LA PLATA 11 de mayo de 2010.---------------------------------------------------------------

AUTOS Y VISTOS: El expediente número 2306-161228 del año 2004,

caratulado “IMAGEN SATELITAL S.A.”.-----------------------------------------------------

Y RESULTANDO: Que se iniciaron las presentes actuaciones con la Orden de

Fiscalización, formulario R-269 a la firma “IMAGEN SATELITAL S.A.”, por su

actividad principal, desarrollada bajo el Código Nº 743000, en el cumplimiento

de sus obligaciones fiscales, posiciones 1 a 9 del 2004, inscripta en el Conv.

Multilateral N° 9010213871, con domicilio fiscal en Av Libertador Nº 602 piso 4,

Ciudad Autónoma de Buenos Aires —foja 1—.--------------------------------------------

------ Que cumplidas las diligencias de estilo, a fojas 1349, se le corrió vista de

las diferencias por el Impuesto sobre los Ingresos Brutos —conforme lo

normado en el artículo 40 del Código Fiscal, texto anterior a la reforma

efectuada por la Ley Nº 13.405— al contribuyente.---------------------------------------

------Que a fojas 1387/1395, el Departamento de Fiscalización Vicente López

dependiente de la Dirección de Fiscalización Area Metropolitana de la Dirección

Provincial de Rentas dictó Resolución de Inicio N° 793/06.----------------------------

------Que a fojas 1465/1497,el Dr. Víctor Roldán en representación de la firma

y del Sr. Roberto Abel Vivo Chaneton, y en su carácter de gestor de negocios

de los Sres. Ralph Douglas Haiek, Alfredo Jimenez de Arechaga y José María

Bustamante, presentó descargo.--------------------------------------------------------------

------Que a fojas 1519, se ratificó lo actuado por el Dr. Victor Hugo Roldán.-------

------Que a fojas 1550/1565, el Departamento de Fiscalización Morón

dependiente de la Dirección Adjunta de Fiscalización de la Dirección Provincial

de Rentas, dictó la Resolución Determinativa y Sumarial N° 1795/06, en la cual

se determinaron las obligaciones fiscales de la firma, “IMAGEN SATELITAL

S.A.” referente al Impuesto de Ingresos Brutos por el ejercicio de las

actividades: Distribución de films y video cintas (Código NAIBB 921120),

Servicios de publicidad (Código NAIBB 743000) y Servicios empresariales

(Código NAIBB 749900), por el período fiscal 2004 (Enero a Septiembre,

ambos incluidos). Asimismo estableció que las diferencias surgidas por no

haber tributado el impuesto de referencia asciende a la suma total de Pesos

cuatrocientos noventa y tres mil ochocientos ochenta y siete con cincuenta y

siete con cincuenta y siete centavos ($ 493.887,57). Aplicó, a su vez, una

multa del DIEZ POR CIENTO (10 %) del tributo omitido y declaró la

responsabilidad solidaria de los Sres. Roberto Abel Vivo Chanetón, Ralph

Douglas Haiek, Alfredo Jiménez Aréchaga y José María Bustamante.--------------

------Que a fojas 1685/1719, el Dr. Víctor Hugo Roldán en representación de la

firma y de los Sres. Roberto Abel Vivo Chanetón, Ralph Douglas Haiek, Alfredo

Jiménez Aréchaga y José María Bustamante, interpuso recurso de apelación

por ante este Tribunal Fiscal. ------------------------------------------------------------------

------Que a fojas 1788 se elevaron las actuaciones a este Tribunal Fiscal, en los

términos del artículo 107 del Código Fiscal —T.O. 2004 y corr. ant.—.-------------

------Que a fojas 1791, se adjudicó la causa a la C.P.N. Dra. Silvia Ester

Hardoy, Vocalía de la 9ª Nominación, conociendo en la misma la Sala 3ª,

dándosele impulso procesal a la presente causa.-----------------------------------------

------Que a fojas 1794, se corrió traslado a la Representación Fiscal para que

conteste los agravios.-----------------------------------------------------------------------------

------Que a fojas 1797/1800, la Representación Fiscal contestó los agravios.-----

------Que, a fojas 1810, se desestima por improcedente la prueba pericial

contable ofrecida y se dicta autos para sentencia, providencia que notificada a

fojas 1811/1812 ha quedado consentida.----------------------------------------------------

Y CONSIDERANDO: I.- Que la firma recurrente y los responsables solidarios

se agravian de las siguientes cuestiones:---------------------------------------------------

------a) Que el rechazo de la prueba pericial ofrecida en el procedimiento

determinativo —por intermedio de la Resolución N°1795/06—, lesiona la

garantía del derecho de defensa en juicio, lo cual les causa un agravio, al no

considerar prueba conducente a los fines de la resolución de la causa. A su vez

alegan la nulidad de la misma por falta de causa y motivación------------------------

------ b) Que la actividad desarrollada por “IMAGEN SATELITAL S.A.”, consiste

en la “cesión de derechos de exhibición de señales para televisión paga”, no

una locación de servicios como pretende el fisco. A tal fin expresan que los

derechos por las señales no se venden, sino que se ceden para su exhibición

posterior quedando la propiedad intelectual en manos del distribuidor. Analizan

la figura de la locación de servicios prevista en el artículo 1623 del Código Civil

y señalan que la misma se trata de una obligación de “hacer” en tanto que en la

figura de la cesión de derechos, se trata de una obligación de “dar”. Agregan

que la cesión se produce a operadores ubicados en el exterior para ser

explotados en el exterior, por lo que el hecho imponible no cae dentro del

ámbito espacial del Impuesto a los Ingresos Brutos. Citan un precedente de la

Comisión Plenaria y —concluyen— teniendo en cuenta la naturaleza de la

operación realizada en el exterior, la administración nada tiene que reclamar

dado que no posee jurisdicción para hacerlo. Asimismo entienden que la

postura del fisco vulnera la teoría de los actos propios y se está en presencia

de un supuesto de no sujeción; por cuanto el fisco considera que la actividad se

desarrolla en la jurisdicción donde se ubica el adquirente cuando la misma se

realiza en la jurisdicción de Buenos Aires, pero no así cuando se desenvuelve

totalmente en el exterior. Así —agregan— los cesionarios extranjeros efectúan

retenciones del pago efectuado a la firma, relacionadas con el Impuesto a las

Ganancias en sus países. En subsidio, para el caso que se considere que se

trata de una prestación de servicios cita Resoluciones de la Comisión Arbitral y

—manifiestan— que la jurisdicción a la cual le corresponde atribuir la base

imponible sería la Ciudad Autónoma de Buenos Aires. Concluyen que el fisco

no ha evaluado correctamente la legislación en juego y el negocio jurídico en

controversia.-----------------------------------------------------------------------------------------

------ c) Que en referencia a la asignación de ingresos respecto de la empresa

“TELECENTRO S.A”, expresan que no asignaron los ingresos en función de los

abonados por jurisdicción, toda vez que al momento de calcular el coeficiente,

carecían de dicha información y no existía obligación contractual de informar

los abonados en forma discriminada por Jurisdicción. Respecto a la empresa

“DIRECT TV S.A” —señalan— no es un cableoperador sino un sujeto del

negocio de televisión satelital. A su vez —agregan— los centros de transmisión

no se encuentran en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, sino que

recepciona las señales en alguno de los telepuertos que están distribuidos en

Latinoamérica y luego las sube a los satélites de su propiedad, para que sean

recibidos por sus abonados en las distintas jurisdicciones. Concluyen que al no

desarrollar actividad en la Provincia de Buenos Aires, no existe sustento

territorial para asignar ingresos en el marco del Convenio Multilateral.-------------

------Que --señalan-- respecto del ajuste vinculado a supuestos ingresos por la

actividad de publicidad, se trata de un negocio distinto al de venta de señales a

los cableoperadores, siendo encuadrados dentro de la figura de “difusión

publicitaria” y no de “publicidad”. Expresan que sus principales clientes son

agencias de publicidad y anunciantes que poseen su domicilio y desarrollan

su actividad comercial en Capital Federal, no efectuándose en la Provincia de

Buenos Aires actividad alguna.-----------------------------------------------------------------

------Que --agregan-- el fisco omitió considerar a los efectos del Convenio las

notas de crédito emitidas a “DIRECT TV”, como parte de la renegociación de

contratos. Manifiestan que debido a la crisis financiera del 2002, las empresas

“DIRECT TV LATINOAMÉRICA“ y “DIRECT TV ARGENTINA S.A” no realizaron

pago alguno a “IMAGEN SATELITAL S.A” por las señales cedidas en ese año,

hasta fines de septiembre. Sobre la base de los nuevos acuerdos de

renegociación, se emitieron notas de crédito por un importe de $ 5.065.680,15

netos de IVA (con fecha 30/01/03), correspondientes a la cesión de derechos

de exhibición del año anterior y que fueron exhibidas ese año. Agregan que

emitieron facturas por $ 6.983.312,40, encontrándose la diferencia reconocida

en la provisión para ventas al cierre del balance de fecha 31/12/02.-----------------

------Que --subsidiariamente-- en caso que se consideren gravados los ingresos

provenientes del exterior, solicitan el recálculo de los mismos y la reasignación

de gastos a la Provincia de Buenos Aires. Por último, con relación a la

aplicación del principio de realidad económica por parte del fisco, expresan que

es erróneo, toda vez que la firma no incurrió en ningún ardid para evitar el pago

de la obligación tributaria.------------------------------------------------------------------------

------Que por otra parte –alegan-- no se ha configurado la sanción prevista en el

artículo 53 del Código Fiscal (T.O 2004). Niegan la existencia de la infracción

ante la ausencia del elemento subjetivo que integra el ilícito penal. Citan

jurisprudencia a su favor, plantean error excusable y --en forma subsidiaria--

solicitan la reducción de la sanción al mínimo legal. Asimismo respecto de los

recargos —advierten— dada la naturaleza penal de los mismos, le son

aplicables las consideraciones efectuadas respecto a la multa y –entienden--

violan los principios constitucionales de “derecho de defensa en juicio” y “non

bis in idem”.------------------------------------------------------------------------------------------

------Que se agravian de los intereses aplicados por resultar confiscatorios.

Citan jurisprudencia a su favor.----------------------------------------------------------------

------Que en otro orden —expresan—, la responsabilidad solidaria atribuida a

los miembros del directorio se aplica a título represivo y tiene naturaleza

subjetiva, requiriendo que la conducta del responsable sea imputable a título de

dolo o culpa. Agregan que posee carácter subsidiario respecto de la obligación

del deudor principal. Por ultimo hace reserva de caso federal.------------------------

------ II. Que a su turno, la Representación Fiscal, analiza los agravios vertidos

por el contribuyente. ------------------------------------------------------------------------------

------Que con relación al planteo de nulidad, fundado en la falta de

consideración de la prueba ofrecida y la vulneración del derecho de defensa,

sostiene su improcedencia en tanto la documentación presentada por el

contribuyente no resultó suficiente para modificar el ajuste efectuado por la

inspección actuante y simplemente se traduce en una disconformidad con el

acto apelado. Expresa que el juez administrativo posee amplias facultades para

determinar las medidas probatorias conducentes a la resolución de la causa.----

------Que respecto a la nulidad planteada por falta de motivación del acto,

señala su improcedencia ante la evidencia de haberse respetado el debido

proceso. Afirma que --en los considerandos de la resolución atacada-- se

expresaron las circunstancias de hecho y de derecho que llevaron al dictado

del acto.----------------------------------------------------------------------------------------------

------Que con relación a los restantes agravios planteados, por razones de

economía procesal, da por reproducidos los considerandos de la resolución

determinativa que fundan el reclamo del Fisco. Advierte que los planteos del

apelante --dirigidos a impugnar la resolución dictada-- se reducen a

expresiones genéricas, que carecen de prueba. Cita jurisprudencia a su favor y

expresa que la carga de la prueba de los hechos invocados corresponde a la

parte que los alega.-------------------------------------------------------------------------------

------Que en referencia a la multa impuesta, alegando la falta de análisis del

elemento subjetivo, expresa que la ausencia de intención resulta irrelevante en

la especie para tener por configurada la infracción, toda vez que esta no

requiere una forma especial de intencionalidad, bastando el hecho objetivo de

no haberse abonado el tributo. Cita jurisprudencia de esta Sala y agrega que la

actuación de la firma se encuadra en el tipo infraccional atribuido, en tanto

consiste en no pagar o pagar en menos el tributo, debiendo originarse en una

conducta culposa del sujeto. Concluye que encontrándose tipificada la

infracción del artículo 53 del Código Fiscal, corresponde la aplicación de la

multa dispuesta.------------------------------------------------------------------------------------

------Que respecto a la figura del error excusable invocado, advierte que no

surgen de las actuaciones los eximentes previstos en la ley. Cita jurisprudencia.

------Que con relación a los intereses y recargos aplicados expresa —sin

perjuicio de lo normado en el art. 12 del Código Fiscal (T.O 2004)-- que los

mismos se encuentran previstos por la ley. Cita Jurisprudencia al respecto.-----

------Que con referencia a la responsabilidad solidaria de los directores, la

Representación Fiscal sostiene que en estas actuaciones se ha demostrado la

calidad de miembros de la administración de los apelantes, debiendo probar —

los recurrentes— la falta de medios o facultades para el posible cumplimiento

de la obligación tributaria, lo cual no ha acontecido en autos. Cita jurisprudencia

de este Tribunal.-----------------------------------------------------------------------------------

------Que a su vez, con relación a la presunta subsidiaridad de la

responsabilidad cuestionada, expresa que los responsables solidarios --bajo la

legislación bonaerense-- no son deudores subsidiarios sino ilimitados, teniendo

el Fisco la facultad de demandar la totalidad de la deuda tributaria no ingresada

a cualquiera de los deudores o a todos conjuntamente.---------------------------------

---- III.- VOTO DE LA DRA. C.P.N. SILVIA ESTER HARDOY: Que corresponde

analizar si la Resolución Determinativa y Sumarial N°1795/06, dictada por el

Departamento de Fiscalización Morón dependiente de la Dirección Adjunta de

Fiscalización de la Dirección Provincial de Rentas luce ajustada a derecho.------

------Que siguiendo un estricto orden lógico, corresponde analizar —en primer

lugar— la nulidad planteada por el recurrente. Así, con relación a la ausencia

de fundamentos de la determinación practicada, corresponde recordar que el

Código Fiscal (t.o. 2004 y concordantes de años anteriores) en su artículo 117,

circunscribe el ámbito de procedencia de la nulidad, prescribiendo —cfr. lo

disponen los artículos 62 y 103 del Código Fiscal (T.O. 2004 y concordantes de

años anteriores)— en forma detallada cuales son los requisitos ineludibles que

debe contener una Resolución a fin de que cause efectos jurídicos y no esté

viciada de nulidad por ausencia de requisitos formales y/o sustanciales. --------

------Que analizada la resolución recurrida, se observa que la misma cumple los

requisitos de los artículos citados precedentemente; se debe resaltar que el

artículo 117 —del Código citado— prevé como supuesto de nulidad la omisión

de los requisitos establecidos en los artículos 62 y 103 del Código Fiscal —T.O.

2004 y concordantes de años anteriores—, circunstancia que no acontece en

autos. Así, se sostuvo —al declarar improcedente la nulidad invocada en

situaciones análogas a la presente— que “…no faltan elementos constitutivos

formales para sustentar la parte dispositiva de la misma, ello habida cuenta de

la prescripción del artículo 90 citado, ni estamos en presencia de los supuestos

enumerados en el artículo 104.” (in re: “CIMAQ S.R.L.”de fecha 15/08/01,

Registro Nº 50), agregando que “…los supuestos de nulidad alegados por los

apelantes no se refieren a ninguno de los enumerados en el artículo 104 del

Código Fiscal (t.o. 1996), ni tampoco configuran circunstancias que tornen

procedente tal declaración. Además, cabe remarcar que las nulidades no

existen en el mero interés de la ley: no hay nulidad sin perjuicio…” (“CLUB

NÁUTICO MAR DEL PLATA”, 20/09/01, Registro Nº 63)------------------------------

------Que respecto de la motivación del acto recurrido, esta Sala entiende que

“...el derecho a obtener una resolución fundada en Derecho, favorable o

adversa, es garantía frente a la arbitrariedad e irrazonabilidad de los poderes

públicos. Ello implica, en primer lugar, que la resolución ha de estar motivada,

es decir, contener los elementos y razones de juicio que permitan conocer

cuáles han sido los criterios jurídicos que fundamentan la decisión; y, en

segundo lugar, que la motivación debe contener una fundamentación en

Derecho”, asimismo “…la razón última que sustenta este deber de motivación,

en tanto que la obligación de exteriorizar el fundamento de la decisión, reside

en la interdicción de la arbitrariedad y, por tanto, en la necesidad de evidenciar

que el fallo de la resolución no es un simple y arbitrario acto de voluntad del

juzgador, sino una decisión razonada en términos de Derecho. Dicho con otras

palabras, el deber de motivación implica, como ya se ha dicho, que las

resoluciones (…) han de venir apoyadas en razones que permitan conocer

cuáles han sido los criterios jurídicos esenciales fundamentadores de la

decisión, cuál ha sido su ratio decidendi. No obstante también hemos señalado

que la exigencia constitucional de motivación no alcanza a un razonamiento

exhaustivo y pormenorizado de todos los aspectos y perspectivas que tengan

las partes de la cuestión que se decide, pero sí requiere que se explicite su

ratio decidendi de tal forma que, pese a la parquedad o concentración del

razonamiento, se conozcan los motivos que justifican la decisión.” (Tribunal

Constitucional Español, Sentencia Nº 331/06, de fecha 20/11/06, Publicación

en el B.O.E. con fecha 20/12/06, Registro Nº 35/04, F.J. 2º; cfr. esta Sala en

autos “Tur Lyfe S.A.”, de fecha 05/06/07, Registro Nº 1131).-------------------------

------Que en el presente caso, como permite apreciar la lectura de la resolución

impugnada, la Autoridad de Aplicación —en el ejercicio de las potestades que

le confiere el Código Fiscal— ha dado en ella una respuesta motivada y

fundada en Derecho a las cuestiones suscitadas en el procedimiento de

determinación de oficio; por lo expuesto, el acto recurrido no carece de

motivación como pretenden los recurrentes, toda vez que se encuentran

explicitados los razonamientos que han conducido a desestimar las

pretensiones de aquellos, permitiendo el conocimiento de los fundamentos de

la decisión administrativa y el seguimiento del razonamiento empleado.----------

------Que sin perjuicio de lo expuesto en el párrafo precedente, corresponde

agregar que la existencia del elemento “motivación” no implica el acierto en la

selección, interpretación y aplicación de las disposiciones legales, lo cual debe

ser resuelto por vía del recurso de apelación y no de nulidad, como pretenden

los recurrentes.-------------------------------------------------------------------------------------

------Que con relación al planteo de nulidad argüido contra el rechazo de la

prueba por parte de la Autoridad de Aplicación, es dable sostener que le

corresponde al órgano jurisdiccional analizar si los medios probatorios

ofrecidos por las partes son idóneos para demostrar la coincidencia entre lo

alegado y la realidad jurídica objetiva. Desde antiguo, la Corte Suprema de

Justicia Nacional ha sostenido que “En principio, la cuestión referente a la

determinación de las medidas de prueba conducentes para la decisión del

pleito, corresponde a los jueces de la causa” (Fallos 234:51), criterio

compartido por Colombo (Carlos J. Colombo, “Código Procesal Civil y

Comercial de la Nación, Anotado y Comentado”, Ed. Abeledo Perrot, pág. 348);

asimismo, en materia tributaria, el Tribunal Fiscal de la Nación —en autos Insud

S.A., de fecha 17/4/64, publicado en L.L. 117-87— ha argumentado desde sus

orígenes que “…en lo que concierne a la admisibilidad de la prueba ofrecida

por las partes, Hugo Alsina (‘Tratado Teórico Práctico de Derecho Procesal

Civil y Comercial’ T. III, 2ª ed., ps. 241 y 245) dice que el juez no debe admitir la

prueba de todos los hechos que las partes afirmen, pues en algunos casos la

prueba resultará innecesaria, en otras inoportuna y en algunos estará

prohibida. Considera que no deben admitirse las pruebas de hechos cuando

ellas sean inconducentes al pleito, porque no influirán en la decisión de la litis”.

Asimismo, para la procedencia de la nulidad invocada, el rechazo de parte de

la prueba ofrecida no es un argumento suficiente que acredite por sí mismo la

violación del derecho de defensa, si el recurrente no precisa la influencia que

ella habría podido tener en el resultado del pleito (cfr. CNFed. Cont. Adm., Sala

II, in re “Mucciolo, Rubén A.” de fecha 17/08/95) -----------------------------------------

------Que finalmente y a mayor abundamiento, en el descargo efectuado

durante el procedimiento de determinación de oficio, el contribuyente y los

declarados responsables solidarios no ofrecieron adecuadamente la prueba

pericial, limitándose únicamente a expresar que “Se tenga presente, en caso de

corresponder, la prueba pericial contable señalada en el capítulo VI.1.C. del

presente. En tal caso, se propondrá el perito contador en su oportunidad” (fojas

1496 vta.). En el capitulo VI.1.C, afirmó que “En adición, en caso de resultar

necesario a efectos de probar lo arriba expuesto, se propone una pericia

contable” (fojas 1486). Surge de lo expuesto la ausencia de puntos de pericia

que permitan analizar la procedencia de la prueba ofrecida; asimismo, se omitió

explicar como puede, la prueba pericial ofrecida, acreditar los extremos

alegados. Idéntica cuestión se observa en el recurso de apelación, donde los

recurrentes han expresado únicamente que “Se tenga presente, en caso de

corresponder, la prueba pericial contable. En tal caso, se propondrá al perito

contador en su oportunidad”. Es del caso señalar que, el Reglamento de

Procedimiento de este Cuerpo (Acuerdo Extraordinario Nº 203, B.O. 28/03/00),

prevé expresamente en su artículo 22 que “La apelante, al interponer el

recurso, deberá proponer los puntos de pericia...”, lo cual ha omitido. -------------

------Que por lo expuesto, los pedidos de nulidad analizados, no pueden

prosperar; que así se declara.------------------------------------------------------------------

------Que corresponde analizar los agravios de fondo expuestos por los

recurrentes.------------------------------------------------------------------------------------------

------Que luego de efectuar una reseña sobre la actividad desarrollada por la

empresa, los apelantes concluyen que la verdadera naturaleza jurídica de la

operatoria realizada debe encuadrarse como “cesión de derechos de exhibición

de señales para televisión paga”.--------------------------------------------------------------

------Que la firma en cuestión, ha realizado la actividad de exportación,

facturando en tal sentido dichos ingresos, hecho que no se encuentra

controvertido en estas actuaciones y surge claramente del papel del trabajo

efectuado por el inspector actuante (a fojas 1284/1315), donde relevó las

Facturas “E” correspondientes a “exportaciones”. ----------------------------------------

------Que a los efectos de resolver la cuestión planteada, corresponde señalar

que esta Sala no analizará la totalidad de los argumentos esgrimidos, sino

aquellos que se vinculen estricta y directamente al agravio incoado (cfr. esta

Sala en autos “CAR ONE S.A.”, de fecha 15/09/09, Registro Nº 1745). En este

sentido, la Suprema Corte de Justicia de la Provincia de Buenos Aires ha

sostenido que “No debe confundirse la omisión del tratamiento de un agravio,

con la omisión del tribunal de tratar y contestar cada uno de los argumentos

expuestos por el apelante. Lo primero es necesario para la validez de la

sentencia, lo segundo no (…) Para la validez de la sentencia, basta que se

trate y se resuelva el agravio formulado, fundando la solución en derecho (arts.

168 y 171 de la Constitución provincial), sin que sea necesario que el tribunal

siga y refute la línea argumental del apelante.” (SCBA en la causa Ac. 80.071,

“Malsar S.A. contra Consorcio de Copropietarios Edificio Maral 27. Incidente de

nulidad en autos `Consorcio c/Malsar. Ejecución de expensas´”, de fecha

23/04/03, entre muchas otras). Ello resulta plenamente aplicable, mutatis

mutandi, a las sentencias dictadas por este Cuerpo.-------------------------------------

------Que expuesto lo que antecede, es del caso analizar el artículo 160º del

Código Fiscal. Dicha norma, expresa que no constituye actividad gravada con

este Impuesto: “d) Las exportaciones, entendiéndose por tales la actividad

consistente en la venta de productos y mercaderías efectuadas al exterior por

el exportador con sujeción a los mecanismos aplicados por la Administración

Nacional de Aduanas. Lo establecido en este inciso no alcanza las actividades

conexas de: transporte, eslingaje, estibaje, depósito y toda otra de similar

naturaleza”. -----------------------------------------------------------------------------------------

------Que para poder comprender adecuadamente el artículo en cuestión --

específicamente en lo concerniente al concepto de exportación y de

mercadería-- es necesario recurrir al Código Aduanero, que regula esta

materia, y en sus artículos 9 y 10 brinda precisiones al respecto. En efecto, el

artículo 9.2 establece que “Exportación es la extracción de cualquier

mercadería de un territorio aduanero”, agregando el artículo 10 que “1. A los

fines de este Código es mercadería todo objeto que fuere susceptible de ser

importado o exportado. 2. Se consideran igualmente —a los fines de este

Código— como si se tratare de mercadería: a) las locaciones y prestaciones de

servicios realizadas en el exterior, cuya utilización o explotación efectiva se

lleve a cabo en el país, excluido todo servicio que no se suministre en

condiciones comerciales ni en competencia con uno o varios proveedores de

servicios; b) los derechos de autor y derechos de propiedad intelectual”.----------

------Que de lo expuesto, es posible concluir que la actividad de exportación

desarrollada por la empresa, ya sea de cesión (o venta) de derechos de

exhibición de señales para televisión paga a empresas del exterior o de

exportación de servicios, se encuentra incluida en el artículo 160 inciso d) del

Código Fiscal, y por lo tanto, no constituye actividad gravada por el Impuesto

sobre los Ingresos Brutos; que así se declara.---------------------------------------------

------Que en virtud de las consideraciones vertidas, corresponde hacer lugar al

agravio incoado; que así se declara.----------------------------------------------------------

------Que es dable analizar los agravios vinculados al ajuste efectuado respecto

de la distribución de ingresos para el Convenio Multilateral, correspondientes a

las firmas “Telecentro S.A.” y “Direct TV”.---------------------------------------------------

------Que con relación a la firma “Telecentro S.A.”, el acto recurrido expresa que

“...la asignación de ingresos provenientes de las operaciones con la firma

Telecentro S.A. a la jurisdicción de Provincia de Buenos Aires se efectuó

utilizando; por un lado igual criterio que el utilizado por el contribuyente para

asignar los ingresos provenientes de las operaciones de iguales características;

tales como las realizadas con las firmas Multicanal S.A. y Cablevisión S.A.; y

por otro lado la información proporcionada por Telecentro S.A. a fojas 745/749

y 817/818; en las que consta el detalle de las operaciones realizadas con

Imagen Satelital S.A. y la cantidad de abonados totales y de la Provincia de

Buenos Aires” (fojas 1556 vta.).----------------------------------------------------------------

------Que los recurrentes, no demuestran los presuntos errores en los cuales

habría incurrido el Fisco, limitándose a argumentar que “En cuanto a la

empresa 'Telecentro S.A.', mi mandante no asignó los ingresos en función de

los abonados por jurisdicción dado que, al momento de calcular el coeficiente

de ingresos, se carecía de dicha información. A su vez, se señala que no

existía obligación contractual de informar los abonados en forma discriminada

por jurisdicción”. De la cita efectuada, surge que los recurrentes no han

formulado una crítica concreta y razonada del acto recurrido. En este sentido,

se ha decidido jurisprudencialmente que deben precisarse parte por parte los

errores, las omisiones y demás deficiencias que se le atribuyan al fallo [en

nuestro caso acto administrativo], especificando con toda exactitud los

fundamentos de las objeciones, no reuniendo las afirmaciones genéricas y las

impugnaciones de orden general los requisitos mínimos indispensables para

mantener la apelación (LA LEY, 134-1045; 137-456; ED 30.119; JA, 1970-V-

489). También se ha juzgado que la simple disconformidad o disentimiento con

lo resuelto por el a quo sin fundamentar la oposición o sin dar las bases

jurídicas, no importa "crítica concreta y razonada" (LA LEY, 134-1086; 131-

1023)--------------------------------------------------------------------------------------------------

------Que en sentido coincidente, es dable sostener —conforme pacífica

jurisprudencia de este Cuerpo— que “…la expresión de agravios por parte del

interesado contra el acto que se impugna es requisito esencial del recurso de

apelación. Asimismo, fue decidido que tal exigencia implica que el apelante

debe hacer una razonada crítica del acto que se cuestiona y señalar, en forma

concreta, cuales son los puntos del mismo que le perjudican o afectan,

expresando los fundamentos de su disconformidad (sentencia del 13 de marzo

de 1984, en ‘Alígena Argentina S.A.’ y, más recientemente, sentencia del 5 de

Octubre de 1989, en ‘Cooperativa Rural de Gral. Viamonte’; entre otras.)” (Este

Cuerpo en autos “COOP. AGROP. G. S. MARTÍN DE C. SUAREZ LTDA.”, de

fecha 15 de Marzo de 1988, Registro N° 4607; “ITURRALDE MIGUEL ANGEL”,

de fecha 18 de Mayo de 1993, Registro N° 5213; también esta Sala in re,

“AUTOSERVICIO MAYORISTA LA LOMA”, de fecha 14 de Diciembre de 2000,

Registro de Sala III N° 19; entre muchos otros.) Ello así, de la lectura del

planteo efectuado, se evidencia que quien impugna el acto no ha cumplido con

el referido requisito. Se observa solamente una apreciación general, sin

concretar específicamente los errores en que pudiera haber incurrido la

decisión motivo de recurso, lo cual importa una omisión de la exigencia

procesal precedentemente señalada (prevista especialmente en el artículo 109

del Código Fiscal —T.O. 2004 y concordantes de años anteriores—),

comportando en este punto —la impugnación que se realiza contra la

resolución atacada— la exteriorización de una simple disconformidad, carente

de sustento que de ninguna manera puede considerarse como agravio (cfr.

“COGNINI FERNANDO ANTONIO Y CIA”, del 25 de abril de 1985; “FERRARIO

EDITH IRIS”, de fecha 19 de Diciembre de 1989; entre muchos otros).------------

------Que por lo expuesto, corresponde el rechazo del presunto agravio incoado

respecto de la asignación de ingresos por la firma “Telecentro S.A.”; que así de

declara.-----------------------------------------------------------------------------------------------

------Que con relación a la empresa “Direct T.V.”, los recurrentes plantean que

“...el centro de trasmisión no está en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires sino

que recepciona las señales en alguno de los telepuertos que tiene distribuidos

en Latinoamerica...”, agregando que “...no hay actividad que se desarrolle en la

Provincia de Buenos Aires y, por lo tanto, no existe sustento territorial para

asignar ingresos en el marco del Convenio Multilateral”, para concluir que “el

Fisco, al proyectar sus conclusiones sobre el negocio con 'Direct TV' basado en

el criterio equivocado de considerarlo un cable-operador, comete un error por

tratarse de dos negocios diferentes con características tecnológicas y

operativas distintas” (fojas 1705/1705 vta.).------------------------------------------------

------Que a los efectos de analizar el agravio incoado, es del caso señalar que

--a fojas 792-- la firma Direct TV --por intermedio de su apoderada, María

Casanovas--, al responder la solicitud de información de terceros, expuso que

“La firma Imagen Satelital S.A. provee a Direct TV señales de televisión que

son emitidas por el sistema de televisión directa al hogar. Las señales son

recepcionadas por Direct TV Argentina S.A. en el centro de transmisión que

poseemos en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, desde donde se suben al

satélite y luego son recepcionadas por nuestros abonados en sus respectivos

domicilios.” De lo expuesto por “Direct TV”, se deduce claramente que –a

diferencia de lo expuesto por los recurrentes-- la firma posee su centro de

transmisión en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires.-----------------------------------

------Que la empresa “Direct TV”, también a fojas 792, indicó que acompañaba

un Anexo B con los porcentajes de abonados en cada período

correspondientes a la Provincia de Buenos Aires y al resto del país. El Anexo

en cuestión, que luce a fojas 794, expone al cierre de cada mes los abonados

de “Direct TV” en la Provincia de Buenos Aires y en el resto del país.--------------

------Que la Autoridad de Aplicación, a los efectos de asignar ingresos para el

Convenio Multilateral, equiparó la situación de “Direct TV” al resto de los cable-

operadores (cfr. fojas 1556 vta./1557).-------------------------------------------------------

------Que el criterio utilizado por el Fisco, lejos de ser arbitrario, luce razonable.

A ello, debe agregarse que los argumentos vertidos por los recurrentes son

insuficientes para modificarlo, traduciéndose en una disconformidad con lo

resuelto, indicando --únicamente-- que los dos negocios (el de los cable-

operadores y el de “Direct TV”) son diferentes, sin explicar ni probar, cual sería

--para ellos-- el criterio correcto de asignación y sus fundamentos.------------------

------Que en virtud de las consideraciones expuestas, corresponde rechazar el

agravio en tratamiento; que así se declara.-------------------------------------------------

------Que sentado lo que antecede, corresponde analizar el agravio vinculado a

la asignación de ingresos correspondientes a publicidad.------------------------------

------Que los recurrentes plantean que los ingresos provenientes de ventas de

publicidad deben asignarse al domicilio del cliente, los cuales --en su mayoría--

son agencias de publicidad con domicilio en la Ciudad Autónoma de Buenos

Aires, en tanto que la Resolución recurrida entiende que los ingresos por

publicidad participan de la misma forma de asignación que los ingresos

provenientes de los clientes empresas de cable.------------------------------------------

------Que según lo prevé el artículo 27º del Convenio Multilateral, para la

atribución de ingresos se debe atender a la realidad económica de los hechos,

actos y situaciones que efectivamente se realizan. Siendo ello así, analizando

la actividad en cuestión y siguiendo un orden lógico --respecto de la asignación

de ingresos para la actividad desarrollada por la firma--, resulta razonable el

criterio aplicado por la Autoridad de Aplicación, por el cual corresponde atribuir

los ingresos por publicidad, en idéntica forma a los provenientes de los cable-

operadores. -----------------------------------------------------------------------------------------

------Que los argumentos brindados por los recurrentes --tendientes a distinguir

el contrato de difusión publicitaria, del contrato de publicidad--, al no explicar su

incidencia en el aspecto tributario, no alcanzan a desvirtuar el ajuste efectuado,

razón por la cual, corresponde confirmarlo; que así se declara.-----------------------

------Que con relación al agravio vinculado a la asignación de ingresos de la

nota de crébito de “Direct TV”, es del caso señalar que la propia Autoridad de

Aplicación expuso --a fojas 1557 vta.-- que “...en conteste a lo manifestado bajo

el acápite 2) D) cabe destacar que la consideración de la nota de crédito

emitida a la firma Direct TV S.A. con fecha 30/01/2003, correspondiente a la

cesión de derechos del año anterior, no altera el cálculo de coeficiente de

ingresos determinado por la fiscalización interviniente en los presentes

actuados ya que con su inclusión no se modifica la proporción de ingresos

correspondientes a la jurisdicción de Provincia de Buenos Aires.” (la bastardilla

nos pertenece).-------------------------------------------------------------------------------------

------Que como tuvo oportunidad de expresarlo la Suprema de Corte de Justicia

de la Provincia de Buenos Aires (en la causa Ac. 63.359, "Ramírez, Dionisio

Desiderio contra Cappelletti, Ricardo Alberto y otro”, así como en anteriores

precedentes: Ac. 56.034, sent. del 4-VII-95; Ac. 52.049, sent. del 17-X-95),

remitiendo a un antiguo fallo de esta Corte (causa B. 9858, sent. del 11-V-1912,

"Acuerdos y Sentencias," serie VII, t. V, pág. 82 citado en la causa Ac. 32.560,

sent. del 26-II-85, "Acuerdos y Sentencias", 1985-I-142), "Como lo sostienen

los tratadistas, el interés es la medida del derecho -como el agravio es la

medida del recurso- y la apelación no procede sino por su lesión, que consiste

en el perjuicio que al apelante cause la parte dispositiva de la sentencia (o el

acto administrativo)”.------------------------------------------------------------------------------

------Que en el acápite sub-discussio, y tal como expuso la Autoridad de

Aplicación, no existió lesión al derecho de los recurrentes, toda vez que la nota

de crédito aludida no ha modificado el coeficiente de Convenio Multilateral,

debiendo rechazarse --en consecuencia-- el pretenso agravio; que así se

declara.-----------------------------------------------------------------------------------------------

------Que es dable analizar los agravios vinculados a la multa aplicada.------------

------Que respecto del aspecto subjetivo de la infracción en cuestión, la omisión

se origina en una conducta culposa, debiéndose resaltar que la Corte Suprema

de Justicia de la Nación ha dicho que, aún cuando en el caso no existe

intención de evadir el tributo, la falta de pago oportuno de los gravámenes que

apela autoriza la aplicación de una multa (C.S.N. L.L. 13-716). La materialidad

de la infracción se pone de manifiesto en la omisión del tributo (TFN

Jurisprudencia Tributaria t. I-182), toda vez que la multa tiene su fundamento

en disposiciones del Código Fiscal que tratan de las omisiones de impuesto no

dolosas y por lo tanto no corresponde analizar el elemento intencional. En el

mismo sentido se ha expedido la Suprema Corte de Justicia de la Provincia de

Buenos Aires (in re: B-48.150 “Bavera Carlos L. c/ poder Ejecutivo s/ Demanda

Contencioso-administrativa”).------------------------------------------------------------------

------Que, en cuanto a la inexistencia de culpa a los efectos sancionatorios, vale

recordar que, tal como ha sostenido el Tribunal Fiscal de la Nación, la

aplicación de multa no requiere la existencia de intención dolosa o de

ocultación de bienes o actividades, bastando el hecho de una conducta

inexcusable que ha tenido por efecto un pago inferior al que corresponde según

las disposiciones legales (T.F.N. 31/8/61 “Laboratorios de Electroquímica

Médica”, L.L. 105-22). Tal es, la opinión de la doctrina mayoritaria. Así, se ha

sostenido: “…únicamente se diferencia de la defraudación, en la inexistencia

del factor intencional (dolo)…” (Carlos M. Giuliani Fonrouge, obra actualizada

por Susana Camila Navarrine y Rubén Oscar Asorey, Derecho Financiero, ed.

1997, V. II, pág. 753 y ss.). La figura del artículo 53 del Código Fiscal (t.o. 2004

y concordante de años anteriores) exige un mínimo de subjetividad, o sea la

culpa en sentido estricto, desde que admite como causal exculpatoria el error

excusable.--------------------------------------------------------------------------------------------

------Que la Corte Suprema de Justicia Nacional, ha reconocido en numerosas

oportunidades que en el campo del derecho represivo tributario rige el criterio

de la personalidad de la pena que, en su esencia, responde al principio

fundamental por el cual sólo puede ser reprimido quien es culpable, es decir

aquél a quien la acción punible pueda ser atribuida tanto objetiva como

subjetivamente (cfr. Fallos 271:297; 303:1548; 312:149). Si bien, por lo tanto,

es inadmisible la existencia de responsabilidad sin culpa, aceptado que una

persona ha cometido un hecho que encuadra en una descripción de conducta

que merezca sanción, su impunidad sólo puede apoyarse en la concreta y

razonada aplicación al caso de alguna excusa admitida por la legislación

vigente (cfr. Fallos 316:1313; causa L. 269.XXXII "Lambruschi, Pedro Jorge

s/ley 23.771", fallada el 31/10/1997 -IMPUESTOS, t. 1998-A, 664-); en orden a

ello, sostuvo que “…acreditada la materialidad de la infracción prevista por el

art. 45 de la ley 11.683 (texto citado) con la determinación de la obligación

tributaria que ha quedado firme -de la que resulta la omisión del pago de

impuesto y la inexactitud de las declaraciones juradas presentadas por la

actora- la exención de responsabilidad sólo podría fundarse válidamente en la

concurrencia de alguna de las circunstancias precedentemente aludidas

[excusas admitida por la legislación]” (C.S.J.N., in re: “Casa Elen-Valmi de

Claret y Garello c. D.G.I”, publicado en REVISTA IMPUESTOS, 1999-B-2175,

P.E.T., 1999-645; Fallos 322:519). ------------------------------------------------------------

------Que por las consideraciones expuestas, es dable analizar si se ha

configurado el error excusable alegado, el cual operaría como eximente legal

(cfr. artículo 53, 2º párrafo del Código Fiscal).----------------------------------------------

------Que a tal fin, corresponde sostener que, de los conceptos ajustados por la

Autoridad de Aplicación, únicamente puede considerarse configurada la

eximente prevista normativamente por la asignación de los ingresos obtenidos

respecto de la actividad de publicidad, toda vez que tal como ha establecido el

Máximo Tribunal de la Provincia, esta figura requiere un incumplimiento

razonable, prudente y adecuado a la situación, hallándose exento de pena

quien demuestre que, pese a su diligencia y en razón de graves y atendibles

circunstancias que acompañaron o precedieron a la infracción, pudo o debió

creer que su acción no lesionaría el precepto legal ni el interés del erario (conf.

causas publicadas en D.J.B.A., t. 120, p. 209; t. 121, p. 47; t. 122, p.337, entre

otras); que así se declara.------------------------------------------------------------------------

------Que en los restantes aspectos confirmados de la resolución recurrida, no

se advierte la concurrencia de la causal exculpatoria alegada, toda vez que en

autos no existe dificultad en la interpretación y aplicación de las normas

fiscales, ni se han invocado precedentes jurisprudenciales o administrativos

que hubiesen podido inducir a error a la firma apelante. (conf. TFABA, sent. del

18/03/86 en “DIRECCION PROVINCIAL DE RENTAS DTO: ACTIV.

LUCRATIVAS [AGA ARGENTINA S.A.C.I.F.I.R.M.]”, del 10/10/02 en

“VERNEGO Y VERNENGO S.A.” Sala III; entre muchos otros); que así también

se declara.-------------------------------------------------------------------------------------------

------Que con relación a la solicitud de reducción de la multa al mínimo legal,

los apelantes alegan que en las presentes actuaciones existen circunstancias

atenuantes, pero omiten detallarlas y probarlas. En virtud de lo expuesto,

corresponde rechazar el planteo efectuado; que así se declara.----------------------

------Que corresponde analizar el agravio vinculado a los recargos. En las

presentes actuaciones, la Autoridad de Aplicación aplicó los recargos

contemplados en el artículo 87 del Código Fiscal —T.O. 2004 y concordantes

de años anteriores, texto anterior a la reforma operada por la Ley Nº 13.930—,

conforme surge del artículo 4 de la Resolución Nº 1795/06. --------------------------

------Que los recargos en cuestión fueron introducidos por la Ley Nº 13.405,

vigente a partir del 08/01/06. Siendo ello así, conforme surge de los artículos 3

y 4 de la parte resolutiva de la Resolución Nº 1795/06, se determinaron

diferencias de impuesto respecto de los períodos comprendidos entre los

meses de Enero a Septiembre de 2004, momento en el cual, dichos recargos,

no se encontraban vigentes. -------------------------------------------------------------------

------Que en virtud de lo expuesto, la Autoridad de Aplicación impuso

retroactivamente los recargos establecidos en el artículo 87 del Código Fiscal

—T.O. 2004 y concordantes de años anteriores, texto anterior a la reforma

operada por la Ley Nº 13.930—, lo cual resulta incompatible con la naturaleza

represiva que los mismos poseen. En efecto, a los recargos se les ha asignado

carácter penal, y no meramente reparatorio, en virtud de que “ellos tienden

primordialmente a (…) herir al infractor en su patrimonio”, y no a constituir una

auténtica fuente de recursos para el erario (C.S.N. 13/9/68, “Zielli”, Fallos 271-

338, Rev. Impuestos XXVI, pág 815, entre otros). Siendo ello así, el art. 2º,

primera parte, del Código Penal, dispone que "si la ley vigente al tiempo de

cometerse el delito fuere distinta de la que exista al pronunciarse el fallo o en el

tiempo intermedio, se aplicará siempre la más benigna. Si durante la condena

se dictare una ley más benigna, la pena se limitará a la establecida por esa ley.

En todos los casos del presente artículo, los efectos de la nueva ley se

operarán de pleno derecho", agregando la doctrina que tal disposición importa

reconocer no solamente la retroactividad de la nueva ley más benigna, sino

también la ultraactividad de la ley anterior más benigna, quedando el principio

general de la irretroactividad de la ley penal, contenido en el art. 18 de la

Constitución Nacional (Sebastián Soler, Derecho Penal Argentino, t. I, p. 205;

también la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contenciosoadministrativo

Federal, sala IV, en autos “Gatic S.A.”, de fecha 31/08/95, Publicado en IMP.

1996-A, 230).----------------------------------------------------------------------------------------

------Que en consonancia con las consideraciones efectuadas, esta Sala —en

distintos precedentes— sostuvo la irretroactividad de las normas represivas (en

autos “ALBA CIA RGENTINA DE SEGUROS S.A.”, 26/02/02, Registro Nº 091,

entre muchos otros) y la aplicación —de pleno derecho— de la ley penal más

benigna (en autos “MANGINO RUBÉN”, de fecha 21/07/06, Registro Nº 921),

conclusión que corrobora la suerte adversa al criterio propiciado por la

Autoridad de Aplicación.-------------------------------------------------------------------------

------Que por todo lo expuesto, corresponde hacer lugar al agravio incoado y

revocar los recargos aplicados en las presentes actuaciones; que así se

declara.-----------------------------------------------------------------------------------------------

------Que en cuanto al agravio relativo a los intereses aplicados a través de la

resolución en crisis, debe también adelantarse que el mismo no puede

prosperar. En ese orden, independientemente que se afirme lo contrario, el

planteo impetrado se reduce a cuestionar la validez constitucional de la norma

dictada por la jurisdicción provincial, atento su aparente contradicción con el

derecho común (cfr. esta Sala in re “Bingo Oro S.A.”, de fecha 09/06/09,

Registro Nº 1675). Dicha materia, resulta ajena –por principio- a la competencia

de este Cuerpo (conf. artículo 12 del Código Fiscal y 14 del Decreto-ley

7603/70 anteriormente citados), máxime cuando no se han citado precedentes

emanados de la Corte Suprema de Justicia de la Nación o de la Suprema Corte

de la Provincia de Buenos Aires al respecto. Por ende, el agravio debe ser

desestimado; que así se declara.--------------------------------------------------------------

------Que corresponde rechazar la solicitud dirigida a que se morigere la tasa de

interés, puesto que este Tribunal no es competente a estos efectos (cfr. voto de

la mayoría de esta Sala, in re: “Honda Motors de Argentina S.A.”, de fecha

11/09/08, Registro Nº 1479); que así se declara.------------------------------------------

------Que entrando a considerar la responsabilidad solidaria atribuida a los

Sres. Roberto Abel Vivo Chaneton, Ralph Douglas Haiek, Alfredo Jimenez de

Aréchaga y José María Bustamante, corresponde recordar que el artículo 18

del Código Fiscal (t.o. 2004) dispone que: “Se encuentran obligados al pago

de los gravámenes, recargos e intereses, como responsables del cumplimiento

de las obligaciones fiscales de los contribuyentes —en la misma forma y

oportunidad que rija para éstos— las siguientes personas: ....2 Los integrantes

de los órganos de administración, o quienes sean representantes legales, de

personas jurídicas, civiles o comerciales; asociaciones, entidades y empresas,

con o sin personería jurídica…”. A su turno, el artículo 21, agrega que “Los

responsables indicados en los artículos 18 y 19, responden en forma solidaria e

ilimitada con el contribuyente por el pago de los gravámenes. Se eximirán de

esta responsabilidad solidaria si acreditan haber exigido de los sujetos pasivos

de los gravámenes los fondos necesarios para el pago y que éstos los

colocaron en la imposibilidad de cumplimiento en forma correcta y tempestiva.-

Asimismo, los responsables lo serán por las consecuencias de los actos y

omisiones de sus factores, agentes o dependientes.- Idéntica responsabilidad

les cabe a quienes por su culpa o dolo faciliten u ocasionen el incumplimiento

de las obligaciones fiscales. Si tales actos además configuran conductas

punibles, las sanciones se aplicarán por procedimientos separados, rigiendo

las reglas de la participación criminal previstas en el Código Penal.- El proceso

para hacer efectiva la solidaridad, deberá promoverse contra todos los

responsables a quienes, en principio, se pretende obligar, debiendo extenderse

la iniciación de los procedimientos administrativos a todos los involucrados

conforme este artículo.-”. Finalmente, el artículo 55 sostiene “En cualquiera de

los supuestos previstos en los artículos 52, 53 y 54, si la infracción fuera

cometida por personas jurídicas regularmente constituidas, serán solidaria e

ilimitadamente responsables para el pago de las multas los integrantes de los

órganos de administración. De tratarse de personas jurídicas irregulares o

simples asociaciones, la responsabilidad solidaria e ilimitada corresponderá a

todos sus integrantes”.--------------------------------------------------------------------------

------Que del análisis de los artículos precedentemente transcriptos surge la

responsabilidad solidaria de los sujetos integrantes del órgano de

administración de la firma, respecto del tributo exigido y la multa aplicada al

contribuyente.--------------------------------------------------------------------------------------

------Que en el presente caso, no se encuentra sometido a debate la condición

societaria revestida por los sujetos cuya responsabilidad ha sido establecida,

sino que su cuestionamiento se dirige hacia la aplicación de la normas legales

que establecen la extensión de responsabilidad junto al contribuyente por el

pago de los gravámenes determinados, sus accesorios y la multa impuesta----

------Que como ya lo ha expresado este Tribunal, a quienes administran o

disponen de los fondos de los entes sociales alcanza la responsabilidad por los

hechos u omisiones en que incurriesen, derivando de su conducta la

solidaridad con los deudores de los gravámenes que establece la ley (“Coop.

Agraria de Las Flores Ltda.”, sent. del 18-3-97; entre muchas otras) y que al

Fisco le basta con probar la existencia de la representación legal o

convencional, pues probado el hecho, se presume en el representante

facultades con respecto a la materia impositiva, en tanto las obligaciones se

generen en hechos o situaciones involucradas con el objeto de la

representación, por ende, en ocasión de su defensa el representante que

pretende excluir su responsabilidad personal y solidaria deberá aportar

elementos suficientes a tales fines (TFN, Sala C, “Molino Cañuelas S.A.”, del

16-11-98).-------------------------------------------------------------------------------------------

------Que debe tenerse presente que el obrar de sus representados se ejerce

por ellos mismos y son los propios sujetos a quienes se atribuye

responsabilidad por la deuda ajena los que deberán demostrar que su

representada los ha colocado en la imposibilidad de cumplir correcta y

oportunamente con sus deberes fiscales y la demostración de haber exigido los

fondos necesarios para el pago o probar la concurrencia de alguna causal

exculpatoria.---------------------------------------------------------------------------------------

------ Que respecto de la solidaridad fiscal manifiesta Villegas que “es común en

derecho tributario que cuando dos o más personas están obligadas a satisfacer

una misma pretensión fiscal, su responsabilidad es solidaria, esto es, que la

totalidad de la prestación pueda ser exigida a cualquiera de ellas

indistintamente. La legislación tributaria Argentina ha admitido este concepto en

forma unánime.” (Curso de finanzas, Derecho financiero y Tributario; Villegas;

pág. 156).-------------------------------------------------------------------------------------------

------Que a su vez la Corte Suprema de Justicia de la Nación se ha expedido

sentando que "el Estado con fines impositivos tiene la facultad de establecer

las reglas que estime lícitas, eficaces y razonables para el logro de sus fines

tributarios, sin atenerse a las categorías o figuras del derecho privado, siempre

que éstas no se vean afectadas en la esfera que le es propia (Fallos: T.251,

299)”, tesis también compartida por la Suprema Corte de la Provincia de

Buenos Aires en numerosas sentencias.---------------------------------------------------

------Que la responsabilidad solidaria referida —de conformidad con la doctrina

y jurisprudencia dominante— tiene carácter “represivo” (vide Francisco

Martínez, Estudios de Derecho Fiscal, Ed. Contabilidad Moderna Buenos Aires,

1973, pp. 160-161; Carlos M. Giuliani Fonrouge y Susana Camila Navarrine,

Procedimiento Tributario y de la Seguridad Social, Depalma, Buenos Aires,

1987, p. 73; Horacio D. Diaz Sieiro, Procedimiento Tributario, Ed. Macchi,

Buenos Aires, 1993, p. 171; Tribunal Fiscal de la Nación, in re: “Boldt, Rodol y

otro”, D. F., XXV-376, Repertorio de la Revista Impuestos 1973-79, p. 273),

debiendo aplicarse subsidiariamente la normativa sobre infracciones y

sanciones (cfr. Domingo Carbajo Vasco, La responsabilidad tributaria de los

administradores de las sociedades mercantiles. Análisis del artículo 40.1 de la

LGT, Crónica Tributaria, Instituto de Estudios Fiscales, número 76, Madrid,

1995, p. 73; también Juan Francisco Gómez Gonzalvo, Derivación de

responsabilidad a los administradores de sociedades mercantiles, Asociación

Española de Asesores Fiscales, Adaptación del Sistema Tributario al Estado de

Derecho, Editorial Aranzadi, Pamplona, 1994, p. 557, ambos citados por

Francisco J. Martín Jiménez, El procedimiento de derivación de

responsabilidad tributaria, Editorial Lex Nova, Valladolid, 2000, p. 100, nota

150, en posición que comparte). Asimismo, corresponde agregar que este

Cuerpo limitó la aplicación retroactiva de los artículos 17, 20 y 54 del Código

Fiscal —T.O. 1999—, con fundamento en la naturaleza represiva de la

extensión de la responsabilidad solidaria (vide Sala II, en autos “Carrefour

Argentina S.A.”, de fecha 30 de noviembre de 2000; esta Sala en autos

“Cristalería La Esperanza S.A.” de fecha 28 de diciembre de 2000 y “Petrolera

Mar del Plata S.A.”, de fecha 18 de diciembre de 2003). ------------------------------

------Que corresponde agregar, que lo expuesto no modifica la situación de los

recurrentes, toda vez que el artículo 21 del Código Fiscal —T.O. 2004 y

concordantes de años anteriores— no realiza una extensión automática u

objetiva de la responsabilidad solidaria a los representantes societarios, sino

que posibilita a los mismos —a través de la sustanciación de los

procedimientos administrativos previstos en el último párrafo del artículo

aludido— demostrar la causal eximente establecida en el párrafo segundo del

artículo en análisis.-------------------------------------------------------------------------------

------Que esta tesitura —pues— no prescinde de evaluar subjetivamente la

conducta de los sujetos implicados, sino que —precisamente— acreditada su

condición de administradores de los bienes del contribuyente, resultaba carga

de dichos sujetos desvirtuar la presunción legal que pesa sobre ellos, en

cuanto a su condición de miembros del directorio de la firma y las

responsabilidades inherentes a tales funciones, no aportándose ningún

elemento atendible a fin de tener por configurada la eximente prevista en el

artículo citado del Código Fiscal.--------------------------------------------------------------

------ Que el agravio vertido por los recurrentes, alegando la subsidiaridad de la

responsabilidad, tampoco puede tener acogida favorable, toda vez que los

artículos 18, 21 y 55 del Código Fiscal (t.o. 2004 y concordantes de años

anteriores) establecen una responsabilidad solidaria sin beneficio de excusión

(cfr. esta Sala, in re: “AUCHAN ARGENTINA S.A.”, 28/09/06, Registro Nº 974,

también en autos “SISTENVAC S.A.”, de fecha 07/11/08, Registro Nº 1535,

entre otros), razón por la cual debe rechazarse el planteo efectuado; que así se

declara.----------------------------------------------------------------------------------------------

------Que con relación al agravio vinculado a la no aplicación de la

responsabilidad solidaria en materia de ilícitos fiscales, es del caso señalar que

el planteo se traduce en un cuestionamiento a la validez constitucional del

artículo 55 del Código Fiscal, lo cual no puede tener acogida en esta instancia

toda vez que este Tribunal carece de competencia para ello —cfr. artículo 12

del Código Fiscal T.O. 2004 y 14 de la ley 7603/70— al no haberse constatado

precedentes en el sentido indicado por los recurrentes —conforme lo ha

sostenido este Cuerpo desde antiguo, in re: “Fulco, María E. J. y otro”, de fecha

29 de Abril de 1958, entre muchos otros—; que así también se lo declara.------

------Que por lo expuesto, corresponde rechazar los agravios planteados por

los Sres. Roberto Abel Vivo Chaneton, Ralph Douglas Haiek, Alfredo Jimenez

de Aréchaga y José María Bustamante, y confirmar la responsabilidad solidaria

respecto de los gravámenes, intereses y multa, en la parte que no han sido

revocados; que así se declara.------------------------------------------------------------------

VOTO DE LA DRA. MÓNICA VIVIANA CARNÉ: Que comparto las conclusiones

a las que arriba la Vocal que me precede en el voto, aunque quiero dejar

expresado mi posición en cuanto al tratamiento derivado de los ingresos

originados en la cesión de derechos de exhibición de señales a empresas del

exterior.----------------------------------------------------------------------------------------------

------En ese sentido, en mi entender, la objeción del Fisco respecto de los

ingresos a los que califica como “exportación de servicios” carece del debido

soporte objetivo. En efecto tal impugnación encuentra sustento en la

exposición de un conjunto de presunciones e interpretaciones que no cuentan

con el debido respaldo, esto es se ha limitado a calificar a la actividad como un

servicio y por ende no incluida en las previsiones del artículo 160 inciso d),

omitiendo vincular a la misma territorialmente con la jurisdicción de la Provincia

de Buenos Aires.----------------------------------------------------------------------------------

------Ello no resulta un hecho menor a la hora de analizar la cuestión traída a

debate, toda vez que aún acogiendo su criterio en cuanto a que la actividad del

apelante respondería a una prestación de servicios, no es posible omitir en el

análisis a fin de concluir si la misma resulta gravada por el Impuesto Provincial,

el lugar donde fue ejercida efectivamente la prestación de dicho servicio.--------

------Cabe recordar que el perfeccionamiento del hecho imponible del Impuesto

sobre los Ingresos Brutos, encuentra entre otros condicionamientos, según el

artículo 156 del Código Fiscal (t.o. 2004), que el ejercicio habitual y a título

oneroso de la actividad se desarrolle en jurisdicción de la Provincia de Buenos

Aires, situación que mas allá de la calificación que se haga en cuanto a la

actividad desarrollada por el contribuyente, no ha sido evidentemente

considerada por el Organismo Fiscal al momento de fundar su pretensión en el

Acto que viene a consideración de esta Alzada.------------------------------------------

------En razón de lo expuesto al igual que mi colega preopinante entiendo que

la actividad objetada ya sea que se considere una cesión de derechos de

exhibición de señales para televisión paga a empresas del exterior o una

exportación de servicios, no constituye actividad gravada por el Impuesto sobre

los Ingresos Brutos, pero ello en virtud que no ha quedado debidamente

acreditada la conexión territorial que permita definir configurado el hecho

imponible en Jurisdicción de la Provincia de Buenos Aires, lo que así se

declara.----------------------------------------------------------------------------------------------

------Que en cuanto a la responsabilidad solidaria y a la característica de

represiva que le otorga mi colega, criterio con el que disiento, me remito a lo

expresado en autos “Unilever de Argentina SA” del 30/08/05 y “Dukesa SA” del

15/09/05, entre muchos otros, en los que he dicho: “debe considerarse que la

finalidad otorgada a dicho instituto, por la ley en la Provincia de Buenos Aires,

es garantizar a través suyo el cumplimento de la obligación fiscal en virtud del

interés publico ínsito en la misma, evitando la simple desaparición del deudor

principal sin su debido cumplimiento. Finalmente y en lo que hace al criterio

resolutivo que propone la Vocalía Instructora, me permito agregar que en

función de lo resuelto, y a fin de dar acabado cumplimiento a lo previsto en el

Acuerdo Plenario Nº 22/09, corresponde modificar la Resolución apelada y

ordenar que la Autoridad de Aplicación deberá practicar liquidación en el

término improrrogable de treinta días, acatando estrictamente las pautas que

emanan del considerando III de la presente.-----------------------------------------------

------Que de tal forma, dejo expresado mi voto.-------------------------------------------

VOTO DE LA DRA. DORA MÓNICA NAVARRO: Que comparto el criterio

expuesto por la Dra. Carné en cuanto al tratamiento derivado de los ingresos

originados en la cesión de derechos de exhibición de señales a empresas del

exterior.----------------------------------------------------------------------------------------------

------Que con respecto a la responsabilidad solidaria sin entrar al análisis de la

característica represiva o no, comparto la solución a la que arriban las vocales

que me preceden en el voto, correspondiendo confirmar la misma.-----------------

------Que en relación al criterio resolutivo adhiero a lo señalado por la Dra.

Carné.------------------------------------------------------------------------------------------------

POR ELLO SE RESUELVE: 1) Hacer lugar parcialmente al recurso de

apelación interpuesto a fojas 1685/1719, por el Dr. Víctor Hugo Roldán en

representación de la firma “IMAGEN SATELITAL S.A.” y de los Sres. Roberto

Abel Vivo Chanetón, Ralph Douglas Haiek, Alfredo Jiménez Aréchaga y José

María Bustamante. 2) Modificar parcialmente la Resolución Determinativa y

Sancionatoria N° 1795/06, del Departamento de Fiscalización Morón,

dependiente de la Dirección Adjunta de Fiscalización de la Dirección Provincial

de Rentas, en consecuencia, conforme plenario N° 22/09, la Autoridad de

Aplicación deberá practicar liquidación en el término improrrogable de treinta

días acatando estrictamente las pautas que emanan del considerando III de la

presente. 3.- Confirmar en lo restante la resolución recurrida. Regístrese,

notifíquese, cumplido remítanse las actuaciones a la Agencia de Recaudación

de la Provincia de Buenos Aires a los efectos de la continuidad del trámite.

Fdo: Dra. C.P.N. Silvia Ester Hardoy (Vocal 9na. Nominación)Dra. Mónica Viviana Carné (Vocal 7ma. Nominación)

Dra. Dora Mónica Navarro (Vocal 8va. Nominación)Ante mí: Dr. Eduardo Aníbal Alza (Secretario Sala III)Registrada bajo el número 1920 – Sala III