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Comité de ExpertosAyuntamiento de MálagaComité de ExpertosAyuntamiento de Málaga

PONENCIA 1

EL VALOR CATASTRAL Y SU INCIDENCIA SOBRE LOS TRIBUTOS LOCALES: EL

IMPUESTO SOBRE BIENES INMUEBLES Y EL IMPUESTO SOBRE EL INCREMENTO DE

VALOR DE LOS TERRENOS DE NATURALEZA URBANA. LA GESTION CATASTRAL Y LA

GESTION TRIBUTARIA DEL IBI

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ÍNDICE:

1. EL IMPUESTO SOBRE BIENES INMUEBLES (I.B.I.)............................................................................................. 4

1.1. CONSIDERACIONES PREVIAS. ............................................................................................................... 4 1.2. CONCEPTO ......................................................................................................................................... 6 1.3. EL PRINCIPIO DE CAPACIDAD ECONÓMICA EN LA GESTIÓN DEL IBI. ........................................................... 6 1.4. CLASIFICACIÓN DE LOS BIENES INMUEBLES A EFECTOS TRIBUTARIOS ....................................................... 8 1.5. LA ESPECIAL CONSIDERACIÓN DE LAS CONSTRUCCIONES EN SUELO RÚSTICO TRAS LA VALORACIÓN COLECTIVA DE CARÁCTER GENERAL. .......................................................................................................... 12 1.6. EL CAMBIO DE NATURALEZA DE LOS INMUEBLES AFECTADOS POR LA VALORACIÓN PARCIAL (DE RÚSTICOS A URBANOS). .............................................................................................................................................. 13 1.7. HECHO IMPONIBLE............................................................................................................................. 14 1.8. SUPUESTOS DE NO SUJECIÓN............................................................................................................. 16 1.9. EXENCIONES. ................................................................................................................................... 17 1.9.1. Exenciones automáticas. ........................................................................................................ 18 1.9.2. Exenciones rogadas................................................................................................................ 23 1.9.3. Exenciones potestativas.......................................................................................................... 28 1.9.4. Exenciones técnicas................................................................................................................ 29

1.10. LA TRIBUTACIÓN EN EL IBI DE LAS UNIVERSIDADES PÚBLICAS. ............................................................ 29 1.11. LA TRIBUTACIÓN EN EL IBI DE LA IGLESIA CATÓLICA. .......................................................................... 30 1.12. LA TRIBUTACIÓN EN EL IBI DE LA ENTIDADES SIN FINES LUCRATIVOS. ................................................... 31 1.13. CONTRIBUYENTES. .......................................................................................................................... 33 1.14. SUSTITUTOS DEL CONTRIBUYENTE. ................................................................................................... 34 1.15. LOS RESPONSABLES SOLIDARIOS...................................................................................................... 35 1.16. LA DIVISIÓN DE LA DEUDA Y SUS CONSECUENCIAS. ............................................................................. 36 1.17. UN CASO SINGULAR EN LA FIGURA DEL SUJETO PASIVO: EL FALLECIMIENTO DEL OBLIGADO AL PAGO Y LA FIGURA DE “LOS HEREDEROS DE”. .............................................................................................................. 37 1.18. GARANTÍAS: AFECCIÓN REAL EN LA TRANSMISIÓN Y RESPONSABILIDAD SOLIDARIA EN LA COTITULARIDAD.39 1.19. BASE IMPONIBLE: CONCEPTO........................................................................................................... 40 1.20. EL VALOR CATASTRAL...................................................................................................................... 41 1.21. LA MODIFICACIÓN DE VALOR CATASTRAL Y SUS CONSECUENCIAS......................................................... 44 1.22. EL INFORME MUNICIPAL PREVIO Y PRECEPTIVO PARA LA APROBACIÓN DE LAS PONENCIAS DE VALORES. .. 45 1.23. PROCEDIMIENTOS DE VALORACIÓN CATASTRAL. ................................................................................. 46 1.23.1. Procedimientos de valoración colectiva de carácter general y parcial. ................................. 47 1.23.2. Procedimiento simplificado de valoración colectiva.............................................................. 49 1.23.3. Procedimiento de determinación del valor catastral de los bienes inmuebles de características especiales. ................................................................................................................ 50 1.23.4. Actualización de valores catastrales. .................................................................................... 50

1.24. LA BASE LIQUIDABLE. ....................................................................................................................... 52 1.24.1. Concepto de base liquidable. ................................................................................................ 53 1.24.2. La reducción de la base imponible. ....................................................................................... 54 1.24.3 Cuantía y duración de la reducción. ....................................................................................... 55

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1.24.4. El valor base de la reducción. ............................................................................................... 56 1.24.5. Cómputo del período de reducción en supuestos especiales. .............................................. 57

1.25. LA CUOTA TRIBUTARIA. .................................................................................................................... 57 1.26. EL TIPO DE GRAVAMEN. ................................................................................................................... 57 1.26.1. El tipo general. ...................................................................................................................... 57 1.26.2. Tipo aplicable a los inmuebles de características especiales................................................ 60 1.26.3. Tipos diferenciados por usos................................................................................................. 60 1.26.4. Recargo aplicable a los inmuebles desocupados.................................................................. 61 1.26.5. Reglas especiales en la aplicación de tipos. ......................................................................... 62 1.26.6. La aplicación de tipos y beneficios fiscales para los bienes inmuebles de características especiales. ........................................................................................................................................ 64 1.27. Bonificaciones preceptivas....................................................................................................... 65 1.27.1. Empresas urbanizadoras. ..................................................................................................... 65 1.27.2. Viviendas de protección oficial. ............................................................................................. 68 1.27.3. Cooperativas. ........................................................................................................................ 68

1.28. BONIFICACIONES POTESTATIVAS....................................................................................................... 69 1.28.1. Actividades de carácter primario. .......................................................................................... 69 1.28.2. Bonificación general limitadora de la cuota. .......................................................................... 69 1.28.3. A favor de inmuebles de características especiales.............................................................. 70 1.28.4. A favor de familias numerosas. ............................................................................................. 70 1.28.5. Instalación de sistemas para el aprovechamiento térmico o eléctrico................................... 72 1.28.6. Investigación y enseñanza universitaria................................................................................ 73 1.28.7. Viviendas de protección oficial. ............................................................................................. 74 1.28.8. Otras bonificaciones.............................................................................................................. 76

1.29. DEBILIDADES Y RECOMENDACIONES EN LA APLICACIÓN DE REDUCCIONES Y BENEFICIOS FISCALES. ........ 77 1.30. LA GRAVEDAD DE LA BONIFICACIÓN DEL 74.2.QUÁTER DE LA LRHL: UN CAMINO SIN RETORNO............... 78 1.31. DEVENGO Y PERÍODO IMPOSITIVO. .................................................................................................... 79 1.32. DECLARACIONES Y COMUNICACIONES ANTE EL CATASTRO INMOBILIARIO.............................................. 79 1.33. DEBILIDADES Y RECOMENDACIONES DEL RÉGIMEN DE OBLIGACIONES FORMALES. ................................. 83 1.34. COMPETENCIAS DE LAS ENTIDADES LOCALES..................................................................................... 84 1.35. LA GESTIÓN CATASTRAL Y SU INCIDENCIA SOBRE LOS TRIBUTOS LOCALES: SITUACIÓN ACTUAL, VENTAJAS, INCONVENIENTES Y LÍNEAS DE REFORMA. GESTIÓN COMPARTIDA DEL IMPUESTO. .......................................... 87

2. El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana ............................................... 90

2.1. CONSIDERACIONES GENERALES. ........................................................................................................ 90 2.2 SUJETO PASIVO. ................................................................................................................................ 92 2.3. BASE IMPONIBLE: CONCEPTO............................................................................................................ 93 2.4. VALOR DEL TERRENO EN EL MOMENTO DEL DEVENGO. ........................................................................ 100 2.4.1. Reglas generales. ................................................................................................................ 100 2.4.2. Regla especial...................................................................................................................... 101

2.5. PORCENTAJE EN FUNCIÓN DEL NÚMERO DE AÑOS TRANSCURRIDOS. .................................................... 101 2.6. TIPO DE GRAVAMEN......................................................................................................................... 103 2.7. CUOTA ÍNTEGRA.............................................................................................................................. 103 2.8. BONIFICACIÓN................................................................................................................................ 103 2.9. CUOTA LÍQUIDA. .............................................................................................................................. 105

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1. EL IMPUESTO SOBRE BIENES INMUEBLES (I.B.I.) 1.1. Consideraciones previas. El Impuesto sobre Bienes Inmuebles (en adelante, IBI) es, con diferencia, el tributo más importante para las entidades locales en todos los sentidos:

- Desde el punto de vista económico aporta más de la quinta parte de sus ingresos y la que suministra regularmente de fondos a su tesorería municipal. - Desde el punto de vista social, es el que extiende su ámbito de acción sobre mayor número de ciudadanos.

Paradójicamente, es un tributo que cuenta con escaso margen de maniobra municipal. Como más adelante comentaremos las decisiones del Ayuntamiento se circunscriben a la aprobación y regulación de determinados beneficios fiscales y a la fijación del tipo de gravamen. Las entidades locales carecen de poder de decisión sobre las variables que realmente condicionan el cálculo de las cuotas: valor catastral, base imponible, reducciones y base liquidable. Incluso la determinación de los supuestos de no sujeción, las exenciones, la aplicación de beneficios fiscales preceptivos o las normas de valoración catastral constituyen competencias impropias para ellos. Podemos encontrar antecedentes bastantes remotos de la existencia de un tributo municipal ligado a la propiedad inmobiliaria. Es algo tan antiguo como la propia autonomía municipal, hasta el punto de que no se entendería la esencia misma de dicha autonomía si no existiese un tributo de tales características gestionados por y para las entidades locales. El actual Impuesto sobre Bienes Inmuebles, tiene sus antecedentes más inmediatos en las anteriores Contribuciones Territoriales Urbanas y Rústicas contempladas en el RDL 781/86 y en el anterior RD 3250/76. Sin embargo y a pesar de que la estructura del impuesto ha sufrido importante alteraciones con el transcurso del tiempo, su filosofía ha perdurado desde tiempos inmemoriales. La Ley de 23 de mayo de 1.845, conocida como Reforma de Mont-Santillán contenía la denominada Contribución sobre Inmuebles, Cultivos y Ganadería. La Ley de 5 de agosto de 1.893 convirtió en figura tributaria independiente la denominada Contribución Rústica y Urbana. En tiempos más recientes, en 1964, el Texto Refundido de la Contribución Territorial Urbana y de la Contribución Territorial Rústica la seguía considerando como un tributo estatal. Con la implantación del Impuesto Personal sobre la Renta de las Personas Físicas, en el año 1.978, se transforma en un impuesto municipal tal y como las propias entidades locales venían reclamando y las tendencias doctrinales propugnando. Era una de las formas de dotar de contenido los preceptos constitucionales que hablaban de la autonomía municipal. La transformación en un tributo municipal se produce en virtud de lo dispuesto en la Ley 44/1978 del IRPF y continúa con las Leyes 9/1983 y 33/1987 que atribuyen a los entes locales la recaudación del mismo. La Ley 39/88, de 28 de diciembre, reguladora de las Haciendas Locales consolida un cuadro de ingresos tributarios para los municipios sobre la base de tres clases de objetos tributarios: - los vehículos de tracción mecánica - las actividades económicas, y - la propiedad inmobiliaria

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De estos tres sectores de riqueza sobre los que recae la tributación municipal el de mayor importancia cuantitativa es el ultimo de los citados que esta integrado fundamentalmente por el Impuesto sobre Bienes Inmuebles, el Impuesto sobre Construcciones Instalaciones y Obras y, el Impuesto sobre el incremento de valor de los terrenos urbanos los cuales en su conjunto suponen entre el 45% y el 55% de los ingresos fiscales de los municipios y sobre el 22% de la totalidad de sus ingresos, ello sin tener en cuenta que en este sector de la tributación local también deben incluirse las tasas que afecten a los ocupantes de viviendas y locales como pueden ser la tasa por recogida domiciliaria de residuos sólidos urbanos o por prestación del servicio de mantenimiento de alcantarillado. Su precedente más inmediato es la Contribución Territorial Urbana, vigente hasta el 1 de enero de 1990. De entre los tres impuestos de carácter obligatorio destaca por su especial importancia el IBI, el cual, de alguna forma, viene a ocupar el espacio tributario municipal que hasta entonces ocupaban las Contribuciones Territoriales Rústica y Pecuaria y Urbana y el Impuesto Municipal sobre Solares. La implantación de todo nuevo impuesto requiere un período de adaptación entre la entrada en vigor de sus normas reguladoras y el comienzo de su aplicación, necesidad ésta que se hace aún más patente en el ámbito de los impuestos municipales por cuanto que en dicha implantación aparecen involucradas una pluralidad de Administraciones, cada una de las cuales ha de preparar su infraestructura de gestión y sus normas reglamentarias correspondientes.

Por esta razón, se determinó que el IBI no comenzara a aplicarse coincidiendo con la entrada en vigor de la LRHL (el día siguiente al de su publicación oficial según la Disposición Final.2 LRHL) sino el 1 de enero de 1990 (Disposición Transitoria Segunda LRHL) Hasta esta última fecha, habían de continuar aplicándose las Contribuciones Territoriales y el Impuesto Municipal sobre Solares, y ello con arreglo a la normativa propia de estos impuestos (apartado 3 de la Disposición Derogatoria LRHL) aun cuando ésta hubiera quedado derogada expre-samente según el apartado 1 de la misma Disposición. A partir del 1 de enero de 1990, el IBI comenzó a exigirse con arreglo a su normativa específica, sin que le pueda ser de aplicación ninguna disposición, legal ni reglamentaria, propia de las Contribuciones Territoriales ni del Impuesto Municipal sobre Solares, las cuales han quedado definitivamente derogadas. La normativa básica del impuesto se encuentra recogida en el texto refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo (en adelante TR-LRHL) y en la Ordenanza Fiscal nº 1 del Ayuntamiento de Málaga (en adelante OF). En este sentido , en cada uno de los apartados se indicarán los artículos de ambas normas, comenzando por el TR-LRHL y a continuación el de la ordenanza. Cuando el texto de la ordenanza desarrolle lo previsto en la ley, se indicará en orden contrario.

Por su carácter de tributo de gestión compartida, resulta de aplicación igualmente el texto refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario aprobado por Real Decreto Legislativo 1/2004, de 5 de marzo (en adelante TR-LCI) y su reglamento de desarrollo, aprobado por Real Decreto 417/2006, de 7 de abril (RCI), a los que nos referiremos en numerosas ocasiones.

Asimismo, se hará referencia al informe de la Comisión para el estudio y propuesta de medidas para la reforma de la financiación de las HHLL, realizado en 2002 por encargo del Ministerio de Hacienda y editado por el Instituto de Estudios Fiscales de dicho ministerio. (en adelante, La Comisión).

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1.2. Concepto

El IBI es un impuesto directo, de carácter real, que grava el valor de los bienes inmuebles, clasificados en rústicos, urbanos y de características especiales, según la definición que de los mismos prevé el TR-LCI1 (art. 6.4). Por tanto, nos encontramos ante un impuesto directo sobre el patrimonio, ya que grava el valor de los bienes inmuebles con independencia de su producto o de la renta que de ellos se deriva2. Se trata, además, de un impuesto objetivo y periódico3.

- Directo: porque grava una manifestación directa de la capacidad económica del sujeto pasivo, que puede ser el patrimonio o la renta, y no es posible su repercusión o traslación. Otra cuestión es que posteriormente por medio de acuerdos privados, o en un contrato de arrendamiento, o por la consideración del impuesto como un coste más, y por lo tanto repercutible vía precio, se haga realmente, lo cual no vincula a la Administración (art. 17.4 de la LGT). Además, la repercusión se encuentra permitida en el art. 63 TR-LRHL y en el art. 20, la Disposición Transitoria 2ª, apartado 10.2, y la Disposición Transitoria 3ª, apartado 9, de la Ley de Arrendamientos Urbanos, pero estas autorizaciones no anulan la característica de impuesto directo del IBI, sino que es un derecho que puede o no ejercitarse. - Real: porque grava el valor de determinados bienes, ya que la descripción de su hecho imponible se realiza sin referencia alguna al elemento subjetivo del impuesto. Así, el art. 61 TR-LRHL no incluye requisito relativo a la condición del titular del bien, del derecho real o de la concesión administrativa. - Objetivo: porque considera las características del bien sobre el recae, independientemente de las circunstancias personales del obligado al pago del impuesto. No obstante, la bonificación para las familias numerosas que recoge el art. 74.4 TR-LRHL es de carácter subjetivo. - Periódico: pues tiene un período impositivo anual. - Proporcional: es de aplicación una alícuota a cada inmueble, independientemente de la potestad de los municipios de alterar los tipos de gravamen.

Otra nota característica de este impuesto es su condición de exigencia obligatoria, conjuntamente con el Impuesto sobre Actividades Económica y el Impuesto sobre Vehículos de Tracción Mecánica; de cuyo cumplimiento los Ayuntamientos no pueden sustraerse, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 59.1 del TR-LRHL. 1.3. El principio de capacidad económica en la gestión del IBI.

Al igual que ocurre con los demás principios constitucionales tributarios, el principio de capacidad económica

encuentra ya su formulación en las primeras Cartas Constitucionales, convirtiéndose en el principio material de justicia en el ámbito tributario.4

1 Vid., arts. 18 a 23 del RCI. 2 Algo similar ocurría con el tributo que vino a sustituir (FERREIRO LAPATZA, J.J.: “La Contribución Territorial Urbana: El objeto del tributo”, HPE, núm. 22, 1973). 3 FERREIRO LAPATZA, J.J.; MARTÍN FERNÁNDEZ, J.; RODRÍGUEZ MÁRQUEZ, J. y SARTORIO ALBALAT: Curso de Derecho Tributario, op. cit., p. 391. 4 Sobre la materia, resulta de interés el artículo publicado en el número 144 de la revista Crónica Tributaria del Instituto de Estudios Fiscales del año 2012, por D. Fernando de Vicente de la Casa de la Universidad Antonio de Lebrija, “Los principios de

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El artículo 31.1 de nuestra Constitución establece que: “Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos

públicos de acuerdo con su capacidad económica, mediante un sistema tributario justo, inspirado en los principios de igualdad y progresividad que, en ningún caso, tendrá alcance confiscatorio.”.

El artículo 3 de la Ley General Tributaria, contiene los principios de la ordenación y aplicación del sistema tributario; y dispone que:

1. La ordenación del sistema tributario se basa en la capacidad económica de las personas obligadas a satisfacer los tributos y en los principios de justicia, generalidad, igualdad, progresividad, equitativa distribución de la carga tributaria y no confiscatoriedad.

2. La aplicación del sistema tributario se basará en los principios de proporcionalidad, eficacia y limitación de costes indirectos derivados del cumplimiento de obligaciones formales y asegurará el respeto de los derechos y garantías de los obligados tributarios.

Numerosas son las aportaciones doctrinales que en relación con esta materia se han ido produciendo, como diversas las diferentes acepciones y concepciones existentes al respecto.

Siguiendo al profesor Rodríguez Bereijo, “El principio de capacidad económica tiene dos significados diferentes:

Por una parte, es la razón de ser (la ratio) o fundamento que justifica el hecho mismo de contribuir (y del cumplimiento del deber constitucional) y, por tanto, constituye el elemento indisociable de la tipificación legal impositiva que legitima constitucionalmente el tributo. Se debe se tiene capacidad económica para soportar el gravamen tributario. En este sentido la capacidad económica es la aptitud para contribuir.

Por otra parte, es la medida, razón o proporción de cada contribución, individual de los sujetos obligados al sostenimiento de los gastos públicos. Se debe según la capacidad que se tiene. Lo que ha de tener su reflejo en el hecho imponible y en los elementos esenciales que determinan la cualificación del tributos. Son los dos aspectos que la doctrina, sobre todo italiana, suele distinguir dentro del concepto de capacidad contributiva, la capacidad absoluta y la capacidad relativa.”

El principio de capacidad económica ha tenido tradicionalmente una proyección exclusivamente tributaria; así sólo podían establecerse tributos cuando se producía un acto, hecho o negocio jurídico indicativo de capacidad económica, no pudiendo establecerse carga tributaria alguna que no respondiera a la existencia de tal capacidad.

Desde esta primera concepción, el principio evoluciona hacia una fundamentación de justicia material del tributo, residenciada en el principio de capacidad contributiva; que en un primer momento se halla ante la idea básica de que la capacidad económica es un límite al legislador a la hora de seleccionar los hechos imponibles, de modo que siendo la capacidad contributiva una cualidad objetiva del presupuesto de hecho tributario y un criterio de medición de la carga tributaria, los hechos elegidos han de ser expresivos de dicha capacidad, no sólo como indicativos de la aptitud genérica para contribuir, sino también de la aptitud específica para soportar el gravamen

Posteriormente se opera un desplazamiento desde el presupuesto de hecho del tributo hacia el propio sujeto, de manera que de cualidad objetiva de aquél conforme se entendía la capacidad contributiva va pasando a

capacidad económica y no confiscatoriedad como límite a la concurrencia de tributos”, así como el que figura en el número 131 del año 2009, en el que realiza un pormenorizado estudio sobre la concurrencia con otras figuras tributarias.

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considerarse cualidad subjetiva del obligado tributario, con lo que la desvinculación del hecho imponible permite afirmar que no es cada uno de los tributos lo que debe sujetarse rigurosamente a la capacidad contributiva, sino el conjunto del sistema tributario en referencia al sujeto

La tercera etapa en esta evolución viene señalada por una nueva propuesta de solución de aquellos problemas que el principio de capacidad contributiva no podía resolver. Conforme a este nuevo planteamiento el fundamento de los tributos debe buscarse en el principio de igualdad (entendido como mera interdicción de la arbitrariedad).

El profesor Palao Taboada realizó un meritorio esfuerzo por construir una teoría general sobre el principio de igualdad aplicable al sistema tributario español, en base a la cual señala que el significado que cabe atribuir al concepto de capacidad económica entonces, es el de que éste constituye una especificación del principio de igualdad, si bien indeterminada y sujeta, en cuanto a su modo de operar, a los límites que se derivan con carácter general del principio superior; es decir, en el sentido de que no serían inadmisibles las discriminaciones que se establezcan prescindiendo de la capacidad contributiva, siempre que estuviesen objetivamente justificadas y no pudieran ser consideradas como infundadas o arbitrarias.

No obstante, la crisis del principio de igualdad como fundamento de los tributos, se presenta porque aquel criterio conduce en la práctica a admitir cualquier motivo como justificación de un trato discriminatorio sin detenerse a ponderar su racionalidad.

Como síntesis de estas teorías, numerosos autores han venido apuntando la existencia de un principio de solidaridad que, en definitiva, constituye el fundamento de todo el fenómeno tributario. En este sentido, el principio de capacidad económica se manifiesta no sólo como la expresión concreta del principio de igualdad, sino más bien del principio de solidaridad política, económica y social.

Dicho principio sintetizaría las principales finalidades que, en la práctica, persigue el Estado mediante la tributación: la recaudación de ingresos públicos, la redistribución social de las rentas, la ordenación de las relaciones ínter territoriales entre el Estado y las Comunidades Autónomas, o de éstas entre sí y la modulación de ciertas conductas sociales que se estiman perjudiciales.

Aparte de las finalidades que se atribuyen al sistema fiscal junto a la clásica recaudatoria, su articulación no puede tampoco prescindir del resto de mandatos y preceptos constitucionales. Si se fundamenta el deber de contribuir en el principio de solidaridad, su regulación no puede obedecer exclusivamente a la finalidad de obtención de fondos con que cubrir el gasto público. Todos estos posicionamientos doctrinales, en especial este ultimo que se reviste de una visión más social; no dejan de ser un ejercicio teórico que no desciende a la ladera fáctica de la realidad ciudadana.5

1.4. Clasificación de los bienes inmuebles a efectos tributarios

El TR-LCI contiene un concepto y una clasificación de los bienes inmuebles distinto de los presentes en el Código civil y elaborado a efectos catastrales y, por extensión, al IBI.

5 Léase el artículo publicado en el diario, expresivo del parecer ciudadano respecto del IBI y su relación con la

capacidad económica de los mismos: http://www.diarioinformacion.com/opinion/2013/05/26/imposible-desinh-ibi-rse/1377957.html

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A tenor del art. 6.1 de esta última disposición, a los “exclusivos efectos catastrales, tiene la consideración de bien inmueble la parcela o porción de suelo de una misma naturaleza, enclavada en un término municipal y cerrada por una línea poligonal que delimita, a tales efectos, el ámbito espacial del derecho de propiedad de un propietario o de varios pro indiviso y, en su caso, las construcciones emplazadas en dicho ámbito, cualquiera que sea su dueño, y con independencia de otros derechos que recaigan sobre el inmueble”.

También presentan la consideración de bienes inmuebles (art. 6.2):

a) Los diferentes elementos privativos de los edificios que sean susceptibles de aprovechamiento independiente, sometidos al régimen especial de propiedad horizontal, así como el conjunto constituido por diferentes elementos privativos mutuamente vinculados y adquiridos en unidad de acto y, en las condiciones que reglamentariamente se determinen, los trasteros y las plazas de estacionamiento en ‘‘pro indiviso’’ adscritos al uso y disfrute exclusivo y permanente de un titular. 6La atribución de los elementos comunes a los respectivos inmuebles, a los solos efectos de su valoración catastral, se realizará en la forma que se determine reglamentariamente.

b) Los comprendidos en el artículo 8 de esta Ley (bienes inmuebles de características especiales).

c) El ámbito espacial de un derecho de superficie y el de una concesión administrativa sobre los bienes inmuebles o sobre los servicios públicos a los que se hallen afectos, salvo que se den los supuestos previstos en las letras anteriores.

El carácter urbano o rústico del inmueble depende de la naturaleza de su suelo (art. 7.1 del TR-LCI). Se

entiende por suelo de naturaleza urbana, exceptuando aquél que integre los bienes de características especiales (art. 7.2 del TR-LCI):

a) El clasificado o definido por el planeamiento urbanístico como urbano, urbanizado o equivalente. b) Los terrenos que tengan la consideración de urbanizables o aquellos para los que los instrumentos de

ordenación territorial y urbanística prevean o permitan su paso a la situación de suelo urbanizado, siempre que estén incluidos en sectores o ámbitos espaciales delimitados, así como los demás suelos de este tipo a partir del momento de aprobación del instrumento urbanístico que establezca las determinaciones para su desarrollo.

c) El integrado de forma efectiva en la trama de dotaciones y servicios propios de los núcleos de población.

d) El ocupado por los núcleos o asentamientos de población aislados, en su caso, del núcleo principal, cualquiera que sea el hábitat en el que se localicen y con independencia del grado de concentración de las edificaciones.

e) El suelo ya transformado por contar con los servicios urbanos establecidos por la legislación urbanística o, en su defecto, por disponer de acceso rodado, abastecimiento de agua, evacuación de aguas y suministro de energía eléctrica.

f) El que esté consolidado por la edificación, en la forma y con las características que establezca la legislación urbanística.

En este punto es interesante advertir de las consecuencias que se derivan de la delimitación del suelo

urbano que se contempla en las ponencias de valores en base a la regulación catastral antes indicada, en relación con la consideración que a efectos de la legislación urbanística se tiene de estos suelos; resultando así que suelos que a estos últimos efectos son urbanos, para el Catastro no tendrían tal condición y mantendrían naturaleza rústica.

6 Sobre la consideración como bien inmueble independiente de trasteros y plazas de estacionamiento y su régimen transitorio véase el art. 21 y la disp. transitoria segunda del R.D. 417/2006, de 7 de abril, por el que se desarrolla el TR-LCI .

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A tal respecto, en el informe de la Comisión se indicaba que “Debe especificarse concretamente qué tipo de

suelos tienen o deben tenerla consideración de urbanizables a efectos del IBI. A este respecto conviene recordar que en la regulación legal del impuesto prevista en la LRHL tal especificación no existe, por ello se recomienda la asunción del concepto de terrenos urbanizables contenido en la disposición adicional 2ª de la Ley6/1998, de 13 de abril, sobre Régimen del Suelo y Valoraciones, incorporando a la LRHL un precepto del siguiente tenor:“A efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles tendrán la consideración de urbanizables los terrenos que así clasifique el planeamiento y estén incluidos en sectores, así como el resto del suelo clasificado como urbanizable a partir del momento de aprobación del instrumento urbanístico que los desarrolle”.

Por exclusión el suelo de naturaleza rústica es aquél que no es de naturaleza urbana, ni está integrado en un bien inmueble de características especiales (art. 7.3 del TR-LCI).

Debido a que, como veremos al tratar la base imponible, el valor catastral lo integra el valor del suelo y de las construcciones, hemos de analizar estas últimas. A efectos catastrales, tendrán la consideración de construcciones (art. 7.4 TR-LCI):

a) Los edificios, sean cualesquiera los materiales de que estén construidos y el uso a que se destinen, siempre que se encuentren unidos permanentemente al suelo y con independencia de que se alcen sobre su superficie o se hallen enclavados en el subsuelo y de que puedan ser transportados o desmontados.

b) Las instalaciones industriales, comerciales, deportivas, de recreo, agrícolas, ganaderas, forestales y piscícolas de agua dulce, considerándose como tales, entre otras, los diques, tanques, cargaderos, muelles, pantalanes e invernaderos, y excluyéndose, en todo caso, la maquinaria y el utillaje.

c) Las obras de urbanización y de mejora, tales como las explanaciones y las que se realicen para el uso de los espacios descubiertos, como son los recintos destinados a mercados, los depósitos al aire libre, los campos para la práctica del deporte, los estacionamientos y los espacios anejos o accesorios a los edificios e instalaciones.

Por el contrario no presentan la consideración de construcciones determinadas obras de urbanización o

mejora, sin perjuicio de que su valor deba incorporarse al del bien inmueble como parte inherente al valor del suelo, ni los tinglados o cobertizos de pequeña entidad.

Tal y como puede comprobarse las construcciones siguen, siempre, el régimen jurídico del suelo sobre el que se asientan, lo cual permite terminar con importantes controversias relacionadas con las mismas, sobre todo con las ubicadas en suelo rústico. Con anterioridad, se exigía que éstas reunieran dos condiciones: hallarse enclavadas en este tipo de suelo y ser indispensables para el desarrollo de explotaciones agrícolas, ganaderas o forestales. Esta última era la nota determinante para la calificación como rústica de una edificación. Ejemplo de esto último lo encontramos en la STSJ de Valencia de 11 de noviembre de 19987, donde el Tribunal se plantea el carácter rústico de unas viviendas y anexos para empleados de una explotación agrícola dedicada al cultivo de rosales. A su juicio nos encontramos ante construcciones rústicas, ya que estos empleados tienen como misión la vigilancia y control permanente del funcionamiento de las salas de calderas para calefacción de los invernaderos.

Actualmente no es necesario entrar a examinar el carácter necesario o no de la construcción para la

explotación, ya que la naturaleza del suelo es la que, de una manera objetiva, determine la de aquélla.

7 JT 1998, 1747.

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Sobre el particular, es preciso tomar en consideración las previsiones establecidas en la Disposición transitoria primera del TR-LCI en cuanto a la clasificación de los bienes inmuebles en relación con la existencia de un procedimiento de valoración colectiva; conforme a la cual “las construcciones ubicadas en suelo rústico que no resulten indispensables para el desarrollo de las explotaciones agrícolas, ganaderas o forestales, mantendrán su naturaleza urbana hasta la realización, con posterioridad al 1 de enero de 2006, de un procedimiento de valoración colectiva de carácter general, cualquiera que sea la clase de inmuebles a los que éste se refiera.”

A tal respecto, con ocasión del citado procedimiento de valoración, se determinará simultáneamente un nuevo valor catastral para todos aquellos inmuebles que cuenten con una construcción en suelo de naturaleza rústica; cuya valoración, en tanto no se aprueben las nuevas normas reglamentarias de valoración de inmuebles rústicos, se realizará conforme a lo previsto en dicha disposición y en la Orden EHA/3188/2006, de 11 de octubre, por la que se determinan los módulos de valoración a efectos de lo establecido en el Art. 30 y en la Disp. transitoria primera del precitado TR-LCI,

Por último, los bienes inmuebles de características especiales constituyen un conjunto complejo de uso especializado, integrado por suelo, edificios, instalaciones y obras de urbanización y mejora que, por su carácter unitario y por estar ligado de forma definitiva para su funcionamiento, se configura a efectos catastrales como un único bien inmueble (art. 8.1). Además, como señala expresamente el nuevo art. 8.3 del TR-LCI8, estos bienes incluyen, tanto a efectos de su inscripción como de su valoración, la maquinaria integrada en las instalaciones y aquella que forme parte físicamente de las mismas o que esté vinculada funcionalmente a ellas.

A estos efectos se consideran bienes inmuebles de características especiales los comprendidos en los siguientes grupos (art. 8.2)9:

a) Los destinados a la producción de energía eléctrica, gas y refino de petróleo, así como las centrales nucleares.

Hasta su consideración como inmuebles de características especiales, la principal controversia relacionada

con estos bienes era si debían considerarse como una máquina, en cuyo caso no estarían sujetas al IBI o, por el contrario, estábamos en presencia de una instalación industrial, lo que determinaba su sujeción por asimilación a los edificios10. Este último es el criterio mantenido por la SAN de 6 de febrero de 199811. Bajo la nueva categoría de inmuebles de características especiales no puede quedar sombra de duda sobre su sujeción al impuesto.

b) Las presas, saltos de agua y embalses, incluido su lecho o vaso, excepto las destinadas exclusivamente al riego.

Con la regulación anterior aún se habían planteado mayores problemas con relación a estos inmuebles. De

un lado, su consideración como bienes urbanos o rústicos para tributar en una u otra modalidad del IBI. A estos efectos, se han registrado dos posturas en la jurisprudencia. La mayoritaria, entendía que debían tributar como

8 Introducido por la disposición adicional séptima de la Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa de la Unión Europea (en adelante, Ley 16/2007). 9 Vid., art. 23 del RCI, que relaciona los diferentes inmuebles integrantes de cada uno de estos grupos. 10 Sobre esta problemática, puede consultarse MERINO JARA, I.: “Las centrales hidroeléctricas y el Impuesto sobre Bienes Inmuebles”, JT, núm. 2, 1998. 11 JT 1998, 278.

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urbanos12. No obstante, otros pronunciamientos han afirmado que era preciso distinguir según su destino a cumplir. Así, si era agrario, debían estar sujetos a IBI rústico, mientras que si estaban destinados a producir energía eléctrica o al abastecimiento de agua a poblaciones, a IBI urbano13.

Como puede comprobarse, tras su consideración de inmuebles de características especiales, parece que ha

de adoptarse la segunda de las posiciones descritas. En efecto, la exclusión de las presas destinadas exclusivamente al riego de esta categoría abona la tesis de que estos bienes tienen la consideración de rústicos.

De otro lado, también ha sido muy discutida la sujeción al tributo del lecho de los embalses, al no poder

encuadrarse, de manera perfecta, en ninguna de las categorías del primitivo art. 62 de la LRHL14. No obstante, este problema se encontraba zanjado ya desde que la Ley 50/1998, de 30 de diciembre, modificara la redacción del art. 62.2 de la LHRL, incluyendo, expresamente, dicho lecho. Previsión que reitera el actual TR-LRHL.

c) Las autopistas, carreteras y túneles de peaje.

d) Los aeropuertos y puertos comerciales.

Es preciso resaltar, sin embargo, que existen otros bienes cuya sujeción al IBI ha sido también objeto de controversia y que podrían haberse incluido en la categoría de inmuebles de características especiales, pero que no lo han sido por decisión, entendemos errónea, del legislador. Es el caso, por ejemplo, de los puertos deportivos. Así, se ha discutido, en primer lugar, si el gravamen es sólo exigible por los edificios convencionales propios del club o si también se extiende a las instalaciones industriales, tales como muelles, caladeros y talleres de reparación. Esta última posición es la sostenida por la resolución del TEAC de 24 de mayo de 199515.

1.5. La especial consideración de las construcciones en suelo rústico tras la valoración colectiva de carácter general.

En este punto es preciso tomar en consideración las previsiones establecidas en la Disposición adicional primera, sobre la renovación del catastro rústico, y la Disposición transitoria primera del TR-LCI en cuanto a la clasificación de los bienes inmuebles en relación con la existencia de un procedimiento de valoración colectiva; conforme a la cual “las construcciones ubicadas en suelo rústico que no resulten indispensables para el desarrollo de las explotaciones agrícolas, ganaderas o forestales, mantendrán su naturaleza urbana hasta la realización, con posterioridad al 1 de enero de 2006, de un procedimiento de valoración colectiva de carácter general, cualquiera que sea la clase de inmuebles a los que éste se refiera.”

A tal respecto, con ocasión del citado procedimiento de valoración, se determinará simultáneamente un nuevo valor catastral para todos aquellos inmuebles que cuenten con una construcción en suelo de naturaleza rústica; cuya valoración, en tanto no se aprueben las nuevas normas reglamentarias de valoración de inmuebles rústicos, se realizará conforme a lo previsto en dicha disposición y en la Orden EHA/3188/2006, de 11 de octubre, por la que se determinan los módulos de valoración a efectos de lo establecido en el art. 30 y en la Disposición transitoria primera del precitado TR-LCI,

12 Vid., SSAN de 12 de noviembre de 1996, 13 de mayo de 1997 y 18 de febrero de 1998 (JT 1996, 1577; 1997, 817 y 1998, 281). 13 STSJ de Extremadura de 27 de octubre de 1997 (JT 1997, 1324). 14 SSTS de 15 de enero de 1998 y 21 de enero de 1999 (RJ, 1998, 793 y 1999, 66). 15 JT 1995, 962.

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Por tanto, conforme a lo previsto en la disposición transitoria primera del TR-LCI, a la que en este apartado

nos hemos referido ya con anterioridad; hasta el ejercicio 2008 las construcciones en suelo rústico del municipio (conocidas como diseminados) tenían naturaleza urbana y tributaban por el tipo de gravamen aplicable a los bienes urbanos.

Dado que estas construcciones estaban enclavadas en suelo de naturaleza rústica, y que ésta es la que determina la clase de inmueble a los efectos catastrales, a partir de la valoración colectiva de carácter general llevado a cabo en el municipio de la ciudad, estos inmuebles pasaron a ser bienes rústicos, valorándose conforme a lo previsto en la citada disposición y resultándoles de aplicación a partir de 2009 el tipo de gravamen de los bienes rústicos del municipio.

Por tanto en la actualidad no es necesario entrar a examinar el carácter necesario o no de la construcción para la explotación, ya que la naturaleza del suelo es la que, de una manera objetiva, determina la de aquélla.

Con ocasión del precitado procedimiento, y al igual que al respecto de los bienes inmuebles urbanos, el Ayuntamiento ha de comunicar el tipo impositivo aplicable a estos inmuebles, con anterioridad al 1 de julio del año de aprobación de la ponencia, así como, en igual plazo, indicar el coeficiente previsto para la aplicación, en su caso, de la reducción en la base imponible, que no podrá ser inferior a 0,5 ni superior a 1. Varios son los problemas, que en relación con estos inmuebles podemos citar:

- ausencia de información suficiente para la toma de decisión sobre el tipo de gravamen y la posible reducción (es necesario conocer el nº de inmuebles y sus bases imponibles y liquidables). En nuestro caso, esto no ocurrió, por lo que poco pudo analizarse para la determinación del tipo de gravamen.

- numerosas construcciones en suelo rústico perdieron la referencia catastral con la que se identificaba el

diseminado hasta el ejercicio 2008, y pasaron a incorporarse a la referencia catastral de la parcela rústica en la que se enclavaba, por lo que fueron muchos los inmuebles que no pudieron correlacionarse con el anterior diseminado que tributaba en urbana, planteando grandes dificultades en la resolución de alegaciones relacionadas con la titularidad, que por la naturaleza de los inmuebles, habían de remitirse a Catastro, deviniendo algunas de éstas a titularidades En Investigación.

1.6. El cambio de naturaleza de los inmuebles afectados por la valoración parcial (de rústicos a urbanos).

Con fecha 28 de julio de 2011 se aprobó definitivamente una modificación del planeamiento urbanístico del municipio de Málaga, que ha determinado un cambio de naturaleza del suelo, en base al cual pasan a considerarse urbanos inmuebles que hasta entonces tributaban como rústicos.

En base a ello, al objeto de realizar la modificación correspondiente en el valor catastral asignado a los inmuebles afectados; la Gerencia Territorial del Catastro, mediante acuerdo publicado en el Boletín Oficial de la Provincia con fecha 30/08/2011, iniciaba el procedimiento simplificado de valoración colectiva para el municipio, previsto en el apartado c) del artículo 30.2 del TR-LCI.

Conforme a lo establecido en el artículo 30.3 del TR-LCI, este procedimiento tiene efectos a partir del día siguiente al del documento que lo origina, es decir, efectos para el ejercicio 2012, habiéndose incorporado las modificaciones resultantes del mismo, al padrón y lista cobratoria del ejercicio 2013.

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A pesar de la escasez de información obtenida de Catastro en relación a este procedimiento, a partir de algunas alegaciones planteadas en fase de gestión tributaria por errores de base imponible en los recibos implicados; parece deducirse que este cambio en la naturaleza de estos inmuebles, no necesariamente conlleva un incremento en su valoración.

Si el inmueble que pasa a urbana es una parcela, dado que el valor catastral en rústica depende directamente de la clase de cultivo de la misma, lo normal es que a su paso a urbana pueda experimentar un incremento en su valoración. Si por el contrario el inmueble que pasa a tributar como urbana es una construcción, es probable que su nueva valoración sea muy similar a la que ya tuviese asignada con el anterior procedimiento de valoración colectiva para construcciones en suelo rústico (PVCR) por lo que, como no resultaba de aplicación la reducción en la base imponible para los inmuebles, pero en urbana sí, el resultado puede ser unas bases liquidables menores con un tipo de gravamen también menor; de lo que cabe concluir que, al menos en el primer ejercicio de implantación, el efecto en la cuota del impuesto de este procedimiento simplificado de valoración puede ser neutro.

Por último en la actualidad, se está llevando a cabo en el municipio de Málaga, el procedimiento regulado en el artículo 29 del TR-LCI, Procedimiento de Valoración Colectiva de carácter Parcial (PVCP); que conforme a lo previsto en el mismo, los valores catastrales determinados en base al mismo, tendrán efectos a partir del ejercicio siguiente al de su notificación, y se trasladarían al padrón y lista cobratoria de 2014.

Sobre los apartados anteriores cabrían formularse las siguientes recomendaciones: Dada la trascendencia tributaria que conllevan los actos de alteración catastral, sería recomendable que con

ocasión de este tipo de modificaciones, que afectan de forma contundente a tantos inmuebles, se creara un canal de permanente comunicación entre el órgano competente de los procedimientos de valoración, Dirección General del Catastro, y el órgano competente en materia de gestión tributaria; y ello no sólo por ser parte interesada en el procedimiento sino porque las regularizaciones que de aquellas modificaciones resulten, se encuentran con un desfase temporal entre lo acordado por Catastro y lo conocido por el Ayuntamiento; cuestiones éstas que se entienden imprescindibles, tanto para disponer de la información precisa para las gestiones propias del impuesto, como muy especialmente para la prestación del servicio de asesoramiento y atención que se presta al ciudadano, derivado además de los compromisos asumidos en el Convenio de colaboración con el Catastro. 1.7. Hecho imponible.

El hecho imponible del IBI16 lo constituye la titularidad de los siguientes derechos sobre los bienes inmuebles rústicos, urbanos y de características especiales (art. 61.1 del TR-LRHL):

a) De una concesión administrativa sobre los propios inmuebles o sobre los servicios públicos a que se hallen afectos17.

b) De un derecho real de superficie.

c) De un derecho real de usufructo.

16 Cfr., GARCÍA NOVOA, C.: “El Impuesto sobre Bienes Inmuebles. Hecho imponible. Sujetos pasivos. Exenciones”, Tratado de Derecho Financiero y Tributario Local, op. cit. y MULEIRO PARADA, L.M.: “El hecho imponible del IBI tras la reforma de la LHL operada en virtud de la Ley 51/2002, de 27 de diciembre”, Hacienda autonómica y local, III Seminario Iberoamericano de Derecho Tributario, Tórculo Edicións, Santiago de Compostela, 2003. 17 Vid., arts. 104 y ss. del TRRL.

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d) Del derecho de propiedad.

La realización del hecho imponible que corresponda de entre los definidos en las cuatro letras anteriores y

por el orden establecido, determina la no sujeción a las restantes. Esto es, la existencia de, por ejemplo, un derecho real de usufructo, determina que no se realice el hecho imponible por el de propiedad. No obstante, se trata de una regla general que presenta una excepción, según la nueva redacción del art. 6.2 del TR-LRHL18. Nos referimos a los inmuebles de características especiales, donde no juega este orden de prelación excluyente en los supuestos en que existen concesiones que no agotan la extensión superficial de aquéllos. En estos casos, concurre el hecho imponible derivado de la concesión con el de la propiedad, este último por la parte no afectada por aquélla.

Cuando un mismo inmueble se encuentre localizado en distintos términos municipales se entenderá, a efectos de este impuesto, que pertenece a cada uno de ellos por la superficie que ocupe en los mismos (art. 61.4).

Como sabemos, el art. 61.1 del TR-LRHL incluye una enumeración taxativa de los derechos cuya titularidad integra el hecho imponible IBI. Ello supone que, cualquier otro derecho, no puede dar lugar, en ningún caso, a la realización del presupuesto de hecho de la obligación tributaria19.

Este aspecto ha planteado una especial problemática en relación con determinados Entes públicos, tales

como organismos autónomos o entidades públicas empresariales, a los que se les adscriben bienes del patrimonio de la Administración territorial que los crea. Así, la jurisprudencia viene considerando, de manera mayoritaria, que tal adscripción no puede equipararse a ninguno de los derechos enumerados en el art. 61.1 del TR-LRHL20. La solución más lógica a este problema hubiese sido la modificación del precepto, introduciendo, de manera expresa, la adscripción de bienes de titularidad de las Administraciones Públicas. Sin embargo, el legislador ha optado por otra vía, menos correcta a nuestro juicio y que afecta a la definición de los sujetos pasivos, que serán examinados más adelante.

Hemos de llamar aquí la atención sobre el diferente orden de prelación de derechos existente en el TR-LRHL, indicado en este apartado, y el que mantiene el artículo 9 del TR-LCI al respecto de la consideración de

18 Introducida por la Ley 169/2007.

19 En este sentido, la STSJ de Canarias de 13 de abril de 1998 (JT 1998, 521) afirma, con toda claridad, que “el hecho imponible del impuesto está integrado por dos tipos de elementos distintos: de un lado, los elementos objetivos y, de otro, los elementos subjetivos. Los elementos objetivos están constituidos por los bienes inmuebles rústicos o urbanos sitos en el término municipal. Los elementos subjetivos se reducen a los títulos que, recayendo sobre los bienes inmueble, integran el hecho imponible del impuesto. Estos títulos son los cuatro siguientes: a) la propiedad; b) el derecho real de usufructo; c) el derecho real de superficie, y d) la concesión administrativa. Se trata de un «numerus clausus» de situaciones jurídicas, de suerte que ninguna otra relación jurídica con los bienes inmuebles urbanos o rústicos puede considerarse como configuradora del hecho imponible. Así, pues, sólo la propiedad de bienes inmuebles, la titularidad de derechos reales de usufructo o de superficie sobre los mismos, o la titularidad de una concesión administrativa sobre bienes inmuebles, pueden dar lugar al nacimiento de la obligación tributaria por este impuesto como consecuencia de la realización del hecho imponible”.

20 Puede citarse la resolución del TEAC de 8 de noviembre de 1994 (JT 1994, 1647) que niega que el Ente Público Radio Televisión Española no es sujeto pasivo por los bienes demaniales de titularidad estatal que tiene adscritos. Por el contrario, el sujeto pasivo es el propio Estado. En el mismo sentido, la STSJ de Galicia de 27 de marzo de 1996 (JT 1996, 362) niega que el SERGAS (Servizo Galego de Saúde) sea sujeto pasivo por los inmuebles que tiene adscritos y cuya titularidad corresponde a la Tesorería General de la Seguridad Social.

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titulares catastrales, tras la reforma introducida con efectos para 2005; y que tras la refundición de la normativa catastral preexistente, quedaba así:

1. Son titulares catastrales las personas naturales y jurídicas dadas de alta en el Catastro Inmobiliario por ostentar, sobre la totalidad o parte de un bien inmueble, la titularidad de alguno de los siguientes derechos:

a) Derecho de propiedad plena o menos plena.

b) Concesión administrativa sobre el bien inmueble o sobre los servicios públicos a que se halle afecto.

c) Derecho real de superficie. d) Derecho real de usufructo.

1.8. Supuestos de no sujeción.

Los supuestos de no sujeción a este Impuesto estaban recogidos como exenciones en el art. 64 de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, en la redacción anterior a la Ley 51/2002, de 27 de diciembre, que era la siguiente.

“Gozarán de exención los siguientes bienes: a) Los que sean propiedad del Estado, de las Comunidades Autónomas o de las entidades locales y estén directamente afectos a la defensa nacional, la seguridad ciudadana y a los servicios educativos y penitenciarios. Asimismo y siempre que sean de aprovechamiento público y gratuito: las carreteras, los caminos, las demás vías terrestres y los del dominio público marítimo terrestre e hidráulico...”.

La Comisión para el estudio y propuesta de medidas para la reforma de la financiación de las HHLL, en su

informe de 2002 estimaba precisa la existencia de una relación de supuestos de no sujeción, para lo que se recomendaba transformar las hasta entonces exenciones en supuestos de no sujeción; lo que finalmente motivara la actual redacción que se encuentra recogida en el artículo 61.5 TR-LRHL (artículo 2 de la OF reguladora del IBI).

En estos apartados se establece que no están sujetos a este impuesto:

a) Las carreteras, los caminos, las demás vías terrestres y los bienes del dominio público marítimo terrestre e hidráulico, siempre que sean de aprovechamiento público y gratuito21.

b) Los siguientes bienes inmuebles propiedad de los municipios en que estén enclavados:

- Los de dominio público afectos a uso público22. - Los de dominio público afectos a un servicio público gestionado directamente por el Ayuntamiento, excepto cuando se trate de inmuebles cedidos a terceros mediante contraprestación.

21 Apartado modificado por el apartado Dos del Artículo 14 de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica. Sobre bienes de dominio público marítimo-terrestre véanse los artículos 3 y ss. de la Ley 22/1988, de 28 de junio de Costas (BOE núm. 181, de 29 de julio). Sobre la regulación del dominio público hidráulico, véase el texto refundido de la Ley de Aguas, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2001, de 20 de julio (BOE núm. 176, de 24 de julio). Asimismo, véanse los arts. 20 y 21 de la Ley 25/1988, de 29 de julio, de Carreteras y Caminos (BOE núm. 182, de 30 de julio) y los arts. 2 y ss de la Ley 3/1995, de 23 de marzo, de Vías Pecuarias (BOE núm. 71, de 24 de marzo). 22 Vid., arts. 132.1 de la CE, 79.3 de la LRBRL y 74.1 del TRRL.

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- Los bienes patrimoniales, exceptuados, igualmente, los cedidos a terceros mediante contraprestación23.

En cuanto a los bienes reseñados en la letra b) se sigue manteniendo idéntico ámbito al que tenían con la

anterior normativa donde se encontraban exentos. Por ello, siguen siendo válidos los argumentos de la STSJ de Cataluña de 23 de septiembre de 199624, cuando afirma que no es aplicable a los bienes de las Mancomunidades, que gozan de personalidad jurídica propia y diferenciada de la de los Ayuntamientos.

Una de las cuestiones más controvertidas que presenta este apartado se refiere a la institución que resulta competente para la valoración de las circunstancias anteriores. Parece claro que la Dirección General del Catastro cuando elabora el padrón del IBI debe también pronunciarse de forma expresa sobre los supuestos de no sujeción, en el sentido de considerar que si un determinado inmueble se incluye en el padrón es que estará sujeto al impuesto; en caso contrario, la exclusión del inmueble del padrón determina su no sujeción.

Circunstancia ésta que, por otro lado, no debe condicionar que esté o no catastrado; aunque en la práctica

se confunden supuestos de no sujeción con la no catalogación de estos inmuebles.

1.9. Exenciones.

Buena parte de la actual regulación y estructura del impuesto en esta materia traen causa en el informe de la Comisión para el estudio y propuesta de medidas para la reforma de la financiación de las HHLL, de 2002.

Entre sus propuestas, algunas de las cuales aún no han sido llevadas a cabo, citamos las siguientes: La reordenación de las exenciones del IBI en dos apartados diferenciados, a saber:

– Primero, agrupando todas aquellas exenciones que se conceden de oficio por la Administración. – Segundo, procediendo de idéntica manera con respecto a aquellas otras exenciones que se otorgan a solicitud del sujeto pasivo.

Además, la Comisión estimaba pertinente que se realizasen las siguientes actuaciones en materia de exenciones:

– Definir en la LRHL los supuestos generales de exenciones fiscales del IBI, así como regular las condiciones concretas de otorgamiento de la exención a través de las Ordenanzas Fiscales municipales. – Determinar exentos del IBI tanto los bienes de dominio público municipal afectos a un servicio público como los patrimoniales, exceptuándose en ambos casos de la exención los bienes cedidos a terceros mediante contra-prestación. – Unificar en apartados únicos las exenciones actualmente previstas a favor de los bienes inmuebles de Iglesia Católica y de Asociaciones confesionales no católicas, así como de Gobiernos extranjeros y Organismos y Entidades que tengan derecho a ella en virtud de Convenios Internacionales. – Eliminar la exención subjetiva que disfruta con la normativa vigente la Cruz Roja y sustituirla por otra en la que el beneficio fiscal se circunscriba a los bienes inmuebles de dicha Entidad que estén afectos a sus fines fundacionales. - Incorporar a la LRHL, en relación con los centros docentes privados acogidos al régimen de conciertos educativos, la previsión reglamentaria que precisa que el beneficio fiscal sólo es aplicable a la superficie

23 Vid., arts. 79.2 de la LRBRL y 76 del TRRL. 24 JT 1996, 1419.

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afectada a la enseñanza concertada. Asimismo, el Catastro proporcionará a las entidades locales la información necesaria para la correcta gestión de esta exención. - Posibilitar que los Ayuntamientos puedan otorgar, por razones de eficiencia y economía en la gestión recaudatoria del impuesto, exención a favor de los inmuebles cuya cuota íntegra no supere determinada cuantía, cuyo máximo será fijado en la LRHL. Conviene recordar que la normativa vigente del impuesto establece la exención de aquellos inmuebles que no alcanzan una determinada cuantía de la base imponible. – Incorporar a la LRHL una remisión expresa a las exenciones que prevea la Ley de Fundaciones y de Incentivos Fiscales a la Participación Privada en Actividades de Interés General.

Las exenciones del impuesto se encuentran actualmente reguladas en las siguientes normas: En el artículo 62 del TR-LRHL y en los artículos 3 y 4 de la Ordenanza Fiscal del IBI.

Asimismo, extramuros de la regulación normativa local, nos encontramos con exenciones en el impuesto de

especial relevancia, como las contempladas en la Ley 6/2001, de 21 de diciembre, de Universidades; Ley 43/2010, de 30 de diciembre, del servicio postal universal, de los derechos de los usuarios y del mercado postal; y en la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de Régimen Fiscal de las Entidades sin Fines Lucrativos y de los Incentivos Fiscales al Mecenazgo. Excepcionalmente, y motivadas de habitual por la concurrencia de desastres y daños naturales en las personas y los bienes, suelen dictarse normas que determinan la exención en este impuesto para los inmuebles que hubieran sufrido los mismos; exención que normalmente es compensada por el Estado conforme a lo previsto en el artículo 9 del TR-LRHL.

La última normativa aprobada ha sido la Ley 14/2012, de 26 de diciembre, por la que se aprueban medidas urgentes para paliar los daños producidos por los incendios forestales y otras catástrofes naturales ocurridos en varias Comunidades Autónomas. 1.9.1. Exenciones automáticas.

Están exentos del IBI los siguientes inmuebles (art. 62.1 del TR-LRHL):

a) Los que sean propiedad del Estado, de las CCAA o de las Entidades Locales que estén directamente afectos a la seguridad ciudadana y a los servicios educativos y penitenciarios, así como los del Estado afectos a la defensa nacional.

En relación a esta exención la actual regulación sólo ha introducido, prácticamente, una pequeña

modificación de carácter técnico respecto de la anterior. Consiste en limitar su ámbito, respecto de los bienes afectos a la defensa nacional, a los que sean propiedad del Estado, ya que es éste el que tiene encomendada, en exclusiva, dicha tarea.

Por tanto, puede afirmarse que se mantendrá en el futuro -con la salvedad que haremos más adelante en relación con los bienes afectos a la defensa nacional-, la misma controversia suscitada bajo la anterior redacción. A continuación, vamos a examinarla, comenzando por una serie de cuestiones comunes a todos los bienes contemplados en el beneficio fiscal y analizando, después, cada uno de ellos en particular.

Por lo que respecta a las cuestiones comunes y en primer lugar, es preciso tener en cuenta que, desde una perspectiva subjetiva, la exención sólo ampara a los bienes de los Entes citados como personas jurídicas individualmente consideradas, por lo que no se extiende a los pertenecientes a otras entidades que, aun

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dependientes del Estado, CA o Corporación Local, cuentan con personalidad jurídica propia, tales como organismos autónomos o entidades públicas empresariales. Así, las SSTSJ de Madrid de 26 de enero y 17 de abril de 199625 deniegan la exención para un inmueble propiedad del Consejo de Seguridad Nuclear, utilizado como sede de éste, porque no era propiedad del Estado.

En segundo lugar, el precepto exige que los bienes se encuentren “directamente afectos”. Por ello, el

Ayuntamiento de La Coruña entendió que no se encontraba exento el inmueble en que la Fábrica de Armas de La Coruña desarrollaba su actividad, pues era gestionada por la Empresa Nacional Santa Bárbara de Industrias Militares, S.A. Y ello por tratarse de una gestión “indirecta” de un servicio público, mediante la interposición de una sociedad de titularidad estatal. No obstante, la STSJ de Galicia de 20 de febrero de 199826, declara aplicable el beneficio fiscal, ya que entiende la expresión “directamente afectos” “en el sentido de que la actividad que se desarrolla en ciertos inmuebles tenga una relación íntima con la defensa, constituir una actividad esencial o necesaria para la misma, sin la cual quedaría diluido el propio concepto de defensa nacional”.

Por último, también se ha criticado la restricción de actividades que contiene el precepto. Así, no se entiende por qué no se incluyen otras actividades de interés nacional -como el medio ambiente- o social. Dicha crítica debe reproducirse en la actualidad, aunque parcialmente. Ello ya que el art. 62.3 del TR-LRHL mantiene la posibilidad –ya introducida en la LRHL por la Ley 55/1999, de 29 de diciembre- de que los Ayuntamientos puedan regular en sus Ordenanzas una exención para los bienes cuya titularidad corresponda a los centros sanitarios públicos, siempre que estén directamente afectados al cumplimiento de los fines específicos de tales centros.

Veamos, a continuación, la problemática de cada uno de estos bienes.

- Seguridad ciudadana.

En relación con los bienes afectos a la seguridad ciudadana es discutible la inclusión en el ámbito de la

exención de dos de ellos. De un lado, los destinados a los parques móviles. Así, la STSJ de La Rioja de 29 de enero de 199627, considera no afecto a este servicio un parque móvil ministerial en el que se guardaban vehículos adscritos a la Delegación de Gobierno. Por el contrario, la STSJ de Baleares de 22 de marzo de 199628, estima que debe efectuarse un reparto porcentual del edificio que servía de aparcamiento y custodia de los vehículos y del material móvil del servicio de automoción de la Policía Nacional y el resto. Sólo la primera parte se consideraba exenta.

De otro lado, los edificios en que se encuentran enclavados las Subdelegaciones del Gobierno. En particular,

pueden identificarse dos posiciones en la jurisprudencia en relación con el tratamiento que deben recibir las siguientes partes: locales destinados a residencia del Subdelegado del Gobierno, Secretario General, Portero Mayor y conductor del primero. Algunas Sentencias, consideran que el beneficio fiscal alcanza a todo el edificio. Otras, de modo más correcto, señalan que sólo ampara a aquella parte destinada a Comisaría de Policía y no al resto de dependencias29.

Un caso singular relacionado con este apartado lo constituyen los locales del Aeropuerto de Málaga cedidos por parte de AENA (titular de los mismos) a la Policía, Guardia Civil,..... para dar cumplimiento a lo dispuesto en la

25JT 1996, 70 y 528. 26 JT 1998, 352. 27 JT 1996, 41. 28 JT 1996, 251. 29 STSJ de Andalucía de 31 de mayo de 1999 (JT 1999, 1093).

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Ley Orgánica 2/1986, de 13 marzo, de Fuerzas y Cuerpos de Seguridad del Estado. En este tema se entiende que no procede la exención al no cumplirse uno de los requisitos exigidos por el artículo 62.1.a) del TR-LRHL , esto es, que los inmuebles no son propiedad del Estado, comunidades autónomas o entidades locales.

- Servicios educativos.

En materia de bienes inmuebles afectos a servicios educativos, la principal cuestión que se ha suscitado consiste en precisar si la norma utiliza tal expresión en un sentido estricto o algo más amplio. Esta segunda concepción, aunque minoritaria, contiene algunos ejemplos destacables en nuestra jurisprudencia. Así, la STSJ de Andalucía de 25 de abril de 199430 considera que los Colegios Mayores adscritos a la Universidad gozan de exención en el IBI, porque prestan, de forma directa, servicios educativos, no pudiendo confundirse la educación con el hecho de impartir las enseñanzas, al ser la primera un concepto amplio que abarca la formación integral de la persona. Los Colegios no son meras residencias de alumnos, sino centros universitarios que, además del servicio de alojamiento, promueven la formación cultural y científica de los que en ellos residen.

- Servicios penitenciarios.

Por lo que respecta a los bienes donde se prestan servicios penitenciarios, la STSJ de Castilla-La Mancha de 12 de junio de 199631, considera que el beneficio fiscal sólo alcanza a aquéllos donde se desarrollan, de manera efectiva, las actividades propias y típicas de tales servicios, quedando fuera del mismo los que sirven a actividades que pueden, hipotéticamente, considerarse necesarias, pero que no están directamente relacionadas con estos servicios: centros directivos, servicios complementarios y viviendas de funcionarios.

Por el contrario, la STSJ de Cataluña de 18 de febrero de 199732, incluye, dentro del beneficio fiscal, a estas

últimas, ya que “no cabe duda de que los inmuebles destinados exclusivamente a viviendas de funcionarios ..., por sus especiales cometidos tienen que estar siempre localizables y en disposición de hacerse cargo del establecimiento penitenciario”.

- Defensa nacional.

Es preciso resaltar que, mientras en relación con los demás servicios, el art. 62.1 del TR-LRHL exige la

afectación directa de los bienes, respecto a los destinados a la defensa nacional sólo exige que se encuentren “afectos”. Frente a la redacción anterior ello viene a avalar la interpretación amplia mantenida por la STSJ de Madrid de 17 de mayo de 199633, cuando afirma que procede la exención para un edificio de viviendas situado en un cuartel de la Guardia Civil, ya que la totalidad de las viviendas se encuentran dentro del recinto amurallado, de manera que la finca constituía una unidad no fragmentable, destinada a velar por la seguridad.

No obstante a lo anteriormente expuesto, ante las solicitudes de exención presentadas por varias

residencias militares se ha propuesto la denegación del beneficio fiscal instado al considerarse que los inmuebles en los que se situaban no estaban afectos a la Defensa Nacional, y ello en base a los siguientes argumentos:

30 JT 1994, 611. 31 JT 1996, 953. 32 JT 1997, 452. 33 JT 1996, 679.

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- No se acreditaba la existencia del preceptivo Decreto, aprobado conforme al artículo 5º de la Ley 8/1975, de 12 de marzo, de zonas e instalaciones de interés para la Defensa Nacional, desarrollada por el RD 689/1978, que declarara con precisión el destino y, sobre todo, la afección del inmueble a la Defensa Nacional (ver a este respecto la Resolución del TEAC de 30 de abril de 199934. - Se trataba de Residencias Militares de Acción Social de Descanso (RMD), tipo de residencias militares cuyas funciones, según la OM 13/2009 de 26 de marzo, del Ministerio de Defensa que las regula, son las de “proporcionar alojamiento, manutención en su caso, descanso vacacional y ocio al personal militar y a sus familias.”. Dichas funciones no coinciden con lo señalado en los artículos 1º y 2º de la citada Ley 8/1975, al denominar como zonas de interés para la Defensa Nacional a “las extensiones de terreno, mar o espacio aéreo que así se declaren en atención a que constituyan o puedan constituir una base permanente o un apoyo eficaz de las acciones ofensivas o defensivas necesarias para tal fin”.

b) Los bienes comunales y los montes vecinales en mano común.

c) La superficie de los montes poblados con especies de crecimiento lento reglamentariamente determinadas, cuyo principal aprovechamiento sea la madera o el corcho, siempre que la densidad del arbolado sea la propia o normal de la especie de que se trate.

La conjunción de las dos exenciones anteriores significa que la gran mayoría de las explotaciones agrarias

se ven obligadas a soportar el gravamen adicional que supone este tributo. Esta situación no sólo supone desconocer la protección que debe otorgársele constitucionalmente a las explotaciones agrarias (art. 130.1 de la CE), sino que, más allá, implica una discriminación para este sector. Y ello ya que la actividad agraria, frente a lo que sucede en otras explotaciones económicas, precisa, de manera ineludible, de un bien inmueble para poder desarrollarse. Por ello, puede afirmarse que, en este caso, el IBI es un tributo más que recae sobre la propia actividad agrícola, que no puede desconectarse de la tierra.

Las reflexiones anteriores nos llevan a propugnar una mayor amplitud para las exenciones relacionadas con los inmuebles rústicos. A nuestro juicio, deben extenderse a todas las explotaciones agrícolas o, al menos, debe establecerse un sistema de bonificaciones en función de los niveles de productividad de las fincas, que llegase a la exención total para las que alcancen niveles óptimos. En este último caso, el tributo no sólo constituiría una medida de fomento de la actividad agrícola, sino que también contribuiría a que la propiedad de la tierra cumpla la función social que tiene constitucionalmente atribuida35.

No obstante lo anterior, ha de recordarse que conforme a lo previsto en la disposición transitoria primera del

TR-LCI, las construcciones ubicadas en suelo rústico que no resulten indispensables para el desarrollo de las explotaciones agrícolas, ganaderas o forestales, mantendrán su naturaleza urbana hasta la realización, con posterioridad al 1 de enero de 2006, de un procedimiento de valoración colectiva de carácter general, cualquiera que sea la clase de inmuebles a los que éste se refiera; por lo que realizado dicho procedimiento de valoración, estos inmuebles son considerados a efectos del Catastro Inmobiliario como bienes de naturaleza rústica; por lo que los precitados beneficios fiscales habrían de ser aplicables a las parcelas, cultivos y construcciones indispensables para las actividades anteriormente citadas.

d) Los de la Iglesia Católica, en los términos previstos en el Acuerdo entre el Estado Español y la Santa Sede sobre Asuntos Económicos, de 3 de enero de 1979 y los de las asociaciones confesionales no

34 JT 1999, 1443 35 MARTÍN FERNÁNDEZ, J y RODRÍGUEZ MÁRQUEZ, J: “El régimen tributario de la agricultura en España”, La fiscalidad en el sector agrario, Instituto de Estudios Económicos, Madrid, 2005, p. 51.

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católicas legalmente reconocidas, en los términos establecidos en los respectivos acuerdos de cooperación suscritos en virtud de lo dispuesto en el art. 16 de la CE36. La regulación, actualmente en vigor es la siguiente: - Acuerdo entre el Estado Español y la Santa Sede sobre Asuntos Económicos, de 3 de enero de1979. - Ley 24/1992, de 10 de noviembre, por la que se aprueba el Acuerdo de Cooperación del Estado con la Federación de Entidades Religiosas Evangélicas de España (FEREDE), - Ley 25/1992, de 10 de noviembre, por la que se aprueba el Acuerdo de Cooperación del Estado con la Federación de Comunidades Israelitas de España y - Ley 26/1992, de 10 de noviembre, por la que se aprueba el Acuerdo de Cooperación del Estado con la Comisión Islámica de España.

En todos ellos se establece la exención en el IBI para los inmuebles cuyos titulares son las entidades religiosas acogidas a dichos acuerdos y que están destinados al culto, a labores administrativas, a residencia de religiosos, a impartir enseñanzas propias de cada religión, etc... En cualquier caso, ha de precisarse que se establecen dos clases de exención según el tipo de entidad religiosa:

- La exención para los bienes inmuebles de las entidades del artículo IV del citado Acuerdo (Santa Sede, Conferencia Episcopal, diócesis, parroquias, Ordenes y Congregaciones religiosas) que se debe aplicar de manera “automática” y que no se puede modificar unilateralmente por parte del Estado Español, y - La exención para los bienes inmuebles de las entidades del artículo V del Acuerdo (asociaciones y entidades no comprendidas en el artículo IV y que se dedican a actividades religiosas, benéfico-docentes, médicas u hospitalarias o de asistencia social) que se aplicará a las entidades que se consideren como no lucrativas en función de lo que el legislador español decida de manera independiente en cada momento.

Actualmente este tipo de exención está regulado en la vigente Ley 49/2002 y que se desarrollará en otro apartado.

e) Los de la Cruz Roja Española.

La norma no aclara si el beneficio fiscal se refiere a todos los bienes de la Cruz Roja o sólo a los que se

encuentran afectos a las actividades que le son propias; en línea a lo que como antes se indicaba ya proponía la Comisión para eliminar la exención subjetiva y sustituirla por otra en la que el beneficio fiscal se circunscriba a los bienes inmuebles de dicha Entidad que estén afectos a sus fines fundacionales. Esto último parece más lógico, si bien la redacción literal apoya la primera posición.

36 Nos dice el precepto: “1. Se garantiza la libertad ideológica, religiosa y de culto de los individuos y las comunidades sin más limitación, en sus manifestaciones, que la necesaria para el mantenimiento del orden público protegido por la ley. 2. Nadie podrá ser obligado a declarar sobre su ideología, religión o creencias. 3. Ninguna confesión tendrá carácter estatal. Los poderes públicos tendrán en cuenta las creencias religiosas de la sociedad española y mantendrán las consiguientes relaciones de cooperación con la Iglesia Católica y las demás confesiones”. Nos remitimos sobre este exención a ROSELL, J.: “La tributación de las confesiones religiosas en el ámbito autonómico y local”, Fiscalidad de las confesiones religiosas en España, Centro de Estudios Políticos y Constitucionales, Madrid, 2002, p.p. 242-255.

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f) Los inmuebles a los que sea de aplicación la exención en virtud de convenios internacionales en vigor y a condición de reciprocidad, los de los Gobiernos extranjeros destinados a su representación diplomática, consular, o a sus organismos oficiales. g) Los terrenos ocupados por las líneas de ferrocarriles y los edificios enclavados en los mismos terrenos, que estén dedicados a estaciones, almacenes o a cualquier otro servicio indispensable para la explotación de dichas líneas.

No están exentos, por consiguiente, los establecimientos de hostelería, espectáculos, comerciales y de

esparcimiento, las casas destinadas a viviendas de los empleados, las oficinas de la dirección ni las instalaciones fabriles.

1.9.2. Exenciones rogadas.

Previa solicitud están exentos (art. 62.2): a) Los bienes inmuebles que se destinen a la enseñanza por centros docentes acogidos, total o parcialmente, al régimen de concierto educativo, en cuanto a la superficie afectada a la enseñanza concertada. Su importe ha de ser compensado por la Administración competente.

El art. 7.1 de la Ley 22/1993, de 29 de diciembre, de medidas fiscales, de reforma del régimen jurídico de la

función pública y de la protección por desempleo, introdujo en el art. 64.l) de la LRHL la exención en el IBI para los centros docentes privados acogidos al régimen de conciertos educativos, en tanto mantengan su condición de total o parcialmente concertados.

Dicha exención encontró su desarrollo en el Real Decreto 2187/1995, de 28 de diciembre, y fue objeto de

interpretación por la resolución de la Dirección General de Tributos (en adelante, DGT) de 24 de octubre de 199637. Con arreglo a la misma, las superficies de los centros de enseñanza, total o parcialmente concertados, distintos de las aulas, comedores y habitaciones destinadas a la asistencia sanitaria, como vestíbulos, despachos del profesorado, salón de actos, espacios deportivos, piscinas y patios de recreo, han de entenderse comprendidos en la exención, siempre que tales superficies se encuentren vinculadas a la prestación de servicios de enseñanza que la realicen en dichos centros y sean del uso exclusivo de los mismos. Y ello porque el Real Decreto 1004/1991, de 14 de julio, sobre requisitos mínimos de los centros docentes no universitarios, considera a estas superficies como necesarias e indispensables. Afirmación que no queda desvirtuada por el hecho de que alguna de ellas puedan ser objeto de cesiones de uso, retribuidas o no, a favor de terceros, siempre que lo sean para un uso eventual y concreto, ya que ello no impide que, habitualmente, se destinen a la actividad educacional. No es aplicable el beneficio fiscal, por tanto, cuando la cesión de uso tenga carácter permanente.

Bajo el actual art. 62.2.a) del TR-LRHL, la exención sólo se refiere “a la superficie afectada a la enseñanza concertada”. Como puede comprobarse, se trata de una referencia de difícil interpretación. En principio, parece indicar una restricción del beneficio, aplicado sólo a las aulas. Sin embargo, debe concluirse, con el Centro directivo citado, que ésta no puede ser la interpretación correcta cuando la normativa sectorial considera imprescindibles para la docencia otra clase de dependencias. Por ello, debe concluirse que la referencia está pensada para los centros que imparten enseñanzas concertadas y no concertadas, donde la exención se limita a las primeras.

37 www.meh.es.

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b) Los declarados, expresa e individualizadamente, monumento o jardín histórico de interés cultural, mediante Real Decreto, en la forma establecida por el art. 9 de la Ley 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español (en adelante, LPHE), e inscritos en el registro general a que se refiere su art. 12 como integrantes del Patrimonio Histórico Español, así como los comprendidos en las disposiciones adicionales primera, segunda y quinta de dicha Ley38.

El beneficio fiscal no alcanza a cualesquiera clases de bienes urbanos ubicados dentro del perímetro delimitativo de las zonas arqueológicas y sitios y conjuntos históricos, globalmente integrados en ellos, sino, exclusivamente, a los que reúnan las siguientes condiciones:

- En zonas arqueológicas, los incluidos como objeto de especial protección en el instrumento de planeamiento urbanístico a que se refiere el art. 20 de la LPHE39.

- En sitios o conjuntos históricos, los que cuenten con una antigüedad, igual o superior, a cincuenta años y estén incluidos en el catálogo previsto en el Real Decreto 2159/1978, de 23 de junio, por el que se aprueba el Reglamento de planeamiento para el desarrollo y aplicación de la Ley sobre Régimen del Suelo

38 Del tema nos hemos ocupado en "El patrimonio histórico español y los nuevos impuestos sobre la Renta y el Patrimonio de las Personas Físicas", RDFHP, núm. 220, 1992, p.p. 823-847 y en Régimen Tributario del Mecenazgo en España, La Ley, Madrid, 1996.

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