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BOE núm. 220 Jueves 11 septiembre 2008 36885
I. Disposiciones generales
MINISTERIO DE ECONOMÍA Y HACIENDA
14805 REAL DECRETO 1317/2008, de 24 de julio, por el que se aprueba el Plan de contabilidad de las entidades aseguradoras.
La disposición final segunda del texto refundido de la Ley de ordenación y supervisión de los seguros privados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 6/2004, de 29 de octubre, habilita al Gobierno, a propuesta del Ministro de Economía y Hacienda y previa audiencia de la Junta Con-sultiva de Seguros y Fondos de Pensiones, a desarrollar el citado texto refundido en aquellas materias que se atri-buyen expresamente a la potestad reglamentaria. Esta potestad reglamentaria en materia contable, viene expre-samente recogida en el artículo 20 del texto refundido, en donde se exige para su ejercicio, además, el informe pre-vio del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas.
En virtud de lo anterior, el presente real decreto tiene por objeto la adecuación del marco contable aplicable a las entidades aseguradoras, a las que se refiere el artícu lo 2 del mismo, al entorno normativo de las Normas Inter-naciones de Información Financiera aplicables en la Unión Europea, conforme a lo dispuesto en el Regla-mento 1606/2002 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 19 de julio de 2002, relativo a la aplicación de las Nor-mas Internacionales de Contabilidad, sustituyendo al Plan de contabilidad de entidades aseguradoras de 1997, apro-bado por el Real Decreto 2014/1997, de 26 de diciembre, que incorporó a la legislación nacional la normativa con-table recogida en la Directiva 91/674/CEE, del Consejo, de 19 de diciembre, relativa a las cuentas anuales y a las cuentas consolidadas de las empresas de seguros. Con ello, se atiende a las recomendaciones formuladas por la Comisión de expertos que elaboró el Informe sobre la situación actual de la contabilidad en España y líneas básicas para abordar su reforma, que fue presentado en julio de 2002; al proceso de armonización de las normas contables en la Unión Europea; y al nuevo marco contable presente en la Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia conta-ble para su armonización internacional con base en la normativa de la Unión Europea.
El Plan de contabilidad de entidades aseguradoras se estructura, al igual que su antecesor y tomando como refe-rente al Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, en cinco partes, relativas al Marco Conceptual de la Contabilidad, las nor-mas de registro y valoración, las cuentas anuales, el cua-dro de cuentas y las definiciones y relaciones contables.
La primera parte, Marco Conceptual de la Contabili-dad, recoge los documentos que integran las cuentas
anuales así como los requisitos, principios y criterios con-tables de reconocimiento y valoración, que deben condu-cir a que las cuentas anuales muestren la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la entidad. Asimismo, se definen los elementos de las cuentas anuales.
La segunda parte, normas de registro y valoración, desarrolla los principios contables y otras disposiciones contenidas en el Marco Conceptual. En ella se recogen los criterios de registro y valoración de las distintas transac-ciones y elementos patrimoniales de las entidades asegu-radoras desde una perspectiva general. Resulta necesario hacer una mención expresa a las comisiones y costes de adquisición activados a los que se refiere la norma de registro y valoración 9.ª, dado que no cumplen la defini-ción de activo recogida en el Marco Conceptual, lo que impediría su reconocimiento en las cuentas anuales. No obstante lo anterior, debe considerarse la particular situa-ción de este aspecto en el ámbito de las entidades asegu-radoras, reconocida incluso en la Norma Internacional de Información Financiera relativa a los contratos de seguro, que ampara su mantenimiento de forma transi-toria hasta que se dicte y apruebe una Norma Internacio-nal contable que contemple la valoración de los compro-misos asumidos en virtud de los contratos de seguro suscritos (provisiones técnicas). Por ello, el reconoci-miento de comisiones y costes de adquisición activados debe ser entendido, bajo esta perspectiva, como una norma contable transitoria que no puede ser aplicada analógicamente a otros sujetos contables ni a otras activi-dades.
La tercera parte, relativa a las cuentas anuales, incluye en primer lugar las normas de elaboración de las cuentas anuales, donde se establecen los documentos que inte-gran las citadas cuentas y los requisitos que deben obser-varse en su confección. Asimismo, se recogen los crite-rios de distribución de ingresos y gastos, la estructura del balance, de la cuenta de pérdidas y ganancias, del estado de flujos de efectivo y del estado de cambios en el patri-monio neto.
La cuarta parte, cuadro de cuentas, contiene los gru-pos, subgrupos y cuentas necesarios, debidamente codi-ficados en forma decimal y con un título expresivo de su contenido.
La quinta parte, definiciones y relaciones contables, incluye las definiciones de las distintas partidas que se incorporarán en el balance, en la cuenta de pérdidas y ganancias y en el estado que refleje los cambios en el patrimonio neto, así como las de cada una de las cuentas que se recogen en dichas partidas, incluyendo los princi-pales motivos de cargo y abono de las cuentas.
Asimismo, el presente real decreto contiene el régi-men transitorio para la aplicación por primera vez del Plan, que contempla la aplicación retroactiva de los crite-rios contenidos en el mismo, con determinadas excepcio-nes, la posibilidad de que las entidades valoren los inmuebles por su valor razonable en la fecha de transición
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al Plan, y una serie de particularidades relativas a las com-binaciones de negocios. Sin perjuicio de la fecha de trán-sito para la aplicación por primera vez del Plan, que dependerá de la opción por la que opte la entidad de entre las previstas en las disposiciones transitorias cuarta y sexta, el Plan entra en vigor el 31 de diciembre de 2008.
Por último, se incluyen una disposición adicional rela-tiva al régimen de la reserva de estabilización a efectos de la distribución de dividendos a cuenta, una disposición derogatoria y tres disposiciones finales, relativas al carác-ter básico de esta norma y al título competencial en virtud del cual se dicta, a la habilitación normativa para su pos-terior desarrollo y a su entrada en vigor.
En su virtud, a propuesta del Ministro de Economía y Hacienda, de acuerdo con el Consejo de Estado, y previa deliberación del Consejo de Ministros en su reunión del día 24 de julio de 2008.
D I S P O N G O :
Artículo 1. Aprobación del Plan de contabilidad de las entidades aseguradoras.
Se aprueba el Plan de contabilidad de las entidades aseguradoras, cuyo texto se inserta a continuación.
Artículo 2. Ámbito y obligatoriedad del Plan.
El Plan de contabilidad de las entidades aseguradoras será de aplicación obligatoria para todas las entidades ase-guradoras españolas comprendidas en el título II del texto refundido de la Ley de ordenación y supervisión de los segu-ros privados, aprobado por Real Decreto Legislativo 6/2004, de 29 de octubre, cualquiera que sea la forma que adopten con arreglo a lo previsto en su artícu lo 7, así como para las sucursales de entidades aseguradoras y reaseguradoras domiciliadas en terceros países, no miembros del Espacio Económico Europeo, establecidas en España.
No obstante lo dispuesto en el párrafo anterior, la cuarta y quinta parte sólo serán de aplicación obligatoria en relación con el desarrollo de grupos, subgrupos y cuentas de tres dígitos, así como sus definiciones y rela-ciones contables.
En el caso de que la entidad necesite utilizar cuentas de tres dígitos no previstas en el presente Plan, se utiliza-rán, en su caso, las recogidas en el Plan General de Con-tabilidad. Las mutualidades de previsión social que otor-guen prestaciones sociales, deberán habilitar las cuentas y subcuentas necesarias dentro del subgrupo 65 con la finalidad de registrar el movimiento de las operaciones a que estas prestaciones sociales den lugar. Tanto los gas-tos originados por el otorgamiento de estas prestaciones sociales, que no serán objeto de reclasificación, como los ingresos, deberán imputarse a la cuenta no técnica.
Artículo 3. Memoria abreviada.
Podrán acogerse a la memoria abreviada prevista en la tercera parte de este Plan, aquellas entidades asegura-doras cuyo volumen de primas emitidas no supere en cada ejercicio 5.000.000 de euros y no opere en alguno de los ramos de vida, responsabilidad civil, crédito o caución o desarrollen exclusivamente la actividad reaseguradora, ni hayan emitido títulos admitidos a negociación en un mercado regulado de cualquier Estado miembro de la Unión Europea.
Artículo 4. Contabilidad separada para el ramo de vida y los ramos distintos del de vida.
La contabilidad de las entidades aseguradoras que se hallen autorizadas para realizar operaciones en el ramo
de vida y en ramos distintos del de vida, deberá llevarse de forma separada para ambos tipos de actividad.
A estos efectos, las contingencias previstas en el artícu lo 65 del texto refundido de la Ley de ordenación y supervisión de los seguros privados, aprobado por Real Decreto Legislativo 6/2004, de 29 de octubre, para las mutualidades de previsión social, se asimilarán a las acti-vidades contempladas en el apartado anterior, en función de lo que disponen los artículos 15, 16 y 19 del Regla-mento de Mutualidades de Previsión Social, aprobado por Real Decreto 1430/2002, de 27 de diciembre.
Artículo 5. Aplicación supletoria.
En todo lo no previsto en el presente Plan, se aplica-rán las disposiciones del Plan General de Contabilidad.
Disposición adicional primera. Reserva de estabilización.
A efectos de las limitaciones que la legislación mer-cantil disponga sobre la distribución de dividendos a cuenta, conforme a lo establecido en el artículo 216 de Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, la reserva de estabilización tendrá la consideración de reserva obligatoria establecida por Ley.
Disposición transitoria primera. Reglas generales para la primera aplicación del Plan de contabilidad de las entidades aseguradoras.
1. Los criterios contenidos en el Plan de contabilidad de las entidades aseguradoras deberán aplicarse de forma retro-activa con las excepciones que se indican en las disposicio-nes transitorias segunda y tercera de este real decreto.
A tal efecto, el balance de apertura a la fecha de entra-da en vigor del Plan (en adelante, el balance de apertura), se elaborará de acuerdo con las siguientes reglas:
a) Deberán registrarse todos los activos y pasivos cuyo reconocimiento exige el Plan de contabilidad de las entidades aseguradoras.
b) Deberán darse de baja todos los activos y pasivos cuyo reconocimiento no está permitido por el Plan de contabilidad de las entidades aseguradoras.
c) Deberán reclasificarse los elementos patrimonia-les según las definiciones y los criterios incluidos en el Plan de contabilidad de las entidades aseguradoras.
d) La entidad podrá optar por valorar todos los ele-mentos patrimoniales que deban incluirse en el balance de apertura conforme a los principios y normas vigentes con anterioridad a la entrada en vigor de la Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa de la Unión Europea, salvo los instru-mentos financieros que, con posterioridad a su reconoci-miento inicial, se valoren por su valor razonable.
Si la entidad decide no hacer uso de la opción ante-rior, valorará todos sus elementos patrimoniales de con-formidad con las nuevas normas.
No obstante lo anterior, las entidades aseguradoras podrán valorar los inmuebles, cualquiera que sea su uso o destino, por su valor razonable en la fecha de la transición a este Plan. A estos efectos, la tasación que determine el valor razonable deberá estar dentro del marco jurídico vigente. El valor en libros revalorizado se utilizará como coste atribuido en aquella fecha. La amortización acumulada en la fecha de revalorización puede ser tratada de cualquiera de las siguien-tes maneras: (i) reexpresada proporcionalmente al cambio en el importe en libros bruto del activo, de manera que el importe en libros neto del mismo después de la revalorización sea igual al valor razonable; (ii) eliminada contra el importe en libros bruto del activo, de manera que lo que se reexpresa sea
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el valor neto resultante, hasta alcanzar el valor razonable del activo. Los ajustes resultantes se cargarán o abonarán en el patrimonio neto, en el epígrafe B.1.III.3 «Otras reservas», de las que se dará cumplida información en la memoria. Dichas reservas serán indisponibles. Su carácter disponible se pro-ducirá en función de la amortización, deterioro, enajenación o disposición por otra vía de los inmuebles, en la proporción que corresponda a la revalorización. Si posteriormente revir-tiese el deterioro, el importe de la reserva que se hubiese considerado disponible como consecuencia del mismo, pasará a tener nuevamente el carácter de indisponible. El ejercicio de la opción recogida en este párrafo será aplicado de forma uniforme sobre todos los inmuebles de la entidad.
2. La contrapartida de los ajustes que deban reali-zarse para dar cumplimiento a la primera aplicación será una partida de reservas, con las excepciones previstas en las disposiciones transitorias de este real decreto y salvo que, de acuerdo con los criterios incluidos en la segunda parte del Plan de contabilidad de las entidades asegura-doras, deba utilizarse otra partida.
Disposición transitoria segunda. Excepciones a la regla general incluida en la disposición transitoria primera de este real decreto.
1. La entidad podrá aplicar las siguientes excepcio-nes a la regla general incluida en la disposición transitoria primera de este real decreto:
a) Las diferencias de conversión acumuladas que surjan en la primera aplicación de la norma de registro y valoración 10.ª 2 «Conversión de las cuentas anuales a la moneda de presentación», podrán contabilizarse directa y definitivamente contra reservas voluntarias.
b) Tampoco será obligatoria la aplicación retroactiva de la norma de registro y valoración 16.ª «Transacciones con pagos basados en instrumentos de patrimonio».
c) La entidad podrá designar en la fecha a que corresponda el balance de apertura un instrumento finan-ciero en la categoría de «Valor razonable con cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias» siempre y cuando en dicha fecha cumpla los requisitos exigidos en los aparta-dos 2.4 ó 3.3 de la norma de registro y valoración 8.ª «Ins-trumentos financieros». También podrán incluirse en la categoría de «Inversiones mantenidas hasta el venci-miento» los activos financieros que en la fecha del balance de apertura cumplan los requisitos establecidos en el apartado 2.2 de la citada norma.
d) Las provisiones correspondientes a obligaciones asumidas derivadas del desmantelamiento o retiro y otras asociadas al inmovilizado material, tales como los costes de rehabilitación del lugar sobre el que se asienta, podrán calcularse y contabilizarse por el valor actual que tengan en la fecha del balance de apertura.
Adicionalmente deberá estimarse el importe que habría sido incluido en el coste del activo cuando el pasivo surgió por primera vez, calculando la amortización acumulada sobre ese importe.
e) La entidad podrá optar por no aplicar con efectos retroactivos el criterio de capitalización de gastos finan-cieros incluido en la norma de registro y valoración 2.ª 1.
2. La aplicación retroactiva de los nuevos criterios está prohibida en los siguientes casos:
a) Si una entidad dio de baja activos o pasivos finan-cieros no derivados, conforme a las normas contables anteriores, no se reconocerán aunque lo exija la norma de registro y valoración relativa a «Instrumentos financie-ros», a menos que deban recogerse como resultado de una transacción o acontecimiento posterior.
b) Las coberturas que no cumplan las condiciones para serlo no podrán contabilizarse como tales, excepto si la enti-
dad señaló una posición neta como partida cubierta y, antes de la fecha del balance de apertura, ha designado como par-tida cubierta una partida individual de tal posición neta. Si con anterioridad a dicha fecha la entidad hubiese designado una operación como de cobertura, pero ésta no satisficiera las condiciones establecidas en la norma de registro y valo-ración 8.ª 6 para ser considerada altamente eficaz, aplicará lo dispuesto en esta norma para las coberturas que dejen de ser eficaces.
c) Estimaciones. En el balance de apertura, salvo evi-dencia objetiva de que se produjo un error, las estimaciones deberán ser coherentes con las que se realizaron en su día.
d) Activos y grupos enajenables de elementos, man-tenidos para la venta y operaciones interrumpidas. La entidad aplicará los nuevos criterios de forma prospectiva y a partir de la información disponible en la fecha del balance de apertura.
Disposición transitoria tercera. Reglas específicas en rela-ción con las combinaciones de negocios.
En la elaboración del balance de apertura, se tomarán en consideración las siguientes reglas en relación con las combinaciones de negocios realizadas con anterioridad a dicha fecha:
1. Se reconocerán todos los activos adquiridos y pasivos asumidos en esas combinaciones, con las siguien-tes salvedades:
a) Los activos, incluyendo el fondo de comercio, y los pasivos, no reconocidos en el balance de la entidad adquirente de acuerdo con las normas contables anterio-res, y que tampoco cumplan todas las condiciones para ello en las cuentas individuales de la entidad adquirida según las normas del Plan.
En caso de que procediera el reconocimiento, los acti-vos (diferentes del fondo de comercio) y los pasivos, pre-viamente no reconocidos, se valorarán según los criterios contenidos en el presente Plan que hubieran resultado de aplicación en dicho momento en el balance individual de la entidad adquirida.
b) No obstante lo anterior, no se reconocerán los activos financieros y pasivos financieros que se dieron de baja conforme a las normas anteriores, según se señala en el apartado 2.a) de la disposición transitoria segunda.
c) Como consecuencia de lo anterior, cualquier cam-bio resultante se cargará o abonará contra reservas, a menos que proceda del reconocimiento de un inmovilizado intangible previamente incluido en el fondo de comercio, en cuyo caso, el ajuste que proceda, neto del efecto impo-sitivo, se hará reduciendo éste.
2. No se incluirán los elementos que no cumplan las condiciones para su reconocimiento como activo o pasivo según las normas del Plan, realizando los ajustes de la siguiente forma:
a) Los inmovilizados intangibles reconocidos ante-riormente que no cumplan las condiciones de reconoci-miento de la norma de registro y valoración relativa al inmovilizado intangible, se ajustarán en el balance de apertura contra el fondo de comercio.
b) El resto de los ajustes se realizarán contra reservas.
3. No se modificarán las valoraciones realizadas en los activos y pasivos de las entidades participantes en la combinación de negocios, salvo que en aplicación de las normas incluidas en este apartado procediese el recono-cimiento o baja de algún elemento patrimonial.
En particular, el valor contable de los inmovilizados intangibles que de acuerdo con los nuevos criterios tengan una vida útil indefinida, será su valor en libros en la fecha de cierre del último balance en que se aplique el Plan de contabilidad de las entidades aseguradoras de 1997, siendo
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igualmente obligatorio lo dispuesto en la letra f), del apar-tado 4, de esta disposición.
4. El importe del fondo de comercio será su importe en libros en la fecha del balance de apertura, según las normas anteriores, tras realizar los ajustes siguientes:
a) Se reducirá o eliminará su valor en libros, si lo exige el apartado 1 anterior.
b) Se incrementará su valor en libros cuando sea exigido por el apartado 2 anterior.
c) Cuando el evento o las condiciones de que depen-diera cualquier contraprestación adicional en una combi-nación de negocios haya quedado resuelta antes de la fecha del balance de apertura, se ajustará el fondo de comercio por ese importe.
d) Cuando una contraprestación adicional previa-mente reconocida como pasivo no pueda ser valorada de forma fiable en la fecha del balance de apertura, o si su pago no resulta ya probable, se ajustará el valor en libros del fondo de comercio.
e) La entidad aplicará la norma de registro y valora-ción relativa al inmovilizado intangible a partir de la fecha del balance de apertura, con independencia de reconocer en dicha fecha, si procede, la pérdida por dete-rioro resultante, mediante un ajuste a las reservas y sin ajustar la amortización del fondo de comercio realizada con anterioridad.
f) La amortización acumulada del fondo de comercio se dará de baja contra el propio fondo de comercio. No obstante, en la memoria de las cuentas anuales deberá indicarse el importe contabilizado por la entidad en el momento en que se registró la combinación de negocios.
5. Los ajustes anteriores para los activos y pasivos reconocidos afectarán a los impuestos diferidos.
Disposición transitoria cuarta. Información a incluir en las cuentas anuales del primer ejercicio en el que se aplique el Plan contabilidad de las entidades asegu-radoras.
En las primeras cuentas anuales que se formulen apli-cando el presente Plan de contabilidad de las entidades aseguradoras, se deberá considerar lo siguiente:
1. Sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 35.6 del Código de Comercio, y a los efectos derivados de la apli-cación del principio de uniformidad y del requisito de comparabilidad, no se exigirá la inclusión de cifras com-parativas en las referidas cuentas.
No obstante lo anterior y a efectos informativos, en la memoria de las primeras cuentas anuales formuladas con-forme a este Plan: (i) se creará un apartado con la denomi-nación «Aspectos derivados de la transición a las nuevas normas contables», en el que se incluirá una explicación de las principales diferencias entre los criterios contables recogidos en el Real Decreto 2014/1997 y los actuales, así como la cuantificación del impacto que produce esta varia-ción de criterios contables en el patrimonio neto de la empresa en la fecha de tránsito y (ii) se reflejarán el balance y la cuenta de pérdidas y ganancias incluidos en las cuen-tas anuales del ejercicio anterior.
Sin perjuicio de lo anterior, la entidad podrá presentar información comparativa del ejercicio anterior adaptada al presente Plan, para lo cual preparará un balance de apertura de dicho ejercicio precedente con arreglo a los nuevos criterios y de acuerdo con lo establecido en las disposiciones transitorias de este real decreto. En este caso, además de incluir una explicación en memoria de las principales diferencias entre los criterios contables aplicados en el ejercicio anterior y los actuales, se cuanti-ficará el impacto que produce esta variación de criterios contables en el patrimonio neto y en los resultados de la entidad. En particular, se incluirá:
a) Una conciliación del patrimonio neto en la fecha del balance de apertura del ejercicio precedente.
b) Una conciliación del patrimonio neto y de los resul-tados referida a la fecha de cierre del último ejercicio completo en que resultaron de aplicación los criterios anteriores.
Las conciliaciones referidas en el presente apartado se realizarán con el suficiente detalle como para permitir a los usuarios la comprensión de los ajustes significativos como consecuencia de la transición.
2. En cualquier caso, deberá suministrarse adicional-mente la siguiente información:
a) El valor razonable de los activos financieros o pasi-vos financieros designados en la categoría de «Valor razona-ble con cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias» a que hace referencia el apartado 1.c) de la disposición transi-toria segunda, así como su clasificación y valor contable en las cuentas anuales cerradas en la fecha de transición.
b) Si como consecuencia de los ajustes a realizar en la fecha de transición se reconoce o revierte una pérdida por deterioro del valor de los activos, la entidad deberá suministrar en la memoria la información requerida sobre este aspecto en el Plan.
3. Fecha de transición es la fecha del balance de aper-tura del ejercicio en que se aplique por primera vez el presente Plan, salvo que la entidad incluya información comparativa del ejercicio anterior adaptada, en cuyo caso, será la fecha del balance de apertura de dicho ejerci-cio anterior.
Disposición transitoria quinta. Normas para la formula-ción de cuentas de los grupos consolidables de enti-dades aseguradoras.
Las Normas para la formulación de cuentas de los grupos consolidables de entidades aseguradoras, apro-badas por el Real Decreto 2014/1997, de 26 de diciembre, permanecerán en vigor en tanto no sean objeto de revi-sión posterior.
Disposición transitoria sexta. Entidades que se hayan incluido en cuentas anuales consolidadas de acuerdo con las normas internacionales de información finan-ciera adoptadas en la Unión Europea.
Las entidades cuyos elementos patrimoniales se hayan integrado, previamente a la primera aplicación del pre-sente Plan, en unas cuentas anuales consolidadas en las que se hayan aplicado las Normas Internacionales de Información Financiera adoptadas por los Reglamentos de la Comisión Europea, podrán valorar sus elementos patrimoniales de acuerdo con los importes con los que se incluyan en las cuentas consolidadas, excluidas las provi-siones técnicas, los ajustes y eliminaciones inherentes a la consolidación y los efectos de la combinación de nego-cios derivados de la adquisición, siempre y cuando:
1. Los criterios valorativos aplicados sean equivalen-tes a los establecidos en el presente Plan de contabilidad de las entidades aseguradoras y en las disposiciones de este real decreto.
2. La fecha de transición sea la fecha de balance de apertura del ejercicio anterior al primero en que resulte de aplicación el presente real decreto.
3. Esta opción se aplique de forma uniforme para todos los elementos patrimoniales de la entidad.
Disposición derogatoria única. Derogación normativa.
Sin perjuicio de lo dispuesto en la disposición transi-toria quinta del presente real decreto, se deroga el Plan de
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contabilidad de las entidades aseguradoras, aprobado por el Real Decreto 2014/1997, de 26 de diciembre, así como las demás normas de igual o inferior rango aplica-bles a las entidades aseguradoras que se opongan a lo establecido en el presente real decreto.
Disposición final primera. Carácter básico.
La presente norma tiene carácter básico y se dicta al amparo de la competencia que al Estado reconoce el artícu lo 149.1.11.ª de la Constitución.
Disposición final segunda. Habilitación normativa.
Se faculta al Ministro de Economía y Hacienda, a pro-puesta de la Dirección General de Seguros y Fondos de Pensiones y previo informe del Instituto de Contabilidad y
Auditoría de Cuentas y de la Junta Consultiva de Seguros y Fondos de Pensiones, para realizar el desarrollo norma-tivo de las disposiciones contenidas en el Plan de contabi-lidad de las entidades aseguradoras.
Disposición final tercera. Entrada en vigor.
El presente real decreto entrará en vigor el 31 de diciembre de 2008.
Dado en Palma de Mallorca, el 24 de julio de 2008.
JUAN CARLOS R.
El Vicepresidente Segundo del Gobiernoy Ministro de Economía y Hacienda,
PEDRO SOLBES MIRA
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enta
s an
uale
s.
2º
Req
uis
ito
s d
e la
info
rmac
ión
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clu
ir e
n la
s cu
enta
s an
ual
es
La in
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n in
clui
da e
n la
s cu
enta
s an
uale
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in
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la
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es
econ
ómic
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uisi
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uario
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en
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r.
P
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M
AR
CO
CO
NC
EP
TU
AL
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LA
C
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TA
BIL
IDA
D
-
BOE núm. 220 Jueves 11 septiembre 2008 36891
Una
cua
lidad
der
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a de
la f
iabi
lidad
es
la in
tegr
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, qu
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ndo
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ne,
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que
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s, s
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ión
de i
nfor
mac
ión
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mac
ión
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cier
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o m
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y de
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unst
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im
plic
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sobr
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bas
e de
un
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e co
noci
mie
nto
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s ac
tivid
ades
eco
nóm
icas
, la
co
ntab
ilida
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las
finan
zas
empr
esar
iale
s, lo
s us
uario
s de
las
cuen
tas
anua
les,
m
edia
nte
un e
xam
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ilige
nte
de la
info
rmac
ión
sum
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trad
a, p
ueda
n fo
rmar
se
juic
ios
que
les
faci
liten
la to
ma
de d
ecis
ione
s.
3º
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nta
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s La
con
tabi
lidad
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la e
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, en
esp
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l, el
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los
el
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s cu
enta
s an
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s, s
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sarr
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obl
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oria
men
te
los
prin
cipi
os c
onta
bles
que
se
indi
can
a co
ntin
uaci
ón:
1.
Em
pres
a en
fun
cion
amie
nto.
Se
cons
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ará,
sal
vo p
rueb
a en
con
trar
io,
que
la g
estió
n de
la e
ntid
ad c
ontin
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en
un f
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ible
, po
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que
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ión
de lo
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y c
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el v
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rimon
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a ef
ecto
s de
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smis
ión
glob
al
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l, ni
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e en
cas
o de
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los
que
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n lo
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en
las
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que
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las
norm
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que
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iel
de l
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cion
es t
ende
ntes
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ar e
l ac
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can
cela
r la
s de
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y,
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so,
repa
rtir
el p
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onio
net
o re
sulta
nte,
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iend
o su
min
istr
ar e
n la
mem
oria
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las
cuen
tas
anua
les
toda
la in
form
ació
n si
gnifi
cativ
a so
bre
los
crite
rios
aplic
ados
. 2.
D
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go.
Los
efec
tos
de
las
tran
sacc
ione
s o
hech
os
econ
ómic
os
se
regi
stra
rán
cuan
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jerc
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que
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cuen
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anua
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tos
y lo
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en a
l m
ism
o, c
on
inde
pend
enci
a de
la fe
cha
de s
u pa
go o
de
su c
obro
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o un
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erio
den
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de l
as a
ltern
ativ
as q
ue,
en s
u ca
so, s
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rmita
n, d
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á m
ante
ners
e en
el t
iem
po y
apl
icar
se d
e m
aner
a un
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ra
tran
sacc
ione
s,
otro
s ev
ento
s y
cond
icio
nes
que
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si
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en
tant
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se
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los
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esto
s qu
e m
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su
elec
ción
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e al
tera
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esto
s su
pues
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podr
á m
odifi
cars
e el
crit
erio
ado
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o en
su
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en
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caso
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circ
unst
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rán
cons
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en l
a m
emor
ia,
indi
cand
o la
inc
iden
cia
cuan
titat
iva
y cu
alita
tiva
de l
a va
riaci
ón s
obre
las
cu
enta
s an
uale
s.
4.
Pru
denc
ia.
Se
debe
rá s
er p
rude
nte
en l
as e
stim
acio
nes
y va
lora
cion
es a
re
aliz
ar e
n co
ndic
ione
s de
inc
ertid
umbr
e. L
a pr
uden
cia
no j
ustif
ica
que
la
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raci
ón d
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s el
emen
tos
patr
imon
iale
s no
res
pond
a a
la i
mag
en f
iel
que
debe
n re
fleja
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s cu
enta
s an
uale
s.
A
sim
ism
o, s
in p
erju
icio
de
lo d
ispu
esto
en
el a
rtíc
ulo
38 b
is d
el C
ódig
o de
C
omer
cio,
úni
cam
ente
se
cont
abili
zará
n lo
s be
nefic
ios
obte
nido
s ha
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la
fech
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cie
rre
del e
jerc
icio
. P
or e
l con
trar
io,
se d
eber
án t
ener
en
cuen
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todo
s lo
s rie
sgos
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n or
igen
en
el e
jerc
icio
o e
n ot
ro a
nter
ior,
tan
pro
nto
sean
con
ocid
os,
incl
uso
si s
ólo
se c
onoc
iera
n en
tre
la f
echa
de
cier
re d
e la
s cu
enta
s an
uale
s y
la f
echa
en
que
ésta
s se
for
mul
en.
En
tale
s ca
sos
se d
ará
cum
plid
a in
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ació
n en
la
mem
oria
, si
n pe
rjuic
io d
e su
ref
lejo
, cu
ando
se
haya
gen
erad
o un
pas
ivo
y un
gas
to,
en o
tros
doc
umen
tos
inte
gran
tes
de l
as c
uent
as a
nual
es.
Exc
epci
onal
men
te,
si l
os r
iesg
os s
e co
noci
eran
ent
re l
a fo
rmul
ació
n y
ante
s de
la
apro
baci
ón d
e la
s cu
enta
s an
uale
s y
afec
tara
n de
fo
rma
muy
si
gnifi
cativ
a a
la
imag
en
fiel,
las
cuen
tas
anua
les
debe
rán
ser
refo
rmul
adas
.
Deb
erán
tene
rse
en c
uent
a la
s am
ortiz
acio
nes
y co
rrec
cion
es d
e va
lor
por
dete
rioro
de
los
activ
os,
tant
o si
el
ejer
cici
o se
sal
da c
on b
enef
icio
com
o co
n pé
rdid
a.
5.
N
o co
mpe
nsac
ión .
Sal
vo q
ue u
na n
orm
a di
spon
ga d
e fo
rma
expr
esa
lo
cont
rario
, no
podr
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ompe
nsar
se la
s pa
rtid
as d
el a
ctiv
o y
del p
asiv
o o
las
de
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os
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gres
os,
y se
va
lora
rán
sepa
rada
men
te
los
elem
ento
s in
tegr
ante
s de
las
cuen
tas
anua
les.
6.
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port
anci
a re
lativ
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e ad
miti
rá la
no
aplic
ació
n es
tric
ta d
e al
guno
s de
los
prin
cipi
os y
crit
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s co
ntab
les
cuan
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port
anci
a re
lativ
a en
tér
min
os
cuan
titat
ivos
o c
ualit
ativ
os d
e la
var
iaci
ón q
ue t
al h
echo
pro
duzc
a se
a es
casa
men
te s
igni
ficat
iva
y, e
n co
nsec
uenc
ia,
no a
ltere
la e
xpre
sión
de
la
imag
en
fiel.
Las
part
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o
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cu
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sea
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sig
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ativ
a po
drán
apa
rece
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rupa
dos
con
otro
s de
sim
ilar
natu
rale
za o
func
ión.
E
n lo
s ca
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cto
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e pr
inci
pios
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es,
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que
m
ejor
co
nduz
ca
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e la
s cu
enta
s an
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s ex
pres
en
la
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en
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del
patr
imon
io, d
e la
situ
ació
n fin
anci
era
y de
los
resu
ltado
s de
la e
ntid
ad.
4º
Ele
men
tos
de
las
cuen
tas
anu
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Lo
s el
emen
tos
que,
cua
ndo
cum
plan
los
crit
erio
s de
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onoc
imie
nto
que
se
esta
blec
en p
oste
riorm
ente
, se
regi
stra
n en
el b
alan
ce, s
on:
1.
Act
ivos
: bi
enes
, de
rech
os y
otr
os r
ecur
sos
cont
rola
dos
econ
ómic
amen
te
por
la e
ntid
ad,
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ltant
es d
e su
ceso
s pa
sado
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e lo
s qu
e se
esp
era
que
la e
ntid
ad o
bten
ga b
enef
icio
s o
rend
imie
ntos
eco
nóm
icos
en
el fu
turo
.
-
36892 Jueves 11 septiembre 2008 BOE núm. 220
2.
Pas
ivos
: ob
ligac
ione
s ac
tual
es s
urgi
das
com
o co
nsec
uenc
ia d
e su
ceso
s pa
sado
s, p
ara
cuya
ext
inci
ón la
ent
idad
esp
era
desp
rend
erse
de
recu
rsos
qu
e pu
edan
pro
duci
r be
nefic
ios
o re
ndim
ient
os e
conó
mic
os e
n el
futu
ro. A
es
tos
efec
tos,
se
entie
nden
incl
uida
s la
s pr
ovis
ione
s.
3.
Pat
rimon
io n
eto:
con
stitu
ye l
a pa
rte
resi
dual
de
los
activ
os d
e la
ent
idad
, un
a ve
z de
duci
dos
todo
s su
s pa
sivo
s. In
cluy
e la
s ap
orta
cion
es r
ealiz
adas
, ya
sea
en
el m
omen
to d
e su
con
stitu
ción
o e
n ot
ros
post
erio
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por
sus
so
cios
o m
utua
lista
s, q
ue n
o te
ngan
la c
onsi
dera
ción
de
pasi
vos,
así
com
o lo
s re
sulta
dos
acum
ulad
os u
otr
as v
aria
cion
es q
ue le
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cten
. Lo
s el
emen
tos
que,
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cum
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erio
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onoc
imie
nto
que
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post
erio
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tran
en la
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nta
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érdi
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ias
o,
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so, d
irect
amen
te e
n el
est
ado
de c
ambi
os e
n el
pat
rimon
io n
eto,
son
: 4.
In
gres
os:
incr
emen
tos
en e
l pa
trim
onio
net
o de
la
entid
ad d
uran
te e
l ej
erci
cio,
ya
sea
en f
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ent
rada
s o
aum
ento
s en
el
valo
r de
los
ac
tivos
, o d
e di
smin
ució
n de
los
pasi
vos,
sie
mpr
e qu
e no
teng
an s
u or
igen
en
apo
rtac
ione
s, m
onet
aria
s o
no, d
e lo
s so
cios
o m
utua
lista
s.
5.
Gas
tos:
de
crem
ento
s en
el
pa
trim
onio
ne
to
de
la
entid
ad
dura
nte
el
ejer
cici
o, y
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for
ma
de s
alid
as o
dis
min
ucio
nes
en e
l va
lor
de l
os
activ
os,
o de
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onoc
imie
nto
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men
to d
el v
alor
de
los
pasi
vos,
sie
mpr
e qu
e no
ten
gan
su o
rigen
en
dist
ribuc
ione
s, m
onet
aria
s o
no,
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s s
ocio
s o
mut
ualis
tas,
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su c
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de
tale
s.
Los
ingr
esos
y g
asto
s de
l ej
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mpu
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n a
la c
uent
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pér
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s y
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pa
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resu
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im
puta
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cta
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atrim
onio
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o, e
n cu
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rese
ntar
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en
el p
atrim
onio
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o,
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on l
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n la
se
gund
a pa
rte
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ste
Pla
n o
en u
na n
orm
a qu
e lo
des
arro
lle.
5º
Cri
teri
os
de
reg
istr
o o
rec
on
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ento
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n el
pa
trim
onio
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ntes
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men
tos
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as c
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nual
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cuer
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lo d
ispu
esto
en
las
norm
as d
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gist
ro r
elat
ivas
a c
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uno
de e
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clui
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en la
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e es
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lan.
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bene
ficio
s o
rend
imie
ntos
eco
nóm
icos
y s
u va
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pued
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term
inar
se c
on u
n ad
ecua
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grad
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fia
bilid
ad.
Cua
ndo
el v
alor
deb
e es
timar
se,
el u
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e es
timac
ione
s ra
zona
bles
no
men
osca
ba s
u fia
bilid
ad. E
n pa
rtic
ular
: 1.
Lo
s ac
tivos
deb
en r
econ
ocer
se e
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bal
ance
cua
ndo
sea
prob
able
la
obte
nció
n a
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los
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mos
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bene
ficio
s o
rend
imie
ntos
eco
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icos
para
la
en
tidad
en
el
fu
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, y
siem
pre
que
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an
valo
rar
con
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cono
cim
ient
o co
ntab
le d
e un
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impl
ica
tam
bién
el
reco
noci
mie
nto
sim
ultá
neo
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n pa
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, la
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ión
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tro
activ
o o
el
reco
noci
mie
nto
de u
n in
gres
o u
otro
s in
crem
ento
s en
el p
atrim
onio
net
o.
2.
Los
pasi
vos
debe
n re
cono
cers
e en
el b
alan
ce c
uand
o se
a pr
obab
le q
ue, a
su
ven
cim
ient
o y
para
liq
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r la
obl
igac
ión,
deb
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gars
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cede
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que
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orpo
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bene
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ad.
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ocim
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ica
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mie
nto
sim
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neo
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un
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o,
la
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inuc
ión
de
otro
pa
sivo
o
el
reco
noci
mie
nto
de
un
gast
o u
otro
s de
crem
ento
s en
el p
atrim
onio
net
o.
3.
El
reco
noci
mie
nto
de u
n in
gres
o tie
ne l
ugar
com
o co
nsec
uenc
ia d
e un
in
crem
ento
de
los
recu
rsos
de
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ad,
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e qu
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arse
co
n fia
bilid
ad.
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noci
mie
nto
sim
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o el
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o, o
la
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ión
o di
smin
ució
n de
un
pasi
vo y
, en
ocas
ione
s, e
l rec
onoc
imie
nto
de u
n ga
sto.
4.
E
l re
cono
cim
ient
o de
un
gast
o tie
ne l
ugar
com
o co
nsec
uenc
ia d
e un
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smin
ució
n de
los
recu
rsos
de
la e
ntid
ad, y
sie
mpr
e qu
e su
cua
ntía
pue
da
valo
rars
e o
estim
arse
co
n fia
bilid
ad.
Por
lo
ta
nto,
co
nlle
va
el
reco
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mie
nto
sim
ultá
neo
o el
incr
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to d
e un
pas
ivo,
o la
des
apar
ició
n o
dism
inuc
ión
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tivo
y, e
n oc
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nes,
el
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nto
de u
n in
gres
o o
de u
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artid
a de
pat
rimon
io n
eto.
S
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gist
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que
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las
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les,
los
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os
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ndos
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lo
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que
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te,
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regi
stro
de
activ
os o
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que
no
satis
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inic
ión
de é
stos
. 6º
C
rite
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e va
lora
ció
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La v
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roce
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l que
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cuen
tas
anua
les,
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o co
n lo
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spue
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raci
ón r
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ada
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llos,
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uida
s en
la s
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arte
de
este
Pla
n.
A
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se
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rán
en
cuen
ta
los
sigu
ient
es
crite
rios
valo
rativ
os
y de
finic
ione
s re
laci
onad
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Cos
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istó
rico
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ste
El
cost
e hi
stór
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o co
ste
de u
n ac
tivo
es s
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ecio
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ión
o co
ste
de
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ucci
ón.
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o de
adq
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ción
es
el im
port
e en
efe
ctiv
o y
otra
s pa
rtid
as e
quiv
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paga
das,
o p
endi
ente
s de
pag
o, m
ás,
en s
u ca
so y
cua
ndo
proc
eda,
el
valo
r ra
zona
ble
de l
as d
emás
con
trap
rest
acio
nes
com
prom
etid
as d
eriv
adas
de
la
-
BOE núm. 220 Jueves 11 septiembre 2008 36893
adqu
isic
ión,
deb
iend
o es
tar
toda
s el
las
dire
ctam
ente
rel
acio
nada
s co
n és
ta y
se
r ne
cesa
rias
para
la p
uest
a de
l act
ivo
en c
ondi
cion
es o
pera
tivas
. E
l cos
te d
e pr
oduc
ción
incl
uye
el p
reci
o de
adq
uisi
ción
de
las
mat
eria
s pr
imas
y
otra
s m
ater
ias
cons
umib
les,
el
de l
os f
acto
res
de p
rodu
cció
n di
rect
amen
te
impu
tabl
es a
l ac
tivo,
y l
a fr
acci
ón q
ue r
azon
able
men
te c
orre
spon
da d
e lo
s co
stes
de
prod
ucci
ón i
ndire
ctam
ente
rel
acio
nado
s co
n el
act
ivo,
en
la m
edid
a en
que
se
refie
ran
al p
erio
do d
e pr
oduc
ción
, co
nstr
ucci
ón o
fab
ricac
ión,
se
base
n en
el n
ivel
de
utili
zaci
ón d
e la
cap
acid
ad n
orm
al d
e tr
abaj
o de
los
med
ios
de p
rodu
cció
n y
sean
nec
esar
ias
para
la
pues
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el a
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o en
con
dici
ones
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ivas
. E
l co
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o o
cost
e de
un
pasi
vo e
s el
val
or q
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orre
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da a
la
cont
rapa
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a re
cibi
da a
cam
bio
de in
curr
ir en
la d
euda
o,
en a
lgun
os c
asos
, la
ca
ntid
ad
de
efec
tivo
y ot
ros
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os
líqui
dos
equi
vale
ntes
qu
e se
es
pere
en
treg
ar p
ara
liqui
dar
una
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a en
el c
urso
nor
mal
del
neg
ocio
. 2.
V
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raz
onab
le
Es
el i
mpo
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por
el q
ue p
uede
ser
int
erca
mbi
ado
un a
ctiv
o o
liqui
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un
pasi
vo,
entr
e pa
rtes
int
eres
adas
y d
ebid
amen
te i
nfor
mad
as,
que
real
icen
una
tr
ansa
cció
n en
con
dici
ones
de
inde
pend
enci
a m
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l va
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e se
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term
inar
á si
n de
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s co
stes
de
tran
sacc
ión
en lo
s qu
e pu
dier
a in
curr
irse
en s
u en
ajen
ació
n. N
o te
ndrá
en
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ún c
aso
el c
arác
ter
de v
alor
raz
onab
le e
l qu
e se
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sulta
do d
e un
a tr
ansa
cció
n fo
rzad
a, u
rgen
te o
com
o co
nsec
uenc
ia
de u
na s
ituac
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de li
quid
ació
n in
volu
ntar
ia.
Con
car
ácte
r ge
nera
l, el
val
or r
azon
able
se
calc
ular
á po
r re
fere
ncia
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n va
lor
fiabl
e de
mer
cado
. E
n es
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o, e
l pr
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cot
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o en
un
mer
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ivo
será
la m
ejor
ref
eren
cia
del v
alor
raz
onab
le,
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ndié
ndos
e po
r m
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o aq
uél e
n el
que
se
den
las
sigu
ient
es c
ondi
cion
es:
a)
Los
bien
es o
ser
vici
os in
terc
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ados
en
el m
erca
do s
on h
omog
éneo
s;
b)
Pue
den
enco
ntra
rse
prác
ticam
ente
en
cual
quie
r m
omen
to c
ompr
ador
es o
ve
nded
ores
par
a un
det
erm
inad
o bi
en o
ser
vici
o; y
c)
Lo
s pr
ecio
s so
n co
noci
dos
y fá
cilm
ente
acc
esib
les
para
el
públ
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Est
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prec
ios,
ade
más
, re
fleja
n tr
ansa
ccio
nes
de m
erca
do r
eale
s, a
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les
y pr
oduc
idas
con
reg
ular
idad
. P
ara
aque
llos
elem
ento
s re
spec
to d
e lo
s cu
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no
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ta u
n m
erca
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l va
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razo
nabl
e se
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endr
á, e
n su
cas
o, m
edia
nte
la a
plic
ació
n de
mod
elos
y
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icas
de
valo
raci
ón. E
ntre
los
mod
elos
y té
cnic
as d
e va
lora
ción
se
incl
uye
el
empl
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de
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s en
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s de
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das
y de
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men
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mad
as,
si
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vies
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ispo
nibl
es, a
sí c
omo
refe
renc
ias
al v
alor
raz
onab
le d
e ot
ros
activ
os
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ialm
ente
igua
les,
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odos
de
desc
uent
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flu
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de e
fect
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futu
ros
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ados
y m
odel
os g
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alm
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os p
ara
valo
rar
opci
ones
. En
cual
quie
r ca
so,
las
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icas
de
valo
raci
ón e
mpl
eada
s de
berá
n se
r co
nsis
tent
es
con
las
met
odol
ogía
s ac
epta
das
y ut
iliza
das
por
el m
erca
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e pr
ecio
s, d
ebié
ndos
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ar,
si e
xist
e, l
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cnic
a de
val
orac
ión
empl
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o se
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os f
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res
que
los
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ante
s en
el
mer
cado
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nsid
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al f
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el p
reci
o, l
imita
ndo
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odo
lo p
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l em
pleo
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iliza
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, ha
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en la
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oria
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hec
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unst
anci
as q
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ivan
. 3.
V
alor
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4.
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, re
spec
tivam
ente
, act
ualiz
ados
a u
n tip
o de
des
cuen
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ado.
5.
V
alor
en
uso
El v
alor
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uso
de u
n ac
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o de
una
uni
dad
gene
rado
ra d
e ef
ectiv
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flujo
s de
efe
ctiv
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pera
dos,
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s de
su
utili
zaci
ón e
n el
cur
so n
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egoc
io y
, en
su
caso
, de
su
enaj
enac
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u ot
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ició
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enie
ndo
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uent
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ado
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ualiz
ados
a u
n tip
o de
-
36894 Jueves 11 septiembre 2008 BOE núm. 220
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rés
de m
erca
do s
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iesg
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just
ado
por
los
riesg
os e
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s de
l ac
tivo
que
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o la
s es
timac
ione
s de
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ivo
futu
ros.
Las
pr
oyec
cion
es
de
flujo
s de
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ectiv
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hi
póte
sis
razo
nabl
es
y fu
ndam
enta
das;
nor
mal
men
te la
cua
ntifi
caci
ón o
la d
istr
ibuc
ión
de lo
s flu
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tivo
está
som
etid
a a
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rtid
umbr
e, d
ebié
ndos
e co
nsid
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ést
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igna
ndo
prob
abili
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s a
las
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inta
s es
timac
ione
s de
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ivo.
En
cual
quie
r ca
so,
esas
est
imac
ione
s de
berá
n te
ner
en c
uent
a cu
alqu
ier
otra
asu
nció
n qu
e lo
s pa
rtic
ipan
tes
en e
l m
erca
do c
onsi
dera
rían
, ta
l co
mo
el g
rado
de
liqui
dez
inhe
rent
e al
act
ivo
valo
rado
. 6.
C
oste
s de
ven
ta
Son
los
cos
tes
incr
emen
tale
s di
rect
amen
te a
trib
uibl
es a
la
vent
a de
un
activ
o en
los
que
la
entid
ad n
o ha
bría
inc
urrid
o de
no
habe
r to
mad
o la
dec
isió
n de
ve
nder
, ex
clui
dos
los
gast
os f
inan
cier
os y
los
im
pues
tos
sobr
e be
nefic
ios.
Se
incl
uyen
los
gast
os le
gale
s ne
cesa
rios
para
tra
nsfe
rir la
pro
pied
ad d
el a
ctiv
o y
las
com
isio
nes
de v
enta
. 7.
C
oste
am
ortiz
ado
El
cost
e am
ortiz
ado
de
un
inst
rum
ento
fin
anci
ero
es
el
impo
rte
al
que
inic
ialm
ente
fue
val
orad
o un
act
ivo
finan
cier
o o
un p
asiv
o fin
anci
ero,
men
os lo
s re
embo
lsos
de
prin
cipa
l qu
e se
hub
iera
n pr
oduc
ido,
más
o m
enos
, se
gún
proc
eda,
la p
arte
impu
tada
en
la c
uent
a de
pér
dida
s y
gana
ncia
s, m
edia
nte
la
utili
zaci
ón d
el m
étod
o de
l tip
o de
int
erés
efe
ctiv
o, d
e la
dife
renc
ia e
ntre
el
impo
rte
inic
ial y
el v
alor
de
reem
bols
o en
el v
enci
mie
nto
y, p
ara
el c
aso
de lo
s ac
tivos
fin
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eros
, m
enos
cu
alqu
ier
redu
cció
n de
va
lor
por
dete
rioro
qu
e hu
bier
a si
do
reco
noci
da,
ya
sea
dire
ctam
ente
co
mo
una
dism
inuc
ión
del
impo
rte
del a
ctiv
o o
med
iant
e un
a cu
enta
cor
rect
ora
de s
u va
lor.
E
l tip
o de
inte
rés
efec
tivo
es e
l tip
o de
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ualiz
ació
n qu
e ig
uala
el v
alor
en
libro
s de
un
inst
rum
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fin
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ero
con
los
flujo
s de
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ctiv
o es
timad
os a
lo la
rgo
de
la v
ida
espe
rada
del
ins
trum
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, a
part
ir de
sus
con
dici
ones
con
trac
tual
es y
si
n co
nsid
erar
las
pér
dida
s po
r rie
sgo
de c
rédi
to f
utur
as;
en s
u cá
lcul
o se
in
clui
rán
las
com
isio
nes
finan
cier
as
que
se
carg
uen
por
adel
anta
do
en
la
conc
esió
n de
fina
ncia
ción
. 8.
C
oste
s de
tran
sacc
ión
atrib
uibl
es a
un
activ
o o
pasi
vo fi
nanc
iero
S
on l
os c
oste
s in
crem
enta
les
dire
ctam
ente
atr
ibui
bles
a l
a co
mpr
a, e
mis
ión,
en
ajen
ació
n u
otra
for
ma
de d
ispo
sici
ón d
e un
act
ivo
finan
cier
o, o
a la
em
isió
n o
asun
ción
de
un p
asiv
o fin
anci
ero,
en
los
que
no s
e ha
bría
inc
urrid
o si
la
entid
ad
no
hubi
era
real
izad
o la
tr
ansa
cció
n.
Ent
re
ello
s se
in
cluy
en
los
hono
rario
s y
las
com
isio
nes
paga
das
a ag
ente
s, a
seso
res,
e i
nter
med
iario
s,
tale
s co
mo
las
de c
orr