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Lista de comprobación

Justificación y comprobación de subvenciones públicas

Por Víctor Manteca ValdelandeDoctor en Derecho

Supuesto de hecho

En esta ocasión, y dentro del ciclo general que siguen los diferentes procedimientos degestión, verificación y control a que el ordenamiento somete a las subvenciones públicas,nos corresponde examinar los aspectos prácticos de la justificación y comprobación de lassubvenciones de enorme interés tanto, para los beneficiarios de subvenciones corno paralos organismos concedentes dado que en ellas se basa en gran parte la posibilidad deseguimiento en los que se refiere al logro de los resultados perseguidos con las subven-ciones públicas y en definitiva una posibilidad real de poder fundamentar un balance sobrela aplicación de los caudales públicos mediante acciones de fomento por las diversas admi-nistraciones públicas en diferentes ámbitos de la sociedad.

La Ley General de Subvenciones dedica un capítulo a la gestión y justificación de sub-venciones y en su artículo 30 regula la justificación como un trámite tomado de la termi-nología de la contabilidad pública en relación con los gastos.

0 1. La justificación de subvenciones

El concepto justificación se emplea en el ordenamiento jurídico-presupuestarío en dos sentidos,en uno amplio se denominan justificantes contables aquellos documentos donde se contienenlos distintos actos con efectos registrales del procedimiento de gasto, así la fase de compro-miso de gasto tiene como justificante el documento en que conste el acuerdo de concesión, quea su vez supone la culminación de un expediente en que se ha debido acreditar que se reúnelas condiciones para acceder ala ayuda de que se trate. Sin embargo, en un sentido más estric-to, la justificación consiste en acreditar que los gastos comprometidos se han realizado [1).

(1 } ' Adernás, estos dos tipos de justificación. reciben diferente denominación según que los medios probatorios sean documentaleso se basen en la comprobación material o física de la inversión reaii ada.

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En las subvenciones la actividad justificativa está orientada a acreditar que el beneficiario hacumplido el gravamen que se le ha impuesto. Pues todos lo ciudadanos particulares que reci-ben fondos públicos, así como los gestores están obligados de administrarlos con transpa-rencia y honradez y además con la carga de probar que los han empleado en las finalidadesque se ordenan y de acuerdo con lo establecido en la Ley.

La Ley General de Subvenciones impone al beneficiario de la subvención dos tipos diferentesde obligación.-

-obligación material de cumplir el objetivo, ejecutar el proyecto o realizar la actividad,

Otra obligación formal dirigida aprobar que la obligación material ha sido cumplida.

En el artículo 30 dispone que la rendición de la cuenta justificativa, constituye un acto obli-gatorio del beneficazo o entidad colaboradora (17); pero además de justificar el beneficiariotambién está legalmente obligado a conservar los documentos i f

soporte correspondiente a la aplicación de los fondos recibidos puesto quei pueden searlq obje-to de operaciones posteriores de comprobación y control.

La obligación legal de justificar recae además sobre entidades colaboradoras en tanto hayanparticipado en la entrega y distribución de los fondos y además se hace extensiva a los miem-bros de otras entidades prevista en la LGS (miembros asociados de la entidad beneficiaria,miembros de agrupaciones de personas).

O Objeto de la justificación

Como, según la LGS, la justificación consiste por un ládo en acreditar la realización de la acti-vidad y el cumplimiento de la finalidad de la subvención art. 14, por otro en el cumplimiento dela finalidad para la que se concedió n la subvención y por otro probar el cumplimiento de lascondiciones impuestas y de la consecución de los objetivos previstos por el acto de concesiónart. 30: pero además otras disposiciones como la Ley de Funcionamiento del Tribunal de Cuen-tas establecen don finalidades a la justificación de subvenciones, el acreditar que los fondospúblicos se han aplicado a los fines para los que fueron concedidos y demostrar efectivamenteel logro de los resultados obtenidos (3). Pero hay que tener en cuenta que la justificación delgasto subvenciona) debe hacerse a través de unos medios que están predeterminados legal-mente (4) de manera que el obligado no puede justificar el gasto subvenciona) arbitrariamente.

La determinación del plazo de justificación del cumplimiento de la finalidad para la que se con-cedió la subvención y de la aplicación de los fondos percibidos se determina por la Basesreguladoras o convenio de colaboración correspondiente, a falta de determinación concreta,la presentación de la justificación se realizará en el plazo de tres meses desde la finalizacióndel plazo para t3 realización de la actividad; pero el órgano concedente de la subvenciónpuede otorgar una ampliación en el plazo de presentación de la justificación salvo que lasbases se opongan a ello o se perjudique derechos de terceros. Transcurrido el plazo con-cedido para la justificación sin que se haya presentado ante el órgano administrativo com-petente éste requerirá al beneficiario para que la presente en el plazo de quince días, y lafalta de presentación implica el reintegro de la subvención.

(2) En el ordenamiento presupuestario se conoce con la expresión CUELA tA JUSTIFICATIVA al conjunto de documentos que acre-ditan la realización de un gasto y constituyen el contenido de la cuenta, comprendiendo los debidamente relacionados y cuan-tificados, los justificantes originales y además el informe sobre la comprobación material de la inversión en el caso de que sehubiera realizado.

(3) Articulo 38.

(4) Los gastos se acreditarán mediante facturas y demás documentos de valor probatorio equivalente con validez en el tráfico jurí-dico mercantil o con eficacia administrativa art. 30 de la Ley,

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De este modo, la Ley y el Reglamento distinguen tres modalidades de justificación mediantecuenta justificativa, por módulos y mediante la presentación de estados financieros.

3 Cuenta justificativa

El. sistema de justificación mediante cuenta justificativa ha sido regulando admitiendo variasmodalidades. 1

a) La cuenta jus;:Ificativa ordinaria sistema regulado en los artículos 72 y 73 del Reglamen-to de subvenciones

Éste es el sistema ordinario de justificación de las subvenciones.

La cuenta justificativa del gasto realizado, la cual deberá venir determinada por las basesreguladoras y en cualquier caso debe rendirse al órgano concedente incluyendo, bajo res-ponsabilidad del declarante, los justificantes de gasto o cualquier otro documento con validezjurídica que permitan acreditar el cumplimiento del objeto de la subvención, además cuandolas actividades hayan sido financiadas, además de con la subvención, con fondos propios uotras subvenciones o recursos, deberá acreditarse en la justificación el importe, proceden-cia y aplicación de tales fondos de las actividades subvencionadas. La aportación de cuentajustificativa consiste en el empleo de justificantes directos del gasto realizado es decir aque-llos que sean válidos tanto en contabilidad pública como privada5.

La forma de la cuenta justificativa será la que se haya determinado en las bases regulado-ras de la subvención, pero en caso de falta de previsión deberá incluir la declaración de lasactividades realizadas financiadas con la subvención así como su coste con el desglose decada uno de los gastos realizados.

El Reglamento regula tres modalidades de cuenta justificativa, con aportación de justifican-tes, con aportación de informe de auditor y,cuenta justificativa simplificada.

Cuenta justificativa con aportación de justificantes de gasto:

Esta cuenta justificativa debe contener con carácter general la documentación siguiente:

- Una memoria de actuación justificativa del cumplimiento de las condiciones impuestas enla concesión con indicación de las actividades realizadas y de los resultados obtenidos.

- Una memoria económica justificativa del coste de las actividades realizadas que conten-ga lo siguiente:

• Una relación clasificada de los gastos e inversiones de la actividad con identificacióndel acreedor y del documento, su importe, fecha de emisión y fecha de pago en sucaso.

• Las facturas o documentos de valor probatorio equivalente en el tráfico jurídico mer-cantil o con eficacia administrativa incorporados en la relación mencionada en el apar-tado anterior y la documentación acreditativa del pago.

• Certificado de tasador independiente debidamente acreditado e inscrito en el corres-pondiente registro oficial en caso de que se haya producido adquisición de bienesinmuebles.

• Indicación de los criterios de reparto de los costes generales o indirectos incorpora-dos en la relación de gastos e inversiones excepto en los casos en que las bases regu-ladoras hayan previsto la compensación mediante tanto alzado.

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• Una relación detallada de otros ingresos o subvenciones que hayan financiado la acti-vidad subvencionada con indicación del importe y su procedencia.

• Los tres presupuestos que haya pedido el beneficiario.

• Carta de pago del reintegro, cuando los remanentes no hayan sido aplicados así comorespecto a los intereses,

b] Cuenta justificativa con aportación de informe de auditor

Regulada en el artículo 74 del Reglamento de subvenciones contiene una serie de indicacio-nes introducidas a instancia de la Intervención general de la Administración del estado sobrela auditoría privada de subvenciones.

La información nue debe llevar la memoria económica puede ser reducida mediante una pre-visión en las bases reguladoras siempre que se den los siguientes casos:

La cuenta justificativa vaya acompañada de un informe de un auditor de cuentas inscritocomo ejerciente en el registro Oficial de Auditores de Cuentas dependiente del Institutode Contabilidad y Auditoría de Cuentas.

El auditor de cuentas lleve a cabo la revisión de la cuenta justificativa con el alcanceque señalen las bases y de acuerdo con las normas de actuación y supervisión atri-buidas al órgano de control financiero de subvenciones en el ámbito del órgano con-cedente.

Que la cuenta justificativa incorpore también una memoria económica abreviada.

El contenido de la memoria económica abreviad,3 deberá establecerse en las bases regula-doras de la subvención conteniendo al menos un estado representativo de los gastos deri-vados de actividades subvencionadas junto con las cantidades inicialmente presupuestadas ylas desviaciones acaecidas.

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En los casos en que el beneficiario deba auditar sus cuentas anuales mediante un auditorlegalmente autorizado, la revisión de la cuenta se lleva por el propio auditor salvo indicaciónen contra de las bases; en los casos en que el beneficiario no esté obligado a auditar suscuentas anuales el órgano concedente designará auditor pudiendo considerarse como gastosubvencionado el gasto derivado de la auditoría de la cuenta. En cualquier caso el beneficia-rio está obligado a poner en manos del auditor cuantos libros, registro y documentos le seanexigibles de acuerdo con la Ley General de Subvenciones.

c) Cuenta justificada simplificada

El nuevo- Reglamento ha introducido, la posibilidad de contar con una cuenta justificativa sim-plificada para subvenciones concedidas por importe inferior a 60.000 euros. Esta cuentasimplificada debe tener al menos los siguientes datos:

Memoria de actuación justificativa del cumplimiento de las condiciones impuestas en laconcesión de la subvención, indicando las actuaciones realizadas y resultados obtenidos.

Listado clasificado de gastos e inversiones de la actividad, que incluya la identificación delacreedor y del documento, su importe, fecha de. emisión y además fecha de pago inclu-yendo las desviaciones cuando la subvención se hubiera otorgado de acuerdo a un pre-supuesto estimado.

Un detalle de los ingresos o subvenciones que hayan financiado la actividad subvenciona-da indicando importe y procedencia.

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Carta de pago del reintegro en caso de remanentes no aplicados así como de los inte-reses derivados.

Para evitar el riesgo de que unos mismos justificantes se aporten ante diferentes organis-mos concedentes obteniendo una financiación adicional fraudulenta, la Ley exige la validacióny estampillado de justificantes del gasto que permita el control de la concurrencia de sub-venciones. El Reglamento establece que los gastos, deben justificarse con facturas y demásdocumentos con valor probatorio equivalente en el tráfico jurídico, mercantil o con eficaciaadministrativa, en original o fotocopia compulsada, cuando así se haya establecido en lasbases reguladoras. Cuando las bases reguladoras así lo establezcan, los justificantes origi-nales presentados deberán marcarse con una estampilla indicando en la misma la subven-ción para cuya justificación hayan sido presentados y si el importe del justificante se imputatotal o parcialmente a la subvención y además la cuantía que resulte afectada por la sub-vención.

El órgano concedente puede comprobar los justificantes que estime oportunos y que permi-tan obtener evidencia de la aplicación adecuada de la subvención.

0 justificación de subvenciones por módulos

La realización de la actividad, del gasto y de la inversión puede quedar acreditada, indirecta-mente, a través de módulos siempre que se haya previsto en las bases reguladoras y secumplan los siguientes requisitos:

• Que la actividad subvencionable o los recursos para su realización sean susceptible demediación en unidades físicas.

• Que haya una evidencia o referencia de valoración de mercado de la actividad subven-cionable o del recurso que se emplea.

• Que el importe unitario de los módulos se fundamente en un informe que tenga en cuen-ta la variables técnicas, económicas y financieras consideradas para determinar el módu-lo, sobre la base de valores medios de mercado estimados para llevara cabo la actividad

o servicio.

La concreción de los módulos y elaboración del correspondiente informe podrán llevarse acabo de forma diferenciada para cada convocatoria, además las propias bases deben indi-car los modos de actualización de los módulos aprobados y el sistema de revisión para cuan-do fuera necesaria.

En este régimen, los beneficiarios están dispensados de la obligación de presentación delibros, registros y documentos de trascendencia contable o mercantil por ello la justificaciónde la subvención por módulos, debe llevarse a cabo, presentando la siguiente documentación:

- Memoria de vctuación justificativa del cumplimiento de las condicione s y requisitos de lasubvención donde se indique las actividades realizadas y resultados obtenidos.

- Declaración o acreditación sobre el número de unidades físicas consideradas como

módulo.

Cuantía de la subvención calculada sobre la base de las actividades cuantificadas en lamemoria de4 actuación y los módulos aprobados.

Un detalle de otros ingresos o subvenciones que hayan financiado la actividad subvencio-nada con indicación del importe y su procedencia.

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O Justificación mediante presentación de estados financieros

Cuando les fondos se encuentren destinados a una finalidad genérica y no sea posible indivi-dualizar los gastos financiados con fcndos públicos mediante facturas u otros documentosjustificativos procederá la presentación de cunetas o estados financieros donde pueda apre-ciarse el déficit o realización del programa y actividad subvencionada.

A este efectc, el Reglamento establece la posibilidad de que las bases reguladoras preveaneste sistema de justificación en dos casos:

Cuando la información necesaria para determinar la cuantía de la subvención pueda dedu-cirse directamente de les estados financieros incorporados a la información contable pre-sentada-

Cuando la información contable haya sido auditada de acuerdo con el sistema previsto enla normativa a que se halle sometido el beneficiario.

Pero además de esta información también puede preverse la entrega de un informe com-plementario elaborado por el auditor de cuentas.

O Justificación telemática de subvenciones

El Reglamento de la Ley General de Subvenciones autoriza la utilización de medios electróni-cos, informáticos y telemáticos en los procedimientos de justificación de las subvencionessiempre que en las bases reguladoras se admita dicha posibilidad, para locuaz deberánincluir los trámites que puedan ser cumplimentados por vía electrónica, informática o telemá-tica y los medios electrónicos y sistemas de comunicación utilizables que deban ajustarse alas especificaciones que se establezcan en la regulación correspondiente.

n justificación de las subvenciones percibidas por entidades publicas estatales

El propio Reglamento de desarrollo de la Ley General de Subvenciones dispone que cuandoun organismo o ente del sector público estatal perciba de otra entidad perteneciente a estemismo sector una subvención sometida a la LGS su justificación debe realizarse de acuerdocon lo establecido para la cuenta justificativa simplificada sin que resulte de aplicación el lími-te máximo de sesenta mil euros siempre que la entidad preceptora se halle sometida a con-trol financiero permanente de la Intervención General de la Administración del Estado y quela modalidad de justificación revista la forma de cuenta justificativa ordinaria.

O II. Procedimiento de comprobación de subvenciones públicas

La fase de justificación de las subvenciones culmina con la fase de comprobación que cons-tituye una actividad administrativa dirigida a verificar el destino de los fondos recibidos en r\tres aspectos o dimensiones: ó13 C

óNa) Aspecto formal es decir la comprobación' de que la justificación de la subvención por los á

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b) Aspecto material porque el ordenamiento económico presupuestario no se conforma con Úla mera comprobación documental, junto a ésta el órgano concedente está obligado a Q zcomprobar la realización efectiva de la actividad.

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c) Aspecto teleológico qúe incluye la comprobación del cumplimiento de la finalidad quedetermina la concesión y disfrute de la subvención.

El resultado de la comprobación material como teleológica comprobación suele incluirse enun acta o certificado suscrito por el beneficiario y la Administración.

El Reglamento de la Ley General de Subvenciones regula la comprobación de la justificaciónadecuada de la subvención disponiendo que el órgano concedente debe llevar acabo la com-probación de la justificación documental de la subvención, con arreglo al método que se hayaestablecido en sus bases reguladoras, a cuyo fin se revisa la documentación justificante quehaya presentado el beneficiario o entidad colaboradora.

En aquellos supuestos en que el pago de la subvención se realice previa aportación de lacuenta justificativa, la comprobación formal para la liquidación de la subvención podrá com-prender exclusivamente los siguientes documentos.

Memoria de actuación justificativa del cumplimiento de las condiciones impuestas en laconcesión de la subvención, con indicación de las actividades realizadas y los resultadosobtenidos.

• La relación clasificada de los gastos e inversiones de la actividad, con identificación delacreedor y del documento, su importe, fecha de emisión, y en su caso, fecha de pago.

• El detalle de otros ingresos o subvenciones que hayan financiado la actividad subvencio-nada con indicación del importe y su procedencia. En este supuesto, la revisión de lasfacturas o documentos de valor probatorio análogo que formen parte de la cuenta justi-ficativa, deberán ser objeto de comprobación en los cuatro años siguientes sobre la basede una muestra representativa.

Pero el Reglamento también regula la comprobación de la realización de la actividad y delcumplimiento de la finalidad que determinen la concesión y disfrute de la subvención, lo quese ha denominado comprobación material de manera que el órgano concedente debe ela-borar un plan anual de actuación para comprobar la realización por parte de los beneficia-rios de las actuaciones subvencionadas, este plan debe indicar si la obligación de compro-bación alcanza a la totalidad de la subvenciones o bien a una muestra de las concedidas yen este caso su forma de selección

El Reglamento regula además los efectos de las alteraciones de las condiciones de la sub-vención en la comprobación de modo que cuando el beneficiario ponga de manifiesto que sehan producido alteraciones de las condiciones tenidas en cuenta para la concesión que noalteren la naturaleza u objetivos de la subvención que hubieran podido dar lugar a la modifi-cación de la resolución el órgano concedente podrá aceptar la justificación presentad siem-pre que tal aceptación no suponga dañar los derechos de terceros.

La comprobación puede recaer en tres tipos de órganos:

En primer lugar en el órgano administrativo concedente de la subvención o aquel al quecorrespondan funciones de verificación en el organismo o departamento ministerialcorrespondiente.

En la entidad colaboradora que debe llevara acabo en nombre y por cuenta del órganoconcedente, las comprobaciones que correspondan.

En la Intervención ya sea mediante operaciones de fiscalización previa o mediante controla posteriori.

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Como regla general el control de la subvención en las subvenciones «prspagables» se llevaa cabo dentro del acto de fiscalización del reconocimiento de la obligación, si bien el objetodel control se limita a la verificación de la existencia de una certificación expedida por el órga-no concedente sobre recepción y conformidad con la justificación rendida. Por el contrarioen las subvenciunes «prepagables» se lleva a cabo la intervención en la modalidad de controlfinanciero

O Comprobación de valores en la subvención

La comprobación de valores es una técnica de verificación tanto sobre aspectos formales deprocedimiento como de fondo económicos importada de la legislación tributaria que en elordenamiento jurídico español se encuentra regulada en la Ley General Tributaria que auto-riza a la administración para comprobar el valor de rentas, productos y demás elemento delas obligaciones tributaria mediante diversos medios, en materia de subvenciones se aplicaun principio de especialidad según el cual los principios de valoración subvenciona) no son deaplicación a otras áreas donde proceda la comprobación de valores por parte de la Admi-nistración como en el ámbito tributario, de contratación pública, expropiatorio, etcétera.

El artículo 33 de la Ley General de Subvenciones dispone que la Administración podrá com-probar en valor de mercado de los gastos subvencionados empleando uno o varios de lossiguientes medios:

Precios de mercado.

Cotizaciones de mercados nacionales y extranjeros.

Estimación por referencia a los valores que figuren en los registros oficiales de carácterfiscal.

Dictamen de peritos de la Administración.

Tasación pericial contradictoria.

Cualesquiera otros medios admitidos en derecho.

Con todo el valor comprobado por la administración debe servir de base para calcular lasubvención llevando a cabo una notificación debidamente motivada y con expresión de losmedios y criterios empleados junto con la resolución que contiene la liquidación de la sub-

vención.

El procedimiento de comprobación de valores se lleva a cabo siguiendo la estructura proce-dimental establecida en la Ley General Tributaria y se inicia mediante comunicación de laadministración concedente mediante notificación, si el valor determinado por la administra-ción es diferente al declarado por el beneficiario de la subvención, aquélla debe notificarle lapropuesta motivada de regularización indicando los medios y criterios que haya empleado.-,transcurrido el plazo de alegaciones abierto con la citada propuesta; los beneficiario puedepresentar recurso contra la resolución de valoración; pero, además la Ley General de Sub-venciones permite que el beneficiario promueva la tasación pericia) contradictoria dirigida ala corrección de los demás medios de valoración empleados. Esta solicitud debe hacersedentro del plazo del primer recurso que.proceda contra la resolución de valoración y la'pre-sentación de tasación pericial tiene como efecto la suspensión de la ejecución del procedi-miento resuelto y del plazo para interponer recurso.

El Reglamento de la Ley General de Subvenciones dispone a estos efectos que la Adminis-tración deberá solicitar al colegio, asociación o corporación profesional legalmente recono- crM

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cida, teniendo en cuenta la naturaleza de los bienes o derechos a valorar, el envío de unalista de colegiados o asociados dispuestos a llevar a cabo actuaciones como terceros peri-tos. Elegido por sorteo el colegiado o asociado las siguientes designaciones deberán hacer-se por orden correlativo, además en caso de que no exista colegio o asociación profesionalcompetente por la naturaleza de los bienes o derechos a valorar o profesionales dispuestosa actuar como peritos terceros, deberá solicitarse del Banco de España la designación deuna sociedad de tasación inscrita en el registro oficial -que corresponda.

Una vez realizada la tasación por el perito, se entregará al beneficiario que deberá satisfa-cer los honorarios periciales cuando proceda salvo que deban correr por cuenta de la Admi-nistración.

Cuando la diferencia entre el valor comprobado por la Administración t la tasación pericia)practicada por e! perito del beneficiario sea inferior a 120.000 euros y al diez por ciento delvalor comprobado por la administración, la tasación de este perito sirve de base para cal-cular la subvención en caso contrario se designa un perito tercero siguiendo el procedimientoreglamentario cuya valoración debe servir de base para determinar el valor de la subvención.

O M. La retención como medida cautelar

Una de las cuestiones importes en materia de gestión que incluimos en la práctica sobre lajustificación y comprobación de subvenciones es la aplicación de la medida cautelar de laretención de pagos que procede una vez hincado en procedimiento de reintegro.

El órgano concedente puede acordar la suspensión de libramientos por propia iniciativa o apropuesta de la Intervención General de la Administración del estado, !a Comisión Europea oel organismo pagador. Esta suspensión de libramientos de pago debe referirse a cantidadespendientes de abonar al beneficiario por entidad colaboradora, sin superar en modo algunolos límites que fijen la propuesta o resolución de inicio del expediente de reintegro, con losintereses de demora.

La imposición de esta medida se acuerda mediante resolución motivada que debe notificar-se al interesado, con indicación expresa de los recursos que procedan.

La suspensión de libramientos de pago procede en los casos siguientes:

- Cuando haya indicios racionales que permitan prever la imposibilidad de obtener el resar-cimiento.

Si el resarcimiento pudiera verse frustrado o gravemente obstaculizado y sobre todo siel beneficiario o perceptor lleva a cabo actos de ocultación, gravamen o disposición desus bienes.

En cualquier caso la retención de pagos deberá ser proporcional a la finalidad que se pre-tenda conseguir y nunca deberá adoptarse si puede producir efectos de difícil q imposiblereparación; además debe mantenerse hasta se dicte resolución que ponga fin al procedi-miento de reintegro y, su duración no podrá superar e! período máximo fijado para su tra-mitación, incluyendo las prórrogas, sin embargo debe levantarse en cuanto desaparezca lascircunstancias que dieron lugar a ella o cuando e', interesado proponga la sustitución de lamedida cautelar por la constitución de una garantía alternativa adecuada.

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