de analizar los aspectos fundamentales de los tributos y las circunstancias quedieron lugar a su nacimiento, se recomienda la eliminación del impuesto, o su adopcióngeneral, pero en condiciones de justicia.
El capítulo XIV se refiere a los impuestos selectivos al consumo, para defender suconservación, analizar sus elementos y formular propuestas concretas de armonización.
Por último, a continuación se transcriben las recomendaciones y conclusiones deldocumento:
CONCLUSIONES
CAPITULO I
NECESIDAD DE UNIFICACIÓN DE TÉRMINOS Y ARMONIZACIÓN TRIBUTARIA
1. Se recomienda identificar al deudor del i.v.a. con el nombre de "responsable directo"o preferiblemente "deudor".
2. Lo propio se recomienda con la palabra "causación" en relación con el momento enel cual se entiende ocurrido el hecho generador.
3. Se debe acoger una terminología que permita entender que el i.v.a. es un impuestode "hecho generador instantáneo" y no de período.
4. Las referencias a la materia imponible deben utilizar los mismos términos.
5. Es recomendable designar con el nombre de "descontables" los impuestosrepercutidos que se proceda a restar y, el derecho a hacer lo anterior se debedenominar "derecho al descuento" o "crédito fiscal".
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6. El término económico de la "traslación" debe ser sustituido por el de "derecho derepercusión", entendido como la facultad que tiene el deudor tributario o responsabledirecto de reclamar del destinatario del bien o del servicio el pago del impuesto.
7. La palabra "exoneración" debe ser utilizada como género contentivo de la "exención"o "régimen de tasa cero", y la "no sujeción" o "no causación".
CAPITULO II
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DE CREDITOS FISCALES EIMPUESTOS DESCONTABLES EN EL I.V.A.
1. Se debe permitir a los deudores de la cadena restar la totalidad de impuestosrepercutidos, sin restricción alguna y con independencia de que estos seangenerados por la adquisición de activos fijos o movibles. Este régimen se facilita engrado sumo si se acoge la recomendación de un i.v.a. con tarifa única general y unrégimen de impuestos complementarios del i.v.a.
2. Es aconsejable establecer que el débito correspondiente en la “cuenta del impuestopor pagar” se efectúe en el período mensual, o en su caso bimestral, en que se hayaefectuado la adquisición y se refleje en la declaración tributaria correspondiente aese mismo período.
3. Es necesario que se establezca una regla según la cual si el activo en cuestión esenajenado por el deudor antes del vencimiento de su vida útil, debe retornarse alEstado el importe correspondiente a aquella proporción que equivalga al lapso en elcual el bien ya no permanecerá en poder del deudor con destino a las operacionesmateria del i.v.a.
4. Al respecto se recomienda adoptar el sistema de “prorrata témporis” conforme alcual el impuesto repercutido sería materia de descuento por el sistema de cuotas oinstalamentos a lo largo de la vida útil del activo. De ser así, si el activo se enajenaantes de transcurrido el término de la vida útil, no hay lugar a retorno alguno delimpuesto descontado con motivo de su adquisición.
5. El cálculo de los impuestos descontables debe efectuarse en función de cifras dereferencia que consulten la realidad de la operación del deudor del i.v.a, en términoscomo los que han acogido las legislaciones de España o Perú.
6. Al respecto se recomiendan las siguientes medidas:
• Que en cada período de declaración se efectúe el cálculo en función de losingresos de ese mismo lapso, como generalmente lo tienen establecido lospaíses andinos.
• Que al final del primer año de operaciones del deudor de que se trate seefectúen los ajustes correspondientes en su cuenta del impuesto por pagar, conefectos en el estado de pérdidas o ganancias para las partidas mayores omenores que del mismo resulten.
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• Que a partir del segundo año de operaciones la proporcionalidad y el prorrateosiga los lineamientos de las cifras consolidadas del primer año, sin perjuicio deque al final del período anual vuelvan a efectuarse los ajustes correspondientesen las condiciones anotadas y las cifras consolidadas sirvan de referencia parael período siguiente.
• El procedimiento previsto en el régimen peruano en el numeral 6.2. del artículo6º del decreto supremo 136 de 1996 puede servir de referencia para laarmonización de la normativa andina en esta materia, como una alternativa enrelación con la fórmula propuesta.
CAPITULO III
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DE FORMAS DEEXONERACION EN EL I.V.A.
1. Se observa que las exenciones, según el sistema de tarifa cero son las formas másapropiadas de exoneración.
2. Por otro lado, el sistema de la no sujeción debe ser eliminado de las legislaciones.
3. Debe examinarse el "IVA implícito" que acogió la ley 488 de 1998 en Colombia, bienpara acogerlo, o bien para sugerir su eliminación, con fundamento en loscomentarios expuestos en el capítulo III de este trabajo.
4. En lo posible, se debe acordar una lista unificada de bienes y servicios susceptiblesde ser exonerados del IVA.
5. Debe limitarse la lista de bienes y servicios exentos para aquellos casos a que hayalugar por razones económicas o sociales.
6. Tales bienes exentos deben ser identificados con el sistema de clasificaciónarancelaria.
7. Como políticas de exoneración se puede citar aquellas que busquen la progresividaddel tributo y contrarrestar el fenómeno del contrabando.
8. En cuanto a la actividad exportadora, se deben tomar las siguientes medidas:
• Las materias primas utilizadas en la elaboración de bienes de exportación.
• Lo propio debe disponerse en relación con los servicios intermedios utilizados enla producción de bienes que se exporten.
• Las zonas francas deben ser consideradas como extraterritoriales para losefectos de las importaciones, pero como parte del ámbito de la aplicación delimpuesto para los efectos del régimen de tasa cero y la devolución de impuestosrepercutidos.
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• No se debe generar el i.v.a. con motivo de la adquisición o importación de bienesde capital vinculados a las exportaciones. De lo contrario, se debe establecer unrégimen de recuperación inmediata o de indexación para el i.v.a. repercutido enesos casos.
9. Es aconsejable revisar el Plan Vallejo aplicable en Colombia.
CAPITULO IV
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DE REGÍMENES DEDEVOLUCION DEL I.V.A.
1. Casos en los cuales se debe proceder a la devolución del impuesto:
• Devolución a los exportadores de bienes y servicios que no logren compensarautomáticamente los impuestos repercutidos a través de la declaración tributaria.
• Devolución a los productores de bienes y prestadores de servicios exentos, queno logren compensar automáticamente los impuestos repercutidos a través de ladeclaración tributaria.
• Devolución a quienes generen permanentemente saldos a favor comoconsecuencia de diferencias de tarifa entre los bienes y servicios que compran outilizan y los bienes y servicios que venden o prestan.
• Devolución a los deudores del i.v.a. que cesen en el desarrollo de susactividades y, en el momento de hacerlo, cuenten con saldos de impuestosdescontables que aun no hayan podido recuperar.
• Devolución a los compradores de bienes y usuarios de servicios en todos loscasos en los cuales los ordenamientos tengan previsto que el impuesto segenere con motivo de la venta o actividad de que se trate, pero respecto del cualsus destinatarios sean los llamados a reclamar del Estado la devolución.
2. Los sistemas de compensación o de devolución deben ser expeditos y eficientes.En especial, los relacionados con exportaciones.
3. Se debe elaborar un régimen unificado de descuentos a nivel andino. Tal sistemadebe incluir las siguientes medidas:
• Establecer la indexación de saldos a favor en las declaraciones tributarias.
• Los intereses a cargo del Estado deudor deben ser equivalentes a los interesesque sufragan los sujetos pasivos a favor del Estado.
• Otorgar términos breves, para el caso de solicitudes de devolución ocompensación respaldadas con garantías bancarias o de compañías de seguros.
• Facilitar mecanismos de compensación automática de los saldos a favor conotros impuestos que administre la misma autoridad tributaria.
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• Establecer términos de prescripción para el derecho a reclamar la devolución ocompensación.
• Sancionar a quienes reclamen u obtengan la devolución o compensación desaldos a favor improcedentes o sustentados en declaraciones tributariasinexactas o amañadas.
• Regular, en general, las causales de inadmisión y rechazo de las solicitudes dedevolución o compensación.
• Los requisitos para las solicitudes de devolución o compensación al Estado.
CAPITULO V
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DE LOSREGÍMENES SANCIONATORIOS
• El régimen sancionatorio debe brindar seguridad jurídica a los contribuyentes,mediante el establecimiento de sanciones claras, con penas equitativas y uniformes.
• Es conveniente mantener la diferencia entre derecho penal tributario y derechoadministrativo- sancionador tributario.
• Es aconsejable que el conocimiento de los delitos tributarios se mantengan encabeza de la jurisdicción penal.
• Se debe permitir a los sindicados de delitos e infracciones tributarias realizar unanegociación de sus penas, otorgando los beneficios de rebajas o de exclusión de lasmismas en la medida en que la información proporcionada conduzca alesclarecimiento de la investigación en curso.
• Es aconsejable poner límites a las sanciones para que de esta forma no se supereen gran cantidad al monto del impuesto no declarado o declarado de maneraindebida.
• Los "tipos" deben definirse de manera inequívoca, clara y completa en laslegislaciones, en desarrollo del principio de legalidad.
• La decisión entre interponer acciones de índole administrativa o penal debe tomarsesegún el criterio del "interés tutelado", para que de esta manera las conductas queatenten en grado sumo contra los intereses económicos del Estado seanconstitutivas de delitos, mientras que las de menor entidad se consideren deinfracciones tributarias.
• Cuando la obligación instrumental de declarar se considere incumplida debido a suejecución imperfecta debido a la ausencia de algún requisito de forma, se leconceda a los declarantes la facultad de enmendar su error en un determinadolapso, con la condición de pagar una sanción sustancialmente inferior a la que enprincipio les correspondería si persistieran en su incumplimiento.
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• La sanción de cierre del establecimiento de comercio debe generalizarse paraaquellos responsables que incurran en conductas evasivas, no lleven su contabilidaden orden, se abstengan de facturar, o lo hagan de manera indebida, con el fin deafirmar las herramientas contra la evasión y el fraude fiscales.
• Para ciertas sanciones vinculadas con la llamada relación entre “potestadesestatales” y “deberes ciudadanos”, como son las que tienen que ver con el envío deinformaciones para fines de control y fiscalización, se recomienda que no seconsagren multas fijas e inmodificables sino topes máximos y cifras mínimasalrededor de las cuales pueda desenvolverse la Administración Tributaria paramodular los alcances de la norma en cada caso, del forma tal que se tenga encuenta la gravedad de la falta y las condiciones en que se cometió.
• Se sugiere que, tal como ha venido ocurriendo en Europa, los países andinosadopten un “estatuto del contribuyente” en el cual se haga referencia a los principiosbásicos del derecho sancionatorio.
• Se sugiere el reconocimiento en las normativas nacionales del derecho de todos lossujetos pasivos y responsables a:
− Ser informados y guiados por la Administración en el cumplimiento de susobligaciones tributarias.
− Obtener las devoluciones y compensaciones que en cada caso resultenprocedentes sin ninguna traba, con el fin de incentivarlos respecto del cabalcumplimiento de sus deberes.
− Conocer todas las actuaciones iniciadas en su contra, obtener copia de losexpedientes y ejercer en forma oportuna y cabal el derecho de contradicción.
• Como principios básicos del derecho sancionador que informen las normativasnacionales deben considerarse los siguientes:
− Las sanciones cuyo origen radique en hechos respecto de los cuales existadivergencia de criterios entre la Administración y el contribuyente, en cuanto alderecho aplicable o su interpretación, siempre que tal divergencia sea razonable,no deben ser procedentes.
− No debe haber lugar a sanciones cuando los “infractores” hayan obrado alamparo de conceptos proferidos por la Administración Tributaria.
− Tipicidad: Toda norma sancionatoria debe describir los hechos susceptibles desanción de manera inequívoca, clara y completa.
− Daño: Debe proporcionársele al deudor o responsable la posibilidad de probarque con su conducta no produjo daños a la Administración o a terceros.
− Culpabilidad: Respecto de las sanciones que tengan que ver conacontecimientos objetivos e indiscutibles, como es el caso de laextemporaneidad en la presentación de declaraciones, puede proceder la
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imposición de la multa sin previo dictamen sobre la culpa del infractor, sinperjuicio de que el mismo pueda aducir, en su caso, la imposibilidad total decumplir por fuerza mayor o casi fortuito o por la “mora creditorum”, circunstanciasestas que nada tienen que ver con su dolo o culpa personal.
− En lo que atañe a los intereses de mora por el pago de la deuda tributaria conretardo, tampoco debe requerirse el análisis sobre la culpa o el dolo, porque losmismos son eminentemente resarcitorios y remuneratorios, sin perjuicio de que,de darse el caso, el deudor alegue la fuerza mayor o caso fortuito o la “moracreditorum”.
− Seguridad jurídica: Aparte de las circunstancias ya expuestas, relacionadas conla posibilidad de que la normativa sea tan clara que le permita al afectadoconocer de antemano las exactas consecuencias de sus actuaciones, deberíapermitírsele que, cuando no tenga la mencionada claridad sobre los efectos desus negocios, pueda ejercer una especie de facultad "consultiva" ante laAdministración, con efectos vinculantes.
− Todo proceso debe partir de la presunción de inocencia.
− Debe suspenderse la ejecución de las sanciones con la presentación de losrecursos que procedan.
− Irretroactividad de la ley sancionatoria.
− Favorabilidad: No obstante lo anterior, la ley permisiva o favorable, aunque seaposterior, debe aplicarse de manera preferente a la restrictiva o desfavorable.
− Responsabilidad de las personas naturales por los delitos cometidos através de entes sin existencia física y La responsabilidad de losrepresentantes, gerentes, contadores, revisores fiscales y, en general, de losapoderados de otros sujetos, sólo debe concretarse en la medida en que secompruebe su participación en la infracción.
− Acumulación jurídica de penas en lugar de la acumulación aritmética paraaquellos casos en los cuales el contribuyente, con una acción u omisión, o convarias acciones u omisiones, vulnera distintos tipos administrativos o penales, ovarias veces el mismo tipo.
− Exclusión de la aplicación analógica de la ley sancionatoria.
− Cosa juzgada: El contribuyente condenado o absuelto mediante sentenciaejecutoriada, no puede ser sometido a nuevo juzgamiento por el mismo hecho,aun cuando a éste se le de una denominación distinta.
− Se recomienda el establecimiento de una regla según la cual el proceso penalsea de recibo tan pronto como se resuelva la controversia en la vía administrativa“o (gubernativa)” y aunque aún no haya transcurrido la fase litigiosa ante larama jurisdiccional.
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• Debe haber unas específicas reglas de procedimiento que garanticen al sujetopasivo o responsable un debido proceso, determinen la competencia de losfuncionarios de manera clara y le permitan contar por lo menos con dos instancias odos vías sucesivas, gubernativa y contenciosa, para la solución de suscontroversias.
• Es aconsejable establecer un tipo penal especial para los deudores del i.v.a. que seapropien del impuesto repercutido a sus compradores de bienes o usuarios deservicios. Este debe comprender también a los “agentes retenedores” que notrasladan al Estado, en forma oportuna, las sumas retenidas
• Es inconveniente que el simple hecho del pago del impuesto y las sanciones libere al“retenedor”, o al “responsable”, de “responsabilidad penal".
• Debe adoptarse una regla según la cual en ausencia de discriminación del impuestopor separado en la factura o documento equivalente el mismo se entiendecomprendido dentro del precio acordado.
CAPITULO VI
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DEL ASPECTO TEMPORAL DELACONTECIMIENTO IMPONIBLE -MOMENTOS DE CAUSACIÓN DEL I.V.A.
1. El momento en que se genera el impuesto en virtud del acontecimiento de unaoperación gravada debe ser señalado con la palabra causación, tal como se anotóen el capítulo I.
2. El IVA debe ser designado como un tributo instantáneo y no de período, razón por lacual debe ser revisada la normativa boliviana al respecto.
3. Es recomendable eliminar el sistema de "IVA por dentro" aplicable en Bolivia.
4. Es necesario precisar el momento de causación del IVA en Ecuador.
5. Se sugiere el siguiente régimen unificado de causación:
• En el momento que ocurra primero entre “entrega total”, “facturación total” o “pagototal” el impuesto se debe causar en su integridad.
• Si hay factura parcial, pago parcial o entrega parcial, el impuesto debe causarseen el momento que corresponda a uno u otro acontecimiento y en la proporción aque haya lugar.
• Si con posterioridad a la “factura parcial”, “entrega parcial” o “pago total” sepresenta alguna de los tres supuestos de referencia con respecto al saldopendiente, el impuesto debe causarse en ese momento y sobre ese saldo.
• En los contratos de “tracto sucesivo”, el impuesto debe causarse a medida que secausa el canon o instalamento de que se trate.
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• En relación con los intereses de financiación correspondientes a operacionesgravadas, el i.v.a. debe causarse a medida que se causan los intereses.
• En relación con los intereses de mora correspondientes a operaciones gravadas,el i.v.a. debe causarse en el momento del pago.
• En relación con los servicios públicos, el i.v.a. debe causarse en el momento delpago.
6. De igual manera se recomienda a los legisladores andinos que al momento deefectuar reformas al IVA se tenga en cuenta las siguientes directrices:
• Cualquier modificación que implique cambios en el importe tributario por pagar,debe empezar a aplicarse después de un lapso prudencial que permita a losagentes económicos reestructurar sus organizaciones empresariales en lamateria.
• En el mismo supuesto, es indispensable que se establezcan "normas detransición” para dejar a salvo los alcances económicos de las prestacionescontractuales en ejecución.
• En el mismo supuesto, deben establecerse normas que permitan conservar elequilibrio económico en las contrataciones estatales.
CAPITULO VII
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DEL "ASPECTO ESPACIAL DELACONTECIMIENTO IMPONIBLE" -TERRITORIALIDAD DEL I.V.A.
1. Debe realizarse una unificación del elemento espacial del hecho generador.
2. Con respecto a los bienes sometidos a la formalidad del registro, se debenestablecer una reglas claras que eliminen la posibilidad de presentar conflictos a nivelcomunitario. Tales clases de bienes deben considerarse situados en aquel país en elcual se encuentran inscritos.
3. Se debe precisar más el concepto de importación de servicios en las normativasperuana y venezolana.
4. En cuanto a las exportaciones de servicios, es recomendable acoger el art. 481 delEstatuto Tributario Colombiano, salvedad hecha de lo referente al requisito decontratos escritos.
5. Debe establecerse una política de exoneración para los servicios turísticos.
6. El transporte internacional debe ser regulado con reglas similares. Para ese fin, sesugiere que el transporte de ida únicamente el impuesto se liquide sobre el 100 porciento del valor del tiquete y que en el caso de ida y regreso sea sobre el 50 porciento, tal como lo establece la normativa colombiana. Del propio modo los paísesdeben adoptar reglas de control y causación y liquidación del impuesto para todos los
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casos en los cuales los tiquetes de transporte hayan sido adquiridos en un solo paíspor el sistema de ida y regreso. En ese sentido, puede servir de referencia el modelocolombiano de prueba de liquidación y pago del i.v.a. como condición para elembarque.
7. Es aconsejable la exoneración del i.v.a. para el transporte internacional de carga,incluyendo encomiendas y correspondencia; en este aspecto se debe modificar lanormativa ecuatoriana.
8. Los países deben establecer normas de control, causación y liquidación del impuestopara todos aquellos casos en los cuales los tiquetes de transporte hayan sidoadquiridos en el país por el sistema de ida y regreso. Para tal fin, se recomienda unsistema similar al de Colombia en el cual se exige la prueba del pago del i.v.a. comocondición para el embarque.
CAPITULO VIII
REGLAS DE ARMONIZACION EN MATERIA DEL ASPECTO PERSONAL DELACONTECIMIENTO IMPONIBLE -SUJETOS PASIVOS DEL I.V.A
1. El sujeto pasivo de la obligación tributaria debe ser designado como "deudor" ocomo responsable directo.
2. Las normativas deben expresar que tal deudor es un sustituto del contribuyente.
3. Es aconsejable asignar personalidad jurídica a los conjuntos económicos paraefectos del i.v.a. Con ese objetivo y sin perjuicio de las observaciones expuestas enel capítulo se sugiere consultar el régimen peruano a la sujeción pasiva de losconjuntos económicos que no ostenten personalidad jurídica, es necesario precisara cuáles se hace referencia. En principio, pueden ostentar tal condición lossiguientes conjuntos económicos:
• Las comunidades de bienes.
• Los consorcios y uniones temporales.
• Los “convenios de asociación”, “joint ventures” o “convenios de colaboraciónempresarial”
• Las “sociedades de hecho”
• Las “sucesiones ilíquidas”
• Los “patrimonios autónomos” conformados en virtud de fiducia mercantil.
• Los “fondos de inversión y de valores” que realicen actividades gravadas.
4. En cuanto a los regímenes de responsabilidad solidaria se deben armonizar lasnormativas nacionales al respecto.
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Para talo fin se sugiere la adopción de las siguientes reglas en cuanto al régimen desolidaridad:
• Solidaridad de los socios por deudas impositivas de la sociedad, en función delos porcentajes que tengan en el capital y de la titularidad que ostentan en elmomento en que se generaron las deudas.
• Solidaridad del comprador con el vendedor o del destinatario del servicio con elprestador del servicio que acepte o convenga con él la realización de laoperación sin liquidación del impuesto.
• Solidaridad del empresario con la empresa unipersonal que constituya paraconformar una persona jurídica independiente.
• Solidaridad de los asociados, consorciados, unidos o vinculados con laasociación, el consorcio, la unión temporal o el convenio de colaboraciónempresarial de que se trate.
• Solidaridad de los herederos y legatarios con la sucesión ilíquida, a prorrata delo que reciban y sin perjuicio del “beneficio de inventario”.
• Solidaridad de las sociedades beneficiarias con las sociedades escindidas.
• Solidaridad de las sociedades subordinadas con la matriz domiciliada en elexterior que no tenga sucursal en el país.
• Solidaridad de los fideicomitentes con los patrimonios autónomos constituidos envirtud de contratos de fiducia mercantil.
• Solidaridad de los padres, tutores y curadores con los incapaces.
• Solidaridad entre las varias personas respecto de las cuales se verifique unmismo hecho generador.
• Solidaridad de los adquirentes de establecimientos de comercio en bloque, porlas deudas de i.v.a. vinculadas al establecimiento.
• Solidaridad de los gerentes y representantes legales con las personas jurídicasrespecto de las cuales ejercen sus funciones.
CAPITULO IX
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DEL ASPECTO MATERIAL DELACONTECIMIENTO IMPONIBLE -ACTIVIDADES GRAVADAS CON EL I.V.A.
1. En los casos de construcción de bienes inmuebles a favor de un tercero o deconstrucción y venta por el mismo constructor, se debe generar el impuesto sobre laparte del precio que corresponda a la remuneración efectiva del constructor.
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2. No se debe gravar la venta de activos fijos, en la medida en que afecta la neutralidaddel sistema.
3. Se debe revisar las normativas ecuatoriana, boliviana y peruana en lo concerniente ala ventas de activos fijos, para que de esta manera se acerquen a las legislacionesde los demás países.
4. En cuanto a las reorganizaciones empresariales, no debe causarse el tributo en lossiguientes eventos:
• En las fusiones o escisiones de sociedades;
• En los aportes a sociedades o a consorcios, joint ventures o a asociaciones queno tengan personalidad jurídica según el derecho común y tengan la condición desujetos pasivos del i.v.a.;
• En la conformación de patrimonios autónomos con motivo de la celebración decontratos de fiducia mercantil;
• En las transformaciones de sociedades;
• En las ventas de establecimiento de comercio efectuadas “en bloque”;
• En las adjudicaciones de bienes en sucesiones por causa de muerte.
5. Con respecto al requisito de la habitualidad en la prestación de servicios, serecomienda escoger algunas de las siguientes dos opciones: o no se causa el i.v.a.por la prestación ocasional de servicios, o de conservarse, el impuesto se debeoriginar en aquellos casos en los cuales el usuario es deudor del i.v.a.
6. Las incorporaciones y transformaciones deben gravarse para mantener la neutralidaddel impuesto, para las transformaciones.
7. Debe descartarse la generación del impuesto por retiros de inventarios destinados ala actividad que desarrollan los responsables directos o deudores.
CAPITULO X
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DE ADMINISTRACION DEL I.V.A.-RETENCIONES PERIODO DE DECLARACION Y FORMALIDADES
1. Se sugiere que el período bimestral que se aplica en Colombia sea extendido a losdemás países.
2. Se aconseja a los países andinos acoger el régimen de retención en la fuente deli.v.a.
3. Es aconsejable que los tipos aplicables para la retención en la fuente del i.v.aconsulten los niveles de valor agregado propios de cada sector económico.
4. Debe adoptarse un régimen unificado andino sobre requisitos de las facturas odocumentos equivalentes para que obren como sustento de los descuentos en el iva.
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CAPITULO XI
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DE BASE GRAVABLE
1. La base gravable para la liquidación del i.v.a. debe incluir tanto la erogación principalcomo las erogaciones accesorias o complementarias, aunque consideradasindependientemente no estén sometidas al impuesto, pero sin comprender losintereses. Al respecto, y con esta última salvedad, se sugiere tener en cuenta comonorma de referencia el artículo 447 del Estatuto tributario de Colombia.
2. La aplicación del impuesto sobre los intereses de financiación o de mora sólo debeser factible si el impuesto sobre el principal se causa a medida que se paguen losinstalamentos o cuotas correspondientes.
3. Debe incluirse en las normativas nacionales una norma según la cual en el caso depermuta el i.v.a. se causa respecto de cada uno de los bienes permutados y enfunción de su valor comercial. Para tal fin, se sugiere consultar el artículo 5 de la ley843 de Bolivia y el artículo 5 del decreto supremo 29 de 1994 del ordenamientoperuano.
4. Deben excluirse los “impuestos selectivos al consumo” y “complementarios del i.v.a.”de la base gravable para la liquidación del i.v.a. en este sentido, pueden consultarselas normas reglamentarias de los ordenamientos boliviano y colombiano.
5. Así como la base gravable para la liquidación del i.v.a. debe aumentarse con motivode reajustes de precios, tiene que disminuirse por las reducciones posteriores. Enese sentido, se requiere la modificación de la norma colombiana que agrega a labase gravable el monto de los “impuestos condicionados” y se hace necesaria unasprecisión sobre el particular en todas las normativas.
CAPITULO XII
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DE TARIFAS
1. Más que un objetivo de tarifa única e igual en los países andinos en el corto y en elmediano plazo, la decisión comunitaria de armonización que se adopte debeestablecer tipos impositivos mínimos y máximos, a los cuales deban sujetarse lospaíses. Sólo en el largo plazo puede llegar a pensarse en la armonización total de lastarifas.
2. Con el fin de asegurar condiciones de estabilidad a las políticas y medidas dearmonización andinas, sólo las leyes, y no los decretos ni resoluciones, debenestablecer y modificar las tarifas del i.v.a.
3. Las leyes de presupuesto no deben ser utilizadas como instrumento para lamodificación de las tarifas. Con ese mismo criterio, cabe sugerir que las leyes noconsagren topes mínimos y máximos sino que regulen de manera directa e integraltodo lo relacionado con las tarifas.
4. Para investir de progresividad al i.v.a, debe acudirse a los “impuestoscomplementarios del i.v.a”, los cuales pueden concurrir con los “impuestos selectivosal consumo”, siempre a la luz del régimen general que se recomienda en este trabajo.
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5. Ni los “impuestos selectivos al consumo” ni los “impuestos complementarios del i.v.a.deben hacer parte de la base gravable para la liquidación de este último tributo.
6. Dadas las ostensibles diferencias de los países andinos en el tratamiento de losvehículos automotores, se impone, en el corto plazo, una política de aproximación delos regímenes que descarte distorsiones a la competencia y a las decisiones deinversión. En el caso colombiano, en particular, se hace necesario sustituir el sistemaactual de tarifas diferenciales en el iva por un régimen de iva con tarifa general e“impuesto complementario”.
7. Es necesaria una política de aproximación, en el corto y en el mediano plazo, en lasnormas que regulan los tributos que complementan al i.v.a. en consumos tales comolos relacionados con bebidas alcohólicas, cigarrillos, cervezas y gaseosas.
CAPITULO XIII
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DE IMPUESTO A LASTRANSACCIONES FINANCIERAS
1. Se recomienda la eliminación definitiva, o en su defecto, la adopción en condicionesque consulten la equidad por todos los países de la Comunidad Andina del impuestoa las transacciones financieras. En este último caso, Bolivia y Perú deberíanimplementar el impuesto.
2. De acogerse de manera definitiva el tributo, sus características básicas deberían serlas siguientes:
• Debe ser un impuesto complementario del impuesto sobre la renta, imputable aéste por las personas jurídicas sometidas y por las naturales obligadas aautoliquidar el impuesto, así como por los demás sujetos que deban realizarautoliquidación.
• En este mismo sentido, el impuesto a las transacciones financieras no debeaplicarse a sujetos que no sean contribuyentes potenciales del impuesto sobre larenta. En este aspecto, la medida no coincide con la normativa ecuatorianaactual, que consideramos inequitativa.
• Los contribuyentes potenciales del impuesto de renta que no deban realizarautoliquidación, tendrán como impuesto el que resulte de la aplicación delgravamen a las transacciones financieras. Se podría dejar la opción depresentación de autoliquidación, como fórmula de corrección de las inequidadesde la aplicación de un gravamen objetivo, como el que recae sobretransacciones.
• La aplicación del impuesto complementario sobre transacciones financieras debedesplazar, parcial o totalmente, el mecanismo de retenciones en la fuente a títulodel impuesto de renta.
• El impuesto complementario debe buscar alcanzar a aquellas personas que,siendo beneficiarias de los servicios del sistema financiero, evaden o eluden elmonto correcto que deberían pagar a título de impuesto sobre la renta. De la
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misma forma, debe afectar los recursos que los contribuyentes del impuestodirecto hacen figurar en cabeza de terceras personas no declarantes.
• Se deben unificar los criterios de causación del impuesto.
• La medida ecuatoriana según la cual se utiliza este impuesto como un mecanismode pago para el impuesto a la renta en sustitución de los anticipos, puede tomarsecomo una recomendación para la armonización.
• El valor que se pague por este tributo no debe representar un incremento de lacarga tributaria de quienes cumplen correctamente con el pago del impuestosobre la renta.
CAPITULO XIV
REGLAS PARA LA ARMONIZACIÓN TRIBUTARIA EN MATERIA DE IMPUESTOSSELECTIVOS AL CONSUMO Y COMPLEMENTARIOS DEL I.V.A.
1. En lugar del sistema de "tarifas diferenciales" en el i.v.a. debe haber un régimencon tarifa general e "impuesto complementario del i.v.a.", el cual puede concurrir conlos "impuestos selectivos al consumo".
2. Debe recomendarse a los países andinos que adopten en sus normativas un solocuerpo de disposiciones que regulen al i.v.a., a sus "impuestos complementarios" ya los "impuestos selectivos al consumo".
3. El hecho generador de los impuestos complementarios del i.v.a. y de los impuestosselectivos al consumo debe estructurarse con fundamento en los mismos principiosy conceptos que informan al i.va.
4. Los momentos de causación de los impuestos complementarios del i.v.a y selectivosal consumo deben seguir el modelo de los momentos de causación del i.v.a.
5. Sin perjuicio de su estructura como impuestos monofásicos en etapa de productor oimportador, los impuestos selectivos al consumo y complementarios del i.v.a debentener como base gravable el precio de venta al público. De acogerse esarecomendación, desaparece la necesidad de los regímenes nacionales devinculación económica.
6. En los impuestos complementarios del i.v.a. la técnica para su cuantificación debeser la de "tributo advalorem". En los impuestos selectivos al consumo puede ser de "tributos advalorem" o "tributos específicos".
7. Es fundamental que los países andinos procuren aproximar aún más de lo que hoyse aprecia sus listas de bienes y servicios sometidos a los impuestoscomplementarios del i.v.a y selectivos al consumo.
8. Los impuestos complementarios del i.v.a. deben recaer también sobre los "serviciosde consumo suntuario".
9. La normativa de armonización tributaria debe sugerir tipos mínimos y máximos paralas tarifas de los impuestos complementarios del iva y de los impuestos selectivos alconsumo.
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CONDICIONES PARA LA ARMONIZACION TRIBUTARIA EN LOSPAÍSES ANDINOS EN LO QUE ATAÑE A LOS
IMPUESTOS INDIRECTOS
MAURICIO A. PLAZAS VEGA
INTRODUCCIÓN
Es indudable que la ausencia de una política de armonización en las normativastributarias nacionales sobre impuestos indirectos afecta sensiblemente los procesos deintegración económica, porque puede dar lugar a que las decisiones sobre consumos oinversión se tomen por los interesados a partir de análisis sobre las jurisdicciones en lascuales las condiciones de imposición son más favorables.
Y debe advertirse, desde ahora, que ese tipo de consideraciones no se limita al impactoeconómico que pueda representar para el interesado el importe de la “deuda tributaria”sino que, en muchos casos, puede obedecer a evaluaciones sobre las condiciones deseguridad jurídica y los alcances del derecho sancionatorio que presente cada uno delos países que integran la comunidad supranacional.
Por tal motivo, el estudio que nos hemos propuesto, no se limita al aspecto meramentecuantitativo de los tributos indirectos materia del análisis, sino que se extiende a otrostemas cuya incidencia en el espíritu integracionista puede ser decisiva, como ocurre conlas normas nacionales sobre el hecho imponible, los regímenes de créditos fiscales, eltratamiento de las devoluciones por saldos a favor en el i.v.a., las reglas del derechosancionatorio, la administración de los tributos y las recomendaciones sobre alternativasde recaudación en presencia de graves problemas de evasión y elusión fiscal quecaracterizan a los países de la subregión.
Para arribar a las conclusiones que se aprecian en cada una de las secciones de estedocumento, el estudio ha tenido que partir de la base de efectuar un prolijo y muycuidadoso y pormenorizado análisis de derecho comparado para el cual fué necesariala elaboración de cuadros paralelos que permitan evaluar la estructura normativa de losdiferentes países.
De igual manera, tuvo que acudir a un análisis detallado sobre las experiencias y logrosque ofrece para el derecho de la integración el admirable proceso promovido yadelantado por los países miembros de la Unión Europea. También fue menesterindagar sobre las experiencias y logros del Mercosur en esa materia.
Naturalmente, como contexto indispensable para abordar los temas a tratar, resultóconveniente elaborar unos cuadros sobre las cifras macroeconómicas de los paísesmiembros de la subregión, a fin de poner de presente el comportamiento de losingresos tributarios en general y de los provenientes de los impuestos indirectos enparticular, destacar la indudable importancia que esta última modalidad de tributos haadquirido en nuestros países y hacer énfasis en los perniciosos efectos que para todosellos conlleva la evasión fiscal.
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Es un imperativo de justicia y de ciencia reconocer, antes de las apreciacionespreliminares, la invaluable colaboración que se recibió de expertos nacionalesvinculados a las Administraciones Tributarias de los países andinos y de apreciadoscolegas tributaristas e internacionalistas de la subregión y de otros países quecolaboraron en forma activa para la elaboración del trabajo. Fueron ellos los siguientes:
Por Bolivia, los doctores ALFREDO BENITEZ RIVAS, LEONARDO UGARTE UNALLA,OLBER GUZMAN MENDEZ, HADDA ANGELA BURGOA LA FORCADA, JAIMEEDUARDO ARAUJO CAMACHO y JAIME SATURNINO RODRIGO MACHICAO.
Por Ecuador, los doctores FERNANDO SUÁREZ, JOSÉ VICENTE TROYA JARAMILLOy FELIPE ISIDRO ITURRALDE DÁVALOS.
Por Perú, los doctores JORGE PICÓN, JAVIER LUQUE BUSTAMANTE, MÓNICABYRNE, MÓNICA LÓPEZ, CARMEN NEGRON Y AMELIA CASAS DE LA PEÑA.
Por Venezuela, los doctores EDUARDO QUINTANA, ROSA RODRÍGUEZ, DIANAVEITIA, ANA BEATRIZ CALDERÓN SÁNCHEZ, JOSÉ GREGORIO RODRÍGUEZGARCÍA y MARIREYNA ROJAS SERRA.
Por Brasil, el doctor ANTONIO CARLOS RODRÍGUEZ DO AMARAL.
Por Colombia, los doctores GUILLERMO FINO SERRANO, LIGIA LÓPEZ DÍAZ,CATALINA HOYOS JIMÉNEZ, JUAN CARLOS BEJARANO RODRÍGUEZ, JAVIERGONZÁLEZ VALENCIA y JOSÉ MIGUEL PARALES.
Del propio modo, debo hacer especial referencia a la constante colaboración de losdoctores ALEXIS VALENCIA y JORGE VEGA, de la Comunidad Andina, tanto en lo quetiene que ver con los aspectos de fondo del trabajo como en lo que atañe a lasreuniones y eventos que organizaron para su cabal culminación.
Finalmente es imperioso destacar la acogida que con tanta generosidad me brindaronvarias de las personas mencionadas con motivo de las visitas a los países que fuenecesario efectuar para los fines de la investigación.
El documento comprende, en esta primera parte introductoria, los siguientes temas:algunas conclusiones generales sobre aspectos básicos de la armonización, uncronograma por etapas, una evaluación estadística, una breve referencia a otrasexperiencias integracionistas, una sumaria precisión sobre las condiciones en que laseventuales normativas que se expidan pueden ser incorporadas a los ordenamientosinternos y una observación general sobre la inconveniencia de dejar en manos de larama ejecutiva del poder público la definición de asuntos que deberían estar previstosen la ley.
A su turno, y a continuación del mencionado escrito preliminar, se desarrollarán lossiguientes capítulos, en cada uno de los cuales se proponen reglas mínimas dearmonización de cara al objetivo de impedir que las estructuras tributarias disímiles enmateria de impuestos indirectos generen distorsiones en los mercados nacionales ycomunitario o afecten las condiciones de sana competencia que han de imperar en lasdecisiones de consumo y de inversión, en el mismo orden sugerido para el cronogramade integración, así: El capítulo I, sobre reglas de armonización en materia de
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“terminología en las normativas”; el capítulo II, sobre reglas de armonización en materiade “créditos fiscales” o “impuestos descontables” en el i.v.a.; el capítulo III, sobrearmonización en la “terminología, políticas y formas de exoneración en el i.v.a."; elcapítulo IV, sobre reglas de armonización en materia de “devoluciones en el i.v.a."; elcapítulo V, sobre reglas de armonización en materia de “regímenes sancionatorios”; elcapítulo VI, sobre reglas de armonización en materia de “aspecto temporal delacontecimiento imponible — momentos de causación del i.v.a."; el capítulo VII, sobrereglas de armonización en materia de “aspecto espacial del acontecimiento imponible— territorialidad del i.v.a."; el capítulo VIII, sobre “reglas de armonización” en materia de“aspecto personal del acontecimiento imponible — sujetos pasivos del i.v.a."; el capítuloIX, sobre reglas de armonización en materia de “aspecto material del acontecimientoimponible — bienes y servicios gravados con el i.v.a."; el capítulo X, sobrerecomendaciones básicas en materia de “administración del i.v.a. — retenciones,período de declaración y formalidades”; el capítulo XI, sobre reglas de armonización enmateria de "base gravable"; el Capítulo XII sobre reglas de armonización en materia de“tarifas”; el capítulo XIII, sobre reglas de armonización en materia de “impuesto a lastransacciones financieras”; el capítulo XIV, sobre reglas de armonización en materia de“impuestos selectivos al consumo o complementarios del i.v.a."; el capítulo XV sobre"zonas de inmunidad fiscal en el i.v.a." y el capítulo XVI sobre "regímenes simplificadosen los países andinos".
Veamos, a continuación, los temas relacionados con la nota preliminar:
I. CONCLUSIONES GENERALES SOBRE ASPECTOS BÁSICOS DE LAARMONIZACIÓN — NECESIDAD DE CÓDIGOS TRIBUTARIOS NACIONALES:
Si bien en principio podría pensarse que la armonización de las normativastributarias nacionales implica un sacrificio en los recaudos en unos países y unincremento en otros, lo cierto es que en gran parte los factores que tienden adistorsionar el objetivo del mercado común no se relacionan propiamente con la“deuda tributaria”, sino que obedecen a aspectos técnicos y diferencias formaleso que, en todo caso, no entrañan, por ellas mismas, diferencias en los ingresostributarios.
En uno de los capítulos de este trabajo, se hace especial mención a la necesidadde unificar los términos utilizados en las normativas nacionales con el propósito deofrecer a los inversionistas, empresarios y consumidores condiciones de seguridadjurídica que descarten diferencias explicables únicamente desde la perspectiva dela interpretación de las normas.
La administración de los tributos, a su turno, es otra meta de armonización que nonecesariamente implica sacrificios en los recaudos de los países sino que, por elcontrario, puede fortalecer la estructura de las haciendas nacionales y el ámbitomacroeconómico supranacional. Regímenes equivalentes, o similares, sobreperíodos fiscales para la presentación de las declaraciones tributarias o sobreretención de los tributos, para citar dos ejemplos, son medidas de trascendentalimportancia que pueden favorecer los propósitos integracionistas si se conciben demanera unificada.
Lo propio puede decirse de la armonización de normas sobre créditos fiscales,devoluciones de saldos a favor, vinculación obligacional de los sujetos pasivos,
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territorialidad de la ley en lo que atañe a la materia imponible, identidad en losmomentos de causación y devengo del impuesto, concurrencia del i.v.a. conimpuestos complementarios o selectivos al consumo y muchos otros aspectos quepodrán apreciarse en los diversos capítulos.
Por lo pronto, y como consideración cuya importancia justifica su mención en estaspáginas introductorias, es necesario destacar la conveniencia de que cada paísandino cuente con un Código Tributario que tenga categoría normativa superior alas leyes ordinarias tributarias. Hoy, Colombia es el único que no cuenta con unCódigo Tributario básico de disposiciones generales aplicables a todos los tributosy en Bolivia y Perú rigen sendos Códigos Tributarios que, sin embargo, no tienenla entidad de normas superiores que sirvan de contexto obligatorio para laexpedición de normas tributarias especiales. Sólo Venezuela y Ecuador cuentancon Códigos Tributarios que tienen la jerarquía de leyes orgánicas a las cualesdeben subordinarse las normas tributarias que se expidan.
La adopción, y en su caso la reforma constitucional para que se adopten CódigosTributarios con jerarquía superior a la de las normativas que los desarrollen, puedefacilitar de manera notoria la integración económica, no solo porque puede implicarla unificación de principios e instituciones, sino además porque haría viable laarmonización definitiva de términos para los textos de los ordenamientosnacionales.
Es de anotar, sobre el particular, que América Latina cuenta con el MODELO DECÓDIGO TRIBUTARIO que en su momento redactaron, en desarrollo del“Programa conjunto de tributación OEA/BID”, los prestigiosos tributaristasCARLOS MARÍA GIULIANI FONROUGE, RUBENS GOMES DE SOUSA yRAMÓN VALDES COSTA, modelo cuyo valor científico y vigencia se reconocepermanentemente por la doctrina y ha inspirado a los Códigos Tributarios deBolivia, Ecuador, Perú y Venezuela.
A manera de información, es del caso recordar que el MODELO DE CODIGOTRIBUTARIO PARA AMERICA LATINA (MCTAL) cuenta con seis títulos que seocupan de lo siguiente:
a. El título I, comprende dos capítulos destinados a tratar el ámbito de aplicacióndel Código, los alcances de la reserva de ley en materia tributaria, losprincipios, las reglas básicas de interpretación, la aplicación en el tiempo delas normas tributarias y las diversas modalidades de tributos.
b. El título II, trata sobre la “Obligación tributaria” y establece reglas precisassobre los sujetos activo y pasivo de la obligación, el hecho generador, losintereses por pago del principal en día posterior al vencimiento y los modos deextinción de la obligación tributaria.
c. El título III regula, con algún detalle, las diversas modalidades de infraccionestributarias y las reglas básicas para su aplicación.
d. El título IV, comprende pautas muy precisas sobre obligaciones y derechos dela administraciones tributarias, los sujetos pasivos de las obligacionestributarias y los terceros, en todo lo que toca con los “procedimientosgubernativos”.
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e. El título V, se ocupa de las posibles acciones ante la jurisdicción ContenciosoAdministrativa, los “juicios ejecutivos” y las acciones “de repetición” y “deamparo”.
Como se observa, un trabajo andino que parta de la base del MCTAL para arribara una propuesta comunitaria de modelo de Código Tributario Andino, acorde conla situación actual y la evolución del pensamiento financiero, puede ser unaherramienta de particular trascendencia para los objetivos de la integración. Enese sentido, este documento formula expresamente la propuesta y sugiere queentre los varios temas a evaluar para esa revisión y actualización se haga especialénfasis en los siguientes:
• Reglas sobre la interpretación de la ley tributaria.
• Noción de tributos comunitarios, federales o nacionales, departamentales oprovinciales, y locales o municipales.
• Noción de contribuciones especiales, en sus modalidades de contribución demejoras, contribución por servicios impuestos y contribuciones parafiscales.
• Noción de tasas, en sus modalidades de “pago por la utilización de bienes dedominio público”, “contraprestación de servicios públicos” y “derechos porsolicitud de gestiones estatales”.
• Redefinición de los sujetos pasivos de la obligación tributaria, de forma tal quese eliminen las numerosas dudas que hay hoy sobre la naturaleza jurídica delvínculo obligacional del deudor del i.v.a. y las diferencias o coincidencias entrelos “sustitutos”, "agentes retenedores “ y “agentes de percepción”.
• Reglas básicas sobre el derecho penal tributario.
• Reglas básicas para evitar doble tributación en lo que toca con los aspectosdel hecho generador de los impuestos que se consideran “directos” e“indirectos” desde la perspectiva de la incidencia pretendida por el legislador.
• Reglas sobre “acceso a la administración de justicia” para que se eviten costosexcesivos a los administrados.
• Reglas básicas sobre acciones de tutela o amparo en relación con lasactuaciones administrativas.
Naturalmente, si la iniciativa culmina en la elaboración de un Modelo de CódigoTributario Andino que sea acogido por una decisión de la Comisión de laComunidad Andina, resulta mucho más expedito que los países logren adoptarlacomo normativa permanente, habida cuenta del compromiso comunitario queentrañaría esa determinación.
En este trabajo se hace especial énfasis en la vía de las directivas, a que haacudido la Unión Europea, como mecanismo ideal para emprender procesos dearmonización. La decisión que aquí se sugiere tendría las características propiasde este tipo de normas, las cuales se traducen, en lo fundamental, en que obligan
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a los Estados parte a lograr los resultados que se pretendan y los comprometen atrasponer al derecho interno las determinaciones del organismo comunitario, conla intervención de los organismos competentes de su jurisdicción. En el caso delCódigo Tributario Andino, los organismos competentes a nivel nacional serían losparlamentos; pero su adopción no entrañaría mayores dificultades si se tiene encuenta que, como cuerpo normativo de coordinación y racionalización del sistematributario de cada país, el Código no implicaría reducción alguna en los ingresosestatales sino que, por el contrario, constituiría una herramienta de particulartrascendencia para la hacienda pública, cuyos efectos en la recaudación podríanser muy importantes.
La acogida que los parlamentos nacionales podrían brindar al Código TributarioAndino, como se observa, no solo giraría en torno a las indudables ventajas queuna normativa armonizada representa para las transacciones entre los paísesmiembros sino que constituiría un medio de gran importancia para el efectivocumplimiento, en el orden nacional, de los principios que deben reinar en lossistemas tributarios.
II. CRONOGRAMA POR ETAPAS – FASES DE PREPARACION Y EJECUCION:
1. Los dos grandes períodos que implica la armonización:
Para establecer las fases o etapas en que puede concretarse la armonización delas normativas andinas en materia de impuestos indirectos, es necesario distinguirdos grandes períodos, a saber: el que podríamos denominar “de preparación ydiscusión”, por una parte, y el de “ejecución” propiamente dicha. Veamos:
El período de “preparación y discusión” tiene que ver con las reuniones de trabajoque ser requieren para que los funcionarios o expertos que designen los países,orientados por un coordinador general, elaboren el proyecto de decisión que sesugiere en este trabajo.
El período de “ejecución”, se iniciaría al expedirse la decisión de la Comisión de laComunidad Andina, decisión en la cual se establezcan los plazos en que losEstados miembros efectúen la transposición a sus normativas internas de lasdeterminaciones comunitarias y, de esa manera, logren los resultados que lasmismas dispongan. A juicio del autor de este trabajo, y considerando que elsistema del i.v.a. ya se aplica en todos los países andinos, es posible que la etapade ejecución se concrete en tres fases, a saber: Una, para todo lo relacionado conla armonización normativa distinta de los regímenes de exoneración y de tarifas;una siguiente, de armonización en materia de exoneraciones de bienes y servicios;y una final en materia de tarifas.
Ya en lo que tiene que ver con la fase culminante del sistema intracomunitario de“imposición en el origen”, a la cual ha aspirado a arribar la Unión Europea sinéxito, lo más aconsejable es que se examine su procedencia o no cuando lasetapas descritas hayan culminado en forma plena.
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2. Un cronograma de trabajo para las fases de “preparación y discusión”:
Sin perjuicio del trabajo sobre el Modelo de Código Tributario Andino que sesugiere en el punto anterior, el cronograma de actividades susceptible deemprender, por parte de la Comunidad Andina, en procura de una normativaarmonizada en materia de impuestos indirectos, puede abarcar, de manerasimultánea, tres grandes áreas de trabajo, así:
a') Fases para la armonización de las normativas en materia de impuestosobre el valor agregado i.v.a.: Serían las siguientes y tendrían como marcode referencia los planteamientos expuestos en los capítulos II a X de estedocumento:
a'') Créditos fiscales o impuestos descontables en el i.v.a.: — Lapso para suejecución y desarrollo septiembre a diciembre de 1999.
b'') Terminología y formas de exoneración en el i.v.a.: — Cronograma parasu ejecución y desarrollo diciembre de 1999 a febrero del 2000.
c'') Régimen de devoluciones en el i.v.a.: — Lapso para su ejecución ydesarrollo: febrero a abril del 2000
d'') Armonización en los regímenes sancionatorios: — Lapso para suejecución y desarrollo: abril a mayo del 2000
e'') Reglas de armonización en materia de “aspecto temporal delacontecimiento imponible” — “momentos de causación del i.v.a.": —lapsopara su ejecución y desarrollo mayo a julio del 2000
f'') Reglas de armonización en materia de “aspecto espacial deacontecimiento imponible: — territorialidad del i.v.a. — lapso para suejecución y desarrollo julio a septiembre del 2000
g'') Reglas de armonización en materia de aspecto personal delacontecimiento imponible — sujetos pasivos del i.v.a.: — lapso para suejecución y desarrollo septiembre a noviembre del 2000.
h'') Reglas sobre armonización en lo relacionado en el aspecto material delacontecimiento imponible — actividades gravadas con el i.v.a.: — lapsopara su ejecución y desarrollo noviembre del 2000 a enero del 2001.
i'') Reglas de armonización en materia de administración del i.v.a.,retenciones, períodos de declaración y formalidades: Lapso para siejecución y desarrollo enero a marzo del 2001.
i'') Recomendaciones en materias de tarifas — actividades gravadas con eli.v.a.: — lapso para su ejecución y desarrollo abril a junio del 2001.
b. Fases para la armonización de la normativa en materia de “impuestos a lastransacciones financieras”: septiembre a diciembre de 1999.
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c. Fases para la armonización de la normativa en materia de impuestosselectivos al consumo o complementarios del i.v.a.: septiembre de 1999 ajunio del 2000.
3. Fases para la expedición de las decisiones de armonización: Lasdecisiones de armonización se expidirían tan pronto como culmine la fase de"estudio y discusión" y podrían ser tres, a saber: una sobre aspectosdiferentes a las tarifas y exoneraciones, otra sobre exoneraciones y una finalsobre tarifas.
También podrá regularse en una sola decisión que cobije esas tres etapassegún el sistema de "obligaciones de resultado" que informa a las directivaseuropeas y que en este documento sugerimos como el más expedito.
III. EVALUACIÓN ESTADÍSTICA
Un documento sobre propuestas en materia de normativa armónica tributaria paralos países andinos, en lo que atañe a impuestos indirectos, requiere un contextoestadístico suficientemente descriptivo de la realidad de cada uno de los paísesvinculados al proceso de integración económica.
La evaluación sobre los niveles nacionales de evasión fiscal, la importanciarelativa del i.v.a. en relación con el conjunto de ingresos tributarios del Estado, suproporción en relación con el producto interno bruto (PIB) y la evolución recientede los impuestos directos e indirectos, son criterios de particular trascendenciapara ilustrar toda la exposición temática que se encuentra en los diversos capítulosdel documento.
Sobre esa bases, a continuación se proponen los siguientes cuadros estadísticos,cuyo fundamento ha sido la información que nos remitieron los expertosnacionales, así como los datos que pudimos obtener en las Oficinas de Impuestosy de Hacienda de cada uno de los países y la efectiva colaboración del doctorALEXIS VALENCIA, de la Comunidad Andina. Veamos:
CUADRO 1
VALOR DEL PRODUCTO INTERNO BRUTO (PIB)DE LOS PAÍSES ANDINOS EN LOS ÚLTIMOS CINCO AÑOS
(EXPRESADO EN MILLONES DE DOLARES)
Año Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela
1994 6.486,6 78.297 16.880 50.189 79.928
1995 6.715,2 92.495 18.006 58.897 73.298
1996 7.397,0 99.354 19.157 60.971 92.894
1997 7.966,7 109,325 19.760 65.173 98.003
1998 8.574,7 103,203 19.710 66.968 98.863,5
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CUADRO 2
RECAUDOS BRUTOS POR I.V.A. EN LOS PAÍSES ANDINOSEN LOS ÚLTIMOS CINCO AÑOS, COMO PORCENTAJE DEL PIB
Año Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela
1994 4,9 4,23 3,4 5,3 2,6
1995 5,4 4,14 3,5 5,7 4,2
1996 5,3 4,60 3,3 5,6 4,5
1997 5,8 4,75 3,8 5,8 5,5
1998 6,2 4,46 4,2 5,5 5,4
CUADRO 3
PARTICIPACIÓN PORCENTUAL DE LOS RECAUDOS POR I.V.A.INTERNO Y EXTERNO EN LOS PAÍSES ANDINOS
EN LOS ÚLTIMOS CINCO AÑOS
Año Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela
1994
Interno 2,4 2,59 1,9 3,21 1,4
Externo 2,6 1,64 1,5 2,08 1,1
1995
Interno 2,5 2,49 2,0 3,28 2,6
Externo 2,9 1,65 1,5 2,42 1,6
1996
Interno 2,4 3,10 2,0 3,17 2,6
Externo 2,9 1,50 1,4 2,43 2,0
1997
Interno 2,4 3,12 1,9 3,42 2,9
Externo 3,4 1,63 1,9 2,39 2,6
1998
Interno 2,5 2,89 2,1 3,25 3,0
Externo 3,7 1,57 2,1 2,20 2,4
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CUADRO 4
RECAUDACIÓN POR CONCEPTO DE I.V.A. EN LOS ULTIMOS CINCO AÑOS(EXPRESADA EN MILLONES DE DOLARES)
Año Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela
1994
Interno 153,1 2.088,5 677,3 1.611,0 808,8
Externo 166,2 1.324,9 545,9 1.045,0 641,1
Total 319,2 3.413,4 1.223,2 2.656,0 1.449,9
1995
Interno 168,7 2.367,4 915,1 1.929,0 1.988,7
Externo 192,4 1.567,6 675,5 1.427,0 1.225,6
Total 361,1 3.935 1.590,6 3.356,0 3.214,3
1996
Interno 176,7 3.211,6 1.185,7 1.930,0 1.766,2
Externo 213,0 1.559,3 824,4 1.480,0 1.346,6
Total 389,7 4.770,9 2.010,2 3.410,0 3.112,8
1997
Interno 191,9 3.496,7 1.526,7 2.230,0 2.587,1
Externo 271,8 1.824,2 1.505,7 1.558,0 2.269,5
Total 463,8 5.320.9 3.032,5 3.788,0 4.856,6
1998
Interno 217,9 3.099,2 2.206,5 2.179,0 2.851,7
Externo 316,9 1.682,8 2.261,6 1.474,0 2.242,9
Total 534,8 4.782 4.468,1 3.653,0 5.094.6
IV. BREVE REFERENCIA A OTRAS EXPERIENCIAS INTEGRACIONISTAS
Hablar de armonización tributaria andina implica aludir a otras experienciascomunitarias, para conocer sus logros y sus inconvenientes y, de esta manera,adquirir una visión del tema más cercana a la realidad.
Sobre esas bases, a continuación se hace una reseña histórica de los procesos dearmonización de impuestos indirectos más relevantes. Al respecto, hay queaclarar que "armonización tributaria" no significa unificación de legislaciones,puesto que si este fuera el sentido de la expresión, todavía sería utópico hablar deltema. A nuestra manera de ver, la “armonización” en esta área del derecho nosignifica nada distinto a hacer compatibles las normativas tributarias, de manera talque las diferencias entre ellas no generen distorsiones ni en el consumo ni en lasdecisiones de inversión. Veamos:
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1. UNION EUROPEA: La Unión Europea es, sin lugar a dudas, el ejemplo dearmonización tributaria más avanzado que existe en la actualidad y el marcoque ha servido de guía al proceso de integración en la Comunidad Andina. Porotro lado, se perfila como el primer socio comercial del Mercosur, a la vez quese preparan negociaciones para crear una zona de libre comercio entre ambosbloques, lo que es de especial relevancia para nuestro estudio, teniendo encuenta que la Comunidad Andina planea hacer lo propio con aquel. Tambiénpor estas razones es importante hacer un análisis del proceso de armonizacióntributaria en la Unión Europea.
En primer lugar, es importante destacar las disposiciones de derecho originarioque regulan el asunto a través de tres criterios, a saber: las concernientes a laarmonización de impuestos internos, la prohibición de discriminación en razóndel origen de las mercancías y la prohibición de creación y mantenimiento delas fronteras fiscales. Las regulaciones del derecho originario han sido eficacespara impedir las posibles distorsiones que se puedan presentar en estasmaterias, lo cual se complementa con una fuerte actividad jurisprudencial quesiempre ha enfatizado en las consecuencias de las medidas, más que encualquier razón de orden nacional que pretenda esgrimirse.
El proceso de armonización de impuestos indirectos en la Unión Europea es elmás avanzado, sin que pueda decirse que se haya logrado una unificación dela totalidad de sus disposiciones. Por el contrario, se mantienen diferencias enalgunos puntos básicos como las tarifas, las exenciones y el régimensancionatorio.
Este proceso de armonización se ha venido realizando de la siguiente manera:se comenzó por la eliminación de impuestos acumulativos o en cascada,atendiendo a los efectos indeseables que generan en el comerciointracomunitario. Por otro lado, se buscó el cubrimiento del mismo hasta la faseminorista y se dejó a un lado la posibilidad de unificar tarifas, en el entendido deque en aquella época, y aún hoy, se veía como una medida irrealizable en elcorto plazo. Con posterioridad, se elaboró un método común para el cálculo delos tipos impositivos medios.
El principal problema con el cual se enfrentó la armonización tributaria, en sufase inicial, fue el de la implementación del i.v.a. en algunos de los Estadosmiembros, en particular Bélgica e Italia, debido a la situación política yeconómica que atravesaban.
Un avance importante en la materia fue la decisión de terminar con el sistemade aportes estatales y tomar los ingresos por i.v.a. como una fuente derecursos propios para la Comunidad, lo cual implicó una verdadera dimensióncomunitaria para todo lo relacionado con el tributo.
El logro más importante ha sido la expedición de la sexta directiva, la cualestablece reglas y pautas básicas sobre el tipo impositivo, la base gravable, losmomentos de exigibilidad y devengo del impuesto, el lugar de imposición, lasexenciones, las obligaciones a cargo del contribuyente y la desgravación delas importaciones y exportaciones, entre otras medidas. Sin embargo, estadirectiva se ha encontrado con una gran cantidad de excepciones que han
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limitado tanto su aplicación como la posibilidad de contar con un i.v.a.verdaderamente comunitario.
Con posterioridad, se ha establecido un régimen transitorio, el cual tiene comofinalidad cambiar el régimen de "imposición exclusiva en destino", por unsistema de "imposición en origen", valiéndose de la figura de las cámaras decompensación, las cuales implican la devolución del impuesto recaudado enorigen al país en el cual se llevó a cabo el proceso de utilización o consumo. Elprincipal beneficio de la implementación de este método es la eliminación defronteras fiscales y la consiguiente disminución de los costos administrativosque implican las operaciones de exportación e importación dentro de laComunidad.
No obstante, la adopción del sistema de “imposición en origen” no ha sidoposible debido a que, por sus características básicas, implica una plenaarmonización en todos los aspectos que tocan con el impuesto y, de modoespecial, en lo relacionado con las “tarifas” y “exoneraciones”.
De hecho, tan esperada medida no se ve factible en el corto plazo porque aunsubsisten diferencias, a tal punto que ni siquiera hay un régimen de tarifamáxima al cual deban someterse los Estados. Entre tanto, el régimentransitorio tendrá una vigencia impredecible que halla su mayor respaldo en elhecho de que, según la normativa comunitaria vigente, se aplicará hastacuando entre en vigor el sistema de imposición en origen que se dejócomentado.
Esa fase intermedia, actualmente en operación en los países de la UniónEuropea, se caracteriza porque subsiste el régimen de “imposición en eldestino”, pero no en relación con “exportaciones” exoneradas e “importaciones”gravadas, sino con un sistema de “entregas intracomunitarias” exoneradas y“adquisiciones intracomunitarias” gravadas que, como fácilmente se puedeapreciar, conserva los alcances que el régimen implica para las importaciones yexportaciones, aunque con algunas diferencias e inconvenientes que secomentarán más adelante para reparar en que no es lo más aconsejable quelos países andinos lo acojan. Respecto de operaciones extracomunitarias,tanto el régimen transitorio actual como el que definitivamente se adopte, segúnla “imposición en origen”, operará con sujeción al principio de “tributación en eldestino” que ha sido tradicional en el mundo.
Los inconvenientes del "sistema transitorio del i.v.a. intracomunitario europeo",a que antes aludimos, son los siguientes: En primer lugar, la eliminación de las“importaciones”, propia de la avanzada etapa que en materia aduanera seaprecia en el proceso de integración europeo, implica que el impuesto por las“adquisiciones intracomunitarias” no se liquide en el momento de laintroducción de las mercancías al país adquirente sino posteriormente, comoparte de la declaración tributaria que deba presentar el sujeto pasivo, lo cualconlleva un impacto financiero en las haciendas nacionales. En segundo lugar,y aun a pesar de los esfuerzos que sobre el particular se han hecho en el seno
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de los países de la Unión, la eliminación del control inherente a las aduanas hafacilitado la evasión del impuesto.1
Sin embargo, si bien persisten diferencias en el proceso comunitario, enespecial en materia de tarifas y exenciones, se ha avanzado en otros frentescomo la administración de los tributos, la sistematización de las fuente deinformación y el intercambio de la misma entre las administraciones tributarias.
Finalmente, es muy importante advertir, por lo que significa como experienciapara el proceso de armonización de la Comunidad Andina, que las normativascomunitarias de Europa en esta materia del i.v.a. han sido “directivas”, y no“reglamentos”, y, de esa manera, se ha podido lograr que, a un mismo tiempo,haya una “obligación de resultado”, a cargo de los Estados miembros, y unaactiva participación de los parlamentos nacionales para hacer viable sucumplimiento a través de las normativas internas. Las “directivas”, como sesabe, implican un compromiso de los Estados Miembros de la Comunidad pero,aun a pesar de su obligatoriedad, requieren de su transposición alordenamiento nacional a través de normas de derecho interno cuya aprobacióny expedición hace necesaria la intervención de las ramas legislativa y ejecutivadel poder público. De hecho, puede decirse que las directivas comunitariasobligan de manera inmediata a los Estados y sólo de manera mediata a sussúbditos, toda vez que a estos últimos no se les puede exigir el cumplimientode las obligaciones que fluyan de ellas sino en la medida en que se hayantraspuesto al ordenamiento nacional en los términos que en general tenganprevistos las Cartas Políticas.
2. MERCOSUR: En el Mercado Común del Cono Sur se perfilan grandes avancesen la integración, a pesar de su reciente creación, por sus avances en elcomercio intraregional y por la magnitud del mercado. Es así como el tema dela armonización tributaria se ha desarrollado de la siguiente manera:
El Tratado de Asunción, en al artículo primero, señala todas aquellas medidasque implica la adopción de un mercado común a nivel comunitario, entre lascuales se encuentran "la libre circulación de bienes, servicios y factoresproductivos entre los países" y dispone que para lograr tal propósito esnecesario, entre otras medidas, la "eliminación de los derechos aduaneros yrestricciones no arancelarias a la circulación de mercaderías y de cualquier otramedida equivalente".
En apartes del mismo texto, se erigen otros principios de carácter fundamentalpara el desarrollo del proceso integracionista, tal como lo son la necesidad dearmonizar las políticas macroeconómicas de los Estados miembros, entre ellaslas de carácter fiscal y el establecimiento de una política común frente aterceros Estados.
Pero es en el artículo séptimo del tratado donde se regula la materia de laarmonización de los impuestos indirectos, al referirse al asunto en lossiguientes términos: "En materia de impuestos, tasas y otros gravámenes, los
1 Así lo comentó el profesor MANUEL PIRES en sus conferencias de 1999 del doctorado en derecho
tributario de la Universidad de Salamanca, de España que se adelanta en coordinación con laUniversidad del la Sabana, de Colombia.
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productos originarios del territorio de un Estado parte gozarán, en los otrosEstados partes, del mismo tratamiento que se aplique a un producto nacional."
Como bien se puede observar, existe una clara influencia del derechocomunitario europeo en el mencionado texto, dada la similitud que guarda conel artículo 90 (antiguo artículo 95) del Tratado Constitutivo de la ComunidadEuropea.
Sin embargo, en lo que toca con los impuestos indirectos ha sido muy difícilrealizar cualquier esfuerzo tendente a su armonización, por la complejidad delsistema tributario brasileño en el cual la tributación que puede compararse conel i.v.a. se desglosa en tres impuestos indirectos (el IPI, el ICSM, y el ISS).Además, el carácter estadual del ICMS, considerado el i.v.a. brasileño, producedistorsiones en la competencia a nivel interno.
Si bien la legislaciones tributarias de Argentina, Uruguay y Paraguay presentansimilitudes en la configuración de los elementos constitutivos de los impuestosindirectos, la de Brasil, es muy diferente.
Por otro lado, se ha avanzado en otros frentes como la creación de una políticaexterior común, regulación sobre distorsiones en la competencia, subsidios ymedidas compensatorias, y restricciones no tarifarias al comerciointracomunitario, tal como lo dispuso el Tratado de Asunción.
3. COMUNIDAD ANDINA: En la Comunidad Andina se registra, como medida deespecial importancia, la de la decisión 388 de la Comisión, conforme a la cuallos países de la subregión deben establecer un programa paulatino orientado ala armonización de sus normas en materia de impuestos indirectos.
Del mismo modo, vale la pena mencionar la decisión 330, sobre armonizaciónen los regímenes de incentivos a las exportaciones, decisión cuyo más notorioobjetivo es evitar que los países establezcan subsidios que puedan dejar ensituación de ventaja a sus exportadores en relación con los de otros países.
La Comunidad, consciente de la necesidad de ampliar los mercados, registraen los actuales momentos un particular interés por la negociación con elMercosur, circunstancia esta que, habida cuenta de las iniciativas que en ésteúltimo bloque de integración están en proceso de ejecutarse sobrearmonización en las normas relacionadas con impuestos indirectos, hacen másevidente la trascendental importancia de este tipo de determinaciones.
V. CONDICIONES DE INCORPORACIÓN DE LA ARMONIZACIÓN TRIBUTARIA ALOS ORDENAMIENTOS INTERNOS:
Habida cuenta del riguroso principio de “reserva de ley” que impera en los paísesandinos, no resulta posible que las decisiones que profiera la Comisión de laComunidad Andina entren a regir a los países miembros sin un proceso previo deincorporación. Repárese, al efecto, en que ni siquiera en la Unión Europea ha sidoposible una incorporación automática de las diversas directrices comunitarias queen materia de i.v.a. se han expedido en la Comunidad desde 1967 hasta la fecha.
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Téngase en cuenta, según se anotó, que en el proceso de armonización de lasnormativas en Europa, en esta materia, las disposiciones de derecho comunitarioque se han expedido al efecto, han sido “directivas” y no “reglamentos”.
Naturalmente, la ausencia de un Parlamento Andino, como órgano derepresentación popular con funciones legislativas, impide que las normas dederecho comunitario sobre armonización en materia fiscal entren a regir en lascondiciones anotadas. Lo cual tampoco ha sido posible en la Unión Europea, si setiene en cuenta que aun el Parlamento de Europa no cumple las funcioneslegislativas y de representación popular que se requerirían para ese fin.
No sobra observar, al respecto, que si en materia de derechos aduaneros lasexperiencias integracionistas registran mayores avances es por las condiciones ycaracterísticas propias de este tipo de tributos, las cuales se echan de menos en eli.v.a. y ,en general, en los impuestos internos de los países. Veamos:
En primer lugar, los “derechos aduaneros” tienden a desaparecer en el contexto delas integraciones comunitarias por lo que toca con las transacciones que lleven acabo los países miembros, toda vez que el objetivo fundamental de los procesos enanálisis no es otro que el de la conformación de mercados comunes y, desde unprincipio, de zonas de libre comercio. Ello explica por qué en la Unión Europea hayun Código Aduanero Comunitario que rige desde 1992, como verdadera normativasupranacional, para la totalidad del territorio de la Comunidad, sin necesidad denormas nacionales que lo implementen o incorporen.2
En segundo lugar, los países han coincidido, a lo largo de su evolución jurídico—política, en establecer reglas flexibles y dinámicas para el manejo del comercioexterior y de los gravámenes que lo afectan, en virtud de las cuales la ramaejecutiva del poder público puede tomar determinaciones, en especial en lo quetoca con la tarifa, sin necesidad de la aprobación previa por parte del Parlamento.Sobre esas bases, resulta expedita la posibilidad de que las normas de derechocomunitario en materia aduanera entren a regir en el territorio de la Comunidad, ode la subregión, de manera directa o con la simple mediación de decretos oresoluciones que las pongan en aplicación en los territorios nacionales. Y tambiénes factible, en procesos ya consolidados de “unión aduanera”, como el europeo,que entren a regir directamente, sin necesidad de incorporación o transposición alderecho interno.
Por lo anterior, parece claro que las decisiones comunitarias que se expidan para laarmonización de las normativas tributarias andinas en materia de impuestosindirectos requieren de la intervención de los parlamentos nacionales para queentren a regir en los países, siempre que se refieran a aspectos propios de lacompetencia legislativa, como son todos lo que tienen que ver con los elementosde las obligaciones tributarias (sujetos activo y pasivo, hecho generador, basegravable y tarifa) o con el derecho sancionatorio (delitos fiscales, multas porinexactitud, etc.).
2 El Código Aduanero Comunitario (C.A.) fué aprobado por el reglamento número 2913, del 12 de
octubre de 1992. Posteriormente, el reglamento número 2454 de 1993, de la Comisión, aprobó elreglamento de aplicación del C.A. Véase al respecto a ROBERTO DROMI, MIGUEL A. EKMEDJIAN YJULIO C. RIVERA, Derecho Comunitario, Buenos Aires, 1996, págs. 502 a 504.
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Es bueno recordar, al respecto, que el interesante proceso jurisprudencialdesarrollado en Europa a través del Tribunal de Justicia de la Comunidad haevolucionado en el sentido de admitir que, en algunos casos, las directivas delConsejo puedan ser aplicadas directamente, sin necesidad de un paso previo detransposición. Empero, todos ellos han girado alrededor de las normascomunitarias que consagren derechos para los particulares y que, además, seansuficientemente claras e incondicionales para que los interesados puedaninvocarlas a su favor. No ocurre lo propio con las directivas que establecenobligaciones o que, en general, hacen más gravosa la situación de los particulares,como puede ser el caso de las que entrañen creación o incremento en los tributos,eventos en los cuales la jurisprudencia ha sido enfática en descartar que losEstados puedan aducir a su favor la aplicación de este tipo de normas comunitariasa pesar de que no hayan sido acogidos a través de la normativa nacional.
En definitiva, la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Comunidad Europeapuede sintetizarse en que “la mora de los Estados miembros en efectuar latransposición al derecho interno de las directivas de la Comunidad, no puedefavorecer a los infractores ni menoscabar los derechos que tales disposicionesconsagren en beneficio de los particulares”. Si un Estado infringe sus compromisoscomunitarios al retardar la transposición de una directiva que implica obligacionespara los particulares, no puede aducir en su apoyo la norma comunitaria de que setrate para pretender su cumplimiento por parte de los administrados. Por elcontrario, un particular que pueda resultar beneficiado con la aplicación de unadirectiva, puede reclamar que se la hagan extensivos los efectos de la misma,aunque el Estado del cual haga parte no haya efectuado la transposición.3
Examinadas desde este punto de vista, las Constituciones de cada uno de lospaíses andinos, encontramos lo siguiente:
En el caso de Colombia, si bien el preámbulo y el art. 9° de la Carta consagranel compromiso nacional de coadyuvar a la integración económica y andina noresulta factible la aplicación inmediata en el orden interno de las normas dearmonización porque los arts. 338 y 150 son enfáticos al advertir que sólo alParlamento, y en su caso a las asambleas departamentales y concejosmunicipales, le corresponde crear o modificar tributos.
En la normativa peruana, el art. 44 de la Carta declara el interés del país porcontribuir a la integración latinoamericana, pero no por ello puede concluirseque sea factible la aplicación automática de las normas andinas sobrearmonización. A la luz de los arts. 56, 74 y 104 de la Constitución, en efecto, lasmodificaciones al régimen tributario deben ser materia de ley o de decretolegislativo expedido por la rama ejecutiva con fundamento en facultadesotorgadas por el parlamento. En todo caso, a diferencia de lo que ocurre conColombia, la posibilidad de introducir modificaciones a la normativa tributariamediante decreto hace más expedita la armonización.
3 Al respecto, suele citarse la sentencia proferida en el caso de URSULA BECKER, relacionada con la
directiva número 77-388, en la cual se le reconoció el derecho a una exoneración tributaria a pesar deque el Estado de la reclamante, Alemania, no había efectuado la transposición de la normacomunitaria al derecho interno. En el mismo sentido, suele citarse la sentencia del caso VAN DUYN,relacionada con temas no tributarios.
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En Venezuela, el art. 108 de la Constitución compromete al país con laintegración latinoamericana pero, como en los casos anteriores, no parecefactible que las normativas andinas de armonización se apliquen de modoinmediato en su jurisdicción. El art. 224 de la Carta así lo pone de presente alconsagrar el principio de reserva de ley de los tributos. Sin embargo, de formasimilar a lo que ocurre en Perú, el art. 140, ibídem, puede facilitar latransposición al derecho interno de las normas de armonización porque permiteque el reglamento faculte al Presidente para expedir decretos extraordinarioscon fuerza de ley.
En lo que atañe a Ecuador, el art. 4° de la Carta proclama el interés nacionalpor la integración latinoamericana, pero no por eso puede pretenderse que lasnormativas andinas de armonización se apliquen automáticamente en el ordeninterno, debido a que el núm. 5° del art. 130, ibídem, acoge el forma rigurosa elprincipio de reserva de ley en materia de tributos.
Y el ordenamiento boliviano tampoco permite la aplicación automática de lasnormas andinas de armonización, porque el núm. 2° del art. 59 de la Carta esenfático al proclamar el principio de reserva de la ley en materia tributaria.
Como se observa, en los países andinos resulta indispensable la transposiciónde las normas comunitarias tributarias a los ordenamientos internos medianteley o, en algunos casos, mediante ley o decreto con fuerza legislativa.
En ese orden de ideas, y considerando que la “armonización” no entraña nadadiferente a una aproximación de las normativas nacionales a los parámetros ylineamientos que fijen los organismos comunitarios, el autor de este trabajo sugiereque las medidas a que haya lugar sean materia de las siguientes fases o etapas,todas las cuales giran alrededor del modelo europeo de las “directivas”, cuyoslogros, en particular en el i.v.a., han sido ampliamente reconocidos:
a. La elaboración de cinco (5) proyectos completos y pormenorizados de“decisiones” en los cuales se incluyan los “resultados” que se pretendan en laaproximación de los ordenamientos internos y se especifiquen, con el mayordetalle posible, las medidas que hayan de tomar los Estados miembros paraese fin y los plazos en que deban ser adoptarlas. Las tres decisiones, en suorden, versarían sobre armonización en aspectos del i.v.a. que no tengan quever con tarifas ni exoneraciones, armonización en materia de "exoneraciones"en el i.v.a., armonización en materia de "tarifas" en el i.v.a., armonización enmateria de impuestos a las transacciones financieras y armonización enmateria de "impuestos selectivos al consumo"" y "complementarios al i.v.a."
b. La expedición de las cinco decisiones de la Comisión de la Comunidad Andina,con una completa referencia a los motivos y a los fundamentos de derechocomunitario que las informan, y una descripción pormenorizada de losresultados de armonización a que quedan obligados los Estados miembros.4
Entre las consideraciones de las decisiones, sería muy importante hacerénfasis en que, de acuerdo con las disposiciones del Tratado del Acuerdo deCartagena de 1968, el Instrumento de Adhesión de Venezuela, de 1973, y Los
4 Esa técnica de las directivas extensas y detalladas ha sido fundamental para el interesante proceso de
armonización adelantado en Europa.
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Protocolos de Lima, de 1976, Quito, de 1987, Arequipa, de 1988, Trujillo, de1996, y Sucre, de 1997, la estructura comunitaria andina permite que seexpidan decisiones de la Comisión con ese alcance de comprometer a losEstados miembros a lograr los resultados de que se trate y, por consiguiente, atrasponer a sus ordenamientos las disposiciones comunitarias.
c. La transposición de las decisiones de la Comunidad a las normativas internasmediante los mecanismos que, según el alcance temático de que se trate,estén previstos en las Constituciones Políticas. En todo lo que tenga que vercon el derecho sustancial tributario y el régimen sancionatorio, para citar unejemplo, será necesaria, por lo general, la intervención del Parlamento. En lospaíses en los cuales no esté restringido el otorgamiento de facultadesextraordinarias por el Parlamento al Presidente de la República para adoptarmedidas tributarias, la vía más expedita podría estar constituida por este tipo deleyes.5
En algunas ocasiones, generalmente de procedimiento o trámite, puede llegar a serfactible que los gobiernos incorporen las medidas previstas por la Comunidadmediante decretos reglamentarios. Pero, en todo caso, la vía correspondientetendrá que definirse, en su momento, por cada Gobierno.
Finalmente, podría pensarse en la posibilidad de una y no de cinco decisiones, tanpronto como culminen las etapas de "estudio y discusión" sugeridas en estedocumento. De hecho, la vigencia del sistema de imposición sobre el valoragregado en todos los países andinos y la similitud de buena parte de susnormativas tanto en el citado tributo como en los "impuestos complementarios ali.v.a." y "selectivos al consumo", permite que la decisión comunitaria en cuestióncomprenda la totalidad de las determinaciones que se requieran aunque, como esobvio, señale plazos razonables para su transposición al derecho interno en tresetapas, a saber:
Una primera etapa, para armonizar todos los aspectos del i.v.a. y de los impuestosselectivos al consumo que no tengan que ver con exoneraciones o tarifas.
Una segunda etapa, para armonizar los regímenes de exoneración de bienes yservicios.
Y una tercera etapa, para armonizar las tarifas.
VI. CONDICIONES MÍNIMAS DE CERTEZA Y SEGURIDAD JURIDICA — REVISIÓNDE LA PRACTICA QUE DEJA AL ARBITRIO DE LA RAMA EJECUTIVA DELPODER PÚBLICO LA DEFINICION DE ASPECTOS BASICOS DE LOSIMPUESTOS:
A lo largo de la revisión de las normativas nacionales se ha detectado que, enalgunas de ellas, la ley defiere al reglamento la definición de aspectos básicos delimpuesto que ella misma debería establecer directamente, en aras de la certezatributaria y la seguridad jurídica.
5 No es ese el caso del Colombia, cuyo Constitución, en el artículo 150, prohibe el otorgamiento de
facultades extraordinarias para “decretar impuestos”.
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Tal es el caso de las normas nacionales que habilitan al Gobierno para establecerrequisitos de forma sin los cuales no proceden los créditos fiscales, o la remisión alos decretos reglamentarios para aspectos de tan trascendental importancia en laestructura del tributo, como son la “materia imponible” o “la base gravable”. En elPerú, por ejemplo, los decretos supremos pueden modificar en cualquier tiempo laslistas de los bienes exonerados del impuesto sobre el valor agregado o las de lossometidos al "impuesto selectivo al consumo".
Naturalmente, ese tipo de regímenes tiende a generar incertidumbre y puedeafectar las decisiones de inversión en los países que los contemplan, motivo por elcual lo más aconsejable es su revisión minuciosa, de manera que los interesadoscuenten con esa garantía mínima de seguridad jurídica y no se vean abocados acambios intempestivos en el ordenamiento por decisiones de la rama ejecutiva delpoder público.
CAPITULO I
NECESIDAD DE UNIFICACIÓN DE TÉRMINOS Y ARMONIZACIÓN TRIBUTARIA
Examinadas las diferentes normativas nacionales, encontramos numerosas diferenciasterminológicas para identificar tanto lo que atañe al derecho material como lo que serelaciona con el derecho tributario formal.
Si bien esas diferencias no entrañan, por ellas mismas, efectos en las recaudaciones, sípueden ocasionar incertidumbre a los eventuales inversionistas, y a los propiosconsumidores, que afecten los objetivos de la integración económica.
Por ese motivo, se ha considerado necesario dedicar un breve capítulo a resumir lascuestiones de términos que tocan en especial con el i.v.a. . Veamos:
1. En lo relacionado con el “aspecto personal del acontecimiento imponible”:
El documento sugiere, en el capítulo correspondiente, que se identifique al deudordel i.v.a. con el nombre de “responsable directo”, o preferiblemente “deudor”.
Lo anterior, a manera de solución para superar el equívoco en que incurren losdiferentes ordenamientos al identificarlo en unos casos como “contribuyente”, enotros como “responsable”, en otros, como “responsable directo” y en otros como“contribuyentes” y “responsable”.
Lo cierto es que, según se examina en el capítulo sobre “aspecto personal delacontecimiento imponible”, el sujeto pasivo del i.v.a. no lo es a título de“contribuyente” sino de “sustituto” del contribuyente y, desde el punto de vista de suvínculo jurídico con el Estado, es el “deudor” de la obligación tributaria.
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2. En lo relacionado con el aspecto temporal del acontecimiento imponible:
Dos recomendaciones podrán apreciarse en el capítulo que se ocupa del “aspectotemporal del acontecimiento imponible”, a saber:
En primer lugar, las normativas suelen identificar el momento en que se entiendeocurrido el hecho generador mediante la utilización de la palabra “causación”. Essabido que en Europa los ordenamientos sobre la materia suelen acudir a laexpresión “devengo”; pero la misma no parece la más acertada, si se tiene encuenta que según el Diccionario de la lengua española significa “cantidaddevengada”. La palabra “causar”, por el contrario, cumple en cabal forma losobjetivos a que se orientan las normas si se tiene en cuenta que significa “producirla causa su efecto”. Debido a que ocurre el hecho generador, el efecto no es otroque el del nacimiento de la obligación tributaria, aunque su exigibilidad seaposterior.
Es de observar, al respecto, que los países andinos han seguido, al texto, lasdirectrices del Modelo de Código Tributario para América Latina (MCTAL) en elsentido de que para que nazca la obligación tributaria basta con que tengaocurrencia el hecho generador y no se requiere, al efecto, ningún acto liquidatorio.En ese sentido, la declaración tributaria no es constitutiva sino declarativa delacontecimiento imponible, de su cuantificación y del importe impositivo que conmotivo del mismo debe pagarse.
En segundo lugar, es necesario que los países andinos acojan una terminologíaunificada que permita entender que el impuesto sobre las ventas (llamado “i.v.a.”por su cálculo en función del “valor agregado”) es de “hecho generadorinstantáneo” y no de “hecho generador de período”. La precisión es de la mayorimportancia, si se tiene en cuenta que la tendencia de los regímenes nacionales esa establecer que respecto de impuestos de período las modificaciones a lanormativa sólo se pueden empezar a aplicar a partir del período fiscalinmediatamente siguiente.
Como se verá en el capítulo mencionado, de los países andinos Bolivia es el quepodría encontrarse ante la necesidad de una reforma sustancial en esta materiaque, sin embargo, no tiene por qué incidir en sus recaudos.
3. En relación con el “aspecto material del acontecimiento imponible”:
Es muy importante que las referencias a la materia imponible utilicen los mismos“términos” porque en esta materia, salvedad hecha de la hipótesis de incidenciaconstituida por la primera venta de inmuebles en el Perú, las normativascontemplan los mismos verbos rectores pero con diferentes expresiones, lo cualgenerar confusiones e incertidumbre. En algunos ordenamientos, por ejemplo, sehace referencia en la ley a “bienes muebles” y en otros a “bienes corporalesmuebles”. Lo propio ocurre con el significado que las normativas asignan a lapalabra “retiro”, para identificar uno de los más usuales e importantes actos queregula los ordenamientos en el i.v.a.
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4. En relación con los “créditos fiscales”
Según se hace ver en el capítulo sobre “impuestos descontables”, las normativasnacionales utilizan una muy variada terminología para referirse al derecho que tieneel “deudor”, o “responsable directo”, a restar del impuesto generado por susoperaciones gravadas los impuestos repercutidos con motivo de las compras debienes o utilizaciones de servicios que efectúen.
Este documento sugiere, al respecto, que los impuestos repercutidos a restarreciban el nombre de “descontables” y que el derecho a hacer lo propio sedenomine “derecho al descuento” o “crédito fiscal”.
A su turno, dado que la “traslación” del vendedor al comprador, o del prestador delservicio a quien lo utiliza, es un término eminentemente económico, se sugiere quelas normativas utilicen la expresión “derecho de repercusión” para aludir a lafacultad que tiene el deudor tributario, o responsable directo, de reclamar deldestinatario del bien o servicio el pago del impuesto.
5. En lo relacionado con las “exoneraciones de bienes y servicios”:
En esta materia, las normativas nacionales presentan numerosas imprecisiones ymuy diversos términos para referirse a los regímenes que liberan del i.v.a., en todoo en parte, a las operaciones que considere el legislador.
Como puede apreciarse en el capítulo sobre la materia, se sugiere la expresióngeneral “exoneración” para comprender, como especies, la “exención”, o “régimende tasa cero”, y la “no sujeción” o “no causación”.
CAPÍTULO II
REGLAS DE ARMONIZACIÖN EN MATERIA DE CRÉDITOS FISCALES OIMPUESTOS DESCONTABLES EN EL I.V.A.
Dado que el impuesto sobre el valor agregado (“i.v.a.”) tiene como característicafundamental el hecho de que cada deudor de los que intervienen en la cadena queprecede al consumidor final traslada al Estado, a título de impuesto, una sumaequivalente al resultado de aplicar la tarifa vigente al monto de su valor agregado, demanera tal que a la postre el Estado reciba de manos del último deudor la suma quereste para completar el monto total que en definitiva paga el consumidor, laarmonización, en lo que tiene que ver con el régimen de “crédito fiscal” por “impuestosrepercutidos”, es fundamental.
En algunos países se aprecian grandes inequidades en el régimen que pueden alterarlas decisiones de inversión porque obstaculizan la efectiva aplicación de los impuestosrepercutidos a los impuestos generados, de manera tal que, en muchos casos, losdeudores de la cadena asumen, en términos reales, parte del impuesto atribuible a suvalor agregado. Del propio modo, se ven abocados a liquidar el impuesto sobre basesgravables que incluyen parte de los impuestos repercutidos, como consecuencia dereglas que establecen límites al importe por restar, con motivo de diferencias en los tiposimpositivos, o impiden el descuento de los impuestos asumidos como consecuencia de
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la adquisición de activos fijos y de capital. Colombia es un ejemplo claro al disponer, enel artículo 485 de su Estatuto Tributario, que el tope máximo, susceptible de descuento,es el que resulte de aplicar al valor de las compras o utilizaciones de servicios la tarifaatribuible a las operaciones gravadas que realice el responsable. Y lo es también alestablecer, en el artículo 491 ibídem, que “el impuesto a las ventas por adquisición oimportación de activos fijos no otorgará derecho a descuento”.
En esta materia, cabe destacar, en cambio a regímenes como los de Bolivia, Venezuelay Ecuador, en los cuales las normativas nacionales establecen reglas de indexación,devolución o compensación encaminadas a garantizar a los deudores de la cadena en eli.v.a. que el valor de los impuestos repercutidos a restar de los impuestos generados nose deprecie con motivo de la inflación. Es así como, en el régimen boliviano, seestablece que los saldos a favor generados en un determinado período se indexansucesivamente, en función del comportamiento de los “índices de precios” (artículo 8ºdel decreto supremo 21530 de 1995); en el régimen venezolano, a su turno, se establecela indexación para las fases preoperativas de las empresas conformadas para producirbienes con destino a la exportación (artículo 45 del decreto 216 de 1999): y en Ecuador,por su parte, se concede a los deudores del i.v.a. la facultad de solicitar la compensacióno devolución de los saldos a favor en todos aquellos casos en los cuales haya factoresobjetivos que permitan prever que la recuperación efectiva de los impuestos repercutidosno es factible en un lapso inferior a seis meses (artículo 68 de la LRI).
Con fundamento en las anteriores consideraciones, este documento consideraconvenientes, y viables, las siguientes medidas, dirigidas a la armonización,naturalmente con sujeción al principio de reserva de ley que rige en todos los paísesandinos:
1. Descuento del i.v.a. repercutido sin ninguna limitación:
El hecho de que las normativas nacionales establezcan tarifas diferenciales, oespeciales, además de la tarifa general, no justifica que se impongan restriccionesen virtud de las cuales los “deudores de la cadena” no puedan restar de losimpuestos que generen el total de los tributos repercutidos.
Las razones de simplicidad administrativa que suelen esgrimirse al respecto, nologran superar los graves inconvenientes e inequidades que surgen de esas reglas,porque fruto de las mismas se desprenden dos fenómenos igualmente censurablesdesde la perspectiva de la naturaleza indirecta del impuesto sobre el valoragregado: o bien los “deudores de la cadena” afectados procuran repercutir en elconsumidor ese mayor componente, y al hacerlo generan un efecto de cascadaimpositiva porque los impuestos repercutidos se convierten en base para laliquidación de los impuestos generados, o bien no tienen otra posibilidad queasumirlos si las condiciones del mercado así lo imponen.
De esa manera, no sólo se desvirtúa la concepción del impuesto, sino que la propiaestructura de las tarifas diferenciales o especiales puede sufrir claro menoscabo sise tiene en cuenta que, según el sistema, la tarifa que en definitiva debe aplicarseal consumidor, en términos reales o efectivos, no puede ser otra que la que alefecto tenga prevista la ley. Puede suceder, para citar un ejemplo, que para laproducción de un bien gravado con la tarifa del 16% en Colombia, sea necesaria lautilización de bienes gravados con tarifas del 25% o 35%. O puede ocurrir, en el
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caso de los servicios gravados con tarifa del 10% (vgr. la publicidad), que losprestadores requieran de bienes o servicios gravados con la tarifa general del 16%,circunstancia esta que, como en el caso anterior, conduciría al incremento delprecio del servicio o a la asunción del tributo por parte del prestador.6
En ese supuesto si no se puede restar el total de los impuestos repercutidos eldeudor agrega el monto no aplicado al precio que finalmente le cobra alconsumidor, con lo cual en términos reales la tarifa que este último sufraga seaumenta en esa misma proporción.
Las normativas nacionales, en esta materia, deben tener presente siempre que hayun principio, propio del sistema i.v.a., que a toda costa deben atender y consultar:“el Estado no debe recibir de los “deudores de la cadena”, a título deimpuesto sobre el valor agregado, ni más ni menos de lo que a la postrepague el consumidor final”.
Finalmente, es necesario observar que en este trabajo se recomienda laeliminación del régimen de "tarifas diferenciales" o "especiales" y su sustitución porun i.v.a. de "tarifa general" que concurra con "impuestos complementarios del i.v.a."o "selectivos al consumo". De acogerse esta propuesta, los problemas de la tarifadel i.v.a. en Colombia desaparecerían.
2. Crédito fiscal por i.v.a. repercutido en compras de activos fijos y bienes decapital — El régimen colombiano:
Un sistema puro de “impuesto sobre el valor agregado” implica que la totalidad delos impuestos repercutidos sea descontada por el deudor del i.v.a.,independientemente de su generación con motivo de la compra de activos fijos omovibles.
De no permitirse el descuento de algunos de los impuestos repercutidos, el sistemase distorsiona porque los tributos que no se puedan restar se convierten en “mayorvalor del costo”, o del “gasto”, y, en la dinámica de las operaciones, se agregan a labase gravable para la liquidación de los impuestos por las operaciones que realicenlos responsables, lo cual equivale a decir que se estructura un “efecto cascada” queincide en incrementos en los precios y genera perniciosas consecuencias que ladoctrina y la jurisprudencia han cuestionado en forma insistente.
6 Es conveniente anotar, sin embargo que la limitación en comentario, establecida por la normativa
colombiana, tuvo como contexto la eliminación de un complejo régimen de tarifas generales yespeciales que se aplicó hacia el año 1983, durante cuya vigencia era usual que se presentaransaldos a favor y peticiones de devolución o compensación por parte de los “responsables” afectados.En armonía con la eliminación de ese sistema de tarifas, el decreto ley 3541 de 1983 agrupó la mayorparte de los bienes dentro de la tarifa general, en su momento del 10%, y estableció la reglacomentada, pero conservó algunas tarifas diferenciales más altas para vehículos automotores ybienes de consumo suntuario. En todo caso, la propuesta de que aquí se trata es de la mayorimportancia, entre otras razones porque concurre con otra iniciativa orientada a que se elimine, de lanormativa colombiana, la norma según la cual no es descontable el impuesto repercutido con motivode la compra de activos fijos o equipos de capital (artículo 491 del Estatuto Tributario). Naturalmente,si la Comunidad Andina, y Colombia en particular, sigue la recomendación de este trabajo en elsentido de establecer una única tarifa, la general y, en su lugar, acudir a los "impuestoscomplementarios al i.v.a." o "selectivos al consumo" para afectar con mayor incidencia los gastos delas personas de mayor capacidad contributiva, el problema desaparece.
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Por tales razones, resulta antitécnico e inconveniente la regla de la normativacolombiana según la cual “el impuesto a las ventas por la adquisición o importaciónde activos fijos no otorgará derecho a descuento” (artículo 491 del EstatutoTributario).
La observación adquiere particular trascendencia si se tiene en cuenta que ,losdemás países andinos coinciden en reconocer el derecho al descuento porimpuestos repercutidos en este tipo de bienes, circunstancia esta que deja aColombia en condiciones desfavorables para fines competitivos y de inversión en elcontexto de la subregión.
Examinadas las diversas normas que regulan la materia en Bolivia, Ecuador, Perú yVenezuela, y atendiendo las características propias del impuesto sobre el valoragregado, es del caso recomendar, formalmente, que la decisión comunitaria dearmonización que al efecto se adopte, que sugiera a los países andinos la adopciónde las siguientes reglas:
a. Permitir el descuento del impuesto repercutido con motivo de compras oimportaciones de activos fijos y bienes de capital.
b. Establecer que el débito correspondiente en la “cuenta del impuesto por pagar”se efectúe en el período mensual, o en su caso bimestral, en que se hayaefectuado la adquisición y se refleje en la declaración tributaria correspondientea ese mismo período. De adoptarse este sistema, técnicamente calificadocomo “tipo consumo” sobre “bases financieras”, los países que así procedieran,como en general ha ocurrido ya a nivel andino con excepción de Colombia,deberían establecer una regla según la cual si el activo en cuestión esenajenado por el deudor antes del vencimiento de su vida útil debe retornarseal Estado el importe correspondiente a aquella proporción que equivalga allapso en el cual el bien ya no permanecerá en poder del deudor con destino alas operaciones materia del i.v.a. . Tal retorno podría operar mediante un“crédito”, por el valor de que se trate, en la “cuenta del impuesto por pagar”.
c. En su lugar, podría optarse por el sistema de “prorrata témporis”, conforme alcual el impuesto repercutido sería materia de descuento por cuotas oinstalamentos a lo largo de la vida útil del activo, de forma tal que los créditosfiscales surjan sucesivamente, a medida que se materializa el uso del bien condestino a las actividades materia del tributo. Naturalmente, la regla implicaría,además, un sistema de indexación de los saldos por amortizar que garanticeque los créditos fiscales operen sobre valores reales y no simplementenominales.
3. Sistemas de prorrateo y proporcionalidad más acordes con la realidad paraestablecer el importe de los impuestos descontables:
Dado que no todos los ingresos que reportan los “deudores” o “responsablesdirectos” del impuesto sobre el valor agregado provienen de actividades materiadel tributo, y considerando que los países suelen adoptar el antitécnico sistema deexoneración tipo “no sujeción”, o “no causación”, es usual que las adquisiciones debienes y utilizaciones de servicios originarias de impuestos repercutidos no puedan
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imputarse en forma precisa y clara a operaciones que son o no son materia delimpuesto.
Por ese motivo, las diferentes normativas, entre ellas las andinas, han tenido queacudir a reglas especiales sobre “proporcionalidad” y “prorrateo” que permitanestablecer la porción de impuestos repercutidos que, por su vinculación a lasactividades gravadas o exentas, sean susceptibles de “descuento” o “crédito fiscal”.
La investigación de que da cuenta este trabajo tuvo como uno de sus principalestemas el del tratamiento de tan importante aspecto del impuesto en cada normativanacional, porque las fórmulas que puedan conducir a cifras extrañas a la realidadatribuible al deudor pueden generar interferencias en el mercado subregional y darlugar a que las inversiones de los empresarios se orienten a aquellos países en loscuales las “estrategias” y “planificaciones” para “economías de opción”, en eltributo, sean más factibles.
Al examinar los ordenamientos de los países andinos, hemos podido observar que,salvedad hecha del Perú, los regímenes no consultan, en cabal forma, este tipo deconsideraciones y suelen acudir a cálculos matemáticos de “prorrateo” y“proporcionalidad” que atienden cifras de referencia arbitrarias o que, en todo caso,poco o nada tienen que ver con la realidad de la actividad de que se trate. Tal es elcaso de los cálculos de impuestos proporcionalmente descontables en función deltotal de ingresos por operaciones que son y no son materia del impuesto en el mesrespecto del cual debe presentarse la declaración tributaria o en períodos de dos,tres o cuatro meses.
Lo cierto es que las reglas sobre el particular deben procurar que los cálculospreliminares se efectúen y se proyecten en la “cuenta del impuesto por pagar” y enlas declaraciones tributarias, sin perjuicio de que, posteriormente, se realicenajustes que permitan consultar en forma efectiva la realidad del deudor.
Sobre esas bases, y previa sugerencia de consultar al respecto la ley del i.v.a deEspaña y el régimen peruano, se sugiere el siguiente procedimiento:
a. Que en cada período de declaración se efectúe el cálculo en función de losingresos de ese mismo lapso, como generalmente lo tienen establecido lospaíses andinos.
b. Que al final del primer año de operaciones del deudor de que se trate seefectúen los ajustes correspondientes en su cuenta del impuesto por pagar, conefectos en el estado de pérdidas o ganancias para las partidas mayores omenores que del mismo resulten.
c. Que a partir del segundo año de operaciones la proporcionalidad y el prorrateosiga los lineamientos de las cifras consolidadas del primer año, sin perjuicio deque al final del período anual vuelvan a efectuarse los ajustes correspondientesen las condiciones anotadas y las cifras consolidadas sirvan de referencia parael período siguiente.
El procedimiento previsto en el régimen peruano registra el inconveniente de nohaber sido establecido por la ley sino por el reglamento aunque con fundamento enel artículo 23 de la LIGV, según el cual “para efectos de la determinación del crédito
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fiscal, cuando el sujeto del impuesto realice conjuntamente operaciones gravadas yno gravadas, deberá seguirse el procedimiento que señale el reglamento”. Elnumeral 6.2. del artículo 6º del decreto supremo 136 de 1996 establece el siguienteprocedimiento, cuya transcripción es de especial importancia porque puede servirde referencia para la armonización de la normativa andina en esta materia, comouna alternativa en relación con la fórmula propuesta:
“Cuando el sujeto no pueda determinar las adquisiciones que han sido destinadas arealizar operaciones gravadas o no con el impuesto, el crédito fiscal se calcularáproporcionalmente con el siguiente procedimiento":
a. Se determinará el monto de las operaciones gravadas con el impuesto, asícomo las exportaciones de los últimos doce (12) meses, incluyendo el mes alque corresponde el crédito.
b. Se determinará el total de las operaciones del mismo período, considerando alas gravadas y no gravadas, incluidas las exportaciones.
c. El monto obtenido en a) se dividirá entre el obtenido en b) y el resultado semultiplicará por cien (100). El porcentaje resultante se expresará hasta con dosdecimales.
Este porcentaje se aplicará sobre el monto del impuesto que haya gravado laadquisición de bienes, servicios, contratos de construcción e importaciones queotorgan derecho a crédito fiscal, resultando así el crédito fiscal del mes. Laproporción se aplicará siempre que en un período de doce (12) meses, incluyendoel mes a que corresponde el crédito fiscal, el contribuyente haya realizadooperaciones gravadas y no gravadas cuando menos una vez en el períodomencionado.
Tratándose de contribuyentes que tengan menos de doce (12) meses de actividad,el período a que hace referencia el párrafo anterior se computará desde el mes enque inició sus actividades.
Los sujetos del impuesto que inicien o reinicien actividades, calcularán dichoporcentaje acumulando el monto de las operaciones desde que iniciaron oreiniciaron actividades incluyendo las del mes al que corresponda el crédito, hastacompletar un período de doce (12) meses calendario. De allí en adelante seaplicará lo dispuesto en los párrafos anteriores.
Para efecto de la aplicación de lo dispuesto en el presente numeral, se tomará encuenta lo siguiente:
- Se entenderá como operaciones no gravadas a las comprendidas en el artículo1º del decreto que se encuentren exoneradas o inafectas del impuesto asícomo la prestación de servicios a título gratuito y la venta de inmuebles cuyaadquisición estuvo gravada, siempre que sean realizados en el país.
- No se consideran como operaciones no gravadas la transferencia de bienes noconsiderados muebles y las previstas en los incisos c), i), m), n) y o) del artículo2º del decreto.
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No se incluyen para efecto del cálculo de la prorrata los montos por operaciones deimportación de bienes y utilización de servicios”.
Dado que el importe del “crédito fiscal” incide de manera directa e inmediata en ladeterminación de la “deuda tributaria”, lo más aconsejable es que sea la ley, y nouna norma reglamentaria, la que regule el procedimiento para calcularlo.
4. Aspecto personal del derecho a los créditos fiscales — sujetos que puedensolicitar impuestos descontables:
Según se observa en el capítulo sobre el “aspecto personal del hecho generador”,este documento recomienda que los países andinos concedan personalidadtributaria para los efectos del i.v.a. a los “conjuntos económicos” que no ostentanpersonalidad según las demás ramas o sectores que integran el ordenamiento,como suele ocurrir con los “consorcios”, “joint ventures”, “contratos de asociación”,“patrimonios autónomos”, etc.
El motivo fundamental de la recomendación no es otro que la naturaleza indirectadel impuesto sobre las ventas y la función eminentemente instrumental quecumplen los deudores del i.v.a., para hacer posible que el impuesto finalmentesoportado por el consumidor arribe a las arcas estatales. En el mismo capítulo seadvierte sobre la inconveniencia que puede representar para los Estados elfraccionamiento del i.v.a. repercutido a los consumidores, de manera tal que cadaintegrante del conjunto económico responda por la porción del impuesto queequivalga al porcentaje que le corresponda en la unidad de la cual hace parte.
Con ese mismo criterio, en este capítulo sobre “impuestos descontables” serecomienda que sea el conjunto económico, como un todo, el que solicite el créditofiscal por los impuestos repercutidos, de manera integrada, como un verdaderosujeto pasivo del impuesto sobre el valor agregado.
Las normativas que admiten o implican el fraccionamiento del impuesto generado yde los impuestos repercutidos, así sea por discutibles interpretaciones, conllevangrandes dificultades para la administración del impuesto y numerosas y fundadasdudas que, a la postre, devienen en litigios y afectan la recaudación efectiva.
5. Relación del impuesto al valor agregado con otros impuestos:
Es interesante establecer el tratamiento que las normativas le asignan al i.v.a. enlo que atañe a sus implicaciones en la depuración o liquidación de otrosimpuestos.
En primer lugar, las normativas coinciden en establecer que el i.v.a. repercutidocon motivo de la compra de bienes o la utilización de servicios solamente tieneimplicaciones respecto del mismo i.v.a., como descontable, a través del créditofiscal que se comenta en el documento. En consecuencia, es claro que el i.v.a.que recibe el tratamiento del crédito fiscal no es susceptible de deducir paraefectos del impuesto sobre la renta ni genera ningún otro efecto en otros tributos.
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Sin embargo, en la normativa colombiana se aprecian algunos tratamientosespeciales de interés que obedecen a dos limitaciones al sistema de crédito fiscalque tienen que ver con el límite de los impuestos descontables, en presencia dediferencias de tarifa, y con la imposibilidad del descuento de impuestosrepercutidos con motivo de la adquisición o importación de activos fijos. En elprimer caso, la normativa colombiana, según se comenta en el texto del trabajo,establece como límite máximo de los impuestos descontables el resultante deaplicar la tarifa atribuible a las operaciones gravadas que realice el agente oresponsable de que se trate al precio del bien adquirido o del servicio. Ladiferencia no susceptible de tratar como crédito fiscal recibe el tratamiento decosto o de deducción para los efectos de la depuración y liquidación del impuestosobre la renta, circunstancia esta que, considerando la tarifa vigente en Colombiapara este último tributo, del 35% para las sociedades, implica una recuperación del35% y no del 100% sobre el componente en análisis. En el segundo caso, dadoque la normativa colombiana prohibía el descuento del impuesto por laimportación o adquisición de activos fijos, la ley 6 de 1992 estableció, en suoportunidad, el beneficio consistente en que los contribuyentes del impuestosobre la renta que tuvieran la condición de personas jurídicas pudieran restar eli.v.a. repercutido contra el impuesto sobre la renta a cargo. No obstante, estebeneficio se eliminó por la ley 488 de 1998 y a partir del año gravable 1999 el i.v.a.repercutido con la adquisición o nacionalización de activos fijos no se puederestar, como crédito fiscal, respecto del impuesto sobre la renta, sino que es unmayor valor del costo que, como tal, se constituye en base para la depreciacióndel bien. Sin embargo, la ley 488, como una compensación al hecho de que seelimina el beneficio que consagraba la ley 6°, dispuso que la depreciación delmonto del i.v.a. puede hacerse en el mismo año de la adquisición onacionalización, aunque la vida útil del activo sea de más años.
De otra parte, las normativas no son unánimes en torno a lo que puede ocurrir conla incidencia de otros impuestos indirectos en el i.v.a., en particular para lo quetoca con la base gravable, ni hay reglas precisas sobre las implicaciones del i.v.a.en la base gravable de otros impuestos, salvedad hecha de lo relacionado con losderechos arancelarios. Sobre los derechos arancelarios, en efecto, las normativascoinciden en establecer que el i.v.a. sobre las importaciones se liquida sobre unabase gravable que incluye su importe. Pero en otros tributos se presentansituaciones como la de Perú, cuya normativa dispone que el impuesto selectivo alconsumo hace parte de la base gravable para la liquidación del i.v.a. La normativacolombiana, no a través de la ley sino de normas reglamentarias, ha dejadoprevisto que el i.v.a. no hace parte de la base gravable para la liquidación de losimpuestos que se cuantifican en función de los ingresos, como ocurre con elimpuesto de industria y comercio o, en términos de utilidad, con el impuesto sobrela renta.
Sin embargo, la precisión de la norma reglamentaria colombiana es perfectamentefactible en todas las normativas y, aunque no se incluyera, sería clara debido aque es reconocido que el monto del i.v.a. que se genera con motivo de lasoperaciones que realicen los responsables constituye un crédito en la cuenta delimpuesto sobre las ventas por pagar y no es mayor valor del ingreso, motivo por elcual no se expresa, en absoluto, en los estados de pérdidas y ganancias de lascompañías.
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Finalmente, y en desarrollo de lo que se expuso anteriormente, es claro que engeneral en todos los países andinos el impuesto sobre las ventas que no seasusceptibles de tratamiento de crédito fiscal es mayor valor del costo o de ladeducción o gasto para los efectos del impuesto sobre la renta.
CAPITULO III
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DE FORMAS DEEXONERACIÓN EN EL I.V.A.
Ya se dejó anotado que los países utilizan diferentes expresiones para identificar lasdiversas formas de exoneración de bienes y servicios en el impuesto sobre el valoragregado. A esta circunstancia, de por sí vinculada a los objetivos de armonizacióncomunitaria, se une la necesidad de establecer políticas que puedan servir dereferencia a los países andinos tanto sobre las formas de exoneración másaconsejables como sobre las políticas que deben informar a las decisiones dellegislador en esa materia. Sobre esas bases, este capítulo comprende tres secciones,a saber: Una primera, relacionada con la unificación de términos en materia deexoneraciones del i.v.a.; una segunda, orientada a dejar en claro una propuesta básicasobre “formas de exoneración”; y una tercera, sobre las políticas generales que puedenservir de referencia para que los ordenamientos nacionales regulen el tema. Veamos:
1. Unificación de términos y sistemas más adecuados de exoneración:
Se sugiere utilizar el término “exoneración” como género que comprende lasdiversas formas de liberar del impuesto determinados bienes o servicios. Al fin yal cabo, según el Diccionario de la lengua española, “exonerar”, en su primeraacepción, significa “aliviar, descargar de peso u obligación”.
Como especies, se recomienda hacer referencia a “exenciones” o “no sujeciones”.
a. Las exenciones en el i.v.a. como forma más apropiada de exoneración:
Las “exenciones” entrañan una exoneración perfecta, o pura, del impuestoporque se estructuran según el sistema de “tarifa cero”, a la luz del cual elsujeto que realiza las ventas o prestaciones de servicios sí se consideracomprendido por el ”ámbito de aplicación del impuesto” pero con una tarifaigual a cero que, en definitiva, se traduce en que puede restar de cero elimporte de los impuestos repercutidos y, en su caso, reclamar del Estado sudevolución. Si adicionalmente realiza actividades gravadas con otras tarifas,todos los sistemas andinos consultados coinciden en permitir la compensaciónautomática de los tributos repercutidos con los generados, en la mismadeclaración tributaria.
Dos son las posibles hipótesis de “exención” que pueden comprender lasnormativas nacionales desde el punto de vista de las actividades originarias dela “tarifa cero”:
En primer lugar, el régimen que la generalidad de los países aplican a losexportadores de bienes corporales muebles en el sentido de habilitarlos para
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reclamar la devolución o recuperación de los impuestos repercutidos que tienenque ver con compras de bienes o utilizaciones de servicios vinculados a laactividad de exportación. Si bien desde el punto de vista de la realidad noestamos en este caso ante una “exención”, en el sentido de liberar alconsumidor del pago del impuesto, porque a la postre sí debe sufragarlo peroen el “país de destino”, lo cierto es que en lo que atañe al vínculo jurídico con elEstado exportador sí hay una exoneración total.
En segundo lugar, el régimen de “exención” para algunos bienes y serviciosque se venden o prestan con destino al mismo circuito económico del productoro prestador. El sistema se concreta en que los productores de los “bienesexentos” o prestadores de “servicios exentos” quedan cobijados por el "ámbitode aplicación del impuesto" pero según la regla de la “tarifa cero”, a la luz de lacual están habilitados para recuperar los impuestos repercutidos y, en ausenciade actividades gravadas con otras tarifas que les permitan una compensaciónautomática, reclamar del Estado la devolución de saldos a favor. Ejemplo detan interesante régimen de exoneración lo fue Colombia, con un amplioespectro, hasta la entrada en vigencia de la ley 49 de 1990, con menor alcancedurante la vigencia de las modificaciones introducidas al respecto por la ley 223de 1995 y 488 de 1998 en mínima proporción a raíz de lo previsto por la ley 488de 1998. Hoy, sólo tienen derecho a la recuperación de impuestosrepercutidos, según el régimen de “tarifa cero”, los productores de libros yrevistas de carácter científico o cultural y cuadernos de tipo escolar de lapartida 48.20 del Arancel de Aduanas (artículos 478 y 481, literal c), delEstatuto Tributario, 23 de la ley 98 de 1993, 279 de la ley 223 de 1995 y 154 dela ley 488 de 1998), las entidades oficiales de educación superior previstas enla ley 30 de 1992 y los prestadores de servicios intermedios de la producciónde bienes que se exporten, a que se refiere el b) del artículo 481 del EstatutoTributario.
Hay otra modalidad de exoneración total que no corresponde exactamente a lade “tarifa cero” pero que igualmente implica que el comprador del bien odestinatario del servicio quede completamente liberado del pago del impuesto yes la que han consagrado la generalidad de los ordenamientos nacionales alpermitir al adquirente o usuario que reclame del Estado la devolución delimpuesto repercutido. Empero, como suele ocurrir en este aspecto de lasexoneraciones, los países andinos difieren en lo que atañe a los casos en queel régimen procede y sólo coinciden en acogerlo para lo relacionado con losconsumos de las misiones diplomáticas y de los extranjeros en tránsito por elpaís.
b. El sistema de “no sujeción” como mecanismo imperfecto de exoneraciónque debe ser desechado
La segunda modalidad de exoneración es la de “no sujeción”, o “no causación”,y consiste en que los bienes o servicios de que se trate quedan por fuera del“ámbito de aplicación del impuesto” y, por consiguiente, no habilitan a quien losvende o presta para recuperar los impuestos repercutidos ni, menos aún, parareclamar del Estado la devolución de saldos a favor en ausencia demecanismos de compensación automática.
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Este sistema de exoneración es “imperfecto” porque si bien en las entregas oprestaciones de servicios posteriores el tributo no se genera, los impuestosrepercutidos de las fases precedentes se agregan al costo o gastocorrespondiente a la actividad y, por consiguiente, inciden en los precios quedeban fijar los agentes económicos o en sus márgenes de utilidad.
Tan cuestionable sistema tiene efectos perniciosos, tanto en lo que atañe alcomercio internacional como en lo que toca con el mercado interno.
En el primer caso, porque se traducen en condiciones de ventaja para losproductos importados en relación con los fabricados en el “ámbito de aplicacióndel impuesto” debido a que los exportadores , según el principio de “imposiciónen el destino”, reciben de sus Estados el importe de los impuestos repercutidosen las fases precedentes a la exportación en tanto que los productoresnacionales, debido al “régimen de no causación”, no pueden recuperar losimpuestos que se les trasladen en desarrollo de su actividad.
En el segundo aspecto, el sistema afecta las condiciones de justicia del tributoporque, necesariamente, se traduce en una de dos consecuencias igualmentecontrarias a la equidad: o bien conlleva un incremento en los precios, si elmercado lo permite, con efecto inmediato en las clases de menores recursos sise tiene en cuenta que son precisamente los bienes que integran sus canastasde consumo los que suelen ser cobijados por el “beneficio”; o bien conduce auna reducción del margen de rentabilidad del agente económico de que setrate, si el mercado no permite la traslación, evento en el cual el efecto deinjusticia se pone de manifiesto en la desnaturalización del tributo, a la postreasumido por persona distinta del consumidor final.
Tal vez por ese motivo ordenamientos como el peruano han optado por incluirnormas en las cuales se concede al agente económico afectado la facultad derenunciar al régimen de “no sujeción” con el fin de poder recuperar, por la víadel crédito fiscal, los impuestos repercutidos (Art. 7 LIGV).
Este documento, habida cuenta de las consideraciones anteriores, sugiere a laComunidad Andina una propuesta de armonización a los países miembros dela subregión en el sentido de que el único sistema de exoneración que adoptensea el de “exención”, o de “tasa cero”, de manera que se elimine elcuestionable mecanismo de la “no sujeción”.
Es bueno anotar, al respecto, que una recomendación en tal sentido fueaprobada por la Asamblea de las XXI Jornadas Latinoamericanas de DerechoTributario de Cartagena (Colombia), en 1995.7
Y en lo que tiene que ver con los consumos internos, los países andinospodrían evaluar los casos en que en lugar de la exoneración tipo “tasa cero”deba reconocerse a ciertos compradores o usuarios de servicios el derecho dereclamar la devolución de los impuestos repercutidos, tal como ocurreactualmente en ordenamientos como el colombiano, para sectores sociales
7 Véase Institutos Latinoamericano y Colombiano de Derecho Tributario, Memorias de las XXI jornadas
latinoamericanas de derecho tributario, vol. II, Santafé de Bogotá, 1996.
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que lo ameritan o en la generalidad de los países en lo que toca con lasmisiones diplomáticas y consulares.
Finalmente, y sin perjuicio de la recomendación de este documento en elsentido de que las exoneraciones que se acojan en las normativas sean “tipoexención” o de “tasa cero”, se plantea como una posibilidad a examinar la delllamado ”i.v.a. implícito” que acogió en Colombia la ley 488 de 1998 comoalternativa para el caso de que se conserve el sistema de “exoneraciónimperfecta” “tipo exclusión” o de “ no causación”. Este mecanismo, cuyajustificación radica en las condiciones de desigualdad en que se encuentran losproductos nacionales en relación con los importados por no ser factible para elfabricante la recuperación de los impuestos repercutidos, consiste en que elGobierno, mediante decreto reglamentario, señala tipo impositivo equivalente ala “tarifa general del impuesto sobre las ventas promedio implícita en el costode producción de bienes de la misma clase de producción nacional”. Con finesde información, se transcribe en seguida el parágrafo 1º del artículo 424 delEstatuto Tributario de Colombia, en el cual se regula la materia así:
“La importación de los bienes previstos en el presente artículo estarágravada con una tarifa equivalente a la tarifa general del impuesto sobrelas ventas promedio implícita en el costo de producción de bienes de lamisma clase de producción nacional, con excepción de aquellos productoscuya oferta sea insuficiente para atender la demanda interna.”
“Para efectos de la liquidación y pago del impuesto sobre las ventas porlas importaciones de esta clase de bienes, el Gobierno Nacional deberápublicar la base gravable mencionada en el inciso anterior aplicable a laimportación de cada bien, teniendo en cuenta la composición en suproducción nacional.”
“Tampoco será aplicable lo dispuesto en este parágrafo a la importación deenergía eléctrica, de los combustibles derivados del petróleo, de gaspropano o natural, y de los bienes de las partidas 27.01, 27.02 y 27.03”.
Recientemente, el Gobierno Nacional aplicó por primera vez las facultadesprevistas en el parágrafo transcrito, a fin de hacer extensivo el i.v.a. a laimportación de una serie de productos con la “tarifa promedio implícita”resultante del estudio realizado al efecto sobre el porcentaje que representa eli.v.a. repercutido, y no recuperado, en el monto total del costo de fabricación deesos bienes en el país (decreto reglamentario 1344 del 22 de julio de 1999).8
La interesante solución contemplada en la normativa de Colombia registra, sinembargo, tres inconvenientes que deben ponerse de presente en este escrito asaber :
En primer lugar, no descarta sino que confirma la incidencia parcial con elimpuesto respecto de los bienes que en cada caso sean materia dereglamentación.
8 Por considerarlo de interés para los estudios que hayan de efectuarse en esta materia se adjunta a
este documento, como anexo, una fotocopia del decreto 1344 de 1999.
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En segundo lugar, da lugar a fundadas dudas e inquietudes en torno a suconstitucionalidad, porque, al menos según el artículo 338 de la Constitución deColombia, es la ley la que debe establecer “directamente”, y no“Indirectamente”, la tarifa de los impuestos. Excepcionalmente, la CartaPolítica en comentario permite que la ley faculte a las autoridadesadministrativas para establecer las tarifas de las “tasas” y “contribuciones”,dentro de los precisos lineamientos sobre “método”, “sistema” y “forma dereparto” que establezca la misma ley. Mas en lo que atañe a los impuestos, ladisposición constitucional es enfática al advertir que todos los elementos de laobligación deben estar previstos de manera directa por la ley. En todo caso, esde advertir que hasta la fecha no se ha presentado ninguna controversia sobrela constitucionalidad de la norma colombiana citada y, por consiguiente, losanálisis y consideraciones sobre el particular son meramente doctrinarios.
En tercer lugar, puede generar discusiones internacionales en torno alcumplimiento de las reglas sobre “tratamiento igual” para los productosprovenientes del exterior, si bien su concepción se dirige precisamente aprocurar que, a la postre, los productos importados tengan la misma incidenciatributaria que los fabricados en el país.
2. Recomendaciones en materia de “políticas de exoneración”:
Si bien es muy difícil que los países andinos puedan acordar una lista unificada debienes y servicios susceptibles de exonerar del i.v.a. en sus normativas internas,este documento así lo sugiere con el propósito de procurar que, de esa manera, sedescarten distorsiones que afecten las decisiones sobre consumo o inversión.
Arribar a una lista única puede contribuir, en grado importante, al propósitofundamental del “mercado interior” que informa a todo proceso de integración y alandino en particular.
Sobre esas bases, a continuación se sugieren algunos criterios de referencia.Veamos:
a. Revisión minuciosa de la lista de bienes y servicios susceptibles deexención:
Dado que la aplicación del sistema sugerido puede afectar los recaudos de lospaíses , y considerando que en muchos casos los propios agentes económicosprefieren la generación del impuesto que el antitécnico régimen de “nosujeción”, su adopción definitiva implica una revisión, en detalle, de las listasvigentes sobre bienes y servicios exonerados, a fin de limitarla a los casos enque estrictamente se requiera el sistema por las razones sociales o económicasa que haya lugar.
Para esa revisión, resulta indispensable un análisis sobre los componentesusuales de consumo de las clases de menores recursos para establecer laexención sobre los productos más significativos y, de esa manera, investir deprogresividad al tributo.
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b. Adopción del arancel como sistema de clasificación e identificación delos bienes exentos:
Como se sabe, el arancel aduanero ha sido el fruto de un gran esfuerzointernacional para la clasificación de los bienes en aras de facilitar la aplicaciónde los gravámenes propios del comercio exterior. Las notas explicativas y lasreglas de interpretación que al respecto se han acogido por la ComunidadInternacional, hacen de esta clasificación una herramienta de trascendentalutilidad que bien se puede utilizar en las normativas que regulan a losimpuestos sobre ventas de bienes.
Tal es el caso de i.v.a., respecto del cual ordenamientos como el colombianohan acudido a las “posiciones arancelarias” para efectos de conformar las listasde bienes exonerados.
Una medida como esta, así no se haya logrado en una normativa común sobrelos bienes y servicios materia del beneficio, puede constituir un gran paso haciala aproximación de los diferentes regímenes.
c. Políticas de exoneración:
En síntesis, las siguientes consideraciones pueden servir de referencia paraque los países emprendan el estudio sobre los bienes susceptibles de calificarcomo exentos:
• Razones de progresividad del tributo — desgravación de los productos queconsumen las personas de menores recursos: De las necesidades básicasde la población los países suelen tener presentes, para los efectos deli.v.a., las relacionadas con “alimentación”, “vivienda”, “salud” “educación” y“servicios públicos”
Sobre esa base, los análisis deben orientarse a establecer reglas precisasde exención para los productos o servicios de esos cinco sectores que enefecto inciden, de modo manifiesto, en los consumos de las personas demenores recursos. Porque hay alimentos, condiciones de vivienda,instituciones de educación y medicamentos, servicios de salud o serviciospúblicos, a los cuales no tienen acceso propiamente los pobres, y si lotienen es en forma subsidiada, circunstancia esta que no justifica suincidencia con el impuesto.
Y como el régimen que se sugiere es el de recuperación de impuestosrepercutidos, no hay por qué ampliar las listas de exoneración con lasmaterias primas, equipos de capital o servicios vinculados a la producción oprestación de los bienes o servicios exentos.
Si bien su conformación puede implicar algún grado de complejidad, sesugiere la elaboración de una lista andina de bienes y serviciossusceptibles de exoneración para que la adopten los países de lasubregión.
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d. Una consideración especial sobre los bienes susceptibles decontrabando:
Es conocido que hay ciertas clases de bienes cuyos niveles de contrabandoson de grandes proporciones, hasta el extremo de conformar mercados en loscuales la circulación de productos legalmente importados y nacionalizados esostensiblemente inferior a la de los productos que ingresan de manera ilícita alos territorios aduaneros. Tal es el caso de los licores y cigarrillos, respecto delos cuales no solo hay una marcada dependencia del consumo en relación conlos productos extranjeros, sino que las multinacionales que los fabrican noprestan ninguna colaboración en procura de contrarestar el flagelo, debido aque su principal interés está constituido por las ventas en los mercados másamplios posibles.
En ese contexto, la presencia de aranceles aduaneros e i.v.a. a lasimportaciones no se traduce realmente en un recaudo significativo para lospaíses afectados y, por el contrario, dada la ilegalidad que le sirve de entorno asu introducción y circulación dentro del territorio aduanero, originan, endefinitiva, disminuciones incalculables en el potencial de recaudo por otrosimpuestos de particular trascendencia, como pueden ser los de renta oindustria y comercio.
A esa consideración cabe agregar las grandes inequidades que se generan alos productores nacionales sometidos, como están, a la generación deimpuestos sobre las ventas según las tarifas que se apliquen a este tipo debienes.
Por lo anterior, se sugiere a los países andinos la exención de los productossensibles al contrabando, según análisis económicos y jurídicos queemprendan para elaborar la lista correspondiente. Para ello, se hace necesarioun estudio pormenorizado por cada tipo de bien de los que se consideranafectados por el problema y justificar las razones de exoneración de manerasuficiente, de forma tal que quede claro que si bien puede no tratarse deproductos de primera necesidad, es indispensable exonerarlos paracontrarrestar los inequitativos efectos que el contrabando puede generarespecialmente en materia de empleo.
e. Regímenes especiales de exoneración por el destino de los bienes oservicios a la exportación:
Con el propósito de facilitar un régimen armonizado para las exportaciones, serecomienda que la Comunidad Andina elabore una lista de posibles sistemasde exoneración de bienes y servicios vinculados a la actividad. Entre ellos,pueden mencionarse los siguientes:
a) Materias primas para la elaboración de bienes de exportación.
b) Servicios intermedios para la producción de bienes que se exporten.
c) Consideración de las zonas francas como extraterritoriales para los efectosde las importaciones pero como parte del ámbito de la aplicación del
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impuesto para los efectos del régimen de "tasa cero" y la devolución deimpuestos repercutidos.
d) No generación del i.v.a. con motivo de la adquisición o importación debienes de capital vinculados a las exportaciones o establecimiento de unrégimen de recuperación inmediata o de indexación para el i.v.a.repercutido en esos casos.
En lo que atañe a los sistemas de exoneración del i.v.a. en la importación dematerias primas y la suspención del de impuesto en la importación de bienesde capital vinculados a la actividad exportadora, este documento recomienda elanálisis, en su momento, del denominado “Plan Vallejo” que se aplica enColombia desde hace varios años.
CAPÍTULO IV
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DEL RÉGIMEN DEDEVOLUCIONES EN EL I.V.A.
El sistema del impuesto sobre el valor agregado en el método de “crédito del impuesto”que prevalece en los países andinos, se traduce en que cada “deudor de la cadena”debe trasladar al Estado, a título de impuesto a su cargo, el resultado de restar delimpuesto liquidado sobre el valor total de las operaciones que realice los impuestosrepercutidos con motivo de las adquisiciones de bienes y utilizaciones de servicios.
Tal es el contexto en que deben entenderse las “devoluciones”, cuyo origen, endefinitiva, no suele ser otro que el exceso de los “impuestos descontables” en relacióncon los “impuestos generados”.
Entre los casos que pueden dar lugar a la necesidad de “devolución”, a la luz de loprevisto en las normativas nacionales examinadas y de lo que esta investigación sepermite sugerir, cabe mencionar lo siguientes:
• Devolución a los exportadores de bienes que no logren compensar automáticamentelos impuestos repercutidos con los generados por otras actividades gravadas, através de la declaración tributaria.
• Devolución a los exportadores de servicios que no logren compensarautomáticamente los impuestos repercutidos con los generados por otrasactividades gravadas, a través de la declaración tributaria.
• Devolución a quienes generen permanentemente saldos a favor como consecuenciade diferencias de tarifa entre los bienes y servicios que compran o utilizan y losbienes y servicios que venden o prestan.9
• Devolución a los productores de bienes exentos y prestadores de servicios exentosque no logren compensar automáticamente, los impuestos repercutidos con losgenerados por otras actividades gravadas a través de la declaración.
9 En el supuesto de que se acogiera la recomendación de unba tarifa única general para el i.v.a.
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• Devolución a los deudores del i.v.a. que cesen en el desarrollo de sus actividades y,en el momento de hacerlo, cuenten con saldos de impuestos descontables que aunno hayan podido recuperar. En este aspecto, es necesario insistir en la reglafundamental del i.v.a. según la cual “el Estado no debe recibir a título de tributossufragados por los “deudores de la cadena” ni más ni menos de lo que a la postrepaga el consumidor final a título de impuesto”.
• Devolución a los compradores de bienes y usuarios de servicios en todos los casosen los cuales los ordenamientos tengan previsto que el impuesto se genere conmotivo de la venta o actividad de que se trate, pero respecto del cual susdestinatarios sean los llamados a reclamar del Estado la devolución. Este régimense aprecia en varios de los países andinos y es el que, por lo general, se utiliza paraliberar del tributo a los diplomáticos y a ciertos destinatarios que lo ameritan porrazón del tipo de consumo (vgr. la vivienda de interés social en Colombia).
En todos los anteriores casos, resulta indispensable que los sistemas de “compensación”o “devolución” sean expeditos y eficientes, de manera que no se desvirtúen los objetivosde la técnica por formalismos exagerados y retardos por parte de la autoridadestributarias.
Es común en los países andinos, en unos más que en otros, que los titulares del derechoa la devolución se quejen por los permanentes obstáculos y trabas a que son sometidospor los regímenes y por los funcionarios encargados de aplicarlos.
Sobre el particular, dado los fines de la investigación, este documento consideranecesario hacer especial énfasis en que si hay un sector en el cual se impone unrégimen claro y expedito y una conciencia de plena colaboración y estímulo por parte delos funcionarios es el de las exportaciones. De hecho, cualquier mecanismo que impidaa los exportadores andinos recuperar en forma oportuna, y por su valor real, el importede los saldos a favor, resulta lesivo de los intereses y propósitos nacionales ysupranacionales porque puede colocarlos en situación de desventaja en comparacióncon los exportadores de otros países que sí logren el retorno de impuestos repercutidosen forma rápida.
Por lo anterior, como una de las conclusiones de mayor trascendencia de estainvestigación, se sugiere la elaboración de un “modelo de régimen unificado dedevoluciones y descuentos del i.v.a. a nivel andino” para que haga parte de lasdecisiones de armonización.
Entre las normas que podría incluir el proyecto, cabe mencionar las siguientes:
a. Las que establezcan la indexación de saldos a favor en las declaracionestributarias.
b. Las que establezcan que los intereses a cargo del Estado deudor seanequivalentes a los intereses que sufragan los sujetos pasivos a favor del Estado.
c. Las que establezcan términos especialmente breves, que no puedan desconocersepor ningún motivo, para el caso de solicitudes de devolución o compensaciónrespaldadas con garantías bancarias o de compañías de seguros.
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d. Las que faciliten mecanismos de compensación automática de los saldos a favorcon otros impuestos que administre la misma autoridad tributaria.
e. Las que establezcan términos de prescripción para el derecho a reclamar ladevolución o compensación.
f. Las que establezcan sanciones a quienes reclamen u obtengan la devolución ocompensación de saldos a favor improcedentes o sustentados en declaracionestributarias inexactas o amañadas.
g. Las que regulen, en general, las causales de inadmisión y rechazo de lassolicitudes de devolución o compensación.
h. Las que regulen, en general, los requisitos para las solicitudes de devolución ocompensación y los términos y condiciones en que las mismas deben ser atendidaspor el Estado.
CAPÍTULO V
ARMONIZACIÓN EN MATERA DE “REGÍMENES SANCIONATORIOS”
Dentro de la propuesta de armonización en materia fiscal, el tema del régimensancionatorio reviste singular importancia desde varios puntos de vista: en primer lugar,por no afectar los recaudos es una materia de posible acogida por los países miembros;y en segundo lugar, puede incidir de manera positiva en el ánimo de los inversionistas,tanto subregionales como del resto del mundo.
Es sabido que uno de los objetivos de la Comunidad está en alcanzar la mayor afinidadentre las distintas legislaciones, particularmente en materia económica, con miras a lapaulatina consolidación de un macroespacio dentro del cual los mercados andinosencuentren un desarrollo conjunto, sostenido y en condiciones de igualdad. Dentro deeste contexto, el área tributaria se convierte en el eje central de la discusión, pues esindudable que los inversionistas toman la variable "impuestos", como uno de los pilaresde sus decisiones económicas.
Y como ya se anunció, buscar la armonización en materia sancionatoria es una tarearelativamente menos difícil porque las medidas a que haya lugar no afectan losrecaudos nacionales, o al menos no de manera importante, y, por el contrario, puedenservir para fortalecerlos.
Si se consolida un régimen que brinde seguridad jurídica a los potencialescontribuyentes mediante el establecimiento de sanciones claras, con penas equitativasy uniformes, con la garantía de un debido proceso y unos principios que conformen unaespecie de "estatuto del contribuyente", los inversionistas ya no tendrán por qué incluirdentro de sus criterios de referencia para tomar decisiones, a la hora de invertir, elhecho de que un país tenga sanciones más severas o más benignas que otro; o que lasnormas en la materia sean difusas o claras. De lo que se trata es de procurar unrégimen sancionatorio que al mismo tiempo garantice la seguridad jurídica y contribuya,de modo eficaz, a contrarrestar el flagelo de la evasión y el fraude.
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En ese orden de ideas, este capítulo comprende tres secciones: en primer lugar, unaexposición general sobre el estado actual de los regímenes sancionatorios de lospaíses andinos, con particular énfasis en sus fortalezas y falencias para, de esta forma,brindar una idea global de los cambios que se proponen; en segundo término, unadelimitación, a grandes rasgos, de los aspectos centrales de la propuesta dearmonización; y en tercer lugar, una referencia especial a las implicaciones penales dela apropiación del i.v.a. por los deudores del impuesto. Veamos:
1. Estado actual de los regímenes sancionatorios de los países andinos enmateria tributaria- Aspectos generales.
Una vez estudiados los regímenes tributarios de los países miembros de laComunidad Andina en lo concerniente a su aspecto punitivo, encontramos que sibien hay cierta afinidad en algunas de las legislaciones, se aplican reglas cuyasdiferencias son abismales —y ciertamente perjudiciales para los finescomunitarios—, y normas respecto de los cuales hay vacíos que deben sercorregidos.
Como común denominador, encontramos que los cinco países distinguen underecho penal tributario, de un derecho administrativo- sancionador tributario. Estadistinción resulta útil, en la medida en que diferencia las conductas que por losefectos que aparejan causan mayor repulsión social, y que, por ello, justificanpenas privativas de la libertad, de las conductas que, sin causar agravio a lasociedad en general, sí pueden generarle daño a las Administraciones Tributariascomo entes recaudadores y que, por ello, se hacen también acreedoras desanciones de índole pecuniaria.
Así mismo, tenemos que países como Bolivia, Ecuador y Venezuela consagranunos principios orientadores del derecho sancionador, generalmente inspirados enel derecho penal, el cual se ha hecho extensivo, por esta vía, a las actuacionesadministrativas. Así, encontramos una serie de normas que propugnan por lairretroactividad de las leyes, la aplicación del postulado de la favorabilidad, laculpabilidad y demás garantías propias de los juicios penales. Perú y Colombia,por su parte, no cuentan con unos parámetros que guíen los procesos porinfracciones tributarias, los cuales han tenido un desarrollo más bienjurisprudencial, con la incertidumbre que ello genera.
Y, por último, tenemos que si bien casi todos los países coinciden en ladeterminación de las conductas que deben ser castigadas, hay diferenciasnotorias en el terreno de las sanciones, particularmente de carácter administrativo,las cuales resulta necesario superar.
a. Derecho penal:
En esta área las legislaciones son más bien afines. Todos los países, conexcepción de Colombia, tipifican la defraudación como un delito tributario.10
Lo mismo ocurre con el contrabando, el cual se encuentra debidamentetipificado en todas las legislaciones, hecho que resulta loable si se atiende a
10 En Colombia, la inexactitud de las declaraciones se sanciona con una multa del 160% del mayor valor
determinado por la Administración (Art. 647 del Estatuto Tributario).
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los efectos directos que tiene su proliferación sobre las estadísticas dedesempleo.
En este mismo orden de ideas, tenemos que todos los países dejan elconocimiento de los delitos tributarios a la jurisdicción penal, solución queresulta ser la más acertada, pues en la medida en que el bien jurídico tuteladoen los delitos supera los intereses meramente recaudatorios de laAdministración, hace necesario que los mismos sean juzgados por unajurisdicción diferente y especializada, recubriendo así de mayores garantías alos administrados.
Por último, llama la atención el régimen de exclusión o reducción de penas,denuncias y recompensas en los casos de delitos e infracciones tributariasintroducido recientemente en el Perú. Esta normativa, a la manera de lossistemas acusatorios, permite a los sindicados de delitos e infraccionestributarias realizar una "negociación" de sus penas, mediante beneficios derebaja o exclusión de las mismas, si proporcionan información eficaz tendenteal esclarecimiento de investigaciones en curso, o al descubrimiento de lacomisión de otros delitos fiscales. Esta medida, puede ser considerada en elorden andino, como un instrumento eficaz en la lucha contra el contrabando yla evasión fiscal.
b. Derecho administrativo sancionador
En materia administrativa, puede advertirse que los cinco países encuentranantijurídicas, en líneas generales, las mismas conductas. En efecto, todossancionan la deficiencia en la presentación de comprobantes por operacionesgravadas, la falta de presentación de las declaraciones, o suextemporaneidad, y el incumplimiento de otras obligaciones formales como lasde suministrar ciertas informaciones a la Administración Tributaria, llevarcontabilidad. Sin embargo, se observan grandes diferencias en las sanciones,con el agravante de que, en algunos casos, son inadecuadas o inequitativasPor ejemplo, mientras algunos países establecen límites a la imposición depenas, generalmente teniendo en cuenta el monto del tributo del cual se trateo una suma determinada, hay otros que consagran sanciones que exceden, enaltos porcentajes, el valor del impuesto dejado de declarar o declarado demanera indebida, sin un límite que determine el máximo de la sanción. Asímismo, algunas legislaciones incurren en la práctica de establecer, en muchoscasos, penas fijas para algunas infracciones, sin permitirle a la AdministraciónTributaria moverse dentro de ciertos parámetros que tengan en cuenta lagravedad del hecho junto con sus efectos, y la conducta del contribuyente 11,sin contar con aquellas que consagran sanciones respecto de conductas queescapan totalmente a la voluntad y diligencia del administrado12. Por su parte,hay tipos que no están definidos de manera “inequívoca”, como lo exige elprincipio de legalidad en materia sancionatoria13. Todo lo anterior no sólo
11 Tal es el caso, en Colombia, de las sanciones por no declarar, las cuales están expresadas en
términos de porcentajes inmodificables.12 Tal es el caso de la improcedencia de las devoluciones al exportador en Perú, cuando se comprueba
que alguno de los intervinientes en la cadena de comercialización de bienes sujetos al IGV (incluso elproductor) ha incurrido en evasión, o cualquier otro delito tributario.
13 Un ejemplo lo constituye el artículo 339 del Código Tributario ecuatoriano, el cual consagra un casoespecífico de extraterritorialidad de la ley. Según la norma, toda infracción tributaria se considera
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resulta inequitativo, sino también inconveniente en la medida en que, como yase ha advertido, puede variar las decisiones de los inversionistas, en el sentidode buscar espacios que garanticen mayor seguridad jurídica.
2. Propuestas en materia sancionatoria
Con base en el esquema anteriormente expuesto, la armonización puede atenderlos siguientes parámetros:
1) La elección entre imponer sanciones administrativas penales debe atender elcriterio del "interés tutelado", de acuerdo con el cual, las conductas queatentan en grado sumo los intereses económicos del Estado, y que por ellocausan un singular agravio social, deben ser constitutivas de delitos, mientrasque las de menor entidad deben tratarse como infracciones administrativas. Eneste orden de ideas, hechos como el contrabando, la defraudación y laindebida apropiación de retenciones e impuestos indirectos, deben dar lugar apenas privativas de la libertad. En cambio, el incumplimiento de deberessimplemente formales, o la incursión en errores en las declaraciones delcontribuyente, entre otros, deben tener, como consecuencia, penasmeramente pecuniarias de carácter administrativo. Al respecto, consideramosque las legislaciones son armónicas y plausibles, en la medida en quecastigan penalmente hechos realmente graves que, por tal razón, merecenser investigados y sancionados de acuerdo con los principios del derechopenal.
2) La legislación colombiana, pese a que sanciona de manera particular hechosconstitutivos de defraudación fiscal, debería tipificar la conducta como un delitotributario.
3) No es loable que por medio de infracciones administrativas, se sancionenhechos en los que no tenga ninguna participación el destinatario de la pena.Por ello, no son aconsejables sanciones como la establecida por el decreto014-99 EF en la legislación peruana, en relación con las devoluciones del IGVa favor del exportador y su rechazo o reembolso cuando se compruebe quealgunos de los impuestos sobre el valor agregado de la cadena no fue pagadoal Estado por los agentes económicos precedentes.
4) Las sanciones vinculadas con la obligación formal de presentar declaracionestributarias deben ser razonables y de un alcance cuantitativo que no conduzcaal infractor a preferir mantenerse al margen de la ley que someterse a multasexcesivas. En ese aspecto, es de especial importancia observar que para losfiscos es de gran interés ampliar sus listados y registros de contribuyentespara los efectos de control.
Por tal motivo, se sugiere que las sanciones por extemporaneidad y por nodeclarar se revisen de forma tal que consulten la realidad.
cometida en el Ecuador, si la acción u omisión que la constituye, aun cuando se realice en el exterior,produzca "efectos en el país", por comportar "de algún modo" evasión tributaria. Esta norma consagraun verdadero tipo "en blanco", que resulta absolutamente indeterminado y contrario al principio detipicidad que debe orientar la potestad punitiva del Estado.
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Del propio modo, se sugiere que, en todos aquellos casos en los cuales laobligación instrumental de declarar se considera no cumplida por ejecuciónimperfecta debido a la ausencia de algún requisito de forma, se le conceda alos declarantes la facultad de enmendar su error en un determinado lapso, conla condición de pagar una sanción sustancialmente inferior a la que enprincipio les correspondería si persistieran en su incumplimiento. En esesentido, cabe destacar la regla prevista en el parágrafo del artículo 588 delEstatuto Tributario de Colombia, según la cual el declarante que se encuentreen una situación como esa puede corregir el error con el único requisito depagar una multa equivalente al 10% de la que le correspondería en caso deincumplimiento total.
5) La sanción de cierre del establecimiento de comercio debe generalizarse paraaquellos responsables que incurran en conductas evasivas, no lleven sucontabilidad en orden, se abstengan de facturar, o lo hagan de maneraindebida, con el fin de afirmar las herramientas contra la evasión y el fraudefiscales.
6) Para ciertas sanciones vinculadas con la llamada relación entre “potestadesestatales” y “deberes ciudadanos”, como son las que tienen que ver con elenvío de informaciones para fines de control y fiscalización, se recomiendaque no se consagren multas fijas e inmodificables sino topes máximos y cifrasmínimas alrededor de las cuales pueda desenvolverse la AdministraciónTributaria para modular los alcances de la norma en cada caso, del forma talque se tenga en cuenta la gravedad de la falta y las condiciones en que secometió. En Colombia, para citar otro ejemplo que puede ser de interés, laAdministración Tributaria profirió al respecto una resolución de caráctergeneral en la que fija parámetros a los cuales deben sujetarse los funcionariosde impuestos para establecer las multas, según una serie de hipótesis que hansido el fruto de la experiencia en esta materia. En todo caso, debedescartarse por completo la “discrecionalidad del funcionario” y, con esecriterio, puede acudirse a sistemas como el colombiano, que aquí semenciona, conforme al cual una resolución de alcance general e impersonaldel Director de Impuestos Nacionales, puede establecer condiciones precisasde modulación de la pena, dentro de los parámetros y lineamientos previstospor el legislador.
7) Las normativas deben contemplar reglas de reducción de las penas en funciónde actitudes de colaboración del contribuyente o deudor, tales como lasconfesiones o informes que puedan servir de base para la justa tasación de lostributos. Nuevamente vale la pena mencionar, en este aspecto, las reglas dereducción de multas que contempla el ordenamiento colombiano para aquelloscasos en los cuales los contribuyentes o deudores corrijan sus declaracionestributarias durante el transcurso de las actuaciones promovidas por laAdministración para los fines de determinación oficial del importe tributario porpagar.
8) Las legislaciones deben proporcionar seguridad jurídica a sus destinatarios.En este orden de ideas, deben tipificar, de manera clara, los hechosantijurídicos que deben preceder toda sanción, la determinación de losfuncionarios competentes para imponerla, la especificación y condiciones de
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las penas y los principios dentro de los cuales resulta procedente suimposición.
Se sugiere que, tal como ha venido ocurriendo en Europa, los países andinosadopten un “estatuto del contribuyente” en el cual se haga referencia a losprincipios básicos del derecho sancionatorio y, en particular, se precisen loscasos en que procede la aplicación de las reglas e instituciones del derechopenal y, en particular, la relacionada con la proscripción de la “responsabilidadobjetiva”. El estatuto podría contener, en principio, declaraciones y reglascomo las siguientes:
a. Derechos de los sujetos pasivos y responsables:
• Ser informados y guiados por la Administración en el cumplimiento desus obligaciones tributarias.
• Obtener las devoluciones y compensaciones que en cada caso resultenprocedentes sin ninguna traba, con el fin de incentivarlos respecto delcabal cumplimiento de sus deberes.
• Conocer todas las actuaciones iniciadas en su contra, obtener copia delos expedientes y ejercer en forma oportuna y cabal el derecho decontradicción.
b. principios básicos del derecho sancionador:
• Las sanciones cuyo origen radique en hechos respecto de los cualesexista divergencia de criterios entre la Administración y el contribuyente,en cuanto al derecho aplicable o su interpretación, siempre que taldivergencia sea razonable, no deben ser procedentes. Así se tieneprevisto en Colombia para las correcciones de declaraciones tributariasy para las hipótesis en las cuales hay lugar a la “sanción porinexactitud”.
• No debe haber lugar a sanciones cuando los “infractores” hayan obradoal amparo de conceptos proferidos por la Administración Tributaria. Enese sentido, también vale la pena citar el caso colombiano, y enparticular el artículo 264 de la ley 223 de 1995, según la cual loscontribuyentes o responsables pueden esgrimir como argumento a sufavor, en caso de conflicto, los conceptos que haya proferido laAdministración Tributaria no solo para lo que toca con las “sanciones”sino para lo que atañe a la “deuda tributaria” propiamente dicha.
• Tipicidad: Toda norma sancionatoria debe describir los hechossusceptibles de sanción de manera inequívoca, clara y completa.
• Daño: Debe proporcionársele al deudor o responsable la posibilidad deprobar que con su conducta no produjo daños a la Administración o aterceros, con el fin de hacer improcedentes las sanciones de carácteradministrativo en estos casos. Con tal fin, deberá establecerse unprincipio de presunción de daño siempre que se cometa una conductatipificada en la ley como infracción, con la consecuencia de que, en
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caso de que el contribuyente demuestre lo contrario, la sanción de quese trate resulte improcedente.
• Culpabilidad: Respecto de las sanciones que tengan que ver conacontecimientos objetivos e indiscutibles, como es el caso de laextemporaneidad en la presentación de declaraciones, puede procederla imposición de la multa sin previo dictamen sobre la culpa del infractor,sin perjuicio de que el mismo pueda aducir , en su caso, la imposibilidadtotal de cumplir por fuerza mayor o casi fortuito o por la “moracreditorum”, circunstancias estas que nada tienen que ver con su dolo oculpa personal. En lo que atañe a los intereses de mora por el pago dela deuda tributaria con retardo, tampoco debe requerirse el análisissobre la culpa o el dolo, porque los mismos son eminentementeresarcitorios y remuneratorios, sin perjuicio de que, de darse el caso, eldeudor alegue la fuerza mayor o caso fortuito o la “mora creditorum”.Pero en otro tipo de infracciones, como puede ser el caso de lainexactitud, sí es necesario el dictamen sobre culpabilidad. Endefinitiva, se requiere un análisis objetivo que permita clasificar lasinfracciones según sean susceptibles de evaluarse desde la perspectivadel derecho penal o puedan recibir el tratamiento de simples “sancionesadministrativas”. En el primer caso, prevalecerá la “responsabilidadsubjetiva” y en el segundo, la “responsabilidad objetiva”.
• Seguridad jurídica: Aparte de las circunstancias ya expuestas,relacionadas con la posibilidad de que la normativa sea tan clara que lepermita al afectado conocer de antemano las exactas consecuencias desus actuaciones, debería permitírsele que, cuando no tenga lamencionada claridad sobre los efectos de sus negocios, pueda ejerceruna especie de facultad "consultiva" ante la Administración, con efectosvinculantes.
• Presunción de inocencia: Implica que todo proceso debe partir de lapresunción de la inexistencia de responsabilidad por parte del agente, locual convierte a la Administración, no en una parte "contradictora"dentro del procedimiento tendente a la determinación de las sanciones,sino en un sujeto "imparcial" que debe investigar los hechos tantofavorables como desfavorables al contribuyente, así como practicartodas las pruebas que sean necesarias para comprometer suresponsabilidad.
• Suspensión de la ejecución de las sanciones: Toda ejecución desanciones debe quedar suspendida, automáticamente, con lapresentación de los recursos que procedan.
• Irretroactividad: Nadie puede ser sancionado sino conforme a leyespreexistentes al acto que se le imputa.
• Favorabilidad: No obstante lo anterior, la ley permisiva o favorable,aunque sea posterior, debe aplicarse de manera preferente a larestrictiva o desfavorable.
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• Responsabilidad de las personas naturales por los delitoscometidos a través de entes sin existencia física: En aquellos casosen que la comisión de un delito se realice a través de una personajurídica, sociedad de hecho o cualquier otro centro de imputaciónjurídica, serán penalmente responsables las personas naturales querealizaron, facilitaron, favorecieron o encubrieron la infracción.
• La responsabilidad de los representantes, gerentes, contadores,revisores fiscales y, en general, de los apoderados de otros sujetos,sólo debe concretarse en la medida en que se compruebe suparticipación en la infracción.
• Acumulación jurídica de penas: Debe evitarse la acumulación"aritmética" de penas, es decir aquella que se da en los casos en loscuales el contribuyente, con una acción u omisión, o con variasacciones u omisiones, vulnera distintos tipos administrativos o penales,o varias veces el mismo tipo y, como consecuencia de ello, en elproceso en el cual se determina su sanción se hace una sumatoria delas que le corresponderían por cada conducta tipificada en la ley comoinfracción o delito. En cambio, y con el fin de que el contribuyente nosolo pueda cumplir con sus sanciones, sino que se le presenten como"reales" —no irrisorias—, en estos casos debe preverse una especie deacumulación "jurídica" de las sanciones, en virtud de la cual la pena aimponer sea el resultado de la determinación de la infracción que tengala consecuencia más gravosa, aumentada esta en otro tanto, hastacierto límite.
• Exclusión de analogía: Ninguna autoridad judicial o administrativadebe contar con la posibilidad de aplicar analógicamente la leysancionatoria.
• Cosa juzgada: El contribuyente condenado o absuelto mediantesentencia ejecutoriada, no puede ser sometido a nuevo juzgamiento porel mismo hecho, aun cuando a éste se le de una denominación distinta.Para determinar la cosa juzgada, debe haber identidad en los sujetos,en el objeto, en la causa y en la materia de la litis.
• Prejudicialidad administrativa en los procesos penales pordefraudación tributaria: Los países andinos, y en especial Bolivia, nohan podido dar eficaz cumplimiento al tipo penal correspondiente a ladefraudación tributaria debido a que la acción criminal queda afectadapor la “prejudicialidad administrativa” en virtud de la cual sólo cuando sedecida definitivamente la controversia administrativa relacionada con laevasión fiscal puede promoverse la acción penal. Este problema,característico de todas las legislaciones, podría ser solucionado con unaregla según la cual el proceso penal sea de recibo tan pronto como seresuelva la controversia en la vía administrativa “o (gubernativa)” yaunque aún no haya transcurrido la fase litigiosa ante la ramajurisdiccional.
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c. Reglas de procedimiento: Debe haber unas específicas reglas deprocedimiento que garanticen al sujeto pasivo o responsable un debidoproceso, determinen la competencia de los funcionarios de manera clara yle permitan contar por lo menos con dos instancias o dos vías sucesivas,gubernativa y contenciosa, para la solución de sus controversias.
3. Tipo penal especial para los deudores del i.v.a. que se apropien del impuestorepercutido a sus compradores de bienes o usuarios de servicios:
Si bien la doctrina ha planteado la posibilidad de que los deudores del i.v.a. que notrasladen al Estado los impuestos sufragados por los consumidores quedencomprometidos como autores de una modalidad de “peculado”, pareceindispensable que cualquier inquietud sobre el particular se disipe mediante lacreación de un tipo penal que así lo disponga de manera clara.
Es sabido que las constituciones políticas suelen proscribir la “prisión por deudas”.También lo es que la jurisprudencia ha considerado que las deudas en cuestión noson solamente las de derecho privado, sino en general todas las que puedenpresentarse, incluidas las de los particulares con el Estado. Sin embargo, de lo queaquí se trata no es realmente de una “deuda” en el sentido previsto por laConstitución Política, porque es claro que, en términos reales, desde que el deudordel i.v.a., o “responsable”, recibe el importe del impuesto del consumidor, o en sucaso del adquirente o usuario, tiene en su poder dineros que no le correspondenporque son del Estado. Si bien desde el punto de vista nominal o formal elresponsable del i.v.a. es un ”deudor” de la obligación tributaria sustancial, susituación es bien distinta de la que caracteriza a los contribuyentes de losimpuestos directos, como el de renta, los cuales no solo formal sino materialmenteson deudores de los tributos, porque respecto de ellos concurren las condicionesde sujetos de la “percusión” y de la “repercusión”.
En el caso del i.v.a., solamente puede decirse que el “deudor” lo es formal ymaterialmente en relación con el Estado cuando no ha logrado repercutir en elconsumidor el importe del impuesto. Pero si lo ha hecho, si bien conservaformalmente la condición de “deudor” materialmente no, porque, de acuerdo con lanaturaleza del impuesto, cumple una función eminentemente instrumental parahacer posible que lo que los consumidores sufraguen a título de tributo arribeefectivamente a las arcas oficiales.
Tan cierto es lo anterior, que ha llegado a sostenerse que obra como un verdadero“agentes de percepción”, título este que pone de manifiesto su papel de mediadorpara la recaudación del impuesto que sufragan los consumidores. Pero aun si seconcluye que obra como verdadero “sustitutos” del contribuyente, como es nuestrocriterio, es entendido que cuando reciba del sustituido el monto del tributo debetrasladarlo al Estado en forma oportuna. De otra manera, termina apropiándose delos dineros públicos o, en su caso de los rendimientos que generen.
Sobre esas bases, se sugiere recomendar a los países andinos la adopción de untipo penal que castigue las conductas en comentario. Tipo penal que, bueno esanotarlo, debe comprender también a los “agentes retenedores” que no trasladan alEstado, en forma oportuna, las sumas retenidas.
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A manera de ejemplo, y sin perjuicio de la necesidad de efectuarle algunasmodificaciones tanto en la descripción de la conducta punible como en la necesidadde antecedentes criminales aunque se efectúe el pago por parte del delincuente, acontinuación se transcribe el artículo 665 del Estatuto Tributario de Colombia, conlas modificaciones que le introdujeron los artículos 22 de la ley 383 de 1997 y 71 dela ley 488 de 1998:
“Artículo 665. Responsabilidad penal por no consignar las retencionesen la fuente y el i.v.a. El agente retenedor que no consigne las sumasretenidas dentro de los dos (2) meses siguientes a aquel en que se efectúo larespectiva retención, queda sometido a las mismas sanciones previstas en laley penal para los servidores públicos que incurran en el delito de peculado porapropiación.
En la misma sanción incurrirá el responsable del impuesto sobre las ventasque, teniendo la obligación legal de hacerlo, no consigne las sumasrecaudadas por dicho concepto dentro del mes siguiente a la finalización delbimestre correspondiente.
Tratándose de sociedades u otras entidades, quedan sometidas a esasmismas sanciones las personas naturales encargadas en cada entidad delcumplimiento de dichas obligaciones. Para tal efecto, las empresas deberáninformar a la administración de la cual sea contribuyente, con anterioridad alejercicio de sus funciones, la identidad de la persona que tiene la autonomíasuficiente para realizar tal encargo y la constancia de su aceptación. De nohacerlo, las sanciones previstas en este artículo recaerán sobre elrepresentante legal.
Parágrafo 1. Cuando el agente retenedor o responsable del impuesto alas ventas extinga en su totalidad la obligación tributaria, junto con suscorrespondientes intereses y sanciones, mediante pago, compensación oacuerdo de pago de las sumas adeudadas, no habrá lugar a responsabilidadpenal.
Parágrafo 2. Lo dispuesto en el presente artículo no será aplicable para elcaso de las sociedades que se encuentren en procesos concordatorios, o enliquidación forzosa administrativa, o en proceso de toma de posesión en elcaso de entidades vigiladas por la Superintendencia Bancaria, en relación conel impuesto sobre las ventas y las retenciones en la fuente causadas”.
Las observaciones que cabe hacer a la norma transcrita, de cara a su adopción porlos países andinos son las siguientes:
a. Debe dejarse en claro que la conducta punible se tipifica cuando quiera que elretenedor o el deudor del i.v.a. ocultan a la Administración Tributaria el hechodel pago con deducción de la retención en la fuente o la recaudación efectivadel i.v.a., según el caso. Tal circunstancia se presenta cuando, no obstanteque el retenedor conserve la suma retenida o el responsable recaude elimpuesto sufragado por el consumidor, se abstienen de informar lo uno o lo otroy omiten las cifras correspondientes en sus declaraciones tributarias. En esecaso, es evidente que el ocultamiento en cuestión entraña un claro objetivo dedefraudación.
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No ocurre lo propio con los “retenedores” ó “responsables” que sí incluyan losvalores correspondientes en sus declaraciones tributarias de retención en lafuente o de i.v.a., pero no trasladan las sumas de que se trate al Estado porrazones justificadas pues, en tal caso, podemos encontrarnos ante verdaderosdeudores que, en su condición de tales, no puedan ser sometidos a prisión.
b. El tipo penal no debe incluir anticipadamente la identificación del responsablede la conducta, como lo hace el inciso 3º de la norma en análisis. En su lugar,debe decirse que cuando la infracción se relacione con personas jurídicas, lapena debe hacerse recaer en las personas naturales que resultencomprometidas con el ilícito.
c. Es inconveniente que el simple hecho del pago del impuesto y las sancioneslibere al “retenedor”, o al “responsable”, de “responsabilidad penal. Una reglacomo la prevista en el parágrafo 1º de la norma en análisis puede generar unacultura de “pago por descubrimiento” que debe evitarse a toda costa. Sobreesas bases, el tipo penal debería establecer que, en caso de pago, habrá lugara algún beneficio que descarte la prisión pero sin que ello signifique que eldelincuente queda “sin antecedentes penales”.
d. Como es muy común que los vendedores, y especialmente los prestadores deservicios, convengan con los compradores y usuarios la ejecución de laoperación “sin i.v.a.", práctica esta que no solo afecta los recaudos por esteimpuesto sino también los que deberían obtenerse a título de impuesto de rentao sobre actividades empresariales, es indispensable que el tipo penal se hagaextensivo a quienes celebren este tipo de pactos. Con tal fin, puede adoptarseuna regla según la cual en ausencia de discriminación del impuesto porseparado en la factura o documento equivalente el mismo se entiendecomprendido dentro del precio acordado. El texto de la norma sugerida podríadecir lo siguiente:
“Sin perjuicio de las sanciones previstas para la omisión de factura odocumento equivalente, en todos los casos en los cuales se realicenoperaciones gravados con el impuesto sobre las ventas sin que losresponsables reflejen el ingreso correspondiente en susdeclaraciones de renta u omitan la presentación de esta declaracióny no liquiden ni repercutan el correspondiente impuesto sobre lasventas por separado al comprador o usuario del bien o servicio deque se trate se entenderá que dentro del total de la suma pagadapor el comprador o usuario está incluido el i.v.a. atribuible a laoperación. En consecuencia, si no se efectúa el traslado al Estadode la suma correspondiente, en forma oportuna, habrá lugar a lapena de prisión en los términos previstos en este artículo”.
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CAPÍTULO VI
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DE ASPECTO TEMPORAL DELACONTECIMIENTO IMPONIBLE — MOMENTOS DE CAUSACIÓN DEL I.V.A.
Ya en el capítulo I se advirtió que según las normativas andinas y los criterios que sobreel “nacimiento de la obligación tributaria” prevalecen en la doctrina y en los regímenesnacionales, la expresión más apropiada para identificar el momento en el que se generael impuesto con motivo de la ejecución de una operación gravada es la de “causación”.
Cuando quiera que el deudor realiza una venta o presta un servicio sometido alimpuesto, el mismo se origina y, en términos estrictos, nace aunque no se haya hechoexigible aún la obligación de pagar.
Ello significa que, desde el punto de vista de la delimitación temporal del acontecimientoimponible, el tributo de que aquí se trata es “instantáneo”, y no “de período”. Lo queequivale a decir que la obligación sustancial del pagarlo nace a medida que se causa,aunque la exigibilidad sea posterior.
Por lo anterior, se sugiere la revisión del régimen tributario boliviano en el cual se regulael impuesto sobre el valor agregado como “de período”. Según ese ordenamiento, elimpuesto no se cuantifica ni causa por cada operación sino mensualmente, con motivodel período de declaración y sobre la base de restar del impuesto total calculado elimpuesto repercutido igualmente calculado.
Tal como se regula el i.v.a. en Bolivia, y según lo han entendido la doctrina y laadministración tributaria, es un tributo de período mensual y no de hecho generadorinstantáneo. Vale decir, un impuesto al resultado económico del ejercicio medido enfunción del total de los ingresos y del total de los costos y gastos aunque en suexpresión periódica de impuesto sobre el total de las “salidas” y descuento sobre el totalde las “entradas”.
Según se comenta en el capítulo sobre las tarifas del impuesto, el régimen en análisis,como corresponde a la estructura conceptual anotada, establece lo que la doctrinadenomina “i.v.a. por dentro”, para hacer ver que no se discrimina al pie de la factura sinoque se entiende involucrado dentro del total del precio, por lo que es viable distinguirentre la “tarifa nominal” del 13% y la “tarifa efectiva” del 14.94%.14
Con todo, por las consideraciones expuestas sobre la naturaleza del i.v.a., y porqueningún otro de los países andinos tiene previsto un régimen semejante, estainvestigación recomienda que el régimen boliviano se modifique para adoptar laconcepción prevaleciente en los restantes países de la subregión la cual, bueno esanotarlo, responde en mayor grado a las características típicas de este importantetributo.
La medida no entraña mayores traumatismos para los recaudos, ni implica que en lasfacturas deba reflejarse por separado el impuesto en todos los casos. Lo primero,porque no conlleva ninguna determinación en torno al importe de la “deuda tributaria”. Y
14 De $100 que pague el consumidor de un bien sometido al i.v.a. en Bolivia, se entiende que $13
corresponden al impuesto, lo cual significa que la tarifa efectiva es del 14.94%, resultante de dividir$13 entre $87.
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lo segundo, porque es perfectamente factible que cada responsable, al actualizarpermanentemente su cuenta sobre el impuesto a las ventas por pagar, en el registrocorrespondiente al “crédito”, determine matemáticamente la parte del precio quecorresponde al i.v.a y la parte que constituye propiamente ingreso. A manera de ejemplosobre este último aspecto, cabe mencionar el decreto reglamentario 570 de 1984 que seaplicó en Colombia en momentos en que se prohibía la discriminación del impuesto alpie de la factura.
A lo cual cabe agregar que la doctrina sobre la materia le asigna una connotación muyespecial a la distinción entre los impuestos de “hecho generador de período” y los de“hecho generador instantáneo” en lo que toca con el derecho penal tributario. En losprimeros, el delito se consuma en función de la totalidad del período en tanto que en lossegundos se consuma respecto de cada acto constitutivo de la conducta ilícita. En eseorden de ideas, y ante la necesidad imperiosa de tipos reales drásticos y eficaces paralos deudores del i.v.a. que se apropien de las sumas pagadas por los consumidores, laregulación sobre la base del “hecho generador instantáneo” es fundamental, aun a pesarde que en la práctica sus alcances inmediatos no sean evidentes por el breve lapso delos períodos de declaración (bimestral en Colombia y mensual en los demás países).
En esta materia, como en todas las que se examinan en el presente trabajo, el móvildeterminante que correlaciona las modificaciones propuestas con los objetivosintegracionistas no es otro que la certeza y la comodidad con que deben contar losinversionistas, puesta de manifiesto en regímenes similares con alcances muy cercanos.
Por otra parte, en lo que atañe a los “momentos de causación”, se aprecia un tratamientorelativamente similar en los diferentes países, salvedad hecha de la normativaecuatoriana a la luz de la cual el impuesto sobre el valor agregado se causa “en elmomento de la realización del acto”. Esta regla, la ecuatoriana, no ofrece la precisióndeseable y puede dar lugar a fundadas dudas e inquietudes, siempre alrededor de lapregunta en torno a “¿qué debe entenderse por realización del acto?”.
Sobre esas bases, y considerando las reglas previstas en los países andinos, así comoel personal criterio del autor de este trabajo, se sugiere un régimen unificado sobremomentos de causación del impuesto que, en líneas generales tenga en cuenta lassiguientes directrices:
a. En el momento que ocurra primero entre “entrega total”, “facturación total” o “pagototal” el impuesto se debe causar en su integridad.
b. Si hay factura parcial, pago parcial o entrega parcial, el impuesto debe causarse enel momento que corresponda a uno u otro acontecimiento y en la proporción a quehaya lugar.
c. Si con posterioridad a la “factura parcial”, “entrega parcial” o “pago total” sepresenta alguna de los tres supuestos de referencia con respecto al saldopendiente, el impuesto debe causarse en ese momento y sobre ese saldo.
d. En los contratos de “tracto sucesivo”, el impuesto debe causarse a medida que secausa el canon o instalamento de que se trate.
e. En relación con los intereses de financiación correspondientes a operacionesgravadas, el i.v.a. debe causarse a medida que se causan los intereses.
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f. En relación con los intereses de mora correspondientes a operaciones gravadas, eli.v.a. debe causarse en el momento del pago.
g. En relación con los servicios públicos, el i.v.a. debe causarse en el momento delpago.
Finalmente, dada la incidencia que el impuesto sobre el valor agregado tiene en lastransacciones económicas y en los contratos, y considerando las grandes inquietudesque se presentan en todos los países en torno a los efectos de las modificaciones alordenamiento vigente, se sugiere una recomendación general a los legisladores de lospaíses andinos para que, al introducir reformas al régimen del impuesto al valoragregado y en general a los impuestos “indirectos” según la “incidencia pretendida por ellegislador”, tengan en cuenta las siguientes directrices:
a. Cualquier modificación que implique cambios en el importe tributario por pagar,debe empezar a aplicarse después de un lapso prudencial que permita a losagentes económicos reestructurar sus organizaciones empresariales en la materia.
b. En el mismo supuesto, es indispensable que se establezcan ”normas de transición”para dejar a salvo los alcances económicos de las prestaciones contractuales enejecución.
c. En el mismo supuesto, deben establecerse normas que permitan conservar elequilibrio económico en las contrataciones estatales.
CAPÍTULO VII
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DEL ASPECTO ESPACIAL DELACONTECIMIENTO IMPONIBLE — TERRITORIALIDAD DEL i.v.a.
1. Aspectos Generales de la Territorialidad de la Ley del i.v.a.
Las leyes que regulan el i.v.a. son “reales” y no “personales”, porque tienen comoreferencia la materia imponible constituida por bienes o servicios. Dado que losdeudores del impuesto cumplen la función eminentemente instrumental que aquí sepone de presente, es claro que sus peculiaridades y condiciones son secundariaspara los efectos de la estructura normativa, a diferencia de lo que ocurre conimpuestos como el de renta en los cuales el deudor tributario sí es el mismocontribuyente.
Lo anterior explica que la tendencia de las leyes sobre la materia sea a laaplicación territorial de la ley y no a la aplicación extraterritorial. El régimen deli.v.a. se hace extensivo a las operaciones imponibles relacionadas con bienessituados en el territorio que constituye ámbito de aplicación del impuesto o sobreservicios que se prestan dentro del mismo, sin que interese, al efecto, lanacionalidad del vendedor o prestador.
Puede decirse, al respecto, que en ese sentido las normativas nacionalesexaminadas coinciden, aunque no siempre con el mismo nivel de precisión. Por
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esa razón, y con el criterio de procurar la armonización prioritaria en todos aquellosaspectos que no incidan en los recaudos nacionales, se sugiere una posiciónunificada en cuanto al texto del hecho generador por lo que toca con el aspectoespacial para indicar que, en lo que atañe a los bienes, el tributo se origina por laventa de los que se encuentren situados dentro del ámbito espacial de aplicación yque, en lo que respecta a los servicios, el tributo recae sobre los que se presten enese mismo ámbito.
2. Ley del i.v.a. aplicable en el caso de los bienes sometidos a la formalidad delRegistro:
Para ese fin, las normativas deben tener en cuenta que, en un contexto deintegración económica, es cada vez más usual la circulación permanente de bienesy considerar que se imponen reglas precisas que descarten conflictosintracomunitarios en torno al país que tiene derecho a recaudar el tributo. Si bienesa libre movilización de bienes, con la eliminación de fronteras aduaneras, sólo esvisible en fases muy avanzadas de la integración, lo cierto es que las medidas queprocuren impedir los conflictos deben tomarse desde ya, si no afectan la estructuradel sistema ni inciden en la recaudación. Sobre esas bases, y como una primeraaproximación a la estructura normativa en cuestión, se sugiere recomendar a lospaíses andinos que incluyan en sus ordenamientos una regla según la cual losbienes que estén sometidos a la formalidad de registro para los fines de sutradición se consideran localizados territorialmente, para los fines del impuesto, enel país en el cual se encuentren inscritos. Esta medida disipa dudas sobrenegocios jurídicos tales como los que tengan que ver con buques, aeronaves oautomóviles.
3. El i.v.a. en las importaciones de bienes y servicios:
En lo que concierne a las importaciones de bienes, este documento observa quelos ordenamientos coinciden en los aspectos básicos del acontecimiento imponible,sin perjuicio de lo que se comenta en el capítulo sobre “aspecto material” al tratarlas “importaciones temporales”.
No ocurre lo propio con las importaciones de servicios, las cuales sólo estánprevistas en las normativas peruana, venezolana y colombiana. Las dos primeras,con una concepción excesivamente amplia que puede dar lugar a controversiasentre la Administración Tributaria y los administrados, toda vez que en el caso dePerú se hace referencia a la “utilización del servicio en el país” (artículo 3º LGIV) yen el de Venezuela al “aprovechamiento en el país, aunque (los servicios) se hayangenerado, contratado, perfeccionado o pagado en el exterior”. (artículo 15 deldecreto 129 de 1999).
Tan amplia cobertura de la materia imponible conlleva imprecisiones y puedeocasionar dudas, en especial en el caso de la ley venezolana.
Más apropiada parece la normativa colombiana, al señalar expresamente los casosen los cuales se considera que los servicios que podemos denominar como“importados” se entienden prestados en el país para los fines de la generación deltributo. En ese aspecto, es evidente que Colombia siguió el ejemplo de algunospaíses de la Unión Europea, y en especial de España, aunque con algunas
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modificaciones que en un principio generaron posteriormente superadas en granparte por las modificaciones introducidas por la ley 488 de 1998.
Por las anteriores razones, y a manera de ilustración sobre lo que podría ser untexto de referencia para el examen sugerido, a continuación se transcribe el textovigente del numeral 3º del parágrafo 3º del artículo 420 del Estatuto Tributario deColombia:
Parágrafo 3º.- ( Adicionado por ley 383 de 1997, artículo 33). Para laprestación de servicios en el territorio nacional se aplicarán las siguientesreglas: Los servicios se considerarán prestados en la sede del prestador delservicio, salvo en los siguientes eventos:
1. Los servicios relacionados con bienes inmuebles se entenderán prestadosen el lugar de su ubicación.
2. Los siguientes servicios se entenderán prestados en el lugar donde serealicen materialmente:
a. Los de carácter cultural, artístico así como los relativos a laorganización de los mismos, y
b. Los de carga y descarga, transbordo y almacenaje.
3. (Modificado por Ley 488 de 1998, artículo 53). Los siguientes serviciosejecutados desde el exterior a favor de usuarios o destinatarios ubicadosen el territorio nacional, se entienden prestados en Colombia, y porconsiguiente causan el impuesto sobre las ventas según las reglasgenerales:
a. (Modificado por ley 488 de 1998, artículo 53). Las licencias yautorizaciones para el uso y exportación, a cualquier título, de bienesincorporales o intangibles;
b. Los servicios profesionales de consultoría, asesoría y auditoria;
c. Los arrendamientos de bienes corporales muebles, con excepción delos correspondientes a naves, aeronaves y demás bienes mueblesdestinados al servicio de transporte internacional, por empresasdedicadas a esa actividad;
d. Los servicios de traducción, corrección o composición de texto;
e. Los servicios de seguro, reaseguro y coaseguro salvo losexpresamente exceptuados;
f. Los realizados en bienes corporales muebles, con excepción deaquellos directamente relacionados con la prestación del servicio detransporte internacional, y
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g. (Adicionado ley 488 de 1998, artículo 53). Los servicios de conexión oacceso satelital, cualquiera que sea la ubicación del satélite. Loanterior no se aplica a los servicios de radio y de televisión.
Lo previsto por el numeral tercero del presente artículo se entiende sinperjuicio de los dispuesto por el literal e) del artículo 481 del EstatutoTributario.
4. El i.v.a. en la exportación de servicios:
En lo relacionado con las exportaciones de servicios, se tiene que todos los paísesconsagran expresamente su exoneración del i.v.a. y el derecho a la devolución deimpuestos repercutidos. Sin embargo, es de destacar que sólo en Colombia yVenezuela hay definiciones legales .15
En el caso de Venezuela, el numeral 4º el artículo ley 126 de 1999 define como“exportación de servicios” “la prestación de servicios en los términos de esta leycuando los beneficiarios o receptores no tienen domicilio o residencia en el país,siempre que dichos servicios sean exclusivamente utilizados o aprovechados en elextranjero.”
En Colombia, el literal e) del artículo 481 del Estatuto Tributario dispone que “sonexentos del impuesto sobre las ventas los servicios que sean prestados en el paísen desarrollo de un contrato escrito y se utilicen exclusivamente en el exterior, porempresas o personas sin negocios o actividades en Colombia, de acuerdo con losrequisitos que señale el reglamento”. La misma disposición, tal como la modificóel artículo 58 de la ley 488 de 1998, y en forma similar a lo que al respecto disponeel artículo 43 del decreto 126 de 1999 de Venezuela, considera exportable elservicio de “turismo receptivo” en los siguientes términos: “recibirán el mismotratamiento los servicios turísticos prestados a residentes en el exterior que seanutilizados en el territorio colombiano, originados en paquetes vendidos en elexterior y vendidos por agencias operadoras inscritas en el registro nacional deturismo, según lo establecido en la ley 300 de 1996, y siempre y cuando seefectúe el respectivo registro cambiario”.
Si bien la definición de la ley colombiana adolece del defecto de exigir, “contratosescritos” en momentos en los cuales cada día son mas frecuentes lastransacciones electrónicas, este documento considera conveniente proponer losrestantes aspectos de su contenido como texto de referencia para una propuestade normativa que lleguen a acoger los países a lo largo del proceso.
15 En el ordenamiento peruano, el artículo 9º del decreto supremo 29 de 1994 (“reglamento de la ley del
impuesto general a las ventas e impuesto selectivo del consumo“) fija una serie de condiciones paraque los servicios se consideren “exportados”, como son las siguientes : a. Que sean prestados a títulooneroso, b. Que el exportador sea una persona domiciliada en el país c. Que el usuario o beneficiariodel servicio sea una persona no domiciliada en el país y d. que el uso, explotación, o aprovechamientode los servicios tenga lugar en el extranjero. Estos requisitos, según puede apreciarse en loscomentarios del presente capitulo no se separan en mucho de los que están previstos en la leycolombiana, a los cuales se acude en este trabajo como criterio de referencia para una posiblearmonización andina sobre la materia.
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A lo cual es de agregar que la amplitud con la que cobija la exoneración para los“servicios turísticos” también puede servir como referencia para que se acoja unapolítica en ese sentido por todos los países andinos.
Por último, las reglas previstas en los ordenamientos venezolano y peruano, en loque atañe a las condiciones requeridas para que se configure “la exportación deservicios”, son otros textos de necesaria consulta para la estructura de la norma dearmonización a que haya lugar.
5. El i.v.a. en el servicio de transporte internacional:
Es muy importante que los países de la subregión contemplen reglas similarespara lo relacionado con el “servicio de transporte internacional” tanto de personascomo de cosas, por lo que esa actividad representa en los procesos de integracióny, naturalmente, por lo que puede significar en las fases más avanzadas de“mercado común” o “mercado interior”, con libre circulación de personas y debienes. La existencia de diferentes regímenes para el “transporte” puede generardistorsiones en lo que atañe a las decisiones sobre consumo o inversión.
En líneas generales, y una vez consultados los regímenes nacionales, puededecirse que lo más aconsejable, en esta materia, es la exoneración del i.v.a. parael transporte internacional de carga, incluido el transporte de encomiendas,documentos y correspondencia. En este sentido, ordenamientos como elecuatoriano, a la luz a del cual se genera el i.v.a. sobre el transporte dedocumentos y encomiendas (numeral 20 del artículo 55 de la LRTI), requeriríanuna modificación.
En lo que atañe al transporte internacional de pasajeros, el servicio debe sergravado, como en buena parte se aprecia en las normativas vigentes a nivelandino, pero según un criterio de territorialidad que sea uniforme para toda lasubregión.
Al respecto, las normativas nacionales coinciden en hacer depender la causacióndel impuesto del hecho de la venta de los tiquetes o pasajes dentro del territoriodel país; pero en lo que no coinciden es en la porción del servicio que se consideraprestada en el correspondiente ámbito de aplicación del impuesto. Así, enVenezuela se tiene previsto que el 25% del valor del pasaje o flete retribuye losservicios de transporte que partan de Venezuela; en Perú; se considera como talel 100% del valor respectivo, aun a pesar de que el mismo corresponda a serviciode “ida y regreso”; y en Colombia, a su turno, se establece que el i.v.a se causasobre el valor total del tiquete para transporte “de ida” y en el caso de transportede “ida y vuelta” se genera sobre el 50% de su valor.
Este documento sugiere la regla colombiana, como criterio general de referenciapara las normativas nacionales, y acoge en forma parcial la normativa peruanaporque, como en la colombiana, prescinde de la liquidación del impuesto enfunción de porcentajes correspondientes a la porción de transporte nacional. Locierto es que la determinación de porcentajes en lo que atañe a “tiquetes de ida”no se justifica si se tiene en cuenta que el servicio de ser transportado se concretay ejecuta en función del país de origen, en el cual el prestador despliega toda suactividad con miras a asegurar que el usuario cumpla su objetivo de ser trasladado
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al lugar de llegada de que se trate. De no ser así, puede darse el caso de que, a lapostre, el servicio sólo resulte gravado en el porcentaje que se consideraretributivo de la porción nacional, porque normalmente el país de destino no tienereglas sobre el i.v.a. respecto de su porción y ninguno la tiene en relación con elespacio aéreo de la comunidad de las naciones.
De seguirse una regla como la que aquí se sugiere, y en presencia de sistemas decontrol en los países para lo relacionado con cada salida de pasajeros, puedelograrse que no haya problemas de lagunas o vacíos en la generación delimpuesto. Simplemente, cada país, a través del puerto de embarque de que setrate, exigiría el i.v.a. correspondiente al valor del servicio de transporte desde ellugar de origen hasta el de destino.
CAPÍTULO VIII
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DE ASPECTO PERSONAL DELACONTECIMIENTO IMPONIBLE — SUJETOS PASIVOS DEL I.V.A.
En los países andinos se aprecia la misma incertidumbre que caracteriza a laslegislaciones del mundo en materia de sujeción pasiva en el i.v.a. .
En Venezuela, Perú y Ecuador es ostensible la influencia de la doctrina y de la LeyGeneral Tributaria de España, al identificarse al deudor del i.v.a. como “contribuyente” ypartir de la base de que ostenta la condición de tal todo titular del hecho generador de laobligación tributaria sustancial.
En Bolivia, la referencia al deudor como “contribuyente” es mucho menos enfática y seaprecia en mayor grado en las normas reglamentarias que en la ley que regula elimpuesto. La ley, en efecto se limita a identificar el titular del hecho generador con elnombre de “sujeto pasivo”; pero el reglamento lo denomina “contribuyente”.
Según el artículo 4º del Estatuto Tributario de Colombia, por su parte, “para fines delimpuesto sobre las ventas” se consideran sinónimos los términos "contribuyente" y"responsable” y, conforme al artículo 2º, ibídem, “son contribuyentes o responsablesdirectos del pago del tributo, los sujetos respecto de quienes se realiza el hechogenerador de la obligación sustancial”. Y ya en los artículos 437 y siguientes,relacionados con la sujeción pasiva en el tributo, se identifica al “deudor” con el nombregenérico de “responsable”.
Como se sabe, la doctrina no ha logrado llegar a un acuerdo en torno al título con el quese ha de identificar al sujeto pasivo del i.v.a. ni, en general, a la naturaleza jurídica desu vínculo obligacional con el Estado.
En el ordenamiento español, a la luz de la Ley General Tributaria y de la concepción debuena parte de la doctrina, el sujeto pasivo del impuesto al valor agregado se identificacomo “contribuyente” por el simple hecho de que, para los efectos de la causación deltributo y la obligación de pagarlo, ostenta la condición de titular del “hecho generador”.Este modelo, como ya se anotó, ha tenido eco en los países andinos y, en menor grado,en Colombia. En este último país, en efecto, si bien la normativa alude en una de susdisposiciones al “deudor” del i.v.a. como una especie de “contribuyente”, en otras de lasnormas, las que mayor aplicación legal, doctrinaria y jurisprudencia han tenido, se le
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califica con el nombre de “responsable” o “responsable directo”, pero se hace lasalvedad en el sentido de que esas expresiones, para los efectos del i.v.a., seconsideran sinónimas de la de “contribuyente”.
En la doctrina italiana, con la orientación de ANTONIO BERLIRI, se ha considerado queel sujeto pasivo del tributo es un “sustituto”.
Un importante sector de la doctrina latinoamericana, por su parte, orientado porRAMÓN VALDÉS COSTA, ha planteado que los sujetos pasivos del i.v.a. ostentan sucondición de tales en calidad de “agentes de percepción”.
Para quien escribe este trabajo, los sujetos pasivos del i.v.a. lo son como verdaderos“sustitutos tributarios” del “contribuyente” y, como bien lo ha anotado un sector de ladoctrina italiana, son partícipes, a lo largo de la conformación del valor agregado enlas diferentes operaciones que preceden al consumo final, de una verdadera “cadenade sustitutos”. No es acertado el modelo español al identificar al deudor del i.v.a. comocontribuyente porque, como se sabe, no es verdad que, al menos desde el punto devista de la intención del legislador, sea él quien definitivamente soporta el impuesto.Según se expone en nuestro libro intitulado “El impuesto sobre el valor agregado”, y talcomo en alguna medida lo advertía el profesor VALDÉS COSTA, en esta materia de lasujeción pasiva en el i.v.a. las categorías tradicionales del derecho tributario hanquedado a la zaga y se impone una disposición de los autores de las normativasnacionales e internacionales a ampliar o redefinir lo que tradicionalmente se entiendepor “sustitución tributaria” para dar cabida, dentro de esta figura, a los sujetos pasivosdel i.v.a. o, en última instancia, sencillamente admitir que los viejos conceptos que sehan adoptado para estructurar el aspecto personal pasivo de la obligación tributaria noson suficientes en lo que toca con el i.v.a. y acoger con claridad la nueva institución,como corresponde a la enorme importancia que el tributo registra en todo el mundo.
Es bueno observar que en ninguno de los países andinos se acoge la noción de“sustitución tributaria” debido a que todos ellos, en especial los que cuentan con unCódigo, han seguido los lineamientos del modelo de Código Tributario para AméricaLatina, obra esta en la cual los autores, VALDES COSTA, GOMES DE SOUSA yGIULIANI FONROUGE, decidieron omitirla como consecuencia de serias divisiones ydiscrepancias doctrinarias en el seno de las comisiones de trabajo. Fue por ese motivoque el MCTAL, en su artículo 22 optó por clasificar a los “sujetos pasivos” de laobligación tributaria en “contribuyentes” y “responsables”. A su turno, los “responsables”los subclasificó en “responsables directos”, en calidad de “agentes de retención” o “depercepción”, y “responsables solidarios” o “subsidiarios”.
Entre esas categorías no es posible encuadrar a los deudores del i.v.a., a menos que sepretendiera continuar con la equívoca identificación de los mismos como“contribuyentes”, en que incurren la ley General Tributaria de España y en algunamedida el artículo 24 de MCTAL, conforme al cual “son contribuyentes las personasrespecto de las cuales se verifica el hecho generador de la obligación tributaria”.
Con esas advertencias preliminares, a continuación se formulan algunasrecomendaciones que tienen en cuenta los criterios expuestos y, naturalmente, lasreglas que sobre el particular se aplican en los diferentes países. Veamos:
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1. Comentarios y recomendaciones sobre la identificación normativa del“deudor del i.v.a." como un “sustituto del contribuyente”:
Todas las anteriores consideraciones permiten insistir en la necesaria unidadterminológica de las normativas nacionales andinas en función de la palabra“deudor” para identificar a quien se vincula de modo principal en la relación jurídicatributaria con el Estado para todo lo relacionado con el i.v.a. . Al fin y al cabo, elcompromiso de pagar un tributo es indudablemente una “obligación” y no hay unnombre más preciso, para identificar a la parte pasiva de la misma, que el de“deudor”.
Pero además, es recomendable que las normas declaren expresamente que eldeudor del i.v.a. es un “sustituto” del contribuyente, lo cual equivale a decir que hasido vinculado a la relación jurídica tributaria ”en lugar del” y no “al lado del”contribuyente.
La conveniencia de la medida no es otra que la de dejar en claro que si bien el“sustituto” es el “deudor” de la obligación tributaria, no es realmente el titular de la“capacidad contributiva” afectada, circunstancia esta en virtud de la cual surgentres consecuencias de trascendental importancia para la estructura normativa delos sistemas tributarios:
En primer lugar, la necesidad de una verdadera "acción de regreso” que le permitaal “sustituto” reclamar del “contribuyente” el importe del tributo que haya tenido quesufragar al Estado o, en su caso, hacer valer su posición en relación con el entepúblico en situaciones extremas como la quiebra del contribuyente o, en general,la imposibilidad de trasladarle en forma efectiva el valor del impuesto. Elloimplicaría, naturalmente, la derogatoria de normas como el artículo 492 delestatuto Tributario de Colombia, de acuerdo con el cual “los créditos y deudasincobrables en ningún caso darán derecho a descuento”. De hecho, si el“sustituto” no logra repercutir efectivamente el impuesto al comprador del bien ousuario del servicio, se presenta una desnaturalización total del tributo porque dejade ser “indirecto” para convertirse en “directo”, con claro menoscabo de lopretendido por el legislador y de las condiciones de justicia que informan alsistema.
En segundo lugar, desde el punto de vista de la “legitimación en la personalidadsustantiva” la referencia es de particular importancia para todos aquellos eventosen los cuales se presenten pagos indebidos a título de i.v.a., porque es claro queel “sustituto” no ostenta legitimidad para el caso porque no es realmente elafectado con el pago. O si se establece que el “sustituto” puede promover accióncontra el Estado en procura de la devolución de lo pagado indebidamente, o enexceso, a título de i.v.a., debe dejarse en claro que, recuperada la suma de que setrate, está obligado a retornarla a los verdaderos afectados.
En tercer lugar, porque el hecho de que el “sustituto” cumpla las veces deintermediario entre el “contribuyente” y el Estado pone de presente que, una vezque recaude el tributo sufragado por el comprador del bien o el usuario del serviciode que se trate, no tiene con el Estado la relación de “débito” que es característicade las obligaciones tributarias relacionadas con los “impuestos directos”, sino unaposición distinta que, en definitiva, lo compromete como verdadero administrador otesorero transitorio de dineros públicos. Es por eso que, según se recomienda en
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este trabajo, las normativas nacionales deben contemplar tipos penales drásticospara los responsables del i.v.a. que no trasladen al Estado las sumasefectívamente recaudadas.
2. Comentarios y recomendaciones sobre la sujeción pasiva de los “conjuntoseconómicos” que no ostentan personalidad jurídica:
En particular en los países que cuentan con Código Tributario, elaborado confundamento en el MCTAL, como ocurre con Bolivia, Venezuela, Ecuador y Perú,se observa una regla general que transcribe el numeral 3º del artículo 24 delModelo en el sentido de que la calidad de contribuyente puede recaer “en lasentidades o colectividades que constituyan una unidad económica, dispongan depatrimonio y tengan autonomía funcional”.
Sin embargo, esa posibilidad debe concretarse en normas precisas y claras queidentifiquen los conjuntos económicos a los que efectivamente se les asignapersonalidad para los fines del impuesto sobre las ventas (llamado i.v.a. ).
Sobre este particular, es conveniente advertir que si en los impuestos directos, yen especial en el de renta, la presencia de conjuntos económicos para la ejecuciónde actividades se resuelve en mejor forma mediante un sistema de asignación derentas a los integrantes del conjunto para que sean estos, y no la unidad de la cualhacen parte, quienes obren y sean incididos en condición de contribuyentes, en losimpuestos indirectos las consideraciones son distintas. En efecto, en un impuesto“indirecto” desde la perspectiva de la incidencia pretendida por el legislador, comoes el i.v.a., es claro que el “deudor” difiere del “contribuyente” y cumple unafunción eminentemente instrumental que en nada tiene en cuenta su propiacapacidad contributiva. Por ese motivo, en este tipo de tributos no sólo es viablesino conveniente que se asigne personalidad jurídica a los conjuntos económicos.De esa manera, no sólo se facilita el manejo y administración del impuesto porparte de los asociados sino que se hace más expedita la labor de fiscalización ycontrol que permanentemente tienen que cumplir las autoridades tributarias.
En ese orden de ideas, y una vez evaluadas las diversas legislaciones, estetrabajo se permite destacar como una de las más claras y completas normativasandinas en la materia la del Perú, cuyo artículo 9º de la LGIV sirve en buena partede modelo para sugerir que los países andinos asignen personalidad jurídica a lossiguientes conjuntos o unidades que no la tienen según las restantes disciplinasdel derecho.16
a. A las comunidades de bienes.
b. A los consorcios y uniones temporales.
c. A los “convenios de asociación”, “joint ventures” o “convenios de colaboraciónempresarial”
d. A las “sociedades de hecho”
16 No todos los conjuntos económicos que aquí se mencionan están previstos en la ley peruana, Empero
es indudable que esa normativa es la que registra mayores avances en esta materia.
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e. A las “sucesiones ilíquidas”
f. A los “patrimonios autónomos” conformados en virtud de fiducia mercantil.
g. A los “fondos de inversión y de valores” que realicen actividades gravadas
3. Comentarios y recomendaciones sobre los regímenes de responsabilidadsolidaria y subsidiaria:
a. Responsabilidad solidaria:
En lo que atañe a la responsabilidad solidaria, esto es la que vincula apersonas o sujetos diferentes del que ostenta la condición de deudor delimpuesto, pero sin beneficio de excusión, todos los ordenamientos andinos laestablecen, aunque no con la misma connotación.
Así, en el caso colombiano la responsabilidad solidaria está prevista para lossocios de las sociedades limitadas, respecto de las deudas de la sociedad,pero en función del porcentaje que tengan en el capital (artículo 794 delEstatuto Tributario).
Del propio modo, los dueños de las “empresas unipersonales” (en algunasnormativas llamadas “sociedades unipersonales”) son solidariamenteresponsables con las empresas por las deudas a su cargo.
Más los países que siguen los lineamientos del MCTAL, por su parte, losCódigos Tributarios consagran la solidaridad en las mismas hipótesis previstasen el artículo 29 del Modelo, entre las cuales cabe destacar la de los donatariosy legatarios y la de los adquirentes de fondos de comercio.
Es muy importante que en este aspecto se logre la armonización de lasnormativas nacionales, por las mismas razones que se han dejado expuestas alos largo de este documento y que se concretan en la interferencia que losregímenes más favorables pueden originar respecto de decisiones de consumoo de inversión.
Entre las reglas de solidaridad que pueden adoptarse por los países, las cualesno inciden en la recaudación y sí pueden facilitarla por las implicaciones queconllevan en materia de autocontrol entre los asociados, cabe citar lassiguientes:
• Solidaridad de los socios por deudas impositivas de la sociedad, en funciónde los porcentajes que tengan en el capital y de la titularidad que ostentanen el momento en que se generaron las deudas.
• Solidaridad del comprador con el vendedor o del destinatario del serviciocon el prestador del servicio que acepte o convenga con él la realización dela operación sin liquidación del impuesto.
• Solidaridad del empresario con la empresa unipersonal que constituya paraconformar una persona jurídica independiente.
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• Solidaridad de los asociados, consorciados, unidos o vinculados con laasociación, el consorcio, la unión temporal o el convenio de colaboraciónempresarial de que se trate.
• Solidaridad de los herederos y legatarios con la sucesión ilíquida, o prorratade lo que reciban y sin perjuicio del “beneficio de inventario”.
• Solidaridad de las sociedades beneficiarias con las sociedades escindidas.
• Solidaridad de las sociedades subordinadas con la matriz domiciliada en elexterior que no tenga sucursal en el país.
• Solidaridad de los fideicomitentes con los patrimonios autónomosconstituidos en virtud de contratos de fiducia mercantil.
• Solidaridad de los padres, tutores y curadores con los incapaces.
• Solidaridad entre las varias personas respecto de la cuales se verifiquen unmismo hecho generador (artículo 23 del MCTAL).
• Solidaridad de los adquirentes de establecimientos de comercio en bloque,por las deudas de i.v.a. vinculadas al establecimiento.
• Solidaridad de los gerentes y representantes legales con las personasjurídicas respecto de las cuales ejercen sus funciones.
b. Responsabilidad subsidiaria:
Esta forma de responsabilidad, similar a la del fiador con beneficio de excusióndel derecho civil, es la que normalmente se aplica a los gerentes, apoderados,mandatarios, administradores, albaceas y, en general, encargados de operarconjuntos económicos o unidades empresariales, respecto de las sancionesatribuibles al incumplimiento de los llamados “deberes formales tributarios”.
CAPÍTULO IX
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DEL ASPECTO MATERIAL DELACONTECIMIENTO IMPONIBLE — ACTIVIDADES GRAVADAS CON EL I.V.A.
La doctrina suele identificar el “aspecto material” del acontecimiento imponible desde dospuntos de vista que esta investigación considera pertinentes: en primer lugar, la “materiaimponible” a la cual se extiende el tributo y en la que tiene su origen y fundamento; y ensegundo lugar, el “verbo rector”, que alude a los actos o actuaciones que dan lugar a laobligación tributaria.
Sobre el primero, este documento parte de la base de que es cada país el llamado adefinir cuáles son los bienes y servicios que deben quedar sometidos al impuesto ycuáles son susceptibles de recibir el tratamiento de exención, sin perjuicio de lasrecomendaciones y sugerencias de política expuestas en el capítulo sobre“exoneraciones tributarias”.
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Empero, por su importancia para los objetivos de armonización de las normativas y porsu contraste con lo que en general ocurre en los países andinos, es necesario comentarel denominado “impuesto a la primera venta de bienes inmuebles” que efectúen losconstructores, previsto en el ordenamiento peruano.
Según lo hemos entendido, ese tributo fue establecido como mecanismo para lograr la“neutralidad” del i.v.a. en todo lo que tiene que ver con la construcción de inmuebles. Enotros países, como Colombia, la normativa legal y reglamentaria tiene previsto elimpuesto para el servicio de construcción de bienes inmuebles, pero no para la “venta deinmuebles”. Sin embargo, se aprecia en ella una notoria diferencia entre los casos enlos cuales el constructor realiza la labor en beneficio de un tercero y aquellos en que laemprende en beneficio de él mismo, para proceder a la venta de lo que construye. En elprimer caso, en lo que atañe a la remuneración que reporta el constructor hay lugar ali.v.a. y en el segundo no.
Una y otras reglas, la peruana y la colombiana, permiten formular observaciones entorno a efectos inequitativos o contrarios a la neutralidad del impuesto: a la luz de lanormativa peruana, resulta más favorable la prestación del servicio por el contratista a untercero si es que el i.v.a. sólo recae sobre la remuneración neta del contratista y nosobre factores que normalmente no dan lugar al i.v.a., como ocurre con la mano de obradirecta o indirecta, toda vez que si el hecho generador no es el servicio sino la “primeraventa del inmueble” esos conceptos quedarían involucrados dentro del precio total delinmueble y, en consecuencia, harían parte de la base gravable; de acuerdo con lanormativa colombiana, por su parte, la construcción y venta por el mismo constructor esmás favorable que la prestación del servicio a un tercero porque mientras en el primercaso no hay lugar al i.v.a. sobre la retribución del constructor, en el segundo sí.
Habida cuenta de esas consideraciones, se sugiere una regla para los países andinossegún la cual, en los casos de construcción de bienes inmuebles a favor de un tercero ode construcción y venta por el mismo constructor, se genere el impuesto sobre la partedel precio que corresponda a la remuneración efectiva del constructor.
Ya en lo que atañe al “verbo rector”, a continuación se formulan algunos comentarios yrecomendaciones, así:
1. Comentarios y recomendaciones sobre la “venta de activos fijos:
De los países andinos, Bolivia, Ecuador y Perú gravan la venta de activos fijos(Bolivia, según lo aclaró la resolución administrativa 05774 de 1992, de laAdministración Tributaria; Ecuador, en los términos del artículo 158 del reglamentode la LRTI y Perú de acuerdo con lo establecido en el artículo 2º del decretosupremo 29 de 1994). En el caso de Colombia, no está gravada la venta de activosfijos pero, según se dejó comentado, no se permite el descuento de impuestosrepercutidos con motivo de la adquisición de esta clase de activos o bienes decapital y, por otra parte, en forma excepcional se establece, en el parágrafo delartículo 420, que el tributo se genera con motivo de las ventas de aerodinos queconstituyan “activos fijos” y en las ventas de esta misma clase de bienes queefectúen habitualmente intermediarios “a nombre y por cuenta de terceros”.
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Si bien no se aprecia mayor inconveniente en que el tributo se genere sobre la“comisión” o parte del “precio” que perciban los intermediarios como consecuenciade la enajenación habitual de los activos fijos de terceros, como ocurre en elmodelo colombiano, porque al fin y al cabo se trata de un servicio que constituye“hecho generador”, sí resulta inconveniente, y contrario a la neutralidad del sistema,que se grave la venta de activos fijos.
En efecto, dado que los activos de la naturaleza que aquí se examina son aquellosque no se enajenan ordinariamente dentro del giro normal de los negocios de suspropietarios, es claro que pueden ser poseídos tanto por quienes ostenten lacondición de deudores del i.v.a. como por otras personas o entidades ajenas alimpuesto. Así las cosas, se tiene que si un deudor del i.v.a. vende un activo fijo,por el sólo hecho de ostentar la condición de sujeto pasivo del tributo tiene queliquidarlo y repercutirlo al comprador; pero si quien efectúa la enajenación de esemismo tipo de bienes es una persona que no ostenta la condición de deudora deltributo, no tiene que liquidarlo ni trasladarlo al adquirente.
Podría pensarse, en principio, que algo similar ocurre con las ventas de “activosmovibles” (“aquellos que se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios delenajenante”). Empero, lo cierto es que mientras en el caso de los activos fijospuede ocurrir que un mismo bien, de idénticas características, resulte gravado si loenajena un deudor del i.v.a. y no si lo enajena alguien que no sea sujeto pasivo deltributo, en el caso de los activos movibles la situación no se presenta porque suenajenación de manera profesional, salvo las excepciones previstas en la ley,convierte al vendedor en deudor del i.v.a. y lo somete al régimen general sinvariaciones mayores, salvedad hecha de los llamados regímenes simplificados oespeciales, que contemplan los ordenamientos para los vendedores de bajosingresos.
Tampoco es factible abordar el asunto con una pretendida equivalencia entre eltratamiento que deba recibir la compra de activos fijos y el que corresponda asignara la venta de los mismos, para concluir que si en el primer caso no se reconoce elderecho al descuento en el segundo no se debe generar el tributo a la venta, peroque si se reconoce el derecho al descuento el impuesto debe generarse con motivode la enajenación. Y no es admisible semejante razonamiento porque se trata dedos fenómenos completamente diferentes, cuya integración es imposible: eldescuento del impuesto sobre las ventas asumido como consecuencia de laadquisición de activos fijos y bienes de capital es indispensable para preservar, conla mayor pureza posible, la técnica del impuesto sobre el valor agregado y evitarefectos acumulativos o de cascada fiscal. Mas en lo que atañe a la venta deactivos fijos, la causación del impuesto no sólo no se requiere para preservar latécnica de la tributación sobre el valor agregado, sino que puede generarinequívocas e inaceptables consecuencias que inciden sobre la neutralidad en losnegocios.
Por las anteriores razones, este documento recomienda la revisión de losregímenes boliviano y ecuatoriano para que opten por no gravar las ventas encomentario y, de esa manera, acerquen sus normas a la tendencia general de lospaíses andinos.
Naturalmente, la medida es muy importante para los propósitos integracionistasporque, como se ha anotado en forma reiterada en este escrito, los regímenes más
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favorables en un país que en otro pueden originar sesgos en la inversión y afectansensiblemente las condiciones de competencia.
2. Comentarios y recomendaciones sobre las “reorganizacionesempresariales” (aportes a sociedades, fusiones, escisiones, adjudicación enliquidaciones, ventas de negocios y establecimientos de comercio, etc.):
Si bien en todos los países andinos se observan normas destinadas a descartar lacausación del impuesto en las reorganizaciones de empresas, es notorio que lashipótesis de no sujeción difieren en las diferentes normativas.
Así, mientras todos los países coinciden en descartar la generación del tributo en latransmisión del dominio de bienes en virtud de fusiones e escisiones, no ocurre lopropio con las liquidaciones de compañías, los aportes a sociedades o laliquidación de sucesiones por causa de muerte. En algunos países, comoColombia, la Administración Tributaria ha sostenido que en los tres casos segenera el impuesto, bien porque así se desprende de lo previsto en elordenamiento (aportes a sociedades o liquidación de compañías) o bien porqueesa es la doctrina oficial imperante. En otros países en cambio, las normativasadvierten que en esas hipótesis no hay lugar al impuesto.
Naturalmente, tan importante aspecto de los ordenamientos hace necesaria unaarmonización que, a juicio del autor de este trabajo, debe partir de la base de queno se genere el impuesto en ninguno de esos casos.
Sobre esas bases, y consideradas, además, otras hipótesis de reorganización quetampoco ameritan la causación del impuesto y no todos los ordenamientosconsagran, se sugiere que la armonización se concrete en la ausencia del tributopara las siguientes hipótesis:
a. En las fusiones o escisiones de sociedades: No debe causarse el impuestoporque en estas transmisiones no hay actos de consumo. Además, lassociedad resultante de la fusión o escisión generará el impuesto cuandoefectúe ventas o entregas a terceros, según las normas generales.
b. En los aportes a sociedades o a consorcios, joint ventures o aasociaciones que no tengan personalidad jurídica según el derechocomún y tengan la condición de sujetos pasivos del i.v.a.: Tampoco eneste caso hay propiamente actos de consumo y, de otro lado, como en lahipótesis anterior, el impuesto se genera posteriormente con motivo de lasventas o entregas que las sociedades o conjuntos económicos efectúen aterceros.
c. En la conformación de patrimonios autónomos con motivo de lacelebración de contratos de fiducia mercantil: Es reconocido que la fiduciasólo es un mecanismo para promover actos o negocios que el fideicomitenteencarga realizar al fiduciario. Por consiguiente, no entraña propiamente unacontecimiento de consumo con motivo de la transferencia de los bienes alfiduciario. Además, cuando el fiduciario efectúe las enajenaciones de losbienes radicados en el patrimonio autónomo el i.v.a. se genera según las reglasgenerales.
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d. En las transformaciones de sociedades: Este tipo de acontecimientos nosolo no entraña ningún acto de consumo, sino que implica la preservaciónjurídica de la sociedad transformada.
e. En las ventas de establecimientos de comercio efectuadas “en bloque”:En este caso, simplemente opera una sustitución del empresario comprador alempresario enajenante del establecimiento de comercio, la cual no implica actode consumo alguno. Como en los anteriores eventos, lo más aconsejable esque el comprador del establecimiento de comercio adquiera el derecho adescontar los impuestos que, en principio, podría haber restado el enajenante.
f. En las adjudicaciones de bienes en sucesiones por causa de muerte: Eneste caso no hay “transferencia del dominio”, sino “transmisión”, y no seconfigura ningún acontecimiento de consumo.
3. Comentarios y recomendaciones sobre el requisito de la habitualidad:
Salvedad hecha de las anotaciones sobre las ventas de activos fijos en Bolivia yEcuador, todos los ordenamientos coinciden en condicionar la sujeción pasiva dequienes venden bienes corporales muebles a que lo hagan habitualmente.
No ocurre lo propio con los servicios, respecto de los cuales en algunos países estáprevista la habitualidad y en otros no.
Este documento recomienda una de dos determinaciones posibles: o se descartala causación del i.v.a. por prestación ocasional de servicios o si se conserva debeestablecerse que el impuesto sólo se origina cuando el usuario es un deudor deli.v.a. y, en ese caso, acudirse a la denominada “inversión del sujeto pasivo” paraque la responsabilidad por su importe recaiga en el destinatario del servicio quien, asu turno, puede descontarlo en su cuenta del “impuesto por pagar”, de acuerdo conlas reglas generales.
Esta figura de la “inversión del sujeto pasivo” funciona, con relativa eficiencia, en elordenamiento colombiano y es común en todos los países andinos para lorelacionado con las importaciones, como corresponde al sistema imperante de“tributación en el destino”.
4. Comentarios y recomendaciones sobre las “incorporaciones” y“transformaciones”:
No hay un tratamiento uniforme en esta importante hipótesis de incidencia del i.v.a.. En algunos países, la “incorporación” de bienes muebles a servicios no gravadoso a inmuebles origina el i.v.a. con base en el hecho generador constituido por los”retiros” o “autoconsumos”. En otros países, como Colombia, sí hay una reglaespecial tanto para las “incorporaciones” como para las “transformaciones”.
Se presenta la hipótesis de la “incorporación” a la luz del literal c) del artículo 421del Estatuto Tributario de Colombia, cuando el fabricante de un bien corporalmueble lo adhiere o integra a un inmueble o a un servicio no gravado.
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Y se presenta el supuesto de la “transformación” cuando el productor de un biencorporal mueble gravado lo integra como materia prima para la construcción ofabricación de un bien corporal mueble no gravado.
La primera de las reglas anotadas es clara, y muy importante, para garantizar laneutralidad del i.v.a., de manera tal que el constructor de inmuebles o el prestadorde servicios se encuentre en la misma situación si fabrica los muebles que seincorporan o si los compra a un tercero.
El segundo supuesto, en cambio, tiene el inconveniente de partir de la base de unequívoco y cuestionable sistema de exoneración como es el que en este trabajo sedenomina “de no sujeción” o “no causación”, sistema que, en líneas generales, secaracteriza porque no habilita al productor de los bienes de que se trate parareclamar del Estado la devolución de los impuestos repercutidos y, porconsiguiente, conduce a una exoneración meramente “parcial” o ”imperfecta”.Como en este documento se recomienda que cualquier exoneración que se adopte,al menos en materia de bienes, sea según el régimen de “tasa cero”, la hipótesis de“transformación” como hecho generador no tiene justificación porque, si segenerara el tributo, el productor tendría derecho a reclamar su devolución delEstado.
Pero si las normativas persisten en el sistema de “no causación” (“exoneraciónimperfecta”), la hipótesis de incidencia en comentario puede ser útil.
De cualquier manera, es indispensable que los países andinos procuren armonizarsus normativas en esta materia, con el fin de evitar que los regímenes diferentes omás favorables afecten las decisiones de inversión o de consumo.
5. Comentarios y recomendaciones sobre las “entregas a título gratuito” y “losretiros”:
De las reglas previstas en los diferentes países sobre los “retiros” de bienes delinventario, vale la pena destacar las previstas en las legislaciones venezolana (art.4º, núm. 3º, del decr. 126 de 1999) y peruana (art. 3º, literal a, núm. 2º, de la LGI),según las cuales los retiros efectuados para integrar los bienes correspondientes alproceso productivo y, en general, a la actividad gravada que realice el “deudor” deli.v.a., no generan el impuesto.
Una norma como esa es definitiva para esclarecer, de una vez por todas, lasconstantes dudas que se presentan sobre la viabilidad o no del descuento de losimpuestos repercutidos por parte de los deudores del i.v.a. cuando quiera que losmismos correspondan a retiros y, por consiguiente, a verdaderas autoliquidacionesdel tributo.
Un sistema de i.v.a. puro debe descartar la generación del impuesto para el casode los retiros del inventario destinados a la actividad materia del impuesto quedesarrollan los “responsables directos” o “deudores”. Y si llega a establecerse enel ordenamiento que el tributo se causa, aún en esos casos, el régimen debepermitir el descuento porque, de otra manera, se distorsiona el sistema. Tal vezpor ese motivo los ordenamientos venezolano y peruano, que aquí se comentan,prescinden del “juego de suma cero” consistente en la generación del tributo con
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motivo del retiro y su descuento como consecuencia de la vinculación de los bienesal conjunto de la actividad gravada, y en su lugar, establecen que el tributo no secausa en esos supuestos.
En los demás casos, como bien lo establecen las normativas nacionales, elimpuesto debe generarse, de acuerdo con las reglas generales, para garantizar, deesa manera, la neutralidad del sistema.
Es conveniente observar, al respecto, que mientras en algunos de losordenamientos, como el colombiano, las normas se refieren por separado a lasentregas o transferencias a “título gratuito” y a los “retiros”, en otros, como elvenezolano, el peruano o el boliviano, se establece una regla general según la cualel i.v.a. recae sobre las transferencias a “título oneroso” y las “entregas a títulogratuito” quedan involucradas como hecho generador dentro del conjunto de lo quelas normas identifican como “retiros”.
CAPÍTULO X
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DE ADMINISTRACIÓN DEL I.V.A. —RETENCIONES, PERÍODO DE DECLARACIÓN Y FORMALIDADES
El mecanismo de la retención en la fuente del i.v.a., controvertido pero de indudableutilidad para el aseguramiento de la cuota tributaria y como medida de control a laevasión, ha sido adoptado por Perú, Colombia y Ecuador. Venezuela ha adoptado, hacepocos meses, figuras que pretenden similar finalidad y Bolivia no lo tiene consagrado.Las características de la medida en favor de la seguridad en el recaudo y de luchacontra la evasión del impuesto, ameritan su armonización y adopción por parte de lospaíses andinos.
Perú, consagra la inversión del sujeto deudor del impuesto para el caso de latransferencia de bienes en bolsa, rueda o mesa de productos, cuando el vendedor noes domiciliado en el país o carece de registro de contribuyente; en tal caso, elcomprador asume la condición de deudor del impuesto y paga directamente a lahacienda el importe del mismo.
En Ecuador, el agente de retención del i.v.a. tiene la condición de deudor solidario yactúa en el caso de operaciones gravadas que realicen entidades estatales ycontribuyentes especiales. En estos eventos, la entidad estatal y los contribuyentesespeciales, cuando pagan, realizan una retención del 30% en la adquisición de bienesgravados y del 70% en la prestación de servicios afectos al impuesto. La misma medidase extiende a los casos de las empresas emisoras de tarjetas de crédito cuandorealizan pagos a los establecimientos afiliados, y también para las empresasaseguradoras y reaseguradoras. En estos dos últimos eventos, la intención estotalmente de controlar y garantizar el cobro del impuesto y garantizar su recaudo.
La normativa colombiana persigue tres finalidades: controlar y asegurar el recaudocuando se trate de pagos que realizan entidades estatales y grandes contribuyentes delos impuestos, invertir el sujeto pasivo cuando se presten servicios gravados en elterritorio nacional por personas no residentes o no domiciliadas en el país y cobrar eltributo atribuible a una buena parte de las operaciones gravadas que realizan pequeñoscomerciantes y prestadores de servicios, cuando realizan ventas o prestan servicios
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gravados a los deudores o responsables directos del i.v.a.; en este último caso, almomento del pago o abono en cuenta el responsable directo del i.v.a. devenga elimpuesto, y tiene derecho a utilizar su importe como crédito fiscal. Las tarifas previstasen la legislación son del 100% en el caso de la prestación de servicios gravados en elpaís por no residentes o no domiciliados en su territorio y del 50% en los demás casos.Colombia ha reportado una importante disminución de la evasión desde la implantaciónde la medida y algún alivio para los responsables directos con operaciones de un altovalor agregado que soportan la retención, dado que su sistema no autoriza ladisminución del valor a pagar como consecuencia de pagos tardíos o por efecto dedeudas incobrables.
El régimen venezolano ha previsto una fórmula especial de responsabilidad cuando setrate de ventas o servicios gravados prestados por personas que carezcan de domicilioen el país mediante la inversión del sujeto pasivo. Así mismo, tiene contemplada laposibilidad de señalar agentes de percepción respecto de ventas posteriores, cuandose realicen operaciones con pequeños comerciantes, a la manera del sistema de“recargo por equivalencia” que se utiliza en España para ciertas actividades decomercio minorista.
En Colombia, el art. 437-2 del E.T. en el numeral primero, enumera las entidadesestatales que actúan como agentes de retención en el i.v.a., con respecto a las ventas yservicios gravados. Tal enumeración comprende a la Nación, entidades territoriales yentidades descentralizadas por servicios, y a cualquier entidad en la que haya unaparticipación pública de por lo menos 50% y aquellas dependencias del Estado concapacidad para contratar.
Del propio modo en el régimen ecuatoriano, con la ley 98-13. RO 31 de 22 deseptiembre de 1998, se especificó que "las entidades" y "organismos" del "sectorpúblico" que sean considerados como contribuyentes especiales por el servicio derentas internas son agentes de retención del i.v.a.
Así mismo, el art. 144 del RLRTI , sustituido por el D. 3283 RO-S 826 de 21 denoviembre de 1995, dispone que cuando el sector público adquiera bienes gravadosdebe practicar retención a la tarifa del 10% y cuando utilice servicios debe hacer lopropio a la tarifa del 70% sobre el monto del impuesto.
Perú, por su parte, regula el asunto en el art. 10 lit. c) del TUO-LIGV según el cual lasentidades públicas pueden ser designadas como agentes de retención mediante ley,decreto supremo o resolución de la superintendencia y corresponde a la SUNATdeterminar la forma, plazo y condiciones para realizar la retención.
En Venezuela, la LIVA dispone en el art. 11 que son agentes de retención loscompradores de bienes y receptores de servicios designados como tales por laAdministración, en desarrollo de lo dispuesto por el art. 28 del C.T., norma según la cualtal carácter se otorga mediante ley o por decisión de la Administración previaautorización legal. De la misma manera, dispone que tal calidad puede ser conferida porla ley a quien "en virtud de sus funciones públicas" intervenga en ciertos actos uoperaciones en los cuales se deba efectuar la retención.
Como se observa, todas las normativas establecen la condición de agente retenedorpara las entidades u organismos públicos que intervienen en relación con operacionesgravadas con el i.v.a. En el caso de Bolivia no ocurre lo propio debido a que, como se
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comenta en este trabajo, dado el sistema de cuantificación y liquidación del impuestosobre las ventas que contempla no opera la retención en la fuente."
La esencia de un sistema de valor agregado es alcanzar la neutralidad impositivamediante el derecho de repercusión del impuesto sobre el adquirente de bienes o elusuario de servicios gravados y el ejercicio del derecho a deducir o descontar la cuotasoportada en la fase anterior. El control del impuesto hace que el reconocimiento delcrédito fiscal se fundamente en pruebas fehacientes, lo que genera la obligación deexpedir facturas, comprobantes, boletas o notas de venta que cumplan con unosrequisitos mínimos, uno de los cuales sea el señalamiento del valor del impuesto y,eventualmente, el tipo impositivo que recae sobre la operación efectuada. Todos lospaíses consagran una legislación o reglamentación sobre facturación y un régimen desanciones por no expedir el comprobante o hacerlo sin el cumplimiento de losrequisitos. Este formalismo, propio del impuesto al valor agregado, debe ser objeto dearmonización entre los países, especialmente en cuanto tiene que ver con los requisitosmínimos que deben contener los documentos y , en especial, la discriminación delimpuesto que puede ser materia de crédito fiscal. El control sobre la facturación es unaherramienta de enorme importancia para el control de la evasión, que trasciende lasfronteras y compromete internacionalmente a los países.
Finalmente, en lo relacionado con la administración tributaria resulta importante aludir altema del período del impuesto y de declaración. Todos los países, con excepción deColombia, han adoptado un período mensual para declaración y pago del gravamen.Fuera del importante aspecto del ingreso o recaudación del tributo por la hacienda,debe igualmente valorarse el principio clásico de comodidad para el pago por elcontribuyente, de suerte que sea oportuno en relación con el ciclo de pago de sucartera, para que el "anticipo" del tributo no se convierta en un empréstito forzosotemporal. Este aspecto está especialmente influenciado por la costumbre comercial delpago por las ventas a crédito y por aspectos de carácter económico como el de lainflación. Por lo anterior, se sugiere que el período bimestral, que actualmente se aplicaen Colombia sea adoptado por todos los países andinos, sin perjuicio de la declaracióny pago mensual del impuesto retenido.
CAPITULO XI
REGLAS DE ARMONIZACIÒN EN MATERIA DE BASE IMPONIBLE
En líneas generales, los países andinos tienen prevista una regla sobre “base gravable”que gira alrededor del “valor total de la operación”, con lo cual consulta de manerarazonable la naturaleza de “impuesto indirecto al gasto” que caracteriza al i.v.a.
No obstante, presentan algunas diferencias en aspectos tales como la noción del “valorneto” de la venta o servicio de que se trate para los efectos de la liquidación delimpuesto en función de la misma. En algunos casos, como ocurre con Ecuador oBolivia, los descuentos, rebajas o bonificaciones que conceda el vendedor o prestadorde servicios al comprador o destinatario se excluyen de la base gravable sincondicionamiento alguno (arts. 5 de la ley 843 y 56 de la LRTI). En otros, comoColombia, solo se permite la reducción de la base respecto de los “descuentos nocondicionados”, es decir, aquellos que los vendedores o prestadores de serviciosconceden a los compradores o usuarios sin sujeción a ningún requisito que debacumplir para hacerse al beneficio. En este aspecto, la normativa colombiana debería
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modificarse de forma tal que el i.v.a. recaiga sobre el valor efectivamente sufragado porel comprador. En ese orden de ideas, si no se hubiera liquidado el impuesto sobre elcomponente correspondiente al descuento al realizarse la operación, peroposteriormente se arribara a un precio superior por no haberse cumplido lascondiciones para el beneficio, debería generarse el i.v.a. sobre la suma en cuestión, enforma similar a lo que ocurre con los “reajustes de precio”.
En lo relacionado con los intereses por financiación de operaciones sometidas al i.v.a.,no hay suficiente claridad en las normativas. En casos como el colombiano se haestablecido que tanto los intereses de financiación ordinaria como los intereses de morase agregan a la base gravable pero dando lugar al impuesto en el momento en que secausen, en el primer caso, o en que se paguen, en el segundo. En Ecuador, en cambio,el ordenamiento dispone que los intereses por ventas a plazos no integran la base parala liquidación del impuesto.
Este documento considera al respecto que la liquidación del i.v.a. sobre los interesespor financiación de operaciones cuyo precio también está sometido al impuesto no esequitativa y entraña un fenómeno de doble imposición, si se tiene en cuenta que elimpuesto atribuible al principal se causa y liquida cuando tiene ocurrencia la operacióngravada y no a medida que se efectúan los pagos de las cuotas o instalamentos.
Sobre esas bases, y con el propósito de investir de condiciones de justicia al tributo, sesugieren dos posibles soluciones, a saber: Continuar con el pago del impuesto sobre losintereses pero en la medida en que el tributo sobre el principal no se cause en elmomento en que se realice la operación, según las reglas generales, sino a medida quese sufragan los instalamentos correspondientes. O se elimina la causación del impuestosobre los intereses pero en concurrencia con la generación del i.v.a. sobre el valor totaldel principal en el momento en que se realice la operación, de acuerdo con las reglasgenerales.
Otro factor de inequidad que se observa en algunas de las normativas, como ocurre conla ecuatoriana o la peruana, radica en la inclusión del monto de los impuestos quetengan el mismo hecho generador en la base gravable del i.v.a. En el régimenboliviano, en cambio, el artículo 5 del decreto supremo 21530 dejó en claro que el valordel “impuesto los consumos específicos” no hace parte de la base gravable del i.v.a. Lopropio ocurre en Colombia, cuyas normas reglamentarias, y en particular los decretos570 y 1813 de 1984 y 1372 de 1992 han puesto de presente el criterio gubernamentalsegún el cual los tributos no deben hacer parte de la base gravable para la liquidacióndel impuesto.
Para el autor de este documento es claro que la inclusión del monto de los impuestosselectivos al consumo o complementarios del i.v.a. en la base gravable para lacuantificación del tributo no es aconsejable porque distorsiona el impacto real delimpuesto y genera efectos de cascada. La vía más adecuada para incidir con mayorrigor sobre los consumos que afecten el orden social o económico obtengan lacondición de suntuarios no es la de convertirlo en base gravable del i.va., sinosencillamente la de afectarlos con un tipo impositivo más alto en el impuesto selectivo oen el complementario. Así se destaca en el capítulo relacionado con las tarifas de losbienes y servicios sometidos al i.v.a., en el cual se hace ver, por otra parte que la reglasobre la liquidación del i.v.a. en las importaciones en relación con una base gravableque incluye los derechos arancelarios, acogida por la generalidad de los paísesandinos, tiene su sustento en los objetivos de neutralidad del régimen a través de la
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nivelación de los “productores” con los “importadores”. Así como respecto del productornacional la base gravable para la liquidación del impuesto incluye todos loscomponentes que se integran al precio, respecto del importador debe ocurrir lo propio.Mas en los restantes casos, la medida de incluir impuestos en la base gravable esinconveniente e inequitativa.
En lo que atañe a los hechos generadores que no entrañan un desembolso dinerario,como ocurre con las “permutas” o los “retiros”, los países coinciden en acoger laacertada regla según la cual la base gravable debe estar constituida por el “valorcomercial” de los bienes o servicios de que se trate. Con todo, merece menciónespecial, por su conveniencia para efectos de claridad en el régimen la disposición delas normativas peruana y boliviana según la cual en las permutas el impuesto se causarespecto de cada uno de los bienes permutados y en función de su valor comercial.
Con fundamento en las anteriores consideraciones, se recomiendan las siguientesmedidas de cara al objetivo de la armonización:
1. La base gravable para la liquidación del i.v.a. debe incluir tanto la erogación principalcomo las erogaciones accesorias o complementarias, aunque consideradasindependientemente no estén sometidas al impuesto, pero sin comprender losintereses. Al respecto, y con esta última salvedad, se sugiere tener en cuenta comonorma de referencia el artículo 447 del Estatuto tributario de Colombia.
2. La aplicación del impuesto sobre los intereses de financiación o de mora sólo debeser factible si el impuesto sobre el principal se causa a medida que se paguen losinstalamentos o cuotas correspondientes.
3. Debe incluirse en las normativas nacionales una norma según la cual en el caso depermuta el i.v.a. se causa respecto de cada uno de los bienes permutados y enfunción de su valor comercial. Para tal fin, se sugiere consultar el artículo 5 de la ley843 de Bolivia y el artículo 5 del decreto supremo 29 de 1994 del ordenamientoperuano.
4. Deben excluirse los “impuestos selectivos al consumo” y “complementarios del i.v.a."de la base gravable para la liquidación del i.v.a. en este sentido, pueden consultarselas normas reglamentarias de los ordenamientos boliviano y colombiano.
5. Así como la base gravable para la liquidación del i.v.a. debe aumentarse con motivode reajustes de precios, tiene que disminuirse por las reducciones posteriores. Enese sentido, se requiere la modificación de la norma colombiana que agrega a labase gravable el monto de los “impuestos condicionados” y se hace necesaria unasprecisión sobre el particular en todas las normativas.
CAPÍTULO XII
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DE TARIFAS
Tal vez, la fase culminante de cualquier proceso de armonización en materia deimpuestos indirectos, y en particular en el i.v.a, es la unificación del régimen de tarifas.
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No obstante, arribar a tan definitiva etapa es tarea muy dispendiosa y compleja debido alas grandes diferencias que suelen presentarse en los tipos impositivos contemplados enlas normativas nacionales y la indudable importancia que este tipo de tributos representadentro del conjunto de los ingresos estatales.
Tan cierto es lo anterior, que ni en la propia Unión Europea ha sido posible un régimenarmonizado. Por el contrario, si bien los países miembros de la Comunidad han llegado acomprometerse con algunas políticas en esta materia, lo cierto es que no ha sido posibleel establecimiento de topes máximos a las tarifas y, menos aún de tipos impositivosuniformes.
Nada diferente se presenta en la estructura actual de las normativas nacionales de lospaíses andinos, caracterizadas no solo por tipos impositivos diferentes, sino porregímenes diversos que, como se hará ver a continuación, pueden generar gravesinconvenientes para la armonización.
Sobre esas bases, este documento aborda el tema a continuación en cuatro secciones,a saber: la primera, destinada a formular algunos comentarios básicos sobre lasdiferencias que se aprecian en las normativas nacionales; la segunda, a comentar, enparticular, las condiciones de liquidación del “impuesto selectivo al consumo” en el Perú;la tercera, a hacer algunas apreciaciones sobre los mecanismos de modificación delrégimen de tarifas en Venezuela y Perú, y la cuarta a formular recomendacionesconcretas para el proceso de armonización. Veamos:
1. Diferencias fundamentales en las normativas internas en materia de tarifas:
Es conocido que en impuestos indirectos, como el i.v.a., dada su tendencia a laregresividad, deben procurarse sistemas que coadyuven para lograr una estructurajusta, a la luz de la cual la incidencia con el tributo afecte en mayor grado a quienesostentan mayor capacidad contributiva. Para lograrlo, pueden utilizarsemecanismos tales como las “tarifas diferenciales” o “especiales”, pero también esfactible, y así lo recomienda este trabajo, que se acuda a “impuestoscomplementarios del i.v.a. ” que no alteren la eficiencia que es propia de losregímenes en los cuales sólo impera una tarifa general y que concurran con los“impuestos selectivos al consumo”.17
Sobre el particular, las normativas de los países andinos registran una tendenciamayoritaria a la segunda vía, si bien sin una concepción clara sobre su estructura ysus alcances, de la cual participan las normativas de Perú, Bolivia, Ecuador yVenezuela. En Colombia, por su parte, el sistema optó por la primera vía.
La normativa colombiana, en efecto, contempla un régimen de “tarifa general” y“tarifas diferenciales” que se unen a las reglas de exoneración de bienes y serviciosque se comentan en este mismo trabajo y que, salvedad hecha de lasexportaciones y algunos casos muy aislados de ventas de bienes y prestaciones de
17 En ese sentido, ampliamos, y en lo pertinente modificamos, los puntos de vista que hemos expuesto
en nuestra obra El impuesto sobre el valor agregado, Santa fe de Bogotá, Temis, 1998. Los“impuestos complementarios del i.v.a. ” pueden cumplir una función favorable para la progresividad delimpuesto sin alterar la eficiencia en su administración ni generar problemas por saldos a favor odevoluciones.
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servicios en el “ámbito de aplicación del impuesto”, registra la forma de la“exoneración imperfecta” , “tipo no causación”.
Con ese criterio, el artículo 468 del Estatuto Tributario contempla la “tarifa general”del 16% y los artículos 470 a 473 consagran las denominadas “tarifas diferenciales”del 20%, 35% y 45%.
En todos los casos de “tarifas diferenciales” se prescinde de la aplicación de la“tarifa general” y, en su lugar, se afecta la operación con los tipos impositivos másaltos que se acaban de mencionar. Puede decirse que el régimen de “tarifasdiferenciales” se aplica a los automotores que no son de servicio público y, enparticular en lo que atañe a la tarifa del 35%, a los aerodinos de servicio privado oque funcionan sin máquina propulsora y a los barcos importados de recreo y dedeporte. Además de los casos mencionados, sólo las bebidas alcohólicas estánsometidas, según el artículo 473 el Estatuto Tributario a la tarifa del 35%.18
Por otra parte, el régimen contempla una “tarifa especial” del 8% para lascervezas, la cual se entiende incluida en la tarifa del 48% correspondiente al“impuesto al consumo” que afecta a este tipo de productos. Este régimen, deseguirse las recomendaciones que aquí se contemplan, debería quedar sustituidopor uno de i.v.a. con la tarifa general y un “impuesto selectivo al consumo”, aunqueen términos de ingresos tributarios el resultado sea el mismo.
En los demás países andinos, en cambio, la tarifa del i.v.a. es única y, enconsecuencia, no se aplica el régimen de “tarifas diferenciales”, salvedad hecha dela “tasa cero” que se opera en las exportaciones en virtud del principio imperante de“imposición en el destino”. En su lugar, las normativas han acudido a “impuestosselectivos al consumo” o “complementarios del i.v.a." que, al menos en el segundocaso, procuran cumplir los mismos objetivos que las tarifas diferenciales vigentesen Colombia.19
Así, en el ordenamiento boliviano rige una tarifa general del i.v.a. del 13% (14,94%en términos efectivos) que concurre con un impuesto a los consumos específicoscuya tarifa aplicable es por lo general del 18% y cobija a los vehículosautomotores.20
18 Los whiskies importados premium de añejamiento superior a doce años están sometidos a la tarifa del
20%. Sobre la estructura de los tipos impositivos en Colombia, y sobre los aspectos generales de latarifa del impuesto para cualquier ordenamiento, véase a Mauricio Alfredo Plazas Vega, El impuesto alvalor agregado i.v.a. , Santafé de Bogotá, Edit. Temis, páginas 800 a 813.
19 Sobre el particular trata el capítulo XIII de este documento.20 Dado que en Bolivia rige el sistema de “i.v.a. por dentro”, según el cual el impuesto hace parte del
precio que sufraga el comprador o usuario, se tiene que de cien bolivianos percibidos por el vendedoro prestador del servicio se entiende que trece corresponden al impuesto, lo cual se traduce en que latarifa efectiva, resultante de dividir 13 entre 87, es el 14,94%. Otros productos, como, las bebidasalcohólicas y las gaseosas, se gravan en el sistema boliviano con un “impuesto a los consumosespecíficos”, adicional al i.v.a., que opera según un sistema de cuantificación “específica” y no “advalorem” (1, 36 bolivianos por litro en el caso de las bebidas alcohólicas y cervezas y 0,17 bolivianospor litro en el caso de las gaseosas y el agua). Los cigarrillos están gravados con un impuesto alconsumo específico “ad valorem” del 50%.
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En Ecuador, la tarifa general del i.v.a. es del 10% y concurre, en su caso, con“impuestos a los consumos específicos” que gravan a los automotores y a losaerodinos de recreo con tarifas, en su orden, del 5 y del 10%.21
En Perú, la tarifa general del i.v.a. es, en principio, del 16% pero, considerando losdos puntos adicionales que se han previsto como recurso para los entes locales, esen definitiva del 18%. Empero, además de esa tarifa general el ordenamiento prevéel denominado “Impuesto Selectivo al Consumo” el cual, de acuerdo con el régimenvigente, incluye tarifas del 10, 17, 20, 30, 45 y 55%, así: La tarifa del 10%, para elagua mineral natural o medicinal; la tarifa del 17%, para aguas minerales artificialeso “aguas gaseadas”; la tarifa del 20%, para las bebidas alcohólicas; la del 30%,para algunos vehículos automotores; del 45% para algunos vehículos automotoresy del 55% para otros vehículos automotores.22
En Venezuela, la tarifa general que hoy rige es del 15.5%. Como en los otroscasos, hay, además, algunos impuestos a los consumos específicos que, sinembargo, no cobijan a los vehículos automotores.23
2. Comentarios sobre la forma de liquidación del i.v.a. (IGV) en el Perú cuandoen la operación de que se trate se cause el “impuesto selectivo al consumo”:
Una apreciación especial merece el sistema que se aplica en el Perú para laliquidación del impuesto general a las ventas (IVA), en los casos en los cuales secause también el impuesto selectivo al consumo.
De acuerdo con el artículo 14 de la LIGV, “también forman parte de la baseimponible (del IGV) el impuesto selectivo al consumo y otros tributos que afecten laproducción, venta o prestación de servicios”.
Como se observa, según la disposición transcrita tanto el “impuesto selectivo alconsumo” como los demás productos que afecten la producción, venta o prestaciónde servicios hacen parte de la base gravable para la liquidación del impuestogeneral a las ventas.
Este sistema puede generar grandes inconvenientes para los objetivos dearmonización tributaria andina, si se tiene en cuenta que la regulación de la tarifaopera en forma separada para el IGV y para los “impuestos selectivos al consumo”.
Si el objetivo es gravar con mayor incidencia los productos o servicios de que setrate, el mecanismo debe ser el tipo impositivo y no la inclusión del importe delimpuesto en la base gravable para la liquidación del IGV. Una medida como esta sejustifica en el comercio exterior, respecto de los “gravámenes arancelarios”, loscuales generalmente se incluyen en la base para la liquidación del i.v.a. en las
21 Las cervezas y bebidas alcohólicas están gravadas con el “impuesto al consumo específico” con las
tarifas, en su orden, del 30 y del 26%. Los cigarrillos están sometidos a ese mismo impuesto con lastarifas del 75 y del 18%, en su orden, para los productos “rubio” y “negro”. Las gaseosas, por su parte,están gravadas con tarifa del 10% y el agua está exonerada.
22 Las cervezas están gravadas con impuesto específico a razón de s/1.41 por litro. Los cigarrillostambién lo están, a razón de s/0,05 por cigarrillo.
23 A manera de ejemplo cabe citar los siguientes: el impuesto específico a las cervezas de 0,40 bs porlitro; el impuesto a las bebidas alcohólicas, de 0,10 o 0,9 bs por litro; o el impuesto ad valorem a loscigarrillos del 45%.
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importaciones con el fin de permitir la mayor neutralidad posible entre el i.v.a. sobrela producción nacional y el i.v.a. sobre la importación. Pero no parece necesaria,sino inconveniente, en lo que atañe a los impuestos internos.
3. Comentarios sobre los sistemas de modificación de tarifas vigentes en lasnormativas de Venezuela y Perú:
Por sus implicaciones en la “seguridad jurídica” y en la armonización tributariaandina, se hace necesario comentar los regímenes de Venezuela y Perú sobre“formas de modificar las tarifas del i.v.a. ”.
Según la normativa venezolana, las leyes anuales de presupuesto debenestablecer la tarifa aplicable dentro de un límite mínimo del 8% y máximo del 16,5%(artículo 27 del decreto ley 126 de 1999).
Este sistema resulta inconveniente, porque deja un alto grado de flexibilidad a lasmodificaciones en las tarifas a través de las leyes anuales de presupuesto. Si bieneste tipo de leyes son realmente “materiales” y no “formales” y tienen la naturalezade “actos regla” de carácter general y no simples “actos condición”, no pareceaconsejable que tras la compleja discusión sobre el presupuesto público seagreguen medidas tributarias de esta naturaleza.24
Según la normativa peruana, las tarifas del “impuesto selectivo al consumo” seincluyen en una lista que puede ser modificada en cualquier tiempo, mediantedecretos supremos refrendados por el Ministerio de Economía y Finanzas (artículo61 de la LIGV).25
Este procedimiento afecta sensiblemente la seguridad jurídica y puede incidir, demanera negativa, en la armonización andina. De hecho, las modificaciones alrégimen de tarifas mediante decretos supremos es muy frecuente en el Perú y nopermite que se diseñen políticas estables en materia de armonización.
Lo más aconsejable, al respecto, es que la ley, y no los decretos, regule tan crucialelemento de la obligación tributaria, como ya lo ha hecho con la tarifa del IGV(artículo 17 de la LIGV).
4. Recomendaciones para la armonización tributaria andina en materia detarifas:
Con fundamento en lo que ha quedado expuesto, se recomiendan las siguientesmedidas en procura de la armonización tributaria andina en materia de tarifas deli.v.a:
24 Para autor de este trabajo las “leyes de presupuesto” no son simplemente “leyes formales” ni
constituyen “actos condición”, como lo ha pretendido una doctrina ya superada, sino “leyes materiales”con contenido normativo. Véase al respecto, a Mauricio A. Plazas Vega, Algunas apreciaciones sobrehacienda pública, en Memorias de las XXIII Jornadas Colombianas de Derecho Tributario, Santafé deBogotá, Instituto Colombiano de Derecho Tributario, 1999, páginas 777 a 801. Véase, además,nuestro libro intitulado Hacienda pública y derecho tributario, Santa Fe de Bogotá, Temis, 1999, ed. enpreparación.
25 Lo propio ocurre con las exoneraciones del i.v.a., las cuales se incluyen en una lista que puede sermodificada mediante decretos supremos con el requisito previo del voto aprobatorio del Consejo deMinistros, la refrendación del Ministerio de Economía y Finanzas y la opinión técnica de la SUNAT.
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a) Más que un objetivo de tarifa única e igual en los países andinos en el corto yen el mediano plazo, la decisión comunitaria de armonización que se adoptedebe establecer tipos impositivos mínimos y máximos, a los cuales debansujetarse los países. Sólo en el largo plazo puede llegar a pensarse en laarmonización total de las tarifas.
b) Con el fin de asegurar condiciones de estabilidad a las políticas y medidas dearmonización andinas, sólo las leyes, y no los decretos ni resoluciones, debenestablecer y modificar las tarifas del i.v.a.
c) Las leyes de presupuesto no deben ser utilizadas como instrumento para lamodificación de las tarifas. Con ese mismo criterio, cabe sugerir que las leyesno consagren topes mínimos y máximos sino que regulen de manera disrecta eintegral todo lo relacionado con las tarifas.
d) Para investir de progresividad al i.v.a. , debe acudirse a los “impuestoscomplementarios del i.v.a. ”, los cuales pueden concurrir con los “impuestosselectivos al consumo”, siempre a la luz del régimen general que serecomienda en este trabajo.
e) Ni los “impuestos selectivos al consumo” ni los “impuestos complementarios deli.v.a. deben hacer parte de la base gravable para la liquidación de este últimotributo.
f) Dadas las ostensibles diferencias de los países andinos en el tratamiento de losvehículos automotores, se impone, en el corto plazo, una política deaproximación de los regímenes que descarte distorsiones a la competencia y alas decisiones de inversión. En el caso colombiano, en particular, se hacenecesario sustituir el sistema actual de tarifas diferenciales en el i.v.a. por unrégimen de i.v.a. con tarifa general e “impuesto complementario”.
g) Es necesaria una política de aproximación, en el corto y en el mediano plazo,en las normas que regulan los tributos que complementan al i.v.a. en consumostales como los relacionados con bebidas alcohólicas, cigarrillos, cervezas ygaseosas.
CAPÍTULO XIII
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DE IMPUESTO A LASTRANSACCIONES FINANCIERAS
1. Naturaleza jurídica:
El tributo a las transacciones financieras, aplicable hoy en Venezuela, Ecuador yColombia, tiene la naturaleza jurídica de impuesto porque no entraña unacontraprestación específica a cargo del Estado y a favor del contribuyente que losufraga. Sobre el particular, fue enfática la Corte Constitucional de Colombia alresolver la exequibilidad de llamada “contribución del dos por mil” que en su
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momento se estableció por el decreto legislativo de emergencia económica N°2331 de 1998.
Esa definición de la naturaleza jurídica resulta de la mayor importancia, enparticular para definir la posibilidad de un destino específico de la rentaproveniente de la recaudación del tributo, toda vez que, como se sabe, lascontribuciones especiales y parafiscales, y las tasas, tienen por esencia unadestinación específica.
Si bien , a primera vista, la definición de la Corte Constitucional colombiana en elsentido de que el tributo en análisis es un impuesto, podría llevar a pensar que nopuede tener destino específico, la inquietud ha sido superada con fundamento enpreceptos constitucionales que han venido a servir de sustento para unaverdadera excepción al artículo 359 de la Carta Política, conforme al cual nopuede haber rentas nacionales con destinación específica: El primero, el artículo215, sobre estados de excepción, a la luz del cual todo decreto legislativo deestados de emergencia económica debe tener una relación plena de conexidadcon las causas que dieron origen a la crisis y estar encaminado a conjurarla eimpedir la extensión de sus efectos. Con ese criterio, la Corte Constitucional, alfallar sobre la exequibilidad condicionada del decreto 2331 en análisis, consideróque el impuesto del dos por mil sí podía tener un destino específico de encauzar larecuperación del sector financiero público, del sector solidario y de los deudores yahorradores del sistema financiero. El segundo, la expresa excepción a la reglageneral que prohibe la destinación específica, según la cual la misma no se aplicaen el caso de “gastos de inversión social”. Esta vía le permitió al Congreso, através de la ley del plan de desarrollo de la administración Pastrana, establecer elimpuesto del dos por mil, para la vigencia comprendida entre el 1 de enero y el 31de diciembre del año 2000, con destino a la recuperación de la zona cafeteraafectada por el terremoto de enero de 1999.
Según el ordenamiento actual de Colombia, el impuesto en análisis dejará de regirel 31 de diciembre del año 2000. Y es probable que así suceda efectivamente,porque hay una gran resistencia en el Parlamento a acogerlo como tributodefinitivo.
En Ecuador, el impuesto fue originalmente establecido en sustitución del impuestosobre la renta, como parte de la “ley del ordenamiento en materia económica en elárea tributario financiera”, pero no de manera definitiva, sino condicionada a surendimiento efectivo. En ese sentido, el artículo final de la ley dispuso que elimpuesto regiría “por períodos de un año prorrogables automáticamente sinnecesidad de la expedición de una nueva ley, siempre y cuando rinda anualmenteal menos el 3% del Producto Interno Bruto (PIB), con una tolerancia del 5% demenos respecto de dicho indicador económico”. Sin embargo, antes de cumplircuatro meses de vigencia y como consecuencia de una grave crisis del sectorfinanciero, así como de los negativos resultados en materia de recaudo, ellegislador de ese país reinstauró el impuesto de renta, manteniendo el tributo a lacirculación de capitales hasta el 31 de diciembre de 1999, con un tratamientomixto consistente en permitir su imputación al impuesto de renta (para loscontribuyentes de este impuesto), y considerando impuesto definitivo para quienesno puedan aprovechar total o parcialmente esa imputación.
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En Venezuela, el impuesto ha sido regulado por el decreto 118 expedido con baseen el literal a), numeral 3, artículo 1 de la ley orgánica que “autoriza al Presidentede la República para dictar medidas extraordinarias en materia económica yfinanciera requeridas por el interés público”. En principio, regirá sólo por docemeses contados a partir de su entrada en vigencia, por haberlo dispuesto así elartículo 17 del decreto.
2. El impuesto a las transacciones financieras desde el punto de vista de losprincipios de la tributación:
Este impuesto es notoriamente lesivo del principio fundamental de justicia, porqueal recaer sobre operaciones de disposición de depósitos en cuentas corrientes yde ahorros, y en el caso de Ecuador también sobre las operaciones deacreditación a esas mismas cuentas, no consulta, en absoluto, la capacidadcontributiva de los afectados y, en definitiva, gira alrededor de índiceseminentemente arbitrarios que simplemente tienen en cuenta el objetivo de larecaudación a partir de una serie de transacciones que implican movilización derecursos.
No es un impuesto que pueda compararse, en absoluto, al “impuesto a lastransacciones patrimoniales”, que rige en algunos países europeos, y en especialen España, toda vez que este último, como su nombre lo indica, sólo se aplica a lacelebración de negocios jurídicos con implicaciones patrimoniales y, en su caso, alas denominadas “operaciones societarias”, de modo que sí consulta, así sea demanera relativa, alguna capacidad contributiva de referencia.
Repárese en que el aludido “impuesto a las transacciones patrimoniales” se hadeclarado incompatible con el i.v.a. para todos aquellos casos en los cuales laoperación de que se trate esté sometida a este último tributo, con lo cual laequidad del sistema no se quebranta por fenómenos cercanos a la dobletributación. Una regla como esa no solo se echa de menos, sino que resultaprácticamente irrealizable en el ámbito de impuestos a las transaccionesfinancieras, respecto de los cuales, bueno es insistir, no se ve, ni siquiera demanera remota, algún índice de capacidad económica que sirva de sustento a lasobligaciones tributarias que originan. No se sabe, en efecto, si la transacciónfinanciera que origina el impuesto se vincula al ingreso, al gasto o a lacapitalización o acumulación de riqueza, factores estos que tradicionalmente haacogido la doctrina como base para la evaluación de las capacidades contributivasindividuales, según el impuesto de que se trate.
Pero por si lo anterior fuera poco, el impuesto en comentario desconoce, enproporciones impredecibles, el “principio de neutralidad” que tanto interesa para elbuen curso de circuitos económicos y, en particular, de los mercados comunes yzonas de libre comercio propias de los acuerdos de integración. En los paísesandinos, la ausencia de este impuesto o su vigencia con tarifas e incidenciasdistintas puede afectar las decisiones de consumo o inversión y, por consiguiente,se impone o su eliminación definitiva o su adopción pero en condiciones queconsulten en alguna forma la equidad y que, en todo caso, sean similares, si noiguales, para todos los países.
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Hoy, ni Perú ni Bolivia cuentan con impuestos de esa naturaleza. Colombia lo tieneprevisto hasta finalizar el año dos mil, con una tarifa inferior a la consagrada porVenezuela y a la máxima aplicable por Ecuador, como se verá más adelante. Enestos dos últimos países el impuesto también es transitorio. En el caso deVenezuela su vigencia está prevista por 12 meses (partiendo de mayo de 1999)mientras que en Ecuador está dispuesta hasta el 31 de diciembre de 1999.
3. Tarifa:
Tal como se anotó en el punto anterior, las diferencias entre los países andinos enesta materia son ostensibles.
Sólo tres países, Colombia, Ecuador y Venezuela, tienen vigente el impuesto y losregímenes son muy diferentes en varios aspectos y, en especial, en la tarifa.Mientras en Ecuador la tarifa máxima es del diez por mil y en Venezuela es delcinco por mil, en Colombia es del dos por mil. Pero en Ecuador el impuesto seconcibió originalmente como sustitutivo del impuesto sobre la renta, aunqueactualmente es imputable a él, según se explicó ya, en tanto que en Colombia yVenezuela concurren íntegramente con el mismo.
Respecto de la tarifa consagrada en Ecuador, debe precisarse que aunquenominalmente es la más alta (diez por mil), en varías hipótesis de causación esrealmente inferior a las de los otros países, ya que se entiende vinculada a unperíodo de un año, y se aplica proporcionalmente al tiempo de duración previstopara la “acreditación, transferencia o depósito”, hechos condicionantes delimpuesto en ese país. Si, como ejemplo, la “acreditación” obedece a la venta deun título valor sometido a un plazo de tres meses (la cuarta parte de un año), latarifa proporcional será del 2.5 por mil (la parte proporcional de la tarifa anual).
4. El impuesto a las transacciones financieras y la evasión fiscal:
Tal vez, la ventaja más destacada del impuesto que aquí se comenta es queresulta menos evadible que los otros tributos. Acaso por ese motivo se acogió porel ordenamiento ecuatoriano en sustitución del impuesto sobre la renta.
Y en verdad, un tributo como este, en el cual la simple disposición de recursos, yen su caso la acreditación, hace nacer la obligación tributaria, tiende a afectar porigual a evasores y no evasores. Si a ello se une la eficiencia que entraña surecaudación y pago por parte de entidades financieras, sus méritos pareceríaninobjetables.
No obstante, lo cierto es que tras el objetivo de alcanzar con el impuesto a losevasores, se oculta una grave implicación como es la de incrementar, en términosdesmedidos, la incidencia tributaria sobre los contribuyentes cumplidos.
Bien entendida una situación como la que genera la vigencia de tan inequitativoimpuesto, se traduce en que los evasores, siéndolo respecto de los demástributos, y los contribuyentes regulares y los defraudadores, sólo coincidirían enuna curiosa “igualdad en la injusticia”, como es la que prevalece en el ámbito de suaplicación. Y naturalmente, pretender que todo el sistema tributario de un país sea
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sustituido por el impuesto a las transacciones financieras materia de este análisis,no sólo sería utópico, sino que conduciría a la más aberrante inequidad; peor, si sequiere, que la que caracteriza a los impuestos de capitación.
Por tales razones, los países andinos deberían pensar en la posibilidad de eliminardefinitivamente este impuesto de los sistemas tributarios y, en su lugar, dedicartodos sus esfuerzos a estrategias eficaces contra el flagelo de la evasión.
El impuesto al valor agregado con sus reconocidas características deproductividad e invisibilidad, puede seguir siendo la vía más expedita para eseobjetivo.
Finalmente, y de cara a esa definición, siempre será oportuno recordar que eltributo en comentario ha tenido su origen en situaciones críticas de los países quelo acogieron y en todos los casos con vigencia temporal o precaria.
5. Medidas de armonización:
Las consideraciones expuestas en los puntos anteriores, y la circunstancia de lainexistencia de impuestos a las transacciones financieras en dos de los paísesintegrantes de la Comunidad Andina, nos llevan a proponer en este documentoque la armonización se presume por el camino de la eliminación de esos tributosen los países que los han acogido.
Siendo esta la propuesta esencial, no está de más plantear algunas medidas dearmonización entre las normativas actualmente vigentes, considerando que, apesar de su carácter transitorio, puedan llegar a extenderse en el tiempo comoconsecuencia de las apremiantes necesidades de recursos de los Estados. Bajoesta hipótesis habría que considerar, además, que en aras del equilibrio en lascondiciones de competencia, Bolivia y Perú evalúan su incorporación al sistematributario.
En lo que tiene que ver con el hecho imponible, Colombia y Venezuela contemplanhipótesis similares, que contrastan con la establecida por Ecuador. Las dosprimeras naciones consagran como regla básica del hecho generador ladisposición, débito o retiro de recursos de “cuentas corrientes o de ahorros”, en elcaso de Colombia, y de “cuentas corrientes, de ahorros, depósito en custodia, o encualquier otra clase de depósitos a la vista, fondos de activos líquidos, fiduciarios yen otros fondos del mercado financiero o en cualquier otro instrumento financiero”,en el caso de Venezuela. Ecuador, por su parte, establece como hecho imponiblela acreditación o depósito en “cuentas corrientes, cuentas de ahorro, depósitos aplazo o cualquier otro medio de inversión o ahorro”. Como se ve, los hechosgeneradores básicos (hay otros referidos a actos más específicos) son opuestos y,por esta razón, pueden producir una doble imposición sobre una misma operaciónbancaria que traspase las fronteras de los países miembros. Este evento se daríaen el caso de un giro originado en una cuenta en Colombia o Venezuela, cuyodébito causaría el impuesto, y dirigido a una cuenta de destino en una entidadbancaria ubicada en Ecuador, cuya acreditación causaría nuevamente elgravamen.
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Es evidente que una fórmula de armonización debe unificar el criterio de causacióndel impuesto, en las hipótesis de “disposición, débito o retiro”; o en las de“acreditación o depósito”.
La normativa ecuatoriana que, como arriba se ha mencionado, pretendía sustituirel impuesto a la renta, deja entrever en el llamado “impuesto a la circulación decapitales” algunas características que pueden asociarse a aquel impuesto directo.Incluso, podría pensarse que el hecho de consagrar como acontecimientoimponible la “acreditación” y no el “retiro”, obedece a que la primera puedeconsiderarse más cercana a la situación de percepción de un ingreso. De la mismamanera, al regular las tarifas, resulta especialmente revelador que la normativaecuatoriana las establezca en función de un período anual, para algunas de lashipótesis de causación26.
Probablemente, partiendo de la relativa afinidad entre el suspendido impuestosobre la renta y el nuevo impuesto a la circulación de capitales, y luego de la crisissufrida por Ecuador en la primera mitad del presente año, se consideró viable, yasí se dispuso, restaurar la vigencia del impuesto directo sin eliminar el nuevotributo; el cual pasó a ser una especie de mecanismo de pago, imputable a ladeuda definitiva por concepto de impuesto a la renta, sustitutiva de los anticipos ylas retenciones en la fuente 27.
Si se opta por acoger de manera definitiva el tributo, sus características básicasdeberían ser las siguientes:
• Ser un impuesto complementario del impuesto de renta, imputable a éste porlas personas jurídicas sometidas y por las naturales obligadas a autoliquidar elimpuesto, así como por los demás sujetos que deban realizar autoliquidación.
• En este mismo sentido, el impuesto a las transacciones financieras no debeaplicarse a sujetos que no sean contribuyentes potenciales del impuesto sobrela renta. En este aspecto, la medida no coincide con la normativa ecuatorianaactual, que consideramos inequitativa.
• Los contribuyentes potenciales del impuesto de renta que no deban realizarautoliquidación, tendrán como impuesto el que resulte de la aplicación delgravamen a las transacciones financieras. Se podría dejar la opción depresentación de autoliquidación, como fórmula de corrección de lasinequidades de la aplicación de un gravamen objetivo, como el que recaesobre transacciones.
• La aplicación del impuesto complementario sobre transacciones financierasdebe desplazar, parcial o totalmente, el mecanismo de retenciones en lafuente a título del impuesto de renta.
• El impuesto complementario debe buscar alcanzar a aquellas personas que,siendo beneficiarias de los servicios del sistema financiero, evaden o eluden elmonto correcto que deberían pagar a título de impuesto sobre la renta. De la
26 Ley 98-17, de Reordenamiento en materia económica, art. 6º, precisiones; Reglamento al impuesto a
la circulación de capitales. Decreto Ejecutivo 442 artículo 4º. RO-S 97: 29-dic-1998, tarifas27 Ley para la Reforma de las Finanzas Públicas, 21-abr-1999. Disposición transitoria Tercera.
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misma forma, debe afectar los recursos que los contribuyentes del impuestodirecto hacen figurar en cabeza de terceras personas no declarantes.
• El valor que se pague por este tributo no debe representar un incremento de lacarga tributaria de quienes cumplen correctamente con el pago del impuestosobre la renta. Esencialmente debe afectar al sector informal que utiliza elsistema financiero.
CAPÍTULO XIV
REGLAS DE ARMONIZACIÓN TRIBUTARIA EN MATERIA DE IMPUESTOSSELECTIVOS AL CONSUMO Y COMPLEMENTARIOS DEL I.V.A.
1. Comentarios generales — Necesidad de los impuestos selectivos delconsumo y complementarios del i.v.a.
Dos razones fundamentales concurren para justificar la presencia de “impuestosselectivos al consumo” o “complementarios del i.v.a." en las normativasnacionales: los primeros, de acuerdo con la función del Estado de procurar reglasde convivencia social que coadyuven al mejor desarrollo de la personalidad, anivel individual y colectivo, tienen por objeto incidir sobre las decisiones deconsumo respecto de aquellos bienes que puedan generar implicacionesnegativas en el orden individual o social o en le medio ambiente, o que se refierana productos cuyos insumos consistan en “recursos naturales no renovables” que,como tales, interesan a las generaciones actuales y futuras; los segundos,constituyen uno de los mecanismos mas importantes y expeditos para investir deprogresividad al impuesto sobre el valor agregado, toda vez que, a través de ellos,se pueda afectar, con mayor incidencia, a los consumidores que ostenten mayorcapacidad contributiva.
Ejemplo de los “impuestos selectivos al consumo” son los tributos a los licores ycervezas, a los cigarrillos, a las bebidas fermentadas y a las gaseosas. Ejemplode los “impuestos complementarios al i.v.a.", por su parte, son los tributos a losvehículos automotores.
Al respecto, es de observar que ninguna de las normativas precisa ese alcanceconceptual de los dos tributos. En unos casos, como ocurre en Venezuela yColombia, se limitan a regularlos en numerosas leyes especiales que no estánvinculadas por una estructura común y han sido el fruto de iniciativas aisladas a lolargo de la historia de sus finanzas públicas. En otros, como sucede con Perú,Bolivia y Ecuador, los ordenamientos tienen el mérito de regularlos en un solocuerpo normativo, el mismo que regula el i.v.a. , pero sin advertir sobre ladiferencia que hay entre “impuestos selectivos al consumo” e “impuestoscomplementarios del i.v.a. ”.
Y no sobre comentar, por otra parte, que en el ordenamiento boliviano rige untributo a los ingresos que recibe el nombre de “complementario del i.v.a. ”28 por su
28 El impuesto está regulado por los artículos 19 a 35 de la ley 843, reglamentada por el decreto
supremo 21531 y recae sobre “los ingresos de las personas naturales y sucesiones indivisasprovenientes de la inversión de capital, del trabajo o de la aplicación conjunta de ambos factores”. La
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clara orientación a servir de mecanismo para el control del i.v.a. por parte de loscontribuyentes que en principio están comprometidos con su pago. Según elrégimen, en efecto, tienen la facultad de restar del importe que en principio debensufragar a título de impuesto sobre los ingresos “complementario del i.v.a. ” elimpuesto repercutido con motivo de sus compras de bienes y utilizaciones deservicios.
En consecuencia, el impuesto complementario que contempla la normativaboliviana no lo es en el sentido de procurar una mayor incidencia sobre losconsumos de las personas de mayor capacidad contributiva sino en el de servir deinstrumento para contrarrestar la evasión del tributo principal. Su regulación y susalcances son de particular interés no solo para los países andinos sino en generalpara cualquier análisis que se efectúe en relación con el i.v.a., por su claraproyección a privilegiar la imposición indirecta, pero escapa a los fines de estetrabajo.
Naturalmente, las normativas nacionales pueden y deben estar en condiciones deexaminar, con el mayor rigor posible, las listas de los bienes gravados con una uotras modalidad de impuesto.
Del propio modo, es muy importante considerar la posibilidad de que los tributosen análisis se hagan extensivos a los servicios que afecten el orden social oambiental o sean de mayor utilización por las personas de mayor capacidadcontributiva.
2. Los diferentes elementos o aspectos de los impuestos “selectivos alconsumo” o “complementarios del i.v.a."
Si bien en las normas nacionales andinas se aprecian algunas diferencias deimportancia., en especial en lo que tiene que ver con las tarifas, hemos podidoapreciar que la concepción general de estas modalidades de tributos es muysimilar en todos los ordenamientos. Puede decirse que los bienes sometidos a losimpuestos en análisis son, en lo fundamental, los mismos y que las diferencias quese presentan corresponden, en su mayor proporción, a las tarifas o tiposimpositivos.
Esta circunstancia, facilita el proceso de armonización andino en grado importantey se une al hecho de que, en este caso, los ordenamientos nacionales debenprocurar acercamientos en lo que se debe gravar y no “en lo que se debeexonerar”. En este sentido, la armonización andina es mucho más factible yexpedita en los impuestos que aquí se examinan que en el i.v.a. .
Veamos, a continuación, los más importantes aspectos que pueden servir decontexto para el trabajo de armonización:
tarifa del tributo es del 13% pero del importe por pagar se resta el i.v.a. correspondiente a las comprasde bienes y utilizaciones de servicios, según lo establece el artículo 31 de la ley en los siguientestérminos: “Contra el impuesto determinado (...) los contribuyentes podrán imputar como pago a cuentaen la forma y condiciones que establezca la reglamentación la tasa que corresponda sobre el total desus compras de bienes y servicios, contratos de obra o toda otra prestación o insumo de cualquiernaturaleza.” En el caso de los “deudores” del i.v.a. , la “compensación” en comentario sólo procedecuando los impuestos repercutidos no deban ser considerados como “crédito fiscal” para los efectosdel i.v.a. .
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a. La materia imponible:
En este aspecto, es conveniente hacer referencia a lo que actualmente seencuentra gravado y a lo que se puede llegar a gravar, así:
b. Lo que actualmente se encuentra gravado:
Si bien hay algunas diferencias menores en las normativas nacionales, es delcaso mencionar, a continuación, una serie de bienes y servicios que estángravados con los impuestos en análisis en todos o algunos de los paísesandinos, a saber:
• Cervezas, sifones y refajos.
• Cigarrillos y tabaco elaborado.
• Licores, vinos, aperitivos y similares.
• Gaseosas y aguas aromatizadas.
• Vehículos, aerodinos y barcos.
• Juegos de suerte y azar.
• Gasolina y derivados del petróleo.
No obstante, las normativas nacionales registran distintas reglas en lo quetiene que ver con la forma en que gravan a los bienes y serviciosmencionados. Así, en Colombia los vehículos automotores no estánsometidos a un impuesto “complementario del i.v.a." sino al régimen de “tarifasdiferenciales en el i.v.a." que se comenta en el capítulo XII de este documento.Perú y Venezuela gravan con los impuestos los juegos de suerte y azar y loscasinos en tanto que Colombia hace lo propio pero no dentro de un régimengeneral de impuestos “complementarios del i.v.a.", o “selectivos sal consumo”,sino en normas especiales relacionadas con el monopolio y arbitrio rentísticoestablecido por el artículo 336 de la Constitución Nacional y por la ley 10º de1990 con destino al sector de la salud.
En Colombia, por otra parte, además del impuesto al consumo de licores rigeel sistema de tarifas diferenciales en el i.v.a. que se comenta en el capítulo XIde este trabajo.
En lo que toca con los impuestos a los “derivados del petróleo”, la normativacolombiana los regula en leyes especiales con el nombre de “sobretasas” ytienen el alcance de “impuesto nacional” en el caso del ACPM y de “impuestomunicipal” y “municipal”, o en subsidio “nacional”, en el caso de la gasolina.La normativa peruana, por su parte, cobija a los derivados del petróleo con el“impuesto selectivo al consumo”, en particular en lo que atañe a gasolina paramotores, kerosene, “gasoils”, “fueloils” y “gas de petróleo licuado”. Elordenamiento boliviano, a su turno, contempla el “impuesto especial a loshidrocarburos y sus derivados”
En ese orden de ideas, parece claro que el proceso de armonización tributariadebe orientarse a extender a todos los países andinos la lista de los bienes
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que algunos de ellos cobijan con los “impuestos selectivos al consumo” y“complementarios del i.v.a." y a proponer una forma única de gravarlos.
De cara a ese objetivo, es del caso sugerir que los países adopten un“régimen general de impuestos selectivos al consumo y complementarios deli.v.a." y prescindan, en lo posible, de los sistemas de “tarifas diferenciales enel i.v.a." y de las regulaciones dispersas o especiales que puedan afectar lasdecisiones sobre el consumo o inversión.
En ambos sentidos, se aprecia la necesidad de modificaciones en la normativacolombiana que, bueno es advertirlo, no necesariamente afectarían susrecaudos y, por el contrario, podrían generar aumentos en los ingresostributarios, fruto de una mayor eficiencia en la administración. En lo que tocacon los vehículos automotores, el régimen actual de tarifas diferenciales puedeser sustituido por un “impuesto complementario del i.v.a." que conserve losrasgos generales de los diferentes tipos impositivos que actualmente seaplican, si bien ya no desde la perspectiva de un “tributo sobre el valoragregado” sino de “impuesto monofásico en etapa de productor” con basesgravables que consideren los “precios de venta al público”. En lo que atañe al“impuesto sobre licores, vinos y aperitivos”, debe hacerse lo propio, parapermitir que el “impuesto selectivo al consumo” sea el único mecanismotributario para afectar al mercado.
En ambos casos, sin embargo, debe conservarse la tarifa general de i.v.a.dentro de un contexto de impuesto plurifásico, como el que hoy rige. Así lascosas, la concurrencia de la tarifa general del i.v.a. y del “impuestocomplementario del i.v.a.", o del “selectivo al consumo”, hace necesaria lareducción proporcional de las tarifas diferenciales que actualmente se aplicanaunque, como se anotó, se conserve, en lo pertinente, la estructura actual detipos distintos según los bienes de que se trate.
En los demás países, se requiere una revisión detallada sobre la posibilidad deacoger un sistema de “tarifas diferenciales” para los vehículos automotores.,aerodinos y barcos similar al que regiría en Colombia, y en alguna medida alque ya rige en Perú, todo ello con el propósito de facilitar tanto el proceso dearmonización como las condiciones de justicia que deben informar al sistemaimpositivo.
c. Lo que se puede llegar a gravar:
Es evidente que hay numerosos servicios que hacen parte de las canastas deconsumo de las clases de mayores recursos y que, como tales, en aras de lajusticia del sistema, pueden ser materia del “impuesto complementario deli.v.a.".
Con ese criterio, se sugiere la elaboración de una lista que sea el fruto delanálisis de los índices de consumo en los diferentes países y que, en principio,podría comprender actividades como las siguientes:
• Hoteles de cuatro o más estrellas.
• Clubes sociales y deportivos diferentes de los de trabajadores.
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• Restaurantes de consumos suntuario.
• Bares, discotecas, tabernas y similares.
• Transporte internacional de pasajeros.
• Medicina prepagada.
• Educación privada de alto costo.
d. El hecho generador:
También en este aspecto se aprecian diferencias menores en los paísesandinos, que no afectan en mayor grado el propósito de arribar a un régimenunificado.
En la actualidad, los ordenamientos establecen diferentes reglas sobre elacontecimiento imponible. Algunos, aluden a la entrega de bienes por partede productor o a la importación; otros a las “ventas” y otros, como Colombia al“consumo”.
Al respecto, lo más aconsejable es acudir a la larga experiencia de losregímenes en materia de i.v.a. como sustento para estructurar el “verbo rector”a considerar. Sobre esas bases, se recomienda que el impuesto recaigasobre la “venta de bienes situados en el territorio nacional” o la “prestación deservicios en el territorio nacional”. Y, tal como ocurre en general en el régimende i.v.a., es conveniente que las normativas acojan las reglas sobre “actos quese consideran ventas” para los efectos del tributo.
En lo que toca con los “momentos de causación” o ”devengo” de losimpuestos, también se puede acudir al régimen general del i.v.a., con lassugerencias, que se formulan en el capítulo VI de este trabajo.
No sobra comentar, en todo caso, que la referencia al “consumo” como verborector en que se concreta el acontecimiento imponible, prevista enordenamientos como el colombiano, no es conveniente ni jurídicamenteacertada. No siempre es posible definir, con precisión el momento en que severifica el consumo de un bien y, por tal motivo, se hace necesario que lasnormas que regulan el impuesto no lo hagan en función del “consumidor” sinodel “productor” o “vendedor”. No debe olvidarse, al respecto, que también enestos impuestos hay una verdadera “sustitución del contribuyente” y que, porconsiguiente, el titular del hecho generador de la obligación tributaria es el”sustituto” y no el “sustituido”.
e. Los sujetos pasivos:
Salvedad hecha del caso colombiano relacionado con los vehículosautomotores y los licores, los regímenes andinos de impuestos selectivos alconsumo y complementarios del i.v.a. coinciden en un sistema de “impuestomonofásico en etapa de productor o importador”.
Esta estructura actual de los impuestos ofrece dos ventajas indudables, asaber: En primer lugar, facilita, en grado importante, el proceso dearmonización; y en segundo lugar, dado que, salvedad hecha del régimen de
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“vinculación económica” que rige en Perú y en Bolivia, al cual se refiere estetrabajo al abordar el tema de la “base gravable”, los impuestos son de“monocausación”, es perfectamente factible un sistema de “tarifasdiferenciales” que no generen problemas administrativos por devoluciones osaldos a favor. De hecho, al causarse y liquidarse el impuesto en una solaoportunidad con motivo de la venta que efectúe el productor, o en su caso elprestador del servicio, se descarta el efecto de ”cascada” que podríagenerarse si el tributo se causara en fases subsiguientes y no fuera factible, entodo o en parte, el crédito fiscal por impuestos repercutidos.
De ahí la importancia de que en Colombia se sustituya el sistema actual de”tarifas diferenciales del i.v.a." por el de “impuestos complementarios deli.v.a.".
f. La “base gravable”:
Si bien, según se anotó, la estructura ideal de estos impuestos es la detributos monofásicos en etapa de “productor” o “importador”, lo cierto es que,dada su condición de gravámenes al consumo, debe procurarse que seliquiden en función del precio que este último pague y no de los precios que seapliquen en las fases que preceden a la última venta.
De otro manera, pueden presentarse fenómenos tales como la“desintegración” artificial de las empresas para facilitar ventas aparentes en laetapa de causación del impuesto con fundamento en precios irrisorios queafecten la operación del tributo, los cuales generalmente no se desvirtúan, encabal forma, con los regímenes de “vinculación económica” en función de loscuales el “vinculado económico comprador” también es responsable del tributocuando efectúe ventas a terceros.
En ese orden de ideas, se hace necesario que los impuestos que aquí seexaminan se liquiden sobre una base gravable que tenga en cuenta el preciode venta al público y no los precios de venta del productor al mayorista odetallista. Con ese fin, los ordenamientos pueden obligar a los productores oimportadores a elaborar y mantener actualizadas las listas de precios quesirvan de referencia para el cálculo de los impuestos o, respecto de productostales como los derivados del petróleo, disponer que los Ministerios del ramocertifiquen periódicamente sobre los niveles actuales de precios, tal ocurre enColombia.
g. La tarifa:
En lo que toca con las tarifas o tipos impositivos, los países andinos registrandiferencias importantes que deben ser consideradas para el proceso dearmonización.
De manera similar a lo que ocurre con el i.v.a., este factor es el de más difícilaproximación debido a la implicaciones inmediatas que puede generar en los
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recaudos, tanto en lo que tiene que ver con los “impuestos ad valorem” comoen lo que toca con los “impuestos específicos”.29
Veamos, a manera de ejemplo, el caso de los vehículos: la normativa deColombia contempla tarifas diferenciales que implican un “complemento” de latarifa general del 10, 20 y 30%, según la clase de automotor; la de Perú,consagra tarifas del 30, 45 y 55%; la de Ecuador, las tarifas del 5% para losautomotores y del 10% para los aerodinos; la de Bolivia, la del 18%; y la deVenezuela no contempla un impuesto complementario.
En lo que toca con los “impuestos específicos”, algunos países los hanadoptado para productos tales como los “cigarrillos y tabacos”, “cervezas” ,“licores” y “gaseosas”. Así, en Bolivia, las bebidas alcohólicas se gravan arazón de 1,36 y las gaseosas y aguas de 0,26 bolivianos por litro; en Perú, lascervezas están sometidas a un impuesto de 1,41 soles por litro y los cigarrillosal de 0.05 soles por unidad; en Venezuela, las cervezas están sometidas alimpuesto de 0.40 bolívares por litro y las bebidas alcohólicas al de 8, 9 o 10bolívares por litro. En Ecuador y en Colombia, en cambio, este tipo deproductos está gravado con tarifas “ad valorem”, así: en Colombia, los licores,vinos, aperitivos y similares están sometidos a tarifas del 20, 25, 35 o 40%según su contenido alcohólico, las cervezas a la del 48% (la cual incluye ochopuntos a título de i.v.a. ), las “mezclas y refajos” a la del 20% y los cigarrillos ala del 55%; en Ecuador, las cervezas y bebidas alcohólicas están gravadas, ensu orden, con las tarifas del 30 y del 26%, los cigarrillos rubios a la del 75%,los cigarrillos negros a la del 18% y las gaseosas a la del 10%.
Si bien no parece factible, ni en el corto ni en el mediano plazo, que los paísesunifiquen sus regímenes tarifarios, sí es viable que se convengan algunascondiciones básicas de armonización, como pueden ser los tipos mínimos ymáximos para los productos y servicios que deban ser sometidos a tarifas “advalorem”, la técnica de los “impuestos específicos” para los productos materiade “tributos selectivos” y la exclusión de los impuestos “selectivos al consumo”y “complementarios del i.v.a. ” de la base para liquidar este último tributo.
3. Distorsiones al comercio exterior:
En la elaboración del estudio se pudo establecer que hay algunos países en loscuales los impuestos selectivos al consumo o complementarios del i.v.a.consagran medidas discriminatorias contra la importación de productos. Tal es elcaso de Ecuador, cuya normativa establece la liquidación de un valor adicionalpara este tipo de impuestos cuando se trata de productos importados. Con finesde ilustración.
29 Sobre las nociones de “impuestos ad valorem” e “impuestos específicos”, véase a MAURICIO A.
PLAZAS VEGA, El liberalismo y la teoría de los tributos, Santa fe de Bogotá, Temis, 1995, págs. 370 a373. Tal como lo anotamos en esa obra, “se denominan impuestos específicos los impuestos cuyoparámetro de referencia para la determinación del importe tributario no está previsto en dinero sino enotras magnitudes directamente relacionadas con la ocurrencia del hecho generador o con la materiaimponible, las cuales permiten establecer, en cada caso, la cuantía del impuesto no mediante laaplicación de alícuotas sino a través de la determinación de la deuda tributaria de acuerdo con montoso importes directamente establecidos en la norma.” Y “se denominan ad valorem los impuestos que sedeterminan teniendo en cuenta un parámetro o magnitud expresado en dinero y denominado basegravable, al cual se aplica la alícuota para obtener el importe tributario”. Ibídem, págs. 370 y 371.
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El artículo 72 reformado por L 51 RO 349 de 31 de dic. De 1993 es discriminatorioen la medida en que para aquellos productos importados que se encuentrensometidos al ICE, en la determinación de la base imponible se incrementa el valorex aduana en un 25% y en el caso de los cigarrillos, el mismo se incrementa en un110 por mil.
Este tipo de normas no sólo puede generar sesgos en las decisiones de consumoo inversión, por lo que implican desde el punto de vista del mercado, sino queconllevan el desconocimiento de las reglas que prohiben el tratamientodiscriminatorio para las importaciones, tanto en lo que atañe a la OrganizaciónMundial del Comercio (O.M.C.) como en lo que toca con el ordenamiento andino"
4. Propuestas y recomendaciones para la armonización en materia deimpuestos “selectivos al consumo” y “complementarios del i.v.a. ”:
1) En lugar del sistema de "tarifas diferenciales" en el i.v.a. debe haber unrégimen con tarifa general e "impuesto complementario del i.v.a.", el cualpuede concurrir con los "impuestos selectivos al consumo".
2) Debe recomendarse a los países andinos que adopten en sus normativas unsolo cuerpo de disposiciones que regulen al i.v.a., a sus "impuestoscomplementarios" y a los "impuestos selectivos al consumo".
3) El hecho generador de los impuestos complementarios del i.v.a. y de losimpuestos selectivos al consumo debe estructurarse con fundamento en lasmismos principios y conceptos que informan al i.va.
4) Los momentos de causación de los impuestos complementarios del i.v.a yselectivos al consumo deben seguir el modelo de los momentos de causacióndel i.v.a.
5) Sin perjuicio de su estructura como impuestos monofásicos en etapa deproductor o importador, los impuestos selectivos al consumo ycomplementarios del i.v.a deben tener como base gravable el precio de ventaal público. De acogerse esa recomendación, desaparece la necesidad de losregímenes nacionales de vinculación económica.
6) En los impuestos complementarios del i.v.a. la técnica para su cuantificacióndebe ser la de "tributo advalorem". En los impuestos selectivos al consumopuede ser de " tributos advalorem" o "tributos específicos".
7) Es fundamental que los países andinos procuren aproximar aún más de lo quehoy se aprecia sus listas de bienes y servicios sometidos a los impuestoscomplementarios del i.v.a y selectivos al consumo.
8) Los impuestos complementarios del i.v.a. deben recaer también sobre los"servicios de consumo suntuario".
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9) La normativa de armonización tributaria debe sugerir tipos mínimos y máximospara las tarifas de los impuestos complementarios del i.v.a. y de los impuestosselectivos al consumo.
10) Los países andinos no deben establecer reglas discriminatorias paraproductos importados, porque las mismas no solo entrañan la violación deprincipios y normas que informan a la Organización Munidial del Comercio(O.M.C.), sino las propias decisiones de la Comisión de la Comunidad Andina.
CAPÍTULO XV
ZONAS DE INMUNIDAD FISCAL EN EL I.V.A.
En Colombia, el art. 423 del E.T. excluyó de la aplicación del i.v.a. al Departamento deSan Andrés y Providencia (anteriormente Intendencia). Con posterioridad, el art. 270 dela ley 223 de 1995 dispuso lo propio para las operaciones realizadas en elDepartamento del Amazonas con algunos antecedentes normativos que no vale la penamencionar. Tales arts. Se refieren a las ventas y prestaciones de servicios realizadas enel territorio.
En Ecuador no existen regímenes de exoneración similares.
En Perú, el capítulo XI de la LIGV se refiere a la aplicación del i.v.a. con respecto a lasempresas ubicadas en la "Región de la Selva", es decir, los Departamentos de Loreto,Ucayali, San Martín, Amazonas y Madre de Dios.
Entre los requisitos mencionados por el art. 46 del texto peruano cabe destacar los detener el domicilio fiscal y la administración de le empresa en la Región, así como el derealizar no menos del 75% de las operaciones en la misma.
También es importante resaltar que el beneficio consiste en la exoneración del IGV enla Región, la cual alcanza inclusive la importación de bienes que se destinen alconsumo en su territorio y se encuentren especificados y liberados del arancel externocomún anexo al protocolo modificatorio del convenio de cooperación aduanera peruano-colombiano y los bienes contenidos en el decreto ley 21503. También comprende laimportación de insumos destinados a la producción en la zona.
La exoneración peruana, en comentario, se concreta en la devolución de impuestos,cuando se refiera a los bienes importados materia del beneficio.
En cuanto a la venta, está exonerada cuando la compra y el correlativo consumo seefectúan en la misma Región, así como la venta de productos importados que gozan delbeneficio indicado y, los servicios que se presten en la región.
En Venezuela, el art. 62 del decreto 126 de 1999 dispone una tarifa especial para elterritorio del Puerto Libre de Nueva Esparta, en el cual la alícuota aplicable es del 8%.
Como se observa, los países andinos han acogido diferentes criterios y reglas para lainmunidad de fiscal de determinadas zonas. En unos casos, se establece laexoneración en general del i.v.a. tanto para las importaciones de bienes como para lasventas y prestaciones de servicios; en otros, la inmunidad fiscal cobija solamente las
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ventas y prestaciones de servicios; y en algunos, como ocurre con Venezuela, y enparticular con el puerto libre de Nueva Esparta, no hay inmunidad total, sino soloparcial, porque el efecto del tratamiento preferencial consiste en la reducción de la tarifaal 8%.
Las anteriores consideraciones permiten sugerir que se adopte en los países andinosuna política común de "inmunidad fiscal", con criterios como los siguientes:
1. Zonas de inmunidad fiscal por razones de comercio exterior: los cuales puedenllevar a que los países acojan un régimen de no exoneración del i.v.a. en las zonasfrancas y en las zonas de frontera, con reglas como las siguientes, las cualestienen en cuenta las normativas de los países andinos que hemos venidoexaminando:
a. Las compras de bienes y prestaciones de servicios destinadas a las zonasfrancas deben estar exoneradas del i.v.a.
b. Las introducciones de bienes del exterior a las zonas francas no debengenerar el i.v.a. por no considerarse el hecho "importación", debido a que laszonas francas no hacen parte del denominado "territorio aduanero nacional".
c. En cambio, la introducción de bienes de la zona franca al territorio aduaneronacional debe generar el i.v.a. por la importación.
2. Zonas de inmunidad fiscal por razones de tipo económico o social:
a. Para que se reconozca la exoneración del i.v.a. en determinadas zonas debeser porque las mismas lo requieren por su situación económica y social, biensea estructural o generada como consecuencia de desastres.
b. Cuando la inmunidad fiscal se reconozca con motivo de desastres, la mismadebe ser esencialmente temporal.
c. Con el propósito de que no se afecten las operaciones intracomunitarias, todareforma al ordenamiento tributario que implique zonas de inmunidad fiscal enlas cuales se incluyan exoneraciones por importaciones de bienes, debecontar con la autorización previa de la Comunidad Andina según el régimen defranquicia.
3. El régimen de inmunidad fiscal debe ser el mismo en los países andinos y podríaconsistir en que no se genere el i.v.a. con motivo de ventas o prestaciones deservicios ni, en su caso, de importaciones. Si los regímenes de inmunidad fiscaldifieren de un país a otro, pueden generarse sesgos en las decisiones de inversióno de consumo. "
CAPÍTULO XVI
REGÍMENES SIMPLIFICADOS EN LOS PAÍSES ANDINOS
Como ha sido tradicional en las diferentes normativas del i.v.a., los regímenes de lospaíses andinos han establecido sistemas especiales de tributación para sectores o
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personas que, por razón de su reducido nivel de ingresos en las operaciones materia deun impuesto, deben recibir un tratamiento más flexible en lo que toca con lasobligaciones instrumentales tributarias y con la propia obligación sustancial.
La referencia a estos regímenes, en este trabajo sobre la armonización tributariaandina, es importante porque de los mismos se pueden desprender distorsiones queafecten las decisiones sobre consumo o inversión.
En el caso colombiano, el “régimen simplificado” está previsto para las personasnaturales que, por su reducido volumen de ingresos y patrimonio, deben recibir untratamiento especial cuyos lineamientos generales se concretan en lo siguiente:
En primer lugar, no están obligados a emitir facturas ni pueden discriminar impuestoalguno por las operaciones que realicen , lo cual obedece a que respecto de laobligación tributaria sustancial no son responsables ante el Estado. Ello porque elimpuesto por las operaciones que realicen solamente se genera cuando el compradordel bien o el destinatario del servicio de que se trate es un “responsable del régimencomún”.
En segundo lugar, en la hipótesis últimamente anotada el verdadero responsable deltributo no es el del “régimen simplificado” sino el adquirente de los bienes o eldestinatario de los servicios vinculado al “régimen común”, y no a la tarifa general sinoa una equivalente al 50% de la misma.
En tercer lugar, no hay lugar al i.v.a. en las operaciones que realicen los responsablesdel “régimen simplificado”, con destino a quienes no pertenezcan al “régimencomún”.
En cuarto lugar, el impuesto se causa únicamente en función de los compradores ousuarios de los servicios pertenecientes al “régimen común” porque la suma a queasciende se considera como un “crédito fiscal” para la determinación del i.v.a. a cargodel adquirente o usuario, lo cual equivale a decir que entraña un verdadero "abono acuenta" del impuesto que se genere por las operaciones que este último realice.
En quinto lugar, no tiene que presentar declaración tributaria por el i.v.a.
En el Perú, el último inciso del art. 29 del T.U.O.L.G.V. dispone que la SUNAT puedeestablecer excepciones a la obligación de presentar declaración jurada sobreoperaciones gravadas y exoneradas, en aras de garantizar una mejor administración orecaudación del impuesto.
En Venezuela, el art. 60 del decreto 126 de 1999 permite que la Administración celebreconvenios tributarios con contribuyentes de "menor significación tributaria", con el fin deestablecer regímenes especiales de tributación. Al respecto, se deben seguir lasdirectrices trazadas en el art. 124 del C.O.T.
Por otro lado, el art. 54 inc. 5, ibídem, faculta a la Administración Tributaria paraestablecer regímenes simplificados de facturación cuando la emisión de los documentoscorrespondientes obstaculice el desarrollo eficaz de la actividad correspondiente.
Sin embargo, este tipo de atribuciones al Gobierno para regular tan importante aspectode la sujeción pasiva en el i.v.a. por vía de decreto reglamentario conlleva inseguridad e
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incertidumbre y, por tal motivo, puede generar distorsiones en el ámbito andino. Por esemotivo, se sugiere que las condiciones de los regímenes especiales sean previstasdirectamente por la ley y no por normas simplemente reglamentarias, con sujeción en loposible a los criterios expuestos en este capítulo.
1. Los países andinos deben establecer un régimen simplificado uniforme que puedeseguir dos posibles lineamientos a saber:
a) un sistema de liquidación " a for fait", de acuerdo con el cual los vendedores debienes al régimen simplificado agregan una suma al impuesto que repercutan atítulo de tributo atribuible al margen que agreguen los responsables del régimensimplificado. O b) dejar por fuera del sistema del impuesto a quienes reúnan lascondiciones de bajo nivel de ingresos y patrimonio que justifiquen si exclusión.
2. el régimen colombiano, según el cual las ventas y prestaciones de serviciosprovenientes de los responsables del régimen simplificado solo generan impuestocuando el comprador o usuario es responsable del régimen común y en función deeste último y no del vendedor o prestador, solo puede acogerse si las normas sonabsolutamente claras en el sentido de que los responsables del régimen comúnpueden descontar la totalidad del i.v.a. de que se trate sin sujeción a ningunaregla de prorrateo o proporcionalidad.
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CONCLUSIONES
CAPITULO I
NECESIDAD DE UNIFICACIÓN DE TÉRMINOS Y ARMONIZACIÓN TRIBUTARIA
1. Se recomienda identificar al deudor del i.v.a. con el nombre de "responsable directo"o preferiblemente "deudor".
2. Lo propio se recomienda con la palabra "causación" en relación con el momento enel cual se entiende ocurrido el hecho generador.
3. Se debe acoger una terminología que permita entender que el i.v.a. es un impuestode "hecho generador instantáneo" y no de período.
4. Las referencias a la materia imponible deben utilizar los mismos términos.
5. Es recomendable designar con el nombre de "descontables" los impuestosrepercutidos que se proceda a restar y, el derecho a hacer lo anterior se debedenominar "derecho al descuento" o "crédito fiscal".
6. El término económico de la "traslación" debe ser sustituido por el de "derecho derepercusión", entendido como la facultad que tiene el deudor tributario o responsabledirecto de reclamar del destinatario del bien o del servicio el pago del impuesto.
7. La palabra "exoneración" debe ser utilizada como género contentivo de la "exención"o "régimen de tasa cero", y la "no sujeción" o "no causación".
CAPITULO II
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DE CREDITOS FISCALES EIMPUESTOS DESCONTABLES EN EL I.V.A.
1. Se debe permitir a los deudores de la cadena restar la totalidad de impuestosrepercutidos, sin restricción alguna y con independencia de que estos seangenerados por la adquisición de activos fijos o movibles. Este régimen se facilita engrado sumo si se acoge la recomendación de un i.v.a. con tarifa única general y unrégimen de impuestos complementarios del i.v.a.
2. Es aconsejable establecer que el débito correspondiente en la “cuenta del impuestopor pagar” se efectúe en el período mensual, o en su caso bimestral, en que se hayaefectuado la adquisición y se refleje en la declaración tributaria correspondiente aese mismo período.
3. Es necesario que se establezca una regla según la cual si el activo en cuestión esenajenado por el deudor antes del vencimiento de su vida útil, debe retornarse alEstado el importe correspondiente a aquella proporción que equivalga al lapso en elcual el bien ya no permanecerá en poder del deudor con destino a las operacionesmateria del i.v.a.
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4. Al respecto se recomienda adoptar el sistema de “prorrata témporis” conforme alcual el impuesto repercutido sería materia de descuento por el sistema de cuotas oinstalamentos a lo largo de la vida útil del activo. De ser así, si el activo se enajenaantes de transcurrido el término de la vida útil, no hay lugar a retorno alguno delimpuesto descontado con motivo de su adquisición.
5. El cálculo de los impuestos descontables debe efectuarse en función de cifras dereferencia que consulten la realidad de la operación del deudor del i.v.a, en términoscomo los que han acogido las legislaciones de España o Perú.
6. Al respecto se recomiendan las siguientes medidas:
• Que en cada período de declaración se efectúe el cálculo en función de losingresos de ese mismo lapso, como generalmente lo tienen establecido los paísesandinos.
• Que al final del primer año de operaciones del deudor de que se trate se efectúenlos ajustes correspondientes en su cuenta del impuesto por pagar, con efectos enel estado de pérdidas o ganancias para las partidas mayores o menores que delmismo resulten.
• Que a partir del segundo año de operaciones la proporcionalidad y el prorrateosiga los lineamientos de las cifras consolidadas del primer año, sin perjuicio deque al final del período anual vuelvan a efectuarse los ajustes correspondientesen las condiciones anotadas y las cifras consolidadas sirvan de referencia para elperíodo siguiente.
• El procedimiento previsto en el régimen peruano en el numeral 6.2. del artículo6º del decreto supremo 136 de 1996 puede servir de referencia para laarmonización de la normativa andina en esta materia, como una alternativa enrelación con la fórmula propuesta.
CAPITULO III
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DE FORMAS DEEXONERACION EN EL I.V.A.
1. Se observa que las exenciones, según el sistema de tarifa cero son las formas másapropiadas de exoneración.
2. Por otro lado, el sistema de la no sujeción debe ser eliminado de las legislaciones.
3. Debe examinarse el "IVA implícito" que acogió la ley 488 de 1998 en Colombia, bienpara acogerlo, o bien para sugerir su eliminación, con fundamento en loscomentarios expuestos en el capítulo III de este trabajo.
4. En lo posible, se debe acordar una lista unificada de bienes y servicios susceptiblesde ser exonerados del i.v.a. .
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5. Debe limitarse la lista de bienes y servicios exentos para aquellos casos a que hayalugar por razones económicas o sociales.
6. Tales bienes exentos deben ser identificados con el sistema de clasificaciónarancelaria.
7. Como políticas de exoneración se puede citar aquellas que busquen la progresividaddel tributo y contrarrestar el fenómeno del contrabando.
8. En cuanto a la actividad exportadora, se deben tomar las siguientes medidas:
9. Las materias primas utilizadas en la elaboración de bienes de exportación.
10. Lo propio debe disponerse en relación con los servicios intermedios utilizados en laproducción de bienes que se exporten.
• Las zonas francas deben ser consideradas como extraterritoriales para losefectos de las importaciones, pero como parte del ámbito de la aplicación delimpuesto para los efectos del régimen de tasa cero y la devolución de impuestosrepercutidos.
• No se debe generar el i.v.a. con motivo de la adquisición o importación de bienesde capital vinculados a las exportaciones. De lo contrario, se debe establecer unrégimen de recuperación inmediata o de indexación para el i.v.a. repercutido enesos casos.
11. Es aconsejable revisar el Plan Vallejo aplicable en Colombia.
CAPITULO IV
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DE REGÍMENES DEDEVOLUCION DEL I.V.A.
1. Casos en los cuales se debe proceder a la devolución del impuesto:
• Devolución a los exportadores de bienes y servicios que no logren compensarautomáticamente los impuestos repercutidos a través de la declaración tributaria.
• Devolución a los productores de bienes y prestadores de servicios exentos, queno logren compensar automáticamente los impuestos repercutidos a través de ladeclaración tributaria.
• Devolución a quienes generen permanentemente saldos a favor comoconsecuencia de diferencias de tarifa entre los bienes y servicios que compran outilizan y los bienes y servicios que venden o prestan.
• Devolución a los deudores del i.v.a. que cesen en el desarrollo de susactividades y, en el momento de hacerlo, cuenten con saldos de impuestosdescontables que aun no hayan podido recuperar.
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• Devolución a los compradores de bienes y usuarios de servicios en todos loscasos en los cuales los ordenamientos tengan previsto que el impuesto segenere con motivo de la venta o actividad de que se trate, pero respecto del cualsus destinatarios sean los llamados a reclamar del Estado la devolución.
2. Los sistemas de compensación o de devolución deben ser expeditos y eficientes.En especial, los relacionados con exportaciones.
3. Se debe elaborar un régimen unificado de descuentos a nivel andino. Tal sistemadebe incluir las siguientes medidas.
• Establecer la indexación de saldos a favor en las declaraciones tributarias.
• Los intereses a cargo del Estado deudor deben ser equivalentes a los interesesque sufragan los sujetos pasivos a favor del Estado.
• Otorgar términos breves, para el caso de solicitudes de devolución ocompensación respaldadas con garantías bancarias o de compañías de seguros.
• Facilitar mecanismos de compensación automática de los saldos a favor conotros impuestos que administre la misma autoridad tributaria.
• Establecer términos de prescripción para el derecho a reclamar la devolución ocompensación.
• Sancionar a quienes reclamen u obtengan la devolución o compensación desaldos a favor improcedentes o sustentados en declaraciones tributariasinexactas o amañadas.
• Regular, en general, las causales de inadmisión y rechazo de las solicitudes dedevolución o compensación.
• Los requisitos para las solicitudes de devolución o compensación al Estado.
CAPITULO V
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DE LOSREGÍMENES SANCIONATORIOS
• El régimen sancionatorio debe brindar seguridad jurídica a los contribuyentes,mediante el establecimiento de sanciones claras, con penas equitativas y uniformes.
• Es conveniente mantener la diferencia entre derecho penal tributario y derechoadministrativo- sancionador tributario.
• Es aconsejable que el conocimiento de los delitos tributarios se mantengan encabeza de la jurisdicción penal.
• Se debe permitir a los sindicados de delitos e infracciones tributarias realizar unanegociación de sus penas, otorgando los beneficios de rebajas o de exclusión de las
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mismas en la medida en que la información proporcionada conduzca alesclarecimiento de la investigación en curso.
• Es aconsejable poner límites a las sanciones para que de esta forma no se supereen gran cantidad al monto del impuesto no declarado o declarado de maneraindebida.
• Los "tipos" deben definirse de manera inequívoca, clara y completa en laslegislaciones, en desarrollo del principio de legalidad.
• La decisión entre interponer acciones de índole administrativa o penal debe tomarsesegún el criterio del "interés tutelado", para que de esta manera las conductas queatenten en grado sumo contra los intereses económicos del Estado seanconstitutivas de delitos, mientras que las de menor entidad se consideren deinfracciones tributarias.
• Cuando la obligación instrumental de declarar se considere incumplida debido a suejecución imperfecta debido a la ausencia de algún requisito de forma, se leconceda a los declarantes la facultad de enmendar su error en un determinadolapso, con la condición de pagar una sanción sustancialmente inferior a la que enprincipio les correspondería si persistieran en su incumplimiento.
• La sanción de cierre del establecimiento de comercio debe generalizarse paraaquellos responsables que incurran en conductas evasivas, no lleven su contabilidaden orden, se abstengan de facturar, o lo hagan de manera indebida, con el fin deafirmar las herramientas contra la evasión y el fraude fiscales.
• Para ciertas sanciones vinculadas con la llamada relación entre “potestadesestatales” y “deberes ciudadanos”, como son las que tienen que ver con el envío deinformaciones para fines de control y fiscalización, se recomienda que no seconsagren multas fijas e inmodificables sino topes máximos y cifras mínimasalrededor de las cuales pueda desenvolverse la Administración Tributaria paramodular los alcances de la norma en cada caso, del forma tal que se tenga encuenta la gravedad de la falta y las condiciones en que se cometió.
• Se sugiere que, tal como ha venido ocurriendo en Europa, los países andinosadopten un “estatuto del contribuyente” en el cual se haga referencia a los principiosbásicos del derecho sancionatorio.
• Se sugiere el reconocimiento en las normativas nacionales del derecho de todos lossujetos pasivos y responsables a:
− Ser informados y guiados por la Administración en el cumplimiento de susobligaciones tributarias.
− Obtener las devoluciones y compensaciones que en cada caso resultenprocedentes sin ninguna traba, con el fin de incentivarlos respecto del cabalcumplimiento de sus deberes.
− Conocer todas las actuaciones iniciadas en su contra, obtener copia de losexpedientes y ejercer en forma oportuna y cabal el derecho de contradicción.
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• Como principios básicos del derecho sancionador que informen las normativasnacionales deben considerarse los siguientes:
− Las sanciones cuyo origen radique en hechos respecto de los cuales existadivergencia de criterios entre la Administración y el contribuyente, en cuanto alderecho aplicable o su interpretación, siempre que tal divergencia sea razonable,no deben ser procedentes.
− No debe haber lugar a sanciones cuando los “infractores” hayan obrado alamparo de conceptos proferidos por la Administración Tributaria.
− Tipicidad: Toda norma sancionatoria debe describir los hechos susceptibles desanción de manera inequívoca, clara y completa.
− Daño: Debe proporcionársele al deudor o responsable la posibilidad de probarque con su conducta no produjo daños a la Administración o a terceros.
− Culpabilidad: Respecto de las sanciones que tengan que ver conacontecimientos objetivos e indiscutibles, como es el caso de laextemporaneidad en la presentación de declaraciones, puede proceder laimposición de la multa sin previo dictamen sobre la culpa del infractor, sinperjuicio de que el mismo pueda aducir, en su caso, la imposibilidad total decumplir por fuerza mayor o casi fortuito o por la “mora creditorum”, circunstanciasestas que nada tienen que ver con su dolo o culpa personal.
− En lo que atañe a los intereses de mora por el pago de la deuda tributaria conretardo, tampoco debe requerirse el análisis sobre la culpa o el dolo, porque losmismos son eminentemente resarcitorios y remuneratorios, sin perjuicio de que,de darse el caso, el deudor alegue la fuerza mayor o caso fortuito o la “moracreditorum”.
− Seguridad jurídica: Aparte de las circunstancias ya expuestas, relacionadas conla posibilidad de que la normativa sea tan clara que le permita al afectadoconocer de antemano las exactas consecuencias de sus actuaciones, deberíapermitírsele que, cuando no tenga la mencionada claridad sobre los efectos desus negocios, pueda ejercer una especie de facultad "consultiva" ante laAdministración, con efectos vinculantes.
− Todo proceso debe partir de la presunción de inocencia.
− Debe suspenderse la ejecución de las sanciones con la presentación de losrecursos que procedan.
− Irretroactividad de la ley sancionatoria.
− Favorabilidad: No obstante lo anterior, la ley permisiva o favorable, aunque seaposterior, debe aplicarse de manera preferente a la restrictiva o desfavorable.
− Responsabilidad de las personas naturales por los delitos cometidos a través deentes sin existencia física y La responsabilidad de los representantes, gerentes,
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contadores, revisores fiscales y, en general, de los apoderados de otros sujetos,sólo debe concretarse en la medida en que se compruebe su participación en lainfracción.
− Acumulación jurídica de penas en lugar de la acumulación aritmética paraaquellos casos en los cuales el contribuyente, con una acción u omisión, o convarias acciones u omisiones, vulnera distintos tipos administrativos o penales, ovarias veces el mismo tipo.
− Exclusión de la aplicación analógica de la ley sancionatoria.
− Cosa juzgada: El contribuyente condenado o absuelto mediante sentenciaejecutoriada, no puede ser sometido a nuevo juzgamiento por el mismo hecho,aun cuando a éste se le de una denominación distinta.
− Se recomienda el establecimiento de una regla según la cual el proceso penalsea de recibo tan pronto como se resuelva la controversia en la vía administrativa“o (gubernativa)” y aunque aún no haya transcurrido la fase litigiosa ante larama jurisdiccional.
• Debe haber unas específicas reglas de procedimiento que garanticen al sujetopasivo o responsable un debido proceso, determinen la competencia de losfuncionarios de manera clara y le permitan contar por lo menos con dos instancias odos vías sucesivas, gubernativa y contenciosa, para la solución de suscontroversias.
• Es aconsejable establecer un tipo penal especial para los deudores del i.v.a. que seapropien del impuesto repercutido a sus compradores de bienes o usuarios deservicios. Este debe comprender también a los “agentes retenedores” que notrasladan al Estado, en forma oportuna, las sumas retenidas
• Es inconveniente que el simple hecho del pago del impuesto y las sanciones libere al“retenedor”, o al “responsable”, de “responsabilidad penal".
• Debe adoptarse una regla según la cual en ausencia de discriminación del impuestopor separado en la factura o documento equivalente el mismo se entiendecomprendido dentro del precio acordado.
CAPITULO VI
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DEL ASPECTO TEMPORAL DELACONTECIMIENTO IMPONIBLE -MOMENTOS DE CAUSACION DEL I.V.A.
1. El momento en que se genera el impuesto en virtud del acontecimiento de unaoperación gravada debe ser señalado con la palabra causación, tal como se anotóen el capítulo I.
2. El i.v.a. debe ser designado como un tributo instantáneo y no de período, razón porla cual debe ser revisada la normativa boliviana al respecto.
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3. Es recomendable eliminar el sistema de "IVA por dentro" aplicable en Bolivia.
4. Es necesario precisar el momento de causación del i.v.a. en Ecuador.
5. Se sugiere el siguiente régimen unificado de causación:
• En el momento que ocurra primero entre “entrega total”, “facturación total” o “pagototal” el impuesto se debe causar en su integridad.
• Si hay factura parcial, pago parcial o entrega parcial, el impuesto debe causarseen el momento que corresponda a uno u otro acontecimiento y en la proporción aque haya lugar.
• Si con posterioridad a la “factura parcial”, “entrega parcial” o “pago total” sepresenta alguna de los tres supuestos de referencia con respecto al saldopendiente, el impuesto debe causarse en ese momento y sobre ese saldo.
• En los contratos de “tracto sucesivo”, el impuesto debe causarse a medida que secausa el canon o instalamento de que se trate.
• En relación con los intereses de financiación correspondientes a operacionesgravadas, el i.v.a. debe causarse a medida que se causan los intereses.
• En relación con los intereses de mora correspondientes a operaciones gravadas,el i.v.a. debe causarse en el momento del pago.
• En relación con los servicios públicos, el i.v.a. debe causarse en el momento delpago.
6. De igual manera se recomienda a los legisladores andinos que al momento deefectuar reformas al i.v.a. se tenga en cuenta las siguientes directrices:
• Cualquier modificación que implique cambios en el importe tributario por pagar,debe empezar a aplicarse después de un lapso prudencial que permita a losagentes económicos reestructurar sus organizaciones empresariales en lamateria.
• En el mismo supuesto, es indispensable que se establezcan "normas detransición” para dejar a salvo los alcances económicos de las prestacionescontractuales en ejecución.
• En el mismo supuesto, deben establecerse normas que permitan conservar elequilibrio económico en las contrataciones estatales.
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CAPITULO VII
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DEL "ASPECTO ESPACIAL DELACONTECIMIENTO IMPONIBLE" -TERRITORIALIDAD DEL I.V.A.
1. Debe realizarse una unificación del elemento espacial del hecho generador.
2. Con respecto a los bienes sometidos a la formalidad del registro, se debenestablecer una reglas claras que eliminen la posibilidad de presentar conflictos a nivelcomunitario. Tales clases de bienes deben considerarse situados en aquel país en elcual se encuentran inscritos.
3. Se debe precisar más el concepto de importación de servicios en las normativasperuana y venezolana.
4. En cuanto a las exportaciones de servicios, es recomendable acoger el art. 481 delEstatuto Tributario Colombiano, salvedad hecha de lo referente al requisito decontratos escritos.
5. Debe establecerse una política de exoneración para los servicios turísticos.
6. El transporte internacional debe ser regulado con reglas similares. Para ese fin, sesugiere que el transporte de ida únicamente el impuesto se liquide sobre el 100 porciento del valor del tiquete y que en el caso de ida y regreso sea sobre el 50 porciento, tal como lo establece la normativa colombiana. Del propio modo los paísesdeben adoptar reglas de control y causación y liquidación del impuesto para todos loscasos en los cuales los tiquetes de transporte hayan sido adquiridos en un solo paíspor el sistema de ida y regreso. En ese sentido, puede servir de referencia el modelocolombiano de prueba de liquidación y pago del i.v.a. como condición para elembarque.
7. Es aconsejable la exoneración del i.v.a. para el transporte internacional de carga,incluyendo encomiendas y correspondencia; en este aspecto se debe modificar lanormativa ecuatoriana.
8. los países deben establecer normas de control, causación y liquidación del impuestopara todos aquellos casos en los cuales los tiquetes de transporte hayan sidoadquiridos en el país por el sistema de ida y regreso. Para tal fin, se recomienda unsistema similar al de Colombia en el cual se exige la prueba del pago del i.v.a. comocondición para el embarque.
CAPITULO VIII
REGLAS DE ARMONIZACION EN MATERIA DEL ASPECTO PERSONAL DELACONTECIMIENTO IMPONIBLE -SUJETOS PASIVOS DEL I.V.A.
1. El sujeto pasivo de la obligación tributaria debe ser designado como "deudor" ocomo responsable directo.
2. Las normativas deben expresar que tal deudor es un sustituto del contribuyente.
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3. Es aconsejable asignar personalidad jurídica a los conjuntos económicos paraefectos del i.v.a. Con ese objetivo y sin perjuicio de las observaciones expuestas enel capítulo se sugiere consultar el régimen peruano a la sujeción pasiva de losconjuntos económicos que no ostenten personalidad jurídica, es necesario precisara cuáles se hace referencia. En principio, pueden ostentar tal condición lossiguientes conjuntos económicos:
• Las comunidades de bienes.
• Los consorcios y uniones temporales.
• Los “convenios de asociación”, “joint ventures” o “convenios de colaboraciónempresarial”
• Las “sociedades de hecho”
• Las “sucesiones ilíquidas”
• Los “patrimonios autónomos” conformados en virtud de fiducia mercantil.
• Los “fondos de inversión y de valores” que realicen actividades gravadas.
4. En cuanto a los regímenes de responsabilidad solidaria se deben armonizar lasnormativas nacionales al respecto.
Para talo fin se sugiere la adopción de las siguientes reglas en cuanto al régimen desolidaridad:
• Solidaridad de los socios por deudas impositivas de la sociedad, en función de losporcentajes que tengan en el capital y de la titularidad que ostentan en elmomento en que se generaron las deudas.
• Solidaridad del comprador con el vendedor o del destinatario del servicio con elprestador del servicio que acepte o convenga con él la realización de la operaciónsin liquidación del impuesto.
• Solidaridad del empresario con la empresa unipersonal que constituya paraconformar una persona jurídica independiente.
• Solidaridad de los asociados, consorciados, unidos o vinculados con laasociación, el consorcio, la unión temporal o el convenio de colaboraciónempresarial de que se trate.
• Solidaridad de los herederos y legatarios con la sucesión ilíquida, a prorrata de loque reciban y sin perjuicio del “beneficio de inventario”.
• Solidaridad de las sociedades beneficiarias con las sociedades escindidas.
• Solidaridad de las sociedades subordinadas con la matriz domiciliada en elexterior que no tenga sucursal en el país.
• Solidaridad de los fideicomitentes con los patrimonios autónomos constituidos envirtud de contratos de fiducia mercantil.
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• Solidaridad de los padres, tutores y curadores con los incapaces.
• Solidaridad entre las varias personas respecto de la cuales se verifique un mismohecho generador.
• Solidaridad de los adquirentes de establecimientos de comercio en bloque, por lasdeudas de i.v.a. vinculadas al establecimiento.
• Solidaridad de los gerentes y representantes legales con las personas jurídicasrespecto de las cuales ejercen sus funciones.
CAPITULO IX
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DEL ASPECTO MATERIAL DELACONTECIMIENTO IMPONIBLE -ACTIVIDADES GRAVADAS CON EL I.V.A.
1. En los casos de construcción de bienes inmuebles a favor de un tercero o deconstrucción y venta por el mismo constructor, se debe generar el impuesto sobre laparte del precio que corresponda a la remuneración efectiva del constructor.
2. No se debe gravar la venta de activos fijos, en la medida en que afecta la neutralidaddel sistema.
3. Se debe revisar las normativas ecuatoriana, boliviana y peruana en lo concerniente ala ventas de activos fijos, para que de esta manera se acerquen a las legislacionesde los demás países.
4. En cuanto a las reorganizaciones empresariales, no debe causarse el tributo en lossiguientes eventos:
• En las fusiones o escisiones de sociedades;
• En los aportes a sociedades o a consorcios, joint ventures o a asociaciones queno tengan personalidad jurídica según el derecho común y tengan la condiciónde sujetos pasivos del i.v.a.;
• En la conformación de patrimonios autónomos con motivo de la celebración decontratos de fiducia mercantil;
• En las transformaciones de sociedades;
• En las ventas de establecimiento de comercio efectuadas “en bloque”;
• En las adjudicaciones de bienes en sucesiones por causa de muerte.
5. Con respecto al requisito de la habitualidad en la prestación de servicios, serecomienda escoger algunas de las siguientes dos opciones: o no se causa el i.v.a.por la prestación ocasional de servicios, o de conservarse, el impuesto se debeoriginar en aquellos casos en los cuales el usuario es deudor del i.v.a. .
6. Las incorporaciones y transformaciones deben gravarse para mantener laneutralidad del impuesto, para las transformaciones.
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7. Debe descartarse la generación del impuesto por retiros de inventarios destinados ala actividad que desarrollan los responsables directos o deudores.
CAPITULO X
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DE ADMINISTRACION DEL I.V.A. -RETENCIONES PERIODO DE DECLARACION Y FORMALIDADES
1. Se sugiere que el período bimestral que se aplica en Colombia sea extendido a losdemás países.
2. Se aconseja a los países andinos acoger el régimen de retención en la fuente deli.v.a.
3. Es aconsejable que los tipos aplicables para la retención en la fuente del i.v.aconsulten los niveles de valor agregado propios de cada sector económico.
4. Debe adoptarse un régimen unificado andino sobre requisitos de las facturas odocumentos equivalentes para que obren como sustento de los descuentos en eli.v.a. .
CAPITULO XI
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DE BASE GRAVABLE
1. La base gravable para la liquidación del i.v.a. debe incluir tanto la erogación principalcomo las erogaciones accesorias o complementarias, aunque consideradasindependientemente no estén sometidas al impuesto, pero sin comprender losintereses. Al respecto, y con esta última salvedad, se sugiere tener en cuenta comonorma de referencia el artículo 447 del Estatuto tributario de Colombia.
2. La aplicación del impuesto sobre los intereses de financiación o de mora sólo debeser factible si el impuesto sobre el principal se causa a medida que se paguen losinstalamentos o cuotas correspondientes.
3. Debe incluirse en las normativas nacionales una norma según la cual en el caso depermuta el i.v.a. se causa respecto de cada uno de los bienes permutados y enfunción de su valor comercial. Para tal fin, se sugiere consultar el artículo 5 de la ley843 de Bolivia y el artículo 5 del decreto supremo 29 de 1994 del ordenamientoperuano.
4. Deben excluirse los “impuestos selectivos al consumo” y “complementarios del i.v.a."de la base gravable para la liquidación del i.v.a. en este sentido, pueden consultarselas normas reglamentarias de los ordenamientos boliviano y colombiano.
5. Así como la base gravable para la liquidación del i.v.a. debe aumentarse con motivode reajustes de precios, tiene que disminuirse por las reducciones posteriores. Enese sentido, se requiere la modificación de la norma colombiana que agrega a labase gravable el monto de los “impuestos condicionados” y se hace necesaria unasprecisión sobre el particular en todas las normativas.
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CAPITULO XII
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DE TARIFAS
1. Más que un objetivo de tarifa única e igual en los países andinos en el corto y en elmediano plazo, la decisión comunitaria de armonización que se adopte debeestablecer tipos impositivos mínimos y máximos, a los cuales deban sujetarse lospaíses. Sólo en el largo plazo puede llegar a pensarse en la armonización total de lastarifas.
2. Con el fin de asegurar condiciones de estabilidad a las políticas y medidas dearmonización andinas, sólo las leyes, y no los decretos ni resoluciones, debenestablecer y modificar las tarifas del i.v.a.
3. Las leyes de presupuesto no deben ser utilizadas como instrumento para lamodificación de las tarifas. Con ese mismo criterio, cabe sugerir que las leyes noconsagren topes mínimos y máximos sino que regulen de manera directa e integraltodo lo relacionado con las tarifas.
4. Para investir de progresividad al i.v.a, debe acudirse a los “impuestoscomplementarios del i.v.a”, los cuales pueden concurrir con los “impuestos selectivosal consumo”, siempre a la luz del régimen general que se recomienda en este trabajo.
5. Ni los “impuestos selectivos al consumo” ni los “impuestos complementarios del i.v.adeben hacer parte de la base gravable para la liquidación de este último tributo.
6. Dadas las ostensibles diferencias de los países andinos en el tratamiento de losvehículos automotores, se impone, en el corto plazo, una política de aproximación delos regímenes que descarte distorsiones a la competencia y a las decisiones deinversión. En el caso colombiano, en particular, se hace necesario sustituir el sistemaactual de tarifas diferenciales en el i.v.a. por un régimen de i.v.a. con tarifa general e“impuesto complementario”.
7. Es necesaria una política de aproximación, en el corto y en el mediano plazo, en lasnormas que regulan los tributos que complementan al i.v.a. en consumos tales comolos relacionados con bebidas alcohólicas, cigarrillos, cervezas y gaseosas.
CAPITULO XIII
REGLAS DE ARMONIZACIÓN EN MATERIA DE IMPUESTO A LASTRANSACCIONES FINANCIERAS
1. Se recomienda la eliminación definitiva, o en su defecto, la adopción en condicionesque consulten la equidad por todos los países de la Comunidad Andina del impuestoa las transacciones financieras. En este último caso, Bolivia y Perú deberíanimplementar el impuesto.
2. De acogerse de manera definitiva el tributo, sus características básicas deberían serlas siguientes:
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• Debe ser un impuesto complementario del impuesto sobre la renta, imputable aéste por las personas jurídicas sometidas y por las naturales obligadas aautoliquidar el impuesto, así como por los demás sujetos que deban realizarautoliquidación.
• En este mismo sentido, el impuesto a las transacciones financieras no debeaplicarse a sujetos que no sean contribuyentes potenciales del impuesto sobre larenta. En este aspecto, la medida no coincide con la normativa ecuatorianaactual, que consideramos inequitativa.
• Los contribuyentes potenciales del impuesto de renta que no deban realizarautoliquidación, tendrán como impuesto el que resulte de la aplicación delgravamen a las transacciones financieras. Se podría dejar la opción depresentación de autoliquidación, como fórmula de corrección de las inequidadesde la aplicación de un gravamen objetivo, como el que recae sobretransacciones.
• La aplicación del impuesto complementario sobre transacciones financieras debedesplazar, parcial o totalmente, el mecanismo de retenciones en la fuente a títulodel impuesto de renta.
• El impuesto complementario debe buscar alcanzar a aquellas personas que,siendo beneficiarias de los servicios del sistema financiero, evaden o eluden elmonto correcto que deberían pagar a título de impuesto sobre la renta. De lamisma forma, debe afectar los recursos que los contribuyentes del impuestodirecto hacen figurar en cabeza de terceras personas no declarantes.
• Se deben unificar los criterios de causación del impuesto.
• La medida ecuatoriana según la cual se utiliza este impuesto como un mecanismode pago para el impuesto a la renta en sustitución de los anticipos, puede tomarsecomo una recomendación para la armonización.
• El valor que se pague por este tributo no debe representar un incremento de lacarga tributaria de quienes cumplen correctamente con el pago del impuestosobre la renta.
CAPITULO XIV
REGLAS PARA LA ARMONIZACIÓN TRIBUTARIA EN MATERIA DE IMPUESTOSSELECTIVOS AL CONSUMO Y COMPLEMENTARIOS DEL I.V.A. .
1. En lugar del sistema de "tarifas diferenciales" en el i.v.a. debe haber un régimencon tarifa general e "impuesto complementario del i.v.a.", el cual puede concurrir conlos "impuestos selectivos al consumo".
2. Debe recomendarse a los países andinos que adopten en sus normativas un solocuerpo de disposiciones que regulen al i.v.a., a sus "impuestos complementarios" ya los "impuestos selectivos al consumo".
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3. El hecho generador de los impuestos complementarios del i.v.a. y de los impuestosselectivos al consumo debe estructurarse con fundamento en las mismos principiosy conceptos que informan al i.va.
4. Los momentos de causación de los impuestos complementarios del i.v.a y selectivosal consumo deben seguir el modelo de los momentos de causación del i.v.a.
5. Sin perjuicio de su estructura como impuestos monofásicos en etapa de productor oimportador, los impuestos selectivos al consumo y complementarios del i.v.a debentener como base gravable el precio de venta al público. De acogerse esarecomendación, desaparece la necesidad de los regímenes nacionales devinculación económica.
6. En los impuestos complementarios del i.v.a. la técnica para su cuantificación debeser la de "tributo advalorem". En los impuestos selectivos al consumo puede ser de "tributos advalorem" o "tributos específicos".
7. Es fundamental que los países andinos procuren aproximar aún más de lo que hoyse aprecia sus listas de bienes y servicios sometidos a los impuestoscomplementarios del i.v.a y selectivos al consumo.
8. Los impuestos complementarios del i.v.a. deben recaer también sobre los "serviciosde consumo suntuario".
9. La normativa de armonización tributaria debe sugerir tipos mínimos y máximos paralas tarifas de los impuestos complementarios del i.v.a. y de los impuestos selectivosal consumo.
CAPÍTULO XV
REGLAS DE ARMONIZACIÓN TRIBUTARIA EN MATERIA DE "ZONAS DEINMUNIDAD FISCAL" EN EL I.V.A.
El establecimiento de una zona de inmunidad fiscal debe seguir los siguientes criterios:
1. Zonas de inmunidad fiscal por razones de comercio exterior: los cuales puedenllevar a que los países acojan un régimen de no exoneración del i.v.a. en las zonasfrancas y en las zonas de frontera, con reglas como las siguientes, las cualestienen en cuenta las normativas de los países andinos que hemos venidoexaminando:
a. Las compras de bienes y prestaciones de servicios destinadas a las zonasfrancas deben estar exoneradas del i.v.a.
b. Las introducciones de bienes del exterior a las zonas francas no deben generarel i.v.a. por no considerarse el hecho "importación", debido a que las zonasfrancas no hacen parte del denominado "territorio aduanero nacional".
c. En cambio, la introducción de bienes de la zona franca al territorio aduaneronacional debe generar el i.v.a. por la importación.
2. Zonas de inmunidad fiscal por razones de tipo económico o social:
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a. Para que se reconozca la exoneración del i.v.a. en determinadas zonas debe serporque las mismas lo requieren por su situación económica y social, bien seaestructural o generada como consecuencia de desastres.
b. Cuando la inmunidad fiscal se reconozca con motivo de desastres, la mismadebe ser esencialmente temporal.
c. Con el propósito de que no se afecten las operaciones intracomunitarias, todareforma al ordenamiento tributario que implique zonas de inmunidad fiscal en lascuales se incluyan exoneraciones por importaciones de bienes, debe contar conla autorización previa de la Comunidad Andina según el régimen de franquicia.
3. El régimen de inmunidad fiscal debe ser el mismo en los países andinos y podríaconsistir en que no se genere el i.v.a. con motivo de ventas o prestaciones deservicios ni, en su caso, de importaciones. Si los regímenes de inmunidad fiscaldifieren de un país a otro, pueden generarse sesgos en las decisiones de inversióno de consumo".
CAPÍTULO XVI
REGLAS DE ARMONIZACIÓN TRIBUTARIA EN MATERIA DE"REGÍMENES SIMPLIFICADOS"
1. Los países andinos deben establecer un régimen simplificado uniforme que puedeseguir dos posibles lineamientos a saber:
a) un sistema de liquidación "a for fait", de acuerdo con el cual los vendedores debienes al régimen simplificado agregan una suma al impuesto que repercutan atítulo de tributo atribuible al margen que agreguen los responsables del régimensimplificado. O b) dejar por fuera del sistema del impuesto a quienes reúnan lascondiciones de bajo nivel de ingresos y patrimonio que justifiquen si exclusión.
2. El régimen colombiano, según el cual las ventas y prestaciones de serviciosprovenientes de los responsables del régimen simplificado solo generan impuestocuando el comprador o usuario es responsable del régimen común y en función deeste último y no del vendedor o prestador, solo puede acogerse si las normas sonabsolutamente claras en el sentido de que los responsables del régimen comúnpueden descontar la totalidad del i.v.a. de que se trate sin sujeción a ninguna reglade prorrateo o proporcionalidad.
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ANEXO ILEGISLACION VIGENTE
BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELA• Ley 843 de 20 de mayo de 1986
(texto ordenado en 1995).• D.S. 21530 reglamento del IVA.• D.S. 21531 Reglamento del régimen
complementario al impuesto sobre elvalor agregado.
• D.S. 21532 Reglamento delimpuesto a las transacciones. Re-organización de empresas.
• D.S. 24053. Impuesto a losconsumos específicos.
• D.S. 24054. Reglamento delimpuesto municipal a lastransferencias de inmuebles yvehículos automotores.
• Hidrocarburos: D.S. 24265, 24217,24055.
• Decretos reglamentarios de la ley1606 de 29 de junio de 1995.• D.S. 24049. IVA (modificaciones)
su anexo primero contienereglamento al IVA.
• D.S. 24050. RC-IVA(modificaciones) su anexo Icontiene reglamento al RC-IVA.
• D.S.24053. ICE (modificaciones yreglamento).
• D.S. 24054. IMT (reglamento alimpuesto municipal a lastransferencias de inmuebles yvehículos automotores).
• Ley 10/90• Ley 49/90• Ley 6/92• Ley 223/95• Ley 488/98
• Código Tributario.• Ley de régimen tributario interno
(L.56-PCL. RO 341. 22 dediciembre de 1989).
• Decreto Ejecutivo 2411. RO-S, del30 de diciembre de 1994.Reglamento a la ley del RégimenTributario Interno.
• Modificaciones:• L 72. RO 441: 21-may-90.• DE 2108. RO 604: 16-ene-91.• DL. 03. RO 941: 22-may-92.• L. 13-PCL. RO 44: 13-oct-92.• L 51. RO 349: 31-dic-93.• DL 05. RO 396: 10-mar-94.• L 93-PCL. RO-S 764: 22-ago-95.• D.E. 3283. RO-S 826: 21-nov-95.• DE. 3466-B. RO-S 873: 30-ene-
96.• DE. 3589. RO 904: 14-mar-96.• A. 0-20. RO 123:4-feb-97.• DE.895. RO-S 203: 27-nov-97.• L.41-PCL. RO 206: 2-dic-97.• A. 018. RO 251: 5-feb-98.• Ley General de Seguros. L. 74-
PCL RO 290. 3-abr-98.• DE. 1385. RO 311: 6-may-98.• L. 98-13. RO 31: 22-Sep-98.• Ley para la reforma de las
finanzas públicas.
• Ley de impuesto general a lasventas e impuesto selectivo alconsumo. Decreto Legislativo 821.
• Reglamento del decreto legislativoNo. 775.
• Ley 31 de diciembre de 1998.• Ley 10 de febrero de 1999.• Decreto supremo 009-98.• Decreto Supremo N°. 055-99-EF.
(Publicado el cinco de abril de1999).
• Texto Unico Ordenado LeyGeneral del impuesto a las ventas.
• Texto Unico Ordenado Ley delImpuesto a la Renta.
• Decreto Supremo N°. 119-99-EF.
• Decreto número 126 de 5 demayo de 1999.
HECHO IMPONIBLE
BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELA• Ventas de bienes muebles
situados o colocados en elterritorio del país efectuadas porlos sujetos pasivos.
• Contratos de obras, prestación deservicios y cualquier otraoperación, con independencia desu naturaleza, realizadas en elterritorio nacional.
• Importaciones definitivas. (Art. 1Ley 843)
Artículo 420. Hechos sobre los querecae el impuesto. El impuesto a lasventas se aplicará sobre:a) Las ventas de bienes corporales
muebles que no se hayan excluidoexpresamente;
b) La prestación de servicios en elterritorio nacional, y
c) La importación de bienescorporales muebles que no hayansido excluidos expresamente.
Art. 51 y 61 LRTI:• Transferencia de dominio de
bienes corporales muebles entodas sus etapas decomercialización, realizadas porquienes se ocupan de manerahabitual de esta actividad.
• Importación de bienes corporalesmuebles, aún cuando seanrealizadas por quien no ejerzahabitualmente esta actividad.
Artículo 1 L.I.G.V. Operacionesgravadas.El impuesto general a las ventasgrava las siguientes operaciones:a) La venta en el país de bienes
muebles;b) La prestación o utilización de
bienes en el país;c) Los contratos de construcción;d) La primera venta de inmuebles que
realicen los constructores de losmismos.
Aspectos material de los hechosimponibles.Artículo 3 Decreto 126. Constituyenhechos imponibles a los fines de estaLey, las siguientes actividades,negocios jurídicos u operaciones:1. La venta de bienes muebles
corporales, incluidas las de partesalícuotas en los derechos depropiedad sobre ellos; así como elretiro o desincorporación debienes muebles propios de su
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BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELA• Prestación de servicios realizada
por quien se dedique a hacerlo demanera habitual.
Así mismo, la posterior venta delinmueble que realicen lasempresas vinculadas con elconstructor, cuando el inmueblehaya sido adquirido directamentede éste o de empresas vinculadaseconómicamente con el mismo.
Lo dispuesto en el párrafo anterior noserá de aplicación cuando sedemuestre que el precio de la ventarealizada es igual o mayor al valor delmercado. Se entiende por valor delmercado el que normalmente seobtiene en las operaciones onerosasque el constructor o la empresarealizan con terceros no vinculados, oel valor de tasación, el que resultemayor.Para efecto de establecer lavinculación económica es deaplicación lo dispuesto en el artículo54 del presente dispositivo.(Según el artículo 54, para efectos dela aplicación del impuesto se entiendepor:a) productor, la persona que actúe en
la última fase del procesodestinado a conferir a los bienes lacalidad de productos sujetos alimpuesto, aún cuando suintervención se lleve a cabo através de servicios prestados porterceros.
b) Empresas vinculadaseconómicamente cuando:1. Una empresa posea más del
30% del capital de otraempresa, directamente, o pormedio de una tercera.
2. Más del 30% del capital de doso más empresas que perte-nezcan a la misma persona di-recta o indirectamente.
3. En cualesquiera de los casosanteriores, cuando la indicadaproporción de capital,pertenezca a cónyuges entre sio a personas vinculadas hastael segundo grado deconsaguinidad o afinidad.
4. El capital de dos o máspersonas pertenezca, en más
objeto, giro o actividad, realizadopor los contribuyentes de esteimpuesto;
2. La importación definitiva debienes muebles;
3. La prestación de serviciosindependientes ejecutados oaprovechados en el país, a títulooneroso, en los términos de estaley. También constituye hechoimponible, el consumo de losservicios propios del objeto, giro oactividad del negocio, en loscasos a que se refiere el numeral4 del artículo 4 de esta ley;
4. La venta de exportación debienes muebles corporales;
5. La exportación de servicios.
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BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELAdel 30%, a socios comunes dedichas empresas.
5. Por reglamento se establezcanotros casos.)También se considera comoprimera venta la que seefectúe con posterioridad a lareorganiza- ción o traspaso deempresas.
De conformidad con el DecretoSupremo 119-99-EF, el cual sustituyeel apéndice I del Texto UnicoOrdenado de la Ley del ImpuestoGeneral a las Ventas e ImpuestoSelectivo al Consumo, sobreoperaciones exoneradas del impuestogeneral a las ventas, en el literal B)dispone: La primera venta deinmuebles que realicen losconstructores de los mismos, cuyovalor de venta no supere las 35Unidades Impositivas Tributarias,siempre que sean destinadasexclusivamente a vivienda y quecumplan con las característicastécnicas establecidas en elreglamento.e) La importación de bienes.
CAUSACION DEL IMPUESTO.
BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELAArtículo 4 ley 843. El hechoimponible se perfeccionará:• En el caso de las ventas, sean
éstas al contado o a crédito, en elmomento de la entrega del bieno acto equivalente que supongala transferencia de dominio, lacual deberá obligatoriamenteestar respaldada por la emisiónde factura, nota fiscal odocumento equivalente;
• En los contratos de obras o deprestación de servicios y de otrasprestaciones, cualquiera fuere sunaturaleza, desde el momento enque se finalice la ejecución oprestación, o desde la percepcióntotal o parcial del precio, el quefuere anterior.
• En los contratos de obra, a la
Artículo 429. Momento decausación. El impuesto se causa:a) En las ventas, en la fecha de
emisión de la factura odocumento equivalente y a faltade estos, en el momento de laentrega, aunque se haya pactadoreserva de dominio, pacto deretroventa o condiciónresolutoria;
b) Los retiros a que se refiere elliteral b) del artículo 421, en lafecha del retiro;
c) En las prestaciones de servicios,en la fecha de emisión de lafactura o documento equivalente,o en la fecha de terminación delos servicios o el pago o abonoen cuenta, la que fuere anterior, y
d) En las importaciones, al tiempo
Art. 59 LRTI:El IVA se causa en el momento enque se realiza el acto o se suscribe elcontrato que tenga por objetotransferir el dominio de los bienes o laprestación de servicios. En laimportación de bienes, cuando sedespache por la aduana.
Artículo 4. L.I.G.V. Nacimiento de laobligación tributaria.La obligación tributaria se origina:a) En la venta de bienes, en la
fecha en que se emite elcomprobante de pago o en lafecha en que se entregue el bien,lo que primero ocurra.Tratándose de naves yaeronaves, en la fecha en que sesuscribe el correspondientecontrato.Tratándose de la venta de signosdistintivos, invenciones, derechosde autor, derechos de llave ysimilares, en la fecha o fechas depago señaladas en el contrato ypor los montos establecidos; enla fecha en que se perciba elingreso, por el monto que se
Temporalidad de los hechosimponibles.Artículo 13. Decreto 126. Seentenderán ocurridos operfeccionados los hechos imponiblesy nacida, en consecuencia, laobligación tributaria:1. En la venta de bienes muebles
corporales, cuando se emita lafactura o documento equivalenteque deje constancia de laoperación o se pague el precio odesde que se haga la entrega realde los bienes, según sea lo queocurra primero;
2. En la importación definitiva debienes muebles, en el momentoen que tenga lugar el registro dela correspondiente declaración deaduanas;
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BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELApercepción de cada certificado deavance de obra.
• En el caso de contratos de obrasde construcción, a la percepciónde cada certificado de avance deobra. Si fuese el caso de obrasde construcción confinancianmiento de losadquirientes propietarios delterreno o fracción ideal delmismo, a la percepción de cadapago o del pago total del precioestablecido en el contratorespectivo.
• En todos los casos elresponsable deberáobligatoriamente emitir factura,nota fiscal o documentoequivalente.
• En la fecha en que se produzcala incorporación de bienesmuebles en casos de contratosde obras y prestación deservicios, o se produzca el retirode bienes muebles de laactividad gravada de los sujetospasivos definidos en el artículo 3de esta ley, con destino a uso oconsumo particular del únicodueño o socios de lassociedades de personas.
• En el momento del despachoaduanero, en el caso deimportaciones definitivas,inclusive los despachos deemergencia.
• En el caso de arrendamientofinanciero, en el momento delvencimiento de cada cuota y enel pago final del saldo del precioal formalizar la opción decompra.
de la nacionalización del bien. Eneste caso, el impuesto seliquidará y pagará conjuntamentecon la liquidación y pago de losderechos de aduana.
PAR. Cuando el valor convenidosufriere un aumento con posterioridada la venta, se generará el impuestosobre ese mayor valor en la fecha enque este se causa.
perciba, sea total o parcial; ocuando se emita el comprobantede pago, lo que ocurra primero.
b) En el retiro de bienes, la fechadel retiro o en la fecha en que seemite, lo que ocurra primero.
c) En la prestación de servicios, enla fecha en que se emite elcomprobante de pago o en lafecha en que se percibe laretribución, lo que ocurraprimero.En los casos de suministro deenergía eléctrica, agua potable yservicios finales telefónicos, télexy telegráficos, en la fecha depercepción del ingreso o en lafecha del vencimiento del plazopara el pago de servicios, lo queocurra primero.
d) En la utilización en el país deservicios prestados por nodomiciliados, en la fecha en quese anote el comprobante de pagoen el registro de compras o en laque se pague la retribución, loque ocurra primero.
a) En los contratos de construcción,en la fecha de emisión delcomprobante de pago o en lafecha de percepción del ingreso,sea total o parcial o porvalorizaciones periódicas, lo queocurra primero.
b) En la primera venta deinmuebles, en la fecha depercepción del ingreso, por elmonto que se perciba, sea total oparcial.
c) En la importación de bienes, lafecha en la cual se solicita eldespacho a consumo.
3. En la prestación de servicios:a) En los casos de servicios de
electricidad, telecomunicaciones,aseo urbano, de transmisión detelevisión por cable o porcualquier otro medio tecnológico,siempre que sea a título oneroso,desde el momento que se emitanlas facturas o documentosequivalentes por quien preste elservicio;
b) En los casos de servicios detracto sucesivo, distintos de losmencionados en el literal anterior,cuando se emitan las facturas odocumentos equivalentes porquien presta el servicio o cuandose realice su pago o sea exigiblela contraprestación total oparcialmente;
c) En los casos de serviciosprestados a entes públicos,cuando se autorice la emisión dela orden de pago correspondiente.
d) En los casos de prestacionesconsistentes en serviciosprovenientes del exterior, talescomo servicios tecnológicos,instrucciones y cualesquiera otrossusceptibles de ser patentados otutelados por legislacionesespeciales que no sean objeto delos procedimientos administra-tivos aduaneros, se consideraránacida la obligación tributariadesde el momento de recepciónpor el beneficiario o receptor delservicio.
En los demás casos distintos a losmencionados en los literalesanteriores, cuando se emitan lasfacturas o documentos equivalentespor quien presta el servicio, se ejecutela prestación, se pague, o sea exigiblela contraprestación, o se entregue oponga a disposición del adquirente elbien que hubiera sido objeto delservicio, según sea lo que ocurraprimero.
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¿QUE SE ENTIENDE POR VENTA?
BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELA Artículo 2 ley 843. Todatransferencia a título oneroso queimplique la transmisión de dominio decosas muebles, que se expresemediante:• Venta propiamente dicha,• Permuta,• Dación en pago,• Expropiación,• Adjudicación de sociedades por
disolución,• Cualquier acto que conduzca al
mismo fin,• Toda incorporación de cosas
muebles en caso de contratos deobras y prestación de servicios,
• Retiro de muebles de la actividadgravada de los sujetos pasivosdefinidos para este impuesto, condestino al uso o consumoparticular del único dueño osocios de la sociedad depersonas.
• Los actos que impliquentransferencia de dominio a títulogratuito u oneroso de bienescorporales muebles, de maneraindependiente a la designaciónque le den las partes al contratoo negociación que ocasionen latransferencia y de lascondiciones que pacten laspartes, y sin importar si es anombre o por cuenta de tercerosy a nombre propio, o por cuenta ya nombre de terceros.
• Los retiros de bienes corporalesmuebles hechos por elresponsable para su uso o paraformar parte de los activos fijosde la empresa.
• La incorporación de bienescorporales muebles a inmuebles,o a servicios no gravados, comotambién la transformación debienes corporales mueblesgravados en bienes no gravados,cuando tales bienes hayan sidoconstruidos, fabricados,elaborados, procesados porquien efectúa la incorporación otransformación.
No se refiere al concepto de venta,sino de transferencia y como talesconsidera las siguientes Art. 52L.R.T.I.• Todo acto o contrato realizado
por personas naturales osociedades que tengan porobjeto transferir el dominio debienes muebles de naturalezacorporal aún cuando latransferencia se efectúe a títulogratuito, independientemente desu designación o de lascondiciones que pacten laspartes;
• La venta de bienes muebles denaturaleza corporal que hayansido recibidos en consignación yel arrendamiento de estos conopción de compraventa, incluidoel arrendamiento mercantil, bajotodas sus modalidades; y,
• El uso o consumo personal, porparte del sujeto pasivo delimpuesto, de los bienes mueblesde naturaleza corporal que seanobjeto de producción o venta.
En los términos anteriores, elR.A.L.R.T.I., del 30 de diciembre de1994, especifica en su artículo 139que se incluirán como transferenciaslas siguientes operaciones:
1. La compraventa, permuta, ladación en pago, el préstamo deconsumo en especie o cualquierotro acto o contrato.
2. La venta por comerciantes demercancías entregadas enconsignación.
3. El arrendamiento mercantil debienes con opción de compra.
4. El traspaso a título gratuito delresponsable de bienes quecomercialice habitualmente.
5. El uso o consumo personal, porparte del sujeto del impuesto debienes que comercialicehabitualmente.
Artículo 3 L.I.G.V. Definiciones.Para los efectos de la aplicación delimpuesto se entiende por:a) VENTA:1. Todo acto por el cual se transfieran
bienes a título oneroso,independientemente a ladesignación que se le de a loscontratos o negociaciones queoriginen la transferencia y de lascondiciones pactadas por laspartes.
2. El retiro de bienes que efectúe elpropietario, socio o titular de laempresa o la empresa misma,incluyendo los que se efectúencomo descuento o bonificación,con excepción de:• El retiro de insumos, materias
primas y bienes intermediosutilizados en la elaboración deinsumos que produce laempresa.
• La entrega de bienes a untercero para ser utilizados en lafabricación de otros bienes quela empresa le hubiereencargado.
• El retiro de bienes por elconstructor para serincorporados a la construccióndel inmueble.
• El retiro de bienes comoconsecuencia de ladesaparición, destrucción opérdida de bienes,debidamente acreditadas,según lo disponga elreglamento.
• El retiro de bienes para serconsumidos por la mismaempresa, siempre que seanecesario para la realizaciónde las operaciones gravadas.
• Bienes no consumiblesutilizados por la propiaempresa, siempre que seanecesario para la realizaciónde las operaciones gravadas yque dichos bienes no sean
Artículo 4. Decreto 126. A los efectosde esta ley se entiende por:1. Venta: La transmisión de propiedadde bienes muebles realizadas a títulooneroso, cualquiera sea la calificaciónque le otorguen los interesados, asícomo las ventas con reserva dedominio; las entregas de bienesmuebles que cocedan derechosanálogos a los de un propietario ycualquier otras prestaciones a títulooneroso en las cuales el mayor valorde la operación consista en laobligación de dar bienes muebles.2. Bienes muebles: Los que puedencambiar de lugar, bien por si mismos omovidos por fuerza exterior, siempreque fuesen corporales o tangibles, conexclusión de los títulos valores;3. Retiro o desincorporación de
bienes muebles: La salida debienes muebles del inventario deproductos destinados a la venta,efectuada por los contribuyentesordinarios con destino al uso oconsumo propio, de los socios,de los directores o del personalde la empresa o a cualquier otrafinalidad distinta, tales comorifas, sorteos o distribucióngratuita con fines promocionalesy, en general, por cualquier otraacusa distinta de su disposiciónnormal por medio de la venta oentrega a terceros a títulooneroso. Se consideran retiradoso desincorporados y, por lo tanto,gravables, los bienes que faltenen los inventarios y cuya salidano pueda ser justificada por elcontribuyente, a juicio de laadministración Tributaria.No constituirá hecho imponible elretiro de bienes muebles, cuandoestos sean destinados a serutilizados o consumidos en elobjeto, giro o actividad delnegocio, a ser trasladados alactivo fijo del mismo o a serincorporados a la construcción o
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BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELAretirados a favor de terceros.
• El retiro de bienes para serentregados a los trabajadorescomo condición de trabajo,siempre que sean indispen-sables para que el trabajadorpueda prestar sus servicios, ocuando dicha entrega sedisponga mediante ley.
• El retiro de bienes producto dela transferencia porsubrogación a las empresas deseguros de los bienessiniestrados que hayan sidorecuperados.
reparación de un inmuebledestinado al objeto, giro oactividad de la empresa;
¿QUE SE ENTIENDE POR PRESTACION DE SERVICIOS?
BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELASe consideran contratos de obra loscelebrados verbalmente o por escrito,cualquiera que sea la designación quese les de y que impliquen laconstrucción, adecuación, mejoras,reparaciones, ampliaciones,transformaciones, adiciones einstalaciones, realizadas sobre bienespropios y ajenos.
Actividad, labor o trabajo prestado poruna persona natural o jurídica, o poruna sociedad de hecho, sin relaciónlaboral con quien contrata laejecución, que se concreta en unaobligación de hacer, sin importar queen la misma predomine el factormaterial o intelectual, y que generauna contraprestación en dinero o enespecie, independientemente de sudenominación o forma deremuneración.
La L.R.F.P. sustituye el artículo 55 delRégimen Tributario interno por elsiguiente:
Artículo 55. Impuesto al valoragregado sobre los servicios.El impuesto al valor agregado iva,grava a todos los servicios,entendiéndose como tales a losprestados por el Estado, entespúblicos, sociedades, o personasnaturales sin relación laboral, a favorde un tercero, sin importar que en lamisma predomine el factor material ointelectual, a cambio de una tasa, unprecio pagadero en dinero, especie,otros servicios o cualquier otracontraprestación.Se encuentran gravados con tarifacero los siguientes servicios:1. Los de transporte de pasajeros y
carga fluvial y terrestre; ytransporte marítimo;
2. Los de salud;3. Los de alquiler o arrendamiento
de inmuebles destinados, exclusi-vamente, para vivienda, en lascondiciones que se establezca enel reglamento;
4. Los servicios públicos de energíaeléctrica, agua potable, alcantari-llado y los de recolección debasura;
c) SERVICIOS1. Toda acción o prestación que
una persona realiza para otra ypor la cual recibe una retribucióno ingreso que se considera rentade tercera categoría para losefectos del impuesto a la renta,aún cuando no esté afecto a esteúltimo impuesto; incluidos losarrendamientos de bienesmuebles e inmuebles y elarrendamiento financiero.Entiéndase que un servicio esprestado en el país cuando elsujeto que lo presta se encuentradomiciliado en él para efecto delimpuesto sobre la renta, sea cualfuere el lugar de celebración delcontrato o del pago de laretribución.
• La entrega a título gratuito queno implique transferencia depropiedad, de bienes queconforman el activo fijo de unaempresa a otra vinculadaeconómicamente, salvo los casosseñalados en el reglamento.
Artículo 4 numeral 4 Decreto 126.• Cualquier actividad
independiente en la que seanprincipales las obligaciones dehacer.
• Contratos de obras mobiliarias oinmobiliarias, incluso cuando elcontratista aporte los materiales.
• Los suministros de agua,electricidad, teléfonos y aseo.
• Los arrendamientos de bienesmuebles.
• Cualquiera otra cesión de uso atítulo oneroso, de tales bienes oderechos.
• Los arrendamientos o cesionesde bienes muebles destinados afondos de comercio situados enel país.
• Arrendamientos o cesiones deuso de bienes incorporales talescomo: marcas, patentes,derechos de autor, obrasartísticas e intelectuales,proyectos científicos o técnicos,estudios, instructivos, programasde informática y demás bienescomprendidos y regulados en lalegislación sobre propiedadindustrial, comercial, intelectual ode transferencia tecnológica.
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BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELA5. Los de educación;6. Los de guarderías infantiles y de
hogares de ancianos;7. Los religiosos;8. Los de impresión de libros;9. Los funerarios;10. Los administrativos prestados por
el Estado y las entidades delsector público por lo que se debapagar un precio o una tasa talescomo los servicios que presta elregistro civil, otorgamiento delicencias, registros, permisos yotros;
11. Los espectáculos públicos;12. Los financieros y bursátiles
prestados por las entidadeslegalmente autorizadas paraprestar los mismos;
13. La transferencia de títulos valores;14. Los que se exporten, incluso los
de turismo receptivo;15. Los prestados por profesionales
con título de instrucción superiorhasta un monto de diez millonesde sucres por cada casoentendido;
16. El peaje que se cobra por lautilización de las carreteras;
17. Los sistemas de lotería de laJunta de Beneficiencia deGuayaquil y fé y alegría;
18. Los de aerofumigación; y,Los prestados personalmente porlos artesanos.
¿QUE SE ENTIENDE POR IMPORTACION?
BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELASe aplica el principio de tributación enel país de destino, según el cual losbienes importados ingresan alterritorio nacional sin componenteimpositivo del país de origen, razónpor la que el arancel de importaciones(GAC), el IVA y cuando correspondeal ICE, se aplican al momento de lasustracción de los destinosaduaneros.
No diferencia entre definitivas ytemporales, por lo cual debeentenderse que incluyen ambas.
Se encuentra definida en la Ley deAduanas.
Según la Ley General de Aduanas,D.L. 809, artículo 52. Es el régimenaduanero que permite el ingreso legalde mercancías provenientes delexterior para ser destinadas alconsumo.
Artículo 4 Num 5. Decreto 126:Importación definitiva de bienes: laintroducción de mercaderíasextranjeras destinadas a permanecerdefinitivamente en el territorionacional, con el pago, exención oexoneración de los tributosaduaneros, previo el cumplimiento delas formalidades establecidas en lanormativa aduanera.
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TARIFA
BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELAArtículo 15. Ley 843. Alícuotas.La alícuota nominal para todos losbienes y servicios es del 13% sobre labase imponible. El IVA forma parteintegrante del precio neto de venta,por lo cual la alícuota efectiva es del14,94%.
La tarifa general es del 16%. A partirdel 1 de noviembre de 1999 será del15%. Esta tarifa también se aplicará alos servicios, excepto de aquellos quehayan sido excluidos expresamente.En las ventas de gaseosa, losvehículos automotores designados enel artículo 469 y los derivados delpetróleo soportan una tarifa igual a lageneral.
Artículo 63 L.R.T.I. Tarifa. La tarifadel impuesto al valor agregado es del10%.
Art. 17. T.U.O.L.I.G.V.16%
Alícuotas impositivasArtículo 27 Decreto 126: La alícuotaimpositiva aplicable a la baseimponible correspondiente será fijadaanualmente en la Ley de Presupuestoy estará comprendida entre un límitemínimo de ocho por ciento (8%) y unmáximo de diesciséis y medio porciento (16,5%).Sin perjuicio de lo anteriormenteestablecido, se aplicará la alícuota delcero por ciento (0%) a las ventas deexportación de bienes muebles y a lasexportaciones de servicios.
EXONERACIONES
Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela.Artículo 62. C. T. Exención es ladispensa de la obligación tributariaestablecida por ley.
Artículo 63. C.T. La Ley queestablezca exenciones especificarálas condiciones y requisitos exigidospara su otorgamiento, los tributos quecomprende, si es total o parcial y, ensu caso, el plazo de su duración.
En Bolivia no existen bienes nosujetos y los bienes exentos sonaquellos que generan tasa cero. En elúnico caso en el cual encontramos elrégimen de tasa cero de forma puraes en la exportación de bienes yservicios y se concreta en que elexportador hace la declaracióntributaria y resta el crédito fiscal porlas operaciones del impuesto que segenere y si no se genera, se daderecho a devolución.Los demás casos en que se confierederecho a devolución no obedecenpropiamente al régimen de créditofiscal o tasa cero en forma pura, sino ala decisión del legislador de liberar porcompleto el destinatario del bien oservicio por diversas razones que seinfieren de la enunciación misma decada uno de los casos.
Se adecúa a la clasificación queseguiremos a lo largo de estainvestigación.
En Colombia el caso es excepcionalporque el sistema de tasa cero en suforma pura se incluyen no solo lasexportaciones de bienes y servicios,sino las ventas de algunos bienesefectuadas por los productores y lasprestaciones de servicios.- Libros y revistas de carácter
científico.- Cuadernos.- Servicios de producción con
destino a Sociedades deComercialización Internacional.
- Servicios educativos superioresprestados por entidades oficiales.
En los demás casos el régimen dedevolución no obedece propiamente alsistema de tasa cero, sino a lasdecisiones del legislador de liberar delimpuesto al destinatario de bienes yservicios por razones que fluyen de susola enunciación.
Artículo 30. C.T. Concepto.Exención o exoneración tributaria esla exclusión o la dispensa legal de laobligación tributaria, establecida porrazones de orden público, económicoo social.
Aquí vemos que se mezclan los tresconceptos para dar un mismosignificado.
En el régimen ecuatoriano laexpresión “tarifa cero” viene a sersinónima de lo que en este trabajodenominamos “exoneración” ycomprende como especies lasexoneraciones (régimen de tarifa cero)que confieren derecho al crédito deimpuestos repercutidos yexoneraciones que no confierenderecho al crédito repercutido.Las primeras, según lo advertimos,corresponden en realidad a lasdenominadas exenciones y lassegundas a las no sujeciones.Es por eso, que en el artículo 65 de laL.R.T.I., al regularse el créditotributario, se establecen mecanismospara que el impuesto repercutido conmotivo de la adquisición de bienes yservicios distintos del activo fijo.
En Perú, se utiliza en general laexpresión exoneraciones para aludir alos bienes y servicios que no estánsometidos al impuesto general a lasventas, ninguna de las cuales generaderecho al crédito fiscal, ni a ladevolución de créditos repercutidos.Sobre el particular tratan los artículos5 de la ley y apendices I y II y alrespecto conviene comentar dostemas de interés:La lista de bienes y serviciosexonerados previstos inicialmente porla ley, sólo rige hasta el 31 dediciembre de 1999 y está siempresujetos a las posibles modificacionesque disponga un decreto supremoprevia aprobación del Consejo deMinistros.En segundo lugar, el artículo séptimode la ley declara que el régimen deexoneración, consistente en que no segenera el IVA por las operaciones,pero no hay derecho al crédito fiscal,permite identificar esa normativa conlo que en este trabajo se llama nosujeción, la cual es renunciable.Naturalmente, el móvil de la renunciapuede ser el ejercicio del derecho delcrédito repercutido con la mismaconnotación de no conllevar a crédito
Artículo 64 del C. O. T.Exención es la dispensa total oparcial del cumplimiento de laobligación tributaria otorgada por Ley.Exoneración es la dispensa total oparcial de la obligación tributaria,concedida por el Ejecutivo Nacionalen los casos autorizados por la Ley. En el ordenamiento venezolanorecientemente proferido se utilizan lasexpresiones “no sujeción” y “exención”en dos capitulos que en realidadcorresponden a lo que en conjuntohemos denominado en estedocumento “no sujeción”. El régimende exención propiamente dicho, elcual identificamos en este trabajocomo originario de crédito fiscal y, ensu caso de devolución, está previstoen la citada normativa para los hechosimponibles sujetos a la “ alícuotaimpositiva cero” artículo 33 y para lasexportaciones.
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela.Esas reglas se concretan en unaproporción en función del total de losingresos provenientes de lasactividades gravadas con tarifa del10% (“no sujatas de tarifa cero sinderecho a devolución”) y exentas (“detarifa cero con derecho a devolución”),o según la imputación directa quecomprueben contablemente en elsentido de corresponder, lasadquisiciones de bienes y servicios deque se trate a las operaciones queconfieren crédito tributario.Ya en lo que atañe a las actividades uoperaciones que conllevan tarifa cerocon derecho al crédito tributario, eltema es regulado por el artículo 69 delL.R.T.I. reformado por L.R.F.P.Es de destacar que el impuestorepercutido con motivo de laadquisición de activos fijos, aunque sededique a actividades no sujetas,genera crédito tributario en sutotalidad.Exenciones: El régimen ecuatorianoestablece un sistema de exencionescercano al de tarifa cero, pero no enfunción de quien realiza las ventas oprestaciones de servicios, salvedadhecha del caso de las exportaciones,sino, de la compra o utilización de losservicios y se traduce en el derecho ala devolución de las sumas pagadas.Así puede apreciarse en los artículos69A, 69B y 69C de la L.R.T.I.reformado por la L.R.F.P.El artículo 69 A se refiere al IVApagado en las actividades deexportación, el 69 B, al IVA pagadopor organismos del sector público, 69C al IVA pagado por discapacitados.
fiscal, el artículo 3 de la ley incluyeuna lista que corresponde a“conceptos no gravados” en la que,salvedad hecha de algunos servicios,no se establece el beneficio enfunción de la naturaleza del bien oactividad sino de su destino.Por lo que toca con las exoneracionesoriginarias de crédito fiscal y dedevolución a favor del titular, elordenamiento peruano acoge elprincipio de imposición en el país dedestino y exonera las importacionesde bienes y las de algunos servicioscuya lista se incluye en el apéndice V,todo ello con sujeción a lo dispuestoen el artículo 33 de la ley.- Bienes y servicios no sujetos (sin
crédito fiscal o tasa cero)-Exoneraciones.
- Bienes y servicios no sujetos (sincrédito fiscal o régimen de tasacero) –Conceptos no gravados.
- Bienes y servicios exentos (conrégimen de tasa cero o con derechoa devolución). –Tasa cero.
Artículo 5 T.U.O.L.I.G.V.Operaciones exoneradas. Estánexoneradas del Impuesto General alas ventas las operaciones contenidasen los apéndices I y II.También se encuentran exoneradoslos contribuyentes del impuesto cuyogiro o negocio consiste en realizarexclusivamente operacionesexoneradas a que se refiere el párrafoanterior u operaciones inafectas,cuando vendan bienes que fueronadquiridos o producidos para serutilizados en forma exclusiva endichas operaciones exoneradas oinafectas.
Artículo 6 T.U.O.L.I.G.V.Modificación de los apéndices I y II.La lista de bienes y servicios de losapéndices I y II, según correspondapodrá ser modificada mediantedecreto supremo con el votoaprobatorio del Consejo de Ministros,refrendado por el Ministro de
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela.Economía y Finanzas, con opinióntécnica de la SUNAT.
Artículo 7. T.U.O.L.I.G.V. Vigencia yrenuncia a la exoneración.Las exoneraciones contenidas en losapéndices I y II tendrán vigencia hastael 31 de diciembre de 1999.Los contribuyentes que realicen lasoperaciones comprendidas en elapéndice I podrán renunciar a laexoneración optando por pagar elimpuesto por el total de dichasoperaciones, de acuerdo a lo queestablezca el reglamento.
Artícvulo 8 T.U.O.L.I.G.V. Carácterexpreso de la exoneración.Las exoneraciones genéricasotorgadas o que se otorguen noincluyen este impuesto. Laexoneración del impuesto general alas ventas deberá ser expresa eincorporarse en los apéndices I y II.
NO SUJECIONES
BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELAArtículo 2 Ley 843. No seconsideran objeto del impuesto:• Los intereses generados por
operaciones financieras,entendiéndose por tales las queversan sobre créditos otorgadoso depósitos recibidos porentidades financieras;
• Las operaciones de compraventade acciones, deventures, títulosvalores y títulos de crédito;
• Las ventas o transferencias quetengan como causa lareorganización de empresas o deaportes de capitales a lasmismas. En estos casos, loscréditos fiscales o saldos a favorque pudiera tener la o lasempresas antecesoras serántrasladados a la o las empresassucesoras.
Artículo 424. Modificado por art. 43.Ley 488 de 1998. Bienes que nocausan el impuesto.Los siguientes bienes se hayanexcluidos del impuesto y porconsiguiente su venta o importaciónno causa el impuesto a las ventas.Para tal efecto se utiliza lanomenclatura arancelaria Nandinavigente:(se hace la enumeración)...PAR. 1°. La importación de bienesprevistos en el presente artículoestará gravada con una tarifaequivalente a la tarifa general delimpuesto sobre las ventas promedioimplícita en el costo de producción debienes de la misma clase deproducción nacional, con excepciónde aquellos productos cuya oferta seainsuficiente para atender la demandainterna.
Artículo 53 L.R.T.I: Transferenciasque no son objeto del impuesto:No se causará el IVA en los siguientescasos:1. Aportes en especie a sociedades;2. Adjudicaciones por herencia o por
liquidación de sociedades,inclusive de la sociedad conyugal;
3. Ventas de negocios en las que setransfiera el activo y el pasivo; y,
4. Fusiones, escisiones ytransformaciones de sociedades.1
5. Donaciones a entidades del sectorpúblico y a instituciones y asocia-ciones de carácter privado de be-neficiencia, cultura, educación,investigación, salud o deportivas,legalmente constituidas, y,
6. Cesión de acciones, participacio-nes sociales y demás títulosvalores.
Artículo 2. T.U.O.L.I.G.V. Conceptosno gravados:No están gravados con el impuesto:a) El arrendamiento y demás
formas de cesión en uso debienes muebles e inmuebles,siempre que el ingresoconstituya rentas de primera osegunda categorías gravadascon el impuesto a la renta.
b) La transferencia de bienesusados que efectúen laspersonas naturales o jurídicasque no realicen actividadempresarial;
c) La transferencia de bienes quese realice como consecuencia dela reorganización de empresas;
d) El monto equivalente al valorCIF, en la transferencia debienes no producidos en el paísefectuada antes de haber
Artículo 16. Decreto 126. No estaránsujetos al impuesto previsto en estaley:1. Las importaciones no definitivas
de bienes muebles, deconformidad con la normativaaduanera;
2. Las ventas de bienes mueblesintangibles o incorporales, talescomo especies fiscales, accio-nes, bonos, cédulas hipotecarias,efectos mercantiles, facturasaceptadas, obligaciones emitidaspor compañías anónimas y otrostítulos y valores mobiliarios engeneral, públicos o privados, re-presentativos de dinero, de cré-dito o derechos distintos del de-recho de propiedad sobre bienesmuebles corporales y cualquierotro título representativo de actosque no sean considerados como
1 L. 51.RO 349. 31 de diciembre de 1993 agregó la escisión de sociedades.
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BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELA• Las operaciones de reaseguro y
coaseguro, por tratarse departicipaciones del seguroprincipal.
Para efectos de la liquidación y pagodel impuesto sobre las ventas por lasimportaciones de esta clase debienes, el Gobierno Nacional deberápublicar la base gravable mencionadaen el inciso anterior aplicable a laimportación de cada bien, teniendo encuenta la composición en suproducción nacional.Tampoco será aplicable lo dispuestoen este parágrafo a la importación deenergía eléctrica, de los combustiblesderivados del petróleo, o de gaspropano o natural, y de los bienes delas partidas 27.01, 27.02 y 27.03.PAR. 2°. Las materias primas condestino a la producción demedicamentos de las posiciones29.36, 29.41, 30.01, 30.03 y 30.04quedarán excluidas del iva.
Artículo 424-1. Modificado por Ley49/90 art. 27 y D.E. 1655/91, art. 2.Materias primas excluidas paramedicamentos, plaguicidas yfertilizantes.Las materias primas con destino a laproducción de medicamentos de quetratan las partidas 30.03 y 30.04 delactual arancel de aduanas; estaránexcluidas del impuesto sobre lasventas, para lo cual deberán acreditartal condición en la forma como loseñale el Gobierno Nacional.
Artículo 424-2. Adicionado Ley 6/92art. 21. Materias primas para laproducción de vacunas.Las materias primas destinadas a laproducción de vacunas, estaránexcluidas del impuesto sobre lasventas, para lo cual deberáacreditarse tal condición en la formacomo lo señale el reglamento.
Artículo 424-5. Modificado. L.223/95, art. 4. Bienes excluidos delimpuesto.Quedan excluidos del impuesto sobrelas ventas los siguientes bienes:1. Lápices de escribir y colorear.12. Los equipos y elementos nacio-
solicitado su despacho aconsumo.
e) La importación de:1. Bienes donados a entidades
religiosas.Dichos bienes no podrán sertransferidos o cedidosdurante el plazo de cuatroaños contados desde lafecha de numeración de laDeclaración Unica deImportación. En caso de quese transfieran o cedan, sedeberá efectuar el pago dela deuda tributariacorrespondiente de acuerdocon lo que señale elreglamento. La depreciaciónde los bienes cedidos otransferidos se determinaráde acuerdo con las normasdel impuesto a la renta.No están comprendidos enel párrafo anterior los casosen que por disposicionesespeciales se establezcanplazos, condiciones orequisitos para latransferencia o cesión dedichos bienes.
2. Bienes de uso personal ymenaje de casa que seimporten libres o liberadosde derechos aduaneros pordispositivos legales y hastael monto y plazosestablecidos en los mismos,con excepción de vehículos.
3. Bienes efectuada confinanciación de donacionesdel exterior, siempre queestén destinados a laejecución de obras públicas,por convenios realizadosconforme a acuerdosbilaterales de cooperacióntécnica, celebrados entre elGobierno del Perú y otrosEstados u organismosinternacionalesgubernamentales de fuentesbilaterales y multilaterales.
hechos imponibles por esta ley.Lo anterior se entenderá sin per-juicio de lo dispuesto en el nume-ral 4 del artículo 4 de esta Ley;
3. Los préstamos en dinero;4. Las operaciones y servicios en
general realizadas por losbancos, institutos de crédito oempresas regidas por la LeyGeneral de Bancos y otrasinstituciones financieras,incluidas las empresas dearrendamiento financiero y losfondos del mercado monetario,sin perjuico de lo establecido enel parágrafo segundo del artículo5 de esta ley, e igualmente lasrealizadas por institucionesbancarias, de crédito ofinancieras regidas por leyesespeciales, las instituciones yfondos de ahorro, los fondos depensión, los fondos de retiro yprevisión social, las sociedadescooperativas, las bolsas devalores y las entidades de ahorroy préstamo;
5. Las operaciones de seguro,reaseguro y demás operacionesrealizadas por las sociedades deseguros y reaseguros, los agen-tes de seguros, los corredores deseguros y sociedades de corre-taje, de conformidad con lo esta-blecido en la ley que regula lamateria;
6. Los servicios prestados bajorelación de dependencia, deconformidad con la ley orgánicadel trabajo;
7. Las actividades y operacionesrealizadas por los entes creadospor el Ejecutivo Nacional deconformidad con el Código Orgá-nico Tributario, con el objeto deasegurar la administración efi-ciente de los tributos de su com-petencia; así como las realizadaspor los entes creados por losEstados o Municipios para losmismos fines.
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BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELAnales o importados que se des-tinen a la instalación, montaje yoperaciones de sistemas decontrol y monitoreo, necesariospara el cumplimiento de las dis-posiciones, regulaciones y es-tándares ambientales vigentes,para lo cual deberá acreditarsetal condición ante el Ministeriodel Medio Ambiente.
13. Fósforos o cerillas.
Artículo 424-6. Adicionado L 6/92art. 21. Gas propano para usodoméstico.El gas propano para uso domésticoestará excluido del impuesto sobre lasventas.
Artículo 425. Otros bienes que nocausan el impuesto.Se consideran bienes que no causan,el petróleo crudo destinado a surefinación, el gas natural, los butanosy la gasolina natural.
Artículo 427. Pólizas de segurosexcluidas. Adicionado L. 488/98 art.54. No son objeto del impuesto laspólizas de seguros de vida en losramos de vida individual, colectivo,grupo, accidentes personales,hospitalización y cirugía, de que tratala sección II del capítulo III del título 5°del libro 4° del código de comercio, laspólizas de seguros que cubranenfermedades catastróficas, y laspólizas de seguros de educación o dematrícula en establecimientos deeducación, preescolar, primaria,media, o intermedia, superior yespecial, nacionales o extranjeros.Tampoco lo son los contratos dereaseguro de que tratan los artículos1134 a 1136 del código de comercio.
Artículo 428. Importaciones que nocausan impuesto. Las siguientesimportaciones no causan el impuestosobre las ventas:b) La introducción de materias que
no van a ser transformadas en
f) El Banco Central de Reserva delPerú por las operaciones decompra y venta de oro y plataque realiza en virtud de su leyorgánica.
g) La transferencia o importación debienes y la prestación deservicios que efectúen lasinstituciones educativas públicaso particulares exclusivamentepara sus fines propios. Mediantedecreto supremo refrendado porel Ministro de Economía yFinanzas y Ministro deEducación, se aprobará larelación de bienes y serviciosinafectos al pago del impuestogeneral a las ventas. Latransferencia o importación debienes y la prestación deservicios debidamente autorizadamediante resolución suprema,vinculadas a sus fines propios,efectuadas por las institucionesculturales o deportivas a que serefiere el inciso c) del apartado18 y el inciso b) del artículo 19 dela ley del impuesto a la renta,aprobada por el decretolegislativo N° 774, y que cuentencon la calificación del InstitutoNacional de Cultura o delInstituto Peruano del deporte,respectivamente.
h) Los pasajes internacionalesadquiridos por la iglesia católicapara sus agentes pastorales,según el reglamento que seexpedirá para tal efecto; ni lospasajes internacionalesexpedidos por empresas detransporte de pasajeros que deforma exclusiva realicen viajesentre zonas fronterizas.
i) Las regalías que correspondaabonar en virtud de contratos delicencia conforme a lo dispuestoen la Ley 26221.
j) Los servicios que presten lasadministradoras privadas defondos de pensiones y lasempresas de seguros a los
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BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELAdesarrollo del plan importaciónexportación de que trata lasección segunda del capítulo Xdel decreto-ley 444 de 1967;
c) La introducción de artículos condestino al servicio oficial de lamisión y los agentes diplomáticoso consulares extranjeros y demisiones técnicas extranjeras,que se encuentren amparadospor privilegios o prerrogativas deacuerdo con disposicioneslegales sobre reciprocidaddiplomática;
d) Las importaciones de armas ymuniciones que se hagan para ladefensa nacional, y
e) Modificado l. 223/95, art. 6. Laimportación temporal demaquinaria pesada paraindustrias básicas, siempre ycuando dicha maquinaria no seproduzca en el país. Seconsideran industrias básicas lasde minería, hidrocarburos,química pesada, siderurgia,metalurgia extractiva, generacióny transmisión de energía eléctricay obtención, purificación yconducción de óxido dehidrógeno. El concepto demaquinaria pesada incluye todoslos elementos complementarios oaccesorios del equipo principal.
f ) Adicionado L 223/95, art. 6. Laimportación de maquinaria oequipo, siempre y cuando dichamaquinaria o equipo no seproduzcan en el país, destinadosa reciclar y procesar basuras odespercios (la maquinariacomprende lavado, separado,reciclado y extrusión), y losdetinados a la depuración otratamiento de aguas residuales,emisiones atmosféricas oresiduos sólidos, para larecuperación de los ríos o elsaneamiento básico para lograrel mejoramiento del medioambiente, siempre y cuandohagan parte de un programa que
trabajadores afiliados al sistemaprivado de administración defondos de pensiones y a losbeneficiarios de estos en elmarco del decreto ley 25897.
k) La importación o transferencia debienes que se efectúe a títulogratuito, a favor de entidades ydependencias del sector público,excepto empresas; siempre quesea aprobada por resoluciónsuprema refrendada por elMinisterio de economía yFinanzas y por el Ministro delsector correspondiente. En estecaso, el donante no pierde elderecho a aplicar el crédito fiscalque corresponda al bien donado.Así mismo, no está gravada latransferencia de bienes alEstado, efectuada a títulogratuito, de conformidad condisposiciones legales que así loestablezcan.
l) Los intereses y ganancias decapital generados por certificadosde depósito del Banco Central deReservas del Perú y por bonos“Capitalización Banco Central deReserva del Perú”.
ll) Los juegos de azar y apuestas,tales como loterías, bingos, rifas,sorteos, máquinas tragamonedasy otros aparatos electrónicos,casinos de juego y eventoshípicos.
m) La adjudicación a título exclusivoa cada parte contratante, debienes obtenidos por la ejecuciónde los contratos de colaboraciónempresarial que no llevencontabilidad independiente, conbase en la proporcióncontractual.
n) La asignación de recursos,bienes, servicios y contratos deconstrucción que efectúen laspartes contratantes de sociedadde hecho, consorcios, joint-ventures u otras formas decontratos de colaboraciónempresarial, que no lleven
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BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELAse apruebe por el Ministerio delMedio Ambiente. Cuando se tratede contratos ya celebrados, estaexención deberá reflejarse en elmenor valor del contrato. Asímismo, los equipos para elcontrol y monitoreo ambiental,incluidos aquellos para cumplircon los compromisos delprotocolo de Montreal.
PAR. 1°- En los casos previstos en losliterales a) y b), el impuesto secausará si eventualmente hay lugar alpago de derechos arancelarios.PAR. 2° - La modificación previstapara el literal e) de este artículo regiráúnicamente a partir del 1 de julio de1996.
Artículo 428-1. Adicionado L.6/92art. 21. Importaciones de activospor instituciones de educaciónsuperior.Los equipos y elementos que importenlas instituciones de educaciónsuperior, centros de investigación y dealtos estudios, debidamentereconocidos y que estén destinados aproyectos de investigación científica otecnológica aprobados por elDepartamento Nacional dePlaneación, gozarán de lasexoneraciones del impuesto sobre lasventas.
Artículo 428-2. Adicionado L.6/92,art. 30. Efectos tributarios de lafusión y escisión de sociedades. Lodispuesto en los artículos 14-1 y 14-2,es igualmente válido en materia deimpuesto sobre las ventas.
contabilidad independiente, parale ejecución del negocio u obraen común.
o) La atribución, que realice eloperador de aquellos contratosde colaboración empresarial queno lleven contabilidadindependiente, de los bienescomunes tangibles e intangibles,servicios y contratos deconstrucción adquiridos para laejecución del negocio u obra encomún, objeto del contrato, en laproporción que corresponda acada parte contratante.
NO SUJECION SERVICIOS
Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela• Artículo 2 ley 843. Los intereses
generados por operacionesfinancieras, entendiéndose portales las que versan sobrecréditos otorgados o depósitosrecibidos por entidadesfinancieras;
Artículo 476. Modificado ley 488/98,art. 48. Servicios excluidos delimpuesto sobre las ventas.Se exceptúan del impuesto lossiguientes servicios:1. Los servicios médicos,
odontológicos, hospitalarios,
Artículo 2 T.U.O.L.I.G.V.No están gravados con el impuesto.• El arrendamiento y demás
formas de cesión en uso debienes muebles e inmuebles,siempre que el ingresoconstituya rentas de primera o
Artículo 16 del decreto 126.• Los préstamos en dinero;• Las operaciones y servicios en
general realizadas por losbancos, institutos de crédito oempresas regidas por la LeyGeneral de Bancos y otras
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela• Las operaciones de reaseguro y
coaseguro, por tratarse departicipaciones del seguroprincipal.
clínicos y de laboratorio, parala salud humana.
2. El servicio de transportepúblico, terrestre, fluvial ymarítimo de personas en elterritorio nacional, y el detransporte público o privadonacional e internacional decarga marítimo, fluvial,terrestre y aéreo. Igualmentese exceptúan el transporte degas e hidrocarburos.
3. Los interese y rendimientosfinancieros por operaciones decrédito, siempre que no formenparte de la base gravableseñalado en el artículo 447, lascomisiones percibidas por lassociedades fiduciarias por laadministración de los fondoscomunes, las comisionesrecibidas por los comisionistasde bolsa por la administraciónde fondos de valores, y por lanegociación de valores, elarrendamiento financiero(leasing), los servicios deadministración de fondos delEstado y los serviciosvinculados con la seguridadsocial de acuerdo con lodispuesto por la ley 100 de1993. Así mismo estánexceptuadas las comisionespagadas por la colocación deseguros de vida y las de títulosde capitalización. Lascomisiones recibidas por lassociedades administradoras deinversión.
4. Los servicios públicos deenergía, acueducto yalcantarillado, aseo público,recolección de basuras y gasdomiciliario, ya sea conducidopor tuberías o distribuido encilindros. En el caso delservicio telefónico local, seexcluyen del impuesto losprimeros doscientos cincuentaimpulsos (250) mensualesfacturados a los estratos 1 y 2
segunda categorías gravadascon el impuesto a la renta.
• Los servicios que presten lasadministradoras privadas defondos de pensiones y lasempresas de seguros a lostrabajadores afiliados al sistemaprivado de administración defondos de pensiones y a losbeneficiarios de estos en elmarco del decreto ley 25897.
• La asignación de recursos,bienes, servicios y contratos deconstrucción que efectúen laspartes contratantes de sociedadde hecho, consorcios, joint-ventures u otras formas decontratos de colaboraciónempresarial, que no llevencontabilidad independiente, parale ejecución del negocio u obraen común.
instituciones financieras,incluidas las empresas dearrendamiento financiero y losfondos del mercado monetario,sin perjuico de lo establecido enel parágrafo segundo del artículo5 de esta ley, e igualmente lasrealizadas por institucionesbancarias, de crédito ofinancieras regidas por leyesespeciales, las instituciones yfondos de ahorro, los fondos depensión, los fondos de retiro yprevisión social, las sociedadescooperativas, las bolsas devalores y las entidades de ahorroy préstamo;
• Las operaciones de seguro,reaseguro y demás operacionesrealizadas por las sociedades deseguros y reaseguros, losagentes de seguros, loscorredores de seguros ysociedades de corretaje, deconformidad con lo establecidoen la ley que regula la materia;
• Los servicios prestados bajorelación de dependencia, deconformidad con la ley orgánicadel trabajo;
• Las actividades y operacionesrealizadas por los entes creadospor el Ejecutivo Nacional deconformidad con el CódigoOrgánico Tributario, con el objetode asegurar la administracióneficiente de los tributos de sucompetencia; así como lasrealizadas por los entes creadospor los Estados o Municipiospara los mismos fines.
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelay el servicio telefónicoprestado desde teléfonospúblicos.
5. El servicio de arrendamientode inmuebles, y elarrendamiento de espaciospara exposiciones, ferias ymuestras artesanalesnacionales.
6. Los servicios de educaciónprestados por establecimien-tos de educación preescolar,primaria, media e intermedia,superior y especial o noformal, reconocidos como talespor el Gobierno, y los serviciosde educación prestados porpersonas naturales a dichosestablecimien- tos. Estánexcluidos igualmente lossiguientes servicios prestadospor los estableciumien-tos deeducación a que se refiere elpresente numeral: restaurante,cafetería y transporte, asícomo los que se presten endesarrollo de las leyes 30 de1992 y 115 de 1994.
7. Los servicios de aseo, los devigilancia aprobados por laSuperintenden-cia deVigilancia Privada y losservicios temporales deempleo cuando seanprestados por empresasautorizadas por el Ministeriode Transporte y SeguridadSocial, o por la autoridadcompetente.
8. Los planes de salud delsistema general de seguridadsocial en salud, expedidos porlas entidades autorizadaslegalmente por laSuperintnden- cia Nacional deSalud, los servicios prestadospor las administradoras dentrodel régimen de ahorroindividual con solidariad, y deprima media con prestacióndefinida, los serviciosprestados por las
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelaadministradoras de riesgosprofesionales y los servicios deseguros y reaseguros, parainvalidez y sobrevivientes,contemplados dentro delrégimen de ahorro individualcon solidaridad a que serefiere el artículo 135 de la ley100 de 1993.
9. Los servicios de clubes socia-les o deportivos de trabajado-res.
10. El almacenamien-to de pro-ductos agrícolas por almace-nes generales de depósito.
11. Las boletas de entrada a cine,a los eventos deportivos,culturales, incluidos losmusicales y de recreaciónfamiliar, y los espectáculos detoros, hípicos y caninos.
12. Los siguientes serviciossiempre que se dediquen a laadecuación de tierras, a laproducción agropecuaria ypesquera y a la comercializa-ción de los respectivosproductos:
a) El riego de terrenos dedicados ala explotación agropecuaria;
b) El diseño de sistemas de riego,su instalación, construcción,operación, administración yconservación;
c) La construcción de reservoriospara la actividad agropecuaria;
d) La preparación y limpieza deterrenos de siembra;
e) El control de plagas,enfermedades y malezas,incluida la fumigación aérea yterrestre de sembradíos;
f ) El corte y recolecciónmecanizada de productosagropecuarios;
g) El desmonte de algodón, la trillay secamiento de productosagrícolas;
h) La selección, clasificación y elempaque de productosagropecuarios sin procesamientoindustrial;
- 146 -
Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelai) La asistencia técnica en el sector
agropecuario;j) La captura, procesamiento y
comercialización de productospesqueros;
k) El pesaje y el alquiler de corralesen ferias de ganado mayor ymenor;
l) La siembra;m) La construcción de drenajes para
la agricultura.n) La construcción de estanques
para la piscicultura.o) Los programas de sanidad
animal;p) La perforación de pozos
profundos para la extracción deagua, y
q) Los usuarios de serviciosexcluidos por el presentenumeral deberán expedir unacertificación a quien preste elservicio, en donde conste ladestinación, el valor y el nombree identificación del mismo. Quienpreste el servicio deberáconservar dicha certificacióndurante el plazo señalado en elartículo 632 del EstatutoTributario, la cual servirá comosoporte para la exclusión de losservicios.
1. Los servicios y comisionesdirectamnte relacionados connegociaciones voceadas deproductos de origenagropecuarios que se realicen através de bolsas de productosagropecuarios legalmenteconstituidas.
2. Los servicios funerarios, los decremación e exhumación decadáveres, alquiler ymantenimiento de tumbas ymausoleos.
3. El servicio de alojamientoprestado por establecimietoshoteleros o de hospedaje,debidamente inscritos en elrégimen nacional de turismo,diferente del prestado por losmoteles.
- 147 -
Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela4. Las comisiones por
intermediación por la colocaciónde los planes de saluddelsistema general de seguridadsocial en salud expedidos por lasentidades legalmente autorizadaspor la Superintendencia Nacionalde Salud, que no esténsometidos al impuesto sobre lasventas.
5. Las comisiones percibidas por lautilización de tarjetas crédito ydébito.
PAR. –En los casos de trabajos defabricación, elaboración yconstrucción de bienes corporalesmuebles, realizados por encargo deterceros, incluidos los destinados aconvertirse en inmuebles poraccesión, con o sin aporte de materiasprimas, ya sea que supongan laobtención del producto final oconstituyan una etapa de sufabricación, elaboración, construccióno puesta en condiciones de utilización,la tarifa aplicable es la quecorresponda al bien que resulte de laprestación del servicio.
Artículo 427. Pólizas de segurosexcluidas. Adicionado Ley 488/98,artículo 54. No son objeto delimpuesto las pólizas de seguros devida en los ramos de vida individual,colectivo, grupo, accidentespersonales, hospitalización y cirugía,de que trata la sección II del CapítuloIII del título 5° del libro 4° del Códigode Comercio, las pólizas de seguroque cubran enfermedadescatastróficas, y las pólizas de segurosde educación o de matrículas enestablecimientos de educación,preescolar, primaria, media, ointermedia, superior y especial,nacionales o extranjeros.Tampoco lo son los contratos dereaseguro de que tratan los artículos1134 a 1136 del Código de Comercio.
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NO SUJECION IMPORTACIONES
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaArtículo 428. Importaciones que nocausan el impuesto. Las siguientesimportaciones no causan el impuestosobre las ventas:a) Derogado L.223/95, art. 285;b) La introducción de materias que
van a ser transformadas endesarrollo del plan importación-exportación de que trata la secciónsegunda del capítulo X delDecreto-Ley 444 de 1967;
c) La introducción de artículos condestino al servicio oficial de lamisión y los agentes diplomáticos oconsulares extranjeros y demisiones técnicas extranjeras, quese encuentren amparadas porprivilegios o prerrogativas deacuerdo con disposiciones legalessobre reciprocidad diplomática;
d) Las importaciones de armas ymuniciones que se hagan para ladefensa nacional, y
e) Modificado ley 223/95, artículo 6.La importación de maquinariapesada para industrias básicas,siempre y cuando dicha maquinariano se produzca en el país. Seconsidera como industrias básicaslas de minería, hidrocarburos,química pesada, siderurgia,metalurgia extractiva, generación ytransmisión de energía eléctrica yobtención, purificación yconducción de óxido de hidrógeno.El concepto de maquinaria pesadaincluye todos los elementoscomplementarios o accesorios delequipo principal;
f ) Adicionado por ley 223/95,artículo 6. La importación demaquinaria o equipo, siempre ycuando dicha maquinaria o equipono se produzcan en el país,destinados a reciclar y procesarbasuras o desperdicios (lamaquinaria comprende lavado,separado, reciclado y extrusión), ylos destinados a la depuración otratamiento de aguas residuales,
Artículo 2. T.U.O.L.I.G.V.No están gravados con el impuesto:
e) La importación de:• Bienes donados a entidades
religiosas.Dichos bienes no podrán sertransferidos o cedidos durante el plazode cuatro años contados desde lafecha de numeración de laDeclaración Unica de Importación. Encaso de que se transfieran o cedan,se deberá efectuar el pago de ladeuda tributaria correspondiente deacuerdo con lo que señale elreglamento. La depreciación de losbienes cedidos o transferidos sedeterminará de acuerdo con lasnormas del impuesto a la renta.No están comprendidos en el párrafoanterior los casos en que pordisposiciones especiales seestablezcan plazos, condiciones orequisitos para la transferencia ocesión de dichos bienes.• Bienes de uso personal y menaje
de casa que se importen libres oliberados de derechos aduanerospor dispositivos legales y hasta elmonto y plazos establecidos enlos mismos, con excepción devehículos.
• Bienes efectuada confinanciación de donaciones delexterior, siempre que esténdestinados a la ejecución deobras públicas, por conveniosrealizados conforme a acuerdosbilaterales de cooperacióntécnica, celebrados entre elGobierno del Perú y otrosEstados u organismosinternacionales gubernamentalesde fuentes bilaterales ymultilaterales.
• La transferencia o importación debienes y la prestación deservicios que efectúen lasinstituciones educativas públicaso particulares exclusivamente
• Artículo 16 numeral 1 delDecreto 126. Las importacionesno definitivas de bienes muebles,de conformidad con la normativaaduanera;
- 149 -
Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelaemisiones atmosféricas o residuossólidos, para recuperación de losríos o el saneamiento básico paralograr el mejoramiento del medioambiente, siempre y cuando haganparte de un programa que seapruebe por el Ministerio del MedioAmbiente. Cuando se trate decontratos ya celebrados, estaexención deberá reflejarse en unmenor valor del contrato. Asímismo, los equipos para el controly monitoreo ambiental, incluidosaquellos para cumplir con loscompromisos del protocolo deMontreal.
PAR. 1. –En los casos previstos en losliterales a) y b), el impuesto secausará si eventualmente hay lugar alpago de derechos arancelarios.PAR. 2. TRANS. –La modifiacciónprevista para el literal e) de esteartículo regirá únicamente a partir delprimero de julio de 1996.
para sus fines propios. Mediantedecreto supremo refrendado porel Ministro de Economía yFinanzas y Ministro deEducación, se aprobará larelación de bienes y serviciosinafectos al pago del impuestogeneral a las ventas. Latransferencia o importación debienes y la prestación deservicios debidamente autorizadamediante resolución suprema,vinculadas a sus fines propios,efectuadas por las institucionesculturales o deportivas a que serefiere el inciso c) del apartado18 y el inciso b) del artículo 19 dela ley del impuesto a la renta,aprobada por el decretolegislativo N° 774, y que cuentencon la calificación del InstitutoNacional de Cultura o delInstituto Peruano del deporte,respectivamente.
EXONERACIONES TIPO TARIFA CERO (CON DERECHO A DEVOLUCION)
Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela• Exportaciones de bienes y
servicios. Es el único caso deexoneración de impuesto tipotasa cero de forma pura que hay.También están exentos:
Artículo 14 de la ley 383: Estaránexentos del impuesto:a) Los bienes importados por los
miembros del cuerpo diplomáticoacreditado en el país o personasy entidades o instituciones quetengan tal status de acuerdo condisposiciones vigentes,convenios internacionales oreciprocidad con determinadospaíses.Para lo anterior, se consideranbeneficiarios:• Las misiones diplomáticas y
sus miembros debidamenteacreditados, según laconvención de Viena,
Exportaciones de bienes y servicios.Es el único caso de exoneración deimpuesto tipo tasa cero de forma puraque hay. También están exentos:Se encuentran exentos de IVA lossiguientes bienes:• Los cuadernos de tipo escolar
de la partida 48.20 del arancelde aduanas;
• Libros y revistas de caráctercientífico y cultural, segúncalificación que hará el gobiernonacional.
• Los bienes corporales mueblesque se exporten y la venta en elpaís de bienes de exportación asociedades de comercializacióninternacional siempre que hayande ser efectivamente exportados;
• Las importaciones de bienes yequipos destinados al deporte, ala salud, a la investigacióncientífica y tecnológica, y a la
• Exportaciones de bienes yservicios.
• Exenciones: El régimenecuatoriano establece un sistemade exenciones cercano al detarifa cero, pero no en función dequien realiza las ventas oprestaciones de servicios,salvedad hecha del caso de lasexportaciones, sino, de la comprao utilización de los servicios y setraduce en el derecho a ladevolución de las sumaspagadas.
• Así puede apreciarse en losartículos 69A, 69B y 69C delL.R.T.I. reformado por la L.R.F.P.
• El artículo 69 A se refiere al IVApagado en las actividades deexportación, el 69 B, al IVApagado por organismos delsector público, 69 C al IVApagado por discapacitados.
• Exportaciones de bienes yservicios. Es el único caso deexoneración de impuesto tipotasa cero de forma pura que hay.
• Devolución de impuesto a losturistas.
• Régimen de recuperaciónanticipada por IGV pagado en lasimportaciones y/o adquisicionesde bienes de capital realizadaspor personas naturales ojurídicas que se dediquen en elpaís a actividades productivas debienes y servicios destinados aexportación o cuya venta seencuentre gravada con el IGV.
• Comerciantes de la región de laselva que compren bienescomprendidos en el decreto ley21503.
Artículo 43 del Decreto 126.• Exportaciones de bienes y
servicios. Es el único caso deexoneración de impuesto tipotasa cero de forma pura que hay.
• De acuerdo con el parágrafoprimero del artículo 45 delDecreton 126: Los sujetos quese encuentren en la ejecución deproyectos industriales destinadosesencialmente a la exportación oa generar divisas, podrán optar,previa aprobación de laAdministración Tributaria, porrecuperar el impuesto quehubieran soportado por lasoperaciones mencionadas en elencabezamiento de este artículo,siempre que sean efectuadas enla etapa preoperativa de losreferidos sujetos.
• De conformidad con el artículo46, los agentes diplomáticos y
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela• Las oficinas consulares y
sus miembros rentados,según la convención deViena,
• Los Organismosinternacionalesmultilaterales, regionales,subregionales y susmiembros;
• Organismos gubernamenta-les, que dependen yrepresentan a Estadosextranjeros y sus miembros.
b) Las mercaderías que introduzcan“bonafide” los viajeros quelleguen al país, de conformidad alo establecido en el aranceladuanero.
Los pasajeros internacionales puedenacompañar con su equipaje efectos yobjetos nuevos para su uso oconsumo, hasta por un valor FOB demil dólares americanos exentosaduaneros de importación, siempreque entre cada viaje y uso de estafranquicia haya transcurrido un lapsono menor de seis meses. Si se tratade pasajeros internacionales por víaaérea, que sobrepase la franquicia demil dólares americanos, pero que noexceda de dos mil, podrán introducirseprevio el pago del impuesto sobre elexcedente de mil dólares.
educación, donados a favor deentidades oficiales o sin ánimode lucro, por personas oentidades nacionales, o porentidades, personas o gobiernosextranjeros, siempre y cuandoobtengan calificación favorabledel comité de entidades sinánimo de lucro.
• BIENES QUE CONSERVAN LACALIDAD DE EXENTOS:Unicamente conservan la calidadde exentos al impuesto sobre lasventas, con derecho a devoluciónde impuestos:• Los bienes corporales
muebles que se exporten;• Los bienes corporales
muebles que se vendan enel país a las sociedades decomercializa-cióninternacional, siempre quehayan de ser efectivamenteexportados directamente ouna vez transformados, asícomo los serviciosintermedios de laproducción que se presten atales sociedades, siempre ycuando el bien final seaefectivamente exportado;
• Los servicios que seanprestados en el país endesarrollo de un contratoescrito y se utilicenexclusivamente en elexterior.
consulares acreditados por elpaís, de acuerdo con losconvenios internacionalessuscritos por Venezuela, tendránderecho a recuperar el impuestoque hubieren soportado por laadquisición nacional de bienes yla recepción de servicios. Esterégimen de recuperación quedasujeto a la condición dereciprocidad.
EXONERACIONES IMPERFECTAS (SIN DERECHO A DEVOLUCION)PRESTACION DE SERVICIOS
Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela Artículo 55 L.R.T.I. reformado porL.R.F.P. Art. 34. Impuesto al valoragregado sobre los servicios. ElImpuesto al Valor Agregado IVA,grava todos los servicios,entendiéndose como tales a losprestados por el Estado, entespúblicos, sociedades o personasnaturales sin relación laboral, a favorde un tercero, sin importar que en la
Los servicios exonerados seencuentran en el anexo segundo(L.I.G.V):• Servicios de crédito;• Servicio de transporte público de
pasajeros en el interior del país;• Servicios de transporte de carga
realizados del país hacia elexterior y del exterior hacia elpaís, y los complementarios para
Artículo 19. Decreto 126. Estánexentos del impuesto contemplado enesta ley los siguientes servicios:1. El transporte terrestre, acuático
y aéreo nacional de pasajeros;2. Los servicios educativos
prestados por institucionesinscritas o registradas en elMinisterio de Educación;
3. Los servicios de hospedaje,
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelamisma predomine el factor material ointelectual, a cambio de una tasa, unprecio pagadero en dinero, especie,otros servicios o cualquier otracontraprestación.Se encuentran gravados con tarifacero los siguientes servicios:1. Los de transporte de pasajeros y
carga fluvial y terrestre; ytransporte marítimo;
2. Los de salud;3. Los de alquiler o arrendamiento
de inmuebles destinados,exclusivamente, para vivienda, enlas condiciones que se establezcaen el reglamento;
4. Los servicios públicos de energía,agua potable, alcantarillado y losde recolección de basura;
5. Los de educación;6. Los de guarderías infantiles y de
hogares de ancianos;7. Los religiosos;8. Los de impresión de libros;9. Los funerarios;10. Los administrativos prestados por
el Estado y las entidades delsector público por lo que se debapagar un precio o una tasa talescomo los servicios que presta elRegistro Civil, otorgamiento delicencias, registros, permisos yotros;
11. Los espectáculos públicos;12. Los financieros y bursátiles pres-
tados por las entidades autoriza-das para prestar los mismos;
13. La transferencia de títulos valores;14. Los que se exporten, inclusive los
de turismo receptivo;15. Los prestados por profesionales
con título de instrucción superiorhasta un monto de diez millonesde sucres por cada casoentendido;
16. El peaje que se cobra por lautilización de las carreteras;
17. Los sistemas de lotería de laJunta de Beneficiencia deGuayaquil y Fe y Alegría;
18. Los de aerofumigación; y,19. Los prestados personalmente
por los artesanos.
llevar a cabo el transporte,siempre que se realicen en lazona primaria de las aduanas.Los servicios complementarios altransporte de carga son lossiguientes:• Remolque,• Amarre y desamarre de
boyas,• Alquiler de amarraderos,• Uso de área de
operaciones,• Movilización de carga entre
bodegas de la nave,• Transbordo de carga,• Descarga o embarque de
carga o de contenedoresvacíos,
• Manipuleo de la carga,• Estiba y desestiba,• Tracción de carga desde y
hacia áreas dealmacenamiento,
• Practicaje,• Apoyo a aeronaves en tierra
(rampa),• Navegación aérea en ruta,• Aterrizaje –despegue,• Estacionamiento de la
aeronave.• Espectáculos en vivo de teatro,
zarzuela, conciertos de músicaclásica, opera, opereta, ballet yfolklore nacional, que hayan sidocalificados como espectáculospúblicos culturales por el InstitutoNacional de Cultura, así como losespectáculos taurinos.
• Servicio de expendio de comidasy bebidas prestados en loscomedores populares ycomedores universitarios.
• La construcción, alteración,reparación y carena de buquesde alto bordo que efectúan lasempresas en el país a naves debandera extranjera.
• Los intereses generados porbonos nominativos emitidos porempresas constituidas o que seconstituyan en el Perú.
alimentación y sus accesorios, aestudiantes, ancianos,personas minusválidas,excepcionales o enfermas,cuando sean prestados dentrode una institución destinada aservir a estos usuarios.
4. Los servicios prestados al poderpúblico, en cualquiera de susmanifestaciones, en el ejerciciode profesiones que no impliquenla realización de actos decomercio y comporten trabajo oactuación predominantementeintelectual.
5. Los servicios medico-asistenciales, prestados porentes públicos o privados,incluidos los servicios prestadospor los profesionales de lasalud.
6. Las entradas a parquesnacionales, zoológicos, museos,centros culturales e institucionessimilares, cuando se trate deentes sin fines de lucro exentosdel impuesto sobre la renta.
7. Las entradas a espectáculosculturales y deportivos.
8. El servicio de alimentaciónprestados a alumnos ytrabajadores en restaurantes,comedores y cantinas deescuelas, centros educativos,empresas o institucionessimilares, en sus propias sedes.
9. El servicio de suministro deelectricidad de uso residencial.
10. El servicio de telefonía fija deuso residencial hasta mil (1000)impulsos, así como el servicionacional de telefonía prestado através de teléfonos públicos.
14. El servicio de suministro deagua residencial.
11. El servicio de aseo urbanoresidencial de aseo urbanoresidencial.
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela• Las pólizas de seguros de vida
emitidas por compañías deseguros legalmente constituidasen el Perú, de acuerdo a lasnormas de la Superintendencia deBanca y Seguros, siempre que elcomprobante de pago seaexpedido a favor de personasnaturales residentes en el Perú.Las pólizas de seguros delprograma de seguro de créditopara la pequeña empresa.
• Contrucción y reparación de lasunidades de las fuerzas navales yestablecimiento de la NavalTerrestre de la Marina de Guerradel Perú que efectúen losServicios Industriales de laMarina.
• Servicio de comisión mercantilprestado a personas nodomiciliadas en relación con laventa en el país de productosprovenientes del exterior, siempreque el comisionista actúe comointermediario entre un sujetodomiciliado en el país y otro nodomiciliado y la comisión seapagada desde el exterior.
• Los intereses que se perciban,con ocasión del cobro de lacartera de créditos transferidos endominio fiduciario por empresasde operaciones múltiples delsistema financiero y que integranel activo de un patrimoniofideicomitido.
• Los ingresos que perciba el fondoMIVIVIENDA por las operacionesde crédito que realice conentidades bancarias y financierasque se encuentren bajo lasupervisión de laSuperintendencia de Banca ySeguros.
• Los ingresos, comisiones eintereses derivados de lasoperaciones de crédito que realiceel Banco de Materiales.
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EXONERACIONES ENMPORTACIONES
Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela Artículo 54 L.R.T.I. Reformado porel artículo 33 de la L.R.F.P.Transferencias e importaciones contarifa cero. Tendrán tarifa cero lastransferencias e importaciones de lossiguientes bienes:1. Productos alimenticios de origen
agrícola, avícola, pecuario,apicola, cunícola, bioacuáticos,forestales, carnes en estadonatural; y de la pesca que semantengan en estado natural, esdecir, aquellos que no hayan sidoobjeto de elaboración, proceso otratamiento que impliquemodificación de su naturaleza. Lasola refrigeración, enfriamiento ocongelamiento paraconservarlos, el pilado, eldesmote, la trituración, laextracción por medios mecánicoso químicos para la elaboracióndel aceite comestible, elfaenamiento, el cortado y elempaque no se consideraránprocesamiento;
2. Leches en estado natural,pasteurizada, homogeneizada oen polvo de producción nacional.Leches maternizadas, proteicosinfantiles;
3. Pan, azúcar, panela, sal,manteca, margarina, avena,maicena, fideos, harinas deconsumo humano, enlatadosnacionales de atún, macarela,sardina y trucha, aceitescomestibles excepto el de oliva;
4. Semillas certificadas, bulbos,plantas, esquejes y raíces vivas.Harina de pescado y losalimentos balanceados,preparados forrajeros con adiciónde melaza o azúcar, y otrospreparados que se utilizan parala alimentación de animales.Fertilizantes, insecticidas,pesticidas, fungicidas, herbicidas,aceite agrícola utilizado contra la
Artículo 2 lit. e L.I.G.V.• La importación de:
1. Bienes donados a entidadesreligiosas.Dichos bienes no podrán sertransferidos o cedidos duranteel plazo de cuatro añoscontados desde la fecha denumeración de la DeclaraciónUnica de Importación. En casode que se transfieran o cedan,se deberá efectuar el pago dela deuda tributariacorrespondien-te de acuerdocon lo que señale elreglamento. La depreciaciónde los bienes cedidos otransferidos se determinará deacuerdo con las normas delimpuesto a la renta.No están comprendidos en elpárrafo anterior los casos enque por disposicionesespeciales se establezcanplazos, condiciones orequisitos para la transferenciao cesión de dichos bienes.
4. Bienes de uso personal ymenaje de casa que seimporten libres o liberados dederechos aduaneros pordispositivos legales y hasta elmonto y plazos establecidos enlos mismos, con excepción devehículos.
5. Bienes efectuada confinanciación de donaciones delexterior, siempre que esténdestinados a la ejecución deobras públicas, por conveniosrealizados conforme aacuerdos bilaterales decooperación técnica,celebrados entre el Gobiernodel Perú y otros Estados uorganismos internacionalesgubernamenta-les de fuentesbilaterales y multilaterales.
Artículo 17. Decreto 126. Estaránexentos del impuesto establecido enesta ley:1. Las importaciones de bienes y
servicios mencionados en elartículo 18 y en el numeral 4 delartículo 19 de esta ley;
2. Las importaciones efectuadaspor los agentes diplomáticos yconsulares acreditados en elpaís, de acuerdo con losconvenios internacionalessuscritos por Venezuela. Estaexención queda sujeta a lacondición de reciprocidad;
3. Las importaciones efectuadaspor instituciones u organismosinternacionales a los quepertenezca Venezuela y por susfuncionarios, cuando procedierela exención de acuerdo con losconvenios internacionalessuscritos por Venezuela;
4. Las importaciones que hagan lasinstituciones u organismos quese encuentren exentos de todoimpuesto en virtud de tratadosinternacionales suscritos porVenezuela;
5. Las importaciones que haganviajeros, pasajeros y tripulantesde naves, aeronaves y otrosvehículos, cuando estén bajorégimen de equipaje;
6. Las importaciones que hagan losfuncionarios del Gobierno Nacio-nal que presten servicios en elexterior, siempre que se trate debienes de uso estrictamente per-sonal y familiar adquiridos du-rante el ejercicio de sus funcio-nes, y que cumplan con los re-quisitos establecidos en las dis-posiciones nacionales aplicablesa la materia. Así mismo, las queefectúen los inmigrantes, deacuerdo con la legislación espe-cial, en cuanto les conceda fran-quicias aduaneras;
- 154 -
Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelasigatoka negra, antipasitarios yproductos veterinarios así comola materia prima e insumos,importados o adquiridos en elmercado interno para producirlas;
5. Tractores de llantas de hasta 200hp incluyendo los tipo canguro ylos que se utilizan en el cultivo dearroz; arados, rastras,surcadores y vertedores;cosechadoras, sembradoras,cortadoras de pasto, bombas defumigación portables, aspersoresy rociadores para equipos deriego;
6. Medicamentos y drogas de usohumano, de acuerdo con laslistas que publicará anualmente,el Ministerio de Salud pública, asícomo la materia prima e insumosimportados en el mercado internopara producirlas. En el caso deque por cualquier motivo no serealice las publicaciones antesestablecidas, regirán las listasanteriores;
7. Papel y libros impresos en papel;8. Los que se exporten; y,9. Los que introduzcan al país:
a. Los diplomáticos extranjeros yfuncionarios de organismosinternacionales, regionales ysubregionales, en los casosen que se encuentrenliberados de derechos eimpuestos;
b. Los pasajeros que ingresen alpaís, hasta el valor de lafranquicia reconocida por laley orgánica de aduanas y sureglamento;
c. En los casos de donacionesprovenientes del exterior quese efectúen a favor de lasinstituciones del Estado y lasde cooperación institucionalcon instituciones del Estado;
d. Los bienes que, con elcarácter de admisión temporalo en tránsito, se introduzcanal país, mientras no seanobjeto de nacionalización; y,
• El Banco Central de Reserva delPerú por las operaciones decompra y venta de oro y plata querealiza en virtud de su ley orgánica.
La transferencia o importación debienes y la prestación de servicios queefectúen las instituciones educativaspúblicas o particulares exclusivamentepara sus fines propios. Mediantedecreto supremo refrendado por elMinistro de Economía y Finanzas yMinistro de Educación, se aprobará larelación de bienes y serviciosinafectos al pago del impuesto generala las ventas. La transferencia oimportación de bienes y la prestaciónde servicios debidamente autorizadamediante resolución suprema,vinculadas a sus fines propios,efectuadas por las institucionesculturales o deportivas a que serefiere el inciso
7. Las importaciones de bienesdonados en el extranjero ainstituciones, corporaciones yfundaciones sin fines de lucro y alas universidades para elcumplimiento de sus finespropios, previa aprobación de laAdministración Tributaria.
8. Las importaciones de billetes ymonedas efectuadas por elBanco Central de Venezuela;
9. Las importaciones de equiposcientíficos y educativosrequeridos por las institucionesdel poder público dedicadas a lainvestigación y a la docencia, asícomo las importaciones deequipos médicos de uso tantoambulatorio como hospitalario delsector público.
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelae. Las importaciones de bienes
de capital o de materiales querealicen las instituciones delEstado y/o los concesionariosal amparo de conveniosinternacionales, créditos deGobierno a Gobierno o deorganismos multilateralestales como la CorporaciónAndina de Fomento, el BancoInteramericano de Desarrolloy el Banco Mundial.
En las adquisiciones locales eimportaciones no serán aplicables lasexenciones previstas en el artículo 34del Código Tibutario, ni las previstasen otras leyes generales o especiales.
BASE IMPONIBLE
BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELA Artículo 5 ley 843. Liquidación dela base imponible. Constituye la baseimponible el precio neto de la venta debienes muebles, de los contratos deobras y de prestación de servicios yde toda otra prestación, cualquierafuere su naturaleza, consignado enfactura, nota fiscal o documentoequivalente.
Se entenderá por precio de venta elque resulta de deducir el precio total,de los siguientes conceptos:• Bonificaciones y descuentos
hechos al comprador de acuerdocon las costumbres de plaza,
• El valor de los envases. Para queesta deducción resulteprocedente, su importe no podráexceder el precio normal demercado de los envases,debiendo cargarse por separadopara su devolución.
Son integrantes del precio netogravado, aunque se facturen yconvengan por separado:• Los servicios prestados
juntamente con la operacióngravada o como consecuenciade la misma, como transporte,limpieza, embalaje, seguro,
Artículo 447. En la venta yprestación de servicios. Reglageneral.En la venta y prestación de servicios,la base gravable será el valor total dela operación, sea que esta se realice acontado o a crédito, incluyendo entreotros los gastos directos definanciación ordinaria, extraordinarioo, moratoria, accesorios, acarreos,instalaciones, seguros, comisiones,garantías y demás erogacionescomplementarias, aunque se factureno convengan por separado y aunque,considerados independientemente, nose encuentren sometidos aimposición.PAR. Sin perjuicio de la causación delimpuesto sobre las ventas, cuando losresponsables del mismo financien asus adquirentes o usuarios el pago delimpuesto generado por la venta oprestación del servicio, los interesespor la financiación de este impuesto,no forman parte de la base gravable.
Artículo 56 L.R.T.I.. Base imponiblegeneral. La base imponible del iva esel valor total de los bienes muebles denaturaleza corporal que se transfierano de los servicios que se presten,calculado a base de sus precios deventa o de prestación de sarvicios,que incluyen impuestos, tasas porservicios y demás gastos legalmenteimputables al precio.Del precio así establecido sólo podrádeducirse los valorescorrespondientes a:1. Los descuentos y bonificaciones
normales concedidos a loscompradores según los usos ocostumbres mercantiles y queconsten en la correspondientefactura;
2. El valor de los bienes y envasesdevueltos por el comprador; y,
3. Los intereses y primas deseguros en las ventas a plazos.
Por lo tanto, en el precio de venta oprestación de servicios debe incluirse:• Impuestos.• Costos de servicios cuando estos
se presten de manera conjuntacon la operación gravada.
• Fletes, cuando se haya
Art. 13 L.I.G.V.La base imponible está constituidapor:• El valor de la venta, en la venta
de bienes.• El total de la retribución, en la
prestación o utilización deservicios.
• El valor de construcción, en loscontratos de construcción.
• El ingreso percibido, en la ventade inmuebles, con exclusión delcorrespondiente al valor delterreno.
• El valor CIF aduanerodeterminado con arreglo a lalegislación pertinente, más losderechos e impuestos queafecten la importación conexcepción del Impuesto Generala las ventas, en lasimportaciones.
Artículo 20 decreto 126: La baseimponible del impuesto en los casosde ventas de bienes muebles, sea decontado o a crédito, es el preciofacturado del bien, siempre que nosea menor del precio corriente en elmercado, caso en el cual la baseimponible será este último precio.Para los efectos de esta ley el preciocorriente en el mercado de un bienserá el que normalmente se hayapagado por bienes similares en el díay lugar donde ocurra el hechoimponible como consecuencia de unaventa efectuada en condiciones delibre competencia entre un compradory un vendedor no vinculados entre si.En los casos de ventas de alcoholes,licores y demás especies alcohólicas ode cigarrillos y demás manufacturasdel tabaco, cuando se trate decontribuyentes industriales, la baseimponible estará conformada por elprecio de venta del producto, excluidoel monto de los impuestos nacionalescausados a partir de la vigencia deesta ley, de conformidad con las leyesimpositivas correspondientes.
Artículo 23 Decreto 126: Sin perjuiciode lo establecido en el título III de esta
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BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELAgarantía, colocación,mantenimien-to y otrossimilares;Los gastos financieros,entendiéndo-se por tales todosaquellos que tengan origen enpagos diferidos, incluidos loscontenidos en las cuotas de lasoperaciones de arrendamientofinanciero y en el pago final delsaldo.
• El impuesto de este título formaparte integrante del precio netode la venta, el servicio oprestación gravada y sefacturará juntamente con este,es decir, no se mostrará porseparado.
• En caso de permuta, uso oconsumo propio, la baseimponible estará dada por elprecio de venta enn plaza alconsumidor. Las permutasdeberán considerarse como dosactos de venta.
convenido realizar latransferencia en el lugar dedestino y la transportación serealiza con medios y personal delvendedor.
• Los demás gastos imputables alprecio.
(art. 141 DE 2411).
En cuanto a la prestación de servicios,para la determinación de su base setiene en cuenta el total del cobro porel mismo.
Es importante anotar que según lodispuesto en el decreto ejecutivo, ensu artículo 142, (reformado por eldecreto ejecutivo 3283) que dice quesi con la prestación de serviciosgravados con el IVA la tarifa diez, sesuministran mercaderías gravadas conla misma tarifa, se entenderá que elvalor de tales bienes forma parte de labase imponible en la prestación deese servicio. Si el servicio prestadoestá gravado con tarifa cero, la ventade mercancías gravadas se facturarápor separado.
Artículo 58 L.R.T.I: Base imponibleen casos especiales. En los casosde permuta de retiro de bienes parauso o consumo personal y dedonaciones, la base imponible será elvalor de los bienes, el cual sedeterminará en relación a los preciosde mercado y de acuerdo con lasnormas que señale el reglamento dela presente ley.
Ley, para determinar la baseimponible correspondiente a cadaperiodo de imposición, deberáncomputarse todos los conceptos quese carguen o cobren en adición alprecio convenido para la operacióngravada, cualesquiera que ellos seany, en especial los siguientes:1. Los ajustes, actualizaciones o
fijaciones de precios o valores decualquier clase pactados antes oal celebrarse la convención ocontrato; las comisiones; losintereses correspondientes, sifuere el caso; y otrascontraprestaciones accesoriassemejantes; gastos de toda claseo su reembolso, excepto decuando se trate de sumaspagadas por cuenta delcomprador o receptor delservicio, en virtud de mandato deéste; excluyéndose los reajustesde valores que ya hubieran sidogravados previamente por elimpuesto que esta ley establece.
2. El valor de los bienes muebles yservicios accesorios a laoperación, tales como embalajes,fletes, gastos de transporte, delimpieza, de seguro, de garantía,colocación y mantenimiento,cuando no constituyan unaprestación de servicioindependiente, en cuyo caso segravará esta última en formaseparada.
3. El valor de los envases aunquese facturen separadamente, o elmonto de los depósitos engarantía constituidos por elcomprador para asegurar ladevolución de los envasesutilizados, excepto si dichosdepósitos están constituidos enforma permanente en relacióncon un volumen determinado deenvases y el depósito se ajustecon una frecuencia no mayor deseis meses, aunque hayavariaciones en los inventarios dedichos envases.
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BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELA4. Los tributos que se causen por
las operaciones gravadas, conexcepción del impuestoestablecido en esta ley y aquellosa que se refiere los artículos 20 y21 de esta ley.
Artícul 24 decreto 126: Se deduciráde la base imponible las rebajas deprecios, bonificaciones y descuentosnormales del comercio, entregados alos compradores o receptores deservicios en relación con hechosdeterminados, tales como el pagoanticipado, el monto o el volumen delas operaciones. Tales deduccionesdeberán evidenciarse en las facturasque el vendedor emitaobligatoriamente en cada caso.
Artículo 25 Decreto 126: En loscasos en que la base imponible de laventa o prestación de serviciosestuviere expresada en monedaextranjera, se establecerá laequivalencia en moneda nacional, altipo del cambio corriente en elmercado del día en que ocurra elhecho imponible, salvo que esteocurra en un día no hábil para elsector financiero, en cuyo caso seaplicará el vigente en el día hábilinmediatamente siguiente al de laoperación.En los casos de la importación debienes la conversión de los valoresexpresados en moneda extranjera quedefinen la base imponible se haráconforme a lo previsto en la LeyOrgánica de Aduanas y suReglamento.
Artículo 26 Decreto 126: LaAdministración Tributaria podráproceder a la determinación de oficiodel impuesto establecido en esta leyen cualquiera de los supuestosprevistos en el Código OrgánicoTributario, y, además, en todo caso enque por cualquier causa el monto dela base imponible declarada por elcontribuyente no fuese fidedigno o
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BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELAresultare notoriamente inferior a la queresultaría de aplicarse los precioscorrientes en el mercado de los bieneso servicios cuya venta o entregagenera el gravámen, no se hubieranemitido las facturas o documentosequivalentes, o el valor de laoperación no esté determinado o nosea o no pueda ser conocido odeterminado.
BASE IMPONIBLEVENTAS O TRANSFERENCIAS
BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELAEs la correspondiente a los productosgravados con tasas porcentualessobre el precio neto de venta.(Artículo 5 Ley 843).Se entenderá por precio de venta elque resulta de deducir del precio total,los siguientes conceptos:a) Bonificaciones y descuentos
hechos por al comprador deacuerdo con las costumbresde plaza.
b) El valor de los envases. Paraque esta deducción resulteprocedente, su importe nopodrá exceder el precionormal del mercado de losenvases, debiendo cargarsepor separado para sudevolución.
Son intengrantes del precio netogravado, aunque se facturen yconvengan por separado:1. Los servicios prestados
juntamente con la operacióngravada o como consecuencia dela misma, como transporte,limpieza, embalaje, seguro,garantía, colocación,mantenimiento y similares; y
2. Los gastos financieros,entendiéndose por tales todosaquellos que tengan origen enpagos diferidos, incluidos loscontenidos en las cuotas de lasoperaciones de arrendamientofinanciero y en el pago final delsaldo.
Artículo 447. En la venta yprestación de servicios. Reglageneral.En la venta y prestación de servicios,la base gravable será el valor total dela operación, sea que ésta se realice acontado o a crédito, incluyendo entreotros los gastos directos definanciación ordinaria, extraordinarioo, moratoria, accesorios, acarreos,instalaciones, seguros, comisiones,garantías y demás erogacionescomplementarias, aunque se factureno convengan por separado y aunque,considerados independientemente, nose encuentren sometidos aimposición.PAR. Sin poerjuicio de la causacióndel impuesto sobre las ventas, cuandolos responsables del mismo financiena sus adquirentes o usuarios el pagodel impuesto generado por la venta oprestación del servicio, los interesespor la financiación de este impuesto,no forman parte de la base gravable.
Art. 56 L.R.T.I.Está constituida por elprecio total de la venta de los bienesmuebles corporales que setransfieran, con las precisionesenunciadas con anterioridad.
• El valor de la venta. artículo 13literal a L:G.V.
Se entiende como valor de la venta “lasuma que queda obligado a pagar eladquirente del bien” Se entiende queestá suma está constituida por “elvalor total consignado en elcomprobante de pago de los bienes...”(artículo 14 inc. 1 de la Ley delImpuesto General a las ventas eImpuesto selectivo al consumo.
Artículo 20 Decreto 126: La baseimponible del impuesto en los casosde ventas de bienes muebles, sea decontado o a crédito, es el preciofacturado del bien, siempre que nosea menor del precio corriente en elmercado, caso en el cual la baseimponible será este último precio.Para los efectos de esta ley el preciocorriente en el mercado de un bienserá el que normalmente se hayapagado por bienes similares en el díay lugar donde ocurra el hechoimponible como consecuencia de unaventa efectuada en condiciones delibre competencia entre un compradory un vendedor no vinculados entre si.En los casos de ventas de alcoholes,licores y demás especies alcohólicas ode cigarrillos y demás manufacturasdel tabaco, cuando se trate decontribuyentes industriales, la baseimponible estará conformada por elprecio de venta del producto, excluidoel monto de los impuestos nacionalescausados a partir de la vigencia deesta ley, de conformidad con las leyesimpositivas correspondientes
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BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELAEl Impuesto de este título forma parteintegrante del precio neto de la venta,el servicio o prestación gravada y sefacturará juntamente con este, esdecir, no se mostrará por separado.En caso de permuta, uso o consumopropio, la base imponible estará dadapor el precio de venta en plaza alconsumidor. Las permutas deberánconsiderarse como dos actos deventa.
BASE IMPONIBLEPRESTACION DE SERVICIOS
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaArtículo 5 ley 843. El precio neto delcontrato de prestación de servicioscualquiera que sea su naturaleza,consignado en la factura, nota fiscal odocumento equivalente.
Se aplica el mismo artículo que paralas ventas, transcrito anteriormente.
Artículo 56 L.R.T.I.En cuanto a laprestación de servicios, para ladeterminación de su base se tiene encuenta el total del cobro por el mismo.
Art. 13, lit. b) L.I.G.V.El total de laretribución, en la prestación outilización de servicios.
Artículo 22 Decreto 126: En laprestación o importación de serviciosla base imponible será el precio totalfacturado a título de contraprestación,y si dicho precio incluye latransferencia o el suministro de bienesmuebles o la adhesión de estos abienes inmuebles, el valor de losbienes muebles se agregará a la baseimponible en cada caso.Cuando se trate de bienesincorporales importados incluidos oadheridos a su soporte material, estosse valorarán separadamente a losfines de la aplicación del impuesto deacuerdo con la normativa establecidaen esta ley.Cuando en la transferencia de bieneso la prestación de servicios el pago nose efectúe en dinero, se tendrá comoprecio del bien o servicio transferido elque las partes le hayan asignado,siempre que no fuse inferior al preciocorriente en el mercado definido en elartículo 20 de esta ley.
BASE IMPONIBLE EN LAS IMPORTACIONES
BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELA• Artículo 6 de la Ley 843. En el
caso de las importaciones, labase imponible está dada por elvalor CIF de aduana establecidopor la liquidación o en su caso lareliquidación aceptada por laAduana respectiva, más los
Artículo 459. Base gravable en lasimportaciones.La base gravable, sobre la cual seliquida el impuesto a las ventas en elcaso de mercancías importadas, serála misma que se tiene en cuenta paraliquidar los derechos de aduana,
Artículo 57 L.R.T.I. Base imponibleen los bienes importados. La baseimponible en las importaciones, es elresultado de sumar al valor CIF losimpuestos, aranceles, tasas,derechos, recargos y otros gastos quefiguren en la declaración de
Art. 13, lit. e) L.I.G.V. El valor CIFaduanero determinado con arreglo ala legislación pertinente, más losderechos e impuestos que afecten laimportación con excepción delImpuesto General a las ventas, en lasimportaciones.
Artículo 21 Decreto 126: Cuando setrate de la importación de bienesgravados por esta ley, la baseimponible será el valor en aduana delos bienes, más los tributos, recargos,derechos compensatorios, derechosantidumping, interes moratorios y
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BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELAimportes de derechos y cargosaduaneros y toda otra erogaciónnecesaria para efectuar eldespacho aduanero.
En las importaciones, labase imponible no incluye elimpuesto a los consumosespecíficos, ni el impuestoespecial a los hidrocarburosy sus derivados (...)
adicionados con el valor de estegravamen.
importación y en los demásdocumentos pertinentes.
Artículo 141 R.A.L.R.T.I. El valor CIFdel bien más los impuestos, aranceles,tasas, derechos, recargos y demásgastos que figuren en la declaraciónde importación y en los demásdocumentos pertinentes, conexcepción de los intereses ycomisiones provenientes de créditosde proveedores.
otros gastos que se causen por laimportación, con excepción delimpuesto establecido por esta ley y delos impuestos nacionales a que serefiere el artículo anterior.En los casos de modificacióin de
algunos de los elementos de la baseimponible establecida en este artículo,como consecuencia de los ajustes,reparos o cualquier otra actuaciónadministrativa conforme a las leyes dela materia, dicha modificación setomará en cuenta a los fines delcálculo del impuesto establecido enesta ley.
TRATAMIENTO FISCAL A LA TRANSFORMACION DE EMPRESAS
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaDe conformidad con el tercer incisodel artículo 2 de la ley 843, “Tam-poco se consideran comprendidas enel objeto de este impuesto las ventaso transferencias que fueran conse-cuencia de la reorganización de em-presas o de aporte de capitales a lasmismas. En estos casos los créditosfiscales o saldos a favor que pudieratener la o las empresas antecesorasserán trasladados a la o las empresassucesoras.”
El Decreto Supremo 21530:Reglamento del Impuesto al ValorAgregado (texto ordenado en 1995),en el artículo 2° dispone lo siguiente:A los fines de lo dispuesto por elúltimo párrafo del artículo 2° de la Ley843.A) Se entiende por reorganización
de empresas:1. La fusión de empresas
preexistentes a través de unatercera que se forme o porabsorción de una de ellas. Aestos fines, se entiende porfusión cuando dos o mássociedades se disuelven, sinliquidarse, para constituir unanueva o cuando una ya existenteincorpora a otra u otras que, sinliquidarse son disueltas.
Artículo 14-1. Adicionado Ley 6/92,art. 6. Efectos tributarios de lafusión de sociedades.Para efectos tributarios en el caso dela fusión de sociedades, no seconsiderará que existe enajenaciónentre la sociedades fusionadas.La sociedad absorbente o la nuevaque resulta de la fusión, responde porlos impuestos, anticipos, retenciones,sanciones e intereses y demásobligaciones tributarias de lassociedades fusionadas o absorbidas.
Artículo 14-2. Adicionado Ley 6/92.Efectos tributarios de la escisión desociedades. Para efectos tributarios,en el caso de la escisión de unasociedad, no se considerará queexiste enajenación entre la sociedadescindida y las sociedades en que sesubdivide.Las nuevas sociedades producto de laescición serán responsable solidariocon la sociedad escindida, tanto porlos impuestos, anticipos, retenciones,sanciones e intereses y demásobligaciones tributarias, de estaúltima, exigibles al momento de laescisión, como de los que se originena su cargo con posterioridad, comoconsecuencia de los procesos decobro, discusión, determinación oficial
Según el artículo 53 L.R.T.I., “No secausará el iva en los siguientes casos:4. Fusiones, escisiones ytransformaciones de sºociedades”.
Según el artículo 2° literal c)(sustituido por el artículo 2 de la ley27039, publicada el 31 de diciembrede 1998).No están gravados con el impuesto:c) La transferencia de bienes que
se realice como consecuencia dela reorganización de empresas.
n) La asignación de recursos,bienes, servicios y contratos deconstrucción que efectúen laspartes contratantes desociedades de hecho,consorcios, joint ventures u otrasformas de contratos decolaboración empresarial, que nolleven contabilidadindependiente, para la ejecucióndel negocio u obra en común,derivada de una obligaciónexpresa en el contrato, siempreque cumpla con los requisitos ycondiciones que establezca laSUNAT.
o) La atribución, que realice eloperador de aquellos contratosde colaboración empresarial queno lleven contabilidadindependiente, de los bienescomunes tangibles e intangibles,servicios y contratos deconstrucción adquiridos para laejecución del negocio u obra en
Artículo 41 Decreto 126. El derechoa deducir el crédito fiscal al débitofiscal es personal de cadacontribuyente ordinario y no podrá sertransferido a terceros,excepto en elsupuesto previsto en el artículo 43 ocuando se trate de la fusión oabsorción de sociedades, en cuyocaso, la sociedad resultante de dichafusión gozará del remanente delcrédito fiscal que le correspondía a lassociedades fusionadas o absorbidas.
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela2. La escisión o división de una
empresa en otra u otras quecontienen o no las operacionesde la primera. A estos fines, seentiende por escisión o divisióncuando la sociedad destina partede su patrimonio a una sociedadexistente o participa con ella enla creación de una nuevasociedad, o cuando destina partede su patrimonio para crear unanueva sociedad, o cuando sefracciona en nuevas empresasjurídica y económicamenteindependientes.
3. La transformación de unaempresa preexistente en otraadoptando cualquier otro tipo desociedades prevista en lasnormas legales vigentes.
B) A los fines de este impuesto, seentiende por aportes de capitalcualquier aporte en especie realizadopor personas naturales o jurídicas asociedades nuevas o existentes. Enestos casos, al igual que en los delanterior inciso A), los créditos fiscaleso saldos a favor que pudiera tener la olas empresas antecesoras serátrasladado a la o a las empresassucesoras en proporción al patrimonioneto transferido con relación alpatrimonio neto total de la antecesora.
del tributo o aplicación de sanciones,correspondientes a periodosposteriores a la escisión. Lo anteriorsin perjuicio de la responsabilidadsolidaria de los socios de la antiguasociedad, en los términos del artículo794.
Artículo 428-2. Adicionado Ley 6/92.Efectos tributarios de la fusión yescisión de sociedades. Lodispuesto en los artículos 14-1 y 14-2,es igualmente válido en materia deimpuesto a las ventas.
común, objeto del contrato, en laproporción que corresponda acada parte contratante, deacuerdo a lo que establezca elreglamento.
El artículo 24 dispone lo siguiente :Tratándose de la reorganización deempresas se podrá transferir a lanueva empresa, a la que subsiste o ala adquirente, el crédito fiscalexistente a la fecha de lareorganización.
SUJETOS
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaGlosario tributario del Servicio deImpuestos Internos.
Sujeto activo: Es el ente acreedor deltributo.
Sujeto pasivo: Es la persona naturalo jurídica obligada al pago delimpuesto, sea en calidad decontribuyente o responsable.
Contribuyente: Es aquella personanatural o jurídica en la que se verificael hecho generador de algún tributo yestá obligada al pago de los tributos y
Artículo 2. Sujetos pasivos. Soncontribuyentes o responsablesdirectos del pago del tributo, lossujetos respecto de quienes se realizael hecho generador.
La legislación del impuesto a lasventas utiliza el término responsable.
Artículo 22 C.T. Sujeto activo. Sujetoactivo es el ente acreedor del tributo.
Artículo 23 C.T. Sujeto pasivo. Essujeto pasivo la persona natural ojurídica que, según la Ley, estáobligada al cumplimiento de lasprestaciones tributarias, sea comocontribuyente o responsable.Se considerarán también sujetospasivos, las herencias yacentes, lascomunidades de bienes y las demásentidades que, carentes depersonalidad jurídica, constituyan unaunidad económica o un patrimonio
Artículo 4. C.T. Acreedor tributario.Acreedor tributario es aquel a favordel cual debe realizarse la prestacióntributaria.El Gobierno Central, los GobiernosRegionales y los Gobiernos locales,son acreedores de la obligacióntributaria, así como las entidades dederecho público con personeríajurídica propia cuando la ley lesasigne esa calidad expresamente.
Artículo 7. C.T. Deudor tributario.Deudor tributario es la personaobligada al cumplimiento de la
Artículo 22 C.O.T. Son contribuyenteslos sujetos pasivos respecto de loscuales se verifica el hecho imponiblede la obligación tributaria.Dicha condición puede recaer:1. En las personas físicas,
prescindiendo de su capacidadsegún el derecho privado.
2. En las personas jurídicas ydemás entes colectivos a loscuales otras ramas jurídicasatribuyen calidad de sujeto dederecho.
3. En las entidades ocolectividades que constituyan
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelaal cumplimiento de los deberesformales establecidos por el créditotributario.
Responsables: Son aquellaspersonas que sin tener carácter decontribuyentes deben, por mandato dela ley, cumplir las obligaciones deestos como representantes.
Agente de retención: Personaresponsable que por designación deley u órgano tenga a su cargo lapercepción y fiscalización de lostributos, por sus funciones públicas oen razón de su actividad
independiente de los de susmiembros, susceptible de imposición,siempre que así se establezca en laley tributaria respectiva.
Artículo 24 C.T. Contribuyente.Contribuyente es la persona natural ojurídica a quien la ley impone laprestación tributaria por la verificacióndel hecho generador. Nunca perderásu condición de contribuyente quien,según la ley, deba soportar la cargatributaria, aunque realice su traslacióna otras personas.
Artículo 25 C.T. Responsable.Responsable es la persona que sintener el carácter de contribuyentedebe, por disposición expresa de laley, cumplir las obligaciones atribuidasa este.Toda obligación tributaria es solidariaentre el contribuyente y elresponsable, quedando a salvo elderecho de este de repetir lo pagadoen contra del contribuyente, ante lajusticia ordinaria y en juicio verbalsumario.
prestación tributaria comocontribuyente o responsable.
Artículo 8. C.T. Contribuyente.Contribuyente es aquel que realiza, orespecto del cual se produce el hechogenerador de la obligación tributaria.
Artículo 9 C.T. Responsable.Responsable es aquel que, sin tenerla condición de contribuyente, debecumplir la obligación atribuida a este.
Artículo 10 C.T. Agentes deretención o percepción. En defectode la Ley, mediante decreto supremo,pueden ser designados agentes deretención o percepción los sujetosque se considere se encuentran endisposición para efectuar la retencióno percepción de tributos.
una unidad económica,dispongan de patrimonio ytengan autonomía funcional.
Artículo 23 C.O.T. Los contribuyentesestán obligados al pago de los tributosy al cumplimiento de los deberesformales impuesto por este código opor las normas especiales.
Artículo 24 C.O.T.. Los derechos yobligaciones del contribuyentefallecido serán ejercitados, o en sucaso, cumplidos por el sucesor a títulouniversal, sin perjuicio del beneficio deinventario. Los derechos delcontribuyente fallecido transmitidos allegatario serán ejercidos por este.
Artículo 25. C.O.T. Responsables sonlos sujetos pasivos que sin tener elcarácter de contribuyentes deben, pordisposición expresa de la ley, cumplirlas obligaciones atribuidas a estos.
Artículo 26 C.O.T. Son responsablessolidarios por los tributos derivados delos bienes que administren odispongan:1. Los padres, los tutores y los
curadores de los incapaces.2. Los directores, gerentes o
representantes de las personasjurídicas y demás entes colectivoscon personalidad reconocida;
3. Los que dirijan, administren otengan la disponibilidad de losbienes de los entes colectivos quecarezcan de personalidad jurídica.
4. Los mandatarios, respecto de losbienes que administren odispongan; y
5. Los síndicos y liquidadores de lasquiebras y los liquidadores de lassociedades.
Parágrafo único. La responsabilidadestablecida en este artículo sólo sehará efectiva cuando el responsablehubiere actuado con dolo o con culpagrave, y se limitará al valor de losbienes que se administren odispongan.
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Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaArtículo 27 C.O.T. Son responsablessolidarios, los adquirentes de fondosde comercio y demás sucesores atítulo particular de empresas o entescolectivos con personalidad jurídica osin ella. A estos efectos se consideransucesores a los socios y accionistasde las sociedades liquidadas. Laresponsabilidad de los sucesoresestará limitada al valor de los bienesque reciban, a menos que hubiesenactuado con dolo o culpa grave. Estaresponsabilidad cesará a los seis (6)meses de comunicada la operación ala autoridad tributaria correspondiente,y no se hará efectiva si el sucesor nopudo conocer oportunamente laobligación.
Artículo 28 C.O.T. Son responsablesdirectos en calidad de agentes deretención o de percepción, las perso-nas designadas por la ley o por laAdministración previa autorizaciónlegal, que por sus funciones públicaso por razón de sus actividades priva-das, intervengan en actos u operacio-nes en las cuales deben efectuar laretención o percepción del tributocorrespondiente.Los agentes de retención o de per-cepción que lo sean por razón de susactividades privadas, no tendrán elcarácter de funcionarios públicos.Efectuada la retención o percepción,el agente es el único responsable anteel fisco por el impuesto retenido opercibido. De no realizar la retención opercepción, responderá solidaria-mente con el contribuyente.El agente es responsable ante elcontribuyente por las retencionesefectuadas sin normas legales o re-glamentarias que las autoricen. Si elagente enteró a la Administración loretenido, el contribuyente podrá soli-citar de la Administración Tributaria elreintegro o la compensación corres-pondiente.
Artículo 29 C.O.T. El responsabletendrá derecho a reclamar delcontribuyente el reintegro de lascantidades que hubiere pagado por el.
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SUJETOS IVA.
BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELASUJETOS PASIVOS:Art. 3 Ley 843:Son sujetos pasivos del impuestoquienes:• En forma habitual se dediquen a
la venta de bienes muebles;• Realicen a nombre propio, pero
por cuenta de terceros ventas debienes muebles;
• Realicen a nombre propioimportaciones definitivas;
• Realicen obras o prestenservicios o efectúen prestacionesde cualquier naturaleza;
• Alquilen bienes muebles y/oinmuebles;
• Realicen operaciones dearrendamiento financiero conbienes muebles.
Adquirido el carácter de sujeto pasivodel impuesto, serán objeto delgravámen todas las ventas de bienesmuebles relacionados con la actividaddeterminante de la condición de sujetopasivo, cualquiera fuera el carácter, lanaturaleza o el uso de dichos bienes.
SUJETOS PASIVOS:Los comerciantes, quienes realicenactos similares a los de aquellos y losimportadores.
RESPONSABLES:
EN LAS VENTAS:• Los comerciantes, en cualquiera
de las fases de producción ydistribución, y quienes sin poseertal carácter, ejecuten de maneraindividual actos similares a los deaquellos;
• En las ventas de aerodinos, loscomerciantes y vendedoresocasionales de aquellos;
• Quienes presten servicios;• Los importadores permanentes;• Los contribuyentes
pertenecientes al régimen comúndel IVA que realicen compras oadquieran servicios gravados conpersonas pertenecientes alrégimen simplificado, por el valordel impuesto retenido sobredichas transacciones.
• También hay responsabilidadsobre la venta de bienescorporales muebles, aunque nosean enajenados en el giroordinario del negocio, pero cuyaadquisición o importación hayagenerado derecho al descuento.
• En las operaciones de venta porcuenta de terceros y a nombrepropio, son responsables tantoquien realice la venta a nombrepropio como el tercero.
• Si se trata de ventas a nombrepropio y por cuenta de tercerosen la que una parte del valorcorresponda a intermediarios,son responsables tanto elintermediario como el tercero encuyo lugar se realice la venta.
• En caso de venta a nombre y porcuenta de terceros, en la cual latotalidad del valor de la operación
ARTICULO 60 L.R.T.I. SUJETOACTIVO:El sujeto activo de este impuesto es elEstado. Lo adsministrará el Serviciode Rentas Internas (SRI).La recaudación por el iva seacreditará en la cuenta única delTesoro Nacional, para ser destinada alpresupuesto General del Estado.(L. 98.13. RO 31: 22-sep-98).
ARTICULO 61 L.R.T.I. SUJETOSPASIVOS DEL IVA: Son sujetospasivos del IVA:
a.) En calidad de contribuyentes:
1. Las personas naturales y lassociedades que habitualmenteefectúen transferencias debienes gravadas con una tarifa;
2. Quienes realicen importacionesgravadas con una tarifa, ya seapor cuenta propia o ajena; y,
3. Las personas naturales y lassociedades que habitualmentepresten servicios gravados conuna tarifa.
b.) En calidad de agentes deretención:
1. Las entidades y organismos delsector público; las empresaspúblicas y las privadasconsideradas comocontribuyentes especiales por elServicio de Rentas Internas, porel IVA que deben pagar por susadquisiciones a sus proveedoresde bienes y servicios cuyatransferencia o prestación seencuentre gravada, deconformidad con lo queestablezca el reglamento;
2. Las empresas emisoras de lastarjetas de crédito por los pagosque efectúen por concepto deIVA a sus establecimientos
Artículo 9. L.I.G.V. SUJETOS DELIMPUESTO: Son sujetos del impuestoen calidad de contribuyentes, laspersonas naturales o jurídicas, lassociedades conyugales que ejerzan laopción sobre atribución de rentasprevistas en las normas que regulan elimpuesto a la renta, sucesionesindivisas, sociedades irregulares,patrimonios fideicomitidos desociedades titulizadoras, los fondosmutuos de inversión en valores y losfondos de inversión que:• Efectúen ventas en el país de
bienes que se encuentrenafectos en cualquiera de lasetapas de producción ydistribución.
• Presten servicios afectos en elinterior del país.
• Utilicen servicios prestados porno domiciliados en el país.
• Ejecuten contratos deconstrucción que se encuentrengravados.
• Efectúen ventas afectas debienes inmuebles.
• Importen bienes afectos.Tratándose de personas que norealicen actividad empresarial peroque realicen operacionescomprendidas dentro del ámbito deaplicación del impuesto, seránconsideradas como sujeto en tantosean habituales en dichasoperaciones.También son contribuyentes delimpuesto la comunidad de bienes, losconsorcios, los joint ventures u otrasformas de contratos de colaboraciónempresarial, que lleven contabilidadindependiente, de acuerdo con lasnormas que señale el reglamento.
Art. 10 L.I.G.V. RESPONSABLESSOLIDARIOS:Son sujetos del impuesto en calidadde responsables solidarios:a) El comprador de bienes cuando
Artículo 5 Decreto 126. Soncontribuyentes ordinarios de esteimpuesto, los importadores habitualesde bienes, los industriales, loscomerciantes, los prestadoreshabituales de servicios, y, en general,toda persona natural o jurídica quecomo parte de su giro, objeto uocupación, realice las actividades,negocios jurídicos u operaciones, queconstituyan hechos imponibles deconformidad con el artículo tercero deesta ley. En todo caso, el giro, objetou ocupación a que se refiere elencabezamiento de este artículo,comprende las operaciones yactividades que efectivamenterealicen dichas personas.A los efectos de esta ley, seentenderán por industriales a losfabricantes, los productores, losensambladores, los embotelladores ylos que habitualmente realicenactividades de transformación debienes.Parágrafo primero: Los industriales,los comerciantes, los prestadores deservicios y las demás personas quecomo parte de su giro, objeto uocupación, vendan bienes mueblescorporales o presten servicios, seráncontribuyentes ordinarios siempre queen el año civil inmediatamente anterioral que esté en curso hayan realizadooperaciones por un monto superior aseis mil unidades tributarias (6.000U.T.), o hayan estimado hacerlo párael año civil en curso o para el máspróximo al inicio de actividades.El monto mínimo para tributarestablecido en este parágrafo, sereducirá progresivamente y de formaautomática al inicio de cada año civil,en un monto de mil unidadestributarias (1.000 U.T.) por año, hastaalcanzar un límite mínimo de milunidades tributarias (1.000 U.T.).Parágrafo segundo: Las empresas dearrendamiento financiero y los bancos
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BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELAcorresponda a quien encomendóla venta, el responsable será elmandante.
• En las ventas habituales deactivos fijos por cuenta y anombre de terceros, sólo esresponsable el mandatario,consignatario y similar.
• En las ventas realizadas a travésde bolsas y martillos, sonresponsables las sociedades yentidades oferentes.
• En la venta de limonadas,gaseosas, aguas minerales ybebidas no alcohólicas, exceptojugos de frutas, legumbres yhortalizas, se grava lasoperaciones que efectúe elproductor, el importador o elvinculado económico de uno uotro.
• Los comerciantes de bienesexentos no son responsables.
CLUBES SOCIALES YDEPORTIVOS:• Las personas jurídicas que
tengan sede social para reunión,recreo o práctica de deporte desus asociados. La sede socialpuede ser propia o ajena.
SERVICIO DE TRANSPORTEGRAVADO:• La empresa marítima o aérea
que emita el tiquete o expida laorden de cambio.
SERVICIO DE TELEFONIA:• La empresa que factura
directamente al usuario el valordel servicio.
SERVICIOS FINANCIEROS:• En cuanto los servicios gravados:
los establecimientos bancarios,las corporaciones financieras, lascorporaciones de ahorro yvivienda, las compañías definanciamiento comercial,almacenes generales de depósitoy demás entidades de servicios
asociados, en las mismascondiciones en que se realizanlas retenciones en la fuente aproveedores; y,
3. Las empresas de seguros yreaseguros por los pagos querealicen por compras y serviciosgravados con el IVA, en lasmismas condiciones señaladasen el numeral anterior.
Los agentes de retención delimpuesto al valor agregado IVA,retendrán el iva en una proporción del30% del impuesto causado cuando seorigine en la transferencia de bienesmuebles de naturaleza corporal y del70% del impuesto cuando se origineen la prestación de serviciosgravados. Los citados agentesdeclararán y pagarán el impuestoretenido mensualmente y entregaránal establecimiento correspondientecomprobante de retención delimpuesto al valor agregado iva, el quele servirá como crédito tributario en lasdeclaraciones del mes quecorresponda.Los establecimientos que transfieranbienes muebles corporales y prestenservicios cuyos pagos se realicen contarjetas de crédito, están obligados adesagregar el iva en loscomprobantes de iva o documentosequivalentes que se entreguen alcliente, caso contrario las casasemisoras de tarjetas de crédito notramitarán los comprobantes y serándevueltos al establecimiento.El incumplimiento de estas disposicio-nes será considerado como defrauda-ción y será sancionado de acuerdocon lo que dispone el crédito tributario.(L 98-13. RO 31: 22-sep-98).
Artículo 144 R.A.L.R.T.I. Retencióndel IVA por el adquirente de bieneso beneficiario de servicios.De conformidad con el artículo 14 dela Ley 93 se constituye en agente deretención al sector público, a lasempresas públicas y privadascalificadas y notificadas por la
el vendedor no tenga domicilio enel país;
b) Comisionistas, subastadores,martilleros y todos los quevendan o subasten bienes porcuenta de terceros, siempre queestén obligados a llevarcontabilidad completa, deconformidad con las normasvigentes.
c) Personas naturales, sociedadesy otras personas jurídicas,instituciones y entidades dederecho público o privado quehayan sido designadas por la ley,decreto supremo o resolución dela Superintendencia como agentede retención o percepción delimpuesto, de conformidad con elartículo 10 del Código Tributario.
Artículo 10 E.T. En defecto de leymediante decreto supremopueden ser designados agentesde retención o de percepción lossujetos que, por razón de suactividad, función o posicióncontractual estén en posibilidadde retener o percibir tributos yentregarlos al acreedor tributario.Adicionalmente la AdministraciónTributaria podrá designar comoagente de retención o percepcióna los sujetos que considere quese encuentren en posición paraefectuar la retención opercepción de los tributos.
De acuerdo con las normas indicadasen el párrafo anterior, loscontribuyentes quedan obligados aaceptar las retenciones opercepciones correspondientes.Las retenciones o percepciones, seefectuarán en la oportunidad, forma,plazos y condiciones que establezcala SUNAT, quien podrá determinar laobligación de llevar los registros quesean necesarios.
d) En los casos de coaseguros, lasempresas que las otras
universales, ambos regidos por la LeyGeneral de Bancos y OtrasInstituciones Financieras, seráncontribuyentes ordinarios, en calidadde prestadores de servicios, por lasoperaciones de arrendamientofinanciero o leasing, sólo sobre laporción de contraprestación o cuotaque amortiza el precio del bien,excluidos los intereses en ellacontenida.Parágrafo tercero: Los almacenesgenerales de depósito seráncontribuyentes ordinarios sólo por laprestación del servicio dealmacenamiento, excluida la emisiónde títulos valores que se emitan con lagarantía de bienes objeto deldepósito.
Artículo 6 Decreto 126: Soncontribuyentes ocasionales delimpuesto previsto en esta ley, losimportadores no habituales de bienesmuebles corporales.Los contribuyentes ocasionalesdeberán efectuar en la aduana el pagodel impuesto correspondiente porcada importación realizada, sin que segeneren créditos fiscales a su favor ysin que estén obligados a cumplir conlos otros requisitos y formalidadesestablecidos para los contribuyentesordinarios en materia de emisión dedocumentos y registros, salvo que secalifiquen como tales en virtud derealizar ventas de bienes muebles oprestaciones de servicios gravadas.
Artículo 7 Decreto 126: Soncontribuyentes ordinarios uocasionales las empresas públicasconstituidas bajo la forma jurídica desociedades mercantiles, los institutosautónomos y los demás entesdescentralizados y desconcentradosde la República, de los Estados y delos Municipios, así como de lasentidades que aquellos pudierencrear, cuando realicen los hechosimponibles contemplados en esta Ley,aún en los casos en que otras leyes u
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BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELAfinancieros sometidos a lavigilancia de la Superintendenciabancaria, ya sea de naturalezacomercial o cooperativa, exceptolas sociedades administradorasde fondos de pensiones ycesantías y los institutosfinancieros de las entidadesdepartamentales y territoriales.
• También, aquellas entidades quedesarrollen de manera habitualoperaciones similares a lasanteriores, estén o no sometidasa la vigilancia del Estado.
VENTA DE DERIVADOS DELPETROLEO:Productores, importadores yvinculados económicos de unos yotros.
OPERACIONES CAMBIARIAS:Intermediarios del mercado cambiario,compañías de financiamientocomercial y casas de cambioautorizadas.
PRESTACION DE SERVICIOSNOTARIALES:Los notarios.
EMPRESAS UNIPERSONALES:Las establecidas legalmente sonresponsables del impuesto sobre lasventas que se cause en susoperaciones.
OTROS:Los consorcios y uniones temporales,cuando realicen de manera directa lasactividades gravadas.
Dirección General de Rentas comocontribuyentes especiales, sobre elIVA que deben pagar en susadquisiciones de bienes o servicios,quienes retendrán, declararán ydepositarán mensualmente elimpuesto en las institucioneslegalmente autorizadas para tal fin,dentro de los plazos fijados en estereglamento. Los agentes de retenciónestán sujetos a las obligacionesestablecidas en el artículo 49 de laLey del Régimen Tributario Interno.Se expedirá un comprobante por cadatransacción sujeta a impuesto contarifa diez el mismo que contendrá losrequisitos generales que constan en elartículo 91 de este reglamento. Elagente de retención podrá emitir unsolo comprobante de retención porcada transacción sujeta a la retencióndel impuesto a la rente e IVA.No se realizarán retenciones aentidades del sector público, a lascompañías de aviación, agencias deviajes, ni entre contribuyentesespeciales, ni por transaccionesfacturadas por proveedores que nopermanentes y que sean inferiores a500.000 sucres. Para fines de estereglamento se entenderá comoproveedores no permanentes aquellosque realicen una sola transacción enel mes con el mismo cliente.De conformidad con lasespecificaciones técnicas que laAdministración señale, los Agentes deretención proporcionarán a laDirección General de Rentas lainformación completa sobre lasretenciones efectuadas, con detalle denúmero de RUC, nombre o razónsocial del proveedor, el montoretenido, el valor y la fecha de latransacción.Obligatoriamente se llevará en lacontabilidad un auxiliar con el detallecompleto de las retencionesefectuadas.El proveedor de bienes y servicios aquienes se haya retenido el IVA, tienederecho a crédito tributario que
coaseguradoras designendeterminarán y pagarán elimpuesto correspondiente aestas últimas.
e) El fiduciario, en el caso delfideicomiso de titulización, por lasoperaciones que el patrimoniofideicomitido realice para elcumplimiento de sus fines.
ordenanzas los hayan declarado nosujetos a sus disposiciones obeneficiados con la exención oexoneración del pago de cualquiertributo.
Artículo 8 decreto 126: No seráncontribuyentes del impuesto lossujetos que realicen exclusivamenteactividades u operaciones exentas oexoneradas del impuesto, sin perjuiciode lo establecido en los artículos 43 y51 de esta Ley.
Artículo 9 Decreto 126: Sonresponsables del pago del impuesto,en sus casos, el comprador oadquiriente de los bienes muebles y elreceptor de los servicios, cuando elvendedor o prestador del servicio notenga domicilio en el país.
Artículo 10 Decreto 126: Loscomisionistas, agentes, apoderados,factores mercantiles, mandatarios,consignatarios, subastadores ycualesquiera otros que vendan bienesmuebles o presten servicios porcuenta de terceros, soncontribuyentes ordinarios del impuestopor el monto de su comisión oremuneración.Los terceros representados omandantes son, por su parte,contribuyentes ordinarios obligados alpago del impuesto por l monto de laventa o de la prestación de servicios,excluida la comisión o remuneración,debiendo proceder a incluir los débitosfiscales respectivos en la declaracióncorrespondiente al periodo deimposición donde ocurrió o seperfeccionó el hecho imponible. Loscomisionistas, agentes, apoderados ydemás sujetos a quienes se refiere elencabezamiento de este artículo,serán responsables solidarios delpago del impuesto en caso de que elrepresentado o mandante no lo hayahecho oportunamente, teniendoacción para repetir lo pagado.
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BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELAregistrará en su contabilidad porseparado, en un auxiliar que formeparte de la cuenta de mayordenominada crédito tributario porretenciones del IVA.Cuando el sector público y loscontribuyentes especiales adquierenbienes gravados con tarifa diez,retendrán el 30% del valor del IVAfacturado.Para el caso de prestación deservicios gravados con tarifa diez, elporcentaje de retención será el 70%del valor del IVA facturado.Cuando el contribuyente venda bienesgravados con tarifa diez y cero,únicamente tendrá derecho al créditotributario por el IVA pagado en lasadquisiciones de bienes que sedestinen a ventas con tarifa diez.Igual procedimiento se aplicará a laprestación de servicios.
Artículo innumerado siguiente alartículo 144. R.A.l.R.T.I. Retencióndel IVA que deben realizar lascompañías emisoras de tarjetas decrédito.Las compañías emisoras de tarjetasde crédito son agentes de retencióndel IVA por los pagos que realicen alos establecimientos afiliados a susistema, en consecuencia, retendrán,declararán y depositarán este im-puesto en las instituciones autorizadaspara tal fin, de acuerdo con lo dis-puesto en el artículo 97 de estereglamento.Las compañías emisoras de tarjetasde crédito retendrán el 30% del IVAfacturado, en los pagos que realicen alos establecimientos afiliados a susistema, cuando estos transfieranbienes muebles de naturalezacorporal gravados con tarifa del 10%.Para el caso de prestación deservicios gravados con tarifa del 10%,las compañías emisoras de tarjetas decrédito retendrán el 70% del valor delIVA facturado en los pagos a losestablecimientos afiliados a susistema....(agregado por D.E. 1385.RO 311. 6 mayo de 1998).
Artículo 11 Decreto 126: Seránresponsables del pago del impuestoen calidad de agentes de retención,los compradores o adquirentes dedeterminados bienes muebles y losreceptores de ciertos servicios, aquienes la Administración Tributariadesigne como tales, de acuerdo con loprevisto en el Código OrgánicoTributario.
Artículo 12 Decreto 126: LaAdministración Tributaria podrádesignar a cualquiera de loscontribuyentes a que se refiere elartículo 5 de esta ley, como agentesde percepción del impuesto que debadevengarse en las ventas posteriores,caso en el cual se establecerán lasmodalidades de aplicación que fuesenprocedentes para cadasupuesto.Tales agentes seránigualmete responsables del pago delimpuesto establecido en esta ley.
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DETERMINACION DEL IMPUESTO
DETERMINACION DEL IMPUESTO EN LA LEGISLACION INTERNA.
BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELAArt. 7 Ley 843: DEBITO FISCAL: Alos importes totales de los preciosnetos de las ventas, contratos de obray de prestación de servicios y de todaotra prestación a que hacen referencialos artículos 5 y 6, imputables alperiodo fiscal que se liquida, seaplicará la alícuota establecida en elartículo 15. Al impuesto así obtenidose le adicionará el que resulte deaplicar la alícuota establecida a lasdevoluciones efectuadas, rescisiones,descuentos, bonificaciones o rebajasobtenidas que, respecto del precioneto de las compras efectuadas,hubiese logrado el responsable endicho periodo.Art. 8. CREDITO FISCAL: Delimpuesto determinado por aplicaciónde lo dispuesto en el artículo anterior,los responsables restarán:a) El importe que resulte de aplicar
la alícuota establecida en elartículo 15 sobre el monto de lascompras, importacionesdefinitivas de bienes, contratosde obras o de prestaciones deservicios, o toda otra prestacióno insumo alcanzados por elgravámen, que se hubiesenfacturado o cargado mediantedocumentación equivalente en elperiodo fiscal que se liquida.Sólo darán lugar al cómputo delcrédito fiscal aquí previsto lascompras, adquisiciones eimportaciones definitivas,contratos de obras o deprestaciones de servicios, o todaprestación o insumos decualquier naturaleza, en lamedida en que se vinculen conlas operaciones gravadas, esdecir, aquellas destinadas a laactividad por la que el sujetoresulta responsable delgravámen.
Artículo 483. Determinación delimpuesto para los responsables delrégimen común.El impuesto se determinará:a) En el caso de venta y prestación
de servicios, por la diferenciaentre el impuesto generado porlas operaciones gravadas, y losimpuestos descontableslegalmente autorizados, y
b) En la importación, aplicando encada operación la tarifa delimpuesto sobre la base gravablecorrespondiente.
Artículo 65 L.R.T.I. Créditotributario. El uso del crédito tributariose sujetará a las siguientes normas:1. Los sujetos pasivos del
impuesto al valor agregado iva,que se dediquen a laproducción, comercialización debienes para el mercado internoo para la exportación, o a laprestación de serviciosgravados con tarifa diez porciento (10%), tendrán derechoal crédito tributario por latotalidad del iva pagado en lasadquisiciones locales oimportaciones de los bienesque pasen a formar parte de suactivo fijo, de las materiasprimas o insumos y de losservicios.
2. Los sujetos pasivos del iva quese dediquen a la producción,comercialización de bienes o ala prestación de servicios queen parte estén gravados contarifa cero por ciento (0%) y enparte con tarifa diez por ciento(10%), tendrán derecho a uncrédito tributario, cuyo uso sesujetará a las siguientesdisposiciones:a) Por la totalidad del iva
pagado en la adquisiciónlocal o importación debienes que pasen a formarpart del activo fijo;
b) Por la part proporcional deliva pagado en laadquisición de materiasprimas, insumos y por lautilización de servicios;
c) La proporción del ivapagado en compras debienes o de serviciossusceptibles de serutilizados mensualmentecomo crédito tributario se
Artículo 11. L.I.G.V. Determinacióndel impuesto. El impuesto a pagar sedetermina mensualmente deduciendoel impuesto bruto de cada periodo elcrédito fiscal, determinmado deacuerdo a lo previsto en los capítulosV, VI y VII del presente título.En la importación de bienes, elimpuesto a pagar es el impuestobruto.
Artículo 12. L.I.G.V. Impuesto bruto.El impuesto bruto correspondiente acada operación gravada es elresultante de aplicar la tasa delimpuesto sobre la base imponible.El impuesto bruto correspondiente alcontribuyente por cada períodotributario, es la suma de los impuestosbrutos determinados conforme alpárrafo precedente por lasoperaciones gravadas de ese período.
DEL CREDITO FISCAL.Art. 18. L.I.G.V. Requisitossustanciales.El crédito fiscal está constituido por elimpuesto general a las ventasconsignado separadamente en elcomprobante de pago, que respalde laadquisición de bienes, servicios ycontratos de construcción, o el pagadoen la importación del bien o conmotivo de la utilización en el país deservicios pretados por no domiciliados.Sólo otorgan derecho a crérdito fiscallas adquisiciones de bienes, servicioso contratos de construcción quereúnan los requisitos siguientes:a) Que sean permitidos como gasto
o costo de la empresa, deacuerdo a la legislación elimpuesto a la renta, aún cuandoel contribuyente no esté afecto aéste último impuesto.Tratándose de gastos derepresentación, el crédito fiscal
Artículo 28 Decreto 126: Laobligación tributaria derivada de cadauna de las operaciones gravadas sedeterminará aplicando en cada caso laalícuota del impuesto sobre lacorrespondiente base imponible. A losefectos del cálculo del impuesto paracada período de imposición dichaobligación se denominará débitofiscal.
Artículo 29 Decreto 126. El monto deldébito fiscal deberá ser trasladado porlos contribuyentes ordinarios aquienes funjan como adquirentes delos bienes vendidos o receptores obeneficiarios de los serviciosprestados, quienes están obligados asoportarlos.Para ello deberá indicarse el débitofiscal en la factura o documentoequivalente emitido por elcontribuyente vendedorseparadamente del precio ocontraprestación.La Administración Tributaria podráautorizar para que en el precio deventa al público de determinadosbienes y servicios se establezca lamención “Impuesto o IVA incluido”, sindiscriminarse el monto del débito fiscalcorrespondiente. En estos casos elimpuesto formará parte del precio.El débito fiscal así facturadoconstituirá un crédito fiscal para eladquirente de los bienes o receptor delos servicios, solamente cuando ellossean contribuyentes ordinariosregistrados como tales en el registrode contribuyentes respectivo.El crédito fiscal, en el caso de losimportadores, estará constituido por elmonto que paguen a los efectos denacionalización por concepto delimpuesto establecido en esta ley,siempre que fuesen contribuyentesordinarios y registrados como tales en
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BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELAb) El importe que resulte de aplicar laalícuota establecida a los montos delos descuentos, bonificaciones,rebajas, devoluciones o rescisionesque respecto de los precios netos deventa, hubiere otorgado elresponsable en el periodo fiscal quese liquida.
establecerá relacionandolas ventas gravadas contarifa diez por ciento (10%)y las ventas gravadas contarifa cero por ciento (0%)y exportaciones del mismomes.
Si estos sujetos pasivos mantienensistemas contables que permitandiferenciar, inequívocamente, lasadquisiciones de materias primas,insumos y servicios gravados contarifa diez por ciento (10%) empleadosexclusivamente en la producción,comercialización de bienes o en laprestación de servicios gravados contarifa diez por ciento (10%); de lascompras de bienes y de serviciosgravados con tarifa diez por ciento(10%) pero empleados en laproducción, comercialización oprestación de servicios gravados contarifa cero por ciento (0%), podrán,para el primer caso, utilizar la totalidaddel iva pagado para le determinacióndel impuesto a pagar.
Artículo 67 L.R.T.I.. Liquidación delimpuesto. Los sujetos pasivos del IVAobligados a presentar declaraciónefectuarán la correspondienteliquidación del impuesto sobre el valortotal de las operaciones gravadas
Artículo 68 L.R.T.I. Pago delImpuesto. La diferencia resultante,luego de la deducción indicada en elartículo anterior, constituye el valorque debe ser pagado en los mismosplazos previstos para la presentaciónde la declaración.Si la declaración arrojare saldo a favordel sujeto pasivo, dicho saldo seráconsiderado crédito tributario que sehará efectivo en la declaración delmes siguiente.Cuando por la naturaleza de lasoperaciones realizadas o por cualquierotra circunstancia evidente, sepresuma que el saldo favorable alsujeto pasivo no pueda sercompensado dentro de los seis meses
mensual se calculará de acuerdoal procedimiento que para talefecto establezca el reglamento.
b) Que se destinen a operacionespor las que se deba pagar elimpuesto.
Artículo 19. L.I.G.V. Requisitosformales.Para ejercer el derecho al créditofiscal a que se refiere el artículoanterior se cumplirán los siguientesrequisitos formales:a) Que el impuesto esté
consignado por separado en elcomprobante de compra delbien, del servicio afecto, delcontrato de construcción, o deser del caso en la nota dedébito, o en la póliza deimportación.Los comprobantes a que sehace referencia al párrafoanterior son aquellos que deacuerdo con las normaspertinentes, sustentan elcrédito fiscal.
b) Que los comprobantes de pagohayan sido emitidos deconformidad con lasdisposiciones sobre la materia;y,
c) Que los comprobantes de pagoo pólizas de importación hayansido anotados por el sujeto delimpuesto en el registro decompras, el mismo que deberáreunir los requisitos en lasnormas vigentes.
Cuando en el comprobante de pagose hubiere omitido consignarseparadamente el monto delimpuesto, estando obligado a ello o,en su caso, se hubiere consignado porun monto equivocado, procederá lasubsanación conforme a lo dispuestopor el reglamento. El crédito fiscalpodrá aplicarse a partir del mes enque se efectúe la subsanación.Tratándose de comprobantes de pagoemitidos por sujetos no domiciliados,no será de aplicación lo dispuesto en
el registro de contribuyentesrespectivo.
Artículo 30 Decreto 126: Loscontribuyentes que hubieran facturadoun débito fiscal superior al quecorresponda según esta ley, deberánatenerse al monto facturado paradeterminar el débito fiscal delcorrespondiente periodo deimposición, salvo que hayansubsanado el error dentro de dichoperiodo.No generarán crédito fiscal losimpuestos incluidos en facturas falsaso no fidedignas, o en las en que no secumplan los requisitos legales oreglamentarios o hayan sidootorgadas por quienes no fuesencontribuyentes ordinarios registradoscomo tales, sin perjuicio de lassanciones establecidas pordefraudación en el Código OrgánicoTributario.
Artículo 31. Decreto 126: Dada lanaturaleza de impuesto indirecto deltributo establecido en esta ley, eldenominado crédito fiscal sóloconstituye un elemento técniconecesario para la determinación delimpuesto establecido en la ley y sóloserá aplicable a los efectos de sudeducción o sustracción de los débitosfiscales a que ella se refiere. Enconsecuencia, dicho concepto notiene la naturaleza jurídica de loscréditos contra el Fisco Nacional porconcepto de tributos o sus accesoriosa los que se refiere el CódigoOrgánico Tributario, ni de créditoalguno contra el Fisco Nacional porningún otro concepto distinto delprevisto en esta Ley.
Capítulo V.Determinación de los Débitos yCréditos.Artículo 33. Decreto 126: Sólo lasactividades definidas como hechosimponibles del impuesto establecidoen esta ley que generen débito fiscal o
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BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELAinmediatos siguientes, podrá procederde acuerdo con las normas delartículo 50 del C.T.
Artículo 50 C.T. Deudas y créditostributarios.Las deudas tributarias secompensarán total y parcialmente, deoficio o a petición de parte, concréditos líquidos, por tributos pagadosen exceso o indebidamente,reconocidos por la autoridadadministrativa competente o, en sucaso, por el Tribunal Fiscal, siempreque dichos créditos no se hallenprescritos y los tributos respectivossean administrados por el mismoorganismo.
los incisos a) y b) del presenteartículo.No dará derecho al crédito fiscal, elimpuesto consignados encomprobantes de pago no fidedignoso falsos o que no cumplan con losrequisitos legales o reglamentarios.Tampoco darán derecho al créditofiscal los comprobantes que hayansido otorgados por personas queresulten no ser contribuyentes delimpuesto o los otorgados porcontribuyentes cuya inclusión en algúnrégimen especial no los habilite a ello.Sin embargo, no se perderá elderecho al crédito fiscal en laadquisición de bienes, servicios ycontratos de construcción, cuando elpago del total de la operaciónincluyendo el pago del impuesto sehubiera efectuado mediante cheque,siempre que se cumpla con losrequisitos que señale el reglamento.La SUNAT por resolución de lasuperintendencia podrá establecerotros mecanismos de verificación parala validación del crédito fiscal.En la utilización en el país de serviciosprestados por no domiciliados, elcrédito fiscal se sustenta en eldocumento que acredite el pago delimpuesto.Para efecto de ejercer el derecho alcrédito fiscal en los casos desociedades de hecho, consorcios, jointventures u otras formas de contratosde colaboración empresarial, que nolleven contabilidad independiente, eloperador atribuirá a cada partecontratante, según la participación enlos gastos establecida en el contrato,el impuesto que hubiese gravado laimportación, la adquisición de bienes,servicios y contratos de construcción,de acuerdo a lo que establezca elreglamento.Dicha atribución deberá ser realizadamediante documentos cuyascaracterísticas y requisitos seránestablecidos por la SUNAT.
se encuentren sujetas a la alícuotaimpositiva cero tendrán derecho a ladeducción de los créditos fiscalessoportados por los contribuyentesordinarios con motivo de laadquisición o importación de bienesmuebles corporales o servicios,siempre que correspondan a costos,gastos o egresos propios de laactividad económica habitual delcontribuyente y se cumplan los demásrequisitos establecidos en esta ley. Elpresente artículo se aplicará sinperjuicio de lo establecido en otrasdisposiciones contenidas en esta ley.
Artículo 34. Decreto 126: Loscréditos fiscales que se originen en laadquisición o importación de bienesmuebles corporales y de serviciosutilizados exclusivamente en larealización de operaciones gravadasse deducirán íntegramente.Los créditos fiscales que se originenen la adquisición o importación debienes muebles o de serviciosutilizados sólo en parte en larealización de operaciones gravadas,podrán ser deducidos en unaproporción igual al porcentaje que elmonto de las operaciones gravadasrepresente en el total de lasoperaciones realizadas por elcontribuyente en los tres mesesanteriores al periodo de imposición enque deba procederse al prorrateo aque este artículo se contrae.Para determinar el crédito fiscaldeducible de conformidad con elaparte anterior, deberá efectuarse elprorrateo entre las ventas gravadas ylas ventas totales, aplicándose elporcentaje que resulte de dividir lasprimeras entre las últimas, al total delimpuesto pagado al efectuar lasadquisiciones o importaciones debienes muebles o servicios.
Artículo 35 decreto 126: El monto delos créditos fiscales que, según loestablecido en el artículo anterior, nofuere deducible, formará parte del
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BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELAArtículo 20. L.I.G.V. Impuesto quegrava retiro no genera créditofiscal. El impuesto que grava el retirode bienes en ningún caso podrá serdeducido como crédito fiscal, ni podráser considerado como costo o gastopor el adquirente.
Artículo 21. L.I.G.V. Serviciosprestados por no domiciliados yservicios de suministro de energíaeléctrica, agua potable, serviciostelefónicos, telex y telegráficos.Tratándose de la utilización deservicios prestados por nodomiciliados, el crédito fiscal podráaplicarse únicamente cuando elimpuesto correspondiente hubieresido pagado.Tratándose de los servicios desuministro de energía eléctrica, aguapotable, y servicios finales telefónicos,télex y telegráficos; el crédito fiscalpodrá aplicarse al vencimiento delplazo para el pago del servicio, o en lafecha del pago, lo que ocurra primero.
Artículo 23 L.I.G.V. Operacionesgravadas y no gravadas. Para efectode la determinación del crédito fiscal,cuando el sujeto del impuesto realiceconjuntamente operaciones gravadasy no gravadas, deberá seguirse elprocedimiento que señale elreglamento.Sólo para efectos del presente artículoy tratándose de las operacionescomprendidas en el inciso d) delartículo 1° del presente dispositivo, seconsiderarán como operaciones nogravadas, la transferencia del terreno.
Artículo 25. Crédito fiscal mayor alimpuesto bruto. Cuando en un mesdeterminado el monto del crédito fiscalsea mayor que el monto del impuestobruto, el exceso constituirá saldo afavor del sujeto del impuesto. Estesaldo se aplicará como crédito fiscalen los meses siguientes hastaagotarlo.
costo de los bienes muebles y de losservicios objeto de la actividad delcontribuyente y, en tal virtud, nopodrán ser traspasados para sudeducción en periodos tributariosposteriores, ni darán derecho a lascompensaciones, cesiones oreintegros previstos en esta ley paralos exportadores.En ningún caso será deducible comocrédito fiscal, el monto del impuestosoportado por un contribuyente queexceda del impuesto que eralegalmente procedente, sin perjuiciodel derecho de quien soportó elrecargo indebido de pedir a suvendedor o prestador de servicios, larestitución de lo que hubiera pagadoen exceso.Tampoco podrá ser deducido comocrédito fiscal, el monto de losimpuestos causado por lasoperaciones gravadas, que no hayasido efectivamente pagado por elcontribuyente que adquiere los bieneso recibe los servicios.Para que proceda la deducción delcrédito fiscal soportado con motivo dela adquisición o importación de bienesmuebles o servicios, se requerirá que,además de tratarse de uncontribuyente ordinario, la operaciónque lo origine esté debidamentedocumentada y que en la factura odocumento equivalente emitido seindique el monto del impuesto enforma separada del precio, valor ocontraprestación de la operación,salvo en los casos expresamenteprevistos en esta ley. Cuando se tratede importaciones, deberá acreditarsedocumentalmente el monto delimpuesto pagado. Todas lasoperaciones afectadas por lasprevisiones de esta ley, deberán estarregistradas contablemente conforme alos principios de contabilidadgeneralmente aceptados que le seanaplicables y a las disposicionesreglamentarias que se dicten alrespecto.
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BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELADE LOS AJUSTES AL IMPUESTOBRUTO Y AL CREDITO FISCAL.Artículo 26. Deducciones delimpuesto bruto. L.I.G.V. Del montodel impuesto bruto resultante delconjunto de operaciones realizadas enel periodo que corresponda, sededucirá:
a) El monto del impuesto brutocorrespondiente al importe de losdescuentos que el sujeto delimpuesto hubiere otorgado conposterioridad a la emisión delcomprobante de pago querespalde la oiperación que losorigina. A efectos de ladeducción, se presume sinadmitir prueba en contrario quelos descuentos operan enproporción a la base imponibleque conste en el respectivocomprobante de pago emitido;Los descuentos a que se hacereferencia en el párrafo anterior,son aquellos que no constituyanretiro de bienes.
b) El monto del impuesto bruto,proporcional a la parte de valorde ventas restituido, tratándosede la anulación total o parcial delas ventas y a condición que seproduzca la correspondientedevolución de los bienes;
c) El exceso del impuesto bruto quepor error se hubiere consignadoen el comprobante de pago,siempre que el sujeto demuestreque el adquirente no ha utilizadodicho exceso como crédito fiscal.Las deducciones deberán estarrespaldadas por notas de créditoque el vendedor deberá emitir deacuerdo con las normas queseñale el reglamento.
Artículo 28. L.I.G.V. Ajustes porretiros de bienes. Tratándose debonificaciones y otras formas de retirode bienes, los ajustes del crédito fiscalse efectuarán de conformidad con loque establezca el reglamento.
Artículo 36. Decreto 126: Para ladeterminación del monto de losdébitos fiscales de un periodo deimposición se deducirá o sustraerá delmonto de las operaciones facturadasel valor de los bienes muebles,envases o depósitos devueltos o deotras operaciones anuladas orescindidas en el periodo deimposición, siempre que se demuestreque dicho valor fue previamentecomputado en el débito fiscal en elmismo periodo o en otro anterior y nohaya sido descargado previamente deconformidad con lo dispuesto en elartículo 24 de esta ley.Al monto de los débitos fiscalesdeterminados conforme a esta ley, seagregarán los ajustes de tales débitosderivados de las diferencias deprecios, reajustes y gastos; intereses,incluso por mora en el pago; lasdiferencias por facturación indebida deun débito fiscal inferior al quecorresponda, y, en general cualquiersuma trasladada a título de impuestoen la parte que exceda el monto quelegalmente fuese procedente, amenos que se acredite que ella fuerestituida al respectivo comprador,adquirente o receptor de los servicios.Estos ajustes deberán hacerseconstar en las nuevas facturas a quese refiere el artículo 58 de esta ley,pero el contribuyente deberáconservar a disposición de losfuncionarios fiscales el original de lasfacturas sustituidas mientras no estéprescrito el impuesto.
Artículo 37. Decreto 126: Paradeterminar el monto de los créditosfiscales se debe deducir:1. El monto de los impuestos que
se hubiesen causado por opera-ciones que fueren posteriormenteanuladas, siempre que los mis-mos hubieran sido computadosen el crédito fiscal correspon-diente al periodo de imposiciónde que se trate;
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BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELA2. El monto del impuesto que
hubiere sido soportado enexceso, en la parte que excedadel monto que legalmente debiócalcularse.
Por otra parte, se deberá sumar altotal de los créditos fiscales elimpuesto que conste en las nuevasfacturas o notas de débito recibidas yregistradas durante el periodotributario, por aumento del impuestoya facturado, cuando ello fuereprocedente según esta ley.Estos ajustes deberán efectuarse deacuerdo con las nuevas facturas a quese refiere el artículo 58 de esta ley;pero el contribuyente deberáconservar a disposición de losfuncionarios fiscales el original de lasfacturas sustituidas mientras no estéprescrito el tributo.
Artículo 38. Decreto 126: Si el montode los créditos ficales deducibles deconformidad con esta ley fueresuperior al total de los débitos fiscalesdebidamente ajustados, la diferenciaresultante será un crédito fiscal a favordel contribuyente ordinario que setraspasará al periodo de imposiciónsiguiente o a los sucesivos y seañadirá a los créditos fiscales de esosnuevos periodos de imposición hastasu deducción total.
Artículo 39. Decreto 126: Loscréditos fiscales generados conocasión de actividades realizadas porcuenta de contribuyentes ordinariosde este impuesto, serán atribuidos aestos para su deducción de losrespectivos débitos fiscales. Laatribución de los créditos fiscalesdeberá ser realizada por el agente ointermediario, mediante la entrega alcontribuyente de la correspondientefactura o documento equivalente queacredite el pago del impuesto, asícomo de cualquiera otradocumentación que a juicio de laAdministración Tributaria seanecesaria para determinar la
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BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELAprocedencia de la deducción. Loscontribuyentes ordinarios en ningúncaso podrán deducir los créditosfiscales que no hayan sido incluidosen la declaración corrspondiente alperiodo de imposición donde severificó la operación gravada.La Administración Tributaria dictarálas normas de control fiscal necesariaspara garantizar la correcta utilizaciónde créditos fiscales, en los términosprevistos en este artículo.
Artículo 40 Decreto 126: En loscasos en que cese el objeto, giro oactividad de un contribuyenteordinario, salvo que se trate de unafusión con otra empresa, el saldo delos créditos fiscales que hubieraquedado a su favor, sólo podrá serimputado por éste al impuesto previstoen esta ley que se causare con motivodel cese de la empresa o de la venta oliquidación del establecimiento o delos bienes muebles que lo componen.
Artículo 41 Decreto 126: El derechoa deducir el crédito fiscal al débitofiscal es personal de cadacontribuyente ordinario y no podrá sertransferido a terceros, excepto en elsupuesto previsto en el artículo 43 ocuando se trate de la fusión oabsorción de sociedades, en cuyocaso, la sociedad resultante de dichafusión gozará del remanente delcrédito fiscal que le correspondía a lassociedades fusionadas o absorbidas.
Artículo 42 Decreto 126: El impuestosoportado o pagado por loscontribuyentes, no constituye unelemento de costo de los bienes yservicios adquiridos o utilizados, salvocuando se trate de contribuyentesocasionales, o cuando se trate decréditos fiscales sde contribuyentesordinaris que no fueren deducibles aldeterminar el impuesto establecido enesta ley.
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PERIODO DE LIQUIDACION
BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR PERU VENEZUELA ARTICULO 10 Ley 843: PERIODOFISCAL DE LIQUIDACION:El impuesto resultante por aplicaciónde lo dispuesto en los artículos 7 a 9se liquidará y abonará –sobre la basede declaración jurada efectuada enformulario oficial- por periodosmensuales constituyendo cada mescalendario un periodo fiscal.
Bimestral. Declaración del impuesto. Art. 66L.R.T.I.: Los sujetos pasivos del IVApresentarán mensualmente unadeclaración por las operacionesgravadas con el impuesto, realizadasdentro del mes calendario inmediatoanterior, en la forma y plazos que seestablezcan en el reglamento.Los requisitos de la declaraciónmensual están enumerados en elartículo 148 del DE 2411.
A su turno, los sujetos pasivos queexclusivamente transfieran bienes opresten servicios gravados con tarifacero o no gravados, presentarán undeclaración semestral. (art 66L.R.T.I.).
Artículo 67 (l.R.T.I.). Liquidación delimpuesto. Los sujetos pasivos del IVAobligados a presentar declaraciónefectuarán la correspondienteliquidación del impuesto sobre el valortotal de las operaciones gravadas.
Artículo 29. L.I.G.V. Declaración ypago. Los sujetos del impuesto, seaen calidad de contribuyentes como deresponsables, deberán presentar unadeclaración jurada sobre lasoperaciones gravadas y exoneradasrealizadas en el periodo tributario delmes calendario anterior, en la cualdejarán constancia del impuestomensual, del crédito fiscal y, en sucaso, del impuesto retenido.Igualmente determinarán y pagarán elimpuesto resultante o, sicorrespondiere, determinarán el saldodel crédito fiscal que haya excedido alimpuesto del respectivo periodo.
Artículo 32 Decreto 126: El impuestocausado a favor del Fisco Nacional,en los términos de esta ley, serádeterminado por periodos deimposición de un mes calendario, dela siguiente forma: al monto de losdébitos fiscales, debidamenteajustados si fuera el caso, quelegalmente corresponda alcontribuyente por las operacionesgravadas correspondientes alrespectivo periodo de imposición, sededucirá o restará el monto de loscréditos fiscales, a cuya deducibilidado sustracción tenga derecho el mismocontribuyente, según lo previsto enesta ley. El resultado será la cuota delimpuesto a pagar correspondiente aese periodo de imposición.
ABREVIATURAS:C.T: Código Tributario (Ecuador).C.O.T: Código Orgánico Tributario (Venezuela).E.T: Estatuto Tributario (Colombia).L.R.F.P: Ley para la reforma de las Finanzas Públicas (Ecuador).L.R.T.I: Ley del Régimen Tributario Interno (Ecuador).R.A.L.R.T.I: Reglamento de aplicación a la Ley del Régimen Tributario Interno (Ecuador).T.U.O.L.I.G.V: Texto Unico Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas (Perú).T.U.O.L.I.R: Texto Unico Ordenado Ley del Impuesto a la Renta (Perú).
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ANEXO IIIMPUESTOS QUE COMPLEMENTAN EL IVA
Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela• Artículo 19. Ley 383. Con el
objeto de complementar el régi-men del Impuesto al Valor Agre-gado, créase un IMPUESTOSOBRE LOS INGRESOS DELAS PERSONAS NATURALESY SUCESIONES INDIVISASPROVENIENTES DE LA IN-VERSIÓN DE CAPITAL, DELTRABAJO O DE LA APLICA-CIÓN CONJUNTA DE AMBOSFACTORES.
• IMPUESTO A LOS CONSUMOSESPECIFICOS.Artículo 79 de la ley 483.Créase en todo el territorio delpaís un impuesto que se deno-minará Impuesto a los ConsumosEspecíficos, que se aplicarásobre:a) Las ventas de bienes
muebles, situados o colo-cados en el territorio delpaís, que se indican en elanexo al presente artículo,efectuadas por los sujetosdefinidos en el artículo 81.El reglamento establecerálas partidas arancelariasen función a la nomencla-tura que corresponda a losbienes incluidos en elanexo mencionado.
b) Las importaciones definiti-vas de bienes mueblesque se indican en el anexoa que se refiere el incisoprecedente.
• IMPUESTO ESPECIAL A LOSHIDROCARBU-ROS (I.E.H.D)
• IMPUESTO AL CONSUMO DECERVEZAS, CIFONES YREFAJOS. (Ley 223/95).
• IMPUESTO AL CONSUMO DELICORES, VINOS, APERITIVOSY SIMILARES. (Ley 223/95).
• IMPUESTOS AL CONSUMO DECIGARRILLOS Y TABACOELABORADO. (Ley 223/95).
• SOBRETASA A LA GASOLINAMOTOR Y AL ACPM.
• IMPUESTO A LOS CONSUMOSESPECIALES.
Artículo 71 (reformado por L. RO-S120. 31 de julio de 1997). Objeto delimpuesto. Establécese el Impuesto alos Consumos Especiales ICE, elmismo que se aplicará a los consumosde: cigarrillos, cerveza, bebidasgaseosas, alcohol, productosalcohólicos y los bienes suntuariosde procedencia nacional oimportados, detallados en elartículo 78 de la Ley de RégimenTributario Interno.
• IMPUESTO SELECTIVO ALCONSUMO.
• LEY DE IMPUESTO SOBRECIGARRILLOS YMANUFACTURAS DETABACO.
• LEY DE IMPUESTO SOBREALCOHOLES Y ESPECIESALCOHÓLICAS: Regula lossiguientes impuestos.
• IMPUESTO SOBRE ALCOHOLETILICO DE PRODUCCIONNACIONAL Y ESPECIESALCOHOLICAS DEPRODUCCION NACIONAL.
• IMPUESTO SOBRE LACERVEZA NACIONAL.
• IMPUESTO AL VINO DEPRODUCCION NACIONAL.
• IMPUESTO AL ALCOHOLETILICO Y ESPECIESALCOHOLICAS IMPORTADAS.
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SUJETOS
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaArtículo 22 Ley 843. (Régimencomplementario al impuesto alvalor agregado) Son sujetos pasivosde este impuesto las personasnaturales y las sucesiones indivisas.
Artículo 23 Ley 843. (Régimencomplementario al impuesto alvalor agregado.) El impuesto sobrelos ingresos de los menores de edad eincapaces será determinado yabonado por los tutores designadosconforme a ley.
Artículo 81. Ley 843. (Impuesto alos consumos específicos).Son sujetos de este impuesto:a) Los fabricantes y/o las personas
naturales o jurídicas vinculadaseconómicamente a estos, deacuerdo a la definición dada en elartículo 83. A los fines de esteimpuesto se entiende que esfabricante toda persona natural ojurídica que elabora el productofinal detallado en el anexo al quese refiere el inciso a) del artículo79 de esta ley.
En los casos de elaboración porcuenta de terceros, quienesencomienden esas elaboracionesserán también sujetos del pagodel impuesto, pudiendo computarcomo pago a cuenta del mismo, elque hubiere sido pagado en laetapa anterior, exclusivamentecon relación a los bienes quegeneran el nuevo hechoimponible.
b) Las personas naturales o jurídicasque realicen a nombre propioimportaciones definitivas.
Facúltase al poder ejecutivo aincorporar como sujetos pasivos deltributo a otros no previstos en laenumeración precedente, cuando seproduzcan distorsiones en lacomercialización o distribución deproductos gravados y que hagan
Artículo 187. Ley 223/95. Sujetospasivos (Cervezas, sifones yrefajos).Son sujetos pasivos o responsablesdel impuesto los productores, losimportadores y, solidariamente conellos, los distribuidores. Además, sonresponsables directos del impuestolos transportadores y losexpendedores al detal, cuando nopuedan justificar debidamente laprocedencia de los productos quetransportan o expenden.
Artículo 203. Ley 223/95. (Impuestoal consumo de licores, vinos,aperitivos y similares). Sujetospasivos. Son sujetos pasivos oresponsables del impuesto losproductores, importadores y,solidariamente con ellos, losdistribuidores. Además, sonresponsables directos lostransportadores y expendedores aldetal, cuando no puedan justificardebidamente la procedencia de losproductos que transportan o venden.
Artículo 208. Ley 223/95. (Impuestoal consumo de cigarrillos y tabacoelaborado). Sujetos pasivos.Son sujetos pasivos o responsablesdel impuesto los productores, losimportadores y, solidariamente conellos, los distribuidores. Además, sonresponsables directos lostransportadores y expendedores aldetal, cuando no puedan justificardebidamente la procedencia de losproductos que transportan oexpenden.
Artículo 75. Sujeto activo. El sujetoactivo de este impuesto es el Estado yse administrará por el Ministerio deFinanzas y Crédito Público, a travésde la Dirección General de Rentas.La recaudación obtenida por el ICE seacreditará en la cuenta corriente únicadel tesoro nacional para ser destinadaal presupuesto general del Estado.
Artículo 76. Sujetos pasivos. Sonsujetos pasivos del ICE:1. Las personas naturales y
sociedades fabricantes de bienesgravados con este impuesto; y,
2. Quienes realicen importacionesde bienes gravados con esteimpuesto.
Artículo 53. Sujetos del impuesto.Son sujetos del impuesto en calidadde contribuyentes:a) Los productores o las empresas
vinculadas económicamente aestos, en las ventas realizadasen el país;
b) Las personas que importen losbienes gravados; y
c) Los importadores y las empresasvinculadas económicamente aestos en las ventas que realicenen el país de bienes gravados.
d) Las entidades organizadoras ytitulares de autorizaciones dejuegos de azar y apuestas, a quese refiere el inciso c) del artículo50.
Artículo 43. Los adquirentes yarrendatarios de industrias yexpendios de alcohol o especiesalcohólicas responderánsolidariamente de las obligacionesfiscales de su antecesor, derivadas dela presente Ley.
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelaaconsejable extender la producción aotras etapas de su comercialización.
Artículo 109. Ley 843. Textoordenado. Impuesto Especial a losHidrocarburos y sus Derivados.Son sujetos pasivos en este impuestolas personas naturales y jurídicas quecomercialicen en el mercado internohidrocarburos o sus derivados, seanestos producidos internamente oimportados.
HECHO GENERADOR
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaArtículo 19 Ley 843. (Régimencomplementario al impuesto alvalor agregado). Con el objeto decomplementar el régimen del impuestoal valor agregado, créase un impuestosobre los ingresos de las personasnaturales y sucesiones indivisasprovenientes de la inversión decapital, del trabajo o de la aplicaciónconjunta de ambos factores.Constituyen ingresos, cualquiera fuerasu denominación o forma de pago:a) Los provenientes del alquiler,
subalquiler o cualquier otra formade explotación de inmueblesurbanos o rurales, salvo que setrate de sujetos alcanzados por elImpuesto sobre las Utilidades delas Empresas;
b) Los provenientes del alquiler,subalquiler u otra forma deexplotación de cosas muebles,derechos y concesiones, salvoque se trate de sujetosalcanzados por el Impuestosobre las Utilidades de lasEmpresas;
c) Los provenientes de colocaciónde capitales sean estosintereses, rendimiento ocualquier otro tipo de ingresoproveniente de la inversión deaquellos, que no constituyaningresos sujetos al Impuestosobre las Utilidades de lasEmpresas. No están incluidos los
Artículo 186 L. 223/95. Hechogenerador (Cervezas, sifones yrefajos).Está constituido por el consumo en elterritorio nacional de cervezas,sifones, refajos y mezclas de bebidasfermentadas con bebidas noalcohólicas.No generan este impuesto lasexportaciones de cervezas, sifones,refajos y mezclas de bebidasfermentadas con bebidas noalcohólicas.
Artículo 202. Ley 223/95. (Impuestoal consumo de licores, vinos,aperitivos, y similares) Hechogenerador.Está constituido por el consumo delicores, vinos, aperitivos, y similares,en la jurisdicción de losdepartamentos.
Artículo 207. Ley 223/95. (Impuestoal consumo de cigarrillos y tabacoelaborado). Hecho generador.Está constituida por el consumo decigarrillos y tabaco elaborado, en lajurisdicción de los departamentos.
Artículo 74. Hecho generador. Elhecho generador en el caso deconsumos de bienes de producciónnacional será la transferencia, a títulooneroso o gratuito, efectuada por elfabricante. En el caso del consumo demercancías importadas, el hechogenerador será su desaduanización.
Artículo 50. Operaciones gravadas.El impuesto selectivo al consumograva:a) La venta en el país a nivel de
productor y la importación de losbienes especificados en losapéndices III y IV; y
b) La venta en el país por elimportador de los bienesespecificados en el literal A delapéndice cuatro.
c) Los juegos de azar y lasapuestas, tales como loterías,bingos, rifas, sorteos, máquinastragamonedas y otros aparatoselectrónicos, casinos de juego yeventos hípicos.
Artículo 1. El alcohol etílico y lasespecies alcohólicas de producciónnacional o importadas, destinadas alconsumo en el país, quedan sujetas alimpuesto que establece esta ley.El Ejecutivo Nacional quedaautorizado a aumentar o disminuirmediante decreto reglamentario yhasta en un 50% los impuestosestablecidos en los artículos 10, 11,12 y 13 de esta ley, para lo cualdeberá solicitar la aprobación previade las Comisiones de Finanzas delSenado y de la Cámara de diputados.
Artículo 2. El ejercicio de la industriay del comercio del alcohol etílico yespecies alcohólicas quedan gravadoscon los impuestos que establece laley.
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezueladividendos, sean éstos enefectivo, especie o en accionesde sociedades de distribución deutilidades de sociedadesanónimas o en comandita poracciones ni las personas yempresas unipersonales sujetasal Impuesto sobre las Utilidadesde las Empresas;
d) Los sueldos, salarios, jornales,sobresueldos, horas extras,categorizaciones,participaciones, asignaciones,emolumentos, primas, premios,bonos de cualquier clase odenominación, dietas,gratificaciones, bonificaciones,comisiones, compensaciones endinero o en especie, incluidaslasa asignaciones por alquiler,vivienda y otros, viáticos, gastosde representación, y en generaltoda retribución ordinaria oextraordinaria, suplementaria o adestajo;
e) Los honorarios de directores ysíndicos de sociedadesanónimas y en comandita poracciones y los sueldos de sociosde todo otro tipo de sociedades ydel único dueño de empresasunipersonales; y
f ) Todo otro ingreso de carácterhabitual no sujeto al Impuestosobre las Utilidades de lasEmpresas, establecido por eltítulo III de esta Ley.
IMPUESTO A LOS CONSUMOSESPECIFICOS.
Artículo 79 de la ley 483.Créase en todo el territorio delpaís un impuesto que sedenominará Impuesto a losConsumos Específicos, que seaplicará sobre:a) Las ventas de bienes
muebles, situados ocolocados en el territorio delpaís, que se indican en elanexo al presente artículo,efectuadas por los sujetos
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezueladefinidos en el artículo 81.El reglamento establecerálas partidas arancelarias enfunción a la nomenclaturaque corresponda a losbienes incluidos en el anexomencionado.
b) Las importacionesdefinitivas de bienesmuebles que se indican enel anexo a que se refiere elinciso precedente.
IMPUESTO ESPECIAL A LOSHIDROCARBUROS Y SUSDERIVADOS.Artículo 108. Ley N° 843 Textoordenado.Objeto. Es objeto de este impuesto lacomercialización en el mercadointerno de hidrocarburos o susderivados, sean estos producidosinternamente o importados.
BASE IMPONIBLE
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaArtículo 24. Ley 843 (Régimencomplementario al Impuesto alValor Agregado). Se consideraingreso al valor o monto total envalores monetarios o en especiepercibidos por cualquiera de losconceptos a que se refiere el artículo19 de esta ley.
Artículo 25 Ley 843 (Régimencomplementario al impuesto alvalor agregado). A los fines de losingresos por concepto deremuneraciones obtenidas en relaciónde dependencia, no integran la basede cálculo de este impuesto lascotizaciones destinadas al régimen deseguridad social y otras cotizacionesdispuestas por leyes sociales.Así mismo, no se encuentrancomprendidos por este impuesto losbeneficios sociales pagados deacuerdo a las disposiciones legalesvigentes en la materia.
Artículo 189. Ley 223/95. Basegravable (Cervezas, sifones yrefajos).La base gravable de este impuestoestá constituida por el precio de ventaal detallista.En el caso de la producción nacional,los productos deberán señalar preciospara la venta de cervezas, sifones,refajos y mezclas de bebidas fermen-tadas con bebidas no alcohólicas a losvendedores al detal, de acuerdo conla calidad y contenido de las mismas,para cada una de las capitales dedepartamento donde se encuentrenubicadas fábricas productoras. Dichosprecios serán el resultado de sumarlos siguientes factores:a) El precio de la venta al detallista,
el cual se define como el preciofacturado a los expendedores enla capital de departamento dondeestá situada la fábrica, excluidoel impuesto al consumo, y
Artículo 72. Base imponible.La base imponible de los productossujetos al ICE de producción nacional,se determinará sumando al precio ex–fábrica los costos y márgenes decomercialización, suma que no podráser inferior al precio de venta alpúblico fijado por el fabricante o porlas autoridades competentes si fuereel caso, menos el IVA y el ICE. A estabase imponible se aplicarán las tarifasad-valorem que se establecen en estaley. Al 31 de diciembre de cada año, ocada vez que se introduzca unamodificación al precio, los fabricantesnotificarán a la Dirección General deRentas la nueva base imponible y losprecios de venta al público fijadospara los productos elaborados porellos.Para los productos importados sujetosal ICE, incluyendo los casosespeciales a que se refiere el artículo58 de esta ley, excepto cigarrillos, la
Artículo 55. Sistemas de aplicacióndel impuesto.El impuesto se aplicará bajo dossistemas:a) Al valor, para los bienes
contenidos en el literal A delapéndice IV y los juegos de azary apuestas, con excepción de lasmáquinas tragamonedas y otrosaparatos electrónicos queentreguen premios canjeablespor dinero.
b) Específico, para los bienescontenidos en el apéndicetercero, literal B del apéndice IVy máquinas tragamonedas yotros aparatos electrónicos queentreguen premios canjeablespor dinero.
Artículo 56. Conceptos com-prendidos en la base imponible.La base imponible está constituida enel:
Artículo 9. Ley de Impuesto sobrealcoholes y especies alcohólicas.A los efectos de esta ley laconcentración alcohólica se medirá engrados centesimales o Gay-Lusac,que se expresarán con el símboloG.L., y la concentración de los mostosen grados Brix. La temperatura dereferencia para medir volúmenes dealcohol y especies alcohólicas será dequince grados centígrados (15° C) ypara los mostos será de veinte gradoscentígrados (20° C). El Ministerio deHacienda, por vía reglamentariapodrá modificar las temperaturas dereferencia, cuando las normasinternacionales o el interés nacionalasí lo justifique; así mismo medianteresolución dictará las normas quedeben regir en los cálculosalcoholimétricos derivados de laaplicación de esta ley.
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Artículo 26 Ley 843 (Régimencomplementario al impuesto alvalor agregado). Los sujetos pasivosque perciban ingresos en relación dedependencia, en cada periodo fiscal,podrán deducir, al concepto demínimo no imponible, el montoequivalente a dos salarios mínimosnacionales.
Artículo 27 (Ley 843. Régimencomplementario al Impuesto alValor Agregado). En el caso decontratos anticréticos se consideraingreso el 10% anual del monto de laoperación. El poder Ejecutivoreglamentará la forma y plazos parasu determinación y pago.
Artículo 84. Ley 483 (Impuesto a losconsumos específicos).La base de cálculo estará constituidapor:I. Para productos gravados
por tasas porcentualessobre su precio neto deventa.
a) El precio neto de la venta debienes de producción local,consignado en la factura, notafiscal o documento equivalente,la que detallará en formaseparada el monto de esteimpuesto.
b) En el caso de bienes importadosla base imponible estará dadapor el valor CIF aduana,establecido por la liquidación o,en su caso, la reliquidaciónaceptada por la aduanarespectiva más el importe de losderechos e impuestos aduanerosy toda erogación necesaria paraefectuar el despacho aduanero.
El impuesto al valor agregado y esteimpuesto no forman parte de la basede cálculo.II. Para los productos gravados
con tasas específicas:a) Para las ventas en el mercado
interno, los volúmenes vendidos
b) El valor del impuesto al consumo.En caso de productos extranje-ros, el precio a la venta del deta-llista se determina como el valoren aduana de la mercancía,incluyendo los gravámenes aran-celarios, adicionado con un már-gen de comercialización equiva-lente al 30%.PAR. 1. No formarán parte de labase gravable el valor de losempaques y envases, seanretornables o no retornables.PAR. 2. En ningún caso, el im-puesto pagado por los productosextranjeros será inferior al pro-medio del impuesto que se causepor el consumo de cervezas,sifones, refajos y mezclas de be-bidas fermentadas con bebidasno alcohólicas, según el caso,producidos en Colombia.
Artículo 205. Ley 223/95. (Impuestoal consumo de licores, vinos,aperitivos y similares). Basegravable.Para los productos de graduaciónalcoholiométrica de 2.5° a 20° y demás de 35°, la base gravable estáconstituida por el precio de venta aldetallista, en la siguiente forma:a) Para los productos nacionales, el
precio de venta al detallista sedefine como el precio facturado alos expendedores en la capitaldel departamento donde estásituada la fábrica, excluido elimpuesto al consumo, y
b) Para los productos extranjeros,el precio de venta al detallista sedetermina como el valor enaduana de la mercancía,incluyendo los gravámenesarancelarios, adicionado con unmargen de comercializaciónequivalente a un 30%.
Para los productos de graduaciónalcoholiométrica de más de 20° yhasta 35°, la base gravable estáconstituida, para productos nacionalesy extranjeros, por el precio de venta al
base imponible se determinaráincrementando al valor ex aduana un110%o.El ICE no incluye el Impuesto al ValorAgregado y será pagado respecto delos productos mencionados en elartículo precedente, por el fabricante oimportador en una sola etapa.El precio de venta al público de losproductos sujetos a los Impuestos alos Consumos Especiales ICE, deberáfijar el fabricante en forma obligatoria,en un lugar visible del envase de cadauno de los productos gravados coneste impuesto, de conformidad con loque prescriba el reglamento.
a) Sistema al valor por:1. El valor de venta en la venta
de bienes.2. El valor CIF aduanero,
determinado conforme a lalegislación pertinente, máslos derechos de importaciónpagados por la operacióntra- tándose deimportaciones.
3. Para los efectos de juegosde azar y apuestas, conexcepción de máquinastragamonedas y otrosaparatos electrónicos queentreguen premioscanjeables por dinero, elimpuesto se aplicará sobrela diferencia resultante entreel ingreso total percibido enun mes por los juegos yapuestas, y el total depremios concedidos endicho mes.
b) Sistema específico, por el volumenvendido e importado expresado en lasunidades de medida, de acuerdo conlas condiciones establecidas pordecreto supremo refrendado por elMinisterio de Economía y Finanzas.
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelaexpresados en las unidades demedidas establecidas para cadaproducto en el anexo del artículo79, según la documentación.
Artículo 111. Ley 843. Textoordenado. Impuesto especial a loshidrocarburos y sus derivados.El impuesto se determinará aplicandocada producto derivado dehidrocarburos una tasa máxima de Bs.1.50 (UN BOLIVIANO 50/100) por litroo unidad de medida equivalente quecorresponda según la naturaleza delproducto, de acuerdo a lo queestablezca la reglamentación.
detal, según promedios por tipo deproductos determinados semestral-mente por el DANE.PAR. –En ningún caso el impuestopagado por los productos extranjerosserá inferior al promedio del impuestoque se cause por el consumo delicores, vinos, aperitivos y similares,según el caso, producidos enColombia.
Artículo 210. Ley 223/95. (Impuestoal consumo de cigarrillos y tabacoelaborado). Base gravable.La base gravable de este impuestoestá constituida por el precio de ventaal detallista, en la siguiente forma:a) Para los productos nacionales, el
precio de venta al detallista sedefine como el precio defacturado a los expendedores enla capital de departamentodonde está situada la fábrica,excluido el impuesto al consumo,y
b) Para los productos extranjeros elprecio del impuesto a las ventasal detallista se determina comoel valor en aduana de lamercancía, incluyendo losgravámenes arancelariosadicionado con un margen decomercialización equivalente al30%.
PAR. En ningún caso el impuestopagado por los productos extranjerosserá inferior al promedio del impuestoque se cause por el consumo decigarrillos y tabaco elaborado, de igualo similar clase, según el caso,producidos en Colombia.
EXONERACIONES
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaArtículo 73. Estarán exentos delimpuesto a los consumos especialesel alcohol que se destine a laproducción farmacéutica y el alcohol yaguardiente que se destinen a laproducción de bebidas alcohólicas.
Artículo 20. Ley de Impuesto sobrealcoholes y bebidas alcohólicas.El Ejecutivo nacional queda facultadopara exonerar de impuestos lasbebidas alcohólicas de producciónnacional o importadas con destino al
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Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaLos productos destinados a laexportación estarán exentos delimpuesto a los consumos especiales.
Artículo 192. Reglamento a la ley derégimen tributario interno.Están exentos del ICE, el alcohol quese destine a la producción defármacos y cosméticos, así como elalcohol y el aguardiente sin rectificarque se destinen a la producción debebidas alcohólicas.Igualmente están exentos del ICE, losproductos destinados a la exportación.Las importaciones de mostos, jarabes,esencias o concentrados o decualquier otra materia prima destinadaa la fabricación de productos gravadoscon el ICE, no causan este impuesto anivel exaduana, puesto que el tributose causa con ocasión de latransferencia del producto terminadopor parte del productor. La DirecciónGeneral de Aduanas reportará a laDirección General de Rentas,semestralmente hasta el 20 de julio y20 de enero de cada año, los valoresy cantidades de las importaciones quecada empresa haya realizado en elperiodo inmediato anterior,específicando el número de RUC y dela patente de funcionamientorespectiva.
uso y consumo personal de losfuncionarios diplomáticos o misionesde la misma índole acreditados ante elGobierno Nacional, bajo condicionesde reciprocidad.
Artículo 21. Las especies alcohólicasreexportadas podrán ser exoneradasdel impuesto, conforme se determineen el reglamento de esta ley.
Artículo 22. El Ejecutivo nacional estáfacultado para acordar la exoneracióntotal o parcial de los impuestos quegravan las especies alcohólicasextranjeras, cuando estén destinadasa expendios ubicados en el territoriobajo el régimen de Zona Franca oPuerto Libre, o cuando sean vendidascon destino a buques o aeronavesque toquen puertos venezolanos condestino al exterior.
Artículo 23. El Ejecutivo Nacionalpodrá exonerar total o parcialmente elimpuesto que grave el alcohol etílicoproducido en el país cuando vaya aser desnaturalizado a fin de hacerloimportable o no utilizable en laelaboración de bebidas o alimentos,cuando se destine a los institutosoficiales del Gobierno Nacional,Estados o Municipalidades, para usode institutos asistenciales, benéficos ode investigación, o cuando se utilicepara fines industriales que por sunaturaleza o condición requiera estebeneficio, conforme a los requisitosque establezca el Reglamento de estaLey.
Artículo 24. El Ministerio de HaciendaExonerará los impuestoscorrespondientes al alcohol etílico yespecies alcohólicas nacionales oimportadas desaparecidas poraccidentes suficientementecomprobados
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TARIFA
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaArtículo 30 Ley 483 (Régimencomplementario al Impuesto alValor Agregado).El impuesto correspondiente sedeterminará aplicando la alícuota deltrece (13%) sobre los ingresosdeterminados de acuerdo a loscapítulos IV y V de este título.En caso de que se dispusiera elincremento de la alícuota del Impuestoal Valor Agregado, en igual medida ycon los mismos alcances, se elevarála alícuota establecida en esteartículo.
Artículo 79 Ley 843 (Impuesto a losconsumos específicos).I. Productos gravados con tasas
porcentuales sobre su precio.Producto alícuota %- Cigarrillos rubios 50- Cigarrillos negros 50- Cigarros y tabacos para pipas
50- Vehículos automotores 18- Consumo doméstico o residen-
cial y comercial en general deenergía eléctrica superior a 200KW/hora/mes 20 (*)
Se excluye del Impuesto al Consumode Energía Eléctrica al consumoindustrial. Así mismo se exime de esteimpuesto al consumo de energíaeléctrica que no sea generada porfuente hidráulica o a gas y la adquiridade fuente externa.En el caso de vehículos automotoresde pasajeros y carga de altacapacidad de volumen y tonelaje, deacuerdo a los límites que defina elreglamento, el impuesto sedeterminará aplicando una tasa del10% (diez por ciento).
II. Productos gravados con tasasespecíficas por unidad demedida:
Producto:• Bebidas refrescantes embotella-
das (excluidas aguas naturales y
Artículo 190. Ley 223/95. Tarifa.(Cervezas, sifones y refajos).Las tarifas de este impuesto son lassiguientes:Cervezas y sifones: 48%.Mezclas y refajos: 20%.PAR. Dentro de la tarifa del 48%aplicable a las cervezas y sifones,están comprendidos ocho (8) puntosporcentuales que corresponden alimpuesto sobre las ventas, el cual sedestinará a financiar el segundo ytercer nivel de atención en salud. Losproductores nacionales y el fondo –cuenta de impuestos al consumo deproductos extranjeros- girarándirectamente a los fondos odirecciones seccionales de salud y alfondo distrital de salud, según el caso,el porcentaje mencionado, dentro delos quince (15) días calendariosiguientes al vencimiento de cadaperiodo gravable.
Artículo 206. Ley 223/95. (Impuestoal consumo de licores, vinos,aperitivos y similares). Tarifas.Las tarifas de impuesto al consumo delicores, vinos, aperitivos y similares,fijadas de acuerdo con el grado decontenido alcohólico, son lassiguientes:De 2.5 grados hasta 15 grados, el20%.De más de 15 grados hasta 20grados, el 25%.De más de 20 grados hasta 35grados, el 35%.De más de 35 grados, el 40%.El grado de contenido alcohólico debeexpresarse en el envase y estarásujeto a verificación técnica por elMinisterio de Salud, de oficio o porsolicitud de departamentos. Dichoministerio podrá delegar estacompetencia en entidades públicasespecializadas o podrá solicitar laobtención de peritazgo técnico departiculares.
Artículo 78. Están gravados con elimpuesto a los consumos especialeslos siguientes bienes:Grupo I Tarifa1. Cigarrillos
Rubio 75%Negro 18%
2. Cerveza 30%3.Bebidas gaseosas 10%4. Alcohol y productos alcohólicosdistintos a la cerveza 26%
Grupo II Tarifa1. Vehículos motorizados detransporte terrestre de hasta 3.5toneladas de carga. 5%2. Aviones, avionetas y helicópteros,motos acuáticas, tricares, cuadrones,yates y barcos de recreo10%
A. Productos afectos al sistemavalor.
1. Productos afectos a tasa ceropor ciento:
• Vehículo automóvil usado de porlo menos un año de antigüedad yde no más de 2000 centímetroscúbicos de cilindrada, importadode conformidad con el decretoley 26117.
• Vehículos usados que hayan sidoreacondicionados o reparados enlos CETICOS.
2. Productos afectos a la tasa deldiez por ciento.
• Agua mineral natural o mineralmedicinal.
3. Productos afectos a la tasa del17%.
• Aguas minerales artificiales.• Aguas gaseadas.• Agua, incluida el agua mineral y
la gasificada, azucarada,edulcorada de otro modo oaromatizada.
4. Productos afectos a la tasa del20%.
• Vinos de uva.• Vermuts y otros vinos de uva
preparados con plantas osustancias aromáticas.
• Sidra, perada, aguamiel y demásbebidas fermentadas.
• Alcohol etílico sin desnaturalizar.• Aguardientes de vino o de orujo
de uvas; whisky; ron; y demásaguardientes de caña, gin yginebra; y los demás.
• Sólo: vehículos automóvilesusados, ensamblados para eltransporte colectivo de personas,con una capacidad proyectadade fábrica de más de 24asientos, incluido el delconductor.
Artículo 10. El impuesto sobre elalcohol etílico de producción nacionaly las especies alcohólicas deproducción nacional, obtenidas pordestilación o por preparación deproductos destilados, será de Bs. 9,00por cada litro de alcohol quecontengan referidos a 100° G.L.
Artículo 11. El impuesto sobre lacerveza nacional será de cuarentacéntimos (Bs. 0,40) por litro. Lasbebidas preparadas a base decerveza quedan sujetas al impuestoque establece el artículo 10. Losproductos de la malta y sus similaresque tengan un contenido de hasta 1°G.L. no están gravados conforme aesta ley.
Artículo 12. El vino de producciónnacional obtenido por la fermentaciónalcohólica total o parcial de jugo demosto de la uva u otras frutas, pagaráun impuesto de Bs. 0,10 por litrocuando su graduación alcohólica noexceda de 14° G.L. Así mismopagarán impuesto de Bs. 0,10 por litrolas mistelas elaboradas porfermentación y las sangrías sin adiciónde alcohol. Los vinos licorosos ocompuestos y las sangríasadicionadas de alcohol, de producciónnacional, pagarán un impuesto de Bs.6,00 por cada litro de alcohol quecontengan, referido a 100° G.L.
Artículo 13. El alcohol etílico yespecies alcohólicas que se importenpagarán el impuesto siguiente:1. Ron y aguardiente provenientes
de caña de azúcar Bs. 8,00 porlitro.
2. Los licores amargos, secos ydulces y otras bebidas no especi-ficadas a base de preparacionesde productos no provenientes defermentación, Bs. 9,00 por litro.
3. Brandy, coñac, güisqui o whisky,ginebra y otras bebidas
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelajugos naturales). Unidad de me-dida: litro. Bs. 0.15.
• Chicha de maíz. Unidad demedida: litro. Bs. 0.30.
• Alcoholes potables. Unidad demedida: litro. Bs. 0.60.
• Cervezas, singanis, vinos,aguardientes y licores. Unidad demedida: litro. Bs. 1.20.
Estas tasas se actualizaránanualmente en relación a la variacióndel tipo de cambio del boliviano conrelación al dólar estadounidense.Se establece que el impuesto a losconsumos específicos sobre la chichade maíz es de dominio tributariomunicipal. La Dirección General deImpuestos Internos fiscalizará lacorrecta aplicación de este impuesto,pudiendo intervenir para asegurar laeficacia del proceso recaudatorio,inclusive efectuando los cobros porcuenta del Gobierno municipal, sincosto para el mismo.
Artículo 211. Ley 223/95. (Impuestoal consumo de cigarrillos y tabacoelaborado). Tarifa.La tarifa del impuesto al consumo ytabaco elaborado es del 55%.PAR. –Los cigarrillos y tabacoelaborado, nacionales y extranjeros,están excluidos del impuesto sobre lasventas. El impuesto con destino aldeporte creado por la ley 30 de 1971continuará con una tarifa del 5% hastael primero de enero de 1998, fecha apartir de la cual entrará en plenavigencia lo establecido por la ley 181de 1995 al respecto con una tarifa deldiez por ciento (10%).A partir del primero de enero de 1996el recaudo del impuesto de que trataeste parágrafo será entregado a losdepartamentos y distrito capital condestino a cumplir con las finalidadesdel mismo.
5. Productos afectos a la tasa del30%.
• Sólo: vehículos automóvilesusados ensamblados para eltransporte colectivo de personascon una capacidad proyectadaen fábrica de hasta 24 asientos,incluido el del conductor.
• Vehículos automóviles usadosensamblados, proyectadosprincipalmente para el transportede personas.
• Camionetas pick up usadasensambladas de cabina simple odoble.
• Sólo: chasis cabinados usadosde camionetas pick up.
• Sólo: chasis cabinados usadosde camionetas pick up.
• Sólo: vehículos automóvilesusados ensamblados para eltransporte colectivo de personascon una capacidad proyectadaen fábrica de hasta 24 asientos,incluido el conductor.
• Sólo: vehículos automóvilesusados ensamblados proyectadoprincipalmente para el transportede personas.
• Camionetas pick-up usadasensambladas de cabina simple odoble.
• Sólo: chasis cabinados usadosde camionetas pick up.
Juegos de azar y apuestas:a) Loterías, bingos, rifas y sorteos
10%;b) Casinos de juego 5%;c) Eventos hípicos 2%.
B. Productos afectos a laaplicación de monto fijo.
• Cervezas S/1.41 por litro.• Cigarrillos de tabaco negro y
rubio S/0.05 por cigarrillo.
MAQUINAS TRAGAMONEDAS• Máquinas tragamonedas 15% UIT.• Otros aparatos electrónicos 15%
UIT.
alcohólicas no provenientes de lacaña no especificadas, Bs. 10,20por litro.
4. Alcohol etílico, Bs. 12, 00 por litro,referido a los 100° G.L.
5. Cerveza, Bs. 1,50 por litro.6. Vino obtenido por la fermentación
alcohólica del jugo o del mosto deuva, cuya graduación alcohólicano exceda de 14° G.L., Bs. 0,30por litro.
7. Los vinos cuya graduaciónalcohólica sobrepase de 14° G.L.,Bs. 1,50 por litro.
8. Vinos obtenidos por lafermentación de la pera omanzana, denominados sidra, degraduación alcohólica inferior a 7°G.L., Bs. 0,30 por litro.
9. Las materias primas alcohólicasdestinadas a la elaboración debebidas alcohólicas, Bs. 3,00 porcada litro de alcohol quecontengan referido a 100° G.L.
LEY DE REFORMA PARCIAL DE LALEY DEL IMPUESTO SOBREALCOHOL Y ESPECIESALCOHOLICAS.Artículo 1°. Se agrega un nuevoartículo distinguido con el numeral 18,el cual queda redactado así:
Artículo 18. Además de los impuestosestablecidos en los artículos 10, 11,12, 13 y 17 de la presente ley, lasbebidas alcohólicas de procedencianacional o importadas, quedan sujetasal pago de un impuesto equivalente ala cantidad que resulte de aplicar lossiguientes porcentajes sobre su preciode venta al público:8,50% Cerveza y vinos naturales.10,00% Otras bebidas hasta 50,0°G.L.Cuando las bebidas alcohólicas seexpendan en envases de diferentestamaños, se determinará el valorpromedio del precio de venta alpúblico del litro de la especie, a losfines de la aplicación del porcentajecorrespondiente.
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Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaEste impuesto será pagado por losproductores o importadores, dentro delos noventa (90) días continuos osiguientes a la expedición de lasbebidas alcohólicas de losestablecimientos de producción o desu retiro de la Aduana, según sea elcaso; salvo el correspondiente alúltimo trimestre del año, el cual secancelará a más tardar, el último díahábil de cada año.A los efectos de la aplicación delimpuesto, los interesados participarána la Administración de Hacienda de sujurisdicción, con quince (15) díashábiles de anticipación por lo menos,cualquier variación de los precios debebidas alcohólicas.
CERVEZAS
HECHO GENERADOR
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaIMPUESTO A LOS CONSUMOSESPECIFICOS.
Artículo 79 de la ley 483.Créase en todo el territorio delpaís un impuesto que sedenominará Impuesto a losConsumos Específicos, que seaplicará sobre:a) Las ventas de bienes
muebles, situados ocolocados en el territorio delpaís, que se indican en elanexo al presente artículo,efectuadas por los sujetosdefinidos en el artículo 81.El reglamento establecerálas partidas arancelarias enfunción a la nomenclaturaque corresponda a losbienes incluidos en el anexomencionado.
b) Las importacionesdefinitivas de bienesmuebles que se indican enel anexo a que se refiere elinciso precedente.
Artículo 186 L. 223/95. Hechogenerador (Cervezas, sifones yrefajos). Está constituido por el consumo en elterritorio nacional de cervezas,sifones, refajos y mezclas de bebidasfermentadas con bebidas noalcohólicas.No generan este impuesto lasexportaciones de cervezas, sifones,refajos y mezclas de bebidasfermentadas con bebidas noalcohólicas.
En el Impuesto a los ConsumosEspecíficos se regula de la siguientemanera:Artículo 74. Hecho generador. Elhecho generador en el caso deconsumos de bienes de producciónnacional será la transferencia, a títulooneroso o gratuito, efectuada por elfabricante. En el caso del consumo demercancías importadas, el hechogenerador será su desaduanización.
Artículo 50. Operaciones gravadas.El impuesto selectivo al consumograva:d) La venta en el país a nivel de
productor y la importación de losbienes especificados en losapéndices III y IV; y
e) La venta en el país por elimportador de los bienesespecificados en el literal A delapéndice cuatro.
f ) Los juegos de azar y lasapuestas, tales como loterías,bingos, rifas, sorteos, máquinastragamonedas y otros aparatoselectrónicos, casinos de juego yeventos hípicos.
Artículo 2. El ejercicio de la industriay del comercio del alcohol etílico yespecies alcohólicas quedan gravadoscon los impuestos que establece laley.
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CERVEZAS
SUJETO PASIVO
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaArtículo 81. Ley 843. (Impuesto alos consumos específicos).Son sujetos de este impuesto:a) Los fabricantes y/o las personas
naturales o jurídicas vinculadaseconómicamente a estos, deacuerdo a la definición dada en elartículo 83. A los fines de esteimpuesto se entiende que esfabricante toda persona natural ojurídica que elabora el productofinal detallado en el anexo al quese refiere el inciso a) del artículo79 de esta ley.En los casos de elaboración porcuenta de terceros, quienes en-comienden esas elaboraciones se-rán también sujetos del pago delimpuesto, pudiendo computarcomo pago a cuenta del mismo, elque hubiere sido pagado en laetapa anterior, exclusivamentecon relación a los bienes que ge-neran el nuevo hecho imponible.
b) Las personas naturales o jurídicasque realicen a nombre propioimportaciones definitivas.
Facúltase al poder ejecutivo aincorporar como sujetos pasivos deltributo a otros no previstos en laenumeración precedente, cuando seproduzcan distorsiones en lacomercialización o distribución deproductos gravados y que haganaconsejable extender la producción aotras etapas de su comercialización.
Artículo 187. Ley 223/95. Sujetospasivos (Cervezas, sifones yrefajos).Son sujetos pasivos o responsablesdel impuesto los productores, losimportadores y, solidariamente conellos, los distribuidores. Además, sonresponsables directos del impuestolos transportadores y losexpendedores al detal, cuando nopuedan justificar debidamente laprocedencia de los productos quetransportan o expenden.
Artículo 76. Sujetos pasivos. Sonsujetos pasivos del ICE:3. Las personas naturales y
sociedades fabricantes de bienesgravados con este impuesto; y,
Quienes realicen importaciones debienes gravados con este impuesto.
Artículo 53. Sujetos del impuesto.Son sujetos del impuesto en calidadde contribuyentes:e) Los productores o las empresas
vinculadas económicamente aestos, en las ventas realizadasen el país;
f ) Las personas que importen losbienes gravados; y
g) Los importadores y las empresasvinculadas económicamente aestos en las ventas que realicenen el país de bienes gravados.
h) Las entidades organizadoras ytitulares de autorizaciones dejuegos de azar y apuestas, a quese refiere el inciso c) del artículo50.
Artículo 43. Los adquirentes yarrendatarios de industrias yexpendios de alcohol o especiesalcohólicas responderánsolidariamente de las obligacionesfiscales de su antecesor, derivadas dela presente Ley.
CERVEZAS
BASE GRAVABLE
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaArtículo 84. Ley 483 (Impuesto a losconsumos específicos).La base de cálculo estará constituidapor:
Artículo 189. Ley 223/95. Basegravable (Cervezas, sifones yrefajos).La base gravable de este impuestoestá constituida por el precio de ventaal detallista.
Artículo 72. Base imponible.La base imponible de los productossujetos al ICE de producción nacional,se determinará sumando al precio ex–fábrica los costos y márgenes decomercialización, suma que no podrá
Artículo 55. Sistemas de aplicacióndel impuesto.El impuesto se aplicará bajo dossistemas:c) Al valor, para los bienes
contenidos en el literal A del
Artículo 11. El impuesto sobre lacerveza nacional será de cuarentacéntimos (Bs. 0,40) por litro. Lasbebidas preparadas a base decerveza quedan sujetas al impuestoque establece el artículo 10. Los
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Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaIII. Para los productos gravados
con tasas específicas:Para las ventas en el mercado interno,los volúmenes vendidos expresadosen las unidades de medidasestablecidas para cada producto en elanexo del artículo 79, según ladocumentación.
En el caso de la producción nacional,los productos deberán señalar preciospara la venta de cervezas, sifones,refajos y mezclas de bebidasfermentadas con bebidas noalcohólicas a los vendedores al detal,de acuerdo con la calidad y contenidode las mismas, para cada una de lascapitales de departamento donde seencuentren ubicadas fábricasproductoras. Dichos precios serán elresultado de sumar los siguientesfactores:c) El precio de la venta al detallista,
el cual se define como el preciofacturado a los expendedores enla capital de departamento dondeestá situada la fábrica, excluidoel impuesto al consumo, y
d) El valor del impuesto al consumo.En caso de productos extranjeros, elprecio a la venta del detallista sedetermina como el valor en aduana dela mercancía, incluyendo losgravámenes arancelarios, adicionadocon un margen de comercializaciónequivalente al 30%.PAR. 1. No formarán parte de la basegravable el valor de los empaques yenvases, sean retornables o noretornables.PAR. 2. En ningún caso, el impuestopagado por los productos extranjerosserá inferior al promedio del impuestoque se cause por el consumo decervezas, sifones, refajos y mezclasde bebidas fermentadas con bebidasno alcohólicas, según el caso,producidos en Colombia.
ser inferior al precio de venta alpúblico fijado por el fabricante o porlas autoridades competentes si fuereel caso, menos el IVA y el ICE. A estabase imponible se aplicarán las tarifasad-valorem que se establecen en estaley. Al 31 de diciembre de cada año, ocada vez que se introduzca unamodificación al precio, los fabricantesnotificarán a la Dirección General deRentas la nueva base imponible y losprecios de venta al público fijadospara los productos elaborados porellos.Para los productos importados sujetosal ICE, incluyendo los casosespeciales a que se refiere el artículo58 de esta ley, excepto cigarrillos, labase imponible se determinaráincrementando al valor ex aduana un110%o.El ICE no incluye el Impuesto al ValorAgregado y será pagado respecto delos productos mencionados en elartículo precedente, por el fabricante oimportador en una sola etapa.El precio de venta al público de losproductos sujetos a los Impuestos alos Consumos Especiales ICE, deberáfijar el fabricante en forma obligatoria,en un lugar visible del envase de cadauno de los productos gravados coneste impuesto, de conformidad con loque prescriba el reglamento.
apéndice IV y los juegos de azary apuestas, con excepción de lasmáquinas tragamonedas y otrosaparatos electrónicos queentreguen premios canjeablespor dinero.
d) Específico, para los bienescontenidos en el apéndicetercero, literal B del apéndice IVy máquinas tragamonedas yotros aparatos electrónicos queentreguen premios canjeablespor dinero.
Artículo 56. Conceptos comprendi-dos en la base imponible.La base imponible está constituida enel:b) Sistema al valor por:
1. El valor de venta en la ventade bienes.
2. El valor CIF aduanero,determinado conforme a lalegislación pertinente, máslos derechos de importaciónpagados por la operacióntra- tándose deimportaciones.
3. Para los efectos de juegosde azar y apuestas, conexcepción de máquinastragamonedas y otrosaparatos electrónicos queentreguen premioscanjeables por dinero, elimpuesto se aplicará sobrela diferencia resultante entreel ingreso total percibido enun mes por los juegos yapuestas, y el total depremios concedidos endicho mes.
b) Sistema específico, por el volumenvendido e importado expresado en lasunidades de medida, de acuerdo conlas condiciones establecidas pordecreto supremo refrendado por elMinisterio de Economía y Finanzas.
productos de la malta y sus similaresque tengan un contenido de hasta 1°G.L. no estrán gravados conforme aesta ley.
- 190 -
CERVEZAS
TARIFA
Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela• Cervezas, singanis, vinos,
aguardientes y licores. Unidad demedida: litro. Bs. 1.20.
Estas tasas se actualizaránanualmente en relación a la variacióndel tipo de cambio del boliviano conrelación al dólar estadounidense.
Artículo 190. Ley 223/95. Tarifa.(Cervezas, sifones y refajos).Las tarifas de este impuesto son lassiguientes:Cervezas y sifones: 48%.Mezclas y refajos: 20%.PAR. Dentro de la tarifa del 48%aplicable a las cervezas y sifones,están comprendidos ocho (8) puntosporcentuales que corresponden alimpuesto sobre las ventas, el cual sedestinará a financiar el segundo ytercer nivel de atención en salud. Losproductores nacionales y el fondo –cuenta de impuestos al consumo deproductos extranjeros- girarándirectamente a los fondos odirecciones seccionales de salud y alfondo distrital de salud, según el caso,el porcentaje mencionado, dentro delos quince (15) días calendariosiguientes al vencimiento de cadaperiodo gravable.
Artículo 78. Están gravados con elimpuesto a los consumos especialeslos siguientes bienes:Grupo I Tarifa2. Cerveza 30%
Según el literal B del nuevo apéndiceIV, no se determina por el sistema detarifa, sino de acuerdo con un montofijo, el cual corresponde a S/1.41 porlitro.
Artículo 11. El impuesto sobre lacerveza nacional será de cuarentacéntimos (Bs. 0,40) por litro. Lasbebidas preparadas a base decerveza quedan sujetas al impuestoque establece el artículo 10. Losproductos de la malta y sus similaresque tengan un contenido de hasta 1°G.L. no estrán gravados conforme aesta ley.
CIGARRILLOS
HECHO GENERADOR
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaIMPUESTO A LOS CONSUMOSESPECIFICOS.
Artículo 79 de la ley 843.Créase en todo el territorio delpaís un impuesto que se deno-minará Impuesto a los ConsumosEspecíficos, que se aplicarásobre:A) Las ventas de bienes
muebles, situados ocolocados en el territorio delpaís, que se indican en elanexo al presente artículo,efectuadas por los sujetosdefinidos en el artículo 81.El reglamento establecerálas partidas arancelarias enfunción a la nomenclaturaque corresponda a los
Artículo 207. Ley 223/95. (Impuestoal consumo de cigarrillos y tabacoelaborado). Hecho generador.Está constituida por el consumo decigarrillos y tabaco elaborado, en lajurisdicción de los departamentos.
Artículo 74. Hecho generador. Elhecho generador en el caso deconsumos de bienes de producciónnacional será la transferencia, a títulooneroso o gratuito, efectuada por elfabricante. En el caso del consumo demercancías importadas, el hechogenerador será su desaduanización.
Artículo 50. Operaciones gravadas.El impuesto selectivo al consumograva:c) La venta en el país a nivel de
productor y la importación de losbienes especificados en losapéndices III y IV; y
d) La venta en el país por elimportador de los bienesespecificados en el literal A delapéndice cuatro.
e) Los juegos de azar y lasapuestas, tales como loterías,bingos, rifas, sorteos, máquinastragamonedas y otros aparatoselectrónicos, casinos de juego yeventos hípicos.
Artículo 1. Los cigarrillos, tabacos ypicaduras para fumar, importados ode producción nacional destinadosal consumo en el país, serángravados con el impuesto que esta leyestablece. El Ejecutivo Nacionalqueda facultado para fijar el precio deventa de las especies a que se refiereesta ley y para aumentar o disminuirhasta un tercio los porcentajesestablecidos en el artículo 2° de estaley, mediante decreto reglamentario.En todo caso deberá mantenerse unequilibrio entre el precio de venta y lacarga impositiva. La autorización paraaumentar o disminuir hasta en untercio, el impuesto establecido en elartículo 2° de esta ley, será ejercidauna vez que haya sido oída la opinión
- 191 -
Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelabienes incluidos en el anexomencionado.
B) Las importaciones definiti-vas de bienes muebles quese indican en el anexo aque se refiere el incisoprecedente.
previa y favorable de las ComisionesPermanentes de Finanzas del Senadoy de la Cámara de Diputados.Artículo 3. El impuesto a que serefiere esta ley se causa al serproducida la especie y se haceexigible al ser retirada de losestablecimiento productores.A los efectos de este artículo, launidad de referencia será lacorrespondiente al envase menor enque el producto se venda al público,no obstante el control fiscal de laproducción se podrá determinar, ajuicio del Ministerio de Hacienda, porunidades de mayor magnitud.Artículo 4. No se causará el impuestocuando los cigarrillos y demás espe-cies gravadas de producción nacionalsean destinados a la exportación, o alconsumo en zonas francas o puertoslibres u otros territorios sujetos arégimen aduanero especial.
CIGARRILLOS
SUJETOS
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaArtículo 81. Ley 843. (Impuesto alos consumos específicos).Son sujetos de este impuesto:a) Los fabricantes y/o las personas
naturales o jurídicas vinculadaseconómicamente a estos, deacuerdo a la definición dada en elartículo 83. A los fines de esteimpuesto se entiende que esfabricante toda persona natural ojurídica que elabora el productofinal detallado en el anexo al quese refiere el inciso a) del artículo79 de esta ley.En los casos de elaboración porcuenta de terceros, quienesencomienden esas elaboracionesserán también sujetos del pagodel impuesto, pudiendo computarcomo pago a cuenta del mismo,el que hubiere sido pagado en laetapa anterior, exclusivamentecon relación a los bienes que
Artículo 208. Ley 223/95. (Impuestoal consumo de cigarrillos y tabacoelaborado). Sujetos pasivos.Son sujetos pasivos o responsablesdel impuesto los productores, losimportadores y, solidariamente conellos, los distribuidores. Además, sonresponsables directos lostransportadores y expendedores aldetal, cuando no puedan justificardebidamente la procedencia de losproductos que transportan oexpenden.
Artículo 76. Sujetos pasivos. Sonsujetos pasivos del ICE:
4. Las personas naturales ysociedades fabricantes debienes gravados con esteimpuesto; y,
Quienes realicen importaciones debienes gravados con este impuesto.
Artículo 53. Sujetos del impuesto.Son sujetos del impuesto en calidadde contribuyentes:a) Los productores o las empresas
vinculadas económicamente aestos, en las ventas realizadasen el país;
b) Las personas que importen losbienes gravados; y
c) Los importadores y las empresasvinculadas económicamente aestos en las ventas que realicenen el país de bienes gravados.
d) Las entidades organizadoras ytitulares de autorizaciones dejuegos de azar y apuestas, a quese refiere el inciso c) del artículo50.
Art. 10. Toda persona que decidadedicarse a la fabricación oimportación de cigarrillos, tabacos ypicaduras deberá previamenteinscribirse en el registro que al efectollevará el Ministerio de Hacienda. Elreglamento determinará la informaciónque debe suministrar el solicitante,
- 192 -
Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelageneran el nuevo hechoimponible.
b) Las personas naturales ojurídicas que realicen a nombrepropio importaciones definitivas.
Facúltase al poder ejecutivo aincorporar como sujetos pasivos deltributo a otros no previstos en laenumeración precedente, cuando seproduzcan distorsiones en lacomercialización o distribución deproductos gravados y que haganaconsejable extender la producción aotras etapas de su comercialización.
CIGARRILLOS
BASE IMPONIBLE
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaArtículo 84. Ley 483 (Impuesto a losconsumos específicos).La base de cálculo estará constituidapor:I. Para productos gravados
por tasas porcentualessobre su precio neto deventa.
a) El precio neto de la venta debienes de producción local,consignado en la factura, notafiscal o documento equivalente,la que detallará en formaseparada el monto de esteimpuesto.
b) En el caso de bienes importadosla base imponible estará dadapor el valor CIF aduana,establecido por la liquidación o,en su caso, la reliquidaciónaceptada por la aduanarespectiva más el importe de losderechos e impuestos aduanerosy toda erogación necesaria paraefectuar el despacho aduanero.
El impuesto al valor agregado y esteimpuesto no forman parte de la basede cálculo.
Artículo 210. Ley 223/95. (Impuestoal consumo de cigarrillos y tabacoelaborado). Base gravable.La base gravable de este impuestoestá constituida por el precio de ventaal detallista, en la siguiente forma:c) Para los productos nacionales, el
precio de venta al detallista sedefine como el precio defacturado a los expendedores enla capital de departamentodonde está situada la fábrica,excluido el impuesto al consumo,y
d) Para los productos extranjeros elprecio del impuesto a las ventasal detallista se determina comoel valor en aduana de lamercancía, incluyendo losgravámenes arancelariosadicionado con un margen decomercialización equivalente al30%.
PAR. En ningún caso el impuestopagado por los productos extranjerosserá inferior al promedio del impuestoque se cause por el consumo decigarrillos y tabaco elaborado, de igualo similar clase, según el caso,producidos en Colombia.
Artículo 72. Base imponible.La base imponible de los productossujetos al ICE de producción nacional,se determinará sumando al precio ex–fábrica los costos y márgenes decomercialización, suma que no podráser inferior al precio de venta alpúblico fijado por el fabricante o porlas autoridades competentes si fuereel caso, menos el IVA y el ICE. A estabase imponible se aplicarán las tarifasad-valorem que se establecen en estaley. Al 31 de diciembre de cada año, ocada vez que se introduzca unamodificación al precio, los fabricantesnotificarán a la Dirección General deRentas la nueva base imponible y losprecios de venta al público fijadospara los productos elaborados porellos.Para los productos importados sujetosal ICE, incluyendo los casosespeciales a que se refiere el artículo58 de esta ley, excepto cigarrillos, labase imponible se determinaráincrementando al valor ex aduana un110%o.El ICE no incluye el Impuesto al ValorAgregado y será pagado respecto delos productos mencionados en elartículo precedente, por el fabricante oimportador en una sola etapa.
Artículo 50. Operaciones gravadas.El impuesto selectivo al consumograva:a) La venta en el país a nivel de
productor y la importación de losbienes especificados en losapéndices III y IV; y
b) La venta en el país por elimportador de los bienesespecificados en el literal A delapéndice cuatro.
c) Los juegos de azar y lasapuestas, tales como loterías,bingos, rifas, sorteos, máquinastragamonedas y otros aparatoselectrónicos, casinos de juego yeventos hípicos.
Art. 2. El impuesto sobre cigarrillos sefija en el cuarenta y cinco por ciento(45%) del precio de venta al públicode la especie.El impuesto sobre tabacos y picaduraspara fumar se fija en el treinta porciento (30%) del precio de venta alpúblico.
- 193 -
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaEl precio de venta al público de losproductos sujetos a los Impuestos alos Consumos Especiales ICE, deberáfijar el fabricante en forma obligatoria,en un lugar visible del envase de cadauno de los productos gravados coneste impuesto, de conformidad con loque prescriba el reglamento.
CIGARRILLOS
TARIFA
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaII. Productos gravados con
tasas porcentuales sobre suprecio.
Producto alícuota %- Cigarrillos rubios 50- Cigarrillos negros 50- Cigarros y tabacos
para pipas 50
Artículo 211. Ley 223/95. (Impuestoal consumo de cigarrillos y tabacoelaborado). Tarifa.La tarifa del impuesto al consumo ytabaco elaborado es del 55%.PAR. –Los cigarrillos y tabacoelaborado, nacionales y extranjeros,están excluidos del impuesto sobre lasventas. El impuesto con destino aldeporte creado por la ley 30 de 1971continuará con una tarifa del 5% hastael primero de enero de 1998, fecha apartir de la cual entrará en plenavigencia lo establecido por la ley 181de 1995 al respecto con una tarifa deldiez por ciento (10%).A partir del primero de enero de 1996el recaudo del impuesto de que trataeste parágrafo será entregado a losdepartamentos y distrito capital condestino a cumplir con las finalidadesdel mismo.
Artículo 78. Están gravados con elimpuesto a los consumos especialeslos siguientes bienes:Grupo I Tarifa2. Cigarrillos
Rubio 75%Negro 18%
C. Productos afectos a laaplicación de monto fijo.
• Cigarrillos de tabaco negro yrubio S/0.05 por cigarrillo.
Artículo 2. El impuesto sobrecigarrillos, se fija en el cuarenta ycinco por ciento (45%) del precio deventa al público de la especie.El impuesto sobre tabacos y picaduraspara fumar se fija en el treinta porciento (30%) del precio de venta alpúblico.Parágrafo único. El ejecutivo Nacionalpodrá exonerar total o parcialmentedel pago de los impuestos previstos,los tabacos de producción nacional,elaborados por la pequeña y medianaindustria siempre y cuando cumplancon las condiciones que fijepreviamente el Ejecutivo Nacional.
VINOS Y LICORES
HECHO GENERADOR
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaArtículo 79 de la ley 483.Créase en todo el territorio delpaís un impuesto que sedenominará Impuesto a losConsumos Específicos, que seaplicará sobre:a) Las ventas de bienes
muebles, situados ocolocados en el territorio delpaís, que se indican en el
Artículo 202. Ley 223/95. (Impuestoal consumo de licores, vinos,aperitivos, y similares) Hechogenerador.Está constituido por el consumo delicores, vinos, aperitivos, y similares,en la jurisdicción de losdepartamentos.
Artículo 74. Hecho generador. Elhecho generador en el caso deconsumos de bienes de producciónnacional será la transferencia, a títulooneroso o gratuito, efectuada por elfabricante. En el caso del consumo demercancías importadas, el hechogenerador será su desaduanización.
Artículo 50. Operaciones gravadas.El impuesto selectivo al consumograva:
c) La venta en el país a nivelde productor y laimportación de los bienesespecificados en losapéndices III y IV; y
d) La venta en el país por elimportador de los bienes
Artículo 1. El alcohol etílico y lasespecies alcohólicas de producciónnacional o importadas, destinadas alconsumo en el país, quedan sujetas alimpuesto que establece esta ley.El Ejecutivo Nacional quedaautorizado a aumentar o disminuirmediante decreto reglamentario yhasta en un 50% los impuestosestablecidos en los artículos 10, 11,
- 194 -
Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelaanexo al presente artículo,efectuadas por los sujetosdefinidos en el artículo 81.El reglamento establecerálas partidas arancelarias enfunción a la nomenclaturaque corresponda a losbienes incluidos en el anexomencionado.
b) Las importaciones definiti-vas de bienes muebles quese indican en el anexo aque se refiere el incisoprecedente.
especificados en el literal Adel apéndice cuatro.
e) Los juegos de azar y lasapuestas, tales comoloterías, bingos, rifas,sorteos, máquinastragamonedas y otrosaparatos electrónicos,casinos de juego y eventoshípicos.
12 y 13 de esta ley, para lo cualdeberá solicitar la aprobación previade las Comisiones de Finanzas delSenado y de la Cámara de diputados.
Artículo 2. El ejercicio de la industriay del comercio del alcohol etílico yespecies alcohólicas quedan gravadoscon los impuestos que establece laley.
VINOS Y LICORES
SUJETOS
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaArtículo 81. Ley 843. (Impuesto alos consumos específicos).Son sujetos de este impuesto:
a) Los fabricantes y/o las perso-nas naturales o jurídicas vin-culadas económicamente aestos, de acuerdo a la defini-ción dada en el artículo 83. Alos fines de este impuesto seentiende que es fabricantetoda persona natural o jurídicaque elabora el producto finaldetallado en el anexo al quese refiere el inciso a) delartículo 79 de esta ley.
En los casos de elaboración porcuenta de terceros, quienesencomienden esas elaboracionesserán también sujetos del pagodel impuesto, pudiendo computarcomo pago a cuenta del mismo,el que hubiere sido pagado en laetapa anterior, exclusivamentecon relación a los bienes quegeneran el nuevo hechoimponible.b) Las personas naturales o ju-
rídicas que realicen a nom-bre propio importacionesdefinitivas.
Artículo 203. Ley 223/95. (Impuestoal consumo de licores, vinos,aperitivos y similares). Sujetospasivos. Son sujetos pasivos oresponsables del impuesto los produc-tores, importadores y, solidariamentecon ellos, los distribuidores. Además,son responsables directos lostransportadores y expendedores aldetal, cuando no puedan justificardebidamente la procedencia de losproductos que transportan o venden.
Artículo 76. Sujetos pasivos. Sonsujetos pasivos del ICE:
5. Las personas naturales ysociedades fabricantes debienes gravados con esteimpuesto; y,
Quienes realicen importaciones debienes gravados con este impuesto.
Artículo 53. Sujetos del impuesto.Son sujetos del impuesto en calidadde contribuyentes:1) Los productores o las empresas
vinculadas económicamente aestos, en las ventas realizadasen el país;
2) Las personas que importen losbienes gravados; y
3) Los importadores y las empresasvinculadas económicamente aestos en las ventas que realicenen el país de bienes gravados.
4) Las entidades organizadoras ytitulares de autorizaciones dejuegos de azar y apuestas, a quese refiere el inciso c) del artículo50.
Artículo 43. Los adquirentes yarrendatarios de industrias yexpendios de alcohol o especiesalcohólicas responderánsolidariamente de las obligacionesfiscales de su antecesor, derivadas dela presente Ley.
- 195 -
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaFacúltase al poder ejecutivo aincorporar como sujetos pasivos deltributo a otros no previstos en laenumeración precedente, cuando seproduzcan distorsiones en lacomercialización o distribución deproductos gravados y que haganaconsejable extender la producción aotras etapas de su comercialización.
VINOS Y LICORES
BASE GRAVABLE
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaArtículo 84. Ley 483 (Impuesto a losconsumos específicos).La base de cálculo estará constituidapor:II.Para los productos gravados contasas específicas:Para las ventas en el mercado interno,los volúmenes vendidos expresadosen las unidades de medidasestablecidas para cada producto en elanexo del artículo 79, según ladocumentación.
Artículo 205. Ley 223/95. (Impuestoal consumo de licores, vinos,aperitivos y similares). Basegravable.Para los productos de graduaciónalcoholiométrica de 2.5° a 20° y demás de 35°, la base gravable estáconstituida por el precio de venta aldetallista, en la siguiente forma:c) Para los productos nacionales, el
precio de venta al detallista sedefine como el precio facturado alos expendedores en la capitaldel departamento donde estásituada la fábrica, excluido elimpuesto al consumo, y
d) Para los productos extranjeros,el precio de venta al detallista sedetermina como el valor enaduana de la mercancía,incluyendo los gravámenesarancelarios, adicionado con unmargen de comercializaciónequivalente a un 30%.
Para los productos de graduaciónalcoholiométrica de más de 20° yhasta 35°, la base gravable estáconstituida, para productos nacionalesy extranjeros, por el precio de venta aldetal, según promedios por tipo deproductos determinadossemestralmente por el DANE.PAR. –En ningún caso el impuestopagado por los productos extranjerosserá inferior al promedio del impuestoque se cause por el consumo de
Artículo 72. Base imponible.La base imponible de los productossujetos al ICE de producción nacional,se determinará sumando al precio ex–fábrica los costos y márgenes decomercialización, suma que no podráser inferior al precio de venta alpúblico fijado por el fabricante o porlas autoridades competentes si fuereel caso, menos el IVA y el ICE. A estabase imponible se aplicarán las tarifasad-valorem que se establecen en estaley. Al 31 de diciembre de cada año, ocada vez que se introduzca unamodificación al precio, los fabricantesnotificarán a la Dirección General deRentas la nueva base imponible y losprecios de venta al público fijadospara los productos elaborados porellos.Para los productos importados sujetosal ICE, incluyendo los casosespeciales a que se refiere el artículo58 de esta ley, excepto cigarrillos, labase imponible se determinaráincrementando al valor ex aduana un110%o.El ICE no incluye el Impuesto al ValorAgregado y será pagado respecto delos productos mencionados en elartículo precedente, por el fabricante oimportador en una sola etapa.El precio de venta al público de losproductos sujetos a los Impuestos alos Consumos Especiales ICE, deberáfijar el fabricante en forma obligatoria,
Artículo 55. Sistemas de aplicacióndel impuesto.El impuesto se aplicará bajo dossistemas:a. Al valor, para los bienes
contenidos en el literal A delapéndice IV y los juegos de azary apuestas, con excepción de lasmáquinas tragamonedas y otrosaparatos electrónicos queentreguen premios canjeablespor dinero.
b. Específico, para los bienescontenidos en el apéndicetercero, literal B del apéndice IV ymáquinas tragamonedas y otrosaparatos electrónicos queentreguen premios canjeablespor dinero.
Artículo 56. Conceptos comprendi-dos en la base imponible.La base imponible está constituida enel:a) Sistema al valor por:
1) El valor de venta en la ventade bienes.
2) El valor CIF aduanero,determinado conforme a lalegislación pertinente, máslos derechos de importaciónpagados por la operacióntra- tándose deimportaciones.
3) Para los efectos de juegosde azar y apuestas, con
Se paga un impuesto de montoespecífico por litro.
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelalicores, vinos, aperitivos y similares,según el caso, producidos enColombia.
en un lugar visible del envase de cadauno de los productos gravados coneste impuesto, de conformidad con loque prescriba el reglamento.
excepción de máquinastragamonedas y otrosaparatos electrónicos queentreguen premioscanjeables por dinero, elimpuesto se aplicará sobrela diferencia resultante entreel ingreso total percibido enun mes por los juegos yapuestas, y el total depremios concedidos endicho mes.
b) Sistema específico, por el volumenvendido e importado expresado en lasunidades de medida, de acuerdo conlas condiciones establecidas pordecreto supremo refrendado por elMinisterio de Economía y Finanzas.
VINOS Y LICORES
TARIFA
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaArtículo 79 Ley 843 (Impuesto a losconsumos específicos). Productos gravados con tasasespecíficas por unidad de medida:.• Chicha de maíz. Unidad de
medida: litro. Bs. 0.30.• Alcoholes potables. Unidad de
medida: litro. Bs. 0.60.• Cervezas, singanis, vinos,
aguardientes y licores. Unidad demedida: litro. Bs. 1.20.
Estas tasas se actualizaránanualmente en relación a la variacióndel tipo de cambio del boliviano conrelación al dólar estadounidense.
Artículo 206. Ley 223/95. (Impuestoal consumo de licores, vinos,aperitivos y similares). Tarifas.Las tarifas de impuesto al consumo delicores, vinos, aperitivos y similares,fijadas de acuerdo con el grado decontenido alcohólico, son lassiguientes:De 2.5 grados hasta 15 grados, el20%.De más de 15 grados hasta 20grados, el 25%.De más de 20 grados hasta 35grados, el 35%.De más de 35 grados, el 40%.El grado de contenido alcohólico debeexpresarse en el envase y estarásujeto a verificación técnica por elMinisterio de Salud, de oficio o porsolicitud de departamentos. Dichoministerio podrá delegar estacompetencia en entidades públicasespecializadas o podrá solicitar laobtención de peritazgo técnico departiculares.
Artículo 78. Están gravados con elimpuesto a los consumos especialeslos siguientes bienes:4. Alcohol y productos alcohólicosdistintos a la cerveza 26%
D. Productos afectos al sistemavalor.
4) Productos afectos a latasa del 20%.
• Vinos de uva.• Vermuts y otros vinos de uva
preparados con plantas osustancias aromáticas.
• Sidra, perada, aguamiel y demásbebidas fermentadas.
• Alcohol etílico sin desnaturalizar.• Aguardientes de vino o de orujo
de uvas; whisky; ron; y demásaguardientes de caña, gin yginebra; y los demás.
Artículo 10. El impuesto sobre elalcohol etílico de producción nacionaly las especies alcohólicas deproducción nacional, obtenidas pordestilación o por preparación deproductos destilados, será de Bs. 9,00por cada litro de alcohol quecontengan referidos a 100° G.L.
Artículo 11. El impuesto sobre lacerveza nacional será de cuarentacéntimos (Bs. 0,40) por litro. Lasbebidas preparadas a base decerveza quedan sujetas al impuestoque establece el artículo 10. Losproductos de la malta y sus similaresque tengan un contenido de hasta 1°G.L. no estrán gravados conforme aesta ley.
Artículo 12. El vino de producciónnacional obtenido por la fermentaciónalcohólica total o parcial de jugo demosto de la uva u otras frutas, pagaráun impuesto de Bs 0,10 por litrocuando su graduación alcohólica noexceda de 14° G.L. Así mismopagarán impuesto de Bs. 0,10 por litro
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelalas mistelas elaboradas porfermentación y las sangrías sin adiciónde alcohol. Los vinos licorosos ocompuestos y las sangríasadicionadas de alcohol, de producciónnacional, pagarán un impuesto de Bs.6,00 por cada litro de alcohol quecontengan, referido a 100° G.L.
Artículo 13. El alcohol etílico yespecies alcohólicas que se importenpagarán el impuesto siguiente:10. Ron y aguardiente provenientes
de caña de azúcar Bs. 8,00 porlitro.
11. Los licores amargos, secos ydulces y otras bebidas noespecificadas a base depreparaciones de productos noprovenientes de fermentación,Bs 9,00 por litro.
12. Brandy, coñac, güisqui o whisky,ginebra y otras bebidasalcohólicas no provenientes dela caña no especificadas, Bs.10,20 por litro.
13. Al cohol etílico, Bs 12, 00 porlitro, referido a los 100° G.L.
14. Cerveza, Bs. 1,50 por litro.15. Vino obtenido por la
fermentación alcohólica del jugoo del mosto de uva, cuyagraduación alcohólica no excedade 14° G.L., Bs. 0,30 por litro.
16. Los vinos cuya graduaciónalcohólica sobrepase de 14°G.L., Bs. 1,50 por litro.
17. Vinos obtenidos por lafermentación de la pera omanzana, denominados sidra,de graduación alcohólica inferiora 7° G.L., Bs. 0,30 por litro.
18. Las materias primas alcohólicasdestinadas a la elaboración debebidas alcohólicas, Bs. 3,00 porcada litro de alcohol quecontengan referido a 100° G.L.
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Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaLEY DE REFORMA PARCIAL DE LALEY DEL IMPUESTO SOBREALCOHOL Y ESPECIES ALCOHO-LICAS.Artículo 1°. Se agrega un nuevoartículo distinguido con el numeral 18,el cual queda redactado así:
Artículo 18. Además de los impuestosestablecidos en los artículos 10, 11,12, 13 y 17 de la presente ley, lasbebidas alcohólicas de procedencianacional o importadas, quedan sujetasal pago de un impuesto equivalente ala cantidad que resulte de aplicar lossiguientes porcentajes sobre su preciode venta al público:8,50% Cerveza y vinos naturales.10,00% Otras bebidas hasta 50,0°G.L.Cuando las bebidas alcohólicas seexpendan en envases de diferentestamaños, se determinará el valorpromedio del precio de venta alpúblico del litro de la especie, a losfines de la aplicación del porcentajecorrespondiente.Este impuesto será pagado por losproductores o importadores, dentro delos noventa (90) días continuos osiguientes a la expedición de lasbebidas alcohólicas de losestablecimientos de producción o desu retiro de la Aduana, según sea elcaso; salvo el correspondiente alúltimo trimestre del año, el cual secancelará a más tardar, el último díahábil de cada año.A los efectos de la aplicación delimpuesto, los interesados participarána la Administración de Hacienda de sujurisdicción, con quince (15) díashábiles de anticipación por lo menos,cualquier variación de los precios debebidas alcohólicas.
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HIDROCARBUROS Y DERIVADOS
HECHO GENERADOR
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaIMPUESTO ESPECIAL A LOSHIDROCARBUROS Y SUS DERIVA-DOS.Artículo 108. Ley N° 843 Textoordenado.Objeto. Es objeto de este impuesto lacomercialización en el mercadointerno de hidrocarburos o susderivados, sean estos producidosinternamente o importados.
SOBRETASA A LA GASOLINAMOTOR Y AL ACPM. (Impuestoterritorial). Ley 488 de 1998.Artículo 117. Autorízase a losmunicipios, distritos y departamentos,para adoptar la sobretasa a lagasolina motor extra y corriente en lascondiciones previstas en la presenteley.Créase como contribución nacional lasobretasa al ACPM. La sobretasa alACPM será del seis por ciento (6%).Será cobrada por la Nación ydistribuida en un cincuenta por ciento(50%) para el mantenimiento de la redvial nacional y otro cincuenta porciento (50%) para los departamentosincluidos el distrito capital con destinoal mantenimiento de la red vial. Labase gravable, el hecho generador, ladeclaración, el pago, la causación ylos otros aspectos técnicos serániguales a los de la sobretasa a lagasolina.
Artículo 118. Hecho generador.Está constituido por el consumo de lagasolina motor extra y corrientenacional o importada, en lajurisdicción de cada municipio, distritoy departamento.Para la sobretasa al ACPM, el hechogenerador está constituido por elconsumo de ACPM nacional oimportado, en la jurisdicción de cadadepartamento o en el distrito capitalde Santa Fe de Bogotá.No generan la sobretasa lasexportaciones de gasolina motor extray corriente o de ACPM.
Artículo 128. Sobretasa nacional.Establécese una sobretasa nacionaldel veinte por ciento (20%) sobre elprecio al público de la gasolina motorextra y corriente y del seis por ciento(6%) sobre el precio al público delACPM. Esta sobretasa nacional se
Artículo 50. Operaciones gravadas.El impuesto selectivo al consumograva:a) La venta en el país a nivel de
productor y la importación de losbienes especificados en losapéndices III y IV; y
b) La venta en el país por elimportador de los bienesespecificados en el literal A delapéndice cuatro.
c) Los juegos de azar y lasapuestas, tales como loterías,bingos, rifas, sorteos, máquinastragamonedas y otros aparatoselectrónicos, casinos de juego yeventos hípicos.
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelacobrará únicamente en los municipios,distritos y departamentos, donde nose haya adoptado la sobretasamunicipal, distrital, o departamental,según el caso, o cuando la sumatoriade las sobretasas adoptadas para lagasolina motor extra o corriente fuereinferior al veinte por ciento (20%).Para la sobretasa a la gasolina motorextra o corriente, la sobretasanacional será igual a la diferenciaentre la tarifa del veinte por ciento(20%) y a la sumatoria de las tarifasadoptadas por el respectivo concejo yasamblea, según el caso.En ningún caso, las sumas de lassobretasas sobre la gasolina motorextra o corriente, podrá ser superior alveinte por ciento (20%) del valor dereferencia de dicha gasolina.
HIDROCARBUROS
SUJETOS
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaArtículo 109. Ley 843. Texto orde-nado. Impuesto Especial a losHidrocarburos y sus Derivados.Son sujetos pasivos en este impuestolas personas naturales y jurídicas quecomercialicen en el mercado internohidrocarburos o sus derivados, seanestos producidos internamente oimportados.
Artículo 119. Responsables.Son responsables de la sobretasa losdistribuidores mayoristas de gasolinamotor extra y corriente y del ACPM,los productores e importadores. Ade-más son responsables directos delimpuesto los transportadores y ex-pendedores al detal, cuando no pue-dan justificar debidamente la proce-dencia de la gasolina que transporteno expendan y los distribuidores mino-ristas en cuanto al pago de la sobre-tasa de la gasolina y el ACPM a losdistribuidores mayoristas, productoreso importadores según el caso.
Artículo 120. Causación. La sobre-tasa se causa en el momento en elque el distribuidor mayorista, produc-tor o importador enajena la gasolinamotor extra o corriente o ACPM, aldistribuidor minorista o al consumidorfinal.Igualmente se causa en el momentoen que el distribuidor mayorista, pro-ductor o importador retira el bien parasu propio consumo.
Artículo 53. Sujetos del impuesto.Son sujetos del impuesto en calidadde contribuyentes:1) Los productores o las empresas
vinculadas económicamente aestos, en las ventas realizadasen el país;
2) Las personas que importen losbienes gravados; y
3) Los importadores y las empresasvinculadas económicamente aestos en las ventas que realicenen el país de bienes gravados.
4) Las entidades organizadoras ytitulares de autorizaciones dejuegos de azar y apuestas, a quese refiere el inciso c) del artículo50.
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HIDROCARBUROS Y DERIVADOS
BASE GRAVABLE/TARIFA
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaArtículo 111. Ley 843. Textoordenado. Impuesto especial a loshidrocarburos y sus derivados.El impuesto se determinará aplicandocada producto derivado dehidrocarburos una tasa máxima de Bs.1.50 (UN BOLIVIANO 50/100) por litroo unidad de medida equivalente quecorresponda según la naturaleza delproducto, de acuerdo a lo queestablezca la reglamentación.
Artículo 121. Base gravable.Está constituida por el valor dereferencia de venta al público de lagasolina motor tanto extra comocorriente y del ACPM, por galón, quecertifique mensualmente el Ministeriode Minas y Energía.Parágrafo. El valor de referencia seráúnico para cada tipo de producto.
Artículo 122. Tarifa municipal ydistrital. El consejo municipal odistrital, dentro de los noventa (90)días siguientes a la vigencia de estaley, fijará la tarifa de la sobretasa a lagasolina motor extra o corrienteaplicable en su jurisdicción, la cual nopodrá ser inferior al catorce por ciento(14%) ni superior al quince por ciento(15%).
Artículo 123. Tarifa departamental.La asamblea departamental, fijará latarifa de la sobretasa a la gasolinamotor extra o corriente aplicable en sujurisdicción, la cual no podrá serinferior al cuatro por ciento (4%) nisuperior al cinco por ciento (5%).Parágrafo. Para los fines de esteartículo, el departamento deCundinamarca no incluye al distritocapital de Santafé de Bogotá.La tarifa aplicable a la sobretasa a lagasolina motor extra o corriente en eldistrito capital de Santafé de Bogotá,podrá continuar siendo hasta el veintepor ciento (20%).
Nuevo apéndice III.Bienes afectos al impuestoselectivo al consumo.
Gasolina para motores
- Hasta 84 octanos S/1.87- Más de 84 hasta 90 octanos
S/2.45- Más de 90 hasta 95 octanos
S/2.69- Más de 95 octanos S/2.97- Kerosene S/0.52- Gasoils S/1.24- Gas de petróleo licuado S/0.52
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VEHICULOS AUTOMOTORES
HECHO GENERADOR
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaIMPUESTO A LOS CONSUMOSESPECIFICOS.
Artículo 79 de la ley 483.Créase en todo el territorio delpaís un impuesto que sedenominará Impuesto a losConsumos Específicos, que seaplicará sobre:c) Las ventas de bienes
muebles, situados ocolocados en el territorio delpaís, que se indican en elanexo al presente artículo,efectuadas por los sujetosdefinidos en el artículo 81.El reglamento establecerálas partidas arancelariasen función a lanomenclatura quecorresponda a los bienesincluidos en el anexomencionado.
Las importaciones definitivas debienes muebles que se indican en elanexo a que se refiere el incisoprecedente.
Artículo 74. Hecho generador. Elhecho generador en el caso deconsumos de bienes de producciónnacional será la transferencia, a títulooneroso o gratuito, efectuada por elfabricante. En el caso del consumo demercancías importadas, el hechogenerador será su desaduanización.
Artículo 50. Operaciones gravadas.El impuesto selectivo al consumograva:d) La venta en el país a nivel de
productor y la importación de losbienes especificados en losapéndices III y IV; y
e) La venta en el país por elimportador de los bienesespecificados en el literal A delapéndice cuatro.
f ) Los juegos de azar y lasapuestas, tales como loterías,bingos, rifas, sorteos, máquinastragamonedas y otros aparatoselectrónicos, casinos de juego yeventos hípicos.
VEHICULOS AUTOMOTORES
SUJETOS
Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela Artículo 81. Ley 843. (Impuesto a losconsumos específicos).Son sujetos de este impuesto:
c) Los fabricantes y/o laspersonas naturales ojurídicas vinculadaseconómicamente a estos,de acuerdo a la definicióndada en el artículo 83. A losfines de este impuesto seentiende que es fabricantetoda persona natural ojurídica que elabora el
Artículo 76. Sujetos pasivos. Sonsujetos pasivos del ICE:
1) Las personas naturales ysociedades fabricantes debienes gravados con esteimpuesto; y,
2) Quienes realicenimportaciones de bienesgravados con esteimpuesto.
Artículo 53. Sujetos del impuesto.Son sujetos del impuesto en calidadde contribuyentes:1) Los productores o las empresas
vinculadas económicamente aestos, en las ventas realizadasen el país;
2) Las personas que importen losbienes gravados; y
3) Los importadores y las empresasvinculadas económicamente aestos en las ventas que realicenen el país de bienes gravados.
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelaproducto final detallado enel anexo al que se refiere elinciso a) del artículo 79 deesta ley.
En los casos de elaboración porcuenta de terceros, quienesencomienden esas elaboracionesserán también sujetos del pagodel impuesto, pudiendo computarcomo pago a cuenta del mismo,el que hubiere sido pagado en laetapa anterior, exclusivamentecon relación a los bienes quegeneran el nuevo hechoimponible.d) Las personas naturales o
jurídicas que realicen anombre propioimportaciones definitivas.
Facúltase al poder ejecutivo aincorporar como sujetos pasivos deltributo a otros no previstos en laenumeración precedente, cuando seproduzcan distorsiones en lacomercialización o distribución deproductos gravados y que haganaconsejable extender la producción aotras etapas de su comercialización.
4) Las entidades organizadoras ytitulares de autorizaciones dejuegos de azar y apuestas, a quese refiere el inciso c) del artículo50.
VEHICULOS AUTOMOTORES
BASE GRAVABLE
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaArtículo 84. Ley 483 (Impuesto a losconsumos específicos).La base de cálculo estará constituidapor:III. Para productos gravados
por tasas porcentualessobre su precio neto deventa.
5) El precio neto de la venta debienes de producción local,consignado en la factura, notafiscal o documento equivalente,la que detallará en formaseparada el monto de esteimpuesto.
6) En el caso de bienes importadosla base imponible estará dada
Artículo 72. Base imponible.La base imponible de los productossujetos al ICE de producción nacional,se determinará sumando al precio ex–fábrica los costos y márgenes decomercialización, suma que no podráser inferior al precio de venta alpúblico fijado por el fabricante o porlas autoridades competentes si fuereel caso, menos el IVA y el ICE. A estabase imponible se aplicarán las tarifasad-valorem que se establecen en estaley. Al 31 de diciembre de cada año, ocada vez que se introduzca unamodificación al precio, los fabricantesnotificarán a la Dirección General deRentas la nueva base imponible y los
Artículo 55. Sistemas de aplicacióndel impuesto.El impuesto se aplicará bajo dossistemas:a) Al valor, para los bienes
contenidos en el literal A delapéndice IV y los juegos de azary apuestas, con excepción de lasmáquinas tragamonedas y otrosaparatos electrónicos queentreguen premios canjeablespor dinero.
b) Específico, para los bienescontenidos en el apéndicetercero, literal B del apéndice IV ymáquinas tragamonedas y otrosaparatos electrónicos que
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelapor el valor CIF aduana,establecido por la liquidación o,en su caso, la reliquidaciónaceptada por la aduanarespectiva más el importe de losderechos e impuestos aduanerosy toda erogación necesaria paraefectuar el despacho aduanero.
El impuesto al valor agregado y esteimpuesto no forman parte de la basede cálculo.IV. Para los productos gravados
con tasas específicas:Para las ventas en el mercado interno,los volúmenes vendidos expresadosen las unidades de medidasestablecidas para cada producto en elanexo del artículo 79, según ladocumentación.
precios de venta al público fijadospara los productos elaborados porellos.Para los productos importados sujetosal ICE, incluyendo los casosespeciales a que se refiere el artículo58 de esta ley, excepto cigarrillos, labase imponible se determinaráincrementando al valor ex aduana un110%o.El ICE no incluye el Impuesto al ValorAgregado y será pagado respecto delos productos mencionados en elartículo precedente, por el fabricante oimportador en una sola etapa.El precio de venta al público de losproductos sujetos a los Impuestos alos Consumos Especiales ICE, deberáfijar el fabricante en forma obligatoria,en un lugar visible del envase de cadauno de los productos gravados coneste impuesto, de conformidad con loque prescriba el reglamento.
entreguen premios canjeablespor dinero.
Artículo 56. Conceptoscomprendidos en la baseimponible.La base imponible está constituida enel:c) Sistema al valor por:
1. El valor de venta en la ventade bienes.
2. El valor CIF aduanero,determinado conforme a lalegislación pertinente, máslos derechos de importaciónpagados por la operacióntra- tándose deimportaciones.
3. Para los efectos de juegosde azar y apuestas, conexcepción de máquinastragamonedas y otrosaparatos electrónicos queentreguen premioscanjeables por dinero, elimpuesto se aplicará sobrela diferencia resultante entreel ingreso total percibido enun mes por los juegos yapuestas, y el total depremios concedidos endicho mes.
b) Sistema específico, por el volumenvendido e importado expresado en lasunidades de medida, de acuerdo conlas condiciones establecidas pordecreto supremo refrendado por elMinisterio de Economía y Finanzas.
VEHICULOS AUTOMOTORES
TARIFA
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaArtículo 79 Ley 843 (Impuesto a losconsumos específicos).V. Productos gravados con
tasas porcentuales sobre suprecio.
Producto alícuota %- Vehículos automotores 18En el caso de vehículos automotores
Artículo 78. Están gravados con elimpuesto a los consumos especialeslos siguientes bienes:
Grupo II Tarifa1. Vehículos motorizados de trans-porte terrestre de hasta 3.5 toneladas
E. Productos afectos al sistemavalor.
4. Productos afectos a tasa ceropor ciento:
• Vehículo automóvil usado de porlo menos un año de antigüedad y
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelade pasajeros y carga de altacapacidad de volumen y tonelaje, deacuerdo a los límites que defina elreglamento, el impuesto sedeterminará aplicando una tasa del10% (diez por ciento).
de carga. 5%2. Aviones, avionetas y helicópteros,motos acuáticas, tricares, cuadrones,yates y barcos de recreo10%
de no más de 2000 centímetroscúbicos de cilindrada, importadode conformidad con el decretoley 26117.
• Vehículos usados que hayan sidoreacondicionados o reparados enlos CETICOS.
.Productos afectos a la tasa del 20%.
• Sólo: vehículos automóvilesusados, ensamblados para eltransporte colectivo de personas,con una capacidad proyectadade fábrica de más de 24asientos, incluido el delconductor.
4. Productos afectos a latasa del 30%.
• Sólo: vehículos automóvilesusados ensamblados para eltransporte colectivo de personascon una capacidad proyectadaen fábrica de hasta 24 asientos,incluido el del conductor.
• Vehículos automóviles usadosensamblados, proyectadosprincipalmente para el transportede personas.
• Camionetas pick up usadasensambladas de cabina simple odoble.
• Sólo: chasis cabinados usadosde camionetas pick up.
• Sólo: chasis cabinados usadosde camionetas pick up.
• Sólo: vehículos automóvilesusados ensamblados para eltransporte colectivo de personascon una capacidad proyectadaen fábrica de hasta 24 asientos,incluido el conductor.
• Sólo: vehículos automóvilesusados ensamblados proyectadoprincipalmente para el transportede personas.
• Camionetas pick-up usadasensambladas de cabina simple odoble.
• Sólo: chasis cabinados usadosde camionetas pick up.
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JUGOS DE SUERTE Y AZAR
HECHO GENERADOR
Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela• IMPUESTO DE JUEGOS.• IMPUESTO DE RIFAS Y
SORTEOS.
IMPUESTO DE JUEGOS.Artículo 7 Ley 12 de 1932. Con elobjeto de atender al servicio de losbonos del empréstito patriótico queemita el Gobierno, establécense lossiguientes gravámenes:1. Un impuesto del diez por ciento
(10 por 100) sobre el valor decada boleta de entrada personala espectáculos públicos decualquier clase, y por cadaboleta o tiquete de apuesta entoda clase de juegos permitidos,o en cualquier otro sistema derepartición de sorteos.
(...)
Artículo 8. El Gobierno quedainvestido de la facultad extraordinariade establecer estos impuestosinmediatamente después de lasanción de la presente ley.(...)
Artículo 11. El Gobierno quedaautorizado para hacer las rebajas osupresiones que considereconvenientes en los impuestosestablecidos por esta ley enproporción que no afecte la sumanecesaria para el servicio delempréstito.
Decreto 1558 de 1932. Artículo 1. Apartir del 1 de octubre de 1932 y conla excepción consignada en elnumeral 2° de este artículo, se haránefectivos los siguientes impuestosestablecidos por la ley 12 del año encurso:1. Un impuesto de diez por ciento
(10 por 100) sobre el valor decada boleta de entrada personal
La Ley para la reforma de las finanzaspúblicas en el artículo 54,correspondiente al impuesto al valoragregado sobre los servicios disponelo siguiente:
Artículo 34. Sustitúyase el artículo 55del Régimen Tributario Interno, por elsiguiente:Artículo 55. Impuesto al valoragregado sobre los servicios. Elimpuesto al valor agregado IVA, gravaa todos los servicios, entendiéndosecomo tales a los prestados por elEstado, entes públicos, sociedades, opersonas naturales sin relaciónlaboral, a favor de un tercero, sinimportar que en la misma predomineel factor material o intelectual, acambio de una tasa, un preciopagadero en dinero, especie, otrosservicios o cualquier otracontraprestación.Se encuentran gravados con tarifacero los siguientes servicios:17. Los sistemas de lotería de la Juntade Beneficencia de Guayaquil y Fe yAlegría.
Artículo 50. Operaciones gravadas.El impuesto selectivo al consumograva:
a) La venta en el país a nivelde productor y laimportación de los bienesespecificados en losapéndices III y IV; y
b) La venta en el país por elimportador de los bienesespecificados en el literal Adel apéndice cuatro.
c) Los juegos de azar y lasapuestas, tales comoloterías, bingos, rifas,sorteos, máquinastragamonedas y otrosaparatos electrónicos,casinos de juego y eventoshípicos.
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelaa espectáculos públicos decualquier clase, y por cada boletao tiquete de apuestas en todaclase de juegos permitidos, o decualquier otro sistema derepartición de sorteos.
Para los efectos de este decretoentiéndese por espectáculos públicos,entre otros los siguientes: exhibicionescinematográficas, compañíasteatrales, circos, exhibiciones y demásespectáculos de esta índole, corridasde toros, carreras de caballos yexhibiciones deportivas, etc.(...)
Artículo 2°. Para el recaudo de losanteriores impuestos se procederá dela manera siguiente:(...)Apuestas o repartición de sorteos. Elimpuesto sobre las boletas o tiquetesde apuestas, quinielas o remates, quese lleven a cabo en los juegos permi-tidos, espectáculos públicos o exhibi-ciones deportivas, se hará efectivosobre las planillas de movimiento deboletas o tiquetes empleados en ellas.Para tal efecto, todo individuo o enti-dad que quiera llevar a cabo cual-quiera de tales actividades, deberápresentar a la oficina recaudadorarespectiva las boletas o tiquetes quevayan a emplearse en cada ocasión,con el talonario correspondiente ynumerados en serie continua, con elobjeto que sean selladas y registradasen un libro especial. El sello deberáabarcar tanto el talón como la boletaque haya de entregarse al público.Una vez selladas se le entregarán alinteresado. Al día siguiente útil deverificada la apuesta, quiniela o re-mate, éste exhibirá el saldo de boletaso tiquetes no vendidos, con su res-pectiva planilla de movimiento, a fin deque se liquide o pague el impuesto.Es aplicable al recaudo de este im-puesto lo prescrito en el ordinal a)sobre garantía previa, responsabilidaddel recaudador y sanciones allí esta-blecidas.
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela
IMPUESTO DE RIFAS Y SORTEOS.Artículo 7. Artículo 7 Ley 12 de1932. Con el objeto de atender alservicio de los bonos del empréstitopatriótico que emita el Gobierno,establécense los siguientesgravámenes:2. Un impuesto del cinco por ciento
(5 por 100) sobre el valor de losbilletes de rifas y del diez porciento (10 por 100) del valor delos billetes de lotería quecomponen cada sorteo. En talvirtud el mínimum que podrádestinarse al pago de los premiosserá del cincuenta y cuatro porciento (54 por 100) en vez delsesenta y cuatro por ciento (64por 100) establecido en elartículo 2° de la ley 64 de 1923.Este impuesto no afectará losimpuestos departamentales yaestablecidos o que seestablezcan en virtud de lasautorizaciones legales vigentes ylos municipios no podrán gravarla lotería ni los premios enninguna forma.
Modificado por el artículo 10 de laley 69 de 1946. Auméntase al diezpor ciento (10%) el impuesto sobrebilletes o boletas de rifas, de que tratael numeral 2° del artículo 7° de la ley12 de 1932.
JUEGOS DE SUERTE Y AZAR
SUJETOS
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaVer artículos citados de la ley 12 de1932.
Artículo 53. Sujetos del impuesto.Son sujetos del impuesto en calidadde contribuyentes:1) Los productores o las empresas
vinculadas económicamente aestos, en las ventas realizadasen el país;
2) Las personas que importen losbienes gravados; y
3) Los importadores y las empresasvinculadas económicamente a
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelaestos en las ventas que realicenen el país de bienes gravados.
4) Las entidades organizadoras ytitulares de autorizaciones dejuegos de azar y apuestas, a quese refiere el inciso c) del artículo50.
JUEGOS DE SUERTE Y AZAR
BASE IMPONIBLE
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaVer artículos citados de la ley 12 de1932.
Artículo 55. Sistemas de aplicacióndel impuesto.El impuesto se aplicará bajo dossistemas:c) Al valor, para los bienes
contenidos en el literal A delapéndice IV y los juegos de azary apuestas, con excepción de lasmáquinas tragamonedas y otrosaparatos electrónicos queentreguen premios canjeablespor dinero.
d) Específico, para los bienescontenidos en el apéndicetercero, literal B del apéndice IV ymáquinas tragamonedas y otrosaparatos electrónicos queentreguen premios canjeablespor dinero.
Artículo 56. Conceptos comprendi-dos en la base imponible.La base imponible está constituida enel:a) Sistema al valor por:
1. El valor de venta en la ventade bienes.
2. El valor CIF aduanero,determinado conforme a lalegislación pertinente, máslos derechos de importaciónpagados por la operacióntra- tándose deimportaciones.
3. Para los efectos de juegosde azar y apuestas, conexcepción de máquinastragamonedas y otrosaparatos electrónicos que
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelaentreguen premioscanjeables por dinero, elimpuesto se aplicará sobrela diferencia resultante entreel ingreso total percibido enun mes por los juegos yapuestas, y el total depremios concedidos endicho mes.
b) Sistema específico, por el volumenvendido e importado expresado en lasunidades de medida, de acuerdo conlas condiciones establecidas pordecreto supremo refrendado por elMinisterio de Economía y Finanzas.
JUEGOS DE SUERTE Y AZAR
TARIFA
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaVer artículos citados de la ley 12 de1932.
Juegos de azar y apuestas:c) Loterías, bingos, rifas y
sorteos 10%;d) Casinos de juego 5%;e) Eventos hípicos 2%.
F. Productos afectos a laaplicación de monto fijo.
MAQUINAS TRAGAMONEDAS• Máquinas tragamonedas 15%
UIT.• Otros aparatos electrónicos 15%
UIT.
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ANEXO IIIIMPUESTO A LAS TRANSACCIONES FINANCIERAS
LEGISLACION VIGENTE
Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela• Decreto 2331 de 1998. • Ley de reordenamiento en
materia económica, en el áreatributario financiera. Ley 98-17.
• Reglamento para la aplicacióndel título I de la Ley 98-17, quecrea el impuesto a la circulaciónde capitales.
• Decreto 118.
HECHO IMPONIBLE
Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela En Bolivia no existe este impuesto. Artículo 29. Establécese
temporalmente, hasta el 31 dediciembre de 19991, una contribuciónsobre transacciones financieras comoun tributo a cargo de los usuarios delsistema financiero y de las entidadesque lo conforman.Dicha contribución se causará sobrelas siguientes operaciones:a. Las transacciones que realicen
los usuarios de losestablecimientos de crédito,mediante las cuales se dispongade recursos depositados encuentas corrientes o cuentas deahorros, con excepción de lostraslados que se realicen entrecuentas en un establecimiento decrédito cuando ellas pertenezcana la misma persona.
b. Los pagos que realicen losestablecimientos de créditomediante abono en cuentacorriente o de ahorros.
c. La emisión de cheques degerencia, salvo cuando seexpidan con cargo a recursos dela cuenta corriente o de ahorrosdel ordenante.
Impuesto a la circulación decapitales.Artículo 1. Creación del impuesto ala circulación de capitales.Créase el impuesto del uno por ciento(1%) sobre el valor de todas lasoperaciones y transacciones queintegran el sistema financiero nacional(off shore incluidas), sean stas enmoneda nacional, unidades de valorconstante o monedas extranjeras,cuyo hecho generador constituye:1. La acreditación o depósitos en
cuentas corrientes, cuentas deahorro, depósitos a plazo o acualquier otro medio deinversión o ahorro; y,
2. El giro de cheques,transferencias o pagos decualquier naturaleza realizadosal exterior con o sin laintermediación de institucionesdel sistema financiero nacional,por parte de quienes en el girode sus negocios, efectúen talesgiros, transferencias o pagos.La declaración y pago deimpuestos la efectuará elgirador dentro de los dos díashábiles siguientes al giro,
En Perú no existe este impuesto. Artículo 1. Se establece un impuestoque grava los débitos o retirosefectuados en cuentas corrientes, deahorros, depósitos en custodia, o encualquier otra clase de depósitos a lavista, fondos de activos líquidos,fiduciarios y en otros fondos delmercado financiero o en cualquier otroinstrumento financiero, realizado enlos bancos e instituciones financierasregidos por la Ley General de Bancosy otras instituciones financieras, la leydel Banco Central de Venezuela, laLey del Sistema Nacional de Ahorro yPréstamo, la ley de Mercado deCapitales y las demás leyesespeciales que rijan a otrasinstituciones financieras.
Artículo 2. Constituyen hechosimponibles a los fines de este decretoley:a) Los débitos o retiros efectuados
en cuentas corrientes, de ahorro,depósitos en custodia, o encualquier otra clase de depósitosa la vista, fondos activos líquidos,fiduciarios y en otros fondos delmercado financiero o encualquier otro instrumento
1 La Ley del Plan Nacional de Desarrollo en Colombia, lo extendió el 31 de diciembre del año 2000 para la recuperación de la zona cafetera y dispuso que en ese impuesto nohabrá participación municipal.
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelad. La readquisicióin de cartera o de
títulos que hayan sidoenajenados con pacto derecompra y el pago de loscréditos interbancarios, conindependencia del medioutilizado para su celebración oformalización, con excepción delas operaciones de reportocelebradas con el Banco de laRepública y el Fondo deGarantías de InstitucionesFinancieras.
e. Las transacciones que realicenlos usuarios de las cuentas dedepósito en moneda nacional oextranjera abiertas en el Bancode la República mediante lascuales se disponga de recursosdepositados en dichas cuentas.
Parágrafo 1. Para los efectos delliteral a) del presente artículo seentiende por transacción todaoperación de retiro en efectivo, encheque, con talonario, con tarjetasdébito, por cajero electrónico,mediante puntos de pago, notasdébito, o mediante cualquiera otramodalidad que implique la disposiciónde los recursos depositados en lascuentas corrientes o de ahorro,denominadas en moneda legal oextranjera, o en UPAC, sea que hayao no suficiente provisión de fondos,excluyendo los cargos en cuentacorrespondientes a la prestación deservicios bancarios, tales comocomisiones, servicios, tarifas, tasas yprecios, incluyendo el valor de laschequeras.Parágrafo 2. No estarán sujetos a estacontribución los débitos que seefectúen en las cuentas de depósitoque mantienen los establecimientosde crédito en el Banco de la Repúblicapara cubrir sus operaciones de canjeen la cámara de compensación.
transferencia o pago queefectúen al exterior, en unacualesquiera de las institucionesdel sistema financiero.
Para el efecto de impedir la evasióntributaria, cuando el giro, transferenciao pago es al exterior, se presumiráque todo exportador o importador essusceptible de realizar ese pago, porlo que deberá entregar en el BancoCentral del Ecuador, dos veces al año,una declaración juramentada en queexprese que ha cumplido con lodispuesto en este artículo, en elsentido de pagar el impuesto del unopor ciento (1%) a la circulación decapitales. La falta de esa declaración,cuyas fechas específicas depresentación deberá fijarlas elDirectorio del Banco Central delEcuador, llevará a que no puedahacerse trámites que opere en elEcuador, mensualmente deberádeclarar que han pagado el impuestodel uno por ciento (1%) quienes hayanefectuado remesas de dinero, auncuando sea bajo un sistema de couriero sistema expreso, en sobre cerrado,de que tenga conocimiento lainstitución financiera. Todos loscouriers autorizados para operar en elEcuador, antes de tramitar cualquierenvío al exterior, deberán recabar delordenante una declaración enformulario, del que sea destinatario elBanco Central del Ecuador,expresando que en el sobre o paqueteno van incluidos cheques o dinero alexterior.Las entidades que integran el SistemaFinanciero Nacional se constituyenobligatoriamente en agentes deretención de este impuesto.
Artículo 1. Del reglamento alimpuesto a la circulación decapitales.Se entiende por circulación decapitales el ingreso efectivo encuentas corrientes o cuentas deahorro o en cualquier otro medio deinversión o ahorro y que estén a
financiero, realizados en losbancos y en otras institucionesfinancieras regidas por las leyesseñaladas en el artículo 1° deeste decreto ley.
b) La cancelación o pago enefectivo de cualquier letra decambio, pagaré, carta de créditou otro derecho o valor efectuadopor los bancos y otrasinstituciones financieras, porcuenta u orden de terceros.
c) El rescate, liquidación, cesión ycancelación de inversiones finan-cieras realizadas en efectivo, asícomo los préstamos concedidospor las instituciones financieras,no realizados en cheque o acre-ditados en cuenta del beneficia-rio. En este caso, el contribu-yente del impuesto que segenere de tales operaciones seráel beneficiario de las mismas.
d) Los endosos o cesiones decheques o valores que seefectúen a partir del segundoendoso o cesión, inclusive. Eneste sentido los contribuyentesestán facultados para indicar enel anverso del título la mención“no endosable” o “endosable poruna sola vez”.
e) Los endosos o cesiones detítulos valores o depósitos ncustodia pagados n efectivos.
f ) Las operaciones efectuadas porlos bancos y otras institucionesfinancieras regidos por las leyesseñaladas en el artículo 1 de estedecreto ley, que representendébitos o retiros en cuenta porconcepto de préstamosinterbancarios, obligaciones a lavista derivadas de la cancelaciónde cheques de gerencia emitidospor los bancos y los pagos deintereses o cualquier otro tipo deremuneración a sus clientes; losgastos de personal, gastosoperativos, así como los gastosque correspondan a operacionespagaderas en efectivo.
- 213 -
Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezueladisposición de sus titulares por motivode operaciones o transaccionesmonetarias, así como el cobro decheques en ventanilla. Para efectosdel cobro de este impuesto, seentiende que los valores se haefectivizado transcurridos dos díashábiles después del depósito.Los depósitos de moneda extranjeraen cheques girados contra bancos delexterior, se entenderán efectivizadosdentro de un plazo máximo de diezdías hábiles contados a partir deldepósito.También se entiende como circulaciónde capitales los giros, transferencias opagos de cualquier naturalezaefectuados desde el exterior.
Quedan exceptuadas lastransacciones contempladas enla letra g) del artículo 10.
g) Los valores en custodia y que setransfieran entre distintostitulares sin que exista undesembolso a través de unacuenta, estarán gravados encabeza del custodio.
Artículo 4. El hecho imponible seconfigura y, en consecuencia, nace laobligación de pagar el impuesto,cuando se produzca el débito o retiroen cualesquiera de los instrumentos aque se refiere el artículo 1 de esteDecreto-Ley.
Artículo 5. La obligación de pagar elimpuesto subsistirá aunque el registrodel débito origine la cancelación de lacuenta correspondiente, en cuyo casotal cancelación sólo podrá hacerseprevio pago del impuesto.
EXONERACIONES
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaSe encuentran exonerados lostraslados que se hagan entre cuentasde fondos de inversión, ainversionistas o partícipes.
Artículo 6. Exoneraciones yprecisiones.a. Exoneraciones:1. Las transferencias que realice el
Ministerio de Finanzas y CréditoPúblico a favor del Estado y delas instituciones u organismosautónomos o no autónomos queconforman el sector público, quecorrespondan a asignacionesfiscales o participaciones en elPresupuesto General delEstado.
Son instituciones u organismos delsector público los comprendidos en elartículo 118 de la Constitución Políticade la república y 383 de la LeyOrgánica de Administración Financieray Control;2. Toda acreditación o pago que, a
cualquier título, recibieren elMinisterio de Finanzas y Crédito
Artículo 10. Están exentos del pagode este impuesto:a) La República, los Estados, los
Municipios, los InstitutosAutónomos, el Banco Central deVenezuela, las InstitucionesEducacionales del Estado y losInstitutos de Educación SuperiorNacionales.
b) Los débitos que se generen enlas cuentas de los bancos einstituciones financieras en elBanco Central de Venezuela yen el mercado intercambiariop,así como las inversiones entítulos valores emitidos y/oavalados por la República o elBanco Central de Venezuela.
c) Los débitos efectuados para elpago de préstamos con garantíahipotecaria destinados a laadquisición de viviendas,otorgados según el decreto con
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Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaPúblico, los consejosprovinciales, municipalidades,universidades estatales, escuelassuperiores politécnicas estatales,la Junta de Beneficiencia deGuayaquil, Cruz RojaEcuatoriana, Sociedad de Luchacontra el cáncer (SOLCA), contodos sus núcleos y la FundaciónOswaldo Loor Moreira;
3. Las prestaciones del InstitutoEcuatoriano de Seguridad Social,acreditadas en cuenta corriente ode ahorro y aquellas que secobran en dinero en el sistemafinanciero nacional, así como lasacreditaciones y depósitos queefectúen sólo por concepto depago de aportes y fondos dereserva, los empleadores yaseguradores a favor del InstitutoEcuatoriano de Seguridad Social,Instituto de Seguridad Social delas Fuerzas Armadas e Institutode Seguridad Social de la PolicíaNacional;
4. Las acreditaciones o pagos quese efectúen a las entidades delsistema financiero para el pagopor cuenta de remuneraciones deempleados y funcionarios delsector público y del bono depobreza y solidaridad. Asímismo, los pagos que reciben losbeneficiarios del bonomencionado;
5. Las acreditaciones en cuentacorriente que realice el Banco Centraldel Ecuador a las instituciones delsistema financiero a través delmecanismo de cámara decompensación, únicamente por losvalores girados por sus clientes afavor de terceros, pues los valoresgirados a favor de ellas si estánprivados con este impuesto;1. Los retiros de valores
correspondiente a una cuentade ahorro o de cajerosautomáticos; y,
2. De las acreditaciones o pagosque se efectúen a los
fuerza y rango de ley que regulael Subsistema de Vivienda yPolítica Habitacional, a personasnaturales por los bancos y otrasinstituciones financieras regidaspor la Ley General de Bancos yOtras Instituciones Financieras,la Ley del Sistema Nacional deAhorro y Préstamo, sólo por losmontos correspondientes a lascopias pactadas con dichasinstituciones.
d) Las operaciones detransferencias de fondos querealicen los titulares entre susdiversas cuentas o colocacionesdentro de una misma instituciónfinanciera o entre ésta o sufondo de activos líquidos filial.Esta exención no se aplica a lascuentas de las personasnaturales integradas por más dedos titulares. Tampoco se aplicaa cualquier cuenta movilizadapor más de una persona jurídica.
e) Los débitos n cuentas corrientesde misiones diplomáticas oconsulares, de representacionesde organismos internacionales yde sus funcionarios extranjerosradicados en Venezuela. Estaexención se aplicará a loscónsules honorarios.
f ) La adquisición de cheques degerencia y el débito que estegenere, cuando se hayacausado y pagado previamenteel impuesto establecido en estedecreto ley.
g) Las transacciones en el mercadointerbancario que tengan plazono superior a un (1) día hábilbancario, en el entendido queesta exención no incluye losintereses generados por dichastransacciones.
h) La adquisición de títulos valoresemitidos y/o avalados por laRepública y/o el Banco Centralde Venezuela.
i) Las operaciones realizadas enlas cuentas operativas
- 215 -
Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezueladiscapacitados, jubilados ypersonas de la tercera edad, seretendrá el presente impuesto.Estas personas deberán solicitarla certificación a que se hacereferencia en el artículo 12 de lapresente ley, para que solicitenel respectivo crédito tributarioante el Servicio de RentasInternas (SRI). No sonbeneficiarios los discapacitados,jubilados y personas de latercera edad, que tengan unmovimiento anual entre todaslas instituciones financierasnacionales superioressetecientas cincuenta (750)unidades de valor constante(UCVs).
Artículo 9 del reglamento delimpuesto a la circulación decapitales.Exenciones. De acuerdo con lo queestablecen los números 1 y 2 de laletra a del artículo 6 de la ley, estánexentos del pago del 1% del impuestodel impuesto a la circulación decapitales todos los depósitos,acreditaciones o pagos que, acualquier título se hagan a favor delMinisterio de Finanzas, los consejosprovinciales, municipalidades,universidades estatales, escuelaspolitécnicas estatales, Junta deBeneficencia de Guayaquil, Cruz RojaEcuatoriana, Sociedad de Luchacontra el Cáncer –SOLCA, con todossus núcleos y la fundación OswaldoLoor Moreira. Esta exoneraciónincluye a los depósitos yacreditaciones que se realicen a lascuentas de del Servicio de RentasInternas y de la Corporación AduaneraEcuatoriana, por concepto de larecaudación de tributos.En todas las demás entidades delsector público, la exoneración serefiere solamente a la acreditación odepósitos por transferencias querealice el Ministerio de Finanzas yCrédito Público, por asignaciones
compensadoras de la banca,como son las cuentas deCámaras de CompensaciónBancarias, cuentas decompensación de tarjetas decrédito, de operaciones a travésde cajeros automáticos,operaciones telefónicas,operaciones a través de internetu otro medio tecnológico ycualesquiera otras de la mismanaturaleza.
Artículo 11. No estarán sujetas alimpuesto previsto en este Decreto-Ley:a) Los débitos en las cuentas por el
pago del impuesto establecido eneste Decreto-Ley.
Los débitos correspondientes aasientos de reversos por erroresmateriales, por anulación oreclasificación de operacionespreviamente gravadas. Se entenderápor operaciones de reverso las quepresenten rectificaciones de losregistros que se efectúen en lascuentas corrientes, de ahorro u otras,que sean la consecuencia de erroresmateriales, omisiones o devolucionesde cheques por cualquiera de lascausales previstas en la legislaciónespecial correspondiente queoriginaron acreditaciones o débitosindebidos en las referidas cuentas.Tales operaciones de reverso daránlugar al ajuste del impuesto que debióentrarse a la cuenta de la TesoreríaNacional.
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelafiscales y del presupuesto general delEstado.Para este efecto, el Servicio Nacionalde Rentas Internas calificará lascuentas especiales en las que seefectuarán tales acreditaciones. Enconsecuencia, las acreditaciones enlas otras cuentas deberán pagar el 1%del Impuesto a la Circulación deCapitales.
SUJETO ACTIVO
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaInicialmente era FOGAFIN, pero laCorte Constitucional dispuso que debeser la Dirección General de ImpuestosNacionales.
Artículo 2. Sujeto activo. El sujetoactivo de este impuesto es el EstadoEcuatoriano, que lo administrará através del Servicio de Rentas Internas(SRI).
Artículo 17. Reglamento alimpuesto a la circulación decapitales. Administración delTributo. El Servicio de RentasInternas administrará el impuesto a lacirculación de capitales en todos losaspectos de la determinación,recaudación, control y depósito delrecaudo.
Artículo 15. La administración,recaudación, fiscalización, y controldel impuesto contemplado en estedecreto ley, así como la aplicación desanciones por acciones u omisionesviolatorias de las normas establecidasen él, se regirá por las normasestablecidas por el Código OrgánicoTributario, y estará a cargo de laAdministración Tributaria Nacional, lacual dictará las normas yprocedimientos internos e impartirá lasinstrucciones administrativas que seannecesarias.
SUJETO PASIVO
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaArtículo 31. Son sujetos pasivos de lacontribución por las operaciones a quese refiere el presente decreto:3. En el presupuesto señalado en
el literal a) del artículo 29 deeste decreto, los respectivosusuarios de los establecimientosde crédito. Se entiende porusuario toda persona naturla ojurídica, nacional o extranjera,de naturaleza pública o privada,tenga o no ánimo de lucro,patrimonios autónomos y, engeneral, quien sea titular de unacuenta corriente de ahorros.
4. En el supuesto establecido en elliteral b) del artículo 29 delpresente decreto, losestablecimientos de crédito.
Artículo 3. Sujetos pasivos. Sonsujetos pasivos de este impuesto:1. Las personas naturales o
jurídicas privadas y lasinstituciones u organismos delsector público, cualquiera fuesenla finalidad que persiguen a favorde quienes se acredite el dinero;
2. Las personas naturales ojurídicas privadas y lasinstituciones u organismos delsector público, beneficiarias deldepósito, cualquiera fuese lafinalidad que persigue; y,
3. El que libre cheques al exterior,transfiera o envíe dinero alexterior, con o sin intermediacióndel sistema financiero, en el girode sus negocios y que estén
Artículo 3. Son contribuyentes deeste impuesto las personas naturalesy jurídicas, las comunidades, lassociedades irregulares o de hecho ylos consorcios, en su condición detitulares de cuentas o depósitos o deordenadores de pago, por lasoperaciones que constituyen hechosimponibles previstos en este decretoley realizadas en los bancos y otrasinstituciones financieras regidas porlas leyes antes señaladas.Así mismo son contribuyentes de esteimpuesto los bancos y otrasinstituciones financieras regidas por laLey General de Bancos y OtrasInstituciones Financieras, La Ley delSistema Nacional de Ahorro yPréstamo, la Ley del Mercado de
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela5. En el supuesto consagrado en
el literal c) del artículo 29 delpresente decreto, quien obtengala expdición de cheque degerencia.
6. En el supuesto establecido en elliteral d) del artículo 29 delpresente decreto, quien realicela readquisición de la cartera ode los títulos vendidos con elpacto de recompra o quienpague el crédito interbancario.
7. En el supuesto previsto en elliteral e) del artículo 29 delpresente decreto, losrespectivos usuarios de lascuentas de depósito del Bancode la República.
Parágrafo. No estará sujeto al pago dela contribución el Fondo de Garantíasde Instituciones Financieras. Tampocoestarán sujetos la Dirección Generaldel Tesoro Nacional y los depósitoscentralizados de valores, salvo por lospagos que dichas entidades haganpara cubrir gastos de funcionamientoo para realizar inversiones diferentesa aquellas que efectúen en valores. ElBanco de la República sólo estarásujeto a esta contribución en relacióncon los pagos que realice para cubrirgastos de funcionamiento o pararealizar inversiones diferentes aaquellas que efectúen en valores. ElBanco de la República sólo estarásujeto a esta contribución en relacióncon los pagos que realice para cubrirgastos de funcionamiento.
Artículo 32. Son responsables por elrecaudo de las contribucionescausadas y por el pago de lasmismas, los establecimientos decrédito en los cuales se encuentre larespectiva cuenta, así como losestablecimientos que expidancheques de gerencia, paguen el valorde la readquisición de la cartera o delos títulos, otorguen los créditosinterbancarios y los apoyos de liquidezo efectúen pagos mediante abonos encuenta. Igualmente son responsables
obligados a llevar contabilidad,se constituye en agente deretención y, deberá efectuar lacancelación del impuesto dosdías después de realizadas talesoperaciones en cualquier entidaddel sistema financiero.
El incumplimiento de lo dispuesto enlos numerales precedentes serácastigado con arreglo al, código penaly demás normas penales aplicables ya falta de otra pena mayor, lainfracción será considerada falsotestimonio, sin perjuicio de ladestitución del funcionarioresponsable de la entidad del sectorpúblico o del sistema financiero queactúa como agente de retención deeste impuesto.El Servicio de Rentas Internas (SRI),podrá solicitar declaraciónjuramentada a quienes públicamentese dediquen a la importación oexportación, que expresen que hancumplido con lo dispuesto en losnumerales precedentes.
Artículo 2 del reglamento alimpuesto a la circulación decapitales. Los sujetos pasivosactuarán como contribuyentesdirectos, agentes de retención,agentes de percepción o responsablesde la recaudación del 1% del impuestoa la circulación de capitales, conformese indica a continuación:a. Depósitos y acreditaciones en
cuentas corrientes, cuentas deahorros, depósitos a plazo ocualquier otro medio de inversióno ahorro. –El contribuyente es eltitular de la cuenta, ahorrista oinversionista y el agente deretención, la institucióndepositaria de fondos.
b. Cuando las instituciones delsistema financiero recibanacreditaciones o depósitos departe del público, para que ellasse encarguen del pago defacturas de electricidad, aguapotable, educación, telefonía u
Capitales y las demás leyesespeciales que rijan otros bancos einstitutos de crédito, por los hechosgeneradores previstos en el literal f)del artículo 2 de este decreto ley.
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelapor el recaudo de la contribución elBanco de la República, la DirecciónGeneral del Tesoro Nacional y losDepósitos Centrales de Valores, enlos casos en que haya lugar a lacontribución, de acuerdo con elparágrafo del artículo anterior.En los supuestos previstos por losliterales a), b) y c) del artículo 29 delpresente decreto, el establecimientodel decreto, el establecimiento decrédito en el cual se encuentra lacuenta correspondiente o que expidael cheque de gerencia procederá arecaudar el monto de la contribuciónen el momento en el que ocurra elpago o abono en cuenta o expida elcheque de gerencia. En los supuestosprevistos n los literales d) y e) delartículo 29 del presente decreto, laentidad que realice el pago o efectúela transacción.
otros similares, el contribuyentees la empresa prestadora delservicio y el agente de retenciónla entidad del sistema financieronacional en la que se efectúe eldepósito o acreditación.
c. Pagos a las acreditacionesrecibidas por las entidades delsistema financiero por conceptosdistintos a la intermediación. –Elcontribuyente será cada entidadfinanciera y lo declarará alServicio de Rentas Internas ydepositará en la cuenta 1%Impuesto a la Circulación deCapitales.
d. Acreditación, desembolso onovación por operaciones decrédito. –En la acreditacióndesembolso o novación elcontribuyente es el deudor delcrédito y el agente de retenciónserá la entidad prestamista quelo declarará al Servicio de RentasInternas y depositará en lacuenta 1% Impuesto a laCirculación de Capitales. En elcaso de las novaciones elimpuesto a pagar por la entidadprestamista se causará sobre elvalor directamente recibido comopago parcial. Esta definiciónincluye al Banco Central delEcuador como agente deretención y contribuyente cuandosea del caso.Cuando la acreditación,desembolso o novación sea poroperaciones de créditoconcedidas por sociedadesfinancieras, dichas entidadesdeberán depositar los valoresnetos correspondientes a dichasoperaciones de crédito encuentas especiales en el BancoCentral del Ecuador para queeste transfiera las cuentas enentidades financieras que elbeneficiario del crédito indique.La sociedad financiera deberáretener y pagar el impuesto enlos términos, condiciones y
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelaplazos establecidos n la ley yeste reglamento.
e. Pagos de cheques en ventanilla.El contribuyente es quien cobrael cheque y el agente deretención será la entidadfinanciera pagadora. Los retirosde dinero que realicen lasinstituciones financieras de suscuentas en el Banco Central delEcuador, para atender susnecesidades de caja, no estángravados con el impuesto a lacirculación de capitales.
f. Giro de cheques, transferenciaso pagos de cualquier naturalezadesde el país al exterior:i. Con intermediación del
sistema financiero nacional.-El contribuyente es elgirador o quien ordena laoperación y el agente depercepción es la instituciónintermediaria.
ii. Sin la intermediación delsistema financiero nacional. –Elcontribuyente es el remitentequien deberá declarar y pagar elimpuesto directamente alServicio de Rentas Internas, através de una entidad autorizadaa recaudar tributos.
g. Las remesas en monedaextranjera que sean producto dedepósitos o inversiones declientes domiciliados en el país,que efectúen directamente lasinstituciones las instituciones delsistema financiero al exterior, novolverán a pagar el impuesto a lacirculación de capitales, pues eltributo fue retenido con motivodel depósito o de la inversión.Las compensaciones que através del Banco Central delEcuador efectúen lasInstituciones del SistemaFinanciero, por convenios depago aplicables dentro del marcode la ALADI, no estarán sujetasal pago del impuesto a lacirculación de capitales, en razón
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelade que las acreditacionescorrespondientes a lasoperaciones de comercio exteriormateria de la compensación yahan sido gravadas con dichoimpuesto.h. Operaciones a través de bolsade valores y de productos. –Elcontribuyente en la operación s elvendedor. El agente de retenciónes la entidad del sistemafinanciero nacional quienacreditará l valor neto de la ventaen la cuenta que el vendedorindique. La entidad financieradepositará el impuesto retenidoen la cuenta 1% Impuesto a laCirculación de Capitales quecorresponda, dentro de losplazos establecidos en la ley.
BASE GRAVABLE
Bolivia Colombia Ecuador perú VenezuelaEl artículo 30 regula tanto la tarifacomo la base gravable.La tarifa (...) se causará sobre el valorde la operación en el momento en quese realice.
Artículo 4. Base imponible. La baseimponible del presente impuestoconstituye el monto de la acreditacióno depósito, o el monto del cheque,transferencia o giro al exterior.
Artículo 3 al reglamento del im-puesto a la circulación de capitales.La base imponible del impuesto a lacirculación de capitales, constituye elvalor de la acreditación o depósito encuentas de ahorro, cuentas corrientes,depósitos a plazo o cualquier otromedio de inversión o ahorro o el valorde los cheques cobrados en ventani-llas en el sistema financiero nacionalen el país, así como el valor de loscheques, transferencias o pagos alexterior.
Artículo 3. Base imponible. Regla-mento impuesto a la circulación decapitales. La base imponible delimpuesto a la circulación de capitales,constituye el valor de la acreditación odepósitos en cuentas de ahorro,cuentas corrientes, depósitos a plazoo cualquier otro medio de inversión o
Artículo 7. La base imponible estaráconstituida por el importe de cadadébito u operación gravada, sinefectuar deducciones por comisioneso gastos, cualquiera sea la naturalezade estos.En los casos de cheques de gerencia,la base imponible estará constituidapor el importe del cheque más lascomisiones o gastos relacionados conel mismo.
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Bolivia Colombia Ecuador perú Venezuelaahorro o el valor de los cheques co-brados en ventanillas en el sistemafinanciero nacional en el país, asícomo el valor de los cheques, transfe-rencias o pagos al exterior.
TARIFA
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaArtículo 30. La tarifa de lacontribución es del dos por mil y secausará sobre el valor total de laoperación en el momento en que serealice.
Artículo 4 del reglamento al im-puesto a la circulación de capitales.La tarifa del impuesto a la circulaciónde capitales es del 1% sobre el valorde las acreditaciones, transferencias odepósitos, inclusive las que seefectúen en razón de las operacionescon tarjeta de crédito, debiendotomarse en cuenta que las siguientestransacciones pagarán en la formaque se indica:a. De ahorro o inversión a 30 días o
más, el 1% anual en función delplazo;
b. De ahorro o inversión a plazosmayores a un año, el 1% por unasola vez;
c. Los depósitos o acreditacionesque realicen en los bancos lassociedades financieras,asociaciones mutualistas deahorro y crédito y cooperativas deahorro y crédito, el 0.25%;
d. Las acreditaciones por la venta detítulos valores sujetos a plazo, el1% anual;
e. Las acreditaciones por la venta detítulos valores sujetos a plazosmayores a un año, el 1% por unasola vez;
f. Las acreditaciones por la venta detítulos sujetos a plazo emitidos porel Banco Central del Ecuador(incluidos MINIBEN), el 1% anual;
g. Los depósitos o acreditacionesque reciban los fondos yfideicomisos para fines deinversión, el 0.042%;
h. Las originadas por la concesiónde créditos a plazos de hasta unaño, inclusos las concebidas porel Banco Central del Ecuador y lasinterbancarias, el 1% anual;
Artículo 6. La alícuota de esteimpuesto será del cero comacincuenta por ciento (0,50%).
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelai. Las originadas por la concesión
de créditos a plazos mayores a unaño, incluso las concedidas por elBanco Central del Ecuador, el 1%por una sola vez; y,
j. Las ocasionadas por el pago delcapital e intereses originados enun crédito concedido por unainstitución del sistema financiero,incluso las interbancarias, el 1%anual calculado en función delplazo de cada dividendo pagado.
PERIODO FISCAL, LIQUIDACION Y PAGO
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaArtículo 33. Las sumas recaudadasse deberán depositar semanalmenteen la cuenta, presentando la declara-ción correspondiente y siguiendo losprocedimientos que dicha entidadseñale.
Artículo 5. Depósito. Las recauda-ciones de este impuesto serán trans-feridas diariamente por las entidadesdel sistema financiero dentro de losdías siguientes al de su retención, a lacuenta uno por ciento (1%), Impuestoa la Circulación de Capitales, que parael efecto se abrirá en el Banco Centraldel Ecuador, el cual acreditará enforma automática y directa en lascuentas de los partícipes o beneficia-rios establecidos por esta ley. Dentrode los cinco primeros días laboralesde cada mes, los agentes de retenciónremitirán obligatoriamente al Serviciode Rentas Internas (SRI) la informa-ción electrónica y consolidada relativaa las operaciones gravadas y a larecaudación.Esta disposición reforma expresa-mente los artículos 2 y 5 de la ley delpresupuesto del sector público y lasnormas reglamentarias referidas a lacuenta corriente única.En lo referente a las operacionesrealizadas por entidades bancariasdomiciliadas en el exterior en virtud decalificación por parte de la Superin-tendencia de Bancos, de contratos decorresponsalía, representación omandato realizan operaciones activasy pasivas en el Ecuador, por medio delas entidades nacionales, respetaránel sigilo o confidencialidad que debeguardarse con respecto a cada uno delos sujetos pasivos del impuesto.
Artículo 9. El impuesto causado envirtud de este decreto ley deberáregistrarse cuando corresponda, comodébito en la cuenta, depósito o fondodel contribuyente, por los bancos yotras instituciones financierasresponsables, quienes lo enterarán enla cuenta correspondiente del TesoroNacional en el Banco Central deVenezuela el segundo día hábilbancario siguiente en que debióefectuar el débito en la cuenta,depósito o fondo del contribuyente ypresentar los formularios que al efectoedite o autorice la AdministraciónTributaria Nacional, en los plazos ycondiciones establecidos. Los bancosy otras instituciones financierasenterarán en la misma forma y plazoel impuesto que se causa por lasoperaciones que efectúen encondición de contribuyente.
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ANEXO IV
REGIMEN SANCIONATORIO
SANCIONES POR INFRACCIONES TRIBUTARIAS
1. CONCEPTO DE INFRACCIÓN TRIBUTARIA
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaEl artículo 68 del Código Tributariopreceptúa que toda acción u omisiónque comporte violación de normastributarias sustantivas o formales,constituye delito o contravenciónpunible en la medida y con losalcances establecidos en este Códigoy en leyes especiales.
En Colombia no existe definición de lainfracción tributaria como tal. Por elcontrario, la legislación define cadauna de las infracciones en función dela conducta, y en la misma medida lesasigna su consecuencia jurídica.
El artículo 340 del Código Tributario,establece que constituye infraccióntributaria, toda acción u omisión queimplique violación de normastributarias sustantivas o adjetivassancionadas con pena establecidacon anterioridad a esa acción uomisión.
De conformidad con el artículo 164 delCódigo Tributario, constituyeinfracción sancionable toda acción uomisión que comporte violación denormas tributarias , "de acuerdo conlo establecido en este título"
El artículo 72 del Código OrgánicoTributario, establece que toda acciónu omisión violatoria de normastributarias, es punible "conforme aeste Código".
DETERMINACIÓN DE LAS INFRACCIONES
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaSegún el artículo 71 del CódigoTributario, los delitos y lascontravenciones requieren para suconfiguración, la presencia de dolo oculpa.
No lo especifica la ley, pero por víajurisprudencial se ha determinado quela responsabilidad objetiva esexcepcional y que, por ello, la reglaestá constituida por la aplicación delprincipio nulla poena sine culpa.
Por expreso mandato del artículo 342,para la configuración de lascontravenciones y faltasreglamentarias, basta la transgresiónde la norma, a diferencia de losdelitos, para los cuales si se requiereque exista dolo o culpa. Se aclara quela legislación diferencia entre delitos(defraudación), contravenciones(violaciones de normas adjetivas odeberes formales sancionados por lasleyes) y faltas reglamentarias(violaciones de reglamentos o normassecundarias de carácter general, queno se encuentran tipificadas comodelitos o contravenciones)Arts. 341 y 342.
La infracción se determina en formaobjetiva (Artículo 165 del C.T.). Esdecir, no se requiere la culpa delagente para determinar suresponsabilidad.
El artículo 73, establece que lasinfracciones tributarias pueden serdolosas o culposas .
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PRINCIPIOS DEL DERECHO SANCIONATORIO
Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela• Irretroactividad: Las normas
tributarias punitivas sólo regiránhacia el futuro.
• Favorabilidad: Tendrán efectoretroactivo las normas quesupriman infracciones,establezcan sanciones másbenignas o términos deprescripción más breves. (art. 66)
• Culpabilidad: Los delitos ycontravenciones tributarias, parasu constitución, requieren de doloo culpa (art. 71).
• Responsabilidad: Laresponsabilidad por los delitos ocontravenciones es personal,salvo las excepciones que trae laley (art 78).
• Causales eximentes deresponsabilidad:
- Incapacidad absoluta declaradajudicialmente.
- Fuerza mayor- Error sobre el hecho que
constituye la infracción.- Obediencia debida en
cumplimiento de la ley. (art.79).Así mismo, pueden ser eximidos deresponsabilidad quienes, por errorexcusable de hecho o de derecho,hayan considerado lícita la acción o laomisión.Es excusable el error en que incurrierael infractor inducido por alguno de losprofesionales a que se refiere elartículo 82 (ver más adelante). (art.80)
• Responsabilidad de terceros :Se aplicará la misma sanción queal autor principal, sin perjuicio dela graduación de la pena quecorrespondiere:
- A los coautores, cómplices yencubridores. Se considerancomo tales, a quienes financien,instiguen o ayuden de cualquiermanera al autor, según el caso.
- Al que para su provechoadquiera o tenga en su poder,
• Debido ProcesoEste principio está consagradoconstitucionalmente, y se aplica a todaclase de actuaciones judiciales yadministrativas. El mismo cobija otrospostulados como el de la legalidad delos delitos y de las penas , lapresunción de inocencia, lafavorabilidad en materia penal, elderecho de defensa y el derecho decontradicción. (art. 29 de laConstitución Política).
Los delitos tributarios, por su parte,siguen todos los principios delderecho penal, los cuales son:
• Legalidad de los delitos ylegalidad de las penas.
• Tipicidad, antijuridicidad yculpabilidad.
• Favorabilidad• Exclusión de analogía.• Cosa juzgada, con la advertencia
de que un mismo hecho puedegenerar responsabilidad penal yadministrativa sin que por ello sevulnere el postulado del non bisin ídem
Ya en cuanto concierne a losprincipios propios de las infraccionestributarias de índole administrativa, lalegislación no los consagra como tal,pero por vía jurisprudencial se hanvenido estableciendo, así:
• Principio de culpabilidad: Lajurisprudencia más reciente de laCorte Constitucional (supremoTribunal Constitucional en Co-lombia), sostiene que en materiade sanciones administrativas laresponsabilidad objetiva es ex-cepcional, y que por ello las pe-nas deben estar fundadas en laculpa del agente, con algunasexcepciones (fundamentalmenteen casos de infracciones cambia-rias). No obstante, el Consejo de
• Irretroactividad: Las normastributarias punitivas sólo regiránpara el futuro.(art. 337)
• Favorabilidad : Tendrán efectoretroactivo las que suprimaninfracciones o establezcansanciones más benignas otérminos de pres cripción másbreves, y se aplicarán auncuando hubiere sentenciacondenatoria no ejecutada nicumplida, conforme a las reglasdel derecho penal común (art.337).
• Presunción de conocimiento:Se presume de derecho que lasleyes penales tributarias son depúblico conocimiento. Enconsecuencia, nadie puedeinvocar su ignorancia comocausa de disculpa, salvo que latransgresión de la normaobedezca a error, culpa, dolo oinstruc ción expresa defuncionarios de la Administración.
• Territorialidad y caso espe-cífico de extraterritorialidad dela ley: Toda infracción tributariacometida dentro del país pornacionales o ex tranjeros, serájuzgada conforme a las leyesecuatorianas. Así mismo, seentenderá cometida la infracciónen el Ecuador, si la acción u omi-sión que la constituye, auncuando se realice en el exterior,produzca efectos en el país, porcomportar de algún modoevasión tributaria parcial o total.(art. 339).
• Principio de culpabilidad enlos delitos y responsabilidadobjetiva en las contra-venciones y faltas regla-mentarias (art. 342) (veranterior).
• Culpa o dolo de un tercero:Cuando la acción u omisión quela ley ha previsto como infraccióntributaria es, en cuanto al hecho,
• Facultad discrecional de laAdministración: LaAdministración Tributaria tiene lafacultad discrecional dedeterminar y sancionaradministrativamente la acción uomisión de los deudorestributarios o terceros que violenlas normas tributarias. En virtudde esta facultad, laAdministración también puedeaplicar gradualmente lassanciones, en la forma ycondiciones que ella establezca,mediante resolución de laSuperintendencia o norma derango similar. (art.166).
• Intransmisibilidad de lassanciones:
Por su naturaleza personal, sonintransmisibles a los herederos ylegatarios las sanciones porinfracciones tributarias. (art. 167)
• Irretroactividad de las normassancionatorias y negación delprincipio de favorabilidad: Lasnormas tributarias que suprimano reduzcan sanciones porinfracciones tributarias, noextinguirán ni reducirán las quese encuentren en trámite oejecución.
• No acumulación de penas porun mismo hecho: Cuando porun mismo hecho se incurra enmás de una infracción, seaplicará la más grave. (art. 171)
• Favorabilidad: las normastributarias punitivas tendránefecto retroactivo cuandosupriman hechos punibles oinfracciones legales oestablezcan sanciones másbenignas (art. 70).
• Culpabilidad. Las infraccionestributarias pueden ser dolosas oculposas. Las presuncionesosbre intención o culpaestablecidas en el Códigoadmiten prueba en contrario.Ellas se refieren al conocimientopor parte del infractor de los finesy resultados de su acción yomisión. (art. 73)
• Acumulación jurídica depenas: Cuando concurran dos omás infracciones tributariassancionadas con penaspecuniarias, se aplicará lasanción más grave, aumentadacon la mitad de las otras penas.De igual manera se procederácuando haya concurrencia de undelito tributario sancionado conpena privativa de la libertad y dedelito común.
Cuando concurran dos o másinfracciones tributarias sancionadascon penas pecuniarias y una penaprivativa de la libertad, se aplicaránconjuntamente las sancionespecuniarias y la privativa de lalibertad.• Responsabilidad: Son
responsables por las infraccionesy delitos tributarios los autores,coautores, cómplices yencubridores. (art. 78).
Por su parte, la misma sanción delautor principal, sin perjuicio de lagraduación de la pena, la tendrán:
- Los que tomaren parte en laejecución de la infracción.
- Los que presten al autor auxilio ocooperación sin los cuales la
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelaoculte, venda o colabore en laventa o negociación demercaderías, productos, respectode los cuales sepa o deba saber,conforme a las circunstancias enque se ha cometido un delito ocontravención.
- A los terceros que aún sin tenerdeberes tributarios a su cargo,faciliten por su culpa o dolo lacomisión de un delito ocontravención. (artículo 81)
De otro lado, el artículo 82 consagraque, respecto de los profesionales queparticipen en delitos tributarios encualquiera de las formas previstas enel artículo 81, además de lassanciones establecidas, puedesuspendérseles del ejercicio de suprofesión ante las autoridades de laAdministración Tributaria, por eltérmino de 6 meses o 1 año a juiciodel Tribunal. Para el efecto, el artículo83 considera profesionales a losabogados, auditores, contadores,economistas, notarios, agentes deaduana y demás personas que por sutítulo, oficio o actividad habitual, seanespecialmente versadas en materiatributaria, así como los profesionales,ingenieros y demás profesionales,capacitados y habilitados para realizarrevalúos técnicos.• Responsabilidad de las
entidades que tengan o nopersonalidad jurídica: Estaspodrán ser sancionadaspecuniariamente por delitos ocontravenciones tributarias. Y,sin perjuicio de laresponsabilidad pecuniaria de laentidad, sus representantes,directores, gerentes,administradores o mandatariospodrán ser sancionados por suactuación personal en el delito ocontravención, siempre quehubieren actuado con dolo oculpa. (art.84)
• Responsabilidad solidaria:Cuando un mandatario,
Estado (supremo Tribunal de locontencioso- administrativo) tra-dicionalmente ha sostenido queen materia administrativa la res-ponsabilidad es objetiva, razónpor la cual no es necesario que elhecho sancionable haya sidorealizado con la culpa del agente.Empero, en reciente jurispruden-cia el Tribunal cambió su posi-ción, al advertir que la imposiciónde toda sanción debe estar pre-cedida de la culpabilidad delagente.
• Antijuridicidad: La Corte Cons-titucional ha sostenido que paraque la Administración puedasancionar a los contribuyentes,debe mediar la prueba de que elhecho sancionable le causó unperjuicio a la Administración o aun tercero. Sin embargo, esta ju-risprudencia no ha sido reiteradaaún por los tribunales contencio-sos.
• Irretroactividad: Nadie puedeser sancionado sino conforme aleyes preexistentes al acto quese le imputa.
• Favorabilidad: El Consejo deEstado ha sostenido, tradicional-mente, que el principio no tieneasidero en materia sancionatoria.Sin embargo, esta solución esdiscutible, porque la Constituciónestablece que en materia penal(vocablo que abarca todo loconcerniente al ejercicio delpoder punitivo del Estado), la leypermisiva o favorable debepreferirse a la restrictiva odesfavorable.
• Responsabilidad de otrossujetos :La legislación consagra casosaislados, como el de los agentesretenedores, quienes son res-ponsables por no consignar lassumas retenidas o el i.v.a. segúnel caso. Este punto serádesarrollado en el cuadro relativoa las sanciones tributarias enparticular.
resultante del engaño de untercero, por el acto de la personaengañada responderá quien loinstó a realizarlo. (343)
• Presunción de culpabilidad:En la defraudación (delitos), sepresume la culpa del agente,pero se admite prueba encontrario (es decir, invierte lacarga de la prueba que, por logeneral, para los delitos pesa enel Estado).
• Responsabilidad: La res-ponsabilidad por infraccionestributarias es personal dequienes la cometieron, ya comoautores, cómplices oencubridores. Es real (recaesobre los bienes), respecto a laspersonas naturales o jurídicas,negocios o empresas a nombrede quienes actuaron o a quienessirvieron dichos agentes. Porconsiguiente, las empresas oentidades colectivas oeconómicas, tengan o nopersonalidad jurídica, y lospropietarios de empresas onegocios responderánsolidariamente con susrepresentantes, directivos,gerentes, administradores omandatarios, por las sancionespecuniarias que correspondan ainfracciones cometidas por éstos,en ejercicio de su cargo o a sunombre.
Así mismo, son responsables lasempresas, entidades o colectividadescon o sin personalidad jurídica y losempleadores en general, por lassanciones pecuniarias quecorrespondan a infrac cionestributarias de sus dependientes oempleados, en igual caso. (347)La responsabilidad por las sancionespecuniarias se extiende a las costasprocesales (348),*Circunstancias eximentes deresponsabilidad:- Incapacidad absoluta del agente- Acción u omisión como resultado
infracción no habría podidocometerse.
- Los que induzcan directamente aotro a cometer la infracción.
Y se aplicará la sancióncorrespondiente a la infracción,disminuida de las dos terceras partesa la mitad:- Los que cooperen de cualquier
modo a la ejecución de lainfracción o presten una ayudaposterior cumpliendo promesaanterior a la comisión de lainfracción.
- Los que sin promesa anterior aldelito y después de la ejecucióndel mismo, adquieran, tengan ensu poder, oculten, vendan ocolaboren en la venta de bienesrespecto a los cuales sepan odeban saber que se ha cometidouna infracción. (art. 80)
• Las circunstancias que eximende responsabilidad penaltributaria son las siguientes:
- Minoría de edad (18 años) oincapacidad mental comprobada.
- Caso fortuito y fuerza mayor.- Error de hecho y de derecho
excusable.- Obediencia legítima y debida.- Cualquier otra circunstancia
prevista en las leyes, y aplicablea las infracciones tributarias.
• Responsabilidad de laspersonas jurídicas: Laspersonas jurídicas responden porinfracciones y delitos tributarios.Cuando la comisión de un delitosea imputable a una personajurídica, la pena de prisióncorresponderá a los directores,gerentes, administradores orepresentantes que hayanpersonalmente participado en laejecución del hecho punible.
• Responsabilidad solidaria:Cuando un mandatario,representante, administrador,encargado o dependienteincurriere en infracción en
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelarepresentante, administrador oencargado incurriere eninfracción, los representadosserán responsables por lassanciones pecuniarias, sinperjuicio de repetir contraaquéllos. (Art.85).Así mismo, las entidades ocolectividades y los patrones engeneral son responsables por lassanciones pecuniarias aplicadasa sus dependientes por suactuación como tales, por lainfracción materia de la sanción(art.86).
• Acumulación jurídica depenas: Cuando un hecho oconducta incida en más de undelito o contravención, seaplicará la sanción mayorcorrespondiente a uno de ellosagravada con un cuarto de lapena. (art.72).
• Se castiga la tentativa dedefraudación, con penasequivalentes a dos tercios de lascorrespondientes al delito. (art.73)
de fuerza mayor, temor oviolencia insuperable ejercidospor otras personas. (346)
* No acumulación de delitos nicontravenciones. Cuando un hechoconfigure más de un delito o más deuna contravención, se aplicará lasanción correspondiente al delito ocontravención más grave.Cuando implique la comisión de variasfaltas reglamentarias, se impondrá lapena que corresponda a todas ellas;pero, en ningún caso, la penaacumulada podrá superar al veinte porciento del valor del tributo causado(351).• Se castiga la tentativa: Quien
practique actos idóneos,conducentes de modo inequívocoa la realización de un delitotributario, responderá portentativa, si la infracción no seconsuma o el acontecimiento nose verifica; pero será sancionadocomo si el delito se hubieraconsumado, si existierencircunstancias agravantes. Lasimple tentativa, se sancionarácon la mitad de la pena quecorresponda al delitoconsumado.
• Supletivamente, rigen losprincipios del derecho penalcomún (art. 336), a falta dedisposición tributaria expresa.
ejercicio de sus funciones, losrepresentados o principalesserán responsables por lassanciones pecuniarias, sinperjuicio de su acción dereembolso contra aquellos. (art.82)
Así mismo los autores, cómplices,coautores y encubridores, respondensolidariamente por las costasprocesales. Ello, independientementedel pago solidario de las obligacionestributarias.
• Se castiga la tentativa, con laspenas correspondientes a lainfracción consumada, rebajadade una tercera parte a la mitad(art. 89.
• Supletivamente rigen losprincipios del derecho penal.(art. 71)
COMPETENCIA
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaLos delitos son de conocimiento de lajurisdicción penal. Lascontravenciones son de competenciade la Administración Tributaria y de lajurisdicción administrativa.
La jurisdicción penal conoce de losdelitos. Las autoridadesadministrativas y los tribunalescontenciosos, son competentes paraconocer de las sanciones de tipoadministrativo.
De los delitos conoce la justicia penal.De las contravenciones y faltasreglamentarias conoce laAdministración y los TribunalesAdministrativos.
Los delitos son juzgados por lajurisdicción penal, y las infraccionesson de conocimiento de laAdministración y de los Tribunalescontenciosos.
La jurisdicción penal conoce de losdelitos. La Administración y lajurisdicción administrativa conoce delas infracciones.
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INFRACCIONES TRIBUTARIAS EN PARTICULAR
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaEn Bolivia se distinguen los delitos delas contravenciones. Los delitos sonla defraudación, el contrabando y lainstigación pública a no pagar lostributos.Por el contrario, las contravenciones,son la evasión, la mora, elincumplimiento de los deberesformales y el incumplimiento de losdeberes por los funcionarios de laadministración tributaria.* Se castiga la tentativa y lareincidencia.
Podemos clasificarlas en sancionesadministrativas y delitos fiscales.• Régimen de sanciones
administrativas:I. Régimen general
En Colombia podemos encontrar:- Sanciones por mora (art. 634
E.T.)- Sanciones por reincidencia (640)- Sanciones relacionadas con la
declaración: pueden ser porextemporaneidad ( 641 y 642),por no declarar (643), porcorrección de declaraciones(644), por corrección aritmética(646), por inexactitud (647), poromisión de activos (649), poruso fraudulento de cédulas(650), por no informar ladirección del declarante (650-1), y por no informar , o hacerloerróneamente, la actividadeconómica (650-2).
- Sanciones Relacionadas coninformaciones y expedición defacturas: pueden ser por noenviar información ( 651),expedir facturas sin losrequisitos de ley (652 inc1), nofacturar (652-1) y, a los tercerosse les sanciona por comprar sinfactura (657-1).
- Sanciones relacionadas con lacontabilidad y clausura: Llevar lacontabilidad de manera irregular,es sancionable en los términosdel artículo 655. Así mismo, el noexpedir facturas, hacerlo sin losrequisitos legales o llevar doblecontabilidad, implican sanción decierre del establecimiento de co-mercio, en los términos delartículo 657 del E.T.
- Sanciones relacionadas con lascertificaciones de contadores pú-blicos: En los términos el artículo659, se sanciona la violación denormas profesionales por partede estos últimos.
Están clasificados en delitos,contravenciones y faltasreglamentarias, como ya quedóexpuesto.
I. Delitos:a. Contrabando: Está tipificado
por la ley del 30 de abril de1999.
b. Defraudación: Puede seragravada, aduanera y de otrostributos.
II. Contravenciones:Según el artículo 385, soncontravenciones tributarias lasacciones u omisiones de loscontribuyentes, responsables oterceros o de los empleados ofuncionarios públicos, que violen o noacaten las normas legales sobreadministración o aplicación detributos, u obstaculicen la verificacióno fiscalización de los mismos, oimpidan o retarden la tramitación delos reclamos, acciones o recursosadministrativos.Son contravenciones, entre otroscasos que no constituyan contrabandoo defraudación, los siguientes:1. El incumplimiento de cualquiera
de los deberes formales que sedeterminan en los artículos 96,98 y 100 del Código, así comolos que respecto de cada tributoestablezca la ley.
2. La omisión o incumplimiento porparte de funcionarios oempleados públicos, de losdeberes que se impone en losnumerales 3, 4, 5 y 10 delartículo 101, y de lo que seestablece en el artículo 217.
3. La transgresión de lo establecidoen el artículo 207.
4. El retardo por más de 30 días enque incurran los agentes deretención en la entrega alcorrespondiente sujeto activo, delos tributos retenidos, siempre
Se distinguen las infracciones de losdelitos, con la aclaración de que laspenas por delitos tributarios seaplicarán sin perjuicio del cobro de ladeuda tributaria y la aplicación de lassanciones administrativas
I. INFRACCIONESLas infracciones tributarias se originanpor el incumplimiento de las siguientesobligaciones:
1. Inscribirse o acreditar lainscripción.
2. Emitir y exigir comprobantes depago.
3. Llevar libros y registroscontables.
4. Presentar declaraciones ycomunicaciones.
5. Permitir el control de laAdministración Tributaria,informar y comparecer ante lamisma.
6. Otras obligaciones tributarias,tipificadas en el art. 178 (arts.172 a 178).
II. Delitos : Constituyen delitosla defraudación tributaria(D.L. 813- Ley penaltributaria) y el contrabando.
INFRACCIONES ESPECIALES ENMATERIA DE IGV E ISC:
• El artículo 44 de la ley del IGV,establece que el comprobante depago emitido que no correspondaa una operación real, obligará alpago del impuesto consignado enella, por el responsable de suemisión. Así mismo, el que recibeel comprobante de pago notendrá derecho al créditofiscal.
• El artículo 43, establece quetratándose de ventas, servicios ocontratos de construcciónomitidos, detectados por laAdministración Tributaria, no
También hay delitos e infracciones(una conducta puede constituir tantodelito como infracción).
Las conductas sancionablestipificadas en la ley son: ladefraudación, la contravención, elincumplimiento de los deberesrelativos al pago del tributo y elincumplimiento de los deberesformales.También se encuentra tipificado elcontrabando.
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela- Sanciones a la insolvencia
dolosa del contribuyente :Cuando el contribuyente en elproceso de determinación ydiscusión del tributo hayadisminuido su patrimonio, puedesancionarse con la declaratoriade insolvencia (art. 671-1)
- Sanciones a notarios y otrosfuncionarios: Cuando incurren enirregularidades que tenganafinidad con las obligacionestributarias, pueden ser sujetos desanciones, en los términos de losartículos 672 a 673-1.
- Sanciones a entidadesautorizadas para recaudar (arts674 a 677 del E.T.)
- Sanciones a funcionariosadministrativos: por elincumplimiento de sus deberes:arts 679 a 682)
- Régimen especial para el i.v.a.:- Sanción por extemporaneidad en
la inscripción en el registronacional de vendedores einscripción de oficio (668).
- Sanción por omitir ingresos oservir de instrumento de laevasión (669).
- Sanción por improcedencia delas devoluciones ocompensaciones (670).
- Sanción de declaración deproveedor ficticio o insolvente(671).
• Régimen penal:
Las disposiciones penales en lamateria, están contenidas en las leyes383 de 1997 y 488 de 1998, las cualesconsagran los siguientes delitos:
• Contrabando (art. 15 ley 383,modif. Por ley 488)
• Importaciones declaradas através de sociedades deintermediación aduanera yalmacenes generales dedepósito, por parte de terceros(art. 68 L. 488)
que no constituya otro delitosegún el art. 254 del C. Penal.
5. Los demás previstos por leyes oreglamentos tributarios. (art. 386)
III. Faltas reglamentarias:Además de la inobservancia denormas reglamentarias ydisposiciones administrativas deobligatoriedad general, son faltasreglamentarias:1. La presentación tardía o
incompleta de declaracionesrespecto a tributos generales oespecíficos a que esténobligadas las personasnaturales o jurídicas, o quienesejerzan una actividadeconómica.
2. La falta de presentación opresentación incompleta, detítulos y en general dedocumentos que, con finestributarios, necesiten conocer laAduana, la Dirección Generalde Rentas, las Municipalidadesy demás sujetos activos detributos, aunque sólo sesoliciten con fines estadísticoso de mera información.
3. El error o inexactitud de unadeclaración tributaria, que noprovenga de acción u omisióndolosa.
4. El retardo hasta por 30 días enque incurran los agentes deretención en la entrega alcorrespondiente sujeto activo,de los tributos retenidos.
5. Las demás establecidas enleyes tributarias y reglamentos.
procederá la aplicación delcrédito fiscal que hubierecorrespondido deducir delimpuesto bruto generado pordichas ventas.
• Limitación a las solicitudes dedevolución: Dec 014-99 EF:Agregó un párrafo al artículo 11del Reglamento de las Notas deCrédito Negociables (D:S: N°126-94-EF). Según la norma, sise detectan indicios de evasiónpor parte del solicitante o encualquier parte de la cadena decomercialización del bien materiade exportación, incluso en etapade producción o extracción, o sise hubiera abierto instrucción pordelito tributario al solicitante o acualquiera de los intervinientesen la cadena, la SUNAT puedeextender en 6 meses el plazopara atender la solicitud dedevolución .
Si se llegare a comprobar cualquierade tales hechos, se pueden negar lasdevoluciones hasta por el monto cuyoabono al fisco no haya sidodebidamente acreditado.
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela• Favorecimiento de
contrabando (arts 16 de ley 383y 69 ley 488)
• Favorecimiento por servidorpúblico (arts 18 ley 383 y 70 ley488).
• No consignación del i.v.a. yretenciones en la fuente (art.665 E.T., 71 ley 488).
• No certificación correcta devalores retenidos (art. 666E.T.).
TIPIFICACIÓN DE ALGUNAS INFRACCIONES Y DELITOS TRIBUTARIOS —SANCIONES
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaI. DELITOS
• Defraudación:Artículo 98. Comete delito dedefraudación el que, mediantesimulación, ocultación, maniobras ocualquier otra forma de engaño,induce a error al fisco, del que resultepara si o un tercero, un pago demenos del tributo a expensas delderecho fiscal a su percepción.Es agravante especial la circunstanciade que la defraudación se comete conla complicidad del funcionario que porrazón de su cargo, intervenga o debaintervenir en los hechos constitutivosde este delito.
Artículo 73. La tentativa dedefraudación será sancionada conpenas equivalentes a dos tercios delas correspondientes al delito.
Artículo 101. La defraudación fiscalserá penada con las sancionessiguientes:1. Multa del 100% del monto del
tributo omitido, actualizado deacuerdo a lo establecido en lapresente ley.
2. Privación de la libertad de unmes a cinco años.
*ContrabandoSegún el artículo 102, es un delito de
I. DELITOS:
• Contrabando: El que en cuantíaentre 100 a 200 salarios mínimoslegales mensuales vigentes,importe mercancías al territoriocolombiano, o las exporte desdeél, por lugares no habilitados, olas oculte, disimule o sustraigade la intervención y controladuanero, incurrirá en prisión de3 a 5 años y multa equivalente al200% del valor CIF de los bienesimportados o del valor FOB delos bienes exportados.
Si la conducta recae sobremercancías cuyo valor supere los 200salarios mínimos mensuales vigentes,se impondrá una pena de 5 a 8 añosde prisión y la misma pena pecuniariaestablecida en el inciso anterior.En las mismas penas incurrirá quiendeclare tributos aduaneros por unvalor inferior al que por leycorresponda.Las penas previstas en este artículose aumentarán de la mitad a las trescuartas partes cuando se demuestreque el sujeto activo de la conducta esreincidente.Parágrafo 1. No se aplicará loprevisto en el inciso 3° del presenteartículo cuando el menor valor de losprecios o tributos aduaneros
I. DELITOS
• Defraudación:Constituye defraudación todo acto desimulación, ocultación, falsedad oengaño, que induce a error en ladeterminación de la obligacióntributaria, o por los que se deja depagar en todo en parte los tributosrealmente debidos, en provechopropio o de un tercero (art. 379).• Defraudación agravada:Constituye defraudación agravada lacometida con la complicidad de uno omás funcionarios públicos que, porrazón de su cargo, intervengan odeban intervenir en la determinaciónde la obligación tributaria.Casos especiales de defraudación:1. La falsa declaración de mercade-
rías, cifras, datos, circunstanciaso antecedentes que influyan en ladeterminación tributaria.
2. Y 3. Derogados4. La falsificación o alteración de
permisos, guías de movilización,facturas, actas de cargo odescargo, marcas, etiquetas ycualquier otro documentodestinado a garantizar lafabricación, consumo y control debebidas alcohólicas.
5. Derogado
I. DELITOS
• Defraudación tributaria: El que, en provecho propio o de untercero, valiéndose de cualquierartificio, engaño, astucia, ardid u otraforma fraudulenta, deja de pagar entodo o en parte los tributos queestablecen las leyes, será reprimidocon pena privativa de la libertad nomenor de 5 ni mayor de 8 años y con365 a 730 días- multa. (art. 1 de la leypenal tributaria).• Modalidades de defraudación
tributaria:1. Ocultar total o parcialmente
bienes, ingresos, rentas, oconsignar pasivos total oparcialmente falsos para anularo reducir el tributo a pagar.
2. No entregar al acreedortributario el monto de lasretenciones o percepciones detributos que se hubierenefectuado, dentro del plazo quepara hacerlo fijen las leyes yreglamentos pertinentes. (art. 2ley penal tributaria).
• La defraudación tributaria seráreprimida con pena privativa dela libertad no menor de 8 nimayor de 12 años y con 730 a1460 días multa cuando:
I. DELITOS
• Defraudación:Comete defraudación el que mediantesimulación, ocultación, maniobra ocualqueir otra forma de engaño,obtenga para sí o para un tercero, unprovecho indebido a expensas delderecho del sujeto activo a lapercepción del tributo.Es agravante la circunstancia de quela defraudación se cometa con laparticipación del funcionario que, porrazón de su cargo, intervenga en loshechos constitutivos de la infracción(art. 93 del C.O.T.).• Presunciones de defraudación1. Llevar dos o más juegos de libros
para una misma contabilidad, condistintos asientos.
2. Contradicción evidente entre lasconstancias de los libros odocumentos y los datos con-signados en las declaracionestributarias, cuando perjudique alsujeto activo.
3. Proporcionar informacionesfalsas o emitir documentos falsosrelacionados con cualesquiera delos elementos constitutivos delhecho imponible.
4. No emitir facturas ocomprobantes equivalentes que
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelaorden público que consiste en la ilícitacirculación, tráfico, comercio otenencia de productos primarios,artículos en procesos de elaboración oacabados y semovientes , sujetos afiscalización aduanera, sea que esténpermitidos o prohibidos de importacióno exportación por mandato legal, nodesvirtuándose el delito por el hechode que los productos o artículos seencuentren exentos del pago degravámenes aduaneros.Para fines de tributación aduanera eltérmino de mercadería abarcada a losbienes expresados y a la generalidadde los bienes que son de dominio delcomercio universal.Las penas consisten en privación dela libertad, multas de una o dos vecesel monto de los impuestos ogravámenes defraudados y comiso delas mercancías. (arts 102 a 110)
• Instigación pública a no pagarimpuestos :
La pena en este caso va desdemultas, hasta privación de la libertad.
II. INFRACCIONES
• Evasión: El que mediante acciónu omisión que no constituyadefraudación o contrabando,determine una disminuciónilegítima de los ingresos tributarioso el otorgamiento indebido deexenciones u otras ventajasfiscales. (art. 114)
La evasión se considera configuradacuando los agentes de retención nohan efectuado las retenciones a queestán obligados y cuando loscontribuyentes han omitido el pago detributos.La pena corresponde a una multa del50% del monto del tributo omitido,actualizado de acuerdo con la ley.
• Mora: La pena equivale al 10%de los intereses previstos en elartículo 58 (tasa activa bancariacomercial promedio nominalutilizada para créditos en
declarados obedezca a controversiassobre descripción, valoración oclasificación arancelaria de lamercancía.Parágrafo 2. Los vehículosautomotores que transiten endepartamentos que tienen zonas defrontera de acuerdo con lo estipuladoen el artículo 272 de la ley 223 de1995, no estarán sometidos a loestablecido en este artículo.Parágrafo 3. La legalización de lasmercancías no extingue la acciónpenal. Cuando las mercancíasdecomisadas por contrabando seanobjeto de remate o venta al público, laprimera oferta de remate no podrá serinferior al 80% del valor comercialpromedio.
• Importaciones declaradas através de sociedades deintermediación aduanera yalmacenes generales dedepósitos :
Cuando las sociedades deintermediación aduanera o almacenesgenerales de depósito reconocidos yautorizados por la DIAN intervengancomo declarantes en lasimportaciones o exportaciones querealicen terceros, estas sociedadesresponderán penalmente por lasconductas previstas en el artículo 15de la ley 383 de 1997 (contrabando)que se relacionen con naturaleza,cantidad, posición arancelaria ygravámenes correspondientes a larespectiva mercancía.La sanción penal prevista en elartículo 15 de la ley 383 no se aplicaráal importador o exportador siempre ycuando no sea partícipe del delito.Sin embargo, el importador oexportador será el responsable penalpor la exactitud y veracidad del valorde la mercancía en todos los casos;para estos efectos las sociedades deintermediación aduanera y losalmacenes generales de depósitoúnicamente responderán por declararun valor diferente al contenido en la
6. (Sustituido) La omisión deingresos, la inclusión de costos,deducciones, rebajas oretenciones , inexistentes osuperiores a los que procedanlegalmente y, en general, lautilización en las declaracionestributarias o en los informes quese suministren a la DirecciónGeneral de Rentas, de datosfalsos, incompletos odesfigurados, de los cuales sederive un menor impuestocausado.
En el caso de la declaración deretenciones en la fuente, constituyedefraudación el hecho de no incluir enla declaración la totalidad de lasretenciones que han debidorealizarse, el efectuar las retencionesy no declararlas o el declararlas porun valor inferior. En este caso, lasanción se calculará sobre el valor dela retención no efectuada o nodeclarada.7. La alteración dolosa en libros de
contabilidad, en perjuicio delacreedor tributario, deanotaciones, asientos, uoperaciones relativas a laactividad económica así como elregistro contable de cuentas,nombres, cantidades o datosfalsos.
8. Llevar doble contabilidad, condistintos asientos, para el mismonegocio o actividad económica.
9. La destrucción total o parcial delos libros de contabilidad u otrosexigidos por las normastributarias, o de los documentosque los respalden, para evadir elpago o disminuir el valor deobligaciones tributarias.
10. La falta de registro o inscripciónde letras de cambio, pagarés a laorden, contratos dearrendamiento o anticréticos, yde todo documento de obligaciónque por ley deba registrarse oinscribirse y esté sujeto al pagode tributos.
a. Se obtengan exoneracioneso inafectaciones, reintegros,saldos a favor, crédito fiscal,compensaciones,devoluciones, beneficios oincentivos tributarios,simulando la existencia dehechos que permitan gozarde los mismos.
b. Se simule o provoqueestados de insolvenciapatrimonial que imposibilitenel cobro de tributos una veziniciado el procedimiento deverificación y/o fiscalización.(art. 4 L.P.T.)
• Será reprimido con pena privativade la libertad no menor de 2 nimayor de 5 años y con 180 a 365días- multa, el que estandoobligado por las normastributarias a llevar libros yregistros contables:
a. Incumpla totalmente dichaobligación.
b. No hubiera anotado actos,operaciones, ingresos en loslibros y registros contables.
c. Realice anotaciones decuentas, asientos,cantidades, nombres y datosfalsos en los libros y registroscontables.
d. Destruya u oculte total oparcialmente los libros y/oregistros contables o losdocumentos relacionadoscon la tributación. (art. 5L.P.T.)
• En los delitos de defraudacióntributaria la pena deberá incluir,inhabilitación no menor de 6meses ni mayor de 7 años, paraejercer por cuenta propia o porintermedio de tercero, profesión,comercio, arte o industria.
• Consecuencias accesorias:Si en la ejecución del delito tributariose hubiera utilizado la organización deuna persona jurídica o negociounipersonal, con conocimiento de sustitulares, el juez podrá aplicar,
impliquen omisión del pago detributos.
5. Presentación o utilización decomprobantes, planillas, facturas,especies fiscales u otrosdocumentos falsos.
6. Producción, importación,falsificación, expendio, utilizacióno posesión de especies gravadascuando no se hubiere cumplidocon los registros o inscripciónque las leyes especialesestablecen.
7. El ejercicio clandestino de laindustria o comercio del alcohol ode las especies alcohólicas (art.94).
• La defraudación será penada conmulta de 2 a 5 veces el monto deltributo omitido, sin perjuicio delas sanciones previstas en elCódigo Penal.
Podrán aplicarse además, conjunta oseparadamente:a. Comiso de las mercancías u
objetos, y de los vehículos ydemás elementos utilizadospara la comisión de lainfracción.
b. Clausura del establecimientodonde se hubiere cometido lainfracción, por un máximo de 6meses, cuando dichoestablecimiento sea elementoesencial para la comisión de lainfracción. (art. 95)
• Cuando la defraudación consistaen el ejercicio clandestino de laindustria o comercio del alcohol ode las especies alcohólicas, serápenada con prisión de 3 meses a2 años.
II. CONTRAVENCIÓNEl que mediante acción u omisión queno constituya ninguna de las otrasinfracciones tipificadas en esteCódigo, cause una disminuciónilegítima de ingresos tributarios,inclusive mediante la obtenciónindebida de exoneraciones u otrosbeneficios fiscales, será penado conmulta desde un décimo hasta dos
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelamoneda nacional con cláusula demantenimiento de valor,publicada por el Banco Central),independientemente del pago deestos, los que seránactualizables de acuerdo con elartículo 59.
• Incumplimiento de los deberesformales: Constituyeincumplimiento de los deberesformales toda acción u omisiónde los contribuyentes,responsables o terceros, queviole las disposiciones relativas ala determinación de la obligacióntributaria u obstaculice lafiscalización por parte de laautoridad administrativa.
El incumplimiento de estos deberes(art. 142 del Código), son sancionadoscon una multa de 160 a 1600bolivianos, salvo que se trate de lafalta de presentación de declaracionesjuradas, pues en estos casos la multaequivale al 10% del impuesto a pagaractualizado (mínimo 35, máximo 1600bolivianos).Este mismo monto se aplica cuandono se produce la presentación una vezvencidos los plazos fijados en laintimación que la administración cursepara que el contribuyente regulariceestas omisiones, sin perjuicio de laaplicación de la sanción que endefinitiva le pudiera correspondercuando se determine la obligacióntributaria.Estos montos se actualizarán como loprevé el artículo 59 del C.T., y losimportes de las multas pueden servariadas por el ejecutivo , si seproducen variaciones superiores al20% en la cotización oficial del dólarestadounidense respecto de lamoneda nacional. (art. 121).• Incumplimiento de la
obligación de emitir factura,nota fiscal o documentoequivalente : Art. 12 ley 843-96.
El incumplimiento de la obligación deemitir factura, nota fiscal o documentoequivalente hará presumir, sin admitir
factura comercial que les seasuministrada por aquél.Las sociedades de intermediaciónaduanera y los almacenes generalesde depósito responderán directamentepor los gravámenes, tasas,sobretasas, multas o sancionespecuniarias que se deriven de lasactuaciones que realicen comodeclarantes autorizados.Para los efectos previstos en esteartículo, la responsabilidad penal delas sociedades de intermediaciónaduanera y los almacenes generalesde depósito recaerá sobre elrepresentnte legal o la persona naturalautorizada formalmente por éste quehaya realizado el reconocimiento de lamercancía previamente a ladeclaración respectiva.Parágrafo. Las sociedades deintermediación aduanera y losalmacenes generales de depósitotendrán, sin perjuicio del control de laautoridad aduanera, la facultad dereconocimiento de las mercancías conanterioridad a su declaración ante laDirección de Aduanas.• Favorecimiento de contra-
bando: El que en cuantía su-perior a 100 salarios mínimoslegales mensuales vigentesposea, tenga, transporte, al-macene, distribuya o enajenemercancía introducida al territoriocolombiano por lugares nohabilitados, u ocultada, di-simulada o sustraída de la in-tervención y control aduanero,incurrirá en prisión de 1 a 5 añosy multa de 100 a 1000 salariosmínimos legales mensualesvigentes.
El juez al imponer la pena, privará alresponsable del derecho de ejercer elcomercio, por el término de la pena yun año más.No se aplicará lo dispuesto en elpresente artículo al consumidor finalcuando los bienes que se encuentrenen su poder, estén soportados confactura o documento equivalente, con
11. La falta de entrega por losagentes de percepción en eltiempo previsto por la ley o losreglamentos, del valor de lostributos que hubieren recaudado(art. 381).
*Sanción especial: Las empresasque al aplicar la depuración de susingresos conforme a las disposicionesdel artículo 10 N° 9 de la Ley deRégimen Tributario Interno, presentendeclaraciones falsas o incrementenficticia o fraudulentamente el montoanual de las pensiones pagadas a suspasantes, serán sancionadas con unamulta equivalente al triple de ladeducción que, por este motivo, sehaya efectuado a la base imponiblesujeta al impuesto a la renta. El cobrode dicha multa se hará efectiva por elMinisterio de Finanzas y CréditoPúblico mediante coactiva.La reincidencia en la infracción antesindicada, constituirá un delitopesquisable de oficio, con pena deprisión de seis meses a dos años paralos representantes legales y loscontadores de las empresas sinperjuicio del cobro de la multa antesmencionada.Las empresas que cometan lasinfracciones determinadas en losincisos precedentes, no podrán en elfuturo implementar el régimen depasantías previsto en esta ley.En el contrato de pasantía seestablecerá el plazo de duración y lascausas de terminación anticipadas.(Ley de pasantías RO 689: 5 may-95).• Defraudación de otros tributos:La defraudación de tributos tipificadaen el ordinal 4 del artículo 381, sesancionará con multa de dos mil aveinte mil sucres, y la que se refiera aotros tributos con multa que, nosiendo inferiro al valor de los que seevadieron o pretendieron evadir,podrán ser de hasta el quíntuplo deesos tributos, según la gravedad ycircunstancias de la infracción (art.383).
conjunta o alternativamente, según lagravedad de los hechos, lassiguientes medidas:a. Cierre temporal o clausura
definitiva del establecimiento,oficina o local en dondedesarrolle sus actividades.
El cierre temporal no será menor de 2ni mayor de 5 años.b. Cancelación de licencias,
derechos y otras autorizacionesadministrativas.
c. Disolución de la persona jurídica.• Por su parte, el decreto
legislativo N° 815-96, contiene elrégimen de exclusión o reducciónde penas, denuncias yrecompensas en los casos dedelito o infracción tributaria.
II. INFRACCIONESTRIBUTARIAS
Como se vio, la infracción sedetermina en forma objetiva. Lassanciones pueden consistir en penaspecuniarias, comiso de bienes,internamiento temporal de vehículos,cierre temporal de establecimientos uoficina de profesionalesindependientes y suspensión delicencias, permisos, concesiones, oautorizaciones vigentes otorgados porlas entidades del Estado para eldesempeño de actividades o serviciospúblicos.En el control del cumplimiento deobligaciones tributarias administradaspor la SUNAT, se presume laveracidad de los actos comprobadospor losa gentes fiscalizadores, deacuerdo a lo que se establezcamediante decreto supremo (art. 165C.T.).La Administración Tributaria, por suparte, tiene la facultad discrecional dedeterminar y sancionaradministrativamente la acción uomisión de los deudores tributarios oterceros que violen las normastributarias.En virtud de tal facultad, tambiénpuede aplicar gradualmente las
veces el monto del tributo omitido (art.97).III. INCUMPLIMIENTO DE LOS
DEBERES RELATIVOS ALPAGO DEL TRIBUTO.
• Los agentes de retención opercepción que no retuvieren opercibieren los correspondientestributos, serán penados conmulta de un décimo hasta dosveces el monto del tributo dejadode retener o percibir, sin perjuiciode la responsabilidad civil (art.99).
• Los agentes de retención opercepción que retuvieren opercibieren cantidades menoresa las legalmente establecidas,serán penados, con multa de undécimo hasta otro tanto deltributo no retenido o percibido,sin perjuicio de laresponsabilidad civil (art. 100).
• Los agentes de retención o depercepción que no enteraren enla receptoria de fondos lascantidades retenids o percibidas,dentro de los lapsos establecidospor la ley o en los reglamentos,serán penados con multaequivalente al 50% mensual delos tributos retenidos opercibidos, hasta un máximo de 3veces el monto de dichascantidades, sin perjuicio de laresponsabilidad civil (art. 101).
• El agente de retención opercepción que no entere lostributos retenidos o percibidos,dentro del término de 3 mesescontados desde la fecha en queha debido enterar el tributo, serápenado con prisión entre 6meses y 3 años, sin perjuicio dela responsabilidad penal de losgerentes, administradores,directores, mandatarios, orepresentantes, por suparticipación en la comisión delhecho y de la aplicación de lamulta prevista en el artículo 101de este Código.
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelaprueba en contrario, la falta de pagodel impuesto, por lo que el compradorno tendrá derecho al cómputo delcrédito fiscal.Toda enajenación realizada por unresponsable que no estuvierarespaldada por las respectivasfacturas, notas fiscales o documentosequivalentes determinará suobligación de ingreso del gravamensobre el monto de talesenajenaciones, sin derecho a cómputode crédito fiscal alguno y constituirádelito de defraudación tributaria.Por su parte, el decreto supremo N°21530 en su artículo 12, estableceque "en relación al segundo párrafodel artículo 12 de la ley 843, cuandose determinen ventas de bienes oservicios sin la emisión de factura,nota fiscal o documento equivalente,el contribuyente deberá cancelar elimpuesto sin derecho a crédito fiscalalguno sobre esas ventas. Elimpuesto se actualizará desde lafecha de la operación y se calcularáintereses y multas desde ese mismodía. Independientemente de estetratamiento, el contribuyente estarásujeto a las sanciones pordefraudación tributaria."
el lleno de los requisitos legalescontemplados en el artículo 771-2 delEstatuto Tributario.Parágrafo transitorio: Quien detentemercancías en las condicionesanteriormente descritas dispondrá deun plazo improrrogable de 6 mesescontados a partir de la vigencia de lapresente ley para la legalización delas mercancías, sin perjuicio de loprevisto en la ley 383 de 1997.• Favorecimiento por servidor
público: El servidor público quecolabore, participe, trans porte,distribuya, enajene o de cualquierforma facilite la sustracción,ocultamiento o disimulo demercancías del control de lasautoridades aduaneras, o laintroducción de las mismas porlugares no habilitados, u omita loscontroles legales o reglamentariospropios de su cargo para lograr losmismos fines, incurrirá en prisiónde 5 a 8 años, multa hasta del200% del valor CIF de los bienesinvolucrados, e inhabilitación parael ejercicio de derechos yfunciones públicas de 5 a 8 años.
• Responsabilidad penal por noconsignar las retenciones en lafuente y el i.v.a.. El AgenteRetenedor que no consigne lassumas retenidas dentro de los 2meses siguientes a aquel en quese efectuó la respectiva retención,queda sometido a las mismassanciones previstas en la ley penalpara los servidores públicos queincurran en el delito de peculadopor apropiación.
En la misma sanción incurrirá elresponsable del impuesto sobre lasventas que, teniendo la obligaciónlegal de hacerlo, no consigne lassumas recaudadas por dichoconcepto, dentro del mes siguiente ala finalización del bimestrecorrespondiente.Tratándose de sociedades u otrasentidades, quedan sometidas a esasmismas sanciones las personas
• Penas especiales paraservidores públicos :
Los autores o cómplices de unadefraudación, que fueren funcionarioso empleados de aduanas, o de laoficina o dependencia que administreo tenga a su cargo el control decualquiera de los tributos a que serefiere la infracción conforme a losartículos 382 y 383, segúncorresponda, serán sancionadosademás, con la suspensión de susfunciones por el tiempo de hasta seismeses, o la destitución de su cargo yprisión de dos a seis meses. (art. 384).• Sanciones para los agentes de
percepción:La falta de entrega por los agentes depercepción, de los tributos quehubieren recaudado, en un plazomayor de tres meses contados desdedicha recaudación, será sancionadacon la clausura del establecimiento,que se mantendrá hasta que losvalores percibidos sean entregados.La sanción anterior se aplicará sinperjuicio de las otras penas quecorrespondan. (L. 006. RO 97: 29 dic-88).
II. CONTRAVENCIONES:El concepto y tipos, puede verse en elcuadro anterior.• Penas de las contravenciones:
Las contravenciones en que incurrancontribuyentes o responsables deobligaciones tributarias sean personasnaturales o jurídicas, seránsancionadas con multas de hasta 40UVC que se impondrá según lagravedad de la infracción y la cuantíade los respectivos tributos. Lasanción, en ningún caso podrá sersuperior al ciento por ciento de talestributos (art. 387, en concordancia conla L 51. RO 349: 31 dic-93).• Contravenciones de servidores
públicos :Las contravenciones señaladas en elordinal 2 del artículo 386, seránsancionadas conforme al artículo
sanciones, en la forma y condicionesque ella establezca, medianteresolución de Superintendencia onorma de rango similar (art. 166 C.T.).• Improcedencia de la aplicación
de intereses y sanciones:1. Cuando como producto de lainterpretación equivocada de unanorma, no se hubiese pagado montoalguno por concepto de la deudatributaria relacionada con dichainterpretación hasta la aclaración de lamisma, y siempre que la normaaclaratoria señale expresamente quees de aplicación el presente numeral.Los intereses y sanciones que noprocede aplicar son aquéllosdevengados desde el día siguiente delvencimiento o de la comisión de lainfracción hasta los 5 días hábilessiguientes a la publicación de laaclaración el diario oficial El Peruano.A tal efecto, la aclaración podrárealizarse mediante ley o norma derango similar, decreto supremorefrendado por el Ministro deEconomía y Finanzas, resolución deSuperintendencia o norma de rangosimilar o resolución del Tribunal Fiscal.2.Cuando la Administración Tributariahaya tenido duplicidad de criterio en laaplicación de la norma y sólo respectode los hechos producidos mientras elcriterio anterior estuvo vigente (art.170 C.T.).• Tipos de infracciones
tributarias (ver cuadro anterior,art 172 C.T.).
• Aplicación de sanciones :La Administración Tributaria aplicará,por la comisión de infracciones, lassanciones consistentes en multa,comiso, internamiento temporal devehículos, cierre temporal deestablecimiento u oficina deprofesionales independientes ysuspensión de licencias, permisos,concesiones o autorizaciones vigentesotorgadas por entidades del Estadopara el desempeño de actividades o
En los casos de entidades de carácterpúblico o institutos oficialesautónomos, el funcionario encargadode la retención o percepción, que seapropie de los tributos retenidos opercibidos será penado conforme a lodispuesto en la ley orgánica desalvaguarda del patrimonio público.Se presume la comisión del delito deapropiación indebida en los casos enque las entidades financieras noingresen los fondos recibidos de lossujetos pasivos por concepto detributo, accesorios y sanciones en lacuenta correspondiente que posee laTesorería Nacional en el BancoCentral de Venezuela, dentro delplazo máximo de 15 días hábiles,contados a partir de haber sidorecibidos. Serán sancionadas conmulta de 5 veces el monto del tributono ingresado dentro del citado plazo,sin perjuicio de la responsabilidad civily de las sanciones previstas en elCódigo Penal (art. 102).• Incumplimiento de los deberes
formalesConstituye incumplimiento de losdeberes formales toda acción uomisión de sujetos pasivos o terceros,que viole las disposiciones queestablecen tales deberes, contenidasen este Código, en las leyesespeciales, sus reglamentaciones oen disposiciones generales de losorganismos administrativoscompetentes. Constituye también estainfracción la realización de actostendentes a obstaculizar o impedir lastareas de determinación, fiscalizacióno investigación de la AdministraciónTributaria.(art. 103)• El contribuyente que omitiere
presentar oportunamente algunadeclaración exigida por la ley, losreglamentos o disposicionesgenerales de la AdministraciónTributaria será sancionado conmulta de 10 unidades tributariasa 50 unidades tributarias. (art.104)
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelanaturales encargadas en cada entidaddel cumplimiento de dichasobligaciones. Para tal efecto, lasempresas deberán informar a laadministración de la cual sea elcontribuyente, con anterioridad alejercicio de sus funciones, la identidadde la persona que tiene la autonomíasuficiente para realizar tal encargo y laconstancia de su aceptación. De nohacerlo, las sanciones recaerán sobreel representante legal.Parágrafo 1: Cuando el agenteretenedor o responsable del impuestoa las ventas extinga en su totalidad laobligación tributaria, junto con suscorrespondientes intereses ysanciones, mediante pago,compensación o acuerdo de pago delas sumas adeudadas, no habrá lugara la responsabilidad penal.Parágrafo 2: Lo dispuesto en elpresente artículo no será aplicablepara el caso de las sociedades que seencuentren en procesosconcordatarios, o en liquidaciónforzosa administrativa, o en procesode toma de posesión en el caso deentidades vigiladas por laSuperintendencia Bancaria, enrelación con el impuesto sobre lasventas y las retenciones en la fuentecausadas.• Responsabilidad penal por no
certificar correctamentevalores retenidos:
Los retenedores que expidancertificados por sumas distintas a lasefectivamente retenidas, así como loscontribuyentes que alteren elcertificado expedido por el retenedor,quedan sometidos a las mismassanciones previstas en la ley penalpara el delito de falsedad.Tratándose de sociedades u otrasentidades quedan sometidas a esasmismas sanciones las personasnaturales encargadas en cada entidaddel cumplimiento de las obligaciones.Para tal efecto, las empresas deberáninformar a la respectiva Administraciónla identidad de la persona que tiene la
anterior, y además podrá suspenderseen el cargo al contraventor, hasta pordos meses, y se le destituirá en casode reincidencia.
III. FALTASREGLAMENTARIAS:
Están definidas en el cuadro anterior.
• Sanciones de las faltasreglamentarias:
Las faltas reglamentarias sesancionarán con multas de hasta 20unidades de valor constante (UVC),según la gravedad de la infracción y laimportancia y naturaleza de laactividad de que se trate; pero nopodrán exceder, unitariamente niacumuladas, del cincuenta por cientodel valor del tributo causado, en elcaso de concurrencia de faltasreglamentarias (art. 390 enconcordancia con L 51 RO349: 31 dic-93).• Recargos por declaraciones
tardías:Las jefaturas provinciales derecaudaciones cobrarán el 2%mensual sobre el valor del impuestodeclarado hasta los noventa días deretardo. Pasados los noventa días sepagará el 4% mensual. Tal recargo noserá inferior a 100 sucres, ni superioral 50% del impuesto causado y se lorecaudará conjuntamente con ladeclaración, sin necesidad deresolución administrativa previa. Estanorma por su carácter especial,prevalecerá sobre la generalcontenida en el artículo 390 del C.T..(L. 82. RO 137: 9 dic-81).• Cumplimiento de obligaciones:El pago de las multas impuestas porfaltas reglamentarias, no exime alinfractor del cumplimiento de lasobligaciones por cuya omisión fuesancionado, siempre que searequerido para ello por laAdministración Tributaria respectiva.• Reincidencia:La reincidencia en las mismas faltas,autorizará a duplicar la sanción
servicios públicos de acuerdo a lastablas que como anexo, forman partedel presente Código (art. 180).Las multas podrán determinarse enfunción a:• La Unidad Impositiva Tributaria
(UIT) vigente a la fecha en quese cometió la infracción o,cuando no sea posibleestablecerla, la que seencontrara vigente a la fecha enque la Administración detectó lainfracción.
• El tributo omitido, no retenido ono percibido, el montoaumentado indebidamente yotros conceptos que se tomencomo referencia; no pudiendo sermenores al porcentaje de la UITque, para estos efectos, se fijemediante decreto supremo.
• El valor de los bienes materia decomiso.
• El impuesto bruto.• Actualización de las multasLas multas impagas seránactualizadas aplicando el interés diarioa que se refiere el artículo 33, desdela fecha en que se cometió lainfraccióno, cuando no sea posibleestablecerla, desde la fecha en que laAdministración detectó la infracción.(art. 181).A este respecto, hay que aclarar queel anexo mencionado tipifica todaslas conductas constitutivas deinfracción, y les asigna, a su vez, lasanción que resulte procedente.Tales sanciones, en algunasocasiones están determinadas demanera fija, y en otras le permiten a laAdministración moverse dentro deciertos rangos, de acuerdo con lagravedad de la infracción.
* Interés moratorio El art. 33 por suparte, establece que el monto deltributo no pagado dentro de los plazosestablecidos por la ley, devengará uninterés equivalente a la Tasa deInterés Moratorio (TIM), la cual nopodrá exceder del veinte por ciento
• El contribuyente que estandoobligado a inscribirse en losregistros que lleve laAdministración no lo hiciere, serápenado con multa de 50 a 150unidades tributarias. (art. 105)
• El contribuyente que omitierellevar los libros y registrosespeciales exigidos por la ley ylos reglamentos o no losconserve por el plazo previsto enla ley, referentes a lasactividades u operaciones que sevinculan a la tributación, serápenado con multa de 50 a 200unidades tributarias. En la mismapena, disminuida en la mitad,incurrirá el que no lleve los librosy registros especiales conforme alas formalidades establecidas enlas leyes o reglamentos.En caso de impuestos alconsumo la reiteración de lapresente infracción acarreará,además, la clausura delestablecimiento por un términode 15 a 30 días continuos. (art.106).
• El contribuyente que omita laentrega de facturas a que estéobligado por las leyes especiales,será penado con multa de unaunidad tributaria por cada facturaomitida hasta un máximo dedoscientas unidades tributarias.(art. 107).
• El incumplimiento de cualquierotro deber formal sin sanciónespecífica será penado con multade 10 a 50 unidades tributarias(art. 108).
• Determinación de oficio deli.v.a:
El artículo 26 del d.126 de 1999,establece que además de los casosprevistos en el Código OrgánicoTributario para la determinación oficialde los impuestos sobre base cierta opresunta, la Administración puedeobrar en tal sentido cuando la baseimponible del i.v.a declarada por el
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelaautonomía suficiente para realizar talencargo. De no hacerlo, las sancionesrecaerán sobre el representante legalde la entidad. En la información debeconstar la aceptación del empleadoseñalado.
II. SANCIONESADMINISTRATIVAS:
- Mora en el pago de impuestos ,anticipos y retenciones:
Los contribuyentes o responsables delos impuestos administrados por laDirección General de ImpuestosNacionales, incluidos los agentes deretención, que no cancelenoportunamente los impuestos,anticipos y retenciones a su cargo,deberán liquidar y pagar interesesmoratorios, por cada mes o fracciónde mes calendario de retardo en elpago.Para tal efecto, la totalidad de losintereses de mora se liquidarán conbase en la tasa de interés vigente enel momento del respectivo pago, así:se toma tasa de interés DTF- efectivoanual, certificada por el Banco de laRepública, aumentada en un 50%. Elgobierno, cada tres meses publica latasa de interés aplicable para elperíodo, con base el la tasa DTF-promedio vigente efectivo anual parael segundo mes del trimestreinmediatamente anterior. Esta tasa seaplicará por cada mes o fracción demes calendario de retardo.As´pi mismo, los amyores valores deimpuestos, anticipos o retenciones,determinados por la Administración deImpuestos en las liquidacionesoficiales, causarán intereses de mora,a partir del vencimiento del término enque debieron haberse cancelado porel contribuyente, responsable, agenteretenedor o declarante, de acuerdocon los plazos del respectivo año operíodo gravable al que se refiera laliquidación oficial.Los intereses se suspenden despuésde 2 años contados a partir de lafecha de admisión de la demanda
impuesta, hasta por 3 vecessucesivas, en progresión geométrica,aunque llegare a superarse el 50% deltributo causado. (art. 392).• Sanción por falta de
declaración:A los sujetos pasivos que no hanpresentado declaraciones deimpuestos a los que estén obligados,se les impondrá una multa de 237.000a 5'920.000 (Art. 102 ley del régimentributario interno, en concordancia conel a. 18 R:O: 251:5-feb-98).• Sanciones para los sujetos
pasivos :Las personas naturales, lassociedades y las empresas del sectorpúblico que habitualmente efectúentransferencias de bienes o prestenservicios gravados con el IVA, estánobligadas a presentar una declaraciónmensual de las operaciones afectadascon este tributo, realizadas en el mescalendario inmediato anterior y aliquidar y pagar el IVA causado, en laforma y dentro de los plazos queestablece el presente reglamento.Quienes estén sujetos únicamente atarifa cero, presentarán declaracionessemestrales.Las personas naturales, sociedades yentidades del sector público queimporten bienes gravados, inclusivecon tarifa cero, liquidarán el IVA en lacorrespondiente declaración deimportación según los procedimientosque haya establecido el Ministerio deFinanzas y Crédito Público. El pagodel gravamen se efectuará previadesaduanización de la mercadería,salvo los casos de bienes importadosbajo regímenes especialescontemplados por la ley orgánica deaduanas respecto de los cuales el IVAse liquidará y pagará al momento dela reexportación, sobre el valor enlibros de la depreciación acumulada yreexpresada. En el caso denacionalización, el IVA se calcularásobre el valor en moneda extranjeradeclarado en la internación temporal,convertida al tipo de cambio vigente a
(20%) por encima de la tasa activa delmercado promedio mensual enmoneda nacional (TAMN) quepublique la Superintendencia deBanca y Seguros el último día hábildel mes anterior.Tratándose de deudas en monedaextranjera, la TIM no podrá exceder aun dozavo del 20% por encima de latasa activa anual para las operacionesen moneda extranjera (TAMEX) quepublique la Superintendencia deBanca y Seguros el último día hábildel mes anterior.La SUNAT fijará la TIM respecto delos tributos que administra o cuyarecaudación estuviera a su cargo. Enlos casos de los tributos administradospor otros órganos, la TIM será fijadapor resolución ministerial de economíay finanzas.Los intereses moratorios se calcularánasí:a) Interés diario: Se aplicará desde
el día siguiente a la fecha delvencimiento hasta la fecha depago inclusive, multiplicando elmonto del tributo impago por laTIM diaria vigente. La TIM diariavigente resulta de dividir la TIMvigente entre 30.
b) El interés diario acumulado al 31de diciembre de cada año seagregará al tributo impago,constituyendo la nueva basepara el cálculo de los interesesdiarios del año siguiente.
La nueva base para el cálculo de losintereses tendrá tratamiento de tributopara efectos de la imputación depagos a que se refiere el artículo 31. Y, respecto del cálculo de intereses enlos anticipos y pagos a cuenta, el art.34 preceptúa que el interés diario seaplicará hasta el vencimiento odeterminación de la obligaciónprincipal, sin aplicar la acumulación al31 de diciembre a que se refiere elinciso b) del artículo anteriormentecitado.
contribuyente sea notoriamenteinferior a la que resultaría de aplicarselos precios corrientes en el mercadode los bienes o servicios cuya venta oentrega genera el gravamen, no sehubieran emitido facturas odocumentos equivalentes, o el valorde la operación no esté determinado ono sea o no pueda ser conocido odeterminado.• Sanciones por irregularidad en
la facturación:Los contribuyentes que hubieranfacturado un débito fiscal superior alque corresponda según esta ley,deberán atenerse al monto facturadopara determinar el débito fiscal delcorrespondiente período deimposición, salvo que hayansubsanado el error durante dichoperíodo.No generarán crédito fiscal losimpuestos incluidos en facturas falsaso no fidedignas, o en las que no secumplan los requisitos legales oreglamentarios o hayan sidootorgadas por quienes no fuesencontribuyentes ordinarios registradoscomo tales, sin perjuicio de lassanciones establecidas pordefraudación en el Código OrgánicoTributario (art.30 d.126-99).
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelaante la Jurisdicción ConrtenciosaAdministrativa, hasta la fecha de laejecutoria de la providencia definitiva.• Sanción por extemporaneidad:En este caso, debe liquidarse ypagarse una sanción por cada mes ofracción de mes, equivalente al 5% deltotal del impuesto a cargo o retenciónobjeto de la declaración tributaria, sinexceder del 100% del impuesto oretención, según el caso. Esta sanciónse cobra sin perjuicio de los interesesque origine el incumplimiento en elpago del impuesto, anticipo oretención a cargo del contribuyente,responsable o agente retenedor.Si de la declaración no se deduceimpuesto a cargo, la sanción equivaleal 0.5% de los ingresos brutospercibidos por el declarante en elperíodo objeto de la declaración, sinexceder la cifra menor resultante deaplicar el 5% a dichos ingresos, o deldoble del saldo a favor si lo hubiere, ode $30'800.000, cuando no existieresaldo a favor. En caso de que no hayaingresos en el período, la sanción porcada mes o fracción de mes será del1% d el patrimonio líquido del añoinmediatamente anterior, sin excederla cifra menor resultante de aplicar el10% al mismo, o del doble del saldo afavor si lo hubiere, o de la suma de$30'800.000, cuando no existieresaldo a favor.
• Sanción por no declarar:La legislación las establece para cadaimpuesto o retención:- En el caso de la declaración del
impuesto sobre la renta y com-plementarios, al 20% del valor delas consignaciones bancarias oingresos brutos de quien persisteen su incumplimiento, que de-termine la Administración por elperíodo al cual corresponda ladeclaración no presentada, o al20% de los ingresos brutos quefiguren en la última declaraciónde renta presentada, el que fueresuperior.
la fecha de dicha nacionalización. (Art.140 del reglamento de la ley delrégimen tributario interno. D.E. 3283.RO-S 826: 21-nov-95).• Sanción por no facturarLos sujetos pasivos del i.v.a. tienen laobligación de emitir y entregar aladquirente del bien o al beneficiariodel servicio facturas, notas o boletasde venta, según el caso, por lasoperaciones que efectúe, deconformidad con el reglamento. Estaobligación regirá aún cuando la ventao prestación de servicios no seencuentren gravados o tengan tarifacero. En las facturas, notas o boletasde venta deberá hacerse constar porseparado el valor de las mercaderíastransferidas o el precio de los serviciosprestados y la tarifa del impuesto.El no otorgamiento de facturas,boletas, notas o comprobantes deventa constituirá un caso especial dedefraudación que será sancionado deconformidad con el Código Tributario.(Art. 62 de la ley del régimen tributariointerno, en concordancia con la L.98-13. RO 31: 22-sep-98).• Sanción por retraso en la
facturación del i.v.a.:Los sujetos pasivos del i.v.a. que nopresenten la declaración dentro de losplazos establecidos en estereglamento, deberán autoliquidar en ladeclaración que presententardíamente las multas e interesescorrespondientes, calculados consujeción a lo dispuesto en la ley derégimen tributario interno y el CódigoTributario y pagarlos al momento desu presentación.Si el sujeto pasivo no cumpliere con laobligación de determinar, liquidar ypagar la multa, la Dirección Generalde Rentas la cobrará con un recargodel 20% (art. 182 del reglamento de laley de régimen tributario interno).• Sanción por falta de
declaración:Cuando al realizar actos dedeterminación la Administracióncompruebe que los sujetos pasivos
A partir de ese momento, los interesesdevengados constituirán la nuevabase para el cálculo del interés diarioy su correspondiente acumulaciónconforme a lo establecido en elreferido artículo.• Procedimiento en caso de que
el valor de las operacionesgravadas con el IGV sea nofehaciente o no determinado(art. 42 ley del IGV)
Cuando por cualquier causa el valorde la venta del bien, el valor delservicio o el valor de la construcción,no sean fehacientes o no esténdeterminados, la SUNAT podráestimarlos en la forma y condicionesque determine el Reglamento enconcordancia con las normas delCódigo Tributario.No es fehaciente el valor de unaoperación, cuando no obstantehaberse expedido el comprobante depago, se produzcan, entre otras, lassiguientes situaciones:a) Que sea inferior al valor usual de
mercado para otros bienes oservicios de igual naturaleza,salvo prueba en contrario.
b) Que las disminuciones de preciopor efecto de mermas o razonesanálogas, se efectúen fuera delos márgenes normales de laactividad.
c) Que los descuentos no seajusten a lo normado en la ley oel reglamento.
Se considera que el valor de unaoperación no está determinadocuando no existe documentaciónsustentatoria que lo ampare oexistiendo esta, no especifiquenaturaleza, cantidades o precios.Las operaciones entre empresasvinculadas se considerarán realizadasal valor de mercado. Para este efecto,se considera como valor de mercadoal establecido por la ley del Impuestoa la Renta, para las operaciones entreempresas vinculadas económica-mente.
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela- En el caso de la declaración del
i.v.a., equivale al 10% de lasconsignaciones bancarias oingresos brutos de quien persisteen su incumplimiento, quedetermine la Administración porel período al cual corresponda ladeclaración no presentada, o al10% de las consignacionesbancarias o ingresos brutos dequien persiste en suincumplimiento, que determine laAdministración por el período alcual corresponda la declaraciónno presentada, o al 10 % de losingresos brutos que figuren en laúltima declaración de ventaspresentada, el que fueresuperior.
- Si la omisión se refiere a ladeclaración de retenciones,equivale al 10% de los chequesgirados o costos y gastos dequien persiste en suincumplimiento, que determine laAdministración por el período alcual corresponda la declaraciónno presentada, o al 100% de lasretenciones que figuren en laúltima declaración de retencionespresentada, el que fueresuperior.
- Si se trata del impuesto detimbre, la sanción seráequivalente a 5 veces elimpuesto que ha debido pagarse.
Parágrafo 1: Cuando laAdministración de Impuestos dispongasolamente de una de las bases parapracticar las sanciones a que serefieren los numerales de esteartículo, podrá aplicarla sobre dichabase sin necesidad de calcular lasotras.Parágrafo 2: Si dentro del términopara interponer el recurso contra laresolución que impone la sanción porno declarar, el contribuyente,responsable o agente retenedor,presenta la declaración, la sanción porno declarar se reducirá al 10% delvalor de la sanción inicialmente
del impuesto no han presentado lasdeclaraciones que están obligados ahacer, les sancionará, sin necesidadde resolución administrativa previa,con una multa equivalente al 5%mensual que se calculará sobre ladiferencia entre el monto de losimpuestos causados correspondientesal o a los períodos intervenidos y elrespectivo crédito tributario que tengael contribuyente por los mismosperíodos, la misma que se liquidarádirectamente en las actas defiscalización, para su cobro.Cuando por otros medios laAdministración identifique sujetospasivos morosos en el cumplimientode la obligación de presentardeclaraciones, les impondrá una multade S/.93691 a S/. 2'342.000, previaresolución, la que dará lugar a laemisión de los correspondientestítulos de crédito para su cobro. Estosvalores absolutos serán reajustadosde acuerdo con el artículo 100 de laley de régimen tributario interno (Losvalores absolutos expresados enmoneda nacional se ajustarán anual yacumulativamente en el 100% delincremento porcentual del índice deprecios al consumidor elaborado porel INEC Instituto Nacional deEstadística y Censos),correspondiente al añoinmedaitamente anterior.) (art. 182 delreglamento de la L.R.T.I.).• Clausura:Cuando un sujeto pasivo del i.v.a. estéen mora de declaración y pago delimpuesto por más de tres meses,serán notificados legalmente por elDirector General de Rentas, bajoprevención de clausura y requiriéndoleel pago de lo adeudado.En caso de que el sujeto pasivo nocancele el tributo, las multas y losintereses de mora adeudados dentrode los 30 días contados a partir deldía siguiente a la fecha denotificación, el Director General deRentas ordenará, sin más trámite, laclausura del establecimiento o de los
La SUNAT podrá corregir de oficio ysin trámites previos, mediantesistemas computarizados, los errorese inconsistencias que aparezcan en larevisión de la declaración presentaday reliquidar, por los mismos sistemasde procesamiento, el impuestodeclarado, requiriendo el pago delImpuesto omitido o de las diferenciasadeudadas
- 237 -
Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelaimpuesta por la Administración, encuyo caso, el contribuyente,responsable o agente retenedor,deberá liquidarla y pagarla alpresentar la declaración tributaria. Entodo caso, esta sanción no podrá serinferior a la sanción porextemporaneidad, liquidada deconformidad con lo previsto en el art.642.• Sanción por inexactitud: Constituye inexactitud sancionable enlas declaraciones tributarias, laomisión de ingresos, de impuestosgenerados por las operacionesgravadas, de bienes o actuacionessusceptibles de gravamen, así comola inclusión de costos, deducciones,descuentos, exenciones, pasivos,impuestos descontables, retencioneso anticipos, inexistentes, y, engeneral, la utilización en lasdeclaraciones tributarias, o en losinformes suministrados a las oficinasde impuestos, de datos o factoresfalsos, equivocados, incompletos odesfigurados, de los cuales se deriveun menor impuesto o saldo a pagar, oun mayor saldo a favor para elcontribuyente o responsable.Igualmente, constituye inexactitud, elhecho de solicitar compensación odevolución, sobre sumas a favor quehubieren sido objeto de compensacióno devolución anterior.La sanción es equivalente al 160% dela diferencia entre el saldo a pagar osaldo a favor, según el caso,determinado en la liquidación oficial, yel declarado por el contribuyente oresponsable. Esta sanción no seaplicará sobre el mayor valor delanticipo que se genere al modificar elimpuesto declarado por elcontribuyente.Así mismo, en la declaración deretenciones en la fuente constituyeinexactitud el hecho de no incluir en ladeclaración la totalidad de retencionesque han debido efectuarse, o elefectuarlas y no declararlas, o eldeclararlas por un valor inferior. En
establecimientos en donde elcontribuyente moroso ejerce laactividad que origina la sanción, salvoen el caso de que el contribuyentedemuestre que no efectuórecaudación alguna del i.v.a. en ellapso en que no pagó dicho impuesto.Para la ejecución de la clausura, elDirector General de Rentas dispondráque los jueces de instrucción ejecutena su orden.La clausura realizada de acuerdo conlo señalado en el inciso anterior deeste artículo se mantendrá hasta queel afectado cancele la totalidad de losvalores adeudados.Esta sanción se aplicará sin perjuiciode la prevista por el artículo que la leyN° 51 reformatoria de la ley delrégimen tributario interno, publicadaen el registro oficial N° 349 del 31 dediciembre de 1993, añadió acontinuación del artículo 575 delCódigo Penal, para el caso deretardos por más de dos meses en lapresentación de las declaraciones ypago del i.v.a. recaudado (art. 185 delreglamento de la ley de régimentributario interno).• Acción pública por no emisión
de facturas, notas o boletas deventa:
Se concede acción pública paradenunciar violaciones en relación a laobligatoriedad de emitir facturas,notas o boletas de venta, por todatransferencia de bienes o prestaciónde servicios que realicen los sujetospasivos del i.v.a., cuando éstos tienenobligación de hacerlo según la ley derégimen tributario interno y estereglamento (art. 186 del reglamentode la LRTI).• Caso especial de
defraudación:La falta de emisión o entrega defacturas, notas o boletas de ventacuando hay la obligación legal yreglamentaria de hacerlo o la omisiónincompleta o falsa de éstas,constituyen casos de defraudacióntributaria.
- 238 -
Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelaestos casos la sanción equivale al160% del valor de la retención noefectuada o no declarada.En el caso de las declaraciones deingresos y patrimonio, la sanción porinexactitud será del 20% de losvalores inexactos por las causalesenunciadas en el inciso primero.No se configura inexactitud, cuandoel menor valor a pagar que resulteen las declaraciones tributarias, sederive de errores de apreciación ode diferencias de criterio entre lasoficinas de impuestos y eldeclarante, relativos a lainterpretación del derechoaplicable, siempre que los hechos ycifras denunciados sean completosy verdaderos.• Sanción por expedir facturas
sin los requisitos :Quienes estando obligados a expedirfacturas, lo hagan sin el cumplimientode los requisitos establecidos en losliterales a), h) e i) del artículo 617, asaber:• Estar denominada expresamente
como factura de venta• El nombre o razón social y el NIT
del impresor de la factura• Indicar la calidad de retenedor
del i.v.a.,Incurrirán en una sanción del 1% delvalor de las operaciones facturadassin el cumplimiento de los requisitoslegales, sin exceder de $11'700.000pesos. Cuando haya reincidencia, lasanción será de clausura delestablecimiento.Esta sanción también procederácuando en la factura no aparezca elNIT con el lleno de los requisitoslegales.
• Sanción por no facturarEn este caso, la sanción es declausura o cierre del establecimientode comercio, oficina o consultorio, ositio donde se ejerza la actividad,profesión u oficio de conformidad conlo dispuesto en las normas relativas adichas sanciones.
- 239 -
Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela
*Sanción por irregularidades en lacontabilidad:
Sin perjuicio del rechazo de loscostos, deducciones, impuestosdescontables, exenciones, descuentostributarios y demás conceptos quecarezcan de soporte en lacontabilidad, o que no seanplenamente probados de conformidadcon las normas vigentes, la sanciónpor libros de contabilidad será del0.5% del mayor valor entre elpatrimonio líquido y los ingresos netosdel año anterior al de su imposición,sin exceder de $246'800.000.
• Sanción de clausura delestablecimiento:
La Administración de Impuestos podráimponer la sanción de clausura ocierre del establecimiento decomercio, oficina, consultorio, y engeneral, el sitio donde se ejerza laactividad, profesión u oficio, en lossiguientes casos:* Cuando no se expida factura odocumento equivalente estandoobligado a ello, o se expida sin losrequisitos establecidos en los literalesb, c, d, e, f, g, del artículo 617 del E.T.,a saber:- Apellidos y nombre o razón social
y NIT del vendedor o de quienpresta el servicio.
- Apellidos y nombre o razón socialdel adquirente de los bienes oservicios, cuando éste exija ladiscriminación del impuestopagado, por tratarse de unresponsable con derecho alcorrespondiente descuentos
- Llevar un número quecorresponda a un sistema denumeración consecutiva defacturas de venta.
- Fecha de su expedición.- Descripción específica o genérica
de los artículos vendidos oservicios prestados.
- Valor total de la operación.
- 240 -
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaAsí mismo, estarán sujetos a lasanción quienes reincidan en laconducta de expedir facturas sin losrequisitos de los literales a), h) e i) delartículo 617. Pero, en ambos casos,tratándose de entes que prestanservicios públicos, o cuando a juiciode la DIAN no haya un perjuicio grave,la entidad podrá abstenerse dedecretar la clausura, aplicando lasanción prevista en el artículo 652, esdecir, el pago del 1% del valor de lasoperaciones facturadas de maneraindebida, sin exceder de $11'700.000.• Retención de mercancías a
quienes compren sin facturaA quien en un radio de 600 metros dedistancia del establecimiento comer-cial, se le sorprenda con mercancíasadquiridas en éste, sin contar con lacorrespondiente factura o documentoequivalente, se le aprehenderá lamercancía por la DIAN.• Sanción por extemporaneidad
en la inscripción en el registronacional de vendedores einscripción de oficio.
Los responsables del i.v.a. que seinscriban en el Registro Nacional deVendedores con posterioridad a los 2meses siguientes a la fecha de inicia-ción de sus operaciones, y antes deque la Administración de Impuestos lohaga oficiosamente, deberán liquidar ycancelar una sanción equivalente a $100.000 por cada año o fracción deaño calendario de extemporaneidaden la inscripción. Cuando se trate deresponsables del régimen simplificado,la sanción será de $50.000. Cuando la inscripción se haga deoficio, se aplicará una sanción de$200.000 por cada año o fracción deaño calendario de retardo en lainscripción. Cuando se trate deresponsables del régimen simplificado,la sanción será de $100.000.• Sanción por omitir ingresos o
servir de instrumento deevasión:
Los responsables del impuesto sobrelas ventas pertenecientes al régimen
- 241 -
Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelacomún, que realicen operacionesficticias, omitan ingresos orepresenten sociedades que sirvancomo instrumento de evasióntributaria, incurrirán en una multaequivalente al valor de la operaciónque es motivo de la misma.• Sanción por improcedencia de
las devoluciones ocompensaciones:
Las devoluciones o compensacionesefectuadas de acuerdo con lasdeclaraciones del impuesto sobre larenta y complementarios y sobre lasventas, presentadas por loscontribuyentes o responsables, noconstituyen un reconocimientodefinitivo a su favor.Si la Administración Tributaria dentrodel proceso de determinación,mediante liquidación oficial rechaza omodifica el saldo a favor objeto dedevolución o compensación, deberánreintegrarse las sumas devueltas ocompensadas en exceso más losintereses moratorios quecorrespondan aumentados en un50%.Cuando en el proceso de determi-nación del impuesto, se modifiquen orechacen saldos a favor, que hayansido imputados por el contribuyente oresponsable en sus declaraciones delperíodo siguiente, la Administraciónexigirá su reintegro, incrementado enlos intereses moratorios correspon-dientes.Cuando utilizando documentos falsoso mediante fraude, se obtenga unadevolución, adicionalmente seimpondrá una sanción equivalente al500% del monto devuelto en formaimprocedente.• Sanción de declaración de
proveedor ficticio o insolvente :A partir de la fecha depublicación en un diario deamplia circulación nacional, noserán deducibles en el impuestode rente, ni darán derecho aimpuestos descontables en elimpuesto sobre las ventas, las
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelacompras o gastos efectuados aquienes el Administrador deImpuestos Nacionales respectivo,hubiere declarado como:
- Proveedores ficticios- Insolventes.
EXTINCIÓN DE LAS INFRACCIONES
Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuela• Por muerte del infractor, en los
casos en que las penasconsistan en presidio,suspensión y destitución decargos públicos, inhabilitacióndefinitiva para el ejercicio decargos públicos, oficios yprofesiones y pérdida deconcesiones, privilegios yprerrogativas.
• Por indulto dispuesto por la ley.• Por prescripción.
• Se extinguen por los mismosmodos de extinción de laobligación tributaria.
• Muerte del infractor (Pero segúnel artículo 365, subsiste la accióncontra las personas naturales ojurídicas, negocios, empresas oentidades económicas con o sinpersonalidad jurídica, paradeterminar las sancionespecuniarias que correspondan yde las que deban responderconforme al artículo 347).
• Prescripción.• Demás modos que según el
Código se extinguen las accionesy obligaciones tributarias.
• Se extinguen por los mismosmodos de extinción de laobligación tributaria. (art. 169)
• La muerte del actor o infractor,pero subsiste la responsabilidadpor multas que hayan quedadoen firme en la vida del causante,y también subsiste laresponsabilidad de los coautores,cómplices y encubridores.
• La amnistía.• La prescripción.• Las demás causas de extinción
de la infracción tributariaconforme al código.
PRESCRIPCION DE LAS SANCIONES TRIBUTARIAS
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaEl derecho de aplicar sancionesprescribe:
7. A los cinco años contados desdeel 1° de enero del año calendariosiguiente a aquel en que secometió el delito o infracción.
8. Cuando la AdministraciónTributaria hubiere tenido co-nocimiento del delito o lacontravención, el término será dedos años contados desde el 1°de enero del año calendariosiguiente a aquel en que tuvo eseconocimiento, pero en ningúncaso el término podrá excederdel fijado en el inciso anterior.
9. Para la mora, los plazosprecedentes se reducirán a lamitad. (art. 76 C.T.)
Cuando las sanciones se imponganen liquidaciones oficiales, la facultadpara imponerlas prescribe en el mismotérmino que existe para practicar larespectiva liquidación oficial. Cuandolas sanciones se impongan enresolución independiente, deberáformularse el pliego de cargoscorrespondiente, dentro de los dosaños siguientes a la fecha en que sepresentó la declaración de renta ycomplementarios o de ingresos ypatrimonio, del período durante el cualocurrió la irregularidad sancionable ocesó la irregularidad, para el caso delas infracciones continuadas. Salvo enel caso de la sanción por no declarar,de los intereses de mora, y de las san-ciones previstas en los artículo 659,659-1 y 660 del E.T., las cualesprescriben en el término de cincoaños.
• Prescripción de la acción: Lasacciones por infraccionestributarias, háyase o no iniciadoenjuiciamiento, prescribirán en elplazo de cinco años, en caso dedelito, y de tres años, en el de lasdemás infracciones, contadosdesde cuando la infracción fuecometida o desde la realizacióndel último acto idóneo, en loscasos de tentativa (art. 366).
Artículo 367. Prescripción de laspenas.Las penas privativas de la libertadprescriben al transcurrir un tiempoigual al de la sanción impuesta, si nohubiere sido detenido el sancionado,contando desde la ejecución de lacondena respectiva.Las penas pecuniarias prescribirán encinco años contados desde dichaejecutoria y se interrumpirá por lacitación del auto de pago, en la mismaforma que las obligaciones tributarias.
Como las normas sancionatoriasremiten a los modos de extincióngenéricos para la obligación tributaria,tenemos que de conformidad con elartículo 43 "la acción de laAdministración para determinar ladeuda tributaria, así como la acciónpara exigir su pago y aplicarsanciones prescribe a los 4 años, y alos 6 años para quienes no hayanpresentado la declaración respectiva.Dichas acciones prescriben en 10años, cuando el agente de retención opercepción no ha pagado el tributoretenido o percibido.La acción para efectuar lacompensación o para solicitar ladevolución prescribe a los 4 años".
El cómputo se realiza así:
10. Desde el 1 de enero del añosiguiente a la fecha en que vence
Artículo 77. Las sanciones tributariasprescriben:1. Por cuatro años desde el primero
de enero del año siguiente aaquel en que se cometió lainfracción.
2. Por dos años contados a partirdel primero de enero del añosiguiente a aquel en el cual laAdministración Tributaria tuvoconocimiento de la infracción,cuando dicho conocimiento seaprobado fehacientemente por elinfractor.
La comisión de nuevas infraccionesde la misma índole, interrumpe laprescripción. En este caso el nuevotérmino se contará desde el 1° deenero del año siguiente a aquel enque se cometió la nueva infracción.La averiguación administrativa o lainstrucción del sumario, sus pende laprescripción por el término de seis
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Vencido el término de respuesta delpliego de cargos, la AdministraciónTributaria tendrá un plazo de seismeses para aplicar la sancióncorrespondiente, previa la práctica delas pruebas a que hubiere lugar" (art.638).
el plazo para la presentación dela declaración anual respectiva.
11. Desde el 1 de enero siguiente ala fecha en que la obligación seaexigible, respecto de tributos quedeban ser determinados por eldeudor tributario nocomprendidos en el incisoanterior.
12. Desde el 1 de enero siguiente ala fecha de nacimiento de laobligación tributaria, en los casosde tributos no comprendidos enlos incisos anteriores.
13. Desde el 1 de enero siguiente ala fecha en que se cometió lainfracción o, cuando no seaposible establecerla, a la fechaen que la Administracióntributaria detectó la infracción.
14. Desde el 1 de enero siguiente ala fecha en que se efectuó elpago indebido o en exceso o enque devino en tal, tratándose dela acción para efectuar lacompensación o para solicitar ladevolución (art. 44).
La prescripción, al igual que enColombia, se interrumpe y sesuspende:
Se interrumpe:15. Por la notificación de la
Resolución de Determinación ode Multa.
16. Por la notificación de la orden depago, hasta por el monto de lamisma.
17. Por reconocimiento expreso de laobligación por parte del deudor.
18. Por pago parcial.19. Por solicitud de fraccionamiento
u otras facilidades de pago.20. Por la notificación del reque-
rimiento de la deuda que seencuentre en cobranza coactiva ypor cualquier otro acto notificadoal deudor, dentro delprocedimiento de cobranzacoactiva.
21. Por la compensación o lapresentación de la solicitud de
meses contados desde la citación delimputado.
Artículo 91. Las sanciones aplicadas,salvo las privativas de la libertad,prescriben por el transcurso de cuatroaños contados desde el 1 de enerodel año siguiente a aquel en quequedó en firme la resolución o lasentencia que la impuso.Por igual término de cuatro añosprescribe la acción para reclamar larestitución de lo pagadoindebidamente por concepto desanciones pecuniarias.
Artículo 92. Las sanciones privativasde la libertad, prescriben por eltranscurso de un tiempo igual al de lacondena.El término se computará desde el díaen que quedó en firme la sentencia odesde el quebrantamiento de lacondena si hubiere esta comenzado acumplirse.
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devolución de los pagosindebidos o en exceso.
El nuevo término prescriptorio paraexigir el pago de la deuda tributaria secomputará desde el día siguiente alacaecimiento del acto interruptorio(art. 45).Se suspende:1. Durante la tramitación de las
reclamaciones y apelaciones.2. Durante la tramitación de la
demanda contencioso admi-nistrativa ante la Corte Suprema,del proceso de Amparo o decualquier otro proceso judicial.
3. Durante el procedimiento de lasolicitud de devolución de lospagos indebidos o en exceso.
4. Durante el lapso que el deudortributario tenga la condición deno habido.
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ANEXO V
DEVOLUCION DEL IVA EN LAS EXPORTACIONES
Bolivia Colombia Ecuador Perú VenezuelaArtículo 11 de la ley 343. Lasexportaciones quedan liberadas deldébito fiscal que les corresponda. Losexportadores podrán computar contrael impuesto que en definitivaadeudaren por sus operacionesgravadas en el mercado interno, elcrédito fiscal correspondiente a lascompras e insumos efectuados en elmercado interno con destino aoperaciones de exportación, que aeste único efecto se consideraráncomo sujetas al gravamen.En el caso que el crédito fiscalimputable contra operaciones deexportación no pudiera sercompensado con operacionesgravadas en el mercado interno, elsaldo a favor resultante seráreintegrado al exportador en formaautomática e inmediata, a través denotas de crédito negociables, deacuerdo a lo que establezca elreglamento de este título primero.
Artículo 11. Decreto supremo21530. A los fines previstos en elartículo 11 de la Ley 843 (textoordenado en 1995), se deberáproceder como se establece en lospárrafos siguientes:1. Se considera realizada la
exportación con la salida debienes del territorio aduanero delpaís y la emisión de losdocumentos señalados en elartículo 1 del decreto supremo23944 de 30 de enero de 1995.
2. El crédito fiscal correspon-diente a las compras o insumosefectuados en el mercado interno,a que se refiere el primer párrafodel artículo 11 de la Ley 843 (textoordenado en 1995), incluye el im-puesto al valor agregado pagado
Artículo 479. Los bienes que seexporten son exentos. También seencuentran exentos del impuesto, losbienes corporales muebles que seexporten y la venta en el país debienes de exportación a sociedadesde comercialización internacionalsiempre que hayan de serefectivamente exportados.
El proyecto de ley de reforma de lasfinanzas públicas dispone lassiguientes reformas:
Artículo 69 A. Iva pagado enactividades de exportación. Laspersonas naturales y sociedades quehubiesen pagado el impuesto al valoragregado en las adquisiciones localeso importaciones de bienes, empleadosen la fabricación de bienes que seexporten, tienen derecho a que eseimpuesto les sea reintegrado, sinintereses, en un tiempo no mayor anoventa (90) días, a través de laemisión de la respectiva nota decrédito, cheque u otro medio de pago.Se reconocerán intereses si vencido eltérmino antes indicado no se hubiesereembolsado el IVA reclamado. ElServicio de Rentas Internas deberádevolver lo pagado contra lapresentación formal de la declaracióndel representante legal del sujetopasivo que deberá acompañar lascopias certificadas de las facturas enlas que conste el IVA pagado.De detectarse falsedad en lainformación, el representante serásancionado con una multa equivalenteal doble del valor con el que sepretendió perjudicar el fisco.
Artículo 169. Crédito tributario porventas de bienes destinados a laexportación. (Reglamento a la leyde régimen tributario interno).Crédito tributario por exportación debienes. Las personas naturales y lassociedades exportadoras que hayanpagado el IVA en las adquisiciones debienes que exporten, tienen derecho acrédito tributario por dichos pagos,igual derecho tendrán por el impuestopagado en la adquisición de las
Artículo 34. Saldos a favor delexportador.El monto del impuesto que hubiesesido consignado en los comprobantesde pago correspondientes a lasadquisiciones de bienes, servicios,contratos de construcción y las pólizasde importación, dará derecho a unsaldo a favor del exportador, conformelo disponga el reglamento. A fin deestablecer dicho saldo serán deaplicación las disposiciones referidasal crédito fiscal contenidos en loscapítulos VI y VII.
Artículo 35. Aplicación del saldo afavor. El saldo a favor establecido enel artículo anterior se deducirá delimpuesto bruto, si lo hubiere, de cargodel mismo sujeto. De no ser posibleesa deducción en el periodo por noexistir operaciones gravadas o serestas insuficientes para absorberdicho saldo, el exportador podrácompensarlo automáticamente con ladeuda tributaria por pagos a cuenta yde regularización del impuesto a larenta.Si no tuvieran impuesto a la renta quepagar o en el transcurso de algún meso este fuere insuficiente para absorberdicho saldo, podrá compensarlo con ladeuda tributaria correspondiente acualquier otro tributo que sea ingresodel tesoro público respecto de loscuales el sujeto tenga la calidad decontribuyente.
Artículo 78. Régimen derecuperación anticipada.Créase el régimen de recuperaciónanticipada del impuesto general alas ventas pagado en lasimportaciones y/o adquisicioneslocales de bienes de capital
Artículo 43 del decreto 126. Loscontribuyentes ordinarios que realicenexportaciones de bienes y servicios,tendrán derecho a recuperar loscréditos fiscales generados por losinsumos representados en bienes yservicios adquiridos o recibidos conocasión de su actividad deexportación.Si los exportadores efectuarentambién ventas en el país, sólotendrán derecho a la recuperación delos créditos fiscales imputables a lasventas externas, aplicándose a estosefectos, si no llevaren contabilidadesseparadas unas de otras, el sistemade prorratas entre las ventas internasy externas efectuadas durante elperiodo correspondiente. En todocaso el monto de los créditos fiscalesrecuperables conforme a este artículono podrá exceder de la cantidad queresultaría de aplicar la alícuotaimpositiva fijada de conformidad conel encabezamiento del artículo 27 deesta ley, a la correspondiente baseimponible de los bienes o serviciosobjeto de la exportación utilizada parael prorrateo.La recuperación de los créditosfiscales sólo podrá efectuarse de lasiguiente manera:1. En primer lugar se deducirán los
créditos fiscales de los débitosfiscales generados por elcontribuyente con ocasión de larealización de las operacionesinternas.
2. El remanente no deducido seráobjeto de recuperación, previasolicitud ante la AdministraciónTributaria, mediante la emisiónde certificados especiales por elmonto de crédito recuperable, loscuales podrán ser cedidos o
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezuelaen oportunidad de efectuar las im-portaciones.
3. Los exportadores podráncomputar contra el impuesto queen definitiva adeudaren por susoperaciones gravadas, elimpuesto al valor agregadocontenido en las compras eimportaciones que forman partedel costo de los bienes y serviciosexportados, incluyendo el i.v.acorrespondiente a bienes decapital, que les hubiere sidofacturado, en la proporción en queel mismo esté vinculado a laexportación y no hubiere sido yautilizado por el responsable. A losfines de determinar el monto delcrédito fiscal computable contraoperaciones de exportación, losexportadores deberán procedercomo se indica a continuación:a) Determinarán el crédito fiscal
computable contra susoperaciones gravadas y las nocomprendidas en el objeto deeste impuesto, siguiendo elprocedimiento indicado en lospárrafos séptimo, octavo ynoveno del artículo 8 de estereglamento.
b) Una vez determinado elcrédito fiscal computablecontra operaciones gravadas,su monto será distribuidoproporcional-mente entreoperaciones de ex portación yoperaciones gravadas en elmercado interno, en funciónde los montos de ventasnetas. En ningún caso losmontos de los créditos fiscalescomputables contra ope-raciones de exportación yoperaciones del mercadointerno podrán superar elmonto del crédito fiscalcomputable contra opera-ciones gravadas (exporta-ciones y mercado interno).
4. La presentación de la solicitudde devolución del IVA por parte
materias primas, insumos y serviciosutilizados en los productos elaboradosy exportados por el transportante; unavez realizada la exportación elcontribuyente solicitará a la DirecciónGeneral de Rentas la devolucióncorrespondiente acompañando copiade los respectivos documentos deexportación.Este derecho puede trasladarseúnicamente a los proveedores directosde los exportadores.También tienen derecho al créditotributario los fabricantes, por el IVApagado en la adquisición local dematerias primas, insumos y serviciosdestinados a la producción de bienespara la exportación, que se agregan alas materias primas internadas delpaís bajo regímenes aduanerosespeciales, aunque dichoscontribuyentes no exportendirectamente el producto terminado,siempre que estos bienes seanadquiridos efectivamente por losexportadores y la transferencia alexportador de los bienes producidospor estos contribuyentes que nohayan sido objeto de nacionalizaciónestán gravados con tarifa cero.
realizadas por personas naturales ojurídicas que se dediquen en el paísa actividades productivas de bienesy servicios destinados aexportación o cuya venta seencuentre gravada con el impuestogeneral a las ventas.Mediante decreto supremo refrendadopor el Ministerio de Economía yFinanzas, previa opinión técnica de laSUNAT, se establecerá los plazos,montos, cobertura de los bienes yservicios, procedimientos a seguir yvigencia del régimen.
utilizados para el pago de tributosy sus accesorios.
La Administración Tributaria deberápronunciarse sobre la procedencia dela solicitud presentada en un plazo nomayor de sesenta días continuoscontados a partir de su recepción,siempre que se hayan cumplido todoslos requisitos que para tal fin hayanestablecido el Ejecutivo Nacional. Encaso que el contribuyente ofrezcafianza suficiente que cubra el montode los créditos fiscales a recuperar, laAdministración Tributaria deberádecidir sobre la citada solicitud, en elplazo de quince días hábiles deformulada la misma.3. En caso que la Administración no
se pronuncie expresamentesobre la solicitud presentadadentro de los plazos previstos enel numeral anterior, elcontribuyente se entenderáautorizado a imputar el monto delos créditos fiscales contenidosen su solicitud, al pago de lasdeudas tributarias líquidas yexigibles que tenga con el FiscoNacional, o a cederlos para losmismos fines.
La emisión de certificados especialesestablecida en el numeral 2 de esteartículo, así como la autorización parautilizar los créditos fiscales que sederiva de la falta de pronunciamientoadministrativo expreso previsto en elnumeral 3, operará sin perjuicio de lapotestad fiscalizadora de laAdministración Tributaria, quien podráen todo momento determinar laimprocedencia de la recuperaciónverificada.El Ejecutivo Nacional establecerá elprocedimiento para hacer efectiva larecuperación en los términos aquíprevistos, así como los requisitos yformalidades que deban cumplir loscontribuyentes para su procedencia.El presente artículo será igualmenteaplicable a los industriales ycomerciantes de productos exentosque exporten total o parcialmente los
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Bolivia Colombia Ecuador Perú Venezueladel exportador, determinará que elmonto solicitado ya no podrá serconsiderado como crédito fiscal-IVA para su compensación en susventas en el mercado interno.
5. En todos los casos, la Direc-ción General de ImpuestosInternos mantiene el derecho,dentro del plazo de prescripción,de proceder a la verificación fiscalde las operaciones que dieronorigen al reintegro, a fin deestablecer la correctadeterminación del monto de dichocrédito.
6. En el supuesto en que sehubiese obtenido reintegros delcrédito por encima de lo quecorresponde, de acuerdo con lacorrecta determinación resultantede la aplicación de normas legalesy reglamentarias pertinentes, losexportadores serán pasibles delas sanciones previstas por elCódigo Tributario por lasinfracciones, sean estas delitos ocontravenciones.
7. En lo demás, se estará a lodispuesto por el decreto supremoN° 23944 de 30 de enero de 1995.
bienes o servicios propios de su giro oactividad comercial, siempre y cuandoestén inscritos en el Registro deContribuyentes de este impuesto.
Artículo 44: A los fines dlpronunciamiento previsto en el artículoanterior, la Administración Tributariadeberá verificar, en todo caso, elcumplimiento de los siguientesrequisitos:1. La efectiva realización de las
exportaciones de bienes oservicios, con ocasión de lascuales se solicita larecuperación de los créditosfiscales.
2. La correspondencia de lasexportaciones realizadas, conlos periodos respecto de loscuales se solicita larecuperación.
3. La importación y la comprainterna de bienes y larecepción de servicios,generadores de los créditosfiscales objeto de la solicitud.
El Ejecutivo Nacional establecerá ladocumentación que deberáacompañarse a la solicitud derecuperación presentada por elcontribuyente, a los efectos dedeterminar el cumplimiento de losrequisitos previstos en este artículo.
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ANEXO VI
PRINCIPIOS DE LA ARMONIZACIÓN TRIBUTARIA
Tal y como se solicita en el fax enviado el día 15 de abril, hemos recopilado aquellosprincipios expuestos a lo largo del documento que se relacionan con la armonizacióntributaria.
Estos principios son los siguientes:
1- Armonización no significa necesariamente unificación, sino compatibilización delas legislaciones en una determinada materia. Por ejemplo, en materia de tarifas,la decisión comunitaria debe establecer más que una tarifa fija, tipos impositivosmínimos y máximos.
2- La armonización tributaria es un proceso dinámico y como tal debe desarrollarseen etapas previstas de acuerdo con las circunstancias actuales de cada uno de lospaíses. Estos deben comprometerse al cumplimiento de los fines propuestas paracada lapso.
3- En algunos casos se requerirá el establecimiento de un régimen transitorio paraevitar desordenes macroeconómicos.
4- El mecanismo idóneo de armonización es el de las llamadas "directivas", según lascuales los Estados se obligan a conseguir los fines por ellas buscados, dejándolosen libertad de escoger los medios para lograrlo.
5- Cualquier medida que tenga por objeto modificar aspectos sustanciales del tributoo la creación de uno nuevo, debe respetar el principio de nullum tributum sine lege,por lo tanto se descarta cualquier posibilidad de incorporación inmediata de lasdecisiones sobre armonización.
6- La seguridad jurídica es otro criterio fundamental a tener en cuenta. En este puntono debe otorgarse a la administración la facultad de legislar sobre aspectosbásicos del tributo. Esto es de especial importancia en materia de beneficiostributarios y régimen sancionatorio.
7- Es necesario tener en cuenta los principios de igualdad y no discriminación, loscuales son fundamentales e invulnerables en un proceso de integración exitoso.Tales principios se predican tanto para los aspectos sustanciales de los tributoscomo para los aspectos formales.
8- Es necesario que cada país cuente con códigos nacionales que ostenten unajerarquía legislativa superior al del resto de las normas tributarias.
9- Los términos utilizados por las legislaciones deben ser unificados.
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10- Debe procurarse que las normativas andinas y los fines que informan al procesode integración constituyan el contexto necesario, en lo pertinente, para lainterpretación de las normativas nacionales.
11- La aplicación de normas que impliquen cambios en el importe tributario por pagardebe iniciarse en un lapso prudencial que permita a los agentes económicosreestructurar sus organizaciones empresariales. En lo que atañe a impuestosindirectos, mediante la indicación de una fecha futura razonable a partir de la cualempiecen a regir. En lo que toca con impuestos directos de periodo, mediante elprincipio de no aplicación sino a partir del periodo siguiente.
12- El efecto "acumulativo en cascada" debe ser erradicado de las normativas en lamedida en que implica distorsiones en la competencia, desmejoramiento de lacompetitividad y exportación de impuestos.
13- El proceso de recuperación de créditos fiscales no debe ser obstaculizado porninguna medida.
14- Cualquier medida que atente contra la progresividad del tributo debe sererradicada. Este principio debe informar, en especial, el sistema de exoneracionesy de tarifas diferenciales.
15- Lo propio se aconseja con respecto a aquellas medidas que obstaculicen lasimportaciones y exportaciones.
16- Las políticas de beneficios fiscales deben ser armonizadas. El criterio rector paraconceder esta clase de medidas deben ser razones de tipo económico o social. Alrespecto, en el documento se recomendó la eliminación del sistema de no sujecióny de tarifas diferenciales.
17- El proceso de armonización requiere de normas claras que determinen el aspectoespacial del poder tributario, de tal manera que se defina lo suficiente el campo deaplicación de las normativas nacionales y el ejercicio de las facultades propias delas administraciones tributarias, para que de esta manera se disminuya laposibilidad de conflicto entre estas últimas.