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repercusiones de las NIC

FICHA RESUMEN

Autores: Andrés Navarro Galera y Mª Carmen Pérez LópezTítulo: Valoración de los vienes inmuebles. Análisiscomparado de los criterios en el PGC y en lasnormas IASBFuente: Partida Doble, núm. 179, páginas 38 a 53, julio-agosto 2006

Localización: PD 06.07.04

Resumen: En unos pocos meses, cualquier empresa españolava a tener que afrontar la modificación de su siste-ma contable para adaptarlo a los requerimientos ycriterios fijados en lo que será el nuevo Plan Gene-ral de Contabilidad, con la consiguiente repercu-sión en la elaboración de sus estados financieros,así como en la capacidad del contenido informati-vo de los mismos para satisfacer las demandas delos destinatarios de las cuentas anuales.Con estos fundamentos, el objetivo del presentetrabajo responde al estudio de las posibles mo-dificaciones que, a la vista de los criterios conta-bles de las NIC, puede experimentar la vigenteregulación de una problemática contable con-creta, como es la valoración de los bienes in-muebles integrantes del inmovilizado.Descriptores ICALI: Inmovilizado material. Valoración de activos.Valor razonable. Plan General Contable 1990.Normas Internacionales de Contabilidad.Armonización contable. Reforma contable.

1. INTRODUCCIÓN

Como es bien sabido, la aproba-ción del Reglamento (CE) nº1606/2002, del Parlamento Eu-ropeo y del Consejo, de 19 dejulio de 2002, relativo a la apli-

cación de las Normas Internacionalesde Contabilidad (en adelante NIC), su-puso un hito fundamental en la estrate-gia de acercamiento a las referidas nor-mas que sigue la Unión Europea en labúsqueda de una mayor armonizacióncontable internacional.

En España, ese importante paso haestado acompañado de iniciativas quehan ido desde la creación de una Comi-sión de Expertos por parte del Ministe-rio de Economía para la elaboración delLibro Blanco de la Contabilidad, hastala promulgación de la Ley 62/2003, cu-ya disposición final undécima incorporaa nuestro ordenamiento contable las re-feridas normas internacionales.

Más recientemente, en esa mismalínea de reforma de normas contables,encontramos otros dos avances de granimpacto para los interesados en los sis-

temas contables de las empresas y pa-ra la sociedad en general. Por un lado,el ICAC ya ha iniciado los trabajos con-ducentes a la reforma del actual PlanContable de 1990, al objeto de adaptarel mismo a los criterios y tratamientoscontables propugnados por las aludidasnormas internacionales.

Paralelamente, el pasado 5 de ma-yo de 2006 el Consejo de Ministros dioluz verde al Texto del Anteproyecto deLey de reforma y adaptación de la legis-lación mercantil en materia contable pa-ra su armonización internacional conbase en la normativa de la Unión Euro-pea.

Así las cosas, en unos pocos mesescualquier empresa española va a tenerque afrontar la modificación de su siste-ma contable para adaptarlo a los reque-rimientos y criterios fijados en lo que se-rá el nuevo plan general de contabili-dad, con la consiguiente repercusión enla elaboración de sus estados financie-ros, así como en la capacidad del con-tenido informativo de los mismos parasatisfacer las demandas de entidades

Valoración de losbienes inmuebles

Análisis comparado de los criterios en elPGC y en las normas IASB

Andrés Navarro Galera y Mª Carmen Pérez LópezUniversidad de Granada

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Es el momento oportuno para realizar un análisis comparativo entre los criterios

valorativos promulgados para los bienes inmuebles del inmovilizado, dado que la

reforma contable que se avecina, presumiblemente, incorporará las divergencias

entre ambas normativas

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financieras, auditores, analistas, inver-sores, accionistas, gerentes y demásdestinatarios de las cuentas anuales.

Con estos fundamentos, el objetivodel presente trabajo responde al estudiode las posibles modificaciones que, a lavista de los criterios contables de lasNIC, puede experimentar la vigente re-gulación de una problemática contableconcreta, como es la valoración de losbienes inmuebles integrantes del inmo-vilizado.

Siempre en aras de la identificaciónde los cambios de criterios de reconoci-miento y cuantificación que podrían su-frir las actuales normas sobre registrocontable de bienes inmuebles de inmo-vilizado, hemos estructurado el trabajoen tres bloques, finalizando con unapartado de conclusiones.

El primer bloque está dedicado asintetizar las principales prescripcionesque las vigentes normas españolas or-denan para la valoración y reflejo conta-ble de los bienes inmuebles del inmovi-lizado, para lo que, diferenciando entre

valoración inicial y valoración posteriorde estos elementos, realizamos un re-corrido por la diversa casuística relativatanto a formas de incorporación al patri-monio como a operaciones posterioresa la fecha de registro contable inicial.

En segundo lugar, abordamos el es-tudio de los criterios de valoración quelas normas internacionales proponenpara el registro contable de los bienesinmuebles, con especial atención a laNIC 16 y a la NIC 40, por ser aquellasque se refieren al tipo de elementos pa-trimoniales que centran la atención deeste trabajo.

Por último, llevamos a cabo un aná-lisis comparativo en el que contrasta-mos, por tipos de activos y de operacio-nes, el grado de coincidencia entre loscriterios valorativos y tratamientos con-tables de las mencionadas NIC, y lospropios de la normativa vigente actual-mente en España.

En definitiva, el estudio comparadonos ha permitido conocer aquellas di-vergencias entre los criterios conta-

bles aplicables a bienes inmueblesque vienen empleando las empresasespañolas y los propios de las normasinternacionales, señalando, sobre esabase, las alteraciones que, presumi-blemente, habrá de incorporar el nue-vo plan general de contabilidad quepronto verá la luz.

2. LA VALORACIÓN CONTABLEDE LOS BIENES INMUEBLESEN LAS ACTUALES NORMASESPAÑOLAS

El Plan General de Contabilidad ad-mite que los bienes inmuebles sean re-conocidos como inmovilizado o existen-cias, dependiendo de la finalidad de és-tos en la empresa. Reciben la primeraconsideración los bienes inmuebles queestán destinados a servir de forma dura-dera en la actividad de la empresa, con-cretamente, en el inmovilizado material;y la segunda, aquellos dispuestos por laempresa para su venta en el curso ordi-nario de su actividad. En este trabajonos centramos en el primer caso.

Los bienes inmuebles se contabiliza-rán en el inmovilizado material cuandoestén empleados, de manera continuada,en fines administrativos o en la produc-ción de bienes o prestación de servicios,

o estén alquilados sin que ello constituyala actividad principal de la empresa, o es-tén en construcción o adaptación.

A continuación, siguiendo lo indica-do en las normas españolas –Plan Ge-neral de Contabilidad y Resolucionesrelacionadas con el inmovilizado mate-rial– nos centramos en la valoración delos bienes inmuebles reconocidos comoinmovilizado material, analizando dosproblemáticas destacadas: la valoracióninicial de esta tipología de bienes y suvaloración posterior.

2.1. Valoración inicial

Conforme al principio contable delprecio de adquisición, de carácter gene-ral y aplicación obligatoria, “todos losbienes y derechos se contabilizarán porsu precio de adquisición o coste de pro-ducción”. No obstante, la Ley 62/2003,de 30 de diciembre, ha incorporado enel Código de Comercio la valoración deciertos activos y pasivos financieros porsu valor razonable.

Para el análisis de la valoración inicialde estos bienes en la normativa españolatendremos en cuenta lo recogido en lasNormas de valoración 2ª y 3ª y en la Re-solución de 30 de julio de 1991 del Insti-tuto de Contabilidad y Auditoría de Cuen-tas (ICAC), dedicadas todas ellas al trata-miento del inmovilizado material.

Considerando la forma en que elbien ha sido adquirido, su valoraciónserá realizada conforme a las siguien-tes indicaciones:

a) Adquisición del exterior

La Norma de valoración 2ª estable-ce que la valoración se realizará al pre-cio de adquisición. Éste será determina-do añadiendo al importe que el vende-dor haya facturado, los gastos necesa-rios que lleve a cabo la empresa hastaque el inmovilizado esté en condicionesde funcionamiento y los impuestos indi-rectos que no puedan recuperarse di-rectamente de la Hacienda Pública.

Se admite la posibilidad de incluir enel precio de adquisición los gastos fi-nancieros cuando se hayan devengadoantes de la puesta en condiciones defuncionamiento del activo, y hayan sidogirados por el proveedor, o correspon-dan a préstamos u otro tipo de financia-ción ajena, destinada a financiar la ad-quisición, fabricación o construcción.

A estos criterios generales para ladeterminación del precio de adquisicióna cualquier inmovilizado material, laNorma de valoración 3ª añade conside-raciones particulares cuando este valorcorresponda a los solares sin edificar ya las construcciones.

b) Construidos por la propiaempresa

En estos casos, la Norma de valo-ración 2ª establece que la valoraciónse realice por su coste de producción,que será obtenido como suma del pre-cio de adquisición de las materias pri-mas y otras materias consumibles, loscostes directos imputables al bien pro-ducido, y los costes indirectos que ra-zonablemente correspondan al bienelaborado y hayan sido ocasionadospor su proceso de fabricación o cons-trucción. En la Resolución de 9 de ma-yo de 2000 del ICAC se desarrollanlos criterios para la determinación decoste de producción.

También se admite la capitalizaciónde gastos financieros y de diferenciasde cambio en deudas para la construc-ción del inmueble en los mismos térmi-nos que se han indicado para los adqui-ridos del exterior.

repercusiones de las NIC nº 179 julio-agosto 2006

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Bienes inmuebles reconocidos

como inmovilizado material,

destinados a servir de forma

duradera a la actividad empresarial

{

{

c) Donación

Conforme a la Resolución de 30 dejulio de 1991, la empresa que reciba elbien inmueble lo contabilizará por suvalor venal, empleando como contra-partida una cuenta de ingresos a distri-buir en varios ejercicios. Por tanto, estaadquisición gratuita del inmueble no su-pone un ingreso del ejercicio, sino uningreso diferido, que se irá llevando aresultados de la misma forma que lassubvenciones de capital, salvo en el ca-so de recibir bienes no amortizables.

d) Permutas

Cuando se reciba un bien inmueblea cambio de la entrega de otro inmovili-zado, el inmueble recibido se valoraráconforme a las indicaciones de la Reso-lución de 30 de julio de 1991, que sonresumidas en la cuadro 1.

En tres situaciones el inmueble reci-bido mediante permuta será valoradosegún su valor de mercado (VM), con-cretamente, cuando no haya provisiónpara el bien cedido y el valor neto con-table (VNC) de este último sea inferioral valor razonable del inmueble recibi-do; cuando habiendo provisión dotadapara el bien cedido a cambio, el valorde mercado del inmueble recibido fueseinferior a la diferencia entre el precio deadquisición y la amortización acumula-da del bien cedido; o cuando dicho va-lor de mercado superase al valor netocontable del bien cedido. En el resto desituaciones, la valoración de este in-mueble recibido se realizará en base ala valoración del bien cedido.

e) Adquisiciones de inmueblesentregando como pago parcialotro inmovilizado material

Teniendo en cuenta lo establecidopara las permutas y las adquisicionesen general, la Resolución de 30 de juliode 1991 establece para este caso parti-cular de adquisición, que el inmueblerecibido se valorará por la suma del va-lor neto contable del inmovilizado entre-gado y el importe monetario pagado,

bien entendido que el importe resultanteno podrá superar el valor de mercadodel inmueble recibido.

f) El inmueble es recibido enconcepto de aportación nodineraria en la constitución yampliación de capital desociedades anónimas

En esta situación, se procederá avalorar el inmueble recibido de acuerdocon el valor que se le haya otorgado enla escritura de constitución de la socie-dad o en su caso de ampliación de ca-pital, conforme a lo previsto en el artícu-lo 38 del Texto Refundido de la Ley deSociedades Anónimas.

En definitiva, según en la normativaespañola la valoración inicial de un in-mueble que se reconozca como inmovili-zado material dependerá de la forma enque se produzca su incorporación a la

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Valoración de los bienes inmuebles Análisis comparado de los criterios en el PGC y en las normas IASB

C U A D R O 1

VALORACIÓN DE UN BIEN INMUEBLE RECIBIDO MEDIANTEUNA PERMUTA

Para el bien Posibilidades Valoración cedido inmueble recibido

No hay provisión VMrecibido > VNCcedido VNCcedido

VMrecibido < VNCcedido VMrecibido

Hay provisión

Valor inicial de un inmueble

reconocido como inmovilizado

material: dependerá de la forma en

que se incorpore a la empresa

{

{

VMrecibido >VNCcedido

VMrecibido > (Pr adq – AA)cedido

(Pr adq – AA)cedido

VMrecibido

VMrecibido

VMrecibido > (Pr adq – AA)cedido

VMrecibido < VNCcedido

Fuente: Elaboración propia

empresa. En algunas ocasiones se to-mará el valor de mercado, pero hay unaausencia en el modo en que debe deter-minarse dicho valor. A nuestro juicio,queda patente la necesidad de criteriosclaros y concisos respecto a la forma decalcular este valor de mercado cuandosea utilizado para proceder a valorar ini-cialmente el bien inmueble como inmovi-lizado material de la empresa.

2.2. Valoración posterior

Tras la valoración inicial de los bie-nes inmuebles reconocidos como inmo-vilizado, de acuerdo con la normativa es-pañola hay dos situaciones concretas re-lacionadas con la valoración posterior deestos elementos: los desembolsos pos-teriores y las correcciones valorativas.

Antes de abarcar dichas problemáti-cas, consideramos oportuno hacer unabreve referencia a las revalorizacionesde activo que son recogidas en el pro-pio texto del Plan General de Contabili-dad como una excepción al principio delprecio de adquisición, permitiendo recti-ficar los valores inicialmente registradoscuando se autorice por disposición le-gal. Las últimas actualizaciones de va-lores que, con carácter general, hanafectado a los elementos del inmoviliza-do material, se han efectuado a travésde coeficientes. De este modo, los nue-vos valores obtenidos están basados enlos valores iniciales del elemento, loque no tiene porqué coincidir con el va-lor de mercado que el bien inmueblepresente en este momento.

2.2.1. Desembolsos posteriores

Tras la incorporación inicial del bieninmueble en el patrimonio de la empre-sa, cabe la posibilidad de que ésta reali-ce nuevas inversiones sobre el mismo.

La Norma de Valoración 2ª del PlanGeneral de Contabilidad indica para es-tos desembolsos posteriores una dobleconsideración: como mayor valor del ele-mento o bien como gasto del ejercicio.Más concretamente, la Resolución de 30de julio de 1991 contempla las siguientesoperaciones: renovación, ampliación ymejoras, y reparaciones y conservación.El importe de la renovación será incluidocomo mayor valor del inmueble; las am-pliaciones y mejoras serán incorporadasal valor del inmueble cuando suponganun aumento de su capacidad productiva,una mejora sustancial en su productivi-dad, o una ampliación de la vida útil esti-mada del activo; y los gastos de repara-ción y conservación se contabilizarán co-mo gastos del ejercicio.

2.2.2. Correcciones valorativas

De acuerdo con la Norma de valora-ción 2ª y la Resolución de 30 de julio de1991, deberán efectuarse las correccio-nes valorativas necesarias con el fin deatribuir al inmueble el inferior valor demercado que le corresponda al cierre

de cada ejercicio, siempre que el valorcontable del mismo no sea recuperablepor la generación de ingresos suficien-tes para cubrir todos los costes y gas-tos. Las correcciones valorativas a rea-lizar sobre el valor del inmueble son:amortización y pérdidas de carácter re-versible e irreversible.

La amortización consiste en la pér-dida de valor, de carácter irreversible ysistemática, del inmueble debido a suuso, disfrute u obsolescencia. Cuandola depreciación experimentada por elbien sea duradera pero no definitiva sedeberá dotar una provisión y, en los ca-sos en que la pérdida sea irreversible ydistinta de la depreciación sistemática,se contabilizará directamente la pérdidaprocediendo a corregir a la baja el valordel inmueble.

3. LA VALORACIÓN DE LOSBIENES INMUEBLES SEGÚNLA NIC 16 Y LA NIC 40

El International Accounting StandardBoard (en adelante, IASB) ha diferen-ciado el tratamiento contable de los in-muebles dependiendo del uso al queéstos sean destinados, distinguiendocuatro grupos:

a) Cuando están destinados a serusados en la actividad de la em-presa o para propósitos adminis-trativos, son calificados como in-movilizado material. Esta mismaconsideración reciben los inmue-bles que están siendo construidoso desarrollados para destinarse enel futuro a propiedades de inver-sión. Todos ellos quedarán sujetosa lo fijado en la NIC(1) 16. Inmovili-zado material.

b) Si los tiene la empresa para obte-ner rentas y/o experimentar revalo-rizaciones, tienen el carácter de in-versión, quedando sujetos a lo es-tablecido en la NIC 40 Inversionesinmobiliarias.

c) En caso de que la empresa man-tenga ese inmueble para ser ven-dido le será de aplicación lo dis-


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Valoración

posterior del

inmovilizado:

por desembolsos

en inversiones

sobre el mismo y

por correcciones

valorativas

{

{

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(1) A pesar de que a partir de 2001, con la transfor-mación del IASC en IASB, las normas contables in-ternacionales pasan a denominarse NIIF, nosotroshemos optado por referirnos a las mismas con lassiglas NIC, ya que la primera publicación de estasnormas fue realizada por el IASC.

puesto en la NIIF 5 Activos no co-rrientes mantenidos para la venta yactividades interrumpidas.

d) En cuanto a los inmuebles poseí-dos para destinarlos a su venta enel curso ordinario de la actividadde la empresa, reciben la califica-ción de existencias, resultándolesde aplicación lo dispuesto en laNIC 2 Existencias. Dentro de estegrupo, cabe indicar un caso parti-cular, los inmuebles que estánsiendo construidos o mejorados,por cuenta de terceras personas,para su venta posterior, los cuálesno reciben la consideración deexistencias si no que son tratadosen la NIC 11 Contratos de cons-trucción.

De este conjunto de normas inter-nacionales, nos centramos en la NIC16 y la NIC 40, por referirse al mismotipo de bienes cuyo tratamiento conta-ble pretendemos estudiar en este tra-bajo. Al igual que en la normativa es-pañola, estudiaremos lo indicado porambas normas en relación a la valora-ción inicial y posterior de los bienes in-muebles.


Comenzando por la adquisición a untercero, según la NIC 16, en el momen-to del reconocimiento de un bien inmue-ble como inmovilizado material se pro-cederá a la valoración por su coste. Es-te criterio valorativo es definido en estaNorma como “el importe de efectivo omedios líquidos equivalentes pagados,más el valor razonable de las demáscontraprestaciones entregadas, paraadquirir un activo, en el momento de suadquisición o construcción” (párrafo 6).Dicho importe deberá ser incrementadopor los aranceles de importación e im-puestos indirectos no recuperables so-bre la adquisición y se deducirá del mis-mo cualquier descuento comercial o re-baja del precio.

Junto al precio de adquisición, seránecesario tener en cuenta otra serie deconceptos que van a incrementar el

mismo. Por ejemplo, los costes de de-molición de un edificio viejo necesariospara la construcción de uno nuevo de-berían capitalizarse al ser directamenteatribuibles a la nueva construcción.También formarán parte del coste delinmueble los importes que una empresaconoce que ha de realizar para des-mantelar una construcción cuando fina-lice su periodo de uso.

Cabe la posibilidad de que se difie-ra el pago del bien inmueble adquirido,superando los plazos normales delcrédito comercial (párrafo 23). En estecaso, dado que su coste se correspon-de con el precio equivalente al conta-do, los costes por intereses –diferenciaentre el precio equivalente al contado ylos pagos totales- serán reconocidoscomo gastos del ejercicio durante elperíodo del aplazamiento, conforme altratamiento preferente establecido enla NIC 23. Costes por intereses. Noobstante, esta última Norma, admitecomo tratamiento alternativo, la capita-lización de los costes por intereses co-mo mayor valor de los activos cuandosean directamente atribuibles a la ad-quisición, construcción o producciónde activos cualificados y siempre quecumplan con las condiciones para elreconocimiento de activos.

Hasta el momento, hemos hecho re-ferencia a la valoración inicial del bieninmueble cuando su incorporación a laempresa procede de una adquisiciónonerosa a un tercero. Sin embargo, elbien inmueble puede llegar a la empre-sa de otras formas. Seguidamente co-mentamos las principales, que han sidorecogidas expresamente en la NIC 16.

a) El bien inmueble ha sidoconstruido por la propia empresa(párrafo 22)

Se atenderá a los principios mencio-nados para la determinación del costecuando el activo ha sido adquirido delexterior. No obstante, si la empresa fa-brica activos similares para su venta, enel curso normal de su explotación, elcoste del bien inmueble se determinaráconforme a la NIC 2. Existencias.

b) Se ha recibido una subvenciónoficial para la adquisición del bieninmueble (párrafo 28)

La NIC 16 (párrafo 28) admite la po-sibilidad de que en el importe en librosdel bien inmueble se detraiga la cuantíade las subvenciones oficiales, no ha-ciendo ninguna observación más al res-pecto. Por tanto, cabe suponer que laempresa que no aplique esta posibili-dad procederá a la contabilización de lasubvención oficial recibida como un in-greso diferido conforme a la NIC 20.Contabilización de las subvenciones ofi-ciales e información a revelar sobreayudas públicas.

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NIC 16: momento de reconocimiento de

un bien inmueble como

inmovilizado material, se procederá a la

valoración por su coste

{

{

c) El bien inmueble ha sidoadquirido por el arrendatario enuna operación de arrendamientofinanciero (párrafo 27)

De acuerdo con lo establecido en laNIC 17. Arrendamientos, el arrendata-rio, en este caso la empresa que recibeel activo objeto del arrendamiento finan-ciero, lo reconocerá en su balance porsu valor razonable, excepto cuando elvalor actual de los pagos mínimos(2) delarrendamiento sea menor, en cuyo ca-so se adoptará este último valor. Asi-mismo, se contabilizará un pasivo en elbalance por el mismo importe por el quese haya incorporado el activo.

La NIC 16 define el valor razonablecomo “el importe por el cual podrá serintercambiado un activo, o canceladoun pasivo, entre partes interesadas ydebidamente informadas, en una tran-sacción realizada en condiciones de in-dependencia mutua” (párrafo 6).

d) El bien inmueble procede de unintercambio por uno o variosactivos no monetarios, o de unacombinación de activosmonetarios y no monetarios(párrafos 24-26)

Dichos intercambios son considera-dos como permuta, en la que el costedel bien inmueble se corresponderá conel valor razonable del mismo, salvo quese produzca alguna o ambas de las cir-cunstancias siguientes:

d.1) La transacción de intercambio notenga carácter comercial.

d.2) No pueda medirse con fiabilidad elvalor razonable del activo recibido niel del activo entregado.

Si, de acuerdo con las circunstan-cias anteriores, el inmueble recibido delintercambio no puede ser valorado se-gún el valor razonable, se adoptará elimporte en libros del activo entregado.Si, además de un bien se entrega dine-ro, el valor del inmueble recibido deberácorregirse al alza por el importe mone-tario entregado.

Pasando a la NIC 40, una vez com-probado que el bien inmueble cumplelas condiciones para ser reconocido co-mo inversión inmobiliaria, se procederá

a su incorporación en el balance de laentidad, siendo valorado inicialmentepor su coste. En la determinación deeste valor inicial debe tenerse en cuen-ta el tipo de operación que ha dado lu-gar al reconocimiento de la inversión in-mobiliaria. Conforme a la NIC 40, las si-tuaciones que pueden presentarse, asícomo el modo en que debe calcularseel coste de las inversiones inmobiliarias,son las siguientes:

a) Adquisición (párrafo 21)

Por lo general, suele ser la formamás habitual de obtención del bien in-mueble por parte de la empresa, sobretodo en aquellas que no se dedican a laconstrucción de inmuebles. En este ca-so, el coste estará formado por su pre-cio de compra y cualquier desembolsoque sea atribuible directamente.

b) Construcción por la propiaentidad (párrafo 22)

Se procederá a determinar el costedel bien inmueble cuando haya finaliza-do el proceso de construcción siguiendoel criterio fijado en la NIC 16.

c) Inmueble mantenido enrégimen de arrendamientofinanciero (párrafos 25-26)

También remite a lo previsto en laNIC 17, en la que se establece su reco-nocimiento por el menor de los dos im-portes siguientes: su valor razonable yel valor actual de los pagos mínimospor arrendamiento.

d) Intercambio con uno o variosactivos monetarios, o unacombinación de activosmonetarios y no monetarios(párrafos 27-28)

El tratamiento propuesto coincidecon el presentado en la NIC 16, por loque, al objeto de evitar reiteraciones,nos remitimos al estudio realizado ante-riormente.


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Según las NIC, se podrá optar por

realizar la valoración posterior siguiendo

el modelo del coste o el modelo de

revaporización

{

{

(2) Los pagos mínimos por el arrendamiento sondefinidos por la NIC 17 como “los pagos que elarrendatario, durante el plazo del arrendamiento,hace o puede ser requerido para que haga, exclu-yendo tanto las cuotas de carácter contingente co-mo los costes de los servicios y los impuestos queha de pagar el arrendador y le hayan de ser reem-bolsados”.


A continuación, presentamos la va-loración posterior de los bienes inmue-bles según lo fijado en la NIC 16, finali-zando con las referencias que en lamisma encontramos a la valoración dedesembolsos posteriores y a las correc-ciones valorativas.

3.2.1. Valoración posterior

La NIC 16 establece que tras la va-loración inicial del bien inmueble, en elmomento de su reconocimiento, la enti-dad podrá optar por realizar su valora-ción posterior en base a alguna de lassiguientes políticas contables: modelodel coste y modelo de revalorización.

a) Modelo del coste

Las entidades que adopten el mode-lo del coste (párrafo 30) contabilizaránsus bienes inmuebles por su coste deadquisición menos la amortización acu-mulada y el importe acumulado de laspérdidas por deterioro del valor.

b) Modelo de revalorización

En caso de optar por el modelo derevalorización (párrafos 31-42), el bieninmueble será contabilizado por su va-lor revalorizado, correspondiendo a suvalor razonable, en el momento de larevalorización, menos la amortizaciónacumulada y el importe acumulado delas pérdidas por deterioro de valor quehaya experimentado.

Para conseguir que el valor razona-ble por el que figura un inmueble en elbalance no difiera notablemente del co-rrespondiente a esa fecha, es necesarioque las revalorizaciones se realicen consuficiente regularidad. La periodicidadde estas actuaciones vendrá marcadapor la frecuencia con que se altere elvalor razonable del bien inmueble y lamagnitud de dicha variación. A tal efec-to, la NIC 16 establece un carácteranual para los elementos que experi-mentan cambios significativos y voláti-

les en su valor razonable, y de tres acinco años en caso contrario.

Por otro lado, la NIC 40 estableceque, tras la valoración inicial, las empre-sas podrán optar por valorar sus inver-siones inmobiliarias según alguna delas siguientes políticas contables: costey valor razonable. Salvo en un caso,cuando la entidad sea arrendataria deun inmueble en régimen de arrenda-miento operativo y haya clasificado estederecho como inversión inmobiliaria.Entonces, la valoración posterior delbien deberá realizarse aplicando el mo-delo del valor razonable.

Aunque la empresa opte por el mé-todo del coste, tendrá que determinar elvalor razonable de sus inversiones in-mobiliarias a efectos de revelación delmismo. El valor razonable de una inver-sión inmobiliaria no suele permanecerconstante en el tiempo, de aquí que seanecesaria su estimación para cada fe-cha concreta, acorde con las condicio-nes de mercado en ese momento.

3.2.2. Desembolsos posteriores ycorrecciones valorativas

Conforme a la NIC 16, los desem-bolsos posteriores que efectúe la em-presa, relacionados con sus bienes in-muebles calificados como inmovilizadomaterial, serán reconocidos como ma-yor importe en libros del activo, siempreque cumplan con las condiciones de re-conocimiento ya comentadas. De estemodo, no se incluirán aquellos costesderivados del mantenimiento diario delelemento, conocidos habitualmente co-

mo reparaciones y conservación, queserán considerados gastos del ejercicioen que tienen lugar (párrafo 12).

Si dicho coste obedece al reempla-zamiento del bien inmueble (párrafo13), la cuantía de esta actuación seráincorporada al importe en libros del in-mueble correspondiente, siempre quecumpla con el criterio de reconocimien-to. Asimismo, deberá procederse a darde baja el importe en libros de la partesustituida.

Se echa en falta una clasificaciónestándar del tratamiento, como gastoo mayor valor del bien inmueble, delos desembolsos posteriores. La cues-tión estriba en comprobar el cumpli-miento de las condiciones de recono-cimiento de un elemento como inmovi-lizado material.

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Aunque la empresa opte por el

método del coste, tendrá que

determinar el valor razonable

{

{

Por su parte, la NIC 40 establece quela empresa tiene que evaluar todos loscostes en los que incurra posteriormentepara añadir, sustituir parte o mantener elbien inmueble correspondiente. No obs-tante, al igual que la NIC 16, los costesrelacionados con el mantenimiento diariodel bien inmueble –reparaciones y con-servación- no formarán parte del valor delinmueble, si no que se contabilizarán co-mo gasto del ejercicio en que se ha incu-rrido en los mismos.

En cuanto a las correcciones valo-rativas previstas para los bienes in-muebles en las normas internacionalesestudiadas, la NIC 16 establece laamortización y las pérdidas de valor.La amortización es definida como ladistribución sistemática del importeamortizable de un activo a lo largo dela vida útil (párrafo 6).

En cuanto a las pérdidas de valor, laempresa tendrá que actuar conforme alo fijado en la NIC 36. Deterioro del va-lor de los activos (párrafo 63), debiendoevaluar en cada fecha de cierre del ba-lance si existe algún indicio de deteriorode valor del inmueble, lo que ocurrirácuando el importe en libros del bien su-pere al importe recuperable del mismoa través de su utilización o de su venta.Dicha pérdida tendrá que ser contabili-zada por la empresa.

En el caso de las inversiones inmo-biliarias, la NIC 40 no hace referenciaexpresa a las correcciones valorativas.

4. ANÁLISIS COMPARATIVOENTRE LAS NORMASESPAÑOLAS Y LAS NIC ENMATERIA DE TRATAMIENTOCONTABLE DE LOS BIENESINMUEBLES DEINMOVILIZADO

En base al estudio realizado de laproblemática contable de los bienesinmuebles en la normativa española einternacional, a continuación, realiza-mos un análisis comparativo de lo dis-puesto en las mismas para identificardiferencias y similitudes entre ellas. Atal fin, estructuramos el epígrafe enfunción de las situaciones estudiadasanteriormente: valoración inicial yposterior.


Al objeto de lograr una exposiciónmás clara de los criterios contables,utilizaremos como guía las diferentesformas de adquisición de los bienesinmuebles, que resumimos en el cua-dro 2.

Se presentan ciertas similitudes enel modo de incorporación de un in-mueble al activo de la empresa comoinmovilizado. Concretamente, coinci-den las normas estudiadas en recono-cer que la empresa puede adquirir eseinmueble del exterior, puede construir-lo ella misma, o bien, puede obtenerlomediante una permuta. Respecto aeste último caso, hay que realizar cier-tas matizaciones, pues, en las NIC 16y NIC 40 el concepto de permuta hacereferencia al intercambio del inmueblecon uno o varios activos no moneta-rios, o con una combinación de acti-vos monetarios y no monetarios. Deeste modo, se englobarían los concep-tos de permuta e intercambio con en-trega parcial de las normas españolas,ya que en éstas la permuta tan soloincluye la recepción de un inmueble acambio de la entrega de otro inmovili-zado y cuando a esta operación seañade la entrega de dinero, entonceses considerada por la normativa espa-ñola como una adquisición con pagoparcial de otro inmovilizado.


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Valor inicial

inmuebles

adquiridos del

exterior: no hay

grandes

diferencias entre

normativa

internacional y

española

{

{

C U A D R O 2

FORMA DE ADQUISICIÓN DE LOS INMUEBLES

NIC 16• Adquisición del

exterior• Construcción• Adquirido en

arrendamientofinanciero

• Permuta

NIC 40• Adquisición del

exterior• Construcción• Mantenido en

arrendamientofinanciero

• Permuta

PGC(3)

• Adquisición del exterior• Construcción• Donación• Mantenido/adquirido en

arrendamiento financiero• Permuta• Adquisición con entrega

parcial• Aportación de capital no

dineraria


(3) En adelante nos referiremos al conjunto de nor-mativa española (Plan General de Contabilidad yresoluciones) con las siglas PGC.

a) Adquisición del exterior

A nivel general, de acuerdo con latabla 3, se observa un paralelismo en ladeterminación de la valoración inicial delos bienes inmuebles en estas normas,coste en el caso internacional, y preciode adquisición en el español.

En primer lugar, tanto la normativaespañola como la internacional coincidenen considerar como parte del valor inicialel importe por el que ha sido adquirido elinmueble al vendedor, así como todos losgastos necesarios para que el mismo es-té en condiciones de funcionamiento, in-cluidos los de carácter financiero. La fe-cha tope para activar gastos en el valorinicial es la misma en ambas normas,momento en el que el activo está listo pa-ra generar ingresos con regularidad deacuerdo con las previsiones e indicacio-nes de la dirección.

No obstante, hay ciertas discrepan-cias entre ambos ámbitos, en concreto:

• En el PGC están especificadoslos costes a incluir en el precio deadquisición cuando se trate debienes inmuebles, como solaressin edificar y construcciones. A ni-vel internacional, no hay especifi-caciones concretas para los bie-nes inmuebles.

• Diferencias de cambio. El casoespañol admite la posibilidad desu incorporación al precio de ad-quisición en ciertas ocasiones,criterio no previsto a nivel inter-nacional.

• Subvenciones oficiales para la ad-quisición del inmueble. La NIC 16admite la posibilidad de deducir elimporte de esta subvención delcoste, mientras que la normativaespañola no contempla esta alter-nativa debiendo ser contabilizadala misma, en todo caso, como uningreso diferido.

• Estimación inicial de costes dedesmantelamiento y retiro del in-mueble cuando finalice su uso. Enlas NIC, este importe formará parte

del coste inicial del inmueble; encambio, en el caso español, no seprevé la incorporación de estoscostes en la determinación del pre-cio de adquisición.

En definitiva, podríamos decir queno hay grandes diferencias entre la nor-mativa internacional y española respec-to a la determinación del valor inicial delos inmuebles adquiridos del exterior,salvo en lo relativo a subvenciones, alas diferencias de cambio o a ciertas es-pecificaciones de partidas concretas re-lacionadas con la valoración de los bie-nes inmuebles.

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C U A D R O 3

VALORACIÓN INICIAL DEL INMUEBLE CUANDO HAYA SIDOADQUIRIDO DEL EXTERIOR

NORMA

NIC 16

NIC 40

PGC

CRITERIO VALORATIVO

Coste

Coste

Precio de adquisición

COMENTARIOS

a) Incluye, entre otros:

• Precio de adquisición.

• Costes por intereses.

• Costes relacionados con la ubicación y condi-ciones necesarias para funcionar.

• Costes de desmantelamiento o retiro del in-mueble cuando finalice su uso.

b) Posibilidad de minorar dicho importe por lassubvenciones oficiales recibidas.

c) Concluye su determinación cuando el inmue-ble está en el lugar previamente establecido yreúne las condiciones necesarias para operarde la forma prevista por la dirección.

Precio de compra más cualquier desembolso atri-buible directamente (honorarios profesionales porservicios legales, impuesto por traspaso de la pro-piedad, etc.).

a) Incluye, entre otros:

• Precio de adquisición.

• Gastos adicionales.

• Costes por intereses.

• Diferencias de cambio.

b) Se prevén los casos particulares de solares sinedificar y construcciones, en los que se añadirán:

• Solares sin edificar: gastos de acondiciona-miento, derribo de construcciones e inspec-ción y levantamiento de planos.

• Construcciones: instalaciones y elementospermanentes, tasas de la construcción y hono-rarios facultativos de proyecto y dirección deobra.

c) Concluye su determinación cuando está encondiciones de funcionamiento.


b) Construcción por la propiaempresa

Para este caso particular de incor-poración del inmueble a la empresa, laNIC 40 remite a la NIC 16, ya que, co-mo indicamos en el epígrafe anterior,durante la construcción del inmueblepor la empresa le resulta de aplicaciónla NIC 16, y una vez que concluya ésta,el bien pasará a ser considerado inver-sión inmobiliaria y por tanto quedará su-jeto a lo fijado en la NIC 40.

Mientras que la NIC 16 diferencia eltratamiento del inmueble dependiendo desi la empresa es o no una constructora,en el PGC la actividad de la empresa ca-rece de repercusión para determinar el

coste de producción del bien inmueble.De este modo, en el primer caso fijado enla NIC 16, que asimila la construcción porla empresa del inmueble a una adquisi-ción del exterior, es posible que la cuanti-ficación del coste presente ciertas dife-rencias con lo previsto a nivel español,dado que en este último caso los impor-tes a incluir están definidos desde laperspectiva de la propia empresa comoconstructora del inmueble.

En el caso de que la actividad prin-cipal de la empresa consista en cons-truir inmuebles de estas característicaspara su venta, a nivel internacional, leresultará de aplicación la NIC 2, que nopresenta notables discrepancias con lanormativa española, tan sólo en lo refe-rente a las diferencias de cambio, capi-talizables en el caso español.

Además, el texto de las normas in-ternacionales tiene un carácter generaly no incide en el tratamiento particularde ciertos elementos, como los solaresy las construcciones, cosa que sí haceel PGC, estableciendo normas particu-lares para estos inmuebles.

c) Bienes dispuestos en régimende arrendamiento financiero yposterior adquisición

Aparentemente, la determinacióndel valor inicial del bien inmueble proce-dente de un arrendamiento financierono presenta diferencias a nivel interna-cional y español, tal como aparece en lacuadro 5. No obstante, si nos detene-mos a analizar el significado de cadauno de estos valores podríamos alcan-zar consideraciones diferentes.

El valor razonable, en base a su de-finición, es un valor basado en un mer-cado con unas características particula-res, donde la información es perfecta, yno hay presiones ni vinculación entrelas partes intervinientes. El valor al con-tado propuesto por la normativa espa-ñola cabe pensar que estará basado enlos importes vigentes en la fecha de fir-ma de dicho contrato. Así, lo que cabríamatizar es si este último valor corres-ponde con el presente en un mercado


pd

Construcción propia: considerar

o no la actividad de la empresa

diferencia el tratamiento del

inmueble entre la NIC 16 y el PGC

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{

C U A D R O 4

VALORACIÓN INICIAL DE LOS INMUEBLES CONSTRUIDOS PORLA PROPIA EMPRESA

NORMA

NIC 16

NIC 40

PGC

CRITERIOVALORATIVO

Coste

Coste

Precio deadquisición

COMENTARIOS

a) En base a las indicaciones para el caso en quefuese adquirido del exterior.

b) Si la empresa se dedica a fabricar inmueblessimilares para su venta, en el curso normal de suexplotación, se determinará conforme a la NIC 2.Existencias.

Conforme a lo fijado en la NIC 16.a) Precio de adquisición de materias primas y otros

consumibles más costes directos y parte razonablede costes indirectos.

b) Gastos financieros.c) Diferencias de cambio.d) Para el caso particular de las construcciones se

prevé añadir: instalaciones y elementospermanentes, tasas de la construcción y honorariosfacultativos de proyecto y dirección de obra.


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48

de las características indicadas en ladefinición del valor razonable.

En cuanto al valor actual de los pagosmínimos del arrendamiento, cabe pensarque deberá ser próximo al valor al conta-do del mismo, pues lo que se realiza esuna actualización de los pagos futurosque deberán haberse fijado en base al va-lor que presenta en la fecha de firma delcontrato el bien inmueble al contado.

De este modo, aunque se empleendiversos términos a nivel internacional yespañol, quizás los valores no sean tandiferentes, sino que en cierta medida,dependerán de los valores de mercadoadoptados para la determinación de losmismos. De aquí la necesidad de dispo-ner de unas definiciones similares delos valores y unas instrucciones claraspara su cuantificación.

Si la empresa adquiere unos inmue-bles que ha estado utilizando en régimende arrendamiento financiero, de acuerdocon la normativa internacional pasarán atener la consideración de inmovilizadomaterial, siéndoles de aplicación la NIC16 y coincidiendo la valoración con la NIC40. En el PGC, la valoración asignada alinmueble cuando se ejercita la opción decompra coincide con el importe por el queestén registrados en el inmovilizado inma-terial, así que los comentarios serían simi-lares a los realizados anteriormente cuan-do el inmueble está dispuesto en régimende arrendamiento.

d) Permuta

En las NIC, el tratamiento de los inter-cambios entre activos no monetarios apa-rece de forma conjunta con aquellos enlos que también hay entrega de activosmonetarios. Esto no ocurre así en elPGC, que distingue, dentro de los inter-cambios de inmovilizado, los casos sinentrega monetaria, permutas, y aquellosotros en los que sí la hay -adquisición conpago parcial de otro inmovilizado-. Noobstante, desde una perspectiva valorati-va, este hecho no tiene notables inciden-cias, ya que, en este último caso, la valo-ración conforme a la permuta será incre-mentada por el importe monetario.

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C U A D R O 5

VALORACIÓN INICIAL DE LOS INMUEBLES USADOS ENRÉGIMEN DE ARRENDAMIENTO FINANCIERO

NORMA CRITERIO VALORATIVO

Valor razonable

NIC 40 Menor

Valor actual de los pagos mínimos por arrendamiento

PGC Valor al contado del bien inmueble


{C U A D R O 6

VALORACIÓN INICIAL DE LOS INMUEBLES ADQUIRIDOS QUEPREVIAMENTE HAN SIDO DISPUESTOS EN RÉGIMEN DEARRENDAMIENTO FINANCIERO


NORMA CRITERIO VALORATIVO

Valor razonable

NIC 40 Menor

Valor actual de los pagos mínimos por arrendamiento

PGC Valor por el que figuran contabilizados los derechos sobrebienes en régimen de arrendamiento financiero en el inmovi-lizado inmaterial de la empresa

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C U A D R O 7

VALORACIÓN INICIAL DE UN INMUEBLE PROCEDENTE DE UNINTERCAMBIO POR OTROS ACTIVOS MONETARIOS Y NOMONETARIOS

NORMA

NIC 16

NIC 40

PGC

CRITERIO VALORATIVO

a) Valor razonable, excepto en alguna o ambas de las situa-ciones siguientes:

- La transacción de intercambio no tenga carácter comercial.

- No pueda medirse con fiabilidad el valor razonable del activorecibido ni el del entregado.

b) Si no puede aplicarse valor razonable, se valorará al impor-te en libros del activo entregado.

Valoración propuesta en la NIC 16.

a) Permutas: Adquisición de un bien inmueble mediante la en-trega de otro inmovilizado material.

Valoración: Al menor del valor de mercado del recibido y va-lor neto contable del entregado (tener en cuenta la provisión).

b) Adquisición de un inmueble entregando como pago parcialotro inmovilizado material.

Valoración: Al menor del valor de mercado del recibido y elvalor neto contable del entregado más el importe moneta-rio pagado.


Aparece, en la normativa internacio-nal, un concepto ausente en la españo-la, el carácter comercial del intercambioque está relacionado con las variacio-nes que pueden producirse en los flujosde efectivo futuros como consecuenciadel intercambio. También figura el valorrazonable como criterio valorativo parael inmueble recibido, pero con una con-dición, su fiabilidad. Se considera fiablecuando puede estimarse en base atransacciones comparables del merca-do. En caso contrario, la empresa serála que establezca si las estimacionesrealizadas permiten alcanzar un valorrazonable fiable del bien inmueble reci-bido o del activo entregado. Pensamosque la fiabilidad y objetividad de estecriterio podrían ser mayores cuando elvalor razonable sea determinado por unprofesional cualificado.

En el PGC, la valoración es realizadaconforme al valor de mercado del bien re-cibido y al valor neto contable del activo

entregado. En el cuadro 7 presentamosel valor a asignar al bien inmueble recibi-do en cada una de las diferentes posibili-dades que pueden presentarse.

Cabe señalar que, a diferencia delámbito internacional donde se incide enla fiabilidad del valor razonable, la nor-mativa española hace referencia al va-lor de mercado del bien inmueble recibi-do, pero no indica las premisas a seguirpara su determinación, así como sicualquier estimación realizada del mis-mo por la empresa es consideradaaceptable.


Para que el análisis comparativopueda resultar más relevante, hemosestructurado este apartado en tres blo-ques: valoración posterior propiamentedicha, desembolsos posteriores y co-rrecciones valorativas.

4.2.1. Valoración posterior

Como se observa en el cuadro 8,las normas internacionales admiten larevalorización de los bienes inmueblesen un momento posterior al de su ad-quisición, en concreto, ambas normaspermiten a la empresa elegir valorar elinmueble a su valor razonable. Tan sólohay un caso en que obligatoriamentetienen que aplicar este criterio, cuandola empresa disponga del bien inmueblemediante un arrendamiento operativo ylo haya calificado como inversión inmo-biliaria. Una vez adoptado un modelode valoración la empresa deberá apli-carlo a todos los inmuebles incluidos enla misma clase.

Por el contrario, el PGC no reconoceesta posibilidad de elección de las em-presas para la valoración posterior desus bienes inmuebles, admitiéndose laadopción del valor razonable para ciertosinstrumentos financieros, mientras que elresto de revalorizaciones tienen que seraprobadas por disposición legal. Por tan-to, estamos ante una nueva valoraciónposterior que no está regulada actual-mente en el PGC, ya que las normas in-


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50pd

Nos encontramos ante una nueva

valoración posterior que no está

regulada actualmente en el PGC

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{

C U A D R O 8

VALORACIÓN POSTERIOR DE LOS BIENES INMUEBLES

NORMA

NIC 16

NIC 40

PGC

VALORACIÓN POSTERIOR

a) Modelo del coste ➠ Coste inicial menos amortización acumulada ypérdidas por deterioro de valor.

b) Modelo de revalorización ➠ Valor revalorizado = Valor razonablemenos amortización acumulada y pérdidas por deterioro de valor.

a) Modelo del coste ➠ Igual que NIC 16.b) Modelo del valor razonable ➠ Igual que NIC 16.

Obligatorio cuando la empresa haya adquirido como inversióninmobiliaria el derecho sobre un inmueble en régimen dearrendamiento operativo.

Valor razonable para ciertos instrumentos financieros.Revalorizaciones de balances por disposición legal.


ternacionales, hasta la fecha, tan sóloson de aplicación en España a los gru-pos de empresas cotizados.

4.2.2. Desembolsos posteriores

De acuerdo con el cuadro 9, en prin-cipio, a nivel español e internacional seconsidera cualquier inversión posteriorcomo mayor valor del inmueble. Sinembargo, mientras que a nivel interna-cional se establece como requisito queese desembolso posterior cumpla conlas condiciones fijadas para el reconoci-miento de un elemento como activo, elPGC concreta cuáles serán los desem-bolsos posteriores que podrán incorpo-rarse al importe del bien inmueble, indi-cando los casos de renovación, amplia-ción y mejoras. Las condiciones fijadasen el marco conceptual del IASB para elreconocimiento de un elemento en elactivo obedecen a que se espere que laentidad obtenga beneficios económicosfuturos del mismo y que su coste seavalorado con fiabilidad.

Por su parte, las matizaciones reali-zadas por la normativa española inci-den en que los desembolsos posterio-res supongan un aumento de capaci-dad, mejora de la productividad, alarga-miento de la vida útil, etc. En definitiva,aspectos relacionados con la primeracaracterística del reconocimiento delIASB. Sin embargo, el PGC no hacemención a la fiabilidad en la estimacióndel importe por el que esos desembol-sos posteriores van a incorporarse alvalor del inmueble.

Por último, indicar que en ambosconjuntos de normas los desembolsosposteriores originados por la reparacióny conservación del inmueble son trata-dos como gastos del ejercicio.

4.2.3. Correcciones valorativas

Tanto las normas nacionales comointernacionales coinciden en estable-cer a la amortización como correcciónvalorativa. Las diferencias surgen enlas pérdidas, ya que mientras que laNIC 16 hace referencia a pérdidas por

deterioro del valor del inmueble, remi-tiendo para su cálculo a la NIC 36 De-terioro del valor de los activos, el PGCtambién establece la necesidad de co-rregir el valor del inmueble cuandoaparezcan pérdidas de carácter rever-sible e irreversible, siendo diferente eltratamiento contable propuesto paracada una de ellas.

Tanto las pérdidas por deterioro devalor previstas a nivel internacional co-mo las pérdidas reconocidas en elPGC están relacionadas con lo quepodría recuperarse del inmueble en elmercado, y su contabilización se reali-zaría como un gasto del ejercicio. Enconcreto, la NIC 36 establece que si sepone de manifiesto una pérdida de es-ta naturaleza se procederá a reducir elimporte en libros por el que aparezcael bien inmueble hasta hacerlo coinci-

dir con el mayor importe que se puedarecuperar del mismo, bien sea a travésde su venta (valor razonable menoscostes de venta) o con su utilización(valor de uso).

En el caso español, la empresa esti-mará el valor de mercado del inmuebley lo comparará con su importe en libros;si este último es superior al primero sehabrá producido una pérdida en esebien inmueble. Entonces, deberá anali-zar el carácter de ésta; si es reversible,la empresa procederá a dotar una provi-sión por ese importe; en caso contrario,se trataría de una pérdida definitiva y laempresa tendría que reducir el valor delbien inmueble.

Si tiene lugar una reversión de lapérdida por deterioro del valor del acti-vo, según la norma internacional, se

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C U A D R O 1 0

CORRECCIONES VALORATIVAS DE LOS BIENES INMUEBLES

NORMA

NIC 16

NIC 40

PGC

CORRECCIONES VALORATIVAS

a) Amortización.b) Pérdidas por deterioro de valor: cantidad en que excede el importe en

libros de un inmueble respecto a su importe recuperable (posibilidad dereversión).

Si adopta método del coste ➠ Igual que NIC 16.a) Amortización.b) Pérdidas de carácter reversible ➠ Provisiones.c) Pérdidas de carácter irreversible ➠ Corregir valor inmueble.


C U A D R O 9

DESEMBOLSOS POSTERIORES EN LOS BIENES INMUEBLES

NORMA

NIC 16

NIC 40

PGC

RECONOCIMIENTO DE LOS DESEMBOLSOS POSTERIORES

a) Cualquier desembolso que cumpla condiciones para su reconocimientocomo activo ➠ Mayor importe en libros del inmueble.

b) Reparaciones y conservación ➠ Gasto del ejercicio.a) Cualquier coste posterior relacionado con añadir, sustituir parte o

mantener el inmueble ➠ Mayor importe en libros del inmueble sicumplen con las condiciones para su reconocimiento.

b) Reparaciones y conservación ➠ Gasto del ejercicio.a) Cualquier inversión posterior ➠ Mayor valor del inmueble.b) Matizaciones para considerar las renovaciones, ampliaciones y mejoras

como mayor valor del inmueble.c) Reparaciones y conservación ➠ Gasto del ejercicio.


procederá a corregir al alza el importeen libros del inmueble. En el caso espa-ñol, si revierte una pérdida de carácterreversible ha de desdotar la correspon-diente provisión.

Por tanto, aunque la naturaleza delas pérdidas en ambas normativas essimilar, el tratamiento otorgado es dife-rente entre las pérdidas por deterioro devalor en la normativa internacional y laspérdidas de carácter reversible en Es-paña. En las primeras se altera el im-porte en libros del inmueble, mientrasque en las segundas el valor del inmue-ble no varía, si no que lo que cambianson los importes de provisiones creadaspara el mismo.

5. CONCLUSIONES

Una vez estudiados los criterios valora-tivos promulgados para los bienes in-muebles del inmovilizado por parte delas actuales normas contables españo-las y por las NIC 16 y NIC 40, hemosrealizado un análisis comparado acercade las coincidencias y divergencias en-tre ambos pronunciamientos, llegando alas siguientes conclusiones.

Las normas internacionales y la nor-mativa española discrepan en ciertosaspectos relacionados con la valoracióninicial y posterior de los bienes inmue-bles catalogados como inmovilizadomaterial.

En el caso de la valoración inicial deestos bienes, la normativa española tie-ne previstas formas de reflejo contabley de valoración inicial no contempladasen las normas internacionales, como esel caso de la donación o las aportacio-nes de capital no dinerarias.

Asimismo, las normas españolas einternacionales presentan cierta simili-tud en la valoración inicial de los bienesinmuebles adquiridos del exterior, aun-que hay ciertas diferencias relaciona-das, fundamentalmente, con el trata-miento contable de subvenciones, dife-rencias de cambio y partidas específi-cas de los bienes inmuebles.

Concretamente, la NIC 16 admite elvalor razonable para la valoración inicialde los bienes inmuebles cuando el bieninmueble proceda de una permuta o suadquisición esté relacionada con unadisposición previa del mismo en régi-

men de arrendamiento financiero. Lanormativa española no hace referenciaa este criterio valorativo para el inmovili-zado material, aunque el Plan Generalde Contabilidad menciona el valor demercado del bien que, en cierta medida,puede aproximarse al valor razonable.

En buena lógica, la similitud de es-tos dos criterios dependerá del modo enque se cuantifiquen, por lo que es im-portante disponer de unas definicionesclaras y homogéneas de los criterios aemplear en la valoración de los bienesinmuebles, así como unas reglas con-cretas, sencillas y similares para todos.Estas actuaciones redundarían en unamayor comparabilidad de la informacióncontable.

Mención especial merece que, a nivelinternacional, se permite a la empresaelegir el valor razonable para valorar pos-teriormente sus bienes inmuebles catalo-gados como inmovilizado material. EnEspaña, tan solo son admitidas las reva-lorizaciones cuando han sido aprobadaspor disposición legal, y en este caso larevalorización se ha efectuado siemprepor medio de coeficientes.

Ambos conjuntos de normas coinci-den en considerar los desembolsosposteriores realizados sobre el bien in-mueble como mayor valor del mismo,excepto los relacionados con la repara-ción y conservación del bien que seránreflejados contablemente como gastosdel ejercicio.

Finalmente, en cuanto a las correc-ciones valorativas, las normativas espa-ñola e internacional coinciden en la con-tabilización de las amortizaciones. Sinembargo, presentan diferencias en rela-ción a la contabilización de las pérdidasexperimentadas por el bien inmueble.Mientras que el Plan General de Contabi-lidad establece que en el caso de posi-bles pérdidas del bien inmueble la em-presa deberá dotar la oportuna provisión,a nivel internacional no se hace referen-cia a este tipo de provisiones de activoindicando que las pérdidas por deteriorode valor puestas de manifiesto en el ejer-cicio serán contabilizadas como menorimporte en libros del bien inmueble. ✽


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52pd

Las normas internacionales y

españolas discrepan en ciertos aspectos

de la valoración inicial y posterior

de estos bienes inmuebles

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BIBLIOGRAFÍA

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