Breve Historia de la Tributación indirecta como herramienta para la planificación fiscal del ITBMS

Carlos F. UrbinaLic. en Derecho (U. de Panamá)LL.M. Int. Tax (Leyden)

Debemos empezar aquí …

• Qué les cuenta este cuadro?

• Quién lo pintó y cuando?

• Quienes son los que están en ese cuadro?

• Qué tiene que tenemos que hacer hablando de ese cuadro en una clase de impuestos?

El llamamiento de San Mateo

• El cuadro fue pintado por CARAVAGGIO.• En este momento está en la Iglesia San

Luigi dei Francesi, Roma, Italia.• Fue pintado entre 1599 a 1600.• La única razón para hablar de este cuadro

en la clase es que cuenta la historia de Mateo, un publicano que Jesús llamó y se convirtió en uno de los 12 discípulos.

Dónde está Mateo?

• … y quizás más importante en esta clase

• … donde están y en qué condiciones.

• Muchos de los que están aquí se pueden identificar con la profesión de este señor.

Cómo serían los impuestos en ese tiempo???

• CAIR?• ISR?• ITBMS?• Complementario?• Tasa Única?• Ninguno de los anteriores?

La respuesta es …• Cosas muy sencillas que reflejan lo

siguiente:

1. Pocas capacidades administrativas2. Ausencia de registros contables3. Población poco ilustrada4. Carencia de recursos5. Falta de circulante (en metálico)

En este tiempo (30 DC)

• Los impuestos se limitaban a ser eventuales en gran parte.

• Ser impuestos de capitación.

• Impuesto de Turn-over (o sobre la producción bruta).

• Tasas y derechos de toda clase

Tomemos como Ejemplo Nueva España

• En el régimen colonial, gran parte de los ingresos del gobierno venían de los llamados estancos.

• Los estancos eran monopolios oficiales.• Estos monopolios comúnmente era:1. El tabaco2. Venta de Naipes3. Permisos por peleas de gallo4. Pólvora / Sal

Ver: Penurias Sin Fin. Luis Aguilar y Luis Jauregui. Página 53-55.

Veamos el caso de los EE.UU.• La primera ley de impuestos internos fue de 1791 y ponía

un impuesto a los alcoholes.• Luego se gravó los carruajes, ventas al por menor de

alcoholes importados, azúcar refinada, propiedades vendidas en subasta, inmuebles y esclavos.

• Todos estos se eliminaron en el año 1802.• En 1813 se re-imponen los impuestos internos.• Estos impuestos volvieron a ser los mismos junto al

gravamen a muebles de la casa, joyas, relojes y otros artículos manufacturados.

• Estos impuestos se volvieron a eliminar en 1818.• Luego se tuvo 43 años sin impuestos directos.

* Fundamentals of Federal Income Taxation. James J. Freeland y otros. Pág. 6 y 7.

Adicionalmente los Estados eran

• Unidades pequeñas sin mayor provisión de bienes y servicios.

• Unidades sin mayor organización administrativa.

• La mayor parte de la estructura gubernamental estaba concentrada en la defensa (ejército), organismos diplomáticos insipientes y la Corte Real.

Con estados como estos

• Los tributos no alcanzaban la sofisticación del ITBMS / IVA actual.

• Es por esto que debemos tener en mente qué cosa parecida o qué antecedente existía antes del ITBMS / IVA en ese momento.

Desde siempre existen ...

• Desde siempre podemos tener ejemplos de tributos:

1. Directos 2. Indirectos

• Cuales son estos ejemplos??? Alguien sabe???

Directos• Capitación

• A los activos

• Inmuebles

• Diezmo

• Turnover Taxes

Indirectos

• A las ventas• Innumerables tasas y derechos• Almofarifazgo (cobro de aranceles)• Avería (derecho de aforo)• Alcabala• Armada de Barlovento (sobre la alcabala)• Quintos Reales (derecho de extracción

minera)

Qué tipo de tributo

• Qué tipo de tributo se utilizó más???• Hubo alguna vez algo de importancia en

qué tipo de impuesto (directo o indirecto) se usaba?

• Qué determina el uso de un tipo de tributación u otra?

Quizás • Quizás y sin poder hacer generalizaciones en la

historia de la humanidad, podemos decir que la tributación indirecta se usó más que la directa.

• Por citar un caso, en los EE.UU. De 1818 a 1861 no hubo “impuestos internos”*

• La pregunta que necesitamos hacernos es porqué???

• Alguién tiene algo que decir???

* Fundamentals of Federal Income Taxation. James J. Freeland y otros. Pág. 7

Adam Smith dijo ...

• Adam Smith, padre de la economía moderna, llegó a decir:

“...La imposibilidad de gravar al contribuyente en forma directa y proporcional a su renta había dado origen a los impuestos a las ventas...”

Adam Smith. La riqueza de las Naciones. Pág 938. Modern Library Edition. Año 1994. ISBN 950-0065-48-X

Carlos de Secondant (Barón de Montesquieu)

• Señalaba que:

“... Los impuestos directos son propios de los gobiernos tiránicos, mientras que los indirectos y específicamente el impuesto a las ventas era propio de los países libres por no referirse tan directamente a la persona ...”

Del Espíritu de las Leyes. Carlos de Secondant (B. De Montesquieu). Ediciones HeliastaSRL. ISBN 950-0065-48-X. Pag 248. Año 1984.

Para nosotros• Para nosotros, ciudadanos de un Estado

moderno, la tributación la sentimos como algo natural.

• Es para nosotros difícil pensar que la tributación es, en esencia, algo nuevo y de reciente aparición como fuente principal de ingresos públicos.

• Es difícil pensar que que nuestros impuestos son distintos a los impuestos de otros tiempos.

• Es díficil darse cuenta de lo distinto que es la idea de justicia fiscal de un tiempo a otro.

Por esto

• Por esto nosotros debemos olvidarnos de nuestros impuestos directos / indirectos cuando leemos pensadores de otros tiempos.

• Ni ellos ni nosotros hablamos de los mismo impuestos.

• No existía el Impuesto a la Renta, ni mucho menos el ITBMS.

Lo que sí existió …• Sí existió un cambio paulatino en la tributación

que correspondía a las necesidades de una sociedad y gobierno crecientemente en expansión.

• En el medioevo, las comunidades democráticas poseían impuestos directos, mientras que los menos democráticos tenían impuestos indirectos.

• Los siglos 16 y 17 vieron la generalización de los impuestos selectivos al consumo (excises).

Ver: Essays in Taxation. E. Seligman. Pág. 9-11. Año 1931. Reprints of Economic Classics. ISBN678-00528-1.

¿Qué eran estos ISCs?

• Estas accisas o ISCs de su época eran impuestos que gravaban los consumos y transferencias de cosas.

• Por ejemplo:1. Sal2. Carbón

Si tuviesemos esto en PanamáT r i butos r ec audados en 2003

27%

5%

2%

3%

14%15%

13%

21%

I SR

I nmuebles

Lic. Comercial

S. Educativo

I TBMS

I mportación

I SC

Tasas y Derechos

¿Cómo podían hacer estos países?

• Cómo poder financiarse con este tipo de impuestos???

• Si esta situación la tenemos en Panamá, el presupuesto actual sería muy reducido.

• Sin embargo, en los siglos 16 y 17 los Estados no proveían los bienes y servicios que provee en el siglo 21.

• En tiempos de Smith, Hamburgo se financiaba con una farmacia, un negocio de vinos y préstamos a ciudadanos. Holanda y Venecia con préstamos a gobiernos extranjeros.

• Ver: Smith, Pág 882.

• La corona polaca (1600s) se financiaba en 1/3 parte con tres minas de sal.*

* (SALT. Una Historia del Mundo. MARK KURLANSKY. Penguin Book. Año 2003. ISBN 0-14-200161-9. Pág. 171)

Las cosas cambian en el S. 19

• Esta situación tiene que cambiar en el siglo 19.• Las razones para el cambio son, sin duda

alguna, la necesidad de la provisión de mayores bienes y servicios para el Estado.

• Esta necesidad vino, en parte por la revolución industrial y por la separación de las ex-colonias de América.

• Ambos fenómenos demandaron, por razones distintas, mayores bienes y servicios del Estado.

Qué hizo el mundo entonces?• Mayores gastos requieren mayores

ingresos.• La pregunta es de donde sacarlos?• Este fue el debate del siglo 19.• Es aquí donde encuentran terreno

abonado las ideas de los fisiócratas franceses y del movimiento del single tax.

• Es aquí también donde nace la idea del ISR como lo conocemos hoy.

La pregunta que debemos hacer...

• Porque no un impuesto a toda venta?• Porque se habla del ISR y del Impuesto de

inmuebles pero no de un impuestos a toda transacción comercial?

• Es decir, porqué no llevar el sistema de accisas de los siglos 17 y 18 a un impuesto general o a una accisa única?

• La respuesta está en el siglo anterior al 17.• En un lugar del que fuimos parte.

La respuesta es ...• El alcabala español.

• El alcabala español era “el tributo de un tanto por ciento del precio del valor de las cosas, que pagaba al fisco el vendedor en el contrato de compraventa; y que ambos contratantes debían en la permuta”.

Diccionario de Términos Fiscales. Tomo I. Lic. Rigoberto Reyes Altamirano. Tax Editores. ISBN 970-716-235-X

Qué problemas puede tener esto???

• Es difícil ver que exista un problema con el impuesto general a toda venta.

• Para quien les habla y cualquier otro que no tenga mayor formación económica es difícil entender el impacto de un impuesto general a toda venta.

• Este es el llamado efecto cascada.• Quizás la mejor forma de entender el concepto

se encuentra en la ruina del Imperio Español.

El final del Titán de Europa• Felipe II, reinó sobre un imperio sobre el que no

se ponía el sol.• Cuando anochecía en Holanda, amanecía en

Manila y almorzábamos en Panamá.• En el imperio corrió tanta plata y oro que el

concepto de inflación mismo se desarrolló en Madrid producto de los galeones de América.

• Otra figura, la del alcabala, también recibió la atención de la ciencia económica.

2 + 2 = no es 4• Charles Adams, historiador fiscal

contemporáneo explica el alcabala español repitiendo las palabras del duque de Wellington al decir que España es el único país donde 2 + 2 no sumaban 4.

• Adams usaba esta frase para preguntarse como un imperio con las riquezas de España podía desmoronarse en forma tan súbita.

Charles Adams. The Impact of Taxes in the Course of Civilization.

Otra vez Adam Smith• Smith menciona que el alcabala representó el fin

de la industria española (*).

• Smith veía esto en la imposibilidad de producir bienes manufacturados y con largas cadenas de producción /distribución / comercialización.

• Alguien sabe porqué???

(*) Lo mismo lo repite Sir Josiah Stamp, en PRINCIPLES OF TAXATION, Pág 84.

Imaginemos una cadena de producción, distribución /

comercialización

Bien en Estado Natural

Otros Insumos

Servicios Necesarios para la fabricación

Propaganda

Local y Panilla

Venta al por Mayor

Venta la por menor

Consumidor Final

Con una cadena como esta cuantos alcabalas habrá?

1. Madera 100 @ 10% = 102. Raleo y tala 20 @ 10% = 23. Plásticos, goma, etc. 50 @ 10% = 54. Mano de obra (ensamblaje) 20 @ 10% = 25. Planilla, local, etc. 20 @ 10% = 2 6. Propaganda 20 @ 10% = 2

Total 230 @ 10% = 23Mark-up de 20 % (sobre 253) 303.6 @ 10% = 30.4

7. Distribución 1 (mark-up de 20% sobre 334) 400.8 @ 10% = 40

8. Venta al por mayor (20% sobre 440.8) 520.96 @ 10% = 529. Venta al por menor (20% sobre 572.96) 687.55 @ 10% = 68

Del precio final esto es el alcabala 160 siendo esto una tasa efectiva de

23% en sólo 3 ventas.

A qué impulsa esta situación??• A producción de bienes con escasa utilización

de insumos.• A la compra de bienes producidos en el mismo

lugar del comprador.• Es decir a acortar la cadena de distribución y

comercialización• Esto hace que un producto de Manila, no pueda

en forma económicamente eficiente, ser vendido en Madrid.

• Hace que el consumidor tienda a auto-suplirse cuando le sea posible.

Uso de las Alcabalas• El efecto cascada también se utilizó con la

finalidad de proteger a los productos de una región contra productos similares de otras regiones.

• El alcabala y su costo en la cadena de distribución y comercialización les impedía competir con los productos locales.

Diccionario de Términos Fiscales. Op.Cit. Pág 128

Con este efecto ...• Ante la realidad de este efecto, el mundo no

piensa en el impuesto general a toda venta cuando necesita buscar nuevos ingresos en el siglo 19.

• El mundo lo que recordaba bien era el efecto alcalabatorio que esta medida tendría.

• El mundo tenía claro que el Imperio Español había muerto (desde el punto de vista económico) con este impuesto.

Es así como ...

• Es así como el mundo no miró al impuesto general a toda venta en el siglo 19 y decide financiar sus presupuestos con el impuesto a la renta.

• Este impuesto se consolida a inicios del siglo 20.

A inicios del siglo 20

• La solución fiscal (vía ISR) duró poco.• Decimos que la solución dura poco porque

los países occidentales necesitaron pronto más dinero para financiar algo que vino en los 30´s.

• Qué fue???• Alguien sabe??? Quizás esto les

recuerde:

La gran depresión y la receta contra ella

• John Maynard Keynes, junto a otros economistas de principios del Siglo 20 vivieron y estudiaron el fenómeno de la gran depresión.

• Keynes propone lo que en su tiempo era una corriente revolucionaria.

• El intervencionismo estatal (a través del gasto público) para solucionar las recesiones cíclicas.

THE GENERAL THEORY OF EMPLOYMENT, INTEREST, AND MONEY. (JM KEYNES)

Gasto Público???

• La idea del gran gobierno Keynesiano tiene toda la lógica que el mundo económico pueda buscar.

• Sin embargo, cómo pagar un gran gobierno que contrarreste una crisis???

• Puede hacerlo el ISR????• La respuesta parece ser no.• Alguien sabe porqué????

Ante una crisis ...

• Ante una crisis lo primero que hace falta es renta (sino no hubiera crisis)

• Como entonces buscar recursos en un impuesto que no tiene base imponible en momentos de crisis???

• Esta fue la pregunta que el mundo tuvo que hacerse ante la idea del gran gobierno keynesiano.

Es en este momento• Es aquí donde nace la figura del impuesto

general a toda venta como alternativa a este problema (*).

• Con el impuesto a las ventas vemos lo que puede ser un complemento perfecto al ISR.

• Es decir: un impuesto que tuviese más permanencia en momentos de crisis (cuando no hay renta).

(*) Ver: Sir Josiah Stamp. Principles of Taxation. Pág 88. Año 1936

Tan gringo como el american pie

• Así le han dicho fiscalistas americanos a la versión moderna del alcabala.

• Esto lo dicen porque TS. Adams es considerado el precursor de la figura débito-crédito del IVA.

• Adicionalmente, en el mismo momento histórico Wilhelm Von Simmons también explora esta idea.

• The Tax on Value Added. Clara K. Sullivan. Columbia Press. Pág 12. Año 1965.

1954, Francia y Maurice Lauret• Lauret, era un funcionario de hacienda del

gobierno francés.• Tenía la profesión que varios aquí tuvimos y que

algunos tienen todavía.• El quería que Francia tuviese un impuesto

general a toda venta pero sin repetir el desastre español.

• Así y basándose en TS Adams y W. von Simmons desarrolla el TAXE SUR LE VALEUR ADJOUNTÉ.

Para evitar al Alcabala• Para evitar el alcabala se necesitaba:

1. Evitar el efecto cascada2. Evitar el incentivo a auto-suplirse3. Evitar el incentivo a no declarar

Lauret trata de lograr estos objetivos con lafigura débito-crédito del ITBMS.

El IVA y su razón de ser• El IVA descansa sobre esta figura para no

repetir el error del alcabala.• La razón de ser del IVA es evitar el efecto

cascada causado por sobreponer un impuesto a la base imponible del siguiente impuesto.

• La razón de ser del IVA es tener un solo pago único al finalizar la cadena de comercialización y distribución donde sea el consumidor final quien pague el impuesto.

Cuatro situaciones en las que nuestro ITBMS termina en Alcabala

• En los bienes en Estado Natural (Art. 1057 V, Par 8 a 1)

• En los bienes exonerados y operaciones exentas

• Cuando la venta es hecha por una persona exonerada

• Cuando la compra es hecha por una persona exonerada

El bien es estado natural• Nuestra exención del ITBMS al bien en

estado natural sigue el razonamiento básico que estos no tienen valor agregado.

• Sin embargo 0 valor agregado no significa cero ITBMS como crédito.

• Estos son costos de ITBMS que no serán recuperados (con excepción de usar la figura del gasto deducible)

Desventajas del 1057-V (12)

• La figura del gasto deducible al romper la cadena débito-crédito de ITBMS está en lo siguiente:

1. Recuperación de sólo 30% del crédito.2. Flujo de caja al ser un impuesto anual

(Renta) y no mensual (ITBMS)3. Pago automático del Imp. De Timbres4. Quizás ni siquiera se pueda usar

Bienes exonerados y operaciones exentas

• Nuestra ley provee varias exoneraciones y no causaciones del ITBMS.

• Para propósitos didácticos excluímos de esta clasificación al bien en estado natural.

• Podemos asumir que estos bienes y servicios exentos sufrieron alguna transformación con insumos gravados.

• Quién paga esta exoneración???

Respuesta Legal – Contable de quien paga el ITBMS

• La respuesta legal-contable de quien paga el ITBMS será …. Nadie!

• Será esta la verdad???• O dirá la historia del ITBMS algo distinto??• Quién piensa algo?

There is no such a thing as a free lunch …

• En el caso muy específico del ITBMS alguien debe pagar la exención.

• El costo a pagar será el crédito no compensado ante al ausencia de débito fiscal.

• Este crédito sin duda puede ser objeto de:1. Un mayor precio al consumidor.2. Menor ganancia al proveedor del bien o

servicio.

QUIEN DETERMINA EL QUE ASUME EL COSTO?????

Factores que afectan quien sea el que paga

1. Elasticidad entre la oferta y la demanda2. Control que exista sobre los precios3. Cantidad de insumos gravados4. Monto del crédito no compensado5. Tamaño de la cadena de distribución y

producción

SON ESTOS O NO LECCIONES DEL ALCABALA ESPAÑOL????

Opciones para ajustar este desfase???

• Opción tasa cero (sólo existente a través de los CPCs)

• Registro voluntario del operador (hasta cierto límite)

• Eliminación de todas o casi todas las exenciones.

• Tarifas diferenciales del ITBMS.