INFORME

REFORMA TRIBUTARIA

Santiago 27 de Septiembre de 21012

Comité I

Integrantes: Gracia Curtze, Bernardo Marchant, Alberto Maturana, Sergio Sapag, y los Directores

señores Rodrigo Benitez y Jorge Espinosa, quienes han tenido, además, el rol de coordinadores del

mismo.1

Comentarios y Recomendaciones Proyecto de Ley que Perfecciona la Legislación Tributaria y

Financia la Reforma Educacional

Aspectos Tributarios Internacionales

El siguiente son los comentarios, aportes y observaciones al proyecto de ley aprobado por el Congreso

Nacional, presentado por su Excelencia el Presidente de la República, y que contiene modificaciones a

diversos aspectos tributarios de nuestro sistema, con especial énfasis en perfeccionamientos a la actual Ley

sobre Impuesto a la Renta.

El presente trabajo ha sido preparado por los miembros de la Comisión de Aspectos Internacionales, creada

especialmente para este objeto.

I. VENTAS INDIRECTAS

1.- Antecedentes

El mensaje del proyecto de reforma tributaria señala que aunque las reglas de fuente que contiene nuestra

legislación tributaria se han ido actualizando y perfeccionando con el tiempo, se ha detectado que todavía

presenta falencias y algunos vacíos que hacen imposible gravar en Chile el mayor valor obtenido en la

enajenación de inversiones en el extranjero que tengan subyacentes conformados por activos chilenos.

Por tal motivo, dentro de los cambios contemplados por el proyecto de ley para perfeccionar el sistema

tributario con objeto de limitar los espacios para el arbitraje por parte de los contribuyentes, se propone

mejorar las reglas de fuente.

En este aspecto, se incorporan las siguientes normas:

1.1- Nueva norma de Fuente. Artículo 10, incisos tercero, cuarto, quinto, sexto y séptimo, de la LIR

(Ley sobre Impuesto a la Renta, contenida en el Decreto Ley N°824 de 1974).

“Se encontrarán afectas al impuesto establecido en el artículo 58, Nº 3), las rentas obtenidas por un

enajenante no residente ni domiciliado en el país, que provengan de la enajenación de derechos sociales,

acciones, cuotas, bonos u otros títulos convertibles en acciones o derechos sociales, o de la enajenación de

1 Gracia Curtze, abogada Bofill Mir & Alvarez Jana; Bernardo Marchant, Ernst & Young; Alberto Maturana,

socio Baker & McKenzie; Sergio Sapag, socios Sapag & González; Rodrigo Benítez, socio BDO; Jorge Espinosa, socio Espinosa y Asociados.

otros derechos representativos del capital de una persona jurídica constituida o residente en el extranjero, o

de títulos o derechos de propiedad respecto de cualquier tipo de entidad o patrimonio, constituido, formado o

residente en el extranjero, en los siguientes casos:

a) Cuando al menos un 20% del valor de mercado del total de las acciones, cuotas, títulos o derechos

extranjeros que dicho enajenante posee, directa o indirectamente, en la sociedad o entidad extranjera, ya sea

a la fecha de la enajenación o en cualquiera de los doce meses anteriores a esta, provenga de uno o más de

los activos subyacentes indicados en los literales (i), (ii) y (iii) siguientes y en la proporción que corresponda a

la participación indirecta que en ellos posee el enajenante extranjero. Para estos efectos, se atenderá al valor

corriente en plaza de los referidos activos subyacentes chilenos o los que normalmente se cobren en

convenciones de similar naturaleza considerando las circunstancias en que se realiza la operación, pudiendo

el Servicio ejercer su facultad de tasación conforme a lo dispuesto en el artículo 64 del Código Tributario:

(i) Acciones, derechos, cuotas u otros títulos de participación en la propiedad, control o utilidades

de una sociedad, fondo o entidad constituida en Chile;

(ii) Una agencia u otro tipo de establecimiento permanente en Chile de un contribuyente sin

domicilio ni residencia en el país, considerándose para efectos tributarios que dicho

establecimiento permanente es una empresa independiente de su matriz u oficina principal, y

(iii) Cualquier tipo de bien mueble o inmueble situado en Chile, o de títulos o derechos respecto de

los mismos, cuyo titular o dueño sea una sociedad o entidad sin domicilio o residencia en Chile.

Además de cumplirse con el requisito establecido en esta letra, es necesario que la enajenación

referida lo sea de, al menos, un 10% del total de las acciones, cuotas, títulos o derechos de la

persona o entidad extranjera, considerando todas las enajenaciones efectuadas por el

enajenante y otros miembros no residentes o domiciliados en Chile de su grupo empresarial, en

los términos del artículo 96 de la ley N° 18.045, sobre Mercado de Valores, en un periodo de

doce meses anteriores a la última de ellas.

b) Cuando a la fecha de la enajenación de las acciones, cuotas, títulos o derechos extranjeros o en cualquier

momento durante los doce meses anteriores a ésta, el valor corriente en plaza de uno o más de los activos

subyacentes descritos en los literales (i), (ii) y (iii) de la letra a) anterior, y en la proporción que corresponda a

la participación indirecta que en ellos posea el enajenante extranjero, sea igual o superior a 210.000 unidades

tributarias anuales determinadas según el valor de ésta a la fecha de la enajenación. Será también necesario

en este caso que se transfiera al menos un 10% del total de las acciones, cuotas, títulos o derechos de la

persona jurídica o entidad extranjera, considerando todas las enajenaciones efectuadas por el enajenante y

otros miembros no residentes o domiciliados en Chile de su grupo empresarial, en los términos del artículo 96

de la ley N° 18.045, sobre Mercado de Valores, en un periodo de doce meses anteriores a la última de ellas.

c) Cuando las acciones, cuotas, títulos o derechos extranjeros enajenados, hayan sido emitidos por una

sociedad o entidad domiciliada o constituida en uno de los países o jurisdicciones que figuren en la lista a que

se refiere el número 2, del artículo 41 D. En este caso, bastará que cualquier porcentaje del valor de mercado

del total de las acciones, cuotas, títulos o derechos extranjeros que dicho enajenante posea, directa o

indirectamente, en la sociedad o entidad extranjera domiciliada o constituida en el país o jurisdicción listado,

provenga de uno o más de los activos subyacentes indicados en los literales (i), (ii) y (iii) de la letra a) anterior

y en la proporción que corresponda a la participación indirecta que en ellos posea el enajenante extranjero,

salvo que el enajenante, su representante en Chile o el adquirente, si fuere el caso, acredite en forma

fehaciente ante el Servicio, que: (A) en la sociedad o entidad extranjera cuyas acciones, cuotas, títulos o

derechos se enajenan, no existe un socio, accionista, titular o beneficiario con residencia o domicilio en Chile

con un 5% o más de participación o beneficio en el capital o en las utilidades de dicha sociedad o entidad

extranjera y, que, además, (B) sus socios, accionistas, titulares o beneficiarios que controlan, directa o

indirectamente, un 50% o más de su capital o utilidades, son residentes o domiciliados en un país o

jurisdicción que no forme parte de la lista señala en el número 2, del artículo 41 D, en cuyo caso la renta

obtenida por el enajenante extranjero se gravará en Chile si se cumple con lo dispuesto en las letra a) o

b)precedentes.

En la aplicación de las letras anteriores, para determinar el valor de mercado de las acciones, cuotas, títulos o

derechos de la persona o entidad extranjera, el Servicio podrá ejercer las facultades del artículo 41 E.

Los valores anteriores cuando estén expresados en moneda extranjera, se considerarán según su equivalente

en moneda nacional a la fecha de enajenación, considerando para tales efectos lo dispuesto en el número 1,

de la letra D.-, del artículo 41 A. En la determinación del valor corriente en plaza de los activos subyacentes

indirectamente adquiridos a que se refieren los literales (i) y (ii) de la letra a) anterior, se excluirán las

inversiones que las empresas o entidades constituidas en Chile mantengan en el extranjero a la fecha de

enajenación de los títulos, cuotas, derechos o acciones extranjeras, así como cualquier pasivo contraído para

su adquisición y que se encuentre pendiente de pago a dicha fecha. Las inversiones referidas se considerarán

igualmente según su valor corriente en plaza.

El impuesto que grave las rentas de los incisos anteriores, se determinará, declarará y pagará conforme a lo

dispuesto en el número 3, del artículo 58.

Con todo, lo dispuesto en el inciso tercero anterior no se aplicará cuando las enajenaciones ocurridas en el

exterior se hayan efectuado en el contexto de una reorganización del grupo empresarial, según éste se define

en el artículo 96, de la ley Nº 18.045, sobre Mercado de Valores, siempre que en dichas operaciones no se

haya generado renta o un mayor valor para el enajenante.”

a. Impuesto aplicable. Agregase, a contar a contar de la fecha de publicación de esta ley en el

Diario Oficial, el siguiente número 3) al Artículo 58 de la LIR:

“3) También pagarán el impuesto de este artículo, en carácter de único, los contribuyentes no residentes ni

domiciliados en el país, que enajenen las acciones, cuotas, títulos o derechos a que se refiere el inciso tercero

del artículo 10. La renta gravada, a elección del enajenante, será: (a) la cantidad que resulte de aplicar, al

precio o valor de enajenación de las acciones, cuotas, títulos o derechos extranjeros enajenados, rebajado

por el costo de adquisición que en ellos tenga el enajenante, la proporción que represente el valor corriente en

plaza o los que normalmente se cobren o cobrarían en convenciones de similar naturaleza, considerando las

circunstancias en que se realiza la operación, de los activos subyacentes a que se refieren los literales (i), (ii)

y (iii) de la letra a), del inciso tercero, del artículo 10 y en la proporción correspondiente en que ellos que son

indirectamente adquiridos con ocasión de la enajenación ocurrida en el exterior, sobre el precio o valor de

enajenación de las referidas acciones, cuotas, títulos o derechos extranjeros; (b) la proporción del precio o

valor de enajenación de las acciones, cuotas, títulos o derechos extranjeros, que represente el valor corriente

en plaza o los que normalmente se cobren o cobrarían en convenciones de similar naturaleza, considerando

las circunstancias en que se realiza la operación, de los activos subyacentes a que se refieren los literales (i),

(ii) y (iii) de la letra a), del inciso tercero, del artículo 10 y en la proporción correspondiente en que ellos son

indirectamente adquiridos con ocasión de la enajenación ocurrida en el exterior, sobre el precio o valor de

enajenación de las referidas acciones, cuotas, títulos o derechos extranjeros, rebajado el costo tributario de

los activos subyacentes situados en Chile del o los dueños extranjeros directos de los mismos y que se

adquieren indirectamente con ocasión de la enajenación correspondiente.

El costo tributario referido será aquel que habría correspondido aplicar conforme a la legislación chilena, si se

hubieran enajenado directamente los activos subyacentes situados en Chile.

Cuando no se acredite fehacientemente el valor de adquisición de las referidas acciones, cuotas, títulos o

derechos, que tenga el enajenante extranjero, el Servicio determinará la renta gravada con impuestos en

Chile conforme a la letra (b) precedente con la información que obre en su poder, perdiéndose la posibilidad

de elección establecida anteriormente. Cuando los valores anteriormente indicados estén expresados en

moneda extranjera se convertirán a moneda nacional según su equivalente a la fecha de enajenación,

considerando para tales efectos lo dispuesto en el número 1, de la letra D.-, del artículo 41 A.

Este impuesto deberá ser declarado y pagado por el enajenante no domiciliado ni residente en el país, sobre

base devengada, conforme a lo dispuesto en los artículos 65, número 1, y 69, de esta ley. Las rentas a que se

refiere el artículo 10 podrán, a juicio del contribuyente, considerarse como esporádicas para efectos de lo

dispuesto en el artículo 69. No se aplicará lo establecido en este inciso, cuando el impuesto haya sido

retenido en su totalidad por el comprador conforme a lo dispuesto por el número 4, del artículo 74.

En caso que el impuesto no sea declarado y pagado conforme a lo dispuesto precedentemente, el Servicio,

con los antecedentes que obren en su poder y previa citación, podrá liquidar y girar el tributo adeudado al

adquirente de las acciones, cuotas, títulos o derechos emitidos por la sociedad o entidad extranjera.

El Servicio podrá exigir al enajenante, a su representante en Chile o a la sociedad, entidad constituida en el

país o al adquirente, una declaración en la forma y plazo que establezca mediante resolución, en la cual se

informe el precio o valor de enajenación de los títulos, derechos, cuotas o acciones, y el valor corriente en

plaza de los activos subyacentes situados en Chile a que se refiere el inciso tercero del artículo 10, así como

cualquier otro antecedente que requiera para los efectos de la determinación del impuesto de este número.

Con todo, el enajenante o el adquirente, en su caso, podrá, en sustitución del impuesto establecido en este

número, optar por acoger la renta gravada determinada conforme a las reglas anteriores, al régimen de

tributación que habría correspondido aplicar de haberse enajenado directamente los activos subyacentes

situados en Chile a que se refieren los literales (i), (ii) y (iii) de la letra a), del inciso tercero del artículo 10, que

hayan originado la renta gravada, por aplicación del inciso tercero del mismo artículo. Esta alternativa se

aplicará considerando las normas y los requisitos y condiciones que hubieran sido aplicables a la enajenación

por el titular directo de dichos bienes, incluyendo la aplicación del impuesto en carácter de único, o bien, la

existencia de un ingreso no renta que pudiere contemplar la legislación tributaria chilena vigente al momento

de la enajenación extranjera.”

Vigencia general de la norma, a partir del 27 de Septiembre de 2012.

b. Retención provisoria. Agregase un inciso final al artículo 74 N°4, inciso final, de la LIR:

“Tratándose de las enajenaciones a que se refieren los artículos 10, inciso tercero, y 58, número 3, los

adquirentes de las acciones, cuotas, derechos y demás títulos, efectuarán una retención del 20% sobre la

renta gravada determinada conforme a la letra (b) del número 3) del artículo 58, retención que se declarará en

conformidad a los artículos 65, N° 1 y 69.”.

Vigencia norma de retención, a partir del 1 de Enero de 2013.

2. Análisis

Conforme a las reglas de aplicación territorial del impuesto contenidas en el Art. 3° de la Ley sobre Impuesto

a la Renta (LIR), las personas domiciliadas o residentes en Chile pagan impuestos por sus rentas de fuente

mundial, en tanto que las personas sin domicilio ni residencia en Chile pagan impuestos en nuestro país

solamente sobre sus rentas de fuente chilena. Por su parte, las reglas que definen el concepto de rentas de

fuente chilena están contenidas en el Art. 10° de la LIR, complementado por el Art. 11°.

Hasta la dictación de la Ley N° 19.840, publicada en D.O. de 23/Nov/2002, cuando una persona sin domicilio

ni residencia en Chile enajenaba su participación en una sociedad extranjera, que detentaba, directa o

indirectamente, la propiedad de una sociedad chilena, el mayor valor proveniente de esa operación no se

consideraba una renta comprendida dentro del concepto de renta de fuente chilena, quedando liberado de

tributación en Chile.

Con la dictación de la Ley N° 19.840, se pretendió llenar este vacío, extendiendo el concepto de renta de

fuente chilena para que abarcara el mayor valor que obtenía una persona sin domicilio ni residencia en Chile

que enajenaba a un adquirente local su participación en una sociedad extranjera, que permitiera a este último

adquirir una participación relevante en una sociedad local, de forma que dicho mayor valor quedara afecto a

impuestos a la renta en Chile. Sin embargo, se dice que esta modificación resultó insuficiente, ya que no

consideró las enajenaciones a un adquirente sin domicilio ni residencia en Chile.

La modificación propuesta busca gravar con impuesto a la renta la enajenación por una persona sin domicilio

ni residencia en Chile, de activos ubicados en el extranjero (derechos sociales, acciones, bonos convertibles

en acciones, etc.) cuyo activo subyacente son acciones o derechos en una sociedad chilena, cualquiera sea

el domicilio o residencia del adquirente.

El impuesto que se aplicará en este caso, según la nueva norma, es el incorporado en el artículo 58 N°3 de la

LIR, según el cual la tasa es del 35% y la base es el mayor valor en la venta de activo como si se hubiera

vendido el activo subyacente propiamente tal en la proporción correspondiente. Para estos efectos,

consecuentemente, el costo que se considera es el que hubiera correspondido si se hubiera vendido el activo

subyacente situado en Chile en forma directa.

Para que proceda la norma, las referidas acciones, cuotas, títulos o derechos extranjeros deben estar

compuestos en un 20% o más de activos subyacentes en Chile, sea en acciones, derechos, cuotas, u otros

títulos de participación en la propiedad, control o utilidades de una sociedad, fondo o entidad constituida en

Chile; en una agencia u otro tipo de establecimiento permanente en Chile, o; cualquier tipo de bien mueble o

inmueble situado en Chile o de títulos o derechos respecto de los mismo. La aplicación de esta norma se

requiere que el objeto de la venta participe en 10% o más de participación en el activo subyacente.

En todo caso, no obstante no se cumplan los anteriores presupuestos, esta normativa es aplicable también en

consideración al monto de los activo, esto es cuando el valor se igual o superior a 210.000 UTA (aprox.

MM$100.000) y cuando se transfiera 10% o más del total que sea relacionada con la entidad en Chile.

Asimismo procede esta norma, cuando el activo que se venda sea emitido respecto de una entidad residente

en un paraíso fiscal.

EL contribuyente directo, obligado a la declaración y pago, en conformidad al artículo 65 N°1, y 69 de la LIR,

es el enajenante. Sin embargo, para asegurar el pago, se propone que cuando el enajenante no haya

declarado y pagado el impuesto correspondiente, el Servicio pueda liquidar y girar el impuesto adeudado a la

sociedad local cuyas acciones o derechos fueron enajenados, o al representante en Chile del enajenante. En

este caso, lo que surge es la figura del tercero responsable como sujeto pasivo del impuesto, cuando el

contribuyente principal no cumple, deberá cumplir el tercero responsable. En estas circunstancias, se coloca

al adquirente como fiscalizador del cumplimiento del impuesto y en caso que el enajenante no cumpla, deberá

el adquirente cumplir. Además, se establece una declaración jurada -que deberá presentar la sociedad

chilena subyacente- donde se informe la identidad del enajenante y de la sociedad cuyas acciones o derechos

se enajenan; el precio o valor de mercado de dicha sociedad (determinado por un auditor externo registrado

ante la SVS) y cualquier otro antecedente relacionado con la operación, que exija el Servicio.

Alternativamente, a la forma de determinación del impuesto indicada anteriormente, el artículo 58 N°3, inciso

final, otorga la alternativa del enajenante o adquirente de tributar como si lo que se hubiera enajenado

directamente hubiera sido el activo subyacente.

De acuerdo al artículo 74 N°4, inciso final de la LIR, este impuesto está sujeto a retención por parte del

adquirente y el impuesto a retener es del 20% de la renta grabada. En este caso, nuevamente existe un

cambio de sujeto, siendo el sustituto tributario, adquirente, el obligado a la retención, aún cuando no sea

residente en Chile.

Se debe tener presente que el adquirente, pese a no ser residente o domiciliado en Chile, poseerá un activo

sobre el cual el SII y la Tesorería podrá ejercer sus derechos en Chile, para el cobro de los impuestos.

3. Comentarios

Parece necesario elevar los límites de participación; distinguir entre operaciones cuya finalidad sea una

restructuración internacional que obedezca a una legítima razón de negocios, de aquellas que persigan eludir

el pago de impuestos en Chile, etc. La responsabilidad impuesta sobre la sociedad local y sobre el

representante del enajenante en resguardo del interés fiscal, parecen excesivas y desproporcionadas.

En lo que respecta al adquirente, la obligación de retención contenida en el artículo 74 N°4, inciso final, se

mantiene aun cuando no sea residente, no pague el precio desde Chile y el enajenante esté dispuesto a

cumplir su obligación de pago. Esta obligación de retención parece ser excesiva y obligará al retenedor a

solicitar la devolución en caso que el enajenante cumpla su obligación como contribuyente principal.

En esta norma se hace referencia a los paraísos fiscales, que se remite a la lista entregada por la OCDE

(Organización para la Cooperación y Desarrollo Económico) y según se vaya actualizando periódicamente, de

acuerdo a lo que mandata la Ley de la Renta en su artículo 41D. En efecto, la OCDE actualiza tal listado al

menos dos veces al año. Sin perjuicio de ello, se ha incumplido la norma legal y el listado de Chile no se ha

actualizado, pese a reiteradas solicitudes de contribuyentes, manteniendo vigente un listado fijado por

Decreto del Ministerio de Hacienda el año 2003. Así, Chile ha mantenido en el listado de paraísos a estados o

territorios que no son considerados como tales por la OCDE hace mucho tiempo. Lo anterior es

particularmente grave considerando que hoy Chile es miembro permanente de la OCDE.

Nos ha llamado poderosamente la atención que la normativa del artículo 10, inciso final, de la LIR, ha

establecido una excepción a la aplicación del impuesto. La excepción consiste en que no se aplicará el

impuesto cuando la operación se realice en un proceso de reorganización de un grupo empresarial. En esta

materia tenemos dos comentarios: Primero, al no aplicarse el impuesto ocurre que hay renta de fuente

Chilena, que no sería gravable en virtud del artículo 10 y por tanto aumentará el costo tributario cuando se

vendan dichos activos, y; Segundo, la última parte establece como requisito para que no proceda el impuesto

“…que dichas operaciones nos e haya generado renta o un mayor valor para el enajenante.” En este sentido,

para que sea gravable en todo caso se requiere que exista renta o mayor valor, de lo contrario no habría

impuesto que aplicar, resultando ineficaz y contradictoria la norma del inciso final del artículo 10 de la LIR.

II. RÉGIMEN DE CRÉDITO POR IMPUESTOS PAGADOS EN EL EXTERIOR

1.- Cambios Propuestos/Comentarios

1.1- En el Artículo 41A, letra D)

Se agrega un número 7.-: “No podrá ser objeto de devolución a contribuyente alguno conforme a lo dispuesto

por los artículos 31, número 3, 56, ni a ninguna otra disposición legal, el impuesto de Primera Categoría en

aquella parte en que se haya deducido de dicho tributo el crédito que establece este artículo y el artículo

41C.”

- Este cambio cumple con el objetivo planteado en el Mensaje del Ejecutivo. Evitar determinadas

estructuras que posibilitan obtener devoluciones de crédito por Impuesto de Primera Categoría solucionado

con créditos por impuestos pagados en el exterior.

1.2- Se modifica Artículo 38 para gravar a las Agencias por sus rentas de fuente extranjera.

En materia de crédito por estas rentas se establece que: “…… Para los efectos de determinar los resultados

atribuibles al establecimiento permanente, se considerarán sólo aquellas rentas originadas por actividades

desarrolladas por éste, o por bienes que hayan sido asignados al establecimiento permanente o utilizados por

él, y se aplicará en lo que sea pertinente, lo dispuesto en los artículos 12, 41 A, 41 B y 41 C, en este último

caso cuando hubiere sido procedente su aplicación de haberse obtenido las rentas por personas domiciliadas

o residentes en Chile de un país con el cual exista un convenio para evitar la doble tributación internacional

vigente, en el que se haya comprometido el otorgamiento de un crédito por el o los impuestos pagados en los

respectivos estados contratantes.”

- Norma adecuada considerando que las Agencias pasarían a tributar sobre rentas de fuente mundial

y no solamente, como ocurre hoy, sobre rentas de fuente chilena.

- No obstante, el texto propuesto parece limitar la procedencia de crédito solamente a aquellos casos

en que exista tratado con el país respectivo. De no dársele este alcance, el último párrafo (que comienza con

“en este último caso”) podría interpretarse que solamente tiene por objeto aclarar que una Agencia no es

beneficiaria de tratados, sin perjuicio que tiene derecho a crédito por impuestos pagados en países con y sin

tratado. Para evitar confusiones y/o inseguridad jurídica, se sugiere aclarar.

2.- Cambios sugeridos (no previstos por la Reforma)

Se indican a continuación ciertas mejoras que podrían también introducirse al sistema de crédito (Artículos 41

A, 41 B y 41 C):

2.1. Incorporar una modificación al artículo 41 A, N° 1, inciso segundo, remplazando el párrafo que comienza,

después de la coma con “ó” y que termina con “Chile”, por el siguiente: …”,o éste sea igual o inferior al 30%

de una cantidad tal que, al restarle dicho 30%, la cantidad resultante sea el monto neto de la renta percibida

respecto de la cual se calcula el crédito”.

Esta sugerencia tiene por objeto corregir una situación que, bajo el texto actual, carece de todo fundamento.

En efecto, la norma actual solamente permite tomar como crédito el impuesto corporativo o el de segundo

nivel (“crédito indirecto”) cuando la retención es inferior a la tasa de Primera Categoría, dejando fuera

aquellos casos en que la retención es igual o superior a la tasa de Primera Categoría, lo que no se justifica si

se considera que el monto máximo del crédito es de 30%.

2.2. Incorporar una modificación al artículo 41 A, letra C, inciso primero, remplazando el párrafo “que perciban

del exterior rentas” por “que perciban pagos del exterior que hayan estado afectos a retención en el respectivo

país”.

Esta sugerencia permite evitar los casos de doble tributación que se producen sobre remuneraciones de

servicios prestados en el país por contribuyentes chilenos, cuando el respectivo país aplica retenciones

incluso a rentas de fuente extranjera. Esto ocurre en la mayoría de los países de la región que aplican

retenciones incluso a remuneraciones por servicios prestados en el exterior.

2.3. Se sugieren también las siguientes revisiones al sistema:

- Eventual equiparación del mecanismo de crédito tanto para países con tratado como sin tratado.

Hoy existen diferencias que no tienen mayores justificaciones.

- Eventual incremento del monto máximo del crédito del actual 30% a un 35%. El sistema actual, al

establecer un límite de 30%, mantiene la doble tributación en aquellos casos en que tanto el impuesto

pagado en el exterior y la tributación a la renta en Chile son superiores al 30%. En estos casos, el sistema no

cumple su objetivo. Un aumento del monto máximo del crédito hasta un 35% es razonable, en particular,

considerando la carga tributaria total con que Chile grava las utilidades remesadas al exterior. Una norma

como esta, además, significaría un fuerte impulso para posicionar a Chile como plataforma, sin necesidad de

modificar el actual régimen establecido en el artículo 41 D de la Ley de la Renta de muy poco utilización.

- Eventual incorporación de una norma que “amplíe” el número de niveles (“tears”) que permitan

acceso al crédito, hoy limitado a dos niveles y siempre y cuando ambos estén en el mismo país. Esta norma

se hace necesaria dada la dinámica actual de las inversiones chilenas en el exterior que muestra que las

empresas chilenas no están limitándose a invertir en 1 país, sino que en varias jurisdicciones distintas que

son financiadas con recursos disponibles, no solamente en Chile, sino que en el exterior.

III. PROPUESTA DE CAMBIOS Y/O MEJORAS AL PROYECTO DE LEY QUE PERFECCIONA

LA LEGISLACIÓN TRIBUTARIA RELACIONADO CON PRECIOS DE TRANSFERENCIA,

ARTICULO 41 E DE LA LEY DE LA RENTA.

Comentarios y Propuesta de Perfeccionamiento al texto:

1. NORMAS DE RELACIÓN

1.1. Propuesta: Que se incorporen alguno de los conceptos mencionados en el actual artículo 38 inciso

sexto de la LIR.

1.2. Sustento:

1.2.1 El actual inciso sexto del artículo 38 de la LIR, establece otras situaciones en que se presume la

existencia de “Relación”, distintas a aquellas definidas en el Proyecto de Ley en comento. Dichas situaciones

permiten incorporar formas de acuerdos que no necesariamente están definidas como “Partes Relacionadas”

y que se estima, útiles de mantener, en especial: los acuerdos de actuación conjunta; los acuerdos de

exclusividad; los joint ventures.

2. PRECISAR QUE SE APLICAN EN CASOS DESDE, HACIA O A TRAVÉS DE LOS LLAMADOS

PARAÍSOS FISCALES

2.1. Propuesta: Que se incorpore al número 1 del Art. 41 E

“También se considerará que existe relación cuando las operaciones se lleven a cabo desde, hacia o a través

(decía “con”) de partes residentes, domiciliadas, establecidas….”

2.2. Sustento:

2.2.1. A los países o territorios incorporados en la lista a que se refiere el numeral 2 del artículo 41 D, se les

conoce como paraísos fiscales.

2.2.2. La intención de esta precisión es dejar claro que cualquiera sea el tipo de operación con paraísos

fiscales en los que no se permita el intercambio de información tributaria relevante, se considerará a la

contraparte correspondiente como relacionada para efectos tributarios chilenos.

2.2.3. De no efectuarse esta precisión podrían no considerarse como relacionadas transacciones u

operaciones en los que existe lo que se conoce una triangulación. Por ejemplo, que una empresa chilena

exporte productos a un país que no es considerado como paraíso fiscal y que la factura vaya a una empresa

domiciliada en paraíso fiscal que no permite el intercambio de información tributaria relevante. Muchas veces

estas figuras se utilizan para reducir la base imponible en Chile y la intención es analizar estas transacciones

u operaciones bajo las normas de Precios de Transferencia.

3. FACULTAD DE CITAR EL CONTRIBUYENTE EN VIRTUD DE LO DISPUESTO EN EL ARTÍCULO 63

DEL CÓDIGO TRIBUTARIO

3.1. Propuesta: Modificar el párrafo primero, que dice relación con la facultad de citar del Servicio de

Impuestos Internos, en virtud de lo dispuesto por el artículo 63 del Código Tributario.

3.2. Sustento:

3.2.1. El plazo para contestar una citación, de 30 días prorrogables, en el caso de los precios de

transferencia, parece ser demasiado corto, ello, si además se considera que el contribuyente deberá

acompañar todos los antecedentes que se requiera para sustentar su política de determinación de precios,

incluyendo toda la documentación u otro antecedente que pudiere solicitar el Servicio de Impuestos Internos,

en la instancia de citación respectiva, antecedente que, de no presentarse en esa oportunidad, no podrá

posteriormente ser hecha en una instancia posterior, en especial, en la instancia judicial que se pudiere

generar en virtud de una reclamación que pudiere efectuar un contribuyente, que estuviere en desacuerdo de

los ajustes d precios que realice el SII en un proceso de liquidación. La sugerencia es alternativamente la

siguiente:

3.2.1.a. Que se establezca un plazo especial, para estos casos, de 60 días prorrogables, o

3.2.1.b. Que se mantenga el plazo general de las citaciones, pero que se establezca a cambio la

obligatoriedad de realizar en forma periódica, estudios de precios de transferencia.

4. RANGO INTERCUARTIL Y AJUSTE A LA MEDIANA

4.1. Propuesta: Que se incorpore al artículo 41 E un nuevo punto 3.(el actual punto 3: Estudio o Informes

de Precios de Transferencia, pasaría a ser el punto 4) lo siguiente:

“Para la determinación del precio, monto de la contraprestación o margen de utilidad que habría sido utilizado

entre partes independientes, en transacciones comparables o que resulte de la aplicación de alguno de los

métodos señalados en el número 2 del Art. 41 E de la LIR, se deberá obtener un rango de precios, monto de

contraprestaciones o márgenes de utilidad cuando existan dos o más operaciones comparables o cuando de

la determinación del precio que hubiesen utilizado partes independientes no resulte un precio o margen

exacto sino solo se produzca una aproximación a esas operaciones y circunstancias comparables.

Si el valor convenido entre las partes relacionadas se encuentra dentro del referido rango, aquél se

considerará como pactado a valor de mercado. Si por el contrario, el valor convenido se encontrara fuera del

rango el contribuyente tendrá la posibilidad de efectuar el ajuste al punto del rango que mejor refleje el

principio de plena competencia. Si el contribuyente no efectúa este ajuste el Servicio de Impuestos Internos

efectuará el mismo a la mediana de dicho rango si como consecuencia de estar fuera de este se determinara

un menor Impuesto a la Renta en el país y en el ejercicio respectivo.

Al final: El Servicio de Impuestos Internos especificará la forma de determinar el rango intercuartil y la

mediana a través de la Resolución respectiva.”

4.2. Sustento:

4.2.1. El rango intercuartil es una aplicación estadística que se utiliza en la mayoría de legislaciones en

temas de Precios de Transferencia, permite aplicar con mayor precisión los métodos de Precios de

Transferencia que el proyecto recoge.

4.2.2. Los Lineamientos de la OCDE en su versión Julio 2010 establece en el punto 3.55 que es recomendable utilizar un rango de precios o márgenes, y en 3.57 indica: “Puede ocurrir también que, a pesar de haber hecho todo lo posible para excluir los puntos con menor grado de comparabilidad, se llegue a un rango de cifras respecto de las que se considere que, teniendo en cuenta el proceso utilizado para seleccionar los comparables y las limitaciones de la información que se tiene sobre ellos, siguen conteniendo algunos defectos en la comparabilidad que no puede identificarse o cuantificarse, y que por tanto, no son susceptibles de ajuste. En estos casos, si en el rango se ha obtenido a través de un número importante de observaciones, las herramientas estadísticas que permiten estrecharlo tomando como referencia la tendencia central (por ejemplo, el rango intercuartil u otros percentiles) pueden ayudar a mejorar la fiabilidad del análisis.”

4.2.3. Nuestro país es miembro de la OCDE razón por la cual los Lineamientos antes mencionados están

por encima de la LIR, salvo norma en contrario.

4.2.4. El problema podría presentarse si la Resolución del SII, recogiese el tema del Rango Intercuartil y

luego se argumentase que la misma está violando lo que dicen los Lineamientos de la OCDE, con lo cual se

entraría a una serie de discusiones netamente legales y se perdería la esencia del tema de precios de

transferencia: si se respeta o no el principio de plena competencia. Esto sucedió en Perú donde se puede

cuestionar la legalidad del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta. La redacción propuesta

corresponde a lo que en Perú es el artículo 114 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta que se está

proponiendo incorporar directamente a nivel de LIR.

4.2.5. En Ecuador sucedió algo similar a lo expresado en el punto anterior y se tuvo que efectuar una

modificación de las normas de Precios de Transferencia en el tema del rango intercuartil y otros más.

4.2.6. Respecto del ajuste a la mediana se propone el mismo a fin de que el tema sea lo más objetivo

posible. Al respecto los Lineamientos de la OCDE en el punto 3.61 establece que:

“… Si el contribuyente no es capaz de demostrar estos hechos, la Administración Tributaria debe determinar

el punto comprendido en el rango de plena competencia al que (cual) ajustar la condición de la operación

vinculada.”

4.2.7. Se propone que se establezca que la Administración Tributaria efectuará el ajuste a la mediana

(cuando haya perjuicio al interés fiscal) a fin de evitar entrar en discusiones respecto de cuál es el punto del

rango que mejor refleja el principio de plena competencia.

4.2.8. Nótese que se le está dando la posibilidad al contribuyente a fin de que efectúe un ajuste voluntario

al punto del rango que mejor refleje el principio de plena competencia. Si el contribuyente no aprovecha este

beneficio la Administración Tributaria efectúa el ajuste a la mediana (si existe perjuicio al interés fiscal). De

esta forma se premia al contribuyente diligente.

5. DECLARACIÓN

5.1. Propuesta: Que se elimine la obligación de presentar declaración por transacciones entre parte “no

relacionadas” y que se incorpore al número 6 del Art. 41 E, lo siguiente:

“ … En dicha declaración, el servicio podrá solicitar, entre otros antecedentes, que los contribuyentes aporten

información sobre las características de sus operaciones, …(eliminado)…, los métodos aplicados para la

determinación de los precios o valores de tales operaciones, el resultado de la aplicación de tales

métodos, información de sus partes relacionadas en el exterior…”

5.2. Sustento:

5.2.1. Las normas de precios de transferencia, en general, se refieren a transacciones entre parte

“relacionadas”. Incorporar en una declaración jurada, información sobre las características de sus operaciones

tanto con partes relacionadas como “no relacionadas”, incluyendo los métodos aplicados para la

determinación de los precios o valores de tales operaciones, información de sus partes relacionadas en el

exterior, incluyendo, a su vez, a operaciones que sus partes relacionadas realicen con partes no relacionadas,

es complejizar y enfocar la información sobre transacciones que no son objeto de estas normas, ello obliga a

los contribuyentes a destinar ingentes recursos para informar todas sus transacciones, incluyendo aquellas

con partes independientes, lo que debe ser materia de un estudio de precios más que de una declaración

jurada, y que excede con mucho los propósitos de esta norma de control.

5.2.2. Por otra parte, si bien el S.I.I. en su Resolución dará mayores detalles respecto de lo que deberá

contener la correspondiente Declaración, es importante que se precise que se pedirá el resultado de la

aplicación de los métodos de Precios de Transferencia.

5.2.3. Al pedir el resultado de la aplicación de los métodos se está dando la posibilidad al contribuyente

que, en caso el valor o margen correspondiente se encuentre fuera del rango efectúe un ajuste al punto del

rango que él considera refleja mejor el principio de plena competencia. Como ya se mencionó en el supuesto

que el contribuyente no efectúe este ajuste la Administración Tributaria efectuará un ajuste a la mediana, en la

medida que exista perjuicio al interés fiscal.

5.2.4. Es importante mencionar que se está dando un incentivo económico al contribuyente que es diligente

y cumple con efectuar un ajuste voluntario, teniendo en consideración lo establecido en el punto 3.60 de los

Lineamientos que dicen:

“Si las condiciones relevantes de la operación vinculada (por ejemplo, el precio o el margen) se encuentran

dentro del rango de plena competencia, no será necesario realizar ajustes.”

Así, pues en el supuesto que el contribuyente no efectúe este ajuste y lo haga la Administración Tributaria la

situación del contribuyente será más gravosa pues el ajuste será automáticamente a la mediana.

6. TRANSFERENCIAS DE VALOR ENTRE EMPRESAS RELACIONADAS CONS INSTRUMENTOS

DERIVADOS

6.1 Propuesta: Debe considerarse alguna(s) disposición(es) contra la elusión causada por las

transferencias de valor entre empresas relacionadas por medio de instrumentos derivados (referencia del HM

Revenue & Customs en las FA94/S165 y FA94/S166).

6.2 Sustento:

6.2.1 Por ejemplo: una empresa A podría “transferir valor” a una empresa B (por lo general ubicada en un

paraíso fiscal) mediante la celebración de un contrato de derivados en condiciones que no se cumpla el

principio de arm´s lenght o de plena competencia. La empresa B podría otorgar una opción a la A, por la que

A paga una prima por encima del valor de mercado de la mencionada opción; o las partes podría acordar un

swap de tasa de interés en virtud del cual A hace los pagos periódicos basados en una tasa LIBOR, pero

recibe fija pagos de tasa inferior a la del mercado. Esto porque la legislación de PT en estos casos

normalmente se trata como una provisión a pesar que cualquier ganancia/pérdida cambiaria se trataría de

manera similar.

6.3. Como resultado de la crisis financiera, los “métodos tradicionales” de valoración de derivados sobre

la base de una “curva maestra” de swap para el descuento y la proyección de las tasas de interés a largo

plazo ya no es aplicable. En particular, la crisis financiera puso de manifiesto las diferencias de valor entre las

operaciones con garantía (collateralized) y sin garantía (non collateralized), que antes no eran relevantes. La

primera era descontada “teóricamente” sobre la base de una tasa de descuento acordada entre las partes

(con garantía). Dado la poca volatilidad y los mini “spreads” que se generaban, este enfoque teórico no

afectaba la valoración. En cambio, con la elevada volatilidad de los spreads, estos diferenciales pasan a ser

materiales y pueden ser manipulados para generar posiciones favorables a una parte relacionada (ubicada en

un paraíso fiscal). De otro lado, la valorización “sin garantía” está asociada al costo de financiamiento de las

partes: dado que el spread de este financiamiento ha ido aumentando, su consideración al momento de la

valoración del instrumento toma mayor relevancia y su efecto fiscal puede verse manipulado si se realiza

entre partes relacionadas.

6.4. Una empresa que usa forwards de divisas a plazo o contratos de futuros para cubrir el riesgo

cambiario de las acciones de una subsidiaria en el extranjero puede compensar sus pérdidas y/o ganancias

en dicho instrumento financiero en la moneda del contrato. El tipo de cambio implícito en un contrato de

divisas a plazo normalmente sería la “tasa de interés de mercado”, de modo que al inicio del contrato, el valor

presente neto de los derechos y obligaciones asumidos por cada parte es igual a cero. Sin embargo, es

posible que entre partes relacionadas puedan establecerse un contrato de divisas a un tipo de cambio “off the

market” (por encima o por debajo de la cotización de mercado, depende el caso). En dicho escenario, una de

las partes podría recibir, a pesar de estar en una operación a valor de mercado (arm´s lenght), una prima de

la otra para que entre en dicho contrato. Es claro que debe definirse que dicha prima podría también ser

imputada por la Administración tributaria. Del mismo modo, la aplicación de las normas de precios de

transferencia se aplicará a contratos de derivados entre empresas relacionadas en la medida que estas

puedan asignar, dar por terminado o modificar un contrato de divisas y que no sea el de “pizarra”.

7. ACUERDOS ANTICIPADOS

Propuesta:

Que se cambie la facultad del SII para rechazar, “a su juicio exclusivo”, tanto de la solicitud de acuerdo

anticipado presentada por un contribuyente, como de la facultad del Servicio de dejar sin efecto un acuerdo

actualmente en vigencia, por la obligación de que ese rechazo sea fundado y que el contribuyente pueda

reclamar por dicho rechazo, de acuerdo al procedimiento especial del artículo 123 y siguientes del Código

Tributario.

Sustento:

7.1. Este derecho es importante tanto para la administración tributaria como para el contribuyente, permite a

este último establecer una estabilidad de su política de precios por un periodo de tiempo de tres años, que le

otorga tranquilidad y certeza en la fijación de dicha política, por lo mismo, el rechazo de la solicitud no debería

ser sin expresión de causa por parte del SII y dicha decisión debería permitirse ser revisada por una instancia

judicial a través de una reclamación ante los tribunales tributarios, independiente de la administración, pero, al

mismo tiempo, especializada en materia tributaria.

7.2. Se sugiere aplicar el procedimiento general de reclamaciones, que si bien tiene sus complejidades, tiene

la enorme ventaja que permite resolver esta controversia a un tribunal especializado e independiente, como

son nuestros actuales tribunales tributarios y aduaneros.

7.3 Las APAs son instrumentos reconocidamente valiosos para prevenir precios con acuerdo de partes, que

permite ahorros importantes y seguridades futuras para su aplicación en el tiempo, con gran certeza jurídica

para ambas partes involucras, así lo menciona la OCDE en su reporte sobre Precios de Transferencia, de

Julio de 2010, (“OECD Transfer Pricing Guidelines foor Multinational Entreprises and Tax Administrations”,

pag. 168), que señala al respecto lo siguiente:

“F. Acuerdos previos sobre valoración de precios de transferencia

F.1 Definición y concepto de los acuerdos previos de valoración de precios de transferencia

4.123 Un acuerdo previo de valoración de precios de transferencia (APV) es un acuerdo que determina, con

carácter previo a la ejecución de la operación vinculada, una serie de criterios oportunos (relativos, por

ejemplo, al método, los comparables, los ajustes pertinentes y las hipótesis críticas relacionadas con eventos

futuros) para la determinación de los precios de transferencia aplicados a estas operaciones, a lo largo de un

cierto período.

Los APV se inician formalmente a instancias del contribuyente e implican la negociación entre el

contribuyente, una o más empresas asociadas y una o más administraciones tributarias. Los APV tienen por

objeto completar los mecanismos tradicionales administrativos, judiciales y basados en los convenios para

resolver los problemas derivados de los precios de transferencia. Pueden ser de la máxima utilidad cuando

los mecanismos tradicionales fallan o son difíciles de aplicar. La adopción de las directrices detalladas para el

desarrollo de los acuerdos previos de valoración en el marco de los procedimientos amistosos (APV PA) data

de octubre de 1999 y se reproducen en un anexo a este capítulo.

4.124 Una de las cuestiones claves en el concepto de APV es su grado de especificidad en la determinación

de los precios de transferencia de un contribuyente para un cierto número de años; por ejemplo, si

únicamente es necesario determinar la metodología de precios de transferencia o si es preciso llegar a

resultados más concretos. En general, es necesario ser muy prudente si el APV va más allá de la mera

determinación de la metodología, de sus modalidades de aplicación y de las hipótesis críticas, dado que las

conclusiones más específicas se fundan en predicciones sobre hechos futuros. …”

IV. ESTABLECIMIENTOS PERMANENTES

A. Antecedentes.

En el Mensaje del Proyecto, se indica que “…el proyecto introduce algunas modificaciones al

concepto de “establecimiento permanente” contenido en la Ley sobre Impuesto a la Renta, con el objeto de

precisarlo.”

Sin perjuicio de lo indicado en el Mensaje, lo cierto es que no se entrega una definición específica del

concepto de Establecimiento Permanente, agencia o sucursales, como si lo hacen otras legislaciones y

también los Convenios Internacionales para Evitar la Doble Tributación.

En efecto, estos Convenios Internacionales, definen expresamente Establecimientos Permanentes,

señalando en su artículo 5: “…un lugar fijo de negocios mediante el cual una empresa realiza todo o parte de

su actividad”. Adicionalmente los Convenios señalan ejemplos y exclusiones.

En cambio, en la legislación interna no se encuentra una definición legal, sin embargo la

jurisprudencia administrativa a través de oficios del Servicio de Impuestos Internos ha delimitado el concepto.

Los oficios prescriben que una sociedad extranjera tiene un establecimiento permanente cuando cuentan con

un agente o representante en Chile que está facultado o con poderes suficiente para cerrar negocios en Chile

y representarlos ante las autoridades administrativas.

Estimamos que esta reforma pudiere haber sido la oportunidad adecuada de uniformar la definición

de la legislación interna con la de los Convenios Internacionales para evitar contradicciones normativas.

Por otra parte, también hubiera sido útil que se reglamentara la forma de reconocimiento de los

establecimientos permanentes que hay en el país y de un rápido registro y obtención de RUT de manera de

que los establecimientos permanentes se constituyan en contribuyentes, realicen sus actividades y paguen

impuestos en Chile. Efectivamente, hoy es muy burocrático y lento el registro de los establecimientos

permanentes en Chile y la obtención de RUT. Para ello se exige la legalización en el consulado chileno

respectivo de los documentos legales de la matriz, de sus estatutos y certificado de vigencia, en caso que se

encuentre en un idioma distinto al español, se requiere también su traducción oficial lo que puede tardar

meses, su registro en el Conservador de Bienes Raíces y publicación en el Diario Oficial. Sin embargo, una

cosa es el reconocimiento legal de esta persona jurídica en Chile y otra su reconocimiento como

contribuyente sujeto a impuestos en Chile por sus operaciones. Todos estos requerimientos favorecen a los

establecimientos permanentes que evitan o eluden su registro y perjudica aquellas empresas extranjeras que

desean regularizar su situación en Chile. Así, se libera a los establecimientos permanentes de la obligación de

declarar impuestos y perjudica la recaudación. En este sentido recomendamos un procedimiento que facilite

la inscripción y obtención de RUT de los establecimientos permanentes cuando se cumplen los requisitos

para su calificación como tales. A mayor abundamiento, actualmente no se encuentra regulado y existe un

vacío en la normativa del Servicio de Impuestos Internos respecto de los establecimientos permanentes de

entidades sin fines de lucro en el exterior.

B.- Modificaciones Art. 38 LIR

1. Texto propuesto

La renta de las agencias, sucursales u otras formas de establecimientos

permanentes de empresas extranjeras que operen en Chile, se determinará

sobre la base de los resultados obtenidos por éstos en su gestión en el país y en

el exterior que les sean atribuibles de acuerdo a las disposiciones de este

artículo.

Para los efectos de determinar los resultados atribuibles al establecimiento

permanente, se considerarán sólo aquellas rentas originadas por actividades

desarrolladas por éste, o por bienes que hayan sido asignados al establecimiento

permanente o utilizados por él, y se aplicará, en lo que sea pertinente, lo

dispuesto en los artículos 12, 41 A, 41 B y 41 C, en este último caso, cuando

hubiese sido procedente su aplicación de haberse obtenido las rentas por

personas domiciliadas o residentes en Chile de un país con el cual exista un

convenio para evitar la doble tributación internacional vigente, en el que se haya

comprometido el otorgamiento de un crédito por el o los impuestos a la renta

pagados en los respectivos estados contratantes.

Sin perjuicio de lo anterior, los contribuyentes a que se refiere este artículo

deberán determinar los referidos resultados del establecimiento permanente de

que se trate sobre la base de un balance general según contabilidad completa,

considerándose como si se tratara de una empresa totalmente separada e

independiente de su matriz, tanto respecto de las operaciones que lleve a cabo

con ella; con otros establecimientos permanentes de la misma matriz; con

empresas relacionadas con aquella en los términos del artículo 41 E, o con

terceros independientes.

Para llevar a cabo ajustes a los resultados del establecimiento permanente a

fin de adecuarlos a lo dispuesto en este artículo, cuando ello sea procedente,

tanto el contribuyente como el Servicio deberán estarse a lo dispuesto en el

artículo 41 E, en cuanto sea aplicable.

Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 35, cuando los elementos

contables de estos establecimientos permanentes no permitan establecer su

renta efectiva, el Servicio podrá determinar la renta afecta, aplicando a los

ingresos brutos del establecimiento permanente la proporción que guarden entre

sí la renta líquida total de la casa matriz y los ingresos brutos de ésta,

determinados todos estos rubros conforme a las normas de la presente ley.

Podrá, también, fijar la renta afecta, aplicando al activo del establecimiento

permanente, la proporción existente entre la renta líquida total de la casa matriz y

el activo total de ésta.

Será aplicable a la asignación de activos de cualquier clase, corporales o

incorporales, que se efectúe desde el exterior por la matriz a un establecimiento

permanente en el país, o desde éste a su matriz extranjera u a otro

establecimiento permanente ubicado en Chile o en el exterior, lo dispuesto en el

inciso tercero del artículo 64 del Código Tributario. Tratándose de la asignación

de acciones o derechos sociales en sociedades constituidas en el país efectuada

desde el exterior por la matriz a un establecimiento permanente en el país, el

Servicio carecerá de la facultad de tasar con tal que dicha asignación obedezca

a una legítima razón de negocios, no origine un flujo efectivo de dinero para la

matriz y sea efectuada y registrada en la contabilidad del establecimiento

permanente al valor contable o tributario en que los activos estaban registrados

en ella.

2.- Objetivo de la propuesta

Esta propuesta tiene por objeto ampliar la base de las rentas tributables por los establecimientos

permanentes en Chile. Efectivamente, con el texto actual, sólo las rentas de fuente chilena de los

establecimientos permanentes pagaba impuestos en Chile. En base a esta nueva norma, los

establecimientos permanente también pagarán impuestos por sus rentas de fuente extranjera cuando

dichas rentas sean atribuibles al establecimiento permanente chileno.

Adicionalmente, establece aquellas rentas que se consideran atribuibles a un establecimiento

permanente en Chile. Se consideran atribuibles a un establecimiento permanente en Chile, aquellas

rentas de cumplen uno ambos de los siguientes requisitos:

(i) Son originadas por actividades desarrolladas por el establecimiento permanente en

Chile;

(ii) Deriva de bienes asignados o utilizados por el establecimiento permanente

La norma también indica que cuando el establecimiento permanente obtenga rentas de fuente

extranjera que le sean atribuibles, tendrá derecho a crédito por impuestos pagados en el exterior, en

las mismas circunstancias que para las sociedades domiciliadas en Chile.

Por último, el nuevo artículo 38, aclara que los establecimientos permanentes declararán en Chile

impuesto a la renta, según contabilidad completa y le serán aplicables las normas de precios de

transferencia y asignación proporcional de sus renta derivadas de sus operaciones.

3.- Comentarios

Si bien es cierto el principio de tributación internacional de atribución de las rentas se encuentra

plasmado en esta propuesta de modificación, hubiéramos preferido que se detallara en forma

taxativa y de mejor manera la calificación de las rentas atribuibles.

En efecto, se entiende que una renta es atribuible, además cuando:

- La actividad del establecimiento permanente en Chile da origen a dicha renta en el exterior;

- La renta de fuente extranjera es obtenida a partir de servicios prestados por empleados,

profesionales o personas que ejercen actividades lucrativas, contratadas directamente por el

establecimiento permanente en Chile.

El problema se puede producir con una definición ambigua como la que se indica en el proyecto es

que el Servicio de Impuesto Internos califique como atribuibles rentas que no lo son, estableciendo

un tratamiento tributario más perjudicial a los establecimientos permanentes de sociedades

extranjeras

En relación al último inciso de la norma, la asignación de bienes desde el establecimiento

permanente a su matriz, o a un tercero, al serle aplicable la tasación del artículo 64 del Código

Tributario, se estaría considerando como enajenación.

Por lo tanto, en este caso de asignación entre establecimiento permanente a su matriz de activos,

pese a tratarse de una misma persona jurídica, igualmente se otorga el tratamiento de enajenación

para los efectos de la aplicación de las normas de tasación de la operación, aplicación de impuesto a

la renta y normas de precios de transferencia. Esta sería claramente una ficción legal que implica un

reconocimiento de renta que no se ha realizado, pues en la práctica la persona jurídica no ha

enajenado el bien, sino que sólo lo ha asignado entre uno de sus brazos (establecimientos

permanentes) o su matriz. El objetivo de la norma es mantener contabilidades separadas entre

matriz y establecimientos permanentes y reconocer las operaciones entre ellas (principio de

entidades independientes). El problema es que se grava con impuesto una mera asignación que no

implica realización de la renta, se grava una asignación que no implica flujos de fondos, y en el

entorno de una reorganización internacional. Consideramos esta norma como anti-abusiva que

puede generar efectos no deseados y perjudicar las inversiones extranjeras en Chile a través de

establecimientos permanentes.

Asimismo, en este tipo de reorganizaciones, se otorgará el mismo tratamiento de los aportes la

asignación de bienes efectuada desde la matriz a uno de sus establecimientos permanentes. En esta

norma, también trata tributariamente como enajenación o aporte, la asignación que realiza la matriz

extranjera de bienes o activos a un establecimiento permanente en Chile. Por lo tanto, esta

asignación, si se trata de bienes situados en Chile, también puede tasarse y gravarse como

enajenación la ganancia de capital que se pudiera producir. Lo anterior también constituye una

ficción legal pues reconoce una ganancia de capital que no se ha realizado por cuanto no existe

enajenación ni flujos de fondos, sino que solo una reorganización entre la matriz y su establecimiento

permanente en Chile. Esta situación también puede desincentivar las inversiones extranjeras en

Chile a través de establecimientos permanentes, por lo anterior recomendamos que sea considerado

una reorganización empresarial sin impuesto.

C. Modificaciones Art. 58 N°1 LIR

1.- Texto Propuesto

Esta norma que se refiere a la forma de tributar en Chile de los establecimientos

permanentes, tales como sucursales, oficinas, agentes o representantes. En la norma se

elimina la referencia a que los establecimientos permanente pagan impuesto adicional por el

total de las rentas de fuente chilena y se reemplaza por “…las rentas atribuibles a éstos…”

2.- Objetivo de la norma

Que no sólo sean gravadas con impuesto adicional las rentas de fuente chilena de los

establecimientos permanentes en Chile de sociedades extranjeras, sino que también las

rentas atribuibles a dichos establecimientos permanentes.

3.- Comentario

Estimamos que fue un error la eliminación de la referencia a las rentas de fuente Chilena

pues conlleva una confusión respecto del artículo 38 de la LIR ya analizada. En efecto en el

artículo 38 se señala expresamente que los establecimiento permanentes pagan impuestos

por sus rentas de fuente Chilena emanadas de su gestión en el país y por aquellas que le

sean atribuibles. En cambio, el artículo 50 N°1 grava con impuesto adicional sólo aquellas

rentas que le sean atribuibles al establecimiento permanente. Esta confusión podría generar

que rentas de fuente chilena del establecimiento permanente que no le sean atribuibles,

queden sin tributación con el impuesto adicional referido.

V. REFORMA TRIBUTARIA Y LA MODIFICACIÓN AL IMPUESTO ADICIONAL EN RELACIÓN A

LAS REGALÍAS; A LA EXENCIÓN DE IVA EN CIERTOS SERVICIOS AFECTOS A

IMPUESTO ADICIONAL Y RETENCIONES A NO RESIDENTES

1. Antecedentes

Dentro de los objetivos señalados en el Mensaje del Proyecto se encuentra el de efectuar cambios tributarios

con el fin de lograr un mayor crecimiento económico.

A. En este sentido, el Proyecto propone modificar el Artículo 59, inciso primero de la Ley de la Renta

relativo al régimen tributario aplicable a las regalías que se pagan, entre otros, por concepto de

programas computacionales. Al respecto, el Proyecto exime de la aplicación del Impuesto Adicional a

las cantidades que se paguen por el uso de programas computacionales de carácter estándar. El

Proyecto define los programas computacionales estándar como aquéllos en que los derechos que se

transfieren se limitan a los necesarios para permitir el uso del mismo, y no su explotación comercial,

ni su reproducción o modificación con cualquier otro fin que no sea habilitarlo para su uso.

El Mensaje señala que la exención del Impuesto Adicional a los programas computacionales de

carácter estándar mejorara la competitividad de nuestro país al tener acceso a tecnología con un

régimen impositivo más beneficioso que el actual. El Mensaje señala que esta exención también

beneficiará a los libros digitales, los cuales estarán exentos del Impuesto Adicional.

B. Asimismo, el Proyecto propone modificar el Artículo 12, E, No. 7 de la Ley del IVA – que se refiere a

la exención del IVA respecto de los ingresos que no constituyen renta de acuerdo al Artículo 17 de la

Ley de la Renta y los afectos al Impuesto Adicional establecido en el Artículo 59 de la Ley de la

Renta – en el sentido de no aplicar o eliminar la referida exención del IVA respecto de los ingresos

afectos al Impuesto Adicional cuando se trate de servicios prestados en Chile y gocen de una

exención del Impuesto Adicional por aplicación de las leyes o de los convenios para evitar la doble

imposición en Chile.

C. Modificación a las normas de retención del artículo 74 N°4 de la LIR

“4°.- Los contribuyentes que remesen al exterior, retiren, distribuyan, abonen en cuenta, pongan a disposición

o paguen rentas o cantidades afectas al Impuesto Adicional de acuerdo con los artículos 58, 59 y 60, casos

en los cuales la retención deberá efectuarse con la tasa de Impuesto Adicional que corresponda, con derecho

al crédito establecido en el artículo 63.

El monto de lo retenido provisionalmente se dará de abono al conjunto de los impuestos que declare el

contribuyente respecto de las mismas rentas o cantidades afectadas por la retención.

Con todo, podrá no efectuarse la retención si el perceptor del retiro le declara al contribuyente obligado a

retener que se acogerá a lo dispuesto en la letra c) del número 1 de la letra A) del artículo 14. El Servicio

determinará la forma, plazo y requisitos que deberá cumplir la referida declaración, así como el aviso que la

sociedad receptora de la reinversión deberá dar tanto a dicho Servicio como a la sociedad fuente del retiro. En

este caso, si dentro de los plazos que establece la citada norma no se da cumplimiento a los requisitos que

establece dicha disposición, la empresa de la cual se hubiere efectuado el retiro o remesa será responsable

del entero de la retención a que se refiere este número, dentro de los primeros 12 días del mes siguiente a

aquel en que venza dicho plazo, sin perjuicio de su derecho a repetir en contra del contribuyente que efectuó

el retiro o remesa, sea con cargo a las utilidades o a otro crédito que el socio tenga contra la sociedad.

Tratándose de la remesa, retiro, distribución o pago de utilidades o de las cantidades retiradas o distribuidas a

que se refiere el artículo 14 bis y de las cantidades determinadas de acuerdo al artículo 14 ter, la retención se

efectuará con tasa del 35%, con deducción del crédito establecido en el artículo 63, cuando procediere.

Si la deducción del crédito establecido en el artículo 63 resultare indebida, total o parcialmente, la sociedad

deberá pagar al Fisco, por cuenta del contribuyente de Impuesto Adicional, la diferencia de impuesto que se

determine al haberse deducido indebidamente el crédito, sin perjuicio del derecho de la sociedad de repetir

contra aquél. Esta cantidad se pagará en la declaración anual a la renta que deba presentar la sociedad,

reajustada en el porcentaje de variación del Índice de Precios al Consumidor entre el mes anterior al de la

retención y el mes anterior a la presentación de la declaración de impuesto a la renta de la sociedad,

oportunidad en la que deberá realizar la restitución.

Igual obligación de retener tendrán los contribuyentes que remesen al exterior, pongan a disposición, abonen

en cuenta o paguen a contribuyentes sin domicilio ni residencia en Chile, rentas o cantidades provenientes de

las operaciones señaladas en las letras a), c), d), e), h) y j), del número 8º, del artículo 17.

Tratándose de operaciones cuyos mayores valores deban tributar con el Impuesto de Primera Categoría en

carácter de único a la renta, la retención se efectuará con la tasa provisional de 5% sobre el total de la

cantidad a remesar, sin deducción alguna, salvo que pueda determinarse el mayor valor afecto a impuesto,

caso en el cual dicha retención se hará con la tasa del Impuesto de Primera Categoría sobre dicho mayor

valor.

Sin perjuicio de la declaración anual a la que pueda encontrarse obligado, el contribuyente enajenante podrá

presentar una solicitud al Servicio con anterioridad al vencimiento del plazo legal para la declaración y pago

de la retención, en la forma que éste establezca mediante resolución, con la finalidad de que se determine

previamente el mayor valor sobre el cual deberá calcularse el monto de la retención. Dicha solicitud, deberá

incluir, además de la estimación del mayor valor de la operación, todos los antecedentes que lo justifiquen. El

Servicio, a su juicio exclusivo, se pronunciará sobre dicha solicitud en un plazo de 30 días hábiles, contado

desde la fecha en que el contribuyente haya puesto a disposición de aquel todos los antecedentes que haya

requerido para resolver la solicitud, de lo que se dejará constancia en una certificación emitida por la oficina

correspondiente del Servicio. Vencido este plazo sin que se haya pronunciado sobre la solicitud, se entenderá

que el Servicio la ha denegado, caso en el cual deberá determinarse el monto de la retención conforme a las

reglas de esta ley y del Código Tributario. Cuando el Servicio se haya pronunciado aceptando la solicitud del

contribuyente y se hubiere materializado la operación que da origen al impuesto y la obligación de retención,

éste deberá declarar y pagar la retención dentro del plazo de 5 días hábiles contado desde la notificación de

la resolución favorable, caso en el cual se entenderá declarada y pagada oportunamente la retención.

Vencido este plazo sin que se haya declarado y pagado la retención, se entenderá incumplido el deber de

retener que establece este artículo, aplicándose lo dispuesto en esta ley y el Código Tributario. El mayor valor

que se haya determinado de acuerdo a lo anterior, no podrá ser objeto de fiscalización alguna, salvo que los

antecedentes acompañados sean maliciosamente falsos, incompletos o erróneos, caso en cual podrán, previa

citación conforme al artículo 63 del Código Tributario, liquidarse y girarse las diferencias de impuestos que se

detecten conforme a las reglas generales más los reajustes, intereses y multas pertinentes.

Tratándose de operaciones cuyos mayores valores deban tributar con los impuestos de Primera Categoría y

Adicional, la retención se efectuará con una tasa provisional igual a la diferencia entre las tasas de los

impuestos Adicional y de Primera Categoría vigentes a la fecha de enajenación, sobre el total de las

cantidades que se remesen al exterior, paguen, abonen en cuenta o pongan a disposición del contribuyente

sin domicilio o residencia en Chile, salvo que pueda determinarse el mayor valor afecto a impuesto, caso en el

cual la retención se efectuará con la tasa de 35% sobre dicho mayor valor, montos que en ambos casos se

darán de abono al conjunto de los impuestos que declare el contribuyente respecto de las mismas rentas o

cantidades afectadas por la retención, sin perjuicio de su derecho de imputar en su declaración anual el

remanente que resultare a otros impuestos anuales de esta ley o a solicitar su devolución en la forma prevista

en el artículo 97. Si con la retención declarada y pagada se ha solucionado íntegramente los impuestos que

afectan al contribuyente, este último quedará liberado de presentar la referida declaración anual.

En todo caso, podrá no efectuarse la retención si se acredita, en la forma que establezca el Servicio mediante

resolución, que los impuestos de retención o definitivos aplicables a la operación han sido declarados y

pagados directamente por el contribuyente de Impuesto Adicional, o que se trata de cantidades que

correspondan a ingresos no constitutivos de renta o rentas exentas de los impuestos respectivos o que de la

operación respectiva resultó un menor valor o pérdida para el contribuyente, según corresponda. En estos

casos, cuando no se acredite fehacientemente el cumplimiento de alguna de las causales señaladas, y el

contribuyente obligado a retener, sea o no sociedad, se encuentre relacionado con el beneficiario o perceptor

de tales rentas o cantidades en los términos que establece el artículo 100 de la ley N° 18.045, será

responsable del entero de la retención a que se refiere este número, sin perjuicio de su derecho a repetir en

contra del contribuyente sin domicilio o residencia en Chile.

No obstante lo dispuesto en los incisos anteriores, los contribuyentes que remesen, distribuyan, abonen en

cuenta, pongan a disposición o paguen rentas o cantidades a contribuyentes sin domicilio o residencia en

Chile que sean residentes de países con los que exista un Convenio vigente para Evitar la Doble Tributación

Internacional, tratándose de rentas o cantidades que conforme al mismo sólo deban gravarse en el país del

domicilio o residencia, o se les aplique una tasa inferior a la que corresponda de acuerdo a esta ley, podrán

no efectuar las retenciones establecidas en este número o efectuarlas con la tasa prevista en el Convenio,

según sea el caso, cuando el beneficiario de la renta o cantidad les acredite mediante la entrega de un

certificado emitido por la Autoridad Competente del otro Estado Contratante, su residencia en ese país y le

declare en la forma que establezca el Servicio mediante resolución, que al momento de esa declaración no

tiene en Chile un establecimiento permanente o base fija a la que se deban atribuir tales rentas o cantidades,

y sea, cuando el Convenio así lo exija, el beneficiario efectivo de dichas rentas o cantidades, o tenga la

calidad de residente calificado. Cuando el Servicio establezca en el caso particular que no concurrían los

requisitos para aplicar las disposiciones del respectivo Convenio en virtud de las cuales no se efectuó

retención alguna o la efectuada lo fue por un monto inferior a la que hubiese correspondido de acuerdo a este

artículo, y el contribuyente obligado a retener, sea o no sociedad, se encuentre relacionado con el beneficiario

o perceptor de tales rentas o cantidades en los términos que establece el artículo 100 de la ley N° 18.045,

dicho contribuyente será responsable del entero de la retención que total o parcialmente no se hubiese

efectuado, sin perjuicio de su derecho a repetir en contra de la persona no residente ni domiciliada en Chile.

En el caso de las cantidades señaladas en los literales i) al iv), del inciso tercero del artículo 21, la empresa o

sociedad respectiva, deberá efectuar una retención anual del 35% sobre dichas sumas, la que se declarará en

conformidad a los artículos 65, N° 1 y 69...”

D. Eliminación del Artículo 61 de la LIR que gravaba a los chilenos que residían en el extranjero, sin

domicilio en Chile.

2. Análisis

A. La introducción de la exención del Impuesto Adicional respecto de las regalías que se paguen por los

denominados “programas computacionales estándar” es una medida positiva del Proyecto que,

efectivamente, está orientada a darle mayor competividad a nuestra economía. En caso de

aprobarse el Proyecto sólo quedarán afectos a Impuesto Adicional con tasa de 15% , 20% , 30% -

según sea el caso – las regalías que se paguen por programas computacionales estándar destinados

a su posterior comercialización o por aquéllos programas computacionales hechos a medida.

Esta exención del Impuesto Adicional viene a recoger el criterio contenido en varios convenios ya

vigentes que han sido suscritos por Chile para evitar la doble imposición, los cuales se basan en el

modelo de la OECD. En efecto, por ejemplo en el convenio suscrito entre Chile y Gran Bretaña se

establece que se considerarán como “beneficios empresariales” los pagos que se efectúen en

relación a un programa computacional estandarizado o “shrink-wrapped software” que sólo permitan

al usuario operar el programa (eg, los pagos efectuados desde Chile por este tipo de software a una

empresa residente en Gran Bretaña sólo se gravarán en Gran Bretaña y no en Chile).

Sin perjuicio de lo anterior, y en aras de lograr un mayor crecimiento económico y hacer más

competitivo a nuestro país – que es precisamente uno de los objetivos del Proyecto – sería

recomendable que la tasa del Impuesto Adicional que se aplica actualmente de acuerdo a la Ley de

la Renta respecto de las regalías por los programas computacionales pagados a beneficiarios -

residentes en países con los cuales Chile no ha suscrito convenios para evitar la doble imposición -

se redujera a tasas similares a aquéllas contempladas en los convenios para evitar la doble

imposición que ha suscrito Chile (eg, 5% a 10%). Lo anterior, considerando que el acceso a la

tecnología tiene una relación directa con el desarrollo económico de un país.

B. La eliminación de la exención del IVA respecto de aquellos servicios que se prestan en Chile y que

por alguna disposición de nuestra legislación interna o de un convenio suscrito por Chile se

encuentran exentas del Impuesto Adicional es una medida que está destinada a equiparar la

aplicación del IVA entre aquellos que prestan servicios a clientes en Chile vis-a-vis aquellos que

prestan servicios a clientes extranjeros. Si bien la eliminación de la exención del IVA puede ser

discutible en atención a que el IVA no es impuesto fundado en la equidad social – ya que afecta a

todas las personas por igual independiente de su capacidad económica – hubiera resultado positivo

que el Proyecto – que precisamente busca entre sus fines principales recaudar mayores recursos

para fomentar el desarrollo de la educación en Chile – hubiese introducido como contrapartida la

exención del IVA a la venta de libros. En este mismo sentido y también relacionado con la letra A

precedente, hubiera sido positivo que el Proyecto contemplara la exención del IVA a la importación

de los soportes físicos de softwares estándarizados.

C. La modificación de las normas de retención a no residentes, consistente en la sustitución del N°4 del

Artículo 74 de la LIR, intenta perfeccionar esta norma y evitar la no tributación de ciertas rentas de

fuente Chilena.

Esta norma tiene por objeto principal afectar con retención a las rentas gravadas con el impuesto

adicional con la tasa final del respectivo impuesto. Anteriormente, las rentas del Artículo 60 de la LIR

se les retenían un 20%. Lo anterior para asegurarse que el impuesto total sea retenido y si existe

exceso se dará de abono a la declaración anual e impuestos, procediendo devolución si fuere del

caso.

D. Consideramos un acierto la eliminación del Artículo 61 de la LIR que gravaba las rentas de chilenos

que no tenían ni residencia ni domicilio en Chile por el conjunto de sus rentas, con tasa del 35%. En

efecto, en este caso se estaba intentando aplicar un impuesto altísimo a personas con el único

fundamento de ser nacionales y poseer pasaporte chileno, incrementando los casos de doble o

múltiple tributación. La base imponible era el total de sus rentas, fueran de fuente chilena o

extranjero. Esto afectaba fuertemente los principios de tributación internacional reconocidos

mundialmente, de acuerdo a los cuales la potestad tributaria deriva de la residencia o domicilio y de

la fuente, pero no en virtud de la nacionalidad. Por lo demás esta norma no era aplicable por cuanto

no hay forma de fiscalizar a todos los chilenos que se encuentran por el mundo y que declaran sus

impuestos en otros países.

Comité II

Integrantes: Carlos Muñoz S., Germán Campos K., Christián Blanche R., Jorge Narbona.2

Comentarios y Recomendaciones Proyecto de Ley que Perfecciona la Legislación Tributaria y

Financia la Reforma Educacional

Aspectos Tributarios Nacionales I.

Análisis critico:

1. INCREMENTO DE TASA DE IMPUESTO SOBRE GASTOS RECHAZADOS DEL ARTÍCULO 21,

PARA PEQUEÑOS CONTRIBUYENTES.

El nuevo artículo 21° de la Ley de la renta iguala el tratamiento de los gastos rechazados a todo tipo

de contribuyente obligado a declarar sus rentas efectivas de acuerdo a un balance general según

contabilidad completa. En la práctica la Ley está llevando a tributar como accionistas a pequeños

empresarios generalmente constituidos como sociedad de personas.

En el caso de contribuyentes de menor tamaño e importancia económica, que hoy deben declarar

estos gastos rechazados dentro de su base imponible del Impuesto Global Complementario y de esa

forma tributar con la tasa marginal que corresponda (Desde 5% hasta 40%), la nueva Ley obligará a

pagar en la empresa un impuesto único de 35%, salvo que los gastos rechazados sean atribuibles a

un socio/accionista en particular, en cuyo caso estos deberán pagar el impuesto adicional con tasa

de 35% o impuesto global complementario con tasa marginal de hasta 40%, ambos con un recargo

adicional de 10% de los citados gastos.

Nos parece que este impuesto de 35% más el recargo adicional de 10%, puede resultar demasiado

alto para contribuyentes de menor tamaño que actualmente están en tasas marginales de 5%, 10%,

15%, 20%,25% y 32% y que sólo se verán afectados porque la nueva Ley les estaría dando un trato

asimilado a un accionista.

Creemos que es más racional y lógico el sistema actual en que los empresarios individuales y socios

de sociedades de personas, deben tributar los gastos rechazados con los impuestos global

complementario o adicional usando los créditos tributarios que corresponda, imputándolos al FUT.

2 Carlos Muñoz, socio Deloitte, Germán Campos, socio PwC, Christián Blanche, socio Advisors Ltda.; Jorge

Narbona, socio Gestax Auditores.

2. DIFERENCIAS DE APRECIACIÓN ORIGINADAS EN TASACIONES DEL SII SE AFECTARÁN

CON IMPUESTO DE 35%.

La nueva Ley incorpora en su base imponible del impuesto único del artículo 21 (tasa 35%) a las

diferencias que provengan de las tasaciones que efectúe el Servicio de Impuestos Internos, en virtud

del artículo 64 del Código Tributario.

En general, la filosofía del impuesto de 35% del artículo 21, es hacer tributar a retiros o distribuciones

de utilidades encubiertas.

En la práctica la facultad de tasación del artículo 64° del Código Tributario, se traduce muchas veces

en una simple diferencia de apreciación de valor, entre el contribuyente y el Servicio de Impuestos

Internos, no existiendo –muchas veces- un retiro real ni encubierto de utilidades.

Pareciera ser razonable que si la operación tasada por el SII ha representado un incremento real

patrimonial para el enajenante de los bienes tasados, se aplique el impuesto de 35% establecido en

el artículo 21 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. En cambio, no nos parece razonable aplicar este

último impuesto a simples apreciaciones del SII que no impliquen o no representen incrementos

patrimoniales para el enajenante.

Especialmente preocupa el caso de tasación de aportes de bienes a sociedades, en el caso de

reorganizaciones empresariales, que no representan incrementos ni de patrimonio tributario, ni de

patrimonio financiero/contable ni de patrimonio económico. En efecto, cuando esto ocurre, se estaría

en simples apreciaciones del SII que sólo debieran incrementar la base del impuesto de primera

categoría pero en ningún caso incrementar la base del impuesto único de 35% del artículo 21, pues

en ese caso no podría existir un “retiro presunto de utilidades”.

En general, el espíritu del artículo 21 se ha ido perdiendo con el tiempo, especialmente con el criterio

fiscalizador que en la práctica ha aplicado la Autoridad Fiscal y que en este caso se esta enredando

una vez más, al gravarse con este impuesto de control las tasaciones del artículo 64 del Código

Tributario.

Creemos que aun con el nuevo proyecto de Ley, es imprescindible, mejorar la redacción del artículo

21, para que los gastos rechazados que se graven con impuesto de control de 35%, necesariamente

deban corresponder a retiros de utilidades de parte de los socios o accionistas, cuestión que debería

estar obligado a probar el SII. Un claro ejemplo de los problemas que genera esta situación, son las

multas aplicadas por el Fisco, en caso del Transantiago, cuyo gasto claramente no beneficia a los

dueños de la empresa infractora, sino que al Estado, no obstante lo anterior, el SII ha interpretado

que se gravan con el impuesto de control de tasa 35%.

3. CARÁCTER DE ÚNICO DEL IMPUESTO DEL ARTÍCULO 21°, GASTOS RECHAZADOS,

PRÉSTAMOS, USO DE BIENES.

Comparativo actual y propuesto artículo 21 LIR

El actual artículo 21 de la ley de la renta, contiene una presunción de retiros sobre ciertas partidas o

conceptos, que generalmente constituyen gastos en las empresas que los generan, pero que el

legislador las presume “retiros encubiertos” de utilidades, tanto es así que para que ello ocurra, tales

partidas deben ser retiros en especies o cantidades representativas de desembolso de dinero. Este

tipo de gastos, generalmente se conocen con el nombre de “gastos rechazados”. Si estos gastos

rechazados son generados o soportados en una sociedad anónima, o un contribuyente del N° 1,

del artículo 58 de la Ley de la Renta, se aplica un “impuesto único” con tasa de 35%, Para que este

impuesto efectivamente tenga el carácter de único, estos gastos se deben desagregar en la

determinación de la renta líquida imponible. Si los gastos rechazados son soportados por una

sociedad de personas, estos no se desagregan de la renta líquida imponible, pagando el impuesto

de primera categoría, pero en este caso este último constituye crédito contra los impuestos

personales (Global Complementario o Adicional) de los socios.

En el mismo rango de presunción de retiros encubiertos están “Los prestamos” que efectúen:

a) Las sociedades de personas efectúen a sus socios personas naturales o contribuyentes del

impuesto adicional que no sean personas naturales, cuando el SII determine que el

préstamo es un retiro encubierto de utilidades, los cuales tendrán el mismo tratamiento

tributario de los retiros y,

b) Los préstamos que efectúen las sociedades anónimas cerradas a sus accionistas personas

naturales.

Por instrucciones del SII, los préstamos que efectúen las sociedades de personas a sus socios, al

tener el miso tratamiento tributario de los retiros deben rebajarse del FUT de la sociedad fuente,

pudiendo los socios ocupar el crédito tributario del impuesto de primera categoría contra los

impuestos personales. En el caso de los préstamos efectuados por sociedades anónimas a sus

accionistas, estos no pueden ser rebajados del FUT de la sociedad, por lo que los accionistas deben

tributar estos préstamos con sus impuestos personales sin descontar créditos tributarios.

Por otro lado, la Ley de la renta, en el mismo artículo 21, también presume “retiro encubierto” al

beneficio que significa el uso de bienes de la empresa por parte del empresario o socio, por su

cónyuge o hijos no emancipados legalmente.

Respecto al beneficio por uso de bienes, por expresas instrucciones del SII, tanto la sociedad de

personas como la sociedad anónima pueden imputar tales beneficios al FUT otorgando créditos

tributarios a los socios o accionistas en aso de la sociedad de personas y si la sociedad es anónima,

esta puede deducir tal crédito tributario del impuesto único con tasa de 35% del artículo 21 de la Ley.

El proyecto de Ley de Reforma Tributaria, plantea una sustitución del actual por un nuevo artículo 21

y con él, un nuevo esquema de tributación de los “gastos rechazados”, “Préstamos” y “Beneficio por

uso de bienes”.

En general, la tributación de los “gastos rechazados” dependerá de si estos son o no atribuibles a

empresarios individuales, los socios o accionistas de las sociedades.

Así entonces en caso que ese tipo de gastos no sean atribuibles a ningún socio/accionista,

cualquiera sea el tipo de jurídico de la empresa que los soporta, está deberá tributar con el

impuesto único de 35%, debiendo ser desagregados en la determinación de la renta líquida

imponible de la empresa3.

En el caso de los “gastos rechazados” si se puedan atribuir a los socios/accionistas, serán estos

quienes tributarán con el impuesto global complementario o adicional que corresponda más un

recargo del 10% de tales gastos. Por expresa disposición de la Ley en ese último caso, los “gastos

rechazados” atribuibles, deben ser rebajados en la sociedad respectiva en la determinación de su

renta líquida imponible4 . En otras palabras en este caso, a pesar de que la Ley no lo señala

expresamente, los impuestos global complementario o adicional (recargados en 10% en los términos

antes señalados) pasan a tener la categoría de impuesto únicos.

Tratándose de “préstamos” y del “uso de bienes” de la empresa, estos siempre serán atribuibles,

debiendo los empresarios individuales, socios o accionistas, tributar con los impuestos personales,

más el recargo de 10% anteriormente mencionado. Ambos conceptos no podrán rebajarse en la

sociedad respectiva en la determinación de la renta líquida imponible de primera categoría por no

señalarlo expresamente la Ley, ni tampoco podrán imputarse en el FUT por expresa disposición de la

nueva Ley.

3 A nuestro entender, el desagregado de la Renta líquida Imponible implica un ahorro de 20% de impuesto.

4 Idem nota 1 anterior.

En estos dos últimos casos, si se trata de un contribuyente de impuesto adicional, la tasa con que se

afectarán los “Préstamos” y “Uso de Bienes” será de 45% y si se trata de impuesto global

complementario, la tasa puede llegar a 50%.

Comentarios

A continuación formulamos nuestros comentarios respecto al nuevo artículo 21 de la Ley sobre

impuesto a la renta:

1° A la misma presunción, la misma carga tributaria

Dado que la naturaleza de los “gastos rechazados” y los “préstamos” es la misma, en el sentido que

ambos constituirían retiros encubiertos de utilidades, no vemos por qué estos conceptos debieran

soportar, económicamente hablando, un costo de impuesto distinto.

En ese sentido estimamos que el legislador debería corregir este punto, reforzando el carácter de

impuesto único, tanto si el impuesto se aplique con tasa de 35% en la empresa fuente, como si se

aplica en los socios accionistas con tasa de 35% (para contribuyentes de impuesto adicional) o

hasta 40% (para contribuyentes de impuesto global complementario), en estos dos últimos casos,

más el recargo adicional del 10% de las cantidades sobre las que se presume son retiros

encubiertos.

Esto se soluciona, modificando el texto propuesto de la Ley, para el caso de “préstamos” a socio

/accionistas, “Beneficio por el uso o goce de bienes de la empresa” y de los bienes entregados en

“garantía” que haya sido ejecutados:

a) Permitiendo que la sociedad fuente pueda deducir los conceptos mencionados anteriormente en

la determinación de la renta líquida imponible o,

b) Permitiendo que la sociedad fuente rebaje estos mismos conceptos en el FUT de la misma,

atribuyendo créditos tributarios a los socios/accionistas según sean las utilidades a las cuales se

imputaron.

2° Impuestos con carga excesiva.

La carga impositiva con que quedarán los “préstamos“ y el “uso de bienes”, si bien entendemos se

originan en una norma anti elusiva, puede ser a nuestro juicio excesivamente alta y posiblemente

atentatoria contra el derecho de propiedad consagrado en el artículo 19, N° 20, inciso 2°, de la

Constitución Política de la República de Chile. (Ver cuadro con tasa efectiva sobre préstamos de

más abajo)

3° Doble Tributación de los “Prestamos”, con los mismos impuestos.

En el caso de los préstamos, se produce una doble tributación que entendemos encarecería más

aún la tributación de este concepto.

En efecto los “prestamos” tributarán como ya antes explicamos (35% de impuesto adicional, con

recargo del 10%, ó, 40% de tasa marginal de impuesto global complementario, más recargo de

10%) en el ejercicio en que se otorgue el préstamo y, dado que por expresa disposición legal no se

pueden rebajar del FUT, posteriormente cuando la empresa o sociedad genere nuevos recursos para

pagar retiros o distribuir dividendos con cargo a ese FUT, nuevamente se pagará impuesto adicional

con tasa 35% o global complementario con tasa marginal 40%, con la aplicación de los créditos

tributarios correspondientes.

Ver cuadro siguiente:

RLI

Conceptos S.A. cerrada SRL

Préstamos efectuados a socios activados 200 200

Retiro presunto por uso de bienes

Resultado antes de gastos rechazados 1,000 1,000

Gasto Rechazado art. 21 LIR

Utilidad según Balance 1,000 1,000

Agregado por gastos rechazados - -

Sub Total 1,000 1,000

Desagregado por gastos rechazados -

Renta Líquida Imponible 1,000 1,000

Impuesto Primera Categoría

a) Impuesto a la renta de Primera Categoría 20% 200 200

Total Impuesto Primera Categoría 200 200

Préstamo a socio o accionista

FUT S.A. SRL

Más:

RLI 31.12.11 1,000 1,000

Menos:

Gastos Rechazados -

Préstamos -

Retiro presunto por uso o goce de bienes

Impuesto renta 1ra. Categoría (200) (200)

Impuesto Único 35%

Retiro o dividendos (100% del FUT) (600) (600)

Total FUT 200 200

TASA EFECTIVA GASTOS RECHAZADOS

S.A. cerrada SRL

Monto Gastos Rechazado/Prestamo/Uso Bienes 200 200

Unico artículo 21, sociedad 35%

Impuesto Adicional 35% 70 70

Rebaja RLI Sociedad

Incremento 10% (Adicional) 20 20

Total Impuesto 90 90

Tasa Efectiva impuesto por Gastos Rechazados 45.00% 45.00%

Impuesto Adicional por Saldo de FUT/Doble Tributación

Saldo FUT/Retiro 200 200

Incremento 0.25 50 50

Sub Total 250 250

35% Impuesto adicional 87.5 87.5

(-) Crédito Primera categoría -50 -50

Total 37.5 37.5

Tasa Efectiva Impuesto adicional por Doble Tributación 18.75% 18.75%

COSTO TOTAL FINAL IMPUESTO 128 128

TASA EFECTIVA TOTAL IMPUESTO 63.75% 63.75%

Préstamo a socio o accionista

4. PRÉSTAMOS EFECTUADOS A PERSONAS RELACIONADAS, ARTÍCULO 100, LEY N° 18.045

Con la reforma se faculta al SII para calificar si el préstamo es un retiro encubierto, y esta

presunción se hace extensiva no sólo a los préstamos efectuados por las sociedades a los dueños,

sino también a los préstamos efectuados a personas relacionadas en los términos definidos en el

artículo 100 de la Ley N° 18.045.

La aplicación de esta norma de la ley N° 18.045 genera una serie de problemas, ya que esta

pensada en otro contexto. Así por ejemplo, esta nueva norma significa que puede aplicar impuesto

global complementario o adicional al socio o accionista, si el préstamo se efectúa al hijo emancipado

del administrador, pero no implica presumir retiro ni cobrar impuesto si el préstamo se efectúa al hijo

emancipado del dueño. Esto no tiene mucho sentido. Esta misma norma afecta al uso de bienes y

las garantías ejecutadas de bienes (numeral iii) y iv), del inciso tercero del nuevo texto del artículo

21).

5. IMPUESTO APLICABLE A GARANTÍAS EJECUTADAS

Para el caso de las garantías, la modificación establece que, el impuesto adicional o global

complementario, ambos con recargo adicional de 10%, se aplicará sobre el valor corriente en plaza o

los que se cobren o cobrarían en convenciones de similar naturaleza, conforme a la tasación

efectuada por el SII, independientemente del monto del pago real efectuado por la empresa

garante.

Al aplicar esta norma, tal como está en el proyecto de ley, podría ocurrir que en muchos casos, se

estaría pagando impuestos (global complementario o adicional, más recargo adicional de 10%) por

montos que con seguridad quedarán en la empresa y que por lo tanto no serán o no constituirán un

retiro ni real ni presunto, por ejemplo, la parte de la garantía ejecutada que exceda la deuda

garantizada, la que se mantendrá en poder y en el patrimonio de la empresa garante.

6. TASA EFECTIVA DECRETO LEY 600

La tasa de 45% de impuesto adicional (35% más 10% de recargo), aplicable por ejemplo a los

“Prestamos”, excederá la tasa pactada por inversionistas extranjeros que conforme al Decreto Ley

600 hayan firmado con el Estado de Chile en un contrato acogidos a la invariabilidad tributaria del

42%.

A nuestro juicio, en el caso de “préstamos” efectuados a este tipo de inversionistas, la tasa máxima a

aplicar es de 42%.

Comité III.

Integrantes: Mario Silva P, Juan Pablo Cabello P, Francisco Selamé M, Ignacio Melo

Q, Julio Duque F., Eduardo Lagos5

Comentarios y Recomendaciones Proyecto de Ley que Perfecciona la Legislación Tributaria y

Financia la Reforma Educacional

Aspectos Tributarios Nacionales. Parte II

I. Materia: Goodwill y Badwill

Actualmente una de las dificultades con que, habitualmente, se encuentra un contribuyente al momento de enfrentar una fusión, es definir cuál es el tratamiento tributario que debe dar a la diferencia que surge entre el valor de la inversión tributaria registrada en la sociedad absorbente y el valor del capital propio tributario de la sociedad absorbida, capital que se traduce en activos tributarios y pasivos exigibles que se incorporarán en la absorbente. El procedimiento de fusión requiere que la sociedad absorbente remplace el valor de la inversión tributario,

por el valor de los activos y pasivo que la sociedad absorbida posee y que se incorporarán en la absorbente,

esto es el Capital Propio Tributario de la sociedad absorbida.

Cuando el valor de inversión es superior al capital propio que remplazará al primero, estamos en presencia de

un Goodwill Tributario, en caso contrario, es decir, cuando el valor de inversión es inferior al capital propio

estamos en presencia de un Badwill Tributario (o Goodwill Tributario negativo).

Norma que se incorpora:

Objetivo:

En el proyecto de reforma tributaria en discusión se incorpora, mediante modificación o ampliación de los

articulo 15 y 31 N°9 de la Ley de la Renta, por primera vez en nuestra legislación tributaria normas expresas

respecto del tratamiento tributario que los contribuyentes deben dar a la diferencia, positiva (goodwill) o

negativa (badwill), que eventualmente se produzca entre el valor pagado por los derechos o acciones de una

sociedad y el valor libro de ésta, aportando claridad, precisión y certeza jurídica a los contribuyentes, ya que

hasta hoy, la posibilidad de amortizar tributariamente el goodwill estaba exclusivamente sustentada en

interpretaciones administrativas del Servicio de Impuestos Internos.

Las normas propuestas no se limitan a transcribir las interpretaciones vigentes, sino que pretenden

perfeccionar el régimen incorporando el concepto de valor de mercado para aplicar a las diferencias. Sin

embargo, estimamos que aún quedan situaciones de conflicto que pueden originar diferencias entre

contribuyente y SII, que intentaremos desarrollar a continuación.

Comentarios:

5 Mario Silva, socio Philippi Abogados; Juan Pablo Cabello, socio Cabello & Letonja Abogados; Ignacio Melo, socio ECMG Abogados; Francisco Selamé, socio PwC; Julio Duque, socio Dusil Consultores; Eduardo Lagos, abogado Vicent & Asociados.

- En caso de fusión será distribuible entre los activos no monetarios de la sociedad absorbida solo hasta el

correspondiente valor de mercado (aumentado o disminuyendo su valor tributario según sea el caso).

Lo que no alcance a distribuirse entre los activos no monetarios de la absorbida en caso de goodwill, deberá

considerarse un gasto diferido que deberá deducirse por el contribuyente en un lapso de 10 ejercicios

comerciales consecutivos contados desde que éste se generó, deduciendo como máximo un decimo de dicho

gasto en cada uno de tales ejercicio, salvo en caso de término de giro en cuyo caso de deduce la totalidad del

saldo, en ese ejercicio.

La diferencia negativa que no alcance a rebajarse de los activos no monetarios de la sociedad absorbida, en

caso de badwill, deberá considerarse un ingreso diferido que deberá imputarse por el contribuyente dentro

de sus ingresos brutos en un lapso de 10 ejercicios comerciales consecutivos contados desde que éste se

generó, incorporando como mínimo un decimo de dicho ingreso en cada uno de tales ejercicio, salvo en caso

de término de giro en cuyo caso de agrega la totalidad del saldo, a los ingresos de ese ejercicio.

- En el goodwill (artículo 31 LIR), se entenderá por valor normal de mercado, aquel que se cobre o se

cobrarían en convenciones de similar naturaleza considerando las circunstancias en que se realiza la

operación. El Servicio, para efectos de determinar los valores normales de mercado a que se refiere este

inciso, podrá aplicar lo dispuesto en el artículo 64 del Código Tributario. La diferencia entre el valor de

mercado considerado para hacer esta distribución y el que se determine en virtud de dicha disposición, se

considerará como un gasto diferido y deberá deducirse en un lapso de diez ejercicios consecutivos.

- En el caso del badwill (artículo 15 LIR), se entenderá por valor normal de mercado, aquel que se cobre o se

cobraría en convenciones de similar naturaleza considerando las circunstancias en que se realiza la

operación. El Servicio, para efectos de determinar los valores normales de mercado a que se refiere este

inciso, podrá aplicar lo dispuesto en el artículo 64 del Código Tributario. La diferencia entre el valor de

mercado considerado para hacer esta distribución y el que se determine en virtud de dicha disposición, se

considerará como un ingreso del ejercicio en que se produce la fusión.

Estimamos que el concepto de valor de mercado, como ya se ha apreciado en otras aplicaciones producirá

diferencias o controversias entre contribuyente y SII, porque su determinación no es sencilla o clara en

muchas situaciones.

II. Materia: Homologación tratamiento tributario de sociedades anónimas y sociedades de

personas en relación al tratamiento de la ganancia de capital en la enajenación.

Homologación S.A. y SP.

Normas que se modifican: Artículos 17 N° 8, 41, 41 N° 9, 41 B y 57 de la Ley sobre Impuesto a la Renta

(LIR).

Objetivo: Se pretende igualar el tratamiento tributario aplicable a la ganancia obtenida en la enajenación de

derechos sociales y acciones, igualándolos al tratamiento existente para las acciones.

Comentarios:

- La ganancia de capital tendrá el mismo tratamiento: i) Régimen general; ii) Impuesto Único de Primera

Categoría (si las acciones o derechos tienen 1 año de antigüedad; si es una operación no habitual; y si es una

operación entre partes no relacionadas).

- Consideramos que, por su propia naturaleza, es improbable que llegue determinarse casos de “habitualidad”

para eventos de enajenación de derechos sociales.

III. Materia: Determinación del costo de enajenación de derechos sociales

Normas que se modifican:

• Se modifica el artículo 17 N°8 inciso segundo de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR)

• Se deroga los incisos 3°, 4° y 5° del artículo 41 de la LIR

• Se establece un Artículo Primero Transitorio, letra b) en la nueva ley resultante del proyecto.

Objetivo: Igualar la determinación del costo de enajenación de derechos y acciones de acuerdo al que

actualmente se aplica a estas últimas, esto es “costo de adquisición corregido” (aporte de capital efectuado o

precio de compra, sin considerar las utilidades retenidas en la sociedad cuyos derechos se enajenan).

Comentarios:

- Las normas que se incorporan a la LIR mantienen un tratamiento diferenciado dependiendo de si la

enajenación de derechos (o acciones emitidas producto de una transformación de sociedad de personas en

sociedad anónima) se realiza a un tercero relacionado o no. Sólo en caso de que la enajenación se realice a

“terceros relacionados” (en los mismos términos anteriormente establecidos en la ley) se debe deducir del

valor de aporte o adquisición de los citados derechos o acciones, aquellos valores de aporte o adquisición o

aumentos de capital que tengan su origen en rentas que no hayan pagado total o parcialmente los impuestos

de la ley.

- El Artículo Primero Transitorio, letra b) de la nueva ley establece un tratamiento específico para el caso de

enajenaciones de derechos sociales a “terceros relacionados” (en los mismos términos anteriormente

establecidos en la ley), respecto de derechos adquiridos con anterioridad a la entrada en vigencia de la nueva

ley y enajenados con posterioridad a esta fecha. Esta norma transitoria aplica el nuevo régimen incluso

respecto de aportes, adquisición o aumentos de capital que tengan su origen en rentas que no hayan pagado

total o parcialmente los impuestos de la ley. No obstante esta norma no se refiere específicamente a la

enajenación de acciones que provengan de la transformación de una sociedad de personas, como si lo hace

la disposición permanente.

IV. Materia: Agrega Nuevos requisitos en la obtención de ingresos no renta por la

enajenación de bienes inmuebles

Norma que se modifica: Artículo 17 N° 8, letras (b) e (i) de la Ley de la renta

Objetivos: a) Que el beneficio del ingreso no renta sólo beneficie a las personas naturales y a las sociedades

en renta presunta que tengan como socios sólo personas naturales b) Evitar que con motivo de las divisiones

de sociedades se obtenga el beneficio por la sociedad que nace de la división inmediatamente.

Comentarios:

a) Se establece que el tratamiento beneficiado sólo se aplica respecto de inmuebles situados en Chile.

b) Se excluyen expresamente las sociedades presuntas que tienen como socios a personas jurídicas, con lo

cual el beneficio del ingreso no renta queda restringido a aquellas sociedades que solo tienen socios

personas naturales.

c) En el caso de división de sociedades se le exige a la nueva sociedad al menos un año calendario completo

en el régimen de renta presunta, lo cual evita algo que se estaba haciendo común que era dividir y vender de

inmediato en la nueva sociedad presunta.

d) Esta modificación da certeza al beneficio del ingreso no renta en el caso de que se obtenga por una

sociedad que nace de una división, ya que no lo prohíbe sino que le establece un plazo razonable.

e) Finalmente se precisa que el régimen para obtener el beneficio del ingreso no renta es la renta presunta o

renta efectiva con contabilidad simplificada.

V. Materia: Modificaciones a la Renta Presunta por ventas inferiores a 1.000 UTM

Norma que se modifica: Artículo 20 N°1 letra (b) de la ley de La Renta.

Objetivos: a) Establecer la regla de suma de ventas y por tanto “de contagio” con renta efectiva a los

contribuyentes con menos de 1.000 UTM, con un afán claramente antielusivo.

Comentarios:

a) Se establece que para efectos de determinar el monto de las 1.000 UTM debe sumarse la proporción de

ventas en que el contribuyente participe en la sociedad o comunidad relacionada.

b) Se hacen aplicables las normas de relación para efectos de sumas de ventas.

Recomendaciones:

a) La modificación señala que deben sumarse las ventas en la misma proporción en que el contribuyente

participe en el capital, ingresos o utilidades, sin señalar específicamente un orden de prelación o la mayor

proporción de ellas. Creemos que esta omisión puede ocasionar dificultades interpretativas.

VI. Materia: Modificaciones a las exenciones de Impuesto al Valor Agregado en caso de

servicios prestados por no residentes

Norma que se modifica: Artículo 12, Letra E, N° 7 del D.L. N° 825, de 1974

Objetivo: Limitar la exención del Impuesto al Valor Agregado (IVA) en caso de servicios afectos al impuesto

adicional establecido en el artículo 59° de la Ley sobre Impuesto a la Renta.

Comentarios:

- En virtud de una antigua y reiterada interpretación administrativa del Artículo 12, Letra E, N° 7 del D.L. N°

825, de 1974, la exención de IVA a servicios prestados en Chile o en el extranjero cuyo pago esté afecto al

Impuesto Adicional establecido en el artículo 59° de la Ley sobre Impuesto a la Renta, es procedente aun

cuando el pago respectivo esté exento de este último impuesto.

- La nueva norma establece que en caso de servicios prestados en Chile, la exención de IVA no será

aplicable si el pago respectivo se encuentra afecto a impuesto adicional, pero dicho impuesto deje de

aplicarse en virtud de una exención o de un convenio de doble tributación. Ahora bien, entendemos que si se

trata de servicios prestados en el extranjero (aún cuando estén gravados con IVA por utilizarse en Chile), la

exención del IVA seguirá aplicándose pese a que el pago de dicho servicio no quede afectado por el impuesto

adicional por una liberación legal o por aplicación de un convenio de doble tributación.

- Entendemos que es posible que la nueva disposición derive en que una exención de impuesto adicional

signifique una mayor carga tributaria (por aplicación de IVA) que si se fuese aplicable el propio impuesto

adicional (en aquellos casos en que la tasa de impuesto adicional al servicio respectivo sea del 15% o

menos).