CARACTERISTICAS

26CP. Ricardo M. ChicolinoGANANGANANCIAS Y BIENES PERSONALES 2010 CP Ricardo M. Chicolino 1

i n d i c e g e n e r a l

IMPUESTO A LAS GANANCIAS

6OBJETO DEL IMPUESTO

6AGANANCIA CONCEPTO

6Objeto

6Sujetos

7BOBJETO DEL IMPUESTO PARA PERSONAS FSICAS Y SUCESIONES INDIVISAS

7B.1RENDIMIENTOS, RENTAS O ENRIQUICIMIENTOS QUE IMPLIQUEN UNA PERIODICIDAD, PERMANENCIA Y HABILITACIN

8Sumarios

9B.2SUJETOS DEL ARTCULO 79 INCISOS F) Y G) QUE COMPLEMENTAN SU ACTIVIDAD CON UNA EXPLOTACIN COMERCIAL.

11B.3RESULTADOS OBTENIDOS POR LA ENAJENACIN DE BIENES MUEBLES AMORTIZABLES, ACCIONES TIULOS, BONOS Y DEMS TITULOS VALORES.

14CCONCEPTO DE ENAJENACIN

15SUJETOS DEL IMPUESTO

15ASOCIEDAD CONYUGAL

15A.1GANANCIAS DE CADA CONYUGE

15A.2RENTAS DE BIENES GANANCIALES

16A.3SOCIEDAD ENTRE CONYUGES

17BINCAPACES

17CMENORES DE EDAD

18C.1ARTCULO 287 DEL CDIGO CIVIL

18C.2CASOS DONDE EL MENOR ADMINISTRA Y DISPONE LIBREMENTE DE LOS BIENES

18C.3INSCRIPCIN DE LOS MENORES DE EDAD

19DPERSONAS POR NACER

19ESUCESION INDIVISA

19E.1CARACTERSTICAS GENERALES

19E.2DEDUCCIONES PERSONALES

19E.3BIENES DEL CAUSANTE QUE PASAN A LA SUCESIN

20E.4ETAPAS POSTERIORES A LA DECLARATORIA

21FEMPRESAS O EXPLOTACIONES UNIPERSONALES Y SOCIEDADES NO INCLUIDAS EN EL ART. 69 DE LA LEY DEL IMPUESTO

22AO FISCAL, IMPUTACIN Y QUEBRANTOS

22GAO FISCAL

22HIMPUTACIN AL AO FISCAL

23H.1CRITERIO DE LO PERCIBIDO

25H.2CRITERIO DE LO DEVENGADO

27H.3CRITERIO DE LO DEVENGADO EXIGIBLE

28H.4CASOS ESPECIALES DE IMPUTACIN DE GANANCIAS Y GASTOS CONTEMPLADOS EN EL ARTCULO 18 DE LA LEY

29IQUEBRANTOS

29I.1COMPENSACIN DE QUEBRANTOS CON GANANCIAS

29I.2QUEBRANTOS GENERALES

29I.3QUEBRANTOS ESPECIFICOS

29QUEBRANTOS ESPECIFICOS

33PRIMERA CATEGORA RENTAS DEL SUELO ART. 41

33ACONCEPTOS IMPORTANTES REFERIDOS A LA PRIMERA CATEGORA

33A.1VALOR LOCATIVO

34A.2ARRENDAMIENTOS EN ESPECIE

34A.3TRANSMISIN GRATUITA

34A.4MEJORAS

34A.5IMPORTES ABONADOS POR EL USO DE MUEBLES Y ACCESORIOS

34A.6DEDUCCIONES ESPECIALES DE LA PRIMERA CATEGORA

36SEGUNDA CATEGORIA RENTAS DEL CAPITAL ART. 45

37ACONCEPTOS REFERIDOS A LA SEGUNDA CATEGORA

37A.1DIVIDENDOS, DISTRIBUCIN DE ACCIONES Y REVALOS CONTABLES

37A.2LOCACIN DE COSAS MUEBLES

37A.3INTERESES PRESUNTOS. ARTCULO 48.

38A.4INTERESES ORIGINADOS EN PRSTAMOS DE PERSONAS FSICAS Y SUCESIONES INDIVISAS A SUJETOS DEL ART. 49.

38A.5COEXISTENCIA DE INTERESES ACTIVOS E INTERESES PASIVOS

38Intereses Y Actualizaciones Activas

38Intereses y Actualizaciones Pasivas:

39BDEDUCCIONES ESPECIALES DE LA SEGUNDA CATEGORA

40TERCERA CATEGORA RENTAS DE EMPRESAS Y CIERTOS AUXILIARES DE COMERCIO ART. 49

40ACONCEPTOS REFERIDOS A LA TERCERA CATEGORA

40A.1ATRIBUCIN DEL RESULTADO DE EMPRESAS UNIPERSONALES

40Son ganancias de la Tercera Categora

41A.2ADJUDICACIN DE BIENES POR DISOLUCIN, RETIRO O REDUCCIN DE CAPITAL.

41A.3CESE DE EMPRESAS Y EXPLOTACIONES UNIPERSONALES

42A.4COMISIONISTA, CONSIGNATARIO Y DEMS AUXILIARES DE COMERCIO

42A.5LOTEOS CON FINES DE URBANIZACIN

43A.6PROPIEDAD HORIZONTAL

43A.7TRATAMIENTO DE LAS DIFERENCIAS DE CAMBIO

44Afectacin y cmputo.

44Tratamiento del tipo de cambio

45BRGIMEN OPCIONAL DEL TRATAMIENTO DE RENTAS DE TERCERA CATEGORA. CRITERIO DEL DEVENGADO EXIGIBLE

46CVENTA Y REEMPLAZO. Art. 67 Ley - Art. 95 y 96 DR

46BIENES MUEBLES AMORTIZABLES

46INMUEBLES AFECTADOS A LA EXPLOTACIN

46CONSIDERACIONES GENERALES

48DRENTAS OBTENIDAS POR LA EMPRESA UNIPERSONAL ART. 49

48D.1CONCEPTO DE EMPRESA

49D.2ANLISIS TCNICOS DEL CONCEPTO DE EXPLOTACIN O EMPRESA UNIPERSONAL

49TAXISTAS QUE EXPLOTAN SU PROPIO VEHCULO

50D.2.1PRSTAMOS DE DINERO CON RECURSOS DE TERCEROS

50D.2.2ACTIVIDADES PROFESIONALES U OFICIOS COMPLEMENTADOS CON UNA EXPLOTACIN COMERCIAL.

52D.2.3RENTAS DERIVADAS DEL EJERCICIO DE PROFESIONES LIBERALES DE CUALQUIER TIPO, REALIZADO BAJO LA FORMA DE SOCIEDAD CIVIL O SOCIEDAD DE HECHO INTEGRADA POR ESTOS PROFESIONALES.

53D.2.4ORGANIZACIN DE PROFESIONES LIBERALES U OFICIOS SEGN JURISPRUDENCIA ADMINISTRATIVA DEL FISCO NACIONAL:

54D.2.4.1Conclusiones del Informe de la Comisin de Estudios Tributarios del C. P. C. E. C. A. B. A.

54D.3TRATAMIENTO DE RENTAS PROVENIENTES DE SOCIEDADES IRREGULARES, DE PERSONAS O EXPLOTACIONES UNIPERSONALES

55D.3.1EL SUPUESTO DE LA ASOCIACIN DE PROFESIONALES UNIVERSITARIOS

55D.3.2SOCIEDADES A LAS QUE LES EXPIR EL PLAZO LEGAL DE EXISTENCIA

56D.3.3SOCIEDADES DE HECHO

56D.4DISPOSICION DE FONDOS O BIENES A FAVOR DE TERCEROS

59EDEDUCCIONES ESPECIALES DE LA TERCERA CATEGORA

60E.1CREDITOS DUDOSOS E INCOBRABLES ASPECTOS RELEVANTES

68FAJUSTE POR INFLACIN IMPOSITIVO

71CUARTA CATEGORA RENTAS DEL TRABAJO PERSONAL - ART. 79

71Son ganancias de la Cuarta Categora

72ACONCEPTOS REFERIDOS A LA CUARTA CATEGORA

72A.1EXCEPCIONES AL CRITERIO DE LO PERCIBIDO

72A.1.1PAGOS RETROACTIVOS

72A.1.2GANANCIAS DEL CAUSANTE NO PERCIBIDAS AL FALLECIMIENTO

72A.1.3HONORARIOS DE DIRECTORES, SNDICOS, MIEMBROS DEL CONSEJO DE VIGILANCIA Y RETRIBUCIONES A SOCIOS ADMINISTRADORES.

72A.1.4EXENCIONES DISPUESTAS POR OTRAS LEYES Y NORMAS

73A.1.5DESEMPEO DE CARGOS PBLICOS Y PERCEPCIN DE GASTOS PROTOCOLARES

73A.1.6TRABAJO PERSONAL EJECUTADO EN RELACION DE DEPENDENCIA

79A.1.7BENEFICIOS SOCIALES A FAVOR DE DEPENDIENTES

80A.1.8SERVICIOS PERSONALES PRESTADOS POR ASOCIADOS DE COOPERATIVAS DE TRABAJO

80A.1.9PROFESIONES LIBERALES U OFICIOS

81A.1.10SINDICOS

81A.1.11SOCIO GERENTE Y PARTICIPACIN EMPRESARIA

81A.1.12HONORARIOS DE DIRECTORES, MIEMBROS DEL CONSEJO DE VIGILANCIA Y RETRIBUCIN DE SOCIOS ADMINISTRADORES

83BDEDUCCIONES ESPECIALES DE LA CUARTA CATEGORIA

83DEDUCCIONES. GASTOS DOCUMENTADOS. PERIODISTA. ROPA, MAQUILLAJE, RESTORANES Y OBSEQUIOS

83DEDUCCIONES ESPECIALES DE LA CUARTA CATEGORIA

84DEDUCCIONES. GASTOS NECESARIOS. APRECIACIN

84DEDUCCIONES. GASTOS SIN COMPROBANTES. PERIODISTA. GASTOS PROFESIONALES Y PROPINAS AL PERSONAL TCNICO

84DEDUCCIONES. TICKETS. COMPROBANTES. VALIDEZ PARA DEDUCCIN EN GANANCIAS DE FACTURAS B, C Y TICKETS.

86DEDUCCIONES GENERALES Y ESPECIALES DE LAS CUATRO CATEGORAS

86ADEDUCCIONES GENERALES PARA LAS 4 CATEGORAS

87A.1INTERESES DE DEUDAS, ACTUALIZACIONES Y OTROS GASTOS

87A.2DEDUCCIONES EN CONCEPTO DE SEGUROS POR CASO DE MUERTE

88A.3LIMITACIN EN LA DEDUCCIN DE INTERESES PARA LOS SUJETOS DEL ARTCULO 49

88COMPUTO PARA LA DEDUCCION DE INTERESES

90A.4DEDUCCIONES EN CONCEPTO DE DONACIONES

90A.5DEDUCCIONES RELACIONADAS CON SERVICIOS DE SALUD

91A.6DEDUCCIONES DE GASTOS DE SERVICIOS DOMSTICOS

92A.7AMORTIZACIN DE BIENES INMATERIALES

92A.8AMORTIZACIN DE INMUEBLES

92A.9AMORTIZACIN DE BIENES MUEBLES

93Automviles

93DEDUCCIONES ESPECIALES DE LAS CATEGORAS PRIMERA, SEGUNDA, TERCERA Y CUARTA.

93DEDUCCION DEL IMPUESTO SOBRE LOS BIENES PERSONALES EN EL IMPUESTO A LAS GANANCIAS

94ADEDUCCIONES NO ADMITIDAS

97DEDUCCIONES PERSONALES

97BLIMITE DE LAS DEDUCCIONES PERSONALES

97B.1GASTOS DE SEPELIO Art. 22

97B.2GANANCIA NO IMPONIBLE - Art. 23 inc. a)

97B.3CARGAS DE FAMILIA - Art. 23 inc. b)

99DEDUCCIN ESPECIAL - Art. 23 inc. c)

99B.3.1A quin se aplica

99B.3.2Requisitos para su cmputo

99A.1.1

99B.3.3Limite para su utilizacin

99B.3.4Conceptos Importantes

99B.3.5Como se computa la deduccin cuando existen distintos tipos de rentas

99B.3.6CONSIDERACIN DEL CMPUTO DE LA DEDUCCIN ESPECIAL

100B.4TABLA DE DEDUCCIONES PERSONALES DEL Art. 23

101DETERMINACION DEL IMPUESTO

101AINTRODUCCIN

101ESQUEMA DE DETERMINACIN DEL IMPUESTO.

101GANANCIA DE FUENTE ARGENTINA

101RESULTADO NETO DE LAS CUATRO CATEGORAS

102Limitacin a la incorporacin de ganancias: Art. 90

103ESQUEMA DE DETERMINACIN DEL IMPUESTO. GANANCIA DE FUENTE EXTRANJERA

103RESULTADO NETO DE LAS CUATRO CATEGORAS

105PAGOS A CUENTA DEL IMPUESTO

105ACREDITO POR IMPUESTOS ANLOGOS PAGADOS EN EL EXTERIOR

106BIMPUESTO A LA GANANCIA MNIMA PRESUNTA

108B.1CONDICIONES PARA LA PROCEDENCIA DEL CMPUTO DEL PAGO A CUENTA DEL IMPUESTO A LAS GANANCIAS:

108CRETENCIONES ARTICULO 125 TITULO IX PAGO A CUENTA

109DCREDITO FISCAL LEY 23.877

109EIMPUESTO SOBRE LOS INTERESES PAGADOS Y EL COSTO DEL ENDEUDAMIENTO EMPRESARIO

109E.1Condiciones para el cmputo del pago a cuenta:

109FIMPUESTO SOBRE LOS DBITOS Y CRDITOS BANCARIOS

116GIMPUESTO SOBRE LOS BIENES PERSONALES

116A.NORMATIVA VIGENTE

116B.SUJETOS PASIVOS

116SOCIEDAD CONYUGAL

116MENORES DE EDAD

117CONDOMINIOS

117CONCEPTO DE DOMICILIO

117C.BIENES SITUADOS EN EL PAS

118D.BIENES SITUADOS EN EL EXTERIOR

118E.EXENCIONES

119EXENCIONES OBLIGACIONES NEGOCIABLES

120F.VALUACIN DE BIENES SITUADOS EN EL PAS

122G.PARTICIPACIONES EN EL CAPITAL EXPLOTACIONES UNIPERSONALES.

123G.1VALUACIN DE LA PARTICIPACIN PARA SUJETOS NO OBLIGADOS A PRACTICAR BALANCES COMERCIALES

124H.VALUACIN DE LOS BIENES SITUADOS EN EL EXTERIOR

124I.MNIMO EXENTO.

125J.ALCUOTAS.

125K.PAGO A CUENTA.

125L.RESPONSABLES SUSTITUTOS

125ACCIONES O PARTICIPACIONES SOCIALES

127HECHO IMPONIBLE

128SUJETOS OBLIGADOS A ACTUAR COMO RESPONSABLES SUSTITUTOS

128FORMA DE DETERMINACIN DEL IMPUESTO A SER INGRESADO

129CASOS EN LOS QUE NO SE LLEVEN REGISTRACIONES QUE PERMITAN CONFECCIONAR BALANCE COMERCIAL

129FORMA DE INGRESO DEL IMPUESTO. PUEDE COMPENSARSE?

130BIENES SITUADOS EN EL PAS PERTENECIENTES A SUJETOS RADICADOS EN EL EXTERIOR. PRESUNCIONES.

133M.ESQUEMA DE LIQUIDACION

134DATOS UTILES PARA LA CONFECCIN DE LA DECLARACIN JURADA 2009

134AVENCIMIENTOS

134I.IMPUESTO A LAS GANANCIAS

134II.IMPUESTO SOBRE LOS BIENES PERSONALES

135III.ANTICIPOS

135BAPLICATIVOS A UTILIZAR EN LA LIQUIDACIN

135GANANCIAS PERSONAS FSICAS y BIENES PERSONALES:

138CREGIMEN DE FACILIDADES DE PAGO - SALDOS DE DECLARACIONES JURADAS DEL IMPUESTO A LAS GANANCIAS Y BIENES PERSONALES

138Quienes pueden solicitarlo y que comprende:

138Requisitos y condiciones del plan

139Ingreso de las cuotas:

139Caducidad del plan:

140DALICUOTAS DEL IMPUESTO

140EDEDUCCIONES PERSONALES

Se deja expresa mencin que la jurisprudencia utilizada en el presente material, ha sido extractada de ERREPAR IMPUESTOS.OBJETO DEL IMPUESTO

El artculo 1 de la ley define como mbito de aplicacin del impuesto a todas las ganancias obtenidas por personas de existencia visible o ideal..., ya sea que dichos sujetos pasivos residan en el pas o no, incluyendo dentro de ellos a las sucesiones indivisas.

Adems dispone que los sujetos residentes en el pas debern tributar sobre la totalidad de sus ganancias, es decir que tributarn tanto por las rentas obtenidas en el pas como por las obtenidas en el exterior, pudiendo computar como pago a cuenta del impuesto las sumas efectivamente abonadas por gravmenes anlogos en el extranjero, hasta el lmite del incremento de la obligacin fiscal originado por la incorporacin de la ganancia obtenida en el exterior.

Los no residentes en el pas, es decir los residentes del exterior tributan exclusivamente sobre sus ganancias de fuente argentina.

a) Podrn computar como pago a cuenta del impuesto, las sumas efectivamente abonadas por gravmenes anlogos, sobre las actividades realizadas en el extranjero, hasta el lmite del incremento de la obligacin fiscal originado por la incorporacin de la ganancia obtenida en el exterior.

A GANANCIA CONCEPTO

Resulta trascendente definir el concepto de ganancias, ya que las mismas se encuentran incluidas dentro del objeto del impuesto. Esta definicin legal surge del artculo 2 de la ley, el cual establece que, sin perjuicio de lo dispuesto especialmente en cada categora y an cuando no se indique expresamente en ellas, son ganancias:

1. Los rendimientos, rentas, beneficios o enriquecimientos susceptibles de una periodicidad que implique la permanencia de la fuente que los produce y su habilitacin. Esta corriente doctrinaria se la denomina teora de la fuente, o clsica o de la renta producto.2. Los rendimientos, rentas, beneficios o enriquecimientos obtenidos por las sociedades o explotaciones unipersonales, an cuando no cumplan las condiciones de permanencia y periodicidad de la fuente, salvo que, tratndose de sujetos que no sean sociedades de capital, desarrollen actividades comprendidas en los incisos f) y g) del artculo 79 de la ley (referente a la cuarta categora) y las mismas no se complementaran con una explotacin comercial, en cuyo caso ser de aplicacin lo dispuesto en el inciso anterior.

Las rentas comprendidas en este inciso responden a la denominada teora del balance, o del incremento patrimonial, o de la renta ingreso. Esta teora toma en consideracin al tipo de sujeto que obtiene la renta, y no a la actividad en donde se origina la misma, y resulta de aplicacin para los contribuyentes que la doctrina ha denominado SUJETOS EMPRESA, los cuales a continuacin se detallan: Las sociedades de capital y el resto de las sociedades enunciadas en el artculo 69 de la ley del impuesto a las ganancias.

El resto de las sociedades o explotaciones unipersonales, Los sujetos que desarrollen las actividades enunciadas en el artculo 79 incisos e) y f) que complementen su actividad principal con una explotacin comercial.3. Los beneficios obtenidos por la enajenacin de bienes muebles amortizables, acciones, ttulos, bonos y dems ttulos valores, cualquiera fuere el sujeto que las obtenga.

B OBJETO DEL IMPUESTO PARA PERSONAS FSICAS Y SUCESIONES INDIVISAS

En principio se puede decir, que el concepto de ganancia utilizado por nuestra ley para el caso de personas fsicas y sucesiones indivisas, es mucho ms restringido o resulta ms acotado que el utilizado para el resto de los sujetos, ya que comprende solamente a las enunciadas en el inciso 1 del artculo 2, sin perjuicio de lo dispuesto especialmente en cada categora.

B.1 RENDIMIENTOS, RENTAS O ENRIQUICIMIENTOS QUE IMPLIQUEN UNA PERIODICIDAD, PERMANENCIA Y HABILITACIN

El concepto de ganancia esbozado en la teora de la fuente, o teora clsica o de la renta producto, resulta limitado, habida cuenta que para que se configure deben cumplirse conjuntamente los requisitos de periodicidad de la renta, permanencia y habilitacin de la fuente generadora de dicho beneficio. PERIODICIDAD DE LA RENTA: Este requisito tiene estrecha vinculacin con la frecuencia o habitualidad de actos tendientes a generar o reproducir un ingreso en un determinado perodo, pudiendo definirse tanto de manera real como potencial.

Es importante destacar que a los efectos de evaluar la periodicidad de las operaciones, adems de analizar la frecuencia de las mismas, se deben tener en consideracin la actividad desarrollada regularmente y el propsito de lucro perseguido por el contribuyente; separando aquellas operaciones aisladas que no tienen relacin con la actividad habitual desarrollada por el contribuyente. A continuacin definimos los tipos de periodicidad real y potencial:

Periodicidad Real: Cuando la frecuencia de ingresos es sucesiva y continua.

Periodicidad Potencial: Se da cuando entre la sucesin de hechos u operaciones existen intervalos o espacios de tiempo que no inhabilitan la posibilidad de generar ingresos peridicos. PERMANENCIA DE LA FUENTE: Esta condicin tiene su fundamento en la existencia de una fuente generadora de renta que permanezca en condiciones de producir un beneficio.

La extincin de la fuente productora hace que automticamente desaparezca la posibilidad de generar renta para el contribuyente, por lo cual para el caso de personas fsicas y sucesiones indivisas la ganancia generada por la operacin de venta de la fuente productora, no resulta alcanzada por el impuesto.

HABILITACION DE LA FUENTE: Es el esfuerzo que realiza el contribuyente para mantener en condiciones de operatividad la fuente generadora de renta. Este requisito tiene relacin con el principio de empresa en marcha.

Lo descripto precedentemente puede ser esquematizado de la siguiente forma: El artculo 114 del decreto - en un exceso reglamentario -, incorpora dentro de este supuesto a los beneficios obtenidos a raz de la transferencia de bienes recibidos como cancelacin de crditos originados en el ejercicio de las actividades comprendidas en los incisos f) y g) del artculo 79 de la ley, en la medida que entre la fecha de adquisicin y la de transferencia no hayan transcurrido ms de 2 aos.

FALLO C.S.J.N. BRAVE RAFAEL DEL 15/10/1947

En 5 aos compro 8 inmuebles y vendi 6 (gravado)

Descartadas las simples inversiones de capital, son indicios de tal actividad, la continuidad de las operaciones y el fin de lucro.El hecho de que una de las negociaciones la ms importante haya tenido lugar por causa de expropiacin no basta para excluirlas del conjunto de las transacciones realizadas FALLO TFN, Sala C, CHEB TERRAB, Salomn Carlos

Hechos

Un arquitecto interpuso recurso de apelacin contra la determinacin de oficio practicada por el Fisco en concepto de Impuesto a las Ganancias. El contribuyente se agravi de que el organismo recaudador considerada gravadas las utilidades obtenidas por las realizacin de ciertas operaciones inmobiliarias, sosteniendo que tales operaciones carecan de habitualidad. El Tribunal Fiscal de la Nacin confirm la determinacin en lo referido a este punto.

Sumarios

1 - Las utilidades obtenidas por un arquitecto en virtud de la realizacin de varias operaciones inmobiliarias se encuentran alcanzadas por el Impuesto a las Ganancias, pues, tales operaciones resultan inescindibles con su profesin y actividad comercial, cual es la construccin, organizacin y direccin de emprendimientos inmobiliarios, y la venta de los inmuebles no provoca el desvanecimiento de la fuente, por cuanto el profesional mismo es esta fuente dado que su formacin y ambiente comercial le permitirn realizar operaciones similares.

2 - A los fines del Impuesto a las Ganancias, si determinadas operaciones, en relacin con otras realizadas, son especficamente del giro del contribuyente por estar incluidas de manera indubitable en su comercio, evidencindose una conexin con ste o implican una extensin razonable de l, se deben considerar comprendidas en la actividad habitual que realiza.

FALLO FURNARI, Roberto Vicente y otros, TFN, Sala A, 25/10/2006:

Sostuvo la gravabiliad del inmueble atento a que formaba parte del patrimonio de una empresa unipersonal.

FALLO SALERNO, Nelly Hilda y otros sucesores universales de FURNARI, Roberto Vicente; CNFCA, Sala III, 19/12/2007:

Consider que la voluntad del Sr. Furnari, en forma previa a la inspeccin de la AFIP, fue la de dejar fuera de la actividad al inmueble en cuestin, en atencin a lo cual dicho inmueble debi reputarse en su patrimonio como de titularidad de la persona fsica y no de la empresa unipersonal.

FALLO PAULINO, Miguel Abel; TFN, SALA D, 30/3/2009:

De los elementos colectados durante el desarrollo de la inspeccin qued evidenciado que la diferencia entre el valor de adquisicin de los ttulos pblicos por debajo del valor nominal cotizacin del 36% - y el importe por el que fueron aceptados por la entidad bancaria al 100% - represent una ganancia para la explotacin puesto que tanto el pasivo como los intereses del mismo han sido incluidos en las declaraciones juradas de los impuestos sobre los bienes personales y a las ganancais como pertenecientes a la explotacin unipersonal. Por lo tanto no puede ahora el recurrente afirmar qe se trata de un acrecentamiento, como persona fsica, cuando el mismo admiti por medio de sus declaraciones que el prstamo obtenido para la adquisicin del campo donde se dearrolla la actividad agropecuaria corresponda a dicha explotacin, al haber deducido los intereses del pasivo en la declaracin jurada de IG como de 3 categora. Dicho acrecentamiento, producido de comprar el valor nominal con el valor de compra, queda alcanzado por lo dispuesto en el inciso 2) del artculo 2. HIDROELCTRICA EL CHOCN SA - TFN - SALA C - 8/3/2007

FUENTE. COMISIONES. COMISIN DE GARANTA POR PRSTAMO OTORGADO EN EL EXTERIOR

Se destac que la legislacin argentina sigue el criterio de conexin real que hace prevalecer el lugar de colocacin del capital sobre el domicilio del pagador o el lugar de pago de los intereses.

La garanta por su naturaleza accesoria accede a la suerte del principal, en este caso al lugar de colocacin o utilizacin econmica del prstamo, en el caso, la inversin en la empresa apelante.

As, teniendo en cuenta que es el concepto de utilizacin econmica del capital el que resulta relevante a los efectos de considerarse una ganancia de fuente argentina y no existen dudas de que el prstamo es utilizado e invertido en la argentina, resulta irrelevante que dicha garanta haya sido contrada en el exterior. Se aadi que dicha garanta opera como un "seguro" cuyo riesgo tiene localizacin en el lugar de explotacin econmica del capital. En ese sentido, se confirm el ajuste. COMPAA ERICSSON SACI - TFN - SALA C - 15/8/2007

FUENTE. SUCURSALES Y FILIALES DE EMPRESAS DEL EXTERIOR. PRINCIPIO DEL TERCERO INDEPENDIENTE. PRSTAMO El Fisco cuestion la falta de instrumentacin del prstamo efectuado por Ericsson de Suecia por $ 12.000.000, haciendo notar que slo existe un memo con las condiciones del mismo, sin firma alguna que obligue a la sociedad.

Asimismo, destaca que dicho prstamo carece de garantas y avales, no obstante la considerable suma en juego y el alto nivel de endeudamiento de la firma, no existiendo autorizacin de la contratacin mediante acta de Directorio, razn por la cual considera que el mismo no responde a los usos y costumbres de operaciones celebradas entre partes independientes y concluye que los intereses del prstamo se encuentran alcanzados por lo dispuesto por el artculo 20 del decreto reglamentario de la ley de impuesto a las ganancias -remesa de utilidades- (vigente para los perodos en cuestin).

El Tribunal entendi que el principio del tercero independiente no pudo ser controvertido por el Fisco excepto en lo que hace a la instrumentacin contractual del prstamo. As seal que los acuerdos llevados a cabo por entidades vinculadas, por su propia naturaleza, pueden no estar revestidos de los requisitos formales que s observaran empresas independientes y cita pautas de la OCDE que indican la conveniencia de un anlisis de la conducta seguida por las empresas vinculadas para determinar los trminos de las transacciones que llevan a cabo.

En ese contexto, se entendi que la conducta seguida por las entidades involucradas en la transaccin no permiten inferir elusin del gravamen, toda vez que la misma se acomod a la que hubieren observado partes independientes, mxime cuando el prstamo fue sustituido por otro acordado por una entidad bancaria local no vinculada, el que fuera otorgado en condiciones similares a las cuestionadas por el Fisco.

B.2 SUJETOS DEL ARTCULO 79 INCISOS F) Y G) QUE COMPLEMENTAN SU ACTIVIDAD CON UNA EXPLOTACIN COMERCIAL.

A continuacin se presenta un esquema en donde se define cual es el concepto de ganancia que debe aplicar una persona fsica de acuerdo a la actividad que desarrolle:

B.3 RESULTADOS OBTENIDOS POR LA ENAJENACIN DE BIENES MUEBLES AMORTIZABLES, ACCIONES TIULOS, BONOS Y DEMS TITULOS VALORES.

Para poder interpretar los cambios que fue sufriendo este inciso a partir del perodo fiscal 2001, es necesario efectuar una breve resea normativa explicando los cambios que introdujo cada una de ellas, especficamente para el caso de venta de acciones, ttulos, bonos y dems ttulos valores.

El artculo 7 de la ley 25.414 sustituy el inciso 3) del artculo 2 de la ley incluyendo dentro del mismo a los resultados provenientes de operaciones de compraventa, cambio, permuta o disposicin de acciones, ttulos, bonos y dems ttulos valores, cualquiera fuese el sujeto que las obtenga (en realidad la incorpora como renta gravada para el caso de personas fsicas y sucesiones indivisas, ya que para el caso de sociedades, explotaciones unipersonales y otros sujetos de la tercera categora ya se encontraban alcanzados).

Dicha modificacin entr en vigencia a partir del perodo fiscal 2001,

Posteriormente el Poder Ejecutivo public el decreto 493/2001 incorporando entre otras las siguientes modificaciones a la ley del impuesto a las ganancias:

Se modifica la exencin prevista en el artculo 20 inciso w), acotando el privilegio para los beneficios provenientes de operaciones de venta de acciones que no coticen bolsas o mercado de valores, para el caso de personas fsicas o sucesiones indivisas que sean residentes del pas, siempre que no se encuentren dentro de las previsiones del inciso c) del artculo 49 de la ley.

Agrega al artculo 45 como renta de la segunda categora -, al inciso k) alcanzando a los resultados provenientes de la compraventa, cambio, permuta, o disposicin de acciones.

Incorpor al artculo 90, para el caso de resultados que provengan de operaciones de compraventa, cambio, permuta o disposicin de acciones, una alcuota diferencial del 15%, siempre que pueda acreditarse una permanencia dentro del patrimonio del contribuyente no inferior a 12 meses.

Posteriormente, la ley 25.556 estableci la derogacin de la ley 25.414, con vigencia a partir del da 06/01/2002 inclusive.

El inconveniente se presentaba en la interpretacin que mantena el organismo fiscal sobre la derogacin establecida en el punto precedente, puesto que entenda que la derogacin de la ley 25.414 trae como consecuencia que a partir de la entrada en vigencia de la ley 25.556 volvan a tener vigencia las normas preexistentes al dictado y vigencia de la ley 25.414, es decir volva a quedar gravado nicamente los resultados obtenidos por la venta de bienes muebles amortizables, cualquiera fuere el sujeto que las obtenga. Cabe aclarar que esta situacin dividi posturas doctrinarias, en donde una de ellas comparta el criterio fiscal, y la otra entenda que el inciso 3 del artculo 2 de la ley, quedaba derogado completamente es decir para el caso de resultados originados en la venta de bienes muebles, acciones ttulos, bonos y dems ttulos valores -, por aplicacin de lo dispuesto por la ley 25.556.

La Procuracin del Tesoro de la Nacin mediante el Dictamen 351/2003, en referencia a la cuestin planteada, la examin y coincidi con lo expresado oportunamente por la Direccin Nacional de Impuestos y la Direccin General de Asuntos Jurdicos del Ministerio de Economa en el sentido que:..la ley 25.556 derog a su similar N 25.514 en forma total; de modo que la reforma que esta ltima introdujo en la ley del Impuesto a las Ganancias tambin qued abrogada, sin que ello implique restablecer la vigencia del texto de la ley sustituido por ella.

Respecto del Decreto 493/2001, modificatorio del inc. w) del artculo 20 de la ley, el Procurador de la Nacin consider que ha perdido operatividad y vigencia, al haber quedado sin efecto lo dispuesto para el inc. 3 del artculo 2 de la ley, ya que al ser derogado un determinado rgimen jurdico, pierden efecto los preceptos que integraban el contexto normativo y cuya operatividad dependa del rgimen derogado.

Determina adems que la derogacin opera a partir del ejercicio fiscal 2002 inclusive. CASO MAGARIOS, JUAN CARLOS , T.F.N. , SALA B DEL 20/12/05

La actora apela diciendo que la operacin de venta de acciones que no cotizan en bolsa que se realizo el 2/1/2001 se encontraba exenta pues las mismas empezaron a estar gravadas a partir del decreto 493/2001, dictado en el marco de la ley 25.414, considerando que se viola el principio de legalidad e irretroactividad de la ley.La sala b del t.f.n. confirmo la determinacin, argumentando que no se viola el principio de irretroactividad en funcin a que el impuesto a las ganancias es un impuesto de ejercicio. O sea el hecho imponible se perfecciono el 31/12/2001 CNACAF, SALA II, MARGARIOS JUAN CARLOS, 5-6-08.

SUMARIOS

Corresponde declarar la inconstitucionalidad del art. 1 apartado II inc. a de la ley 25.414 (Adla, LXI-B, 1516) en cuanto deleg en el Poder Ejecutivo Nacional la atribucin de eliminar exenciones tributarias, y del decreto 493/2001 (Adla, LXI-C, 2692) que modific el art. 20 inc. w de la Ley del Impuesto a las Ganancias, excluyendo de la exencin a los resultados obtenidos por la venta de acciones que no cotizan en bolsa realizada por personas no habitualistas pues, atento al principio de legalidad consagrado en el art. 4 de la Constitucin Nacional, slo el Congreso Nacional est facultado para establecer tributos, lo que incluye la atribucin de fijar exenciones.

CNCAF SALA V BOITEAUX MIGUAL ANGEL 12-04-07

Resultan inconstitucionales la ley 25.414 que faculta al Poder Ejecutivo a crear y derogar exenciones, y por consiguiente el dec. 493/2001 dictado en consecuencia, que elimin la exencin del impuesto a las ganancias para los no habitualistas en la venta de acciones que no coticen en bolsa, ya que en atencin al principio constitucional de reserva de ley el Poder Legislativo es el nico rgano facultado para derogar una exencin.

No obstante y respecto de la retroactividad de las normas, la Cmara destac que el Tribunal Fiscal de la Nacin oportunamente seal: "es preciso sealar que esta sala tiene sentado criterio al respecto en un caso anlogo, caratulado "Magarios, Juan Carlos s/apelacin" sentencia del 20/12/2004 (...) en donde se dijera que "el impuesto a las ganancias es un impuesto de ejercicio; por lo tanto, comprende hechos imponibles de formacin sucesiva que se perfeccionan a la finalizacin del ao fiscal". As, se concluy que el hecho imponible de la compraventa de acciones de enero del 2001 se haba perfeccionado el 31 de diciembre (sic) de dicho ao con el rgimen legal de gravabilidad vigente a dicha fecha, analizando lo que la doctrina y jurisprudencia en materia fiscal conoce como "retroactividad impropia o aparente" que pretende englobar los cambios legislativos sobre perodos fiscales o situaciones no concluidas, al momento de la entrada en vigor de aquellas".

VII. Que, esta sala comparte el criterio del Tribunal Fiscal respecto a la retroactividad impropia de la ley 25.414 por tratarse de un impuesto de ejercicio, que comprende hechos imponibles de formacin sucesiva que se perfeccionan a la finalizacin del ao fiscal. NERLI, ANTONIO ALFREDO - TFN - SALA C - 19/10/2006

OBJETO DEL IMPUESTO. VENTA DE ACCIONES POR PERSONAS FSICAS NO HABITUALISTAS

Por mayora se revoc el criterio fiscal que consider sujeta al impuesto una operacin de venta de acciones sin cotizacin efectuada por una persona fsica, iniciada en un contexto de exencin y perfeccionada en el ao 2001 antes de la vigencia de la ley 25414.

Se entendi que la modificacin de dicha ley y del decreto 493/2001 implic la redefinicin del hecho imponible del gravamen y de su mbito de aplicacin, en cuanto a que decaen las exenciones que alcanzaban a los resultados provenientes de ciertos actos jurdicos, exonerados del tributo antes del 30/4/2001 -fecha de entrada en vigencia del mencionado decreto-. Se aadi que por ello no puede vlida ni razonablemente sostenerse que confieren nuevos efectos a actos jurdicos consolidados durante la vigencia de la ley anterior, es decir, antes del 30/4/2001.

El Dr. Urresti, en minora, vot por confirmar la resolucin en el entendimiento de que se trata de un impuesto de hecho imponible de ejercicio.

En sentido contrario: TFN - Sala B - Magarios, Juan Carlos - 20/12/2004 en cuyo caso se expidi la Procuracin del Tesoro de la Nacin en el dictamen 20/2005 citado. Posteriormente, la misma Sala mantuvo su criterio, a pesar del dictamen citado en la causa TFN - Sala B - Boiteux, Miguel ngel - 2/8/2005.

Cabe agregar que posteriormente la Procuracin del Tesoro en el dictamen 224/2005 sostuvo que las personas fsicas residentes en el pas, no habitualistas, que hubieren vendido acciones entre el 1 de enero y el 30 de abril del ao 2001, no deben tributar el impuesto a las ganancias producidas por esas operaciones, con prescindencia del momento en que aqullas ingresen a su patrimonio.

TFN SALA D MARIDON BEATRIZ JOSEFA 19-10-06 - ACCION QUE NO COTIZA EN BOLSA

HECHOS:

La AFIP ajust el Impuesto a las Ganancias de un contribuyente al considerar que la venta de las acciones que no cotizan en bolsa celebrada en el primer semestre del ao 2000, y transferidas en el primer mes del ao 2001 se encontraba gravada por el tributo conforme la modificacin de la exencin prevista en la legislacin del gravamen dispuesta por la ley 25.414 y el decreto 493/2001. El contribuyente apel la resolucin fundado en que a la fecha en que se efectu la operacin sta no estaba gravada. El Tribunal Fiscal revoc la resolucin.

SUMARIOS:

Cabe revocar el ajuste fiscal efectuado sobre el Impuesto a las Ganancias de una persona fsica al considerar que la venta de acciones que no cotizan el bolsa realizada por aquella resultaba alcanzada por el tributo conforme la modificacin de la exencin prevista en la ley del gravamen dispuesta por la ley 25.414 y el decreto 493/2001, pues el contrato fue realizado el ao anterior a la sancin de la legislacin mencionada, y la fecha de tradicin de los efectos vendidos, la registracin societaria o el pago del precio no puedan modificar las consecuencias econmicas de su celebracin. DICTAMEN 20/2005 DE LA PROCURACION DEL TESORO DE LA NACION DEL 21/01/2005

Concluye que la venta de acciones de una persona fsica no habitualista realizada en el periodo del 1 de enero al 30 de abril de 2001 no esta gravada, aunque luego de ese periodo la ley 25.414 y el decreto 493/01 los grava.Argumenta que aunque el impuesto a las ganancias es un impuesto de ejercicio (o sea grava las operaciones al 31/12 para las personas fsicas) el hecho de no ser habitual no puede ser sometido por una norma posterior a su gravabilidad, cosa que si se justificara por ejemplo para un sujeto que haga habitualidad en su negocio MARIDON, BEATRIZ JOSEFA - TFN - SALA D - 19/10/2006OBJETO. VENTA DE ACCIONES POR PERSONAS FSICAS NO HABITUALISTAS

Se revoc el ajuste fiscal puntualizndose que la eliminacin de la exencin oportunamente prevista en el artculo 20, inciso w) de la ley del tributo no tiene incidencia en la determinacin del gravamen del perodo fiscal 2001 y ello como consecuencia de la fecha a partir de la cual las normas han cobrado vigencia (d. 493/2001, BO: 30/4/2001). El vocal instructor aadi que esta postura fue, asimismo, la adoptada por el procurador del tesoro en el dictamen 20/2005. Sin perjuicio de ello, puso de manifiesto que conforme con la oportunidad en que se celebr el contrato de compraventa de las acciones en cuestin, dicha operacin qued totalmente fuera del alcance del decreto 493/2001, ya que aun en la hiptesis no compartida de asignarle efecto retroactivo al 1/1/2001, el mismo no es aplicable a los hechos imponibles acaecidos en el ao 2000. En el caso se entendi que al haberse expresado el consentimiento de las partes en dicho ao, a ese perodo fiscal 2000 habra correspondido asignar el resultado impositivo derivado de la celebracin del contrato, si el mismo no se hubiera encontrado por ese entonces excluido del tributo. TORRETA, FERNANDO JORGE - TFN - SALA A - 28/12/2006

INCREMENTO PATRIMONIAL NO JUSTIFICADOEl Fisco Nacional consider como incremento patrimonial no justificado, la indemnizacin que percibi el contribuyente, en su carcter de comprador, por el desistimiento efectuado por parte del vendedor de una operacin de compra-venta de acciones.

La Sala A del Tribunal Fiscal de la Nacin revoc el criterio fiscal. En efecto, analizadas las pruebas producidas se concluy probada la existencia del prstamo obtenido por el actor para la compra de las acciones, que esta adquisicin se produjo y que el vendedor modific su decisin y que el contrato se dej sin efecto, devolvindose al actor el importe abonado, con ms la indemnizacin correspondiente.

Por otra parte, se destaca que en los supuestos de prstamos en dinero, la prueba debe estar dirigida a acreditar fehacientemente la existencia, magnitud y modalidades de la operacin; debe demostrarse la realidad del mismo, surgiendo la secuencia completa de la operatoria acreditndose la titularidad de los fondos en cabeza de quien presta, su entrega al deudor, la aplicacin de los mismos por parte de ste y, si fuera el caso, su posterior restitucin, circunstancias que se dan en la especie.

C CONCEPTO DE ENAJENACIN

Se encuentra establecido en el artculo 3 de la ley. Se entiende por enajenacin a:

La venta

Permuta

Cambio

Expropiacin

Aporte de sociedades

Cualquier otro acto de disposicin por el cual exista transmisin de dominio a ttulo oneroso.

En el caso de enajenacin de inmuebles, se considera configurada la misma cuando exista boleto de compraventa u otro compromiso similar, siempre que se diere la posesin o en su defecto en el momento en que este acto tenga lugar, aun cuando no se hubiese celebrado la escritura traslativa de dominio.

En los casos de ventas judiciales de inmuebles por subasta pblica, la enajenacin se considerar configurada en el momento en donde quede firme el auto respectivo de aprobacin del remate.

Las expropiaciones se encuentran exentas de todo gravamen segn lo disponen las leyes 21.499 y 21.878. Cuando las mismas contengan intereses que se originen como consecuencia de la expropiacin, este concepto financiero resulta gravado.

Cuando la transferencia de los bienes se realice por un precio no determinado, a los fines de obtener el resultado de la operacin, se tomar el valor de plaza de dichos bienes al momento de su enajenacin.

SUJETOS DEL IMPUESTO

La Ley del Impuesto a las ganancias establece en su artculo 1 que quedan sujetas al gravamen las ganancias de:

Las personas de existencia visible

Las personas de existencia ideal

Las sucesiones indivisas

El artculo 30 del Cdigo Civil define como persona a "todo ente susceptible de adquirir derechos y contraer obligaciones".

Asimismo el artculo 51 del C.C. establece que son personas de existencia visible "Todos los entes que presentasen signos externos de humanidad, sin distincin de cualidades o accidentes.D SOCIEDAD CONYUGAL

La sociedad conyugal nace con la celebracin del matrimonio (articulo 1261 C.C.). Y siendo que nuestra legislacin ha receptado al individuo como unidad contribuyente, debe considerarse que cada cnyuge debe determinar y declarar sus beneficios. A tal efecto los artculos 28 al 30 de la Ley establecen un rgimen especial de imputacin de rentas.

D.1 GANANCIAS DE CADA CONYUGE

La norma (Art. 28) establece que las disposiciones del Cdigo Civil no se aplican a efectos de determinar el carcter ganancial de los beneficios de los cnyuges, siendo de aplicacin las normas de la Ley del Impuesto

A tal efecto los artculos 28 al 30 de la Ley establecen un rgimen especial de imputacin de rentas, el cual dispone que corresponde atribuir a cada cnyuge las ganancias provenientes de:

Actividades personales (profesin, comercio, empleo, industria)

Bienes Propios Segn arts. 1271 y 1272 CC: son los bienes pertenecientes a cada uno de los cnyuges antes decelebrarse el matrimonio, y los bienes adquiridos despus del mismo, por herencia, legado o danacin. Bienes adquiridos con el producto del ejercicio de su profesin, empleo, comercio o industria.

D.2 RENTAS DE BIENES GANANCIALES

Los beneficios de bienes gananciales se atribuyen totalmente al marido (Art.29, Ley), con las siguientes excepciones:

Que se originen en bienes adquiridos por la esposa como producto del ejercicio de su profesin, oficio, empleo, comercio o industria.

Que exista separacin judicial de bienes

Que en virtud de una resolucin judicial la administracin la tenga la mujer.

D.3 SOCIEDAD ENTRE CONYUGES

La Ley, en su artculo 32, admite la sociedad entre cnyuges siempre que el capital de la misma provenga del aporte de bienes cuya titularidad les corresponda segn las pautas de imputacin de la renta de la Sociedad Conyugal. No se establecen limitaciones respecto al tipo social que pueden integrar los cnyuges, se condiciona su admisibilidad al origen de los aportes.

Por el contrario, la Ley 19.550 de Sociedades Comerciales, en su artculo 27, establece que los cnyuges solo pueden integrar entre s sociedades por acciones y de responsabilidad limitada; previendo que si uno de los cnyuges adquiriera la calidad de socio del otro en sociedades de otro tipo, esta ultima debe transformarse en un plazo de seis meses o uno de los cnyuges deber ceder su parte al otro o a un tercero. De no ser as, el artculo 29 de la ley de Sociedades dispone la nulidad de la sociedad y su liquidacin. Esta nulidad que establece la legislacin comercial no impide que si una sociedad que cumple con los requisitos del artculo 32, sea considerada vlida para la Ley de impuesto a las ganancias.

DICTAMEN 52/01 (D.A.L.) DEL 19-07-01

En el dictamen 52/2001 se establece basndose en los art. 27 y 29 de la ley 19.550 de sociedades comerciales, que no resulta posible que los cnyuges constituyan una sociedad de hecho. NESCI ANA MARIA SENTENCIA DEL T.F.N. SALA D DEL 14-11-00

El T.F.N. EN LA CAUSA NESCI admite la existencia de una sociedad de hecho entre los cnyuges desde el casamiento hasta el divorcio, aunque le da la razn al fisco en el sentido en que corresponde que pague como una sola persona y no como SOC. De hecho, ya que factura a un solo nombre y no al de la sociedad. Y que si bien el derecho comercial la sanciona con nulidad, el derecho tributario la admite si se hubiera declarado como tal ante el fisco. CECOWSKI JORGE BENJAMIN SENTENCIA DEL T.F.N. SALA A DEL 02-06-04

EL T.F.N. EN LA CAUSA CECOWSKI sostiene que como no se pudo probar que los fondos con los que se adquirieron los bienes sean propios de la esposa, los mismos deben considerarse como gananciales, debiendo tributar por ende en cabeza del esposo.El tribunal sostiene que se deben declarar las ganancias como participes de la sociedad conyugal y no como participes de una sociedad de hecho. SE PUEDE PONER UN BIEN A NOMBRE DE LA MUJER

El dictamen 68/96 (D.A.T.) establece que para que el bien pueda considerarse propio de la mujer, no se exige el requisito de la constancia en la escritura, sino que justifique los fondos con los que lo adquiri SE PUEDE CONTRATAR AL CONYUGE EN RELACION DE DEPENDENCIA - DICTAMEN 80/99 (D.A.L.)

El articulo 88, inciso c) de la LIG permite deducir como gasto el sueldo del cnyuge si esta en relacin de dependencia respecto de la empresa de la cual el otro cnyuge es titular, y en la medida que cumpla con los requisitos exigidos por la norma de procedencia de la misma (efectiva prestacin de servicios y siendo deducible solo la parte que no exceda a la retribucin que normalmente se pague a otras personas no parientes - de mayor categora)Por lo tanto una persona fsica en ejercicio de su profesin liberal medico (no es empresa unipersonal) que emplee a su cnyuge en relacin de dependencia no podr gozar de la deduccin contemplada en el art. 88, inciso c) de la LIGE INCAPACES

Los incapaces son sujetos de la relacin jurdica tributaria ya que realizan el hecho imponible, pero su condicin hace que el sujeto de la obligacin tributaria sea el representante que les fija la ley.

La incapacidad puede ser de hecho o de derecho. Ya sea por la falta de actitud para ser titular de una determinada relacin jurdica, o la carencia de aptitud para ejercer por si mismo derechos que se tienen.

La incapacidad de hecho puede ser absoluta o relativa. El artculo 54 del Cdigo Civil establece que: Tienen incapacidad absoluta: 1.las personas por nacer, 2.los menores impberes, 3. los dementes, 4.los sordomudos que no saben darse entender por escrito..., en estos casos la carencia de actitud para ejercer sus derechos es completa.

El articulo 55 del CC enumera los incapaces relativos, tal el caso de los menores adultos que solo tienen la capacidad que la ley le otorga.

F MENORES DE EDAD

El artculo 31 de la Ley dispone que: las ganancias de los menores de edad debern ser declaradas por la persona que tenga el usufructo de las mismas.

A estos efectos, las ganancias del menor se adicionarn a las propias del usufructuario.

De lo enunciado precedentemente surge que reviste vital importancia determinar quin es el sujeto que tiene el usufructo de los bienes que producen la renta del menor de edad, por lo cual debemos recurrir a las normas del derecho privado.Previamente es de importancia determinar cual de los padres tiene el usufructo de los bienes del menor, tratandose que las normas varian segn se trate de un hijo matrimonial o extramatrimonial y, en dicho caso, si ha sido reconocido por uno o ambos padres, asi como con quien convive.

El articulo 264 del CC define la patria potestad como el conjunto de deberes y derechos que correspondan a los padres sobre las personas y bienes de los hijos mientras sean menores de edad y no se hayan emancipado; estableciendo a quien le corresponde ejercerla:

Hijos matrimoniales: les corresponde al padre y a la madre conjuntamente, siempre que no esten separados o divorciados.

Separacin de hecho, divorcio vincular o nulidad de matrimonio: al padre o la madre que ejerza legalmente la tenencia.

Hijos extramatrimoniales reconocidos por ambos padres: a ambos si convivieran, y de no ser asi a aquel que tenga la guarda otorgada.

F.1 ARTCULO 287 DEL CDIGO CIVIL

Este artculo define que el padre y la madre tienen el usufructo de los bienes de sus hijos matrimoniales, o de los extramatrimoniales voluntariamente reconocidos, que estn bajo su autoridad, con excepcin de los siguientes casos:

1. Los adquiridos mediante su trabajo, empleo profesin o industria, aunque vivan en casa de sus padres.

2. Los heredados por motivos de la indignidad o desheredacin de sus padres.

3. Los adquiridos por herencia, legado o donacin, cuando el donante o testador hubiera dispuesto que el usufructo corresponde al hijo.

En el artculo 288 del Cdigo Civil, dispone que en el caso de las excepciones descriptas precedentemente, el usufructo de dichos bienes corresponda al menor.

Del anlisis efectuado podemos inferir lo siguiente:

Cuando el usufructo no lo tiene el menor, el usufructuario adicionar las ganancias del menor a las propias, no existiendo obligacin de inscribir al menor frente al impuesto a las ganancias.

Cuando el usufructo lo tenga el menor, las ganancias o rentas obtenidas debern ser declaradas por l, debiendo inscribirse frente al impuesto, obteniendo la CUIT respectiva.

No obstante, y de acuerdo a lo dispuesto en el inciso c) del artculo 2 del decreto reglamentario del impuesto a las ganancias, los padres en representacin de los hijos menores, resultan obligados a presentar la declaracin jurada e ingresar el impuesto que le pudiera corresponder.

Cabe destacar que el artculo 6 de la ley 11.683 -Ley de Procedimiento Tributario-, dispone en su inciso b) los padres, tutores y curadores de los incapaces -, estn obligados a pagar los tributos al fisco, con los recursos que administran perciben o que disponen. Dichos sujetos son responsables sustitutos del impuesto.

F.2 CASOS DONDE EL MENOR ADMINISTRA Y DISPONE LIBREMENTE DE LOS BIENES1. El artculo 128 del Cdigo Civil menciona que: Desde los 18 aos el menor puede celebrar contrato de trabajo en actividad honesta sin consentimiento ni autorizacin de su representante, quedando a salvo al respecto las normas del derecho laboral. El menor que hubiere obtenido titulo habilitante para el ejercicio de una profesin podr ejercerla por cuenta propia sin necesidad previa de autorizacin. En los dos supuestos precedentes el menor puede administrar y disponer libremente de los bienes que adquiere con el producto de su trabajo y estar en juicio civil o penal por acciones vinculadas a ellos.

2. Emancipacin del menor: Artculo 131 del Cdigo Civil.

Cuando contrajeren matrimonio debidamente autorizado. (En este caso no puede disponer libremente de todos sus bienes)

Menores que hubieren cumplido 18 aos, por habilitacin de edad: Con su consentimiento y autorizacin de quin ejerza la autoridad de los padres.

Por habilitacin judicial a pedido del menor o del tutor.

F.3 INSCRIPCIN DE LOS MENORES DE EDAD

El Dictamen DGI (DAL) 20/94 establece que la obligacin de inscripcin del menor de edad esta sujeta a las siguientes distinciones:

Menores que poseen bienes cuyo usufructo lo tienen los padres: en este caso los padres adicionaran en su declaracin jurada las ganancias d3e los hijos menores. No se requiere CUIT del menor.

Menores bajo tutela: el tutor no tiene el usufructo de los bienes del menor,

En su funcin se limita a administrar los mismos (Art. 411, Cdigo Civil). El representante legal debe solicitar la CUIT del menor y presentar una declaracin jurada con en nombre del menor, adems de pagar el impuesto.

Menores que trabajan: El menor ha de ser contribuyente por los ingresos generados por el trabajo, as tambin en el caso de rentas derivadas de bienes recibidos por herencia, en caso de inhabilidad de los padres para ser herederos o por condicin expresa que el usufructo no lo tengan ellos; en todos estos casos el menor es usufructuario de tales bienes (Art.287, 288 y 289 del Cdigo Civil). En estas circunstancias el representante legal debe requerir ante la DGI la inscripcin y la CUIT del menor.

G PERSONAS POR NACER

El fisco, a travs del Dictamen 88/99 (DAL) expres que las personas por nacer revisten la calidad de contribuyentes en el Impuesto a las Ganancias, en tanto se configure en ellas el hecho imponible previsto en la norma.

La persona por nacer deber ser inscripta como contribuyente y quien legalmente la represente inscribirse como responsable por deuda ajena, estando en su cabeza el cumplimiento de los deberes formales que resulten necesarios.

El representante legal de la persona por nacer es responsable ante el fisco por la deuda impositiva de su representado.

H SUCESION INDIVISA

La sucesin indivisa nace como consecuencia del fallecimiento de una persona fsica, y subsiste desde el momento donde se produce la muerte del sujeto, hasta tanto se dicte la declaratoria de herederos o se apruebe el testamento que cumpla con la misma finalidad.

El juicio sucesorio es un juicio que depende del impulso privado, y poda ocurrir que transcurriera cierto tiempo entre la muerte del causante y la apertura del juicio. Es esta una de las razones vlidas por las cuales se considera sujeto a la sucesin indivisa, debido a que podran generarse ganancias que no tributaran por carencia de sujeto.

La sucesin indivisa, como sujeto de derechos y obligaciones es calificada por algunos autores como una ficcin establecida por el artculo 5, inciso d) de la ley 11.683, cuando menciona los responsables por deuda propia.

Una definicin mas precisa de sucesin indivisa la estableci la Corte Suprema (CSJN) en el fallo Von Harder, Ana Stur (17/10/41), afirmando que la sucesin indivisa no es una persona de existencia ideal, ni ficta, ni jurdica, ni una sociedad, sino un condominio, un conjunto de personas que tiene un derecho de propiedad sobre un bien o conjunto de bienes, por partes indivisas sobre las cuales cada condmino puede ejercer el derecho consiguiente, sin el consentimiento de sus condminos, todo correlacionado con lo dispuesto sobre el estado de indivisin (artculos 2673,2675,3450,3451 y concs., Cdigo Civil.).

H.1 CARACTERSTICAS GENERALES

Tiene personalidad fiscal propia.

Son contribuyentes por las ganancias que obtengan hasta que se produzca la declaratoria de herederos o se haya declarado vlido el testamento.

Se presenta con el mismo nmero de CUIT del fallecido, agregando al apellido y nombre del fallecido la leyenda "SU SUCESION".

H.2 DEDUCCIONES PERSONALES

Tiene derecho al cmputo de las deducciones a que hubiere tenido derecho el causante, con las limitaciones impuestas para el mismo.

En referencia a la proporcionalidad del monto de la deduccin, el mes en donde se produce el fallecimiento se computa tanto en la declaracin jurada del causante como en la de la sucesin indivisa.

Las deducciones del artculo 23 de la ley, debern ser disminuidas en la proporcin establecida por el artculo agregado a continuacin del mismo.

H.3 BIENES DEL CAUSANTE QUE PASAN A LA SUCESIN

El 100% de los bienes propios, pasan a la sucesin indivisa.

El 50% de los bienes gananciales que corresponden al marido, pasan a la sucesin indivisa, ya que el otro 50% es de la esposa no lo hereda.

Ejemplo:Supongamos el caso de un matrimonio con 2 hijos, en donde fallece el marido que tena bienes propios y bienes gananciales. Qu parte le corresponde a los herederos? (Suponiendo que los nicos familiares son los descriptos)

1. BIENES PROPIOS: De acuerdo a lo establecido en el artculo 3570 del Cdigo Civil, en el caso de concurrencia con descendientes, le corresponde al cnyuge una parte igual a las de los hijos, por lo que en este caso le corresponde:

33.33% a la esposa

33.33% a un hijo

33.33% al otro hijo

2. BIENES GANANCIALES: Segn lo dispuesto el Cdigo Civil:

Artculo 3570: El cnyuge (no fallecido), se queda con la mitad de los bienes a ttulo de socio de la sociedad conyugal, y en el resto es excluido por los descendientes.

Artculo 3576: En todos los casos en donde el viudo o viuda es llamado a la sucesin en concurrencia con los descendientes, no tendr el cnyuge sobreviviente parte alguna en la divisin de bienes gananciales que correspondan al cnyuge fallecido.

En el ejemplo corresponde:

Excluir el 50% de los bienes gananciales, porque son de la mujer.

Del 50% de los bienes gananciales que le corresponda al marido:

El 50% pasa a un hijo (25% del total de los bienes gananciales)

El 50% pasa al otro hijo (25% del total de los bienes gananciales)

H.4 ETAPAS POSTERIORES A LA DECLARATORIA

Dictada la declaratoria de herederos o declarado vlido el testamento y por el perodo que corresponda hasta la fecha en que se apruebe la cuenta particionaria, judicial o extrajudicial, el cnyuge suprstite y los herederos sumarn a sus propias ganancias la parte proporcional que, conforme con su derecho social o hereditario, les corresponda en las ganancias de la sucesin.

Los legatarios sumarn a sus propias ganancias las producidas por los bienes legados.

A partir de la fecha de aprobacin de la cuenta particionaria, cada uno de los derechohabientes incluir en sus respectivas declaraciones juradas las ganancias de los bienes que se le han adjudicado.

SUCESIN DE FRANCISCO LA GROTTERIA - CNFed. CONT. ADM. - SALA II - 23/10/2008

La LIG establece en su artculo 1 que estn sujetas a ese gravamen todas las ganancias obtenidas por personas de existencia visible o ideal, y que las sucesiones indivisas son contribuyentes conforme lo establecido en el artculo 33, norma que determina que las sucesiones indivisas son contribuyentes por las ganancias que obtengan hasta le fecha que se dicte declaratoria de herederos o se haya declarado vlido el testamento que cumpla con la misma finalidad, estando sujetas al pago del impuesto, previo cmputo de las deducciones a que hubiere tenido derecho el causante, con arreglo a lo dispuesto en el artculo 23 y con las limitaciones impuestas por el mismo; y en el reglamento se estableca que las sucesiones indivisas estaran sujetas a las mismas disposiciones que las personas de existencia visible, por las ganancias que obtuvieran desde el da siguiente del fallecimiento del causante hasta la fecha, inclusive, en que se dictara declaratoria de herederos o se hubiera declarado vlido el testamento que cumpla la misma finalidad. En consecuencia, se destac que en la especie, el causante revisti el carcter de contribuyente hasta el da en que falleci (10/10/1997), siendo responsable la sucesin indivisa desde el da 11/10/1997 hasta el da 11/3/1998, en que se dict la declaratoria de herederos. Con posterioridad a esa fecha, la determinacin de oficio deba ser efectuada respecto de cada uno de los herederos, en la proporcin correspondiente, conforme a sus respectivos derechos hereditarios, razn por la cual se anul la determinacin de oficio efectuada la "suc. De...." por los perodos fiscales 1994, 1995, 1996 y 1997.

Antecedentes en sentido contrario: Sala B, 18/5/2001

I EMPRESAS O EXPLOTACIONES UNIPERSONALES Y SOCIEDADES NO INCLUIDAS EN EL ART. 69 DE LA LEY DEL IMPUESTO

Las empresas o explotaciones unipersonales, asi como las sociedades de Personas, comprendidas en el articulo 49 de la Ley, inciso b), son sujetos pasivos del impuesto, pero no son sujetos pasivos de la obligacin tributaria.

Es asi que el artculo 50 de la Ley dispone que el resultado del balance impositivo de las empresas o explotaciones industriales y de las sociedades de personas (art. 49, b), se considerar, en su caso, integramente atribuido al dueo o distribuido entre los socios, aun cuando no se hubiera acreditado en sus cuentas personales.

AO FISCAL, IMPUTACIN Y QUEBRANTOS

J AO FISCAL

Se establece como principio general en el artculo 18 de la Ley, que el ao fiscal comienza el 1 de enero y termina el 31 de diciembre.

En cuanto a las ganancias obtenidas como dueo de empresas civiles, comerciales, industriales, agropecuarias o mineras o como socios de las mismas, sern imputadas al ao fiscal en que termine el ejercicio anual que corresponda.

Dado que los ejercicios comerciales pueden no ser coincidentes con el ao fiscal se trata de una excepcin al criterio general.

Las ganancias de los sujetos del artculo 49 de la Ley deben considerarse del ao fiscal en que termine el ejercicio anual en el cual se han devengado.

Si no se contabilizan las operaciones, el ejercicio coincidir con el ao fiscal

Asimismo la AFIP esta facultada para fijar fechas de cierre en atencin a la naturaleza de la explotacin o situaciones especiales. El artculo 24 del decreto reglamentario contempla las circunstancias excepcionales que pueden originar ejercicios irregulares, como los casos de cambio de fecha de cierre del ejercicio. Tambin la AFIP admite en la prctica los ejercicios no anuales en los casos de iniciacin o cese de actividades.

COMPAA ARGENTINA DE LEVADURAS SAIC - CNFED.CONT.ADM. - SALA V - 30/6/2008

HECHO IMPONIBLE DE EJERCICIO. IRRETROACTIVIDAD DE UNA LEY QUE MODIFICA EL HECHO IMPONIBLE ANTES DE SU VERIFICACIN

El impuesto a las ganancias contiene un hecho imponible que no se perfecciona instantneamente sino que es de ejercicio, por lo tanto, se perfecciona una vez transcurrido un determinado perodo temporal, anual en este caso. Tratndose de rentas de la tercera categora, hasta que la sociedad no cierre el balance del ao fiscal no se cuenta con la posibilidad de determinar el resultado del ejercicio atento a operaciones o situaciones que hasta ltimo momento pueden modificarlo. En tales trminos, las sociedades deben liquidar el impuesto a partir del resultado obtenido en el balance comercial y realizarle los ajustes establecidos en la norma impositiva y la normativa vigente al "cierre del ejercicio fiscal". Sencillamente porque un cambio en la legislacin con antelacin al cierre del ejercicio, resulta plenamente aplicable en la medida en que no se ha perfeccionado el hecho imponible. En ese contexto, la modificacin introducida por la ley 25063 no resulta retroactiva a la luz de lo prescripto en su artculo 12, pues distingue entre aquellas situaciones en las que se ha perfeccionado el hecho imponible y en las que no.

K IMPUTACIN AL AO FISCAL

El articulo 18 de la ley determina que Se consideran ganancias del ejercicio las devengadas en el mismo. Este criterio se aplica a las ganancias de la tercera categora y de la primera. Las dems ganancias se imputaran al ao fiscal en que se perciban.

Resumiendo, las ganancias se imputaran por los siguientes criterios:

Primera categora: criterio de lo devengado.

Segunda categora: criterio de lo percibido.

Tercera categora: criterio de lo devengado.

Cuarta categora: criterio de lo percibido.

Los criterios de imputacin de las ganancias deben aplicarse tambin para la imputacin de los gastos, salvo que la Ley disponga lo contrario. En el caso de los gastos que no sean imputables a una fuente determinada de ganancia los mismos deben deducirse en el ejercicio en que se paguen.

K.1 CRITERIO DE LO PERCIBIDO

El artculo 18 de la ley contiene definiciones sobre el criterio de lo percibido. Considerndose que cuando corresponda imputar las ganancias de acuerdo con su percepcin, se han de considerar percibidas y en el caso de los gastos se consideraran pagados cuando se:

Se cobren o abonen en efectivo o en especie ( percepcin real)

Estando disponibles se acrediten en la cuenta del titular (percepcin presunta)

Con la autorizacin o conformidad expresa o tcita del titular, se hallan reinvertido, acumulado, capitalizado, puesto en reserva, ( percepcin indirecta)

LEVY FRESCO, RAFAEL - TFN - SALA C - 25/09/2007

IMPUTACIN. PAGO DE HONORARIOS. BONOS DE CONSOLIDACIN

Corresponde considerar percibida la renta, cuando los fondos se encuentran disponibles a favor del beneficiario, lo que opera cuando los ttulos que configuran la retribucin obtenida por el contribuyente se incorporaron al patrimonio de ste y puede realizarlos en el mercado o efectuar cancelaciones de impuesto a su opcin.

Se confirm el ajuste fiscal al considerar gravados los bonos al valor de mercado a la fecha de su incorporacin al patrimonio del recurrente esto es, a la fecha de la puesta a disposicin de los mismos en su cuenta en la comisionista de bolsa.

CNACAF SALA I TINELLI, MARCELO HUGO 15-11-2005 - ANTICIPO DE HONORARIOS - CRITERIO DE LO PERCIBIDO.

HECHOS:

Quien percibi un anticipo de honorarios en virtud de la celebracin de un contrato de locacin de servicios interpuso una accin de repeticin respecto del Impuesto a las Ganancias abonado por tal concepto. El Tribunal Fiscal confirm el rechazo de la repeticin intentada y revoc la multa por infraccin al art. 45 de la ley 11.683. La Cmara confirm el fallo apelado.

SUMARIOS:

A efectos del cmputo de la obligacin del contribuyente frente al Impuesto a las Ganancias, las sumas cobradas por ste en concepto de adelanto de honorarios resultan imputables al ao fiscal en el cual fueron percibidas, ello conforme lo establecido en el art. 18 inc. b de la ley 20.628.

Cabe rechazar la repeticin del Impuesto a las Ganancias abonado respecto de las sumas correspondientes a un adelanto de honorarios toda vez que, stas no fueron pagadas con carcter provisorio como alega el recurrente, sino que el derecho del locatario al cobro de los honorarios naci al celebrarse el contrato de locacin de servicios, sin que obste a ello el hecho de que dicha obligacin de pago se haya tornado exigible en forma fraccionada.

CNPE SALA B CASAGGNE, JUAN CARLOS 17-12-97 - CESIN GRATUITA DE HONORARIOS - CRITERIO DE LO PERCIBIDO. Cesin gratuita de honorarios profesionales antes de su efectiva percepcin por parte del imputado. Necesidad de la preexistencia de la obligacin tributaria con respecto a la maniobra evasiva. No configuracin del delito: Si se tiene en cuenta que los honorarios profesionales se encuentran clasificados por la ley del impuesto respectivo como rentas de cuarta categora [cfr. art. 79, LG (t.o. 1997 por D. 649)], la obligacin del imputado de pagar alguna suma en concepto de impuesto a las ganancias, como consecuencia de los honorarios profesionales regulados (por la actuacin de aqul como rbitro en el tribunal arbitral que se constituy para resolver una controversia suscitada entre dos empresas), slo hubiese surgido en la hiptesis de una efectiva percepcin de aquellos honorarios por parte del nombrado, pues slo a partir de la hipottica percepcin mencionada hubiese correspondido efectuar la imputacin de aquella ganancia al ao fiscal correspondiente, e ingresar el impuesto respectivo (cfr. art. 18 y concs. de la ley mencionada).

Con el examen de las constancias de la causa se advierte que la cesin gratuita de honorarios profesionales en cuestin fue efectuada por el imputado cuando, con respecto a aqullos, se encontraba pendiente de resolucin un recurso de hecho interpuesto ante la Corte Suprema de Justicia de la Nacin, y no habiendo sido percibidos por el nombrado.

En consecuencia, no puede considerarse que la cesin gratuita en cuestin pueda constituir la maniobra que se prev por el artculo 2 de la ley 23771 (en funcin del art. 1 de aquella ley), pues esta ltima tiene por objeto la evasin total o parcial de obligaciones tributarias, circunstancia suficientemente indicativa de la necesaria preexistencia de aquellas obligaciones, con respecto a la maniobra evasiva, para que sta pueda adecuarse al tipo penal recordado y, en el "sub lite", la obligacin del imputado de pagar alguna suma de dinero en concepto de impuesto a las ganancias por aquellos honorarios profesionales nunca se gener.

TFN SALA C LPEZ EDUARDO NAVOR 22-03-07 - CRITERIO DE LO PERCIBIDO - VALUACION DE TITULOS PUBLICOS

HECHOS:

EL Fisco determin de oficio el impuesto a las ganancias y le aplic una multa, con sustento en el art. 45 de la ley 11.683, al perito contador que a los efectos de valuar los bocones que ingresaron a su patrimonio en pago de la deuda firme que por honorarios mantena la DGI y que result consolidada al amparo de la ley 23.982, consider como ingreso bruto el importe total resultante de controvertir dichos ttulos a la cotizacin del mercado abierto y de la bolsa de comercio del da de su efectiva puesta a disposicin. Apelada la resolucin fiscal, el Tribunal confirm la determinacin del gravamen y revoc la multa.

SUMARIOS:

Es procedente la determinacin del impuesto a las ganancias practicada por el Fisco al perito contador que, a los efectos de valuar los bocones que ingresaron a su patrimonio en pago de la deuda firme que por honorarios mantena la D.G.I. y que result consolidada al amparo de la ley 23.982, consider como ingreso bruto el importe total resultante de controvertir dichos ttulos a la cotizacin del mercado abierto y de la bolsa de comercio del da de su efectiva puesta a disposicin, ya que las rentas de cuarta categora se imputan por el sistema de lo percibido de acuerdo con el art. 18 de la ley del tributo, es decir cuando los ttulos que configuran la retribucin del contribuyente se incorporaron al patrimonio de ste, y puede realizarlos en el mercado.

Corresponde exonerar de la multa aplicada por el Fisco con sustento en el art. 45 de la ley 11.683, con fundamento en la existencia de error excusable, al perito contador que, a los efectos de valuar los bocones que ingresaron a su patrimonio en pago de la deuda firme que por honorarios mantena la D.G.I. y que result consolidada al amparo de la ley 23.982, consider como ingreso bruto el importe total resultante de controvertir dichos ttulos a la cotizacin del mercado abierto y de la bolsa de comercio del da de su efectiva puesta a disposicin, en razn de las dudas interpretativas que fueran provocadas por la pesificacin y la actualizacin derivadas de la aplicacin del coeficiente de estabilizacin de referencia.

Corresponde confirmar la determinacin del impuesto a las ganancias practicada por el Fisco al perito contador que, a los efectos de valuar los bocones que ingresaron a su patrimonio en pago de la deuda firme que por honorarios mantena la D.G.I. y que result consolidada al amparo de la ley 23.982, consider como ingreso bruto el importe total resultante de controvertir dichos ttulos a la cotizacin del mercado abierto y de la bolsa de comercio del da de su efectiva puesta a disposicin, pues conforme al art. 18 de la ley del tributo los contribuyentes imputarn sus ganancias al ao fiscal en que stas sean percibidas, se cobren en efectivo o en especie o en los casos que estando disponibles se han acreditado en la cuenta del titular (del voto en disidencia parcial de la Dra. Adorno).

Resulta improcedente aplicar la figura del error excusable a la multa aplicada por el Fisco, con sustento en el art. 45 de la ley 11.683, al perito contador que, a los efectos de valuar los bocones que ingresaron a su patrimonio en pago de la deuda firme que por honorarios mantena la D.G.I., consider como ingreso bruto el importe total resultante de controvertir dichos ttulos a la cotizacin del mercado abierto y de la bolsa de comercio del da de su efectiva puesta a disposicin, pues lo que pretendi el apelante es forzar una interpretacin que no surge de la ley, ante una supuesta desvalorizacin de su acreencia en concepto de honorarios, lo que debi hacerse por las vas procesales pertinentes (del voto en disidencia parcial de la Dra. Adorno).K.2 CRITERIO DE LO DEVENGADO

La Ley del impuesto a las ganancias no ofrece una definicin legal del criterio de lo devengado. Recurrimos a la definicin del diccionario de la Real Academia, el cual define que devengado es adquirir derecho a alguna percepcin o retribucin por razn de trabajo, servicio u otro titulo.

Reig destaca las siguientes caractersticas del concepto de devengado:

Que se hayan producido los hechos sustanciales que generan el ingreso o gasto.

Que el derecho al ingreso o compromiso de gasto no este sujeto a condicin que pueda hacerlo inexistente.

No requiere actual exigibilidad o determinacin, puede ser obligacin a plazo y de monto no determinado.

DISPOSICIN DE FONDODRAGADOS Y OBRAS PORTUARIAS SA - CNFED. CONT. ADM. - SALA IV - 5/6/2008

IMPUTACIN. DEVENGADO

La actora es una sociedad, por lo que corresponde aplicar para la imputacin de rentas y gastos el mtodo de lo devengado, tal como surge del artculo 18 de la LIG, que implica que los resultados deben computarse cuando la operacin que los origina queda perfeccionada, considerando la legislacin o prcticas comerciales.

En ese contexto, al tratarse de una indemnizacin reconocida por una sentencia judicial, el derecho a su percepcin se adquiri al quedar firme dicho decisorio.

PLAYAS SUBTERRNEAS SA Cam. Nac. Cont. Adm. Fed. - Sala V - 11/8/2009

IMPUTACIN. DEVENGAMIENTO. GASTOS ORIGINADOS EN DETERMINACIN TRIBUTARIA NO FIRME

Hace referencia, luego, a la sentencia del Tribunal Fiscal, Sala D del 20/8/2004 en la causa "Scania Argentina SA" que concluy que las diferencias de impuestos resultantes de ajustes son gastos deducibles en el impuesto a las ganancias que deben imputarse, por el mtodo de lo devengado, en el balance impositivo correspondiente al ejercicio en que se determinaron. As, resulta improcedente la interpretacin del Fisco en cuanto a que slo hay determinacin despus de que el Tribunal Fiscal se pronuncie confirmando el ajuste, ya que la ley del impuesto no contempla excepciones ni matices.En consecuencia, la Alzada seala que en esas condiciones parece ms aceptable, por resultar ajustado a la naturaleza del acto determinativo y a la finalidad perseguida por la ley del impuesto, el criterio seguido por la Sala D del Tribunal Fiscal y al cual adhiere aqu el Tribunal, variando el temperamento adoptado en la causa "SUPLE Servicio Empresario SA".

PLAYAS SUBTERRNEAS SA - TFN - SALA A - 30/4/2007

IMPUTACIN. DEVENGAMIENTO. GASTOS ORIGINADOS EN DETERMINACIN TRIBUTARIA NO FIRME

La cuestin refera al tratamiento impositivo a aplicar, en el impuesto a las ganancias, a los gastos originados en una determinacin tributaria apelada -y en consecuencia no firme- cuando el contribuyente utiliza como sistema de imputacin de ganancias y gastos el rgimen de lo devengado.

Se entendi que la determinacin a que hace referencia el artculo 18 de la ley de impuesto a las ganancias (1) slo puede ser computada una vez que quede firme, lo que en el caso recin se produjo en el ao 2002 cuando la recurrente reconoci la deuda con el Fisco local acogindose a los planes de facilidades de pago referidos. Si discuti en sede administrativa y judicial la sustantividad del impuesto local, ello significa que no debi reconocerlo como gasto en los perodos fiscales anteriores, sino recin cuando se admiti la pretensin fiscal en el perodo 2002. Recin entonces dej de ser un concepto incierto y se produjo el devengo.

[1] Las diferencias de impuestos provenientes de ajustes se computarn en el balance impositivo correspondiente al ejercicio en que se determinen o paguen, segn fuese el mtodo utilizado para la imputacin de los gastos.

SCANIA ARGENTINA SA - CNFED. CONT. ADM. - SALA II - 19/10/2006

IMPUTACIN. DIFERENCIAS DE IMPUESTOS. MOMENTO A PARTIR DEL CUAL PUEDE PROCEDERSE A LA DEDUCCIN DE RESOLUCIONES DETERMINATIVAS

La cuestin a resolver radicaba en determinar el criterio de imputacin de las diferencias de impuesto determinadas, y si deba esperarse para la deduccin a que quedara firme la determinacin, como sostiene el Fisco Nacional o si poda atribuirse al ejercicio en que fueron devengadas, o sea aquel en el que las resoluciones que las contienen fueron notificadas, como sostuvo el Tribunal Fiscal de la Nacin.

La Sala II de la Alzada confirm el criterio del Tribunal Fiscal. De acuerdo con lo que prescriba el artculo 18 de la ley de impuesto a las ganancias, t.o. en 1986, las diferencias de impuestos provenientes de ajustes se computarn en el balance impositivo correspondiente al ejercicio en que se determinen o paguen, segn fuese el mtodo utilizado para la imputacin de gastos. Ello as, al ser la recurrente una sociedad annima, deba emplear el mtodo de lo devengado para contabilizar ingresos y egresos, de manera que las diferencias de impuestos resultantes de ajustes practicados deban computarse en el balance impositivo correspondiente al ejercicio en que se determinaron, por estricta aplicacin de aquella norma que no prev un distinto tratamiento para el caso en el que se hubiera recurrido la determinacin ante el Tribunal Fiscal de la Nacin.

SUPLE SERVICIO EMPRESARIO SA - TRIB. FISCAL NAC. - SALA B - 16/12/2005

IMPUTACIN. INTERESES POR DIFERENCIAS DE IMPUESTOS PROVENIENTE DE DETERMINACIN DE OFICIO APELADA

El Fisco impugn la deduccin de intereses por diferencias de impuestos al considerar que la determinacin de oficio no se encontraba firme, con lo cual no exista su real devengamiento.

Segn el artculo 18 de la ley del impuesto, en los casos en que el contribuyente tribute segn el mtodo del devengado, deber imputar los ajustes fiscales en el perodo fiscal en que el mismo se "determine". Esta norma de imputacin trata de preservar en la mayor medida posible la estabilidad de las situaciones fiscales declaradas, aun en los casos de posterior revisin y determinacin.

Cuando la ley se refiere a "determinacin" cabe interpretar determinacin confirmada por el Tribunal Fiscal, pues el sistema garantiza, al menos parcialmente, que una vez que se impute el resultado del ajuste, la situacin declarativa del contribuyente ya consolidada posee menores chances de modificarse o alterarse.

La obligacin y exigibilidad de pago no nace de la sentencia confirmatoria del ajuste del Tribunal por s sola. Ergo, en el caso de optarse por recurrir la determinacin fiscal por la va de la apelacin por ante el TFN, la imputacin fiscal de sus efectos habra de plasmarse en el ejercicio fiscal que corresponda a la fecha en que se materialice, en concreto, la exigibilidad del pago de las sumas determinadas, solucin que no sigue el criterio tcnico jurdico de devengamiento en el marco de la ley tributaria, ni el concepto de firmeza del acto, sino una conveniencia prctica inspirada en la voluntad del legislador en pos de la preservacin mxima posible de la estabilidad del sistema.

CA. DE RADIOCOMUNICACIONES MVILES SA (CRM) - TFN - SALA A - 28/12/2006

AO FISCAL. IMPUTACIN. MTODO DE LO DEVENGADO. OBLIGACIONES BAJO CONDICIN RESOLUTORIA

El Fisco Nacional impugna la imputacin como gasto impositivo de las comisiones a los agentes de venta, al considerar que las mismas son susceptibles de ser devueltas en su totalidad conforme el contrato que vincula a aqullos con CRM, que establece un plazo de 120 das para que se verifique si debe o no procederse a la devolucin. En tanto, la actora las imputa contable e impositivamente contra los resultados del perodo, considerndolas devengadas en el mismo.

En trminos generales el concepto de lo "devengado" implica que los resultados (ingresos y gastos) deben computarse cuando la operacin que los origina queda perfeccionada. Teniendo en cuenta la legislacin o prcticas comerciales y la ponderacin fundada de los riesgos inherentes, se consider imprescindible determinar en qu momento quedan perfeccionadas las operaciones que originan el gasto cuestionado, las que se encuentran supeditadas a la produccin de un hecho incierto y futuro; esto es, la permanencia de los clientes abonados a la contribuyente por un perodo de 120 das (clusula 7). Ello as, y analizados los contratos en cuestin, se concluy que la clusula 7 citada le otorga al contrato los trminos de una obligacin bajo condicin resolutoria, en tanto supedita la extincin del derecho ya adquirido (el cobro total o parcial de la comisin por parte del agente) a la produccin de un hecho incierto y futuro (la desconexin por parte de los abonados dentro de los 120 das de su conexin). De esta manera, el nacimiento de la comisin opera en el mismo momento en que el agente vende el abono, por lo que corresponde deducir el gasto derivado del pago de las comisiones en el perodo fiscal en el que la venta haya tenido lugar, pues los derechos derivados de aqulla han sido adquiridos desde aquel momento, acogindose la tesis de la actora.

K.3 CRITERIO DE LO DEVENGADO EXIGIBLE

Para los sujetos que imputen sus ganancias por el criterio de lo devengado, el artculo 18 de la Ley del gravamen da la opcin de imputar las ganancias en el momento de producirse la respectiva exigibilidad. Dicho criterio que se puede aplicar en los siguientes casos:

Venta de mercaderas realizadas con plazos de financiacin superiores a 10 meses.

Venta de bienes no comprendidos en el punto anterior, cuando las cuotas convenidas se hagan exigibles en ms de un perodo fiscal.

Construccin de obra pblica, cuando el plazo de ejecucin abarque mas de un perodo fiscal o cuando el pago de la construccin se inicie despus de finalizadas las obras, con cuotas exigibles en mas de 5 ejercicios fiscales.

Ejercida la opcin deber mantenerse por 5 aos. Habiendo transcurrido ese perodo podr cambiarse al criterio de devengado, teniendo que incluir en el ejercicio del cambio a las ganancias no imputadas por corresponder a cuotas no exigibles a la fecha de iniciacin de ese ejercicio.

MONTES DE LA PAZ SA - TFN - SALA B - 18/12/2006

IMPUTACIN. DEVENGADO EXIGIBLE. CESIN DE DERECHO DE USO DE PARCELAS DE CEMENTERIO

La actora imputa sus ingresos provenientes de la cesin de derecho de uso de parcelas de cementerio segn el criterio del devengado exigible. El Fisco considera que debi imputarlos por el criterio de lo devengado, ya que la cesin en cuestin no encuadra en ninguno de los supuestos previstos por el artculo 23 del decreto reglamentario de la ley de impuesto a las ganancias; es decir que para el ente fiscal no existe un acto de enajenacin, debido a que la actividad es la explotacin de un cementerio parque en un inmueble de su propiedad cediendo el derecho de uso en un tercero.

El Tribunal Fiscal de la Nacin revoc el criterio fiscal. Consider que los derechos patrimoniales estn incluidos dentro de los bienes a los que alude el artculo 23 citado, que la cesin de derecho de uso de las parcelas se encuentra alcanzada por el concepto de enajenacin de la ley del gravamen, y que el derecho transmitido se encuadra dentro del concepto de bienes.

Si bien la actora conserva el dominio perfecto del predio, enajena el dominio til sobre las parcelas, el que es pleno en el nico sentido en que ste puede ser ejercitado.

ALTO PALERMO SA - TFN - SALA A - 15/12/2006IMPUTACIN. DEVENGADO. DEVENGADO EXIGIBLE. DERECHO DE ADMISIN

La cuestin a resolver consiste en establecer el momento de imputacin en el impuesto a las ganancias del ingreso correspondiente al derecho de admisin, contemplado en los contratos de locacin suscriptos con los locatarios de los shopping centers de propiedad de la contribuyente.

En primer trmino se determin si el derecho de admisin constituye un concepto autnomo e independiente, tenindose presente para ello que el fundamento del mismo responde a las particularidades de la actividad y que consecuentemente, segn surge de los contratos, para acceder a la estructura del centro comercial, debe abonarse el derecho establecido. Vale decir que si bien los propios contratos exponen que es un concepto autnomo, debe destacarse que los mismos expresamente establecen que el locatario no podr reclamar suma alguna respecto de ese concepto y que de ser rescindido con anticipacin deber abonar el saldo pendiente, lo que tambin deja vislumbrar la autonoma con respecto al contrato que lo genera. Asimismo, se estableci que el mismo constituye un derecho cierto no sujeto a condicin alguna, pues el locador tiene un derecho adquirido a travs del cual, aunque el inquilino rescinda el contrato con anticipacin, deber pagar el monto pactado en su totalidad.

En ese contexto y teniendo en cuenta el principio de incondicionalidad que caracteriza al mtodo del devengado, toda vez que interesa que haya un derecho adquirido y que no est condicionado a ningn evento futuro, el derecho de admisin se devenga en el momento de la suscripcin del contrato y no en funcin del transcurso del tiempo.

No obstante, se acogi el planteo de la contribuyente de aplicar el criterio del devengado exigible dado que de los contratos surge que el derecho de admisin se abonar con el pago de las cuotas (las que pueden recaer en ms de un perodo fiscal), a los efectos de facilitar al locatario el pago del citado derecho, sin que pueda aceptarse la restriccin a su uso con sustento en que no se ejerci la opcin de su aplicacin, pues significara entrar en un excesivo rigorismo formal.

COMPAA PAPELERA ROBLES SRL - TFN - SALA C - 2/6/2008

AO FISCAL. IMPUTACIN. QUITAS CONCURSALES

En funcin de que el decreto 2340/2002 slo viene a desarrollar el principio legal que admite el devengado exigible, interpretacin que resulta amparada, adems, en lo dispuesto en el cuarto prrafo del inciso a) del artculo 18 de la ley de impuesto a las ganancias, que contempla la extensin del devengado exigible a "otros casos" previstos en la ley o el decreto reglamentario, corresponde que el importe de la quita concursal sea imputado en funcin de las cuotas concursales pactadas.

As, se tendr en cuenta cundo ser exigible cada cuota, debiendo ser imputado a dicho perodo a los efectos de su incidencia en la determinacin del impuesto a las ganancias o a su opcin, dentro de los cuatro perodos siguientes. Antecedentes en el mismo sentido: "Supermercados Lagostena SA", TFN - Sala B - 22/11/2005

K.4 CASOS ESPECIALES DE IMPUTACIN DE GANANCIAS Y GASTOS CONTEMPLADOS EN EL ARTCULO 18 DE LA LEY

Honorarios de directores, sndicos o miembros de consejos de vigilancia y retribuciones a los socios administradores: deben ser imputados al ao fiscal en el cual la asamblea o reunin de socios apruebe su asignacin individual. Jubilaciones, pensiones, cargos pblicos y trabajo personal en relacin de dependencia: cuando con motivo de modificaciones retroactivas de convenios o estatutos, sentencias judiciales, allanamiento a la demanda o resolucin de un recurso administrativo, se percibieran dichos retroactivos en un ejercicio fiscal y hubieran sido devengados en ejercicios anteriores, podrn ser imputarse por los beneficiarios a los ejercicios fiscales de devengamiento. Diferencias de impuestos provenientes de ajustes: Segn el mtodo utilizado para la imputacin de los gastos, se computaran en el balance impositivo en que se determinen o paguen. Planes de seguros de retiros privados. Estos planes se consideran percibidos nicamente cuando se cobren los beneficios derivados del cumplimiento de los requisitos del plan, y/o los rescates por retiro del asegurado del plan. Erogaciones de empresas locales que resulten ganancia de fuente argentina para sujetos del exterior con los cuales tengan vinculacin econmica: En este caso la imputacin al balance impositivo slo podr efectuarse cuando se paguen o se den algunos de los casos enumerados en el sexto prrafo del articulo 18 de la ley, o si alguna de las circunstancias mencionadas se configura dentro del plazo previsto para la presentacin de la declaracin jurada en que se hayan devengados las erogaciones respectivas.L QUEBRANTOS

L.1 COMPENSACIN DE QUEBRANTOS CON GANANCIAS

El artculo 19 de la Ley del tributo establece que para la determinacin del conjunto de las ganancias netas, se compensarn los resultados netos dentro de cada categora y entre las distintas categoras.

El decreto reglamentario en su articulo 31 dispone que las personas fsicas y sucesiones indivisas que obtengan en un perodo fiscal ganancias de fuente argentina de varias categoras, deber compensar los resultados netos obtenidos en la siguiente forma:

Se compensarn en primer lugar los resultados netos obtenidos dentro de cada categora.

Si de la compensacin del punto anterior resultara quebranto en una o ms categoras, se compensar la suma de los mismos con las ganancias de las categoras segunda, primera, tercera y cuarta, en dicho orden.

No se computa a efectos del impuesto las prdidas que arrojen las inversiones de lujo, recreo personal y similares segn lo establece el artculo 17 de la Ley.

Tampoco pueden, segn lo dispone el tercer prrafo del artculo 19 de la Ley, generar prdidas los importes que la ley autoriza a deducir por el artculo 23.

L.2 QUEBRANTOS GENERALES

Si en el ejercicio que se genera el quebranto este no pudiese compensarse o se compensara parcialmente, el importe no compensado podr deducirse de las ganancias netas que se obtengan en los 5 aos fiscales inmediatos siguientes.

L.3 QUEBRANTOS ESPECIFICOS

La Ley dispone que los quebrantos originados en determinadas actividades solo puedan compensarse con ganancias de esas mismas actividades. Tales son:

1) Quebrantos provenientes de la enajenacin de acciones, cuotas o participaciones sociales: Slo podrn compensarse contra las utilidades netas resultantes de la enajenacin de dichos bienes.

2) Quebrantos de fuente extranjera: solo podrn compensarse con ganancias de ese mismo origen.3) Quebrantos generados por derechos y obligaciones provenientes de instrumentos y/o contratos derivados: Las prdidas originadas por estos derechos y obligaciones, con la excepcin de las operaciones de cobertura, solo podrn compensarse con ganancias netas de este tipo de derechos. Debe observarse que una operacin se considerar operacin de cobertura, cuando su objeto es reducir el efecto de las futuras fluctuaciones de precios o tasas de mercado, respecto a los resultados de las actividades econmicas principales.En el caso de los quebrantos especficos, si no pueden ser compensados con ganancias del mismo tipo de operaciones y actividades o lo fueran parcialmente, podrn deducirse de las ganancias netas de esas actividades especficas en los 5 aos inmediatos siguientes.

MALEIC SA - CSJN - 14/8/2007 -

QUEBRANTOS. CMPUTO DEL PLAZO PARA SU COMPENSACIN

El legislador, al establecer en el artculo 19 de la ley de impuesto a las ganancias la posibilidad de compensar resultados positivos y negativos de distintos perodos fiscales, atiende a la continuidad del giro econmico, cuyos resultados trascienden el lapso fijado por conveniencias contables para insertarse en un proceso de mayor amplitud que comprende perodos de expansin y de contraccin positivos y negativos, de xitos y de fracasos, con la finalidad de evitar injusticias derivadas de las variaciones cclicas que se operan en los negocios y estar ms cerc