IMPUESTO DE IGUALACIONC.P.N. Carlos A. SCHESTAKOW

Impuesto de igualación• Uno de los problemas que plantea el diseño de los sistemas de

separación o integración de la renta societaria con el impuesto personal a la renta es el tratamiento a dispensar a las utilidades que no han tributado en la sociedad por no considerarse rentas imponibles.

• Se vincula con la existencia de diferencias entre la definición legal de la renta imponible en comparación con el concepto contable de utilidad susceptible de distribución como dividendo.

• Como las sociedades de capital distribuyen dividendos sobre la base de utilidades exteriorizadas en EECC aprobados por asamblea, cuyos criterios de determinación son distintos con los aplicados por la legislación impositiva para determinar el impuesto a las ganancias, surge la posibilidad de que existan dividendos que no han estado sujetos al pago de la renta societaria.

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Impuesto de igualación• Razones:• Exenciones.• Desgravaciones que toman la forma de deducciones especiales de

la base de imposición.• Sistemas de depreciaciones aceleradas.• Exclusiones de objeto.• Criterios disímiles de imputación de las ganancias, deducciones y

gastos.• Criterios diferenciados de valuación de activos y pasivos.• Deducciones no admitidas o sujetas a límites legales.• Corrección de la base imponible de los efectos de la inflación.• Otras

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Impuesto de igualación• Clasificación de las diferencias:• Temporarias: se revierten en el tiempo, compensando ajustes de

mayor ganancia (o pérdida) impositiva o de mayor utilidad (o pérdida) contable, a través de futuros cargos o reintegros al balance fiscal.

• Permanentes: no se compensan en el tiempo.

• En los casos de diferencias que reflejan menor renta imponible (beneficios fiscales de exención o exclusión o desgravación) cdo llegan a manos de los accionistas o socios a través de dividendos distribuidos por la sociedad, se plantean distintos escenarios teóricos para su tratamiento.

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Impuesto de igualación• Alternativas: fluctúan entre:• Reconocimiento del traspaso de las franquicias a los socios o

accionistas (“pass through aproach”)• Ignorancia a los efectos de la definición del dividendo gravable

(“wash out approach”).• El traslado o no de los beneficios es una decisión política.• Desde un punto de vista estrictamente teórico las diferencias que

justifican las opciones técnicas de traslado o no traslado son las diferencias permanentes y no las temporarias.

• Si no trasladamos la franquicia aparecen dos alternativas:• Que pague el accionista en su declaración jurada

• Problemas de administración (la sociedad de informar la composición; mayor número de contribuyentes; problemas en sociedades abiertas).

• Aplicación a nivel de sociedad de un impuesto suplementario ingresado por la sociedad sobre las distribuciones de utilidades que no pagaron el impuesto.

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Impuesto de igualación• El impuesto suplementario puede diseñarse como un

impuesto propio de la sociedad o del accionista o socio, actuando en este último supuesto la sociedad como agente de retención o responsable sustituto.

• Cuestiones a resolver por la legislación de impuesto de igualación:• Atribución de los dividendos a rentas gravadas, exentas o no

gravadas.• Sistema primero exento• Sistema primero gravado• Sistema proporcional

• Para ello es necesario crear un fondo de acumulación de resultados impositivos contra el cual se absorberán las distribuciones que se realicen en el orden determinado anteriormente.

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Impuesto de igualación• Cuestiones a resolver por la legislación de impuesto de

igualación:• En teoría la “reserva impositiva” debe depurarse de:

• Diferencias temporarias• Dividendos ganados de otras sociedades de capital residentes en el

país.• Resultados por tenencias de acciones o participaciones en tales

sociedades.• Cargo por impuesto a la renta (no deducible).• Ciertas exenciones, exclusiones o desgravaciones trasladables a los

accionistas o socios.• Ciertos créditos de impuesto no integrantes de la base de tributación

calificadas por el legislador como no trasladable a los accionistas o socios.

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Impuesto de igualación

• Incorporado por ley 25.063• Régimen de retención de impuesto a las

ganancias aplicable a determinados sujetos, cuando distribuyan utilidades superiores a las determinadas sobre la base de aplicación de las normas generales de L.I.G., acumuladas al cierre del ejercicio inmediato anterior a la fecha de la distribución

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Impuesto de igualación

• Grava la diferencia entre los resultados contables e impositivos, al momento de distribución del resultado a través de una retención, con carácter de pago único y definitivo, del 35 % sobre tal excedente.• Objetivo: lograr una mayor recaudación como

consecuencia de la implícita derogación de las exenciones existentes en cabeza de las sociedades de capital cuando distribuyan sus utilidades.

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Sujetos involucrados• Sujetos pasivos del gravamen a través de la retención: los

accionistas

• Agentes de retención: enumeración taxativa (art. 69.1 L.I.G.)

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Agentes de retención

• Sociedades anónimas y SCA (comanditaria).• SRL. SCA (comanditada) y SCS.• Asociaciones civiles y fundaciones no exentas.• Fideicomisos del art. 69 a) 6.• Fondos comunes de inv. del 69 a) 7.• Establecimientos permanentes del 69 b).

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Distribuciones comprendidas

• Distribuciones en efectivo.• Distribuciones en especie.• No aplicable a distribuciones de resultados en acciones

liberadas (art. 102.1 DR)

• D.R. 102.1: se aplica a aquellos supuestos en los que se produzca la liquidación social o en su caso, el rescate de acciones, respecto del excedente de ut. Contable sobre impositivas.

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Momento en el que corresponde efectuar la retención

• Al momento de efectuarse el pago de las utilidades.• Momento del pago art. 18 L.I.G.

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Mecánica de cálculo• Básicamente

• Art. 69.1: Necesidad de recalcular la utilidad impositiva para compatibilizar las sumas cotejables

Retención = (U.C. – U.I.) X 35%

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Mecánica de cálculo• Recálculo Utilidad Impositiva.

(+) Utilidad impositiva(-) Impuesto determinado por los períodos por los que se distribuyen la utilidad.(+) Utilidades provenientes de otras sociedades de capital.(+) Exenciones originadas en leyes especiales.(=) Utilidad impositiva comparable

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Base: Exenciones exógenas

• Se refieren a exenciones que surgen de textos legales distintos al de la L.I.G.• Art. 69.1: “...que superen las ganancias

determinadas en base a la aplicación de las normas generales de esta ley”• Art. 69.1. “...la ganancia a considerar en cada

ejercicio será la que resulte de detraer a la ganancia determinada en base a la aplicación de las normas grales. de esta ley...”

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Base: Exenciones exógenas

• Proyecto de Ley 25.063 <27/03/98>:• Utilizaba terminología distinta:• Ganancias gravadas con el impuesto• Beneficio impositivo.

• DICT. (DAL) 16/01:“No deben tomarse en consideración conceptos

que tuvieren su origen en normas ajenas a la propia ley de ganancias.”

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Base: diferencias temporarias

• Principal problema: no fueron contempladas como una partida conciliatoria entre los resultados contables e impositivos.• Consecuencia: necesidad de planificar la política

de distribuciones de utilidades con el objeto de evitar retenciones irrecuperables.

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Vigencia• Art. 118.1 LIG:• Las ganancias gravadas a considerar: serán las determinadas a

partir del primer ejercicio fiscal finalizado con posterioridad a la entrada en vigencia de la Ley 25.063 (ejercicios cerrados a partir del 31-12-98)

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Vigencia• Art. 118.1 LIG:• Las utilidades que se imputarán contra la misma: serán los

pagados con posterioridad al agotamiento de las ganancias contables acumuladas al cierre del ejercicio anteerior a la referida vigencia (ejercicios cerrados hasta el 31-12-98)

• “Borrón y cuenta nueva”

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Vigencia• Deben dejarse de lado los quebrantos impositivos acumulados

al momento cero, a los efectos de determinar la utilidad impositiva a comparar.

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Distribuiciones parciales de utilidades

Alternativas

Llevar mayores de resultado contable e impositivo. Imputar la distribución contable contra la totalidad de impositiva.

NO PREVISTO

Proporcionar

IGUALES RESULTADOS FINALES PERO VARÍA DISTRIBUCIÓN EN EL TIEMPO

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TIPO SOCIALS.A.

ESTADO DE RESULTADO CONTABLE AL 31/12/X

RESULTADO ANTES DE IMP. A LAS GANANCIAS 200.000IMPUESTO A LAS GANANCIAS -59.570RESULTADO FINAL 140.430

DDJJ IMPUESTO A LAS GANANCIASCol I Col II

RESULTADO CONTABLE 140.430IMPUESTO A LAS GANANCIAS 59.570DONACIONES RECIBIDAS 25.000BIENES AMPARADOS LEY 19.640 4.800

Subtotales 29.800 200.000Base Imp. 170.200Impuesto 59.570

DISTRIBUYE LA TOTALIDAD DEL RESULTADO CONTABLE

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UTILIDAD CONTABLE 140.430UTILIDAD IMPOSITIVA -115.430

Según DDJJ 170.200Impuesto a las ganancias -59.570Exenciones exógenas 4.800

DIFERENCIA 25.000IMPUESTO DE IGUALACIÓN 8.750

(35%)

ExplicaciónDonaciones recibidas 25.000

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TIPO SOCIALS.A.

ESTADO DE RESULTADO CONTABLE AL 31/12/X

RESULTADO ANTES DE IMP. A LAS GANANCIAS 200.000IMPUESTO A LAS GANANCIAS -46.200RESULTADO FINAL 153.800

DDJJ IMPUESTO A LAS GANANCIASCol I Col II

RESULTADO CONTABLE 153.800IMPUESTO A LAS GANANCIAS 46.200AJUSTE AMORTIZACIONES 5.800DIVIDENDOS 8.000AJUSTE COSTO DE VENTAS 36.000DONACIONES RECIBIDAS 25.000BIENES AMPARADOS LEY 19.640 4.800

SUBTOTAL 73.800 205.800Base Imp. 132.000Impuesto 46.200

DISTRIBUYE LA TOTALIDAD DEL RESULTADO CONTABLE

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UTILIDAD CONTABLE 153.800UTILIDAD IMPOSITIVA -98.600

Según DDJJ 132.000Impuesto a las ganancias -46.200Exenciones exógenas 4.800Dividendos 8.000

DIFERENCIA 55.200IMPUESTO DE IGUALACIÓN 19.320

(35%)

ExplicaciónAjuste costo de ventas 36.000Donaciones recibidas 25.000Ajuste amortizaciones -5.800

55.200

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IMPUESTO DE IGUALACIONDIFERENCIAS TEMPORARIAS

Resultado contable 100.000,00 Impuesto a las ganancias (35.000,00) Resultado final (cont) 65.000,00

DDJJ GananciasResultado contable 65.000,00 Imp. A las ganancias 35.000,00 Resultado impositivo 100.000,00 Imp. A las ganancias 35.000,00

SUPUESTO: UTILIDAD GENERADA EN VTA DE BIENES DE USOSOCIEDAD OPTA POR APLICACIÓN ART. 67

Resultado contable 100.000,00 Impuesto a las ganancias - Resultado final 100.000,00

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DDJJ Ganancias año 1Resultado contable 100,000.00 Imp. A las ganancias - Utilidad art. 67 (100,000.00) Resultado impositivo - Imp. A las ganancias -

SI DISTRIBUYOUTILIDAD CONTABLE 100,000.00 UTILIDAD IMPOSITIVA - DIFERENCIA 100,000.00 IMPUESTO DE IGUALAC 35,000.00

DDJJ Ganancias año 2Resultado contable - Imp. A las gananciasUtilidad art. 67 100,000.00 Resultado impositivo 100,000.00 Imp. A las ganancias 35,000.00

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Problemas actuales• Excesiva simplificación de las partidas conciliatorias entre ambos

resultados.• Solo toma una de las “diferencias definitivas”• No toma en cuenta ninguna de las diferencias temporarias, estén

originadas en el flujo de ingresos gravados o de gastos deducibles.• Impuesto “pagado” o determinado

• No contempla las distribuciones parciales de utilidades.• Utilidades originadas en el “Valor Patrimonial Proporcional”.• Reducciones de capital: exceso reglamentario.• Distribución de primas de emisión de acciones.• Dividendos anticipados o provisionales.

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