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UNIVERSIDADE CANDIDO MENDES
PÓS-GRADUAÇÃO “LATO SENSU”
AVM FACULDADE INTEGRADA
AUDITORIA INTERNA NA DETECÇÃO DE FRAUDES
Por: Natasha Ingrid Padiglione Azevedo
Orientador
Prof. Luciana Madeira
Rio de Janeiro
2013
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UNIVERSIDADE CANDIDO MENDES
PÓS-GRADUAÇÃO “LATO SENSU”
AVM FACULDADE INTEGRADA
AUDITORIA INTERNA NA DETECÇÃO DE FRAUDES
Apresentação de monografia à AVM Faculdade
Integrada como requisito parcial para obtenção do
grau de especialista em Auditoria e Controladoria.
Por: Natasha Ingrid Padiglione Azevedo
3
AGRADECIMENTOS
Agradeço em primeiro lugar a Deus que
iluminou o meu caminho durante esta
caminhada, que colocou pessoas
maravilhosas em minha vida, agradeço
também, aos meus amigos que me deram
força e coragem, não deixando eu desistir dos
meus objetivos e metas, a todos os
professores que foram tão importantes na
minha formação acadêmica, quero agradecer
também a minha família sem eles nada disso
seria possível.
4
DEDICATÓRIA
Dedico esta, bem como todas as minhas
demais conquistas, a minha mãe Tânia, meus
irmãos Nathalia e Nicholas, aos meus amigos
presentes em todos os momentos da minha
vida e a todos os meus professores que me
acompanharam durante a graduação e a pós
graduação.
5
RESUMO
O presente trabalho tem por objetivo avaliar a eficácia dos controles
internos e da auditoria interna na detecção de erros e fraudes nas empresas.
Levando-se em consideração a grande repercussão as fraudes no âmbito
contábil e financeiro vêm tendo ultimamente no mundo empresarial, além de
seu impacto negativo sobre a economia global.
A pesquisa discorre primeiramente sobre o conceito de fraude nas
organizações e seus tipos mais comuns, depois é conceituada a auditoria
interna, e por último a estrutura de controle interno na organização. Com isso, é
possível identificar que os procedimentos de auditoria são ferramentas
auxiliadoras para a análise dos dados, garantindo a confiabilidade dos testes
realizados pelo auditor.
Por fim, torna-se perceptível que a auditoria interna é um meio eficaz
para a empresa detectar erros e fraudes cometidas contra seu ativo e
patrimônio, além de ser uma alternativa mais barata que a contratação de
auditoria externa, uma vez que os procedimentos executados por ambos são
praticamente os mesmos. A auditoria interna ainda traz o benefício de
possibilitar a criação de uma mentalidade ética e responsável na empresa,
onde todos os funcionários tornam-se fiscais das boas práticas.
Palavras chave:
Auditoria interna, fraude, controle interno, procedimentos de auditoria
6
METODOLOGIA
Devido à vasta aplicabilidade da contabilidade no cenário empresarial,
torna-se necessário a delimitação da presente pesquisa. Dentre as diversas
aplicações da contabilidade, foi escolhida para elaboração deste trabalho o
tema de auditoria interna que corresponde a um ramo da contabilidade que
visa estabelecer métodos e procedimentos para a não ocorrência de erros e
fraudes na organização, garantindo aos investidores a manutenção de seu
patrimônio.
O presente trabalho foi desenvolvido através de uma pesquisa
bibliográfica, na qual foram levados em consideração os principais autores e
artigos sobre o tema, levando-se em consideração trabalhos publicados a
menos de dez anos. Além de algumas legislações que regem os trabalhos do
contador, e mais especificamente do auditor interno. A análise e estudo destes
trabalhos permitiram que fosse possível o desenvolvimento do conhecimento
científico sobre o tema neste trabalho.
A pesquisa elaborada é de cunho exploratório descritivo, elaborada a
partir de material científico já publicado, baseado principalmente em teses de
mestrado e doutorado, livros e artigos relacionados ao tema. A pesquisa
descritiva tem por objetivo descrever as características de determinada
condição a partir do estabelecimento da relação entre as variáveis (GIL, 2007).
Como autores mais relevantes para o desenvolvimento deste trabalho
podem ser evidenciados Gomes (2008) no desenvolvimento do tema fraude, já
no desenvolvimento do capítulo de auditoria interna a principal referência para
elaboração da pesquisa foi Attie (2007). No último capítulo de revisão
bibliográfica, onde é discorrido sobre a estrutura do controle interno nas
organizações a principal fonte utilizada foi Almeida (2003).
O trabalho teve como principal foco a demonstração da grande
importância do controle interno para detecção e correção de fraudes dentro das
empresas, independentemente de seu ramo de atuação ou tamanho.
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LISTA DE FIGURAS
Figura 1 - Triângulo da fraude .......................................................................... 11 Figura 2 - Ferramentas e procedimentos anti fraude usado pelas empresas .. 17 Figura 3 - Objetivo dos Trabalhos de Auditoria ................................................ 20 Figura 4 - Hierarquia Setorial de uma Empresa com Auditoria Interna ............ 22 Figura 5 - Funcionamento ciclo PDCA ............................................................. 33 Figura 6 – Relação dos controles interno e externo com a organização .......... 34 Figura 7 - Percepção da Estrutura de Controle Interno .................................... 35
LISTA DE TABELAS
Tabela 1 - Perdas referentes a fraudes em 2001 no Brasil e nos EUA ............ 11
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SUMÁRIO
AGRADECIMENTOS ................................................................................................... 3 DEDICATÓRIA .............................................................................................................. 4 RESUMO ......................................................................................................................... 5 METODOLOGIA ........................................................................................................... 6 LISTA DE FIGURAS ..................................................................................................... 7 SUMÁRIO ....................................................................................................................... 8 INTRODUÇÃO ............................................................................................................... 9 CAPÍTULO I – FRAUDE NAS ORGANIZAÇÕES ................................................. 10 1.1. O Conceito ....................................................................................................... 10 1.2. Fraudes Contábeis ............................................................................................ 12 1.3. Fraudes Financeiras .......................................................................................... 13 1.4. Fraudes no Controle Interno ............................................................................. 13 1.5. Fraudes Éticas .................................................................................................. 14 1.6. Meios de Combater a Fraude na Organização ................................................. 15
CAPÍTULO II – AUDITORIA INTERNA ................................................................ 19 2.1. Conceitos de Auditoria ..................................................................................... 19 2.2. Auditoria Interna .............................................................................................. 21 2.3. Legislação aplicável à auditoria interna ........................................................... 23 2.4. Instrumentos da auditoria interna para detecção de fraudes ............................ 24 2.4.1. Procedimentos de auditoria ....................................................................... 25 2.4.2. Softwares de auditoria ............................................................................... 28 2.4.3. Denúncias .................................................................................................. 29 2.4.4. Inquérito .................................................................................................... 31
CAPÍTULO III – ESTRUTURA DE CONTROLE INTERNO NAS ORGANIZAÇÕES ........................................................................................................ 32 3.1. Controle Interno ............................................................................................... 32 3.2. Estrutura Organizacional do Controle Interno ................................................. 34 3.3. Riscos Inerentes ao Controle Interno ............................................................... 36 3.4. Principais Áreas de Implantação de Controle Interno ...................................... 37 3.5. Controles Contábeis ......................................................................................... 40 3.6. Controles Administrativos ............................................................................... 40
CONCLUSÃO ............................................................................................................... 42 BIBLIOGRAFIA CITADA .......................................................................................... 43
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INTRODUÇÃO
O combate às fraudes, atualmente, vem ganhando cada vez mais
destaque e importância no cenário global, muito por conta das maiores
exigências dos stakeholders, e da população sobre a adoção da governança
corporativa. A governança corporativa aliada ao combate às fraudes permite a
empresa atuar de acordo com os valores morais e éticos esperados pela
população, desta forma criando uma relação de confiança com o consumidor e
permitindo novas oportunidades de negócio.
Com isso, torna-se primordial a atuação da auditoria interna para o
estabelecimento de regras de conduta e na segregação das funções para
reduzir o risco de ocorrências. Com a existência de meios para prevenção e
controle de fraudes na empresa, esta torna seu ambiente de trabalho ético,
onde os procedimentos inadequados e contra as regras são claros e do
conhecimento de todos na organização. Neste contexto, cabe a auditoria interna a missão de desenvolver
controles internos confiáveis e adequados à realidade da organização que
fiscalizem e verifiquem administrativamente, permitindo prever, dirigir os
acontecimentos identificados na empresa. Assim, fornecendo meios para
salvaguardar seus ativos, promovendo a qualidade operacional e encorajando
a aderência às políticas estabelecidas.
Assim, o desenvolvimento de controles internos, procedimentos e
metodologias são ferramentas úteis ao setor de auditoria interna que auxiliam
diretamente na detecção de fraudes, mantendo a organização segura quanto
ao risco de ocorrência de fraudes e erros.
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CAPÍTULO I – FRAUDE NAS ORGANIZAÇÕES
1.1. O Conceito
A fraude, de acordo com o IBRACON (1998), é um ação intencional
tomada por um ou mais indivíduos com o intuito de ludibriar informações ou
declarar falsamente demonstrações contábeis. O órgão ainda define alguns
tipos de procedimentos realizados por estes indivíduos que podem tornar as
demonstrações das organizações fraudulentas.
˗ Manipulação, falsificação ou alteração de registros ou documentos; ˗ Apropriação indébita de ativos; ˗ Supressão ou omissão dos efeitos de transações nos registros ou
documentos; ˗ Registros de transações sem comprovação; e ˗ Aplicação indevida de políticas contábeis.
Gomes (2000) ainda cita que um dos principais objetivos de quem
comete fraude é a de obter vantagens, através da falsa representação de
movimentações econômicas e financeiras contabilizadas, tornando as
demonstrações da empresa não condizentes com sua realidade. E,
geralmente, as ações fraudulentas são acompanhadas da omissão de
funcionários e até o aliciamento de terceiros.
Parodi (2008) revela que as principais táticas adotadas pelos que
fraudam informações das demonstrações contábeis são provenientes da
maquiagem de balanços, falsidade em dados contábeis e do aproveitamento
malicioso de estruturas de operação internacionais ou offshore. Estas práticas,
por muitas vezes, são determinantes para que a organização venha a falir,
independentemente de se tratar de uma pequena empresa ou uma grande
multinacional com presença em todos os continentes.
Abaixo é possível identificar o impacto das atividades fraudulentas para
o Brasil e os Estados Unidos no ano de 2001.
Brasil EUA Perda aproximada de 6% do PIB devido a fraudes
Perda aproximada de 2,5% do PIB devido a fraudes
Perda de 7 a 10% no faturamento Perda de 0,5 a 2% no faturamento
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total das empresas total das empresas 20,9% das fraudes ultrapassam os R$ 100.000,00 em perdas
70% das perdas no varejo são causadas por funcionários, enquanto os 30% restantes é devido a ladrões
81,2% dos fraudadores têm no mínimo segundo grau completo
69% das empresas desconfiam de atividades suspeitas ou já foram alvo de tais atividades
Tabela 1 - Perdas referentes a fraudes em 2001 no Brasil e nos EUA Fonte: Adaptado de Parodi (2008)
Moura et al. (2004) relatam que a fraude é devido a uma composição de
fatores que tornam a situação propícia à prática de tais atividades. Estes
fatores são o motivo, que pode estar relacionado à insatisfação do funcionário
com sua remuneração ou em dificuldades financeiras, a atração, a
possibilidade de cometer o delito e maquiar a informação para não ser
descoberto, a oportunidade, devido a fragilidade e inadequação das medidas
de detecção e prevenção, e o meio que corresponde à capacidade de
percepção das fragilidades da empresa. Na imagem abaixo é possível entender
o triângulo da fraude.
Figura 1 - Triângulo da fraude
Fonte: Adaptado de Wells, 2002.
Existem formas para realizar a comprovação da fraude que devem ser
feitas através da transação sob análise, onde deve se verificar a idoneidade
das transações registradas em livros obrigatórios de escrituração mercantil,
avaliando se deveriam estar lá registradas ou não (GOMES, 2000).
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A partir deste panorama, conclui-se que o auditor tem de estar
preparado para identificar os elementos intelectuais, psicológicos, financeiros e
materiais que influenciam a ocorrência, além disso, documentando-os em seus
relatórios, definindo em seu escopo de trabalho testes de verificação, devendo
também estabelecer meios para o combate de tais ações.
1.2. Fraudes Contábeis
As fraudes contábeis são determinadas pelo auditor através da análise
detalhada dos livros de registro e registros de transações, identificando o
comportamento de transações semelhantes e seus autores (GOMES, 2000).
Almeida (2003) classifica os desfalques contábeis em dois tipos, o
temporário e o permanente. Os desfalques temporários se caracterizam a partir
de ações como apoderar-se de valores pagos pelos clientes antes de realizar o
registro contábil deste recebimento, o apoderamento do dinheiro após o
registro contábil e o apoderamento do ativo da empresa.
E para cada tipo de fraude o auditor notará a divergência para o caso de
fraude antes do registro contábil com a conferência entre duplicatas a receber e
duplicatas recebidas. Já nos casos de fraude após o registro contábil sua
identificação se dá pela reconciliação bancária. Já as fraudes contra o ativo da
empresa o ativo permanece registrado, entretanto o bem não existe fisicamente
na empresa.
Os desfalques permanentes têm um agravante, pois são ajustados na
contabilidade, então os ativos existentes são iguais aos valores registrados. E o
auditor deve avaliar minuciosamente os dados para identificação e
comunicação da fraude através de seu relatório de auditoria.
O auditor deve estar atento a indícios de fraude como débito em contas
de vendas, créditos a conta de estoques não relacionadas à apuração de
resultados, históricos do tipo estorno, ajuste, acerto, reclassificação ou
transferência, ajustes de lançamentos realizados logo após auditoria
independente, entre outros.
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Algumas medidas podem ser adotadas para se prevenir e combater as
fraudes contábeis como citado por (MOTTA, 1988 apud NASCIMENTO, 2003):
• Segregação das atividades de crédito e cobrança, despacho, pagamento e escrituração de contas;
• Procedimento bem definido para estabelecer crédito; • Faturamento imediato de entradas; • Utilização de dados independentes para escrituração da razão geral
e auxiliar de contas a receber; • Análise regular de contas a receber pela data de vencimento; • Aprovação de devoluções, estornos e ajustes pelos gerentes
autorizados; • Acompanhamento do cancelamento de contas; e • Cobrança de duplicatas através de bancos.
As fraudes contábeis são responsáveis por diversos danos à
organização e seus vinculados, portanto a verificação de fraudes deve ser uma
atividade constante na empresa para garantir a sua saúde, e em casos de
ocorrência garantir a correção e a punição aos envolvidos.
1.3. Fraudes Financeiras
Fraudes financeiras podem ser consideradas como aquelas que
impactam as operações monetárias do ambiente organizacional. Gomes (2000)
relaciona os principais tipos como transferência para familiares, pré-pagamento
de apólices de seguro, pré-pagamento de cartões de crédito, transferências
para paraísos fiscais, entre outros.
Esta modalidade de fraude vem aumentando nos últimos anos, e com
isso há o impacto direto na economia de uma nação, e dependendo da
gravidade pode até mesmo impactar a economia de uma maneira global. Sua
execução é sempre realizada por um grupo de especialistas em finanças,
demonstrando sofisticação e que são executadas, geralmente, por quem tem
uma base educacional alta e poder de decisão dentro da organização.
1.4. Fraudes no Controle Interno
A fraude no controle interno de uma organização é uma das mais graves
que podem ser realizadas pelos funcionários de uma organização, pois o
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objetivo do controle interno é feito garantir a segurança e transparência nas
suas operações internas.
Com isso, toda e qualquer tentativa de maquiar ou comprometer os
controles internos pode comprometer diretamente os seus resultados,
causando grandes prejuízos a seus acionistas e até funcionários. Logo, a
fraude no controle interno pode ser esclarecida como qualquer ato intencional
com o intuito de beneficiar a si mesmo ou outrem em detrimento da omissão da
verdade nos controles da empresa quanto a proteção de seu ativo
(NASCIMENTO, 2003).
Uma forma de combater esta agressão aos registros da empresa, de
acordo com Peleias (2002), a empresa deve poder contar com um setor de
auditoria bem treinado e preparado para atuar, combater erros e fraudes e
melhorar os controles internos, políticas, normas e regulamentos de modo a
evitar o acontecimento de fraudes. Além disso, com uma auditoria interna bem
treinada e preparada é possível economizar em gastos com a contratação de
auditorias independentes, pois os auditores internos podem realizar algumas
atividades que seriam incumbidas aos auditores independentes.
O controle interno é um instrumento para a prevenção de fraudes,
portanto cabe a auditoria interna garantir sua correta implantação e revisão
periódica, com esta metodologia implantada o trabalho da auditoria interna
passa a ser fator crítico de sucesso na prevenção de fraudes aos ativos da
empresa.
1.5. Fraudes Éticas
Os principais fatores que podem contribuir para a ocorrência de fraudes
éticas são a dificuldade para utilização dos controles internos e alta
sociabilidade entre os funcionários, pois a associação destes fatores pode
contribuir para que pela relação de confiança entre os funcionários haja uma
substituição dos controles internos em determinadas ocasiões. Neste caso,
funcionários mal intencionados poderiam utilizar-se de uma relação de
confiança com outro para cometer fraudes (GRANOVETTER, 2007).
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A fraude ética, através da corrupção, em suas diversas formas, é fator
comprometedor para o desenvolvimento da organização e do mercado,
trazendo grandes problemas à organização, principalmente no que tange a
lucratividade e a sustentabilidade da mesma. Além disso, as perdas podem não
ser só financeiras, mas de conhecimento ou mercado que só poderão se
tornar conhecidos com a avaliação dos resultados da empresa no período
(PADOVEZE et al., 2010).
Portanto, pode-se entender que a fraude ética compõe uma agressão
aos ativos da empresa, uma vez que é ocasionada devido a um planejamento
para o enriquecimento ilícito, podendo ser realizado de forma individual ou
coletiva através dos registros contábeis ou administrativos.
A redução dos riscos quanto às condutas antiéticas dos profissionais
não é uma tarefa simples e muito menos de curto prazo, entretanto seus
resultados são excelentes para a manutenção da competitividade da empresa,
pois eleva a imagem corporativa internamente e externamente,
consequentemente diminui os riscos de ocorrência de fraudes internas,
garantindo um ambiente de trabalho mais seguro.
Uma das principais maneiras de garantir a manutenção da transparência
e das condutas éticas é o investimento da organização em seu pessoal através
das políticas internas e valorização dos profissionais íntegros (CORDEIRO,
2012).
1.6. Meios de Combater a Fraude na Organização
O auditor ao identificar um erro ou fraude numa organização deve
observar se esta ocorrência acontece regularmente e a dimensão do impacto
deste acontecimento aos resultados da organização. A partir da verificação, o
auditor tem condições de buscar a causa destas ocorrências e atentar para os
erros na contas relacionadas.
A conduta do auditor na organização deve direcioná-lo para a aplicação
do mapeamento de risco nas áreas para identificação das áreas de
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instabilidade, através do controle de avaliação de risco, o qual o auditor
prepara uma série de questionamentos e remete a cada setor. Em posse das
respostas, o auditor tem condições de avaliar e classificar o risco ao qual estão
expostos os setores, a classificação do risco pode ser baixa, média ou alta
(MEDEIROS et al., 20--).
Com os riscos avaliados torna-se necessário um trabalho intenso do
auditor interno em reduzir a classificação obtida por cada setor, uma das
principais maneiras de combater a fraude na organização é através da
divulgação interna da responsabilização da fraude através dos aspectos penal
e civil. Cada um deles tem suas peculiaridades, o primeiro busca a aplicação
de medidas punitivas ao fraudador de forma criminal, já o segundo visa meios
para recuperação dos valores fraudados, através de mandados de busca e
apreensão de documentos para servir como provas (MEDEIROS et al., 20--).
Os principais cuidados a serem tomados pelas organizações que
desejam reduzir as possibilidades de ocorrência de fraudes estão relacionados
a medidas simples e preventivas como:
˗ Garantir que a autorização e a realização de pagamento seja realizada por pessoas diferentes;
˗ Criterioso processo seletivo para contratação de funcionários, onde seja identificado o perfil, características e comportamento do candidato em outras empresas;
˗ Verificar se as operações de contabilidade estão sendo registradas; ˗ Controle dos sistemas de pagamento como folha de pagamento, contas
a pagar e contas a receber; ˗ Fornecer aos funcionários da auditoria interna meios para estudo de leis
e códigos processuais, de criminologia, de sociologia, psicologia, auditoria e perícia contábil para que possam traçar e identificar perfis e condutas suspeitas dentro da organização.
Além das medidas que podem ser implementadas, alguns mecanismos para
o controle e prevenção que devem fazer parte da organização:
˗ Desenvolvimento da matriz de risco; ˗ Gerenciamento e treinamento de equipes de auditoria interna; ˗ Implantação de controles internos; ˗ Verificação periódica da equipe de auditoria interna, dos controles
internos e análise da matriz de risco;
17
˗ Revisão de regulamentos internos e políticas para manutenção da qualidade e ética aos negócios;
˗ Controle a investimentos realizados em áreas críticas como manutenção, construção e logística;
˗ Programas de treinamento e seminários anti fraude para toda a organização.
O correto uso dos códigos de ética e conduta, além de meios como canal
de denúncias, desenvolvimento de controles e procedimentos internos que
ajudam a colaborar na divulgação de temas relacionados à corrupção. Desta
forma, a reputação da empresa perante a sociedade e o mercado no qual está
inserida pode manter-se intacta pela mitigação e controle deste riscos de
fraude (SANTOS, 2011).
A KPMG (2009) aponta, através do gráfico abaixo, as principais medidas
adotadas pelas empresas para se proteger das fraudes.
Figura 2 - Ferramentas e procedimentos anti fraude usado pelas empresas
Fonte: KPMG, 2009.
Santos (2011) ressalta ainda a importância do desenvolvimento de
programas de treinamento em ética, afinal o comportamento ético é de caráter
0% 10% 20% 30% 40% 50% 60% 70%
Ferramentas de Informática (TI)
Canal de denúncia anônima
Background checks
Fraud Risk Assessment
Outros
Ferramentas de Informática (TI)
Canal de denúncia anônima
Background checks
Fraud Risk Assessment
Outros
% 60% 53% 22% 17% 14%
Ferramentas e procedimentos implementados
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individual e sofre influência direta do ambiente ao qual o indivíduo está
inserido. Uma forma adotada para divulgação e o correto entendimento da
necessidade do programa de ética é através da criação de programas em que
a teoria e a prática sejam integradas e de fácil assimilação.
Neste contexto, verifica-se que mais importante que estabelecer melhores
controles internos e meios para avaliação da fidedignidade dos dados inseridos
em controles e em lançamentos contábeis é a criação de uma cultura que
preze a ética e a responsabilidade individual de cada integrante da
organização. O desenvolvimento da cultura trabalha a ética de forma
inconsciente e faz com que todos os funcionários submetidos a este ambiente
sejam íntegros e corretos em suas ações. Obviamente que além da
implantação da cultura devem ser desenvolvidos outros mecanismos e
ferramentas tão importantes à prevenção de fraudes. No próximo capítulo será
desenvolvido o conceito de auditoria interna que é o principal setor responsável
por coibir as ações de fraude que foram desenvolvidas neste capítulo.
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CAPÍTULO II – AUDITORIA INTERNA
2.1. Conceitos de Auditoria
O crescimento das empresas e organizações durante o tempo fez
necessário o aumento do controle e definição de normas e procedimentos a
serem seguidos por todos os funcionários. O desenvolvimento, ou pelo menos
o esboço inicial, coube aos integrantes da alta administração e a partir destes
controles, normas e procedimentos todos os colaboradores tinham meios para
basear a realização de suas atribuições. E coube à alta administração definir
um meio de avaliar se suas premissas vêm sendo cumpridas, assim surgiu a
auditoria, registrando e avaliando o cumprimento das demonstrações contábeis
e financeiras permitindo a emissão de pareceres.
A auditoria é uma das principais ferramentas para gerir um negócio, pois
aprofunda sua utilização em aspectos econômicos, de eficiência e eficácia. Sua
definição é dada pela análise comparativa imparcial entre a situação real e a
desejada pela organização, traduzindo tal análise em forma de relatório ou
opinião concreta sobre a situação atual da organização (ARAÚJO, 2001).
De acordo com Boynton et al. (2002) a auditoria é um processo
sistemático para avaliar objetivamente a comprovação quanto as ações e
relatos econômicos para determinar o nível de correspondência entre o exposto
e os critérios utilizados, para posteriormente comunicar os resultados aos
interessados.
Sá (1998) acrescenta que a auditoria é uma área de atuação que avalia
registros e demonstrações de caráter contábil, buscando fornecer opiniões,
conclusões e críticas imparciais sobre as situações e acontecimentos
relacionados ao patrimônio que tenham ocorrido ou venham a ocorrer.
O ramo de auditoria pode ser subdividido em menores áreas de atuação
determinadas quanto a seu campo de atuação (governamental ou privada), à
forma de realização (interna ou externa), e ao objetivo dos trabalhos (contábil-
financeira, operacional ou integrada).
20
As principais diferenças entre a auditoria externa e interna é que,
geralmente, as auditorias realizadas por auditores externos visam única e
exclusivamente emitir parecer sobre as demonstrações contábeis, avaliando se
estas estão conforme com as práticas adotadas pela contabilidade. Enquanto a
auditoria interna, por ser realizada por funcionários da organização, fica
incumbida de analisar detalhadamente as políticas e procedimentos internos
prestando contas diretamente a alta administração (CORDEIRO, 2012). A
figura abaixo exemplifica a classificação das auditorias quanto ao objeto do
trabalho.
Figura 3 - Objetivo dos Trabalhos de Auditoria
Fonte: Adaptado de Araújo, 2001.
A auditoria contábil-financeira é aquela que é regida pelos
procedimentos técnicos provenientes do Conselho Federal de Contabilidade
(CFC), e visa à emissão de uma opinião sobre as demonstrações financeiras
relacionadas ao cumprimento das práticas usuais de contabilidade. A auditoria
operacional busca determinar a eficácia e o desempenho das operações,
sistemas, métodos de gerenciamentos dos negócios e também o cumprimento
de políticas administrativas. Tendo como resultado elucidar pontos de melhoria
nos processos auditados. E a auditoria integrada busca revisar de forma
sistemática e expressar conclusões através de relatórios quanto ao
cumprimento dos seus deveres e obrigações referentes à prestação de contas
e sistemas de controle utilizados (CORDEIRO, 2012).
21
Assim, é possível perceber que a atividade de auditoria é um trabalho
independente que visa auxiliar a administração da empresa quanto a avaliação,
eficiência e eficácia dos processos internos de gestão e propor melhorias e
relatar se as políticas traçadas pela empresa estão sendo cumpridas.
2.2. Auditoria Interna A auditoria interna surgiu devido à necessidade da alta administração da
empresa de controlar e acompanhar os procedimentos e normas internas
criados anteriormente por eles, num estágio em que a organização tinha
menores proporções. Realizando a verificação dos diversos processos
organizacionais com o intuito de levantar erros e falhas originárias dos
controles internos.
Tendo como principais objetivos examinar a integridade, adequação e
eficiência de controles internos e informações de caráter fiscal, contábil,
financeiro e operacional da organização. Sendo uma atividade que avalia de
forma independente as operações da organização servindo como um meio de
resguardo da administração (CREPALDI, 2007).
O papel da auditoria interna não é somente o de auxiliar a alta
administração, mas também de garantir a confiabilidade das demonstrações
contábeis para os investidores, sócios, funcionários, clientes, fornecedores e
demais envolvidos com interesse direto nos resultados da organização.
Teixeira (2006) evidencia que a evolução das organizações foi um dos
fatores fundamentais que proporcionaram a mudança na auditoria interna que
antes tinha como atribuição a detecção de fraudes e erros, mas com o tempo
seu papel passou também a ser o de atuar com a prevenção e conscientização
da organização. Assim, passando a atuar de forma proativa, sendo efetiva e
auxiliando a alta administração a alcançar seus objetivos.
Pereira et al. (2005) acrescentam que a auditoria interna tornou-se uma
área especializada a garantir e manter a qualidade, transparência e segurança
dos controles internos utilizados, a fim de proteger e assegurar o patrimônio
dos acionistas. Na fig
hierárquico usual da au
Figura 4 - Hier
Perez (1995) afir
trabalhos de auditoria,
como básicas para a re
a) Exames físicob) Confirmações
pessoas não rc) Exame da do
com os lançamd) Conferência e) Exames de la
informações cf) Entrevistas –
conhecimentofinalidade exec
g) Observação dproblemas atra
h) Amostragem comprovar a v
Assim é possível
são verificar o cumprim
aprimoramento das no
novas normas e real
Na figura abaixo é possível identificar o
da auditoria interna numa organização.
Hierarquia Setorial de uma Empresa com Auditoria InFonte: Elaborado pelo autor.
5) afirma que não há uma forma mais corret
itoria, entretanto lista algumas etapas que p
a a realização de tal atividade:
físicos – verificação no local dos registros; ções formais - obtenção de dados através de
não relacionadas a área auditada; da documentação original – verificação do mançamentos em registros; ncia – de valores e cálculos; de lançamentos contábeis – verificação da ões contábeis, fiscais;
– formulação de perguntas e respostas paento do funcionamento do sistema e sua ad
e executada; ção das atividades – detectar as deficiêas através da vivência do auditor; e gem – exame das informações através dear a veracidade.
ssível concluir que os principais objetivos da a
mprimento das normas internas, verificar a
as normas internas, identificar a necessid
realizar a auditoria das diversas áreas
22
ar o posicionamento
toria Interna
correta de realizar os
que podem ser tidas
és de declarações de
do material auditado
o da veracidade das
tas para obtenção do ua adequação para a
eficiências, erros e
és de amostra para
s da auditoria interna
ar a necessidade de
essidade de criação
reas objetivando os
23
resultados das demonstrações contábeis e das áreas operacionais (ALMEIDA,
2003).
2.3. Legislação aplicável à auditoria interna
A auditoria, por ser uma ramificação da carreira contábil, é regida pelo
Conselho Federal de Contabilidade (CFC) através de suas Normas Brasileiras
de Contabilidade (NBC), que aliadas a outros órgãos reguladores como a
Comissão de Valores Mobiliários (CVM) e o Banco Central (BACEN) que
definem o funcionamento das atividades de mercados financeiros.
Dentre as normas e regulamentações existentes, são destacadas três
que influenciam diretamente o exercício da atividade de auditoria interna:
• Norma Brasileira de Contabilidade para o Exercício da Auditoria Interna – NBC T12;
• Resolução 3.056, de 19 de dezembro de 2002 do Banco Central; e • Norma Brasileira de Contabilidade para o Profissional de Auditoria
Interna – NBC P3.
Os principais pontos relevantes à pesquisa proposta abordados pela NBC
T12 são:
a) A auditoria é definida como “conjunto de procedimentos técnicos que tem por objetivo examinar a integridade, adequação e eficácia dos controles internos e informações físicas, contábeis, financeiras e operacionais da Entidade.”;
b) Determina a exclusividade da função de auditoria interna ao profissional de contabilidade devidamente inscrito no Conselho Regional de Contabilidade (CRC);
c) Conceitua os procedimentos de auditoria em testes de observância, testes substantivos e evidenciais;
d) Define papel de trabalho como conjunto de documentos e apontamentos com informações e provas reunidas pelo auditor interno que agreguem ao trabalho executado;
e) Diferencia erro de fraude; f) Estabelece as normas para execução dos trabalhos como 1)
Planejamento da auditoria interna. 2) Aplicação dos procedimentos de auditoria interna. 3) Documentação de auditoria interna. E 4) Necessidade de conhecimento e utilização dos sistemas de processamento de dados;
24
g) Define que o relatório de auditoria interna deve ser redigido de forma direta e imparcial, garantindo a confidencialidade e elucidação das áreas analisadas.
Na resolução 3.056 do Banco Central o trecho mais importante da mesma é
localizado no artigo dois, segundo parágrafo que define que todas instituição
financeira deve, obrigatoriamente, conter um departamento de auditoria interna
e que a mesma deve atuar diretamente na detecção das ocorrências e fraudes
e erros, além de atuar com a conscientização e a prevenção destes
acontecimentos.
E a NBC P3 qualifica e traça o perfil do profissional de auditoria, tendo
como principais prerrogativas:
a) Estabelecer os critérios de execução dos trabalhos do auditor interno; b) Estabelece o profissional de contabilidade como habilitado a executar a
função de auditor interno; e c) Determina que o profissional deve se manter atualizado quanto a novas
resoluções, normas e procedimentos exigidos pelos órgãos reguladores.
2.4. Instrumentos da auditoria interna para detecção de fraudes
O auditor interno através do uso de seus instrumentos e ferramentas de
trabalho possibilita que o mesmo atinja suas metas de forma eficaz. As
ferramentas podem e devem ser ajustadas de acordo com a necessidade do
auditor em cada caso em que estiver atuando, e dependendo do escopo de
atuação devem realizar a seleção das ferramentas mais adequadas.
Diversos aspectos no trabalho de detecção de fraudes são provenientes
da correta utilização das ferramentas, e se tornam fator chave de sucesso na
detecção de fraudes contra as organizações. As principais formas de atuação
da auditoria são a auditoria de presença física, à distância, indireta, a auto-
auditoria e a intra-setorial. E as ferramentas a serem adotadas em todas elas
são os procedimentos de auditoria, softwares de auditoria, denúncias e
inquéritos (GIL, 1999).
25
2.4.1. Procedimentos de auditoria
Os procedimentos de auditoria são técnicas de investigação que
associadas a outros procedimentos auxiliam o auditor na formação
fundamentada de opinião sobre as demonstrações financeiras ou o trabalho
que está sendo executado, permitindo ao auditor defender seu ponto de vista
perante a alta administração com argumentos e provas concretas (ATTIE,
2007).
Dentre as principais ferramentas da auditoria para condução dos
trabalhos do auditor interno, serão descritas neste trabalho de pesquisa a
circularização, inventários e as conferências.
2.4.1.1. Circularização A circularização dos números num trabalho de auditoria interna consiste
no pedido do auditor ao cliente que solicite aos seus parceiros de negócio que
emitam cartas direcionadas ao auditor confirmando a situação dos negócios
realizados entre as partes, sua situação e as datas de realização das
transações (FRANCO et al., 2003).
Esta técnica se utiliza da ação conjunta e colaborativa entre o auditado e
a auditoria, neste caso a circularização pode se acontecer por duas maneiras:
a) Sem valores: quando o parceiro de negócio deve apenas sinalizar se as informações e valores passados pela organização estão corretos ou não. Pode ser denominado também como pedido de confirmação positivo branco.
b) Com valores: nesta avaliação o auditor solicita que a organização não envie as transações efetuadas e pede que seja solicitado o histórico do parceiro de negócio das transações efetuadas, então o auditor confronta as informações externas com as internas. Pode ser denominado como pedido de confirmação positivo preto.
Almeida (2003) cita que esta técnica de verificação objetiva descobrir se
existem bens de propriedade da organização em poder de terceiros, direitos a
receber e obrigações a serem pagas como:
˗ Dinheiro em conta bancária; ˗ Contas a receber de clientes;
26
˗ Estoques em poder de terceiros; ˗ Títulos em poder de terceiros; ˗ Contas a pagar para fornecedores; ˗ Empréstimos a pagar.
A escolha dos valores a serem circularizados é de extrema importância
para o sucesso nos testes de auditoria, através da ponderação de diversos
aspectos para determinar qual amostra será utilizada dentro de uma conta
contábil. Alguns itens que devem ser levados em consideração como
relevância de valor, importância do item no conjunto, entre outros (FRANCO et
al., 2003).
Outro fator importante a ser considerado para escolha dos itens no
processo de circularização é a avaliação do controle interno da organização.
Caso o auditor avalie os controle internos e determine que as informações
contidas nestes são seguras e confiáveis poderá limitar o escopo às maiores
transações ou clientes, caso contrário deverá avaliar minuciosamente os
valores para determinar a veracidade dos dados.
2.4.1.2. Inventários É um procedimento utilizado exclusivamente para contabilizar itens
físicos que tenham valor ao patrimônio da empresa, visam, principalmente,
catalogar os produtos declarados nas demonstrações financeiras, ou seja,
realizar o levantamento de todos os bens físicos da empresa e confrontá-lo
com as demonstrações da organização (ALMEIDA, 2003).
As contagens físicas, normalmente, se dão pela contagem de dinheiro
em caixa, estoques, títulos e bens do ativo imobilizado. Os inventários
permitem ao auditor descobrir possíveis desfalques contra os ativos da
empresa ocorridos por desvios de imobilizado, registros incorretos ou
valorações indevidas (FRANCO et al., 2003).
Dentre as fraudes de possível detecção nos inventários estão as fraudes
no controle interno e fraudes contábeis que são identificadas pela auditoria
interna através da correta utilização da ferramenta de inventário e o
acompanhamento do processo de forma eficaz.
27
Alguns itens básicos devem ser observados pelo auditor para que seu
objetivo seja cumprido:
a) Instruções preliminares – regras a serem seguidas pelos integrantes da contagem, a fim de padronizar a execução dos serviços;
b) Identificação do material – processo de identificação com etiquetas os itens já contabilizados para evitar a duplicidade na contagem;
c) Corte – determinação de data limite para a retirada de itens do estoque;
d) Identificação do material inventariado – Objetiva encontrar itens que possam estar sem marcação e, caso haja algum item não marcado incluí-lo no inventário.
Esta atividade não é exclusiva dos setores de auditoria, sendo muito
comum em ambientes produtivos em que o setor de produção inventaria todo o
estoque, portanto, há necessidade de todas as áreas que realizam inventários
terem um relacionamento próximo com o setor de auditoria interna para facilitar
o desenvolvimento do trabalho executado.
2.4.1.3. Conferências As conferências são procedimentos realizados para conferir os cálculos
e estimativas através da verificação do conhecimento técnico, da constatação
das habilidades matemáticas e financeiras e a precisão dos cálculos com
bases legais e científicas.
Apesar de esta técnica de auditoria ser uma das mais simples a ser
realizada, existe um fator complicador, pois alguns itens são de difícil
valoração, os bens intangíveis como marcas, patentes e logomarcas figuram
nos itens de difícil valoração. E a determinação de seu valor será dada através
da experiência do auditor e de pesquisas de mercado para avaliar
organizações semelhantes ou consulta a alta administração.
Cabe sempre ao auditor validar os valores, e, principalmente, dos bens
intangíveis, pois podem representar uma discrepância muito grande se
valorado incorretamente. Attie (2007) relaciona ainda alguns outros cálculos
que necessitam ser revisados e conferidos pelos auditores:
˗ Cálculo da listagem de estoque;
28
˗ Soma da razão auxiliar de clientes / fornecedores; ˗ Soma do diário auxiliar de clientes / fornecedores; ˗ Cálculo da equivalência patrimonial sobre os investimentos; ˗ Cálculo dos dividendos a distribuir aos acionistas; ˗ Cálculo da depreciação dos bens do ativo imobilizado; ˗ Cálculo da variação cambial sobre empréstimos; e ˗ Cálculo dos juros a receber / pagar.
Este tipo de auditoria tem como particularidade um maior tempo para
realização dos trabalhos, podendo evidenciar algumas inconsistências que
deverão ser avaliadas e determinadas como erros ou fraudes. As principais
fraudes possíveis para este tipo de verificação são as fraudes contábeis,
financeiras e no controle interno.
O principal objetivo deste procedimento é valorar e confrontar os valores
dos bens que compõe o patrimônio da empresa, tendo seus resultados
extremamente ligados ao resultado financeiro da empresa.
2.4.2. Softwares de auditoria
Com o avanço da tecnologia e a criação de novos meios de controlar e
executar as atividades cotidianas, o trabalho, de forma geral, mudou e com isso
o trabalho do auditor também foi afetado. Num panorama em que será cada
vez mais raro um auditor conferir manualmente auxiliado por livros, este
precisa se adequar à nova realidade dos sistemas de informação que emitem
laudos eletrônicos e têm gestão de execução com assinatura eletrônica
(GOMES, 2000).
Aparentemente, o auditor teria maior tranquilidade em sua jornada de
trabalho com a informatização das atividades, entretanto com o advento da
tecnologia, a empresa na qual trabalha e seus parceiros de negócio, agora,
negociam instantaneamente e ininterruptamente pela rede mundial de
computadores. Pela criação destes meios de negócio, o auditor deve
estabelecer novos meios para avaliação e controle das transações de modo
que não haja espaço para o surgimento de erros e fraudes (MARTINS et al.,
1999).
29
Com isso, cabe ao auditor analisar os controles básicos das diversas
áreas, elaborar check-lists que permitem ao auditor estabelecer escopos
básicos de revisão, avaliar e revisar os procedimentos de controle e segurança.
Além de ser atuante na criação da política de segurança da informação da
organização. Nesta virada na forma de atuação do auditor ele deve colaborar
diretamente para as melhorias nos processos visando a produtividade e
racionalizar a atuação somente aos serviços que contribuam diretamente ao
negócio da empresa.
O IBRACON (1998) define os sistemas de auditoria como programas
computacionais utilizados pelo auditor como ferramenta de trabalho para
realizar o processamento de dados do sistema contábil. Estes sistemas podem
ser do tipo pacote, onde diversos módulos o constituem, programas específicos
ou utilitários necessários à sua atuação.
Por fim, o principal objetivo dos sistemas de auditoria é auxiliar o auditor
a realizar o seu trabalho e garantir a qualidade das avaliações e conclusões
sobre problemas relacionados à organização.
2.4.3. Denúncias
O setor de auditoria tem como uma de suas principais funções
estabelecer meios de comunicação dos demais setores com a alta
administração para o relato de ocorrências de irregularidades, agressões, mau
uso das ferramentas, entre outras atividades não condizentes com a atuação
dos funcionários da organização.
Esta ferramenta de auditoria traz como principal participante e executor
da mudança seja o funcionário, pois através de sua visão e identificação do
problema, comunica pelo canal de denúncias estabelecido, e a partir daí a alta
administração suportada pelo setor de auditoria realiza as alterações e toma as
medidas necessárias para sanar o problema ou reduzir a probabilidade de
acontecimento.
30
Os tipos mais comuns de denúncias que podem ser realizadas são a
denúncia anônima e a denúncia explícita. Nas denúncias anônimas, Gomes
(2000) relata que o último quesito a ser buscado é o autor da denúncia, o
auditor deve se focar em levantar e reunir provas para incriminar ou inocentar o
acusado da denúncia. Por outro lado, os denunciantes aguardam avidamente
que a empresa esclareça a denúncia, fazendo com que o canal de denúncias
tenha credibilidade somente quando há resposta quanto ao reclamado.
Alguns motivos são levantados para a razão da preferência da
realização de denúncias anônimas, estes são a preservação da imagem, a
garantia da integridade física, o não comprometimento com o relacionamento
com outras áreas da organização e não comprometimento quanto ao assunto
abordado na denúncia (GOMES, 2000).
Já as denúncias explícitas tomam um caráter diferente, geralmente, são
realizadas por clientes e fornecedores da organização diretamente aos
membros da auditoria. Elas se baseiam principalmente no que tange ao
relacionamento inapropriado e a inadimplência de pagamentos. A denúncia
explícita pode ser utilizada para testar e avaliar os controles internos da
organização, entretanto nem sempre as denúncias, apesar de explícitas, serão
verdadeiras, portanto cabe ao auditor avaliar as informações, investigar a
denúncia e emitir seu relatório de avaliação do caso (GOMES, 2000).
Carvalho (2003) relata que com a importância do controle interno para
organização, a mesma deve sempre realizar a comunicação para
conscientização do uso do controle interno e para isso deve se utilizar de
mídias como manual de políticas e procedimentos, jornais e revistas de
circulação interna, canal televisivo interno, intranet, e-mails, entre outros.
Com as denúncias, em qualquer tipo, a auditoria tem a oportunidade de
criar a cultura do comprometimento dentro da organização, onde todos prezam
pela ética. Todas as denúncias que comprovadamente forem verdadeiras
deverão ser divulgadas em comunicados internos para que todos os
funcionários tenham ciência que o meio de denúncia é real e funciona.
31
2.4.4. Inquérito
O inquérito é uma importante ferramenta da auditoria para avaliar os
mais diversos casos que venham a ocorrer dentro de uma organização, e sua
metodologia consiste na elaboração de perguntas e obtenção de respostas
condizentes e satisfatórias que devem ser aplicados desde que haja meios
viáveis para a realização dos questionários (ATTIE, 2007). Os principais fatores
para aplicação do inquérito são:
• Conhecer os envolvidos na fraude ou processo;
• Local apropriado para realização do interrogatório;
• Imparcialidade e capacidade de tratar questões delicadas;
• Conhecimento prévio do processo em questão;
• Estabelecer relação de respeito e confiança com o entrevistado.
Gomes (2000) cita as principais características de uma boa entrevista de
inquérito, para ser completa, pertinente e objetiva o entrevistador deve conduzi-
la de forma que seja gasto o tempo necessário para que sejam obtidas as
informações mais profundas e relevantes ao tema. Com isso, deve se preparar
com muita antecedência para que a condução do problema seja dada da
melhor forma possível.
O auditor interno deve ainda atuar de forma profissional, onde não
demonstre medo ou tensão quanto ao trabalho que está sendo executado,
nunca interrompendo a resposta do investigado e demonstrar claramente o
senso de justiça sem concordar ou discordar do que está sendo falado,
realizando somente as anotações necessárias. O objetivo do inquérito é obter
informações suficientes do investigado para comprovar a falha intencional que
discorra em prejuízos relacionados aos ativos da organização. No próximo
capítulo será abordada a estrutura do controle interno nas organizações que é
uma das ferramentas disponíveis à auditoria interna para avaliar o desempenho
dos setores e da empresa.
32
CAPÍTULO III – ESTRUTURA DE CONTROLE INTERNO
NAS ORGANIZAÇÕES
3.1. Controle Interno
O controle interno pode ser compreendido como um conjunto de
procedimentos, métodos ou rotinas que objetivem a proteção dos ativos,
produzindo resultados contábeis confiáveis que auxiliam a tomada de decisão
da organização, mantendo-a em busca de seus objetivos e estratégias
(ALMEIDA, 2003).
Franco et al. (2003) complementa a definição anterior especificando que
todo e qualquer instrumento que a organização possua que seja utilizado para
vigilância, fiscalização e verificação administrativa que dão condições de
prever, organizar, direcionar e decidir sobre o futuro da empresa e que reflitam
em seu patrimônio.
Através de uma combinação das políticas, procedimentos, sistemas
definidas pelos administradores, sócios, controladores ou auditores são
implementados os controles internos que devem estar condizentes com
algumas premissas básicas da organização como a estrutura organizacional,
as suas relações, as instruções operacionais devem ser claras e escritas,
definição da estrutura contábil e a definição de cargos.
Quando a organização busca o desenvolvimento de um controle interno,
ela busca inserir em seu ambiente técnicas profissionais de administração,
suportadas por uma ferramenta simples de gestão baseada no ciclo PDCA
(Plan, Do, Check, Act) que, em contrapartida fornecerá informações suficientes
a seus clientes internos e externos de forma rápida e eficaz. Abaixo é possível
identificar o funcionamento de uma ferramenta que tenha o controle baseado
no ciclo PDCA.
33
Figura 5 - Funcionamento ciclo PDCA Fonte: < http://www.sobreadministracao.com/o-ciclo-pdca-deming-e-a-melhoria-
continua/>
Os controles internos que a organização deve desenvolver devem estar
de acordo com as medidas utilizadas pelas organizações, dentre os principais
requisitos que todo controle interno deve ter destacam-se:
• Definição das responsabilidades de forma clara e em manuais da organização;
• Definição das rotinas internas; • Estabelecer o limite ao acesso de seus ativos; • Estabelecer o plano de cargos, limitando a atuação de cada cargo; • Definir procedimentos de verificação dos ativos com seus respectivos
registros; • Limitação às transações e valores; • Organização e definição de um sistema de auditoria interna para
controlar todos os requisitos.
Na imagem abaixo é possível identificar o vínculo do controle interno e a
gestão da empresa, mostrando-se uma ferramenta versátil e que potencializa o
processo decisório e pode auxiliar ao alcance das metas e objetivos traçados.
Os principais objetivos do controle interno são:
a) Servir como base de informações confiável; b) Criar a mentalidade voltada para os resultados; c) Garantir o potencial de geração de riqueza; d) Garantir que as normas e legislações sejam cumpridas.
34
Figura 6 – Relação dos controles interno e externo com a organização
Fonte: Adaptado de AUDIBRA, 1992.
Conclui-se que o controle interno é um método de controle
multidisciplinar dentro da organização que permite que a gestão tenha
informações confiáveis e relevantes para a tomada de decisão e controle de
seus ativos. Servindo como base para outras tarefas dentro da organização
como o pagamento de tributos, demonstrações contábeis, avaliação do
patrimônio, entre outros. O controle interno é a garantia da gestão próxima do
funcionário (PEREIRA, 2004).
3.2. Estrutura Organizacional do Controle Interno
O controle interno deve apresentar uma estrutura composta por
preceitos básicos que influenciam diretamente na solidez das suas
informações, possibilitando aos que o analisam observar a existência de falhas
que geram erros ou fraudes. Esta garantia do bom funcionamento do controle
interno permite que a empresa se proteja de riscos que podem afetar a sua
gestão (SILVA, 201-). Abaixo é possível identificar a estrutura básica de
controle interno de uma organização.
35
Figura 7 - Percepção da Estrutura de Controle Interno
Fonte: Adaptado de Imoniana et al., 2005.
Com isso, é identificável a interdependência entre as áreas da
organização e a necessidade de uma administração próxima dos
acontecimentos através do controle interno para que seja possível a obtenção
de resultados que atinjam o objetivo planejado pela organização.
O cruzamento entre as informações dos controles internos permite que a
alta administração possa elaborar e analisar diversos indicadores possibilitando
verificar o que foi orçado, planejado e realizado. Alguns princípios básicos para
ferramentas de controle interno são relacionadas por Vale (2004) apud Queiroz
et al. (2008) como a adequação do controle aos objetivos da organização e aos
objetivos do setor a ser implantado, universalidade da sua aplicação,
36
simplicidade, aglutinação, funcionalidade, revisões periódicas e segurança na
implementação e utilização.
Para que o controle interno seja o mais confiável possível, faz-se
necessário estabelecer meios para que as informações e dados inseridos neles
sejam verídicos e confiáveis. Por isso, é necessário implantar procedimentos
que avaliarão as origens e validade das informações. Attie (2007) relata que
estes procedimentos de suporte são a conciliação que é o método que indica a
precisão entre as fontes de informação, o plano de contas que classifica os
dados dentro de uma estrutura de contas com a classificação adequada de
cada conta e o equipamento mecânico.
O controle interno é de grande utilidade para as avaliações gerenciais,
sendo notável como diferencial para a apresentação de aspectos
administrativos e econômico-financeiros vinculando o controle interno com a
alta administração. Portanto, o controle interno foi desenvolvido e preparado
para diferenciar-se dos demais controles da organização, pois este tem por
objetivo criticar os demais controles avaliando suas informações e servindo de
base para a tomada de decisão da alta administração, além de sua atuação
direta na prevenção de erros e fraudes.
3.3. Riscos Inerentes ao Controle Interno
Nos trabalhos de auditoria, o auditor deve sempre buscar fatos que
indiquem a ocorrência de erros ou irregularidades que afetem as
demonstrações contábeis da organização. O resultado dessa busca será fator
chave de decisão para o auditor definir o tamanho da massa de testes que
deverão ser realizados para a determinação da qualidade e conformidade do
controle interno.
Neste contexto, existem três riscos principais que estão inerentes aos
controles internos:
• Risco inerente – Risco com maior nível de dificuldade de detecção, principalmente, pelo fato de estar penetrado à rotina e funcionamento
37
da organização estando diretamente associado com a falta de controles internos;
• Risco de controle – O risco determinado pela possível falha ou quebra de segurança nos controles existentes que possibilitem a ocorrência de irregularidades; e
• Risco de detecção – Que compete o risco de o auditor examinar e avaliar a empresa e não detectar a existência de algum risco.
A estrutura dos controles internos da organização é o reflexo dos
procedimentos que possibilitam a manutenção da segurança nos aspectos
técnicos e lógicos dos processos executados, permitindo o cumprimento das
diretrizes estabelecidas. Atuando como prevenção e detecção de erros e
fraudes, regulando a atuação dos funcionários da organização (DIAS, 2006).
Desta forma, a auditoria interna tem a difícil missão de identificar os
riscos atrelados a organização e estabelecer meios para sua correção e
eliminação. Permitindo que os controles internos reflitam a realidade da
empresa, além de garantir à sociedade e órgãos reguladores a sua imagem e
reputação.
3.4. Principais Áreas de Implantação de Controle Interno
O controle interno, por sua característica contábil, muitas vezes, não é
aplicável a todas as áreas da organização, entretanto, nas quais se faz
presente é de suma importância para a segurança dos ativos da empresa. As
principais áreas da organização em que se deve fazer o uso dos controles
internos e os controles a serem utilizados em cada uma delas são descritas
abaixo:
• Tesouraria – Setor responsável armazenamento do dinheiro, pagamento e recebimento de clientes e fornecedores e responsável por controlar o fundo fixo de despesas. Os principais controles aplicáveis são:
o Conferências pelo gestor da área rotineiramente; o Conferência física diária do saldo em espécie e o boletim de
caixa; o Emissão de recibo para toda transação em que recursos são
recebidos;
38
o Limitação de valor máximo disponível para fundo fixo e outras retiradas;
o O responsável pelos recebimentos não deve ser o mesmo dos pagamentos;
o Controlar a programação financeira; o Os pagamentos devem ser realizados com quitação do
documento fiscal correspondente com carimbo, data e assinatura;
o Acesso restrito ao caixa e ao cofre; o Controle de emissão de adiantamentos; o Rodízio de funcionários entre as funções; o Confronto com os dados contábeis.
• Contas a receber/vendas – Setor responsável pelo registro dos valores a receber de clientes. Os principais controles aplicáveis são:
o Controle de títulos em atraso; o Cruzamento dos recebimentos em cheque para depósito; o O responsável pela venda não deve ser o mesmo do
recebimento; o Relatório de evolução das vendas; o Relatório de causas de devoluções; o Limitação de quem concede descontos; o Programação financeira de recebimentos; o Controle sobre o adiantamento a clientes; o Emissão de notas fiscais em sequência numérica; o Regras para vendas a prazo.
• Contas a pagar/contas – Setor responsável pelo pagamento de fornecedores, mercadorias e contas da empresa. Os principais controles aplicáveis a este setor são:
o Cadastro de fornecedores atualizado; o Elaboração de procedimento formal de cotação de preços; o Mapa de licitação; o Definição de política para realização de compras; o Elaboração de critérios para um ranking de fornecedores; o Realização de compras mediante pedido aprovado; o Acompanhamento da posição atual do estoque; o Verificação de condições contratuais; o Controlar adiantamentos a fornecedores; o Confrontar nota fiscal com pedido de compra; o Meio para confrontar que o pagamento a ser realizado é por
um produto/serviço comprado/realizado; o Programação financeira de pagamentos; o Confronto com os dados contábeis.
• Estoques – Setor que sustenta as atividades da organização sejam elas de venda ou consumo próprio da organização. Pode ser
39
subdividido em produtos acabados, produtos em processamento, matéria-prima, mercadorias para revenda, materiais para embalagem e acondicionamento, suprimentos gerais, entre outros. Seus principais controles são:
o Registro da entrada de mercadorias com confronto a nota fiscal;
o Saída de mercadorias somente com requisição; o Em caso de entrada de mercadorias sem nota, estas devem
estar separadas das demais mercadorias para que seja regularizada a sua situação;
o Limitação do acesso ao estoque; o Levantamento do inventário periódico (trimestral); o Controle de validade do material; o Organização do estoque; o Confronto com os dados contábeis.
• Folha de pagamento – setor que trata dos recebíveis do principal ativo da empresa. Dentre os seus controles aplicáveis estão:
o Registro de pessoal; o Formulários de aprovação de adiantamentos; o O responsável pelos pagamentos não deve ser o mesmo que
os autoriza; o Controle de ponto; o Aprovação dos relatórios de ponto; o Reajustes salariais somente mediante solicitação de aumento
e autorização pelo setor responsável; o Conferência da folha de pagamento; o Autorização para realização de horas extras; o Autorização por escrito dos funcionários para descontos em
folha de pagamento; o Acompanhamento do mapa de férias evitando duplicidade de
pagamentos e garantindo que os funcionários tirem férias; o Confronto das guias pagas com o resumo de pagamentos do
dia; o Adequação e cumprimento das legislações competentes.
• Imobilizado – Setor responsável pelo patrimônio físico da empresa, constituído por móveis, equipamento e edificações. Neste caso os principais controles são:
o Controle de obsolescência de bens; o Controle de baixas, vendas com autorização; o Controle de realização e manutenção de seguros contra
sinistros; o Realização do tombamento dos bens da organização; o Acompanhamento de transferência dos bens; o Relatório de histórico dos bens;
40
o Verificação da depreciação aplicada aos bens e revisão.
3.5. Controles Contábeis
São procedimentos e planos de organização que objetivam salvaguardar
o patrimônio da empresa, assegurando a confiança a suas contas e relatórios
financeiros (COOK et al., 1979 apud REZENDE et al., 2004). Tendo como
principal objetivo registrar as ações contábeis, auxiliando na elaboração de
demonstrações financeiras e manutenção dos ativos da empresa.
Um fato que chama atenção é que ainda que na era da tecnologia e
informação, muitas empresas ainda só realizam o controle contábil para prestar
contas às exigências fiscais, fazendo com que o controle interno seja uma
mera formalidade e não uma ferramenta de auxílio à decisão (FAVERO et al.,
1995 apud REZENDE et al., 2004).
Com isso torna-se necessária a criação de controles contábeis como
sistemas de conferência, aprovação e autorização, a segregação de funções,
controles físicos sobre ativos, entre outros.
Levando em consideração que toda empresa é criada com o intuito de
estabelecer lucro, logo a existência de um controle contábil voltado para o
gerenciamento da organização auxiliará o monitoramento das atividades e
operações executadas pela empresa, gerando informações confiáveis para a
sua gestão.
3.6. Controles Administrativos
Conjunto de procedimentos e métodos referentes às operações,
políticas, diretrizes e relatórios da empresa que se relacionem de forma indireta
com suas demonstrações financeiras. Tendo como principal objetivo auxiliar a
alta administração na condução do negócio.
Os controles administrativos são compreendidos pelo plano de
organização, além de todos os procedimentos e métodos referentes à
eficiência operacional, e ao cumprimento das diretrizes administrativas que são
indiretamente relacionadas aos registros contábeis e financeiros. Incluem-se
41
aqui controles como análises estatísticas, estudos de tempo e movimento,
relatórios de desempenho, controle de qualidade (NEVES, 20--).
Silva (2002) acrescenta que os controles administrativos buscam aderir
métodos e procedimentos às políticas estratégicas além da eficiência
operacional da organização, e tem como principais instrumentos o
planejamento estratégico, as metas de produção, os sistemas de custos,
controle da qualidade, entre outros.
Portanto, é possível perceber que os controles administrativos são para
a empresa um meio de estruturar, delegar autoridade, fornecer regulamentos,
manuais e procedimentos por escrito, além de determinar e controlar o
ambiente operacional para garantir que a empresa trilhe o caminho objetivado
pela alta administração e alcance as metas e objetivos traçados, tendo meios
para acompanhar, ajustar e corrigir, se for preciso.
42
CONCLUSÃO
As fraudes realizadas contra empresa trazem grandes prejuízos a sua
produtividade e lucratividade. Apesar dos avanços tecnológicos que
possibilitaram a implantação de diversos controles para reduzir e coibir a
ocorrência de fraudes, ainda há grande resistência por parte dos funcionários e
até mesmo dos administradores de se utilizar os meios de controle pelo fato de
alterarem um pouco o processo de trabalho realizado.
Desta forma, a atuação da auditoria interna torna-se imprescindível para
a transformação da organização para um ambiente de combate as fraudes,
onde haja implantada a postura ética e de prevenção a estas ameaças que
atingem empresas dos mais variados ramos de atuação e níveis.
A auditoria interna foi explorada por meio desta pesquisa por meio de
publicações científicas, onde foi possível identificar a crescente procura por
meios e técnicas para controlar e coibir ações fraudulentas nas atividades
desempenhadas pelos funcionários. Além disso, foi possível identificar também
que à medida que são criados novos meios para controlar e coibir as práticas
fraudulentas, mais audaciosas e ambiciosas são as técnicas e práticas
adotadas por aqueles que objetivam cometer irregularidades.
Pode ser observado também que as empresas com maior visão dos
seus negócios e com maior acesso a dados e informações são aquelas que
possuem um setor de auditoria interna bem estruturado e desenvolvido. Os
investimentos em sistemas de informatização de processos e de auditoria
permitiram aos auditores internos aplicar novas tecnologias em seu ambiente
de trabalho, conduzindo-os a uma maior assertividade e eficiência na execução
de seus trabalhos.
Sendo possível concluir que a fraude é um risco como qualquer outro
dentro de uma organização, entretanto seu risco pode ser abruptamente
reduzido com a utilização da auditoria interna, ainda mais com a utilização de
controles internos para ágil acesso aos dados e estatísticas sobre os ativos.
43
BIBLIOGRAFIA CITADA
ALMEIDA, Marcelo Cavalcante. Auditoria: um curso moderno e completo. 6.
ed. São Paulo: Atlas, 2003.
ARAÚJO, I. da P. S. Introdução a Auditoria Operacional. Rio de Janeiro:
FGV Editora, 2001. (Coleção FGV Prática).
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ÍNDICE
AGRADECIMENTOS ................................................................................................... 3 DEDICATÓRIA .............................................................................................................. 4 RESUMO ......................................................................................................................... 5 ABSTRACT .................................................................... Erro! Indicador não definido. METODOLOGIA ........................................................................................................... 6 LISTA DE FIGURAS ..................................................................................................... 7 SUMÁRIO ....................................................................................................................... 8 INTRODUÇÃO ............................................................................................................... 9 CAPÍTULO I – FRAUDE NAS ORGANIZAÇÕES ................................................. 10 1.1. O Conceito ....................................................................................................... 10 1.2. Fraudes Contábeis ............................................................................................ 12 1.3. Fraudes Financeiras .......................................................................................... 13 1.4. Fraudes no Controle Interno ............................................................................. 13 1.5. Fraudes Éticas .................................................................................................. 14 1.6. Meios de Combater a Fraude na Organização ................................................. 15
CAPÍTULO II – AUDITORIA INTERNA ................................................................ 19 2.1. Conceitos de Auditoria ..................................................................................... 19 2.2. Auditoria Interna .............................................................................................. 21 2.3. Legislação aplicável à auditoria interna ........................................................... 23 2.4. Instrumentos da auditoria interna para detecção de fraudes ............................ 24 2.4.1. Procedimentos de auditoria ....................................................................... 25 2.4.2. Softwares de auditoria ............................................................................... 28 2.4.3. Denúncias .................................................................................................. 29 2.4.4. Inquérito .................................................................................................... 31
CAPÍTULO III – ESTRUTURA DE CONTROLE INTERNO NAS ORGANIZAÇÕES ........................................................................................................ 32 3.1. Controle Interno ............................................................................................... 32 3.2. Estrutura Organizacional do Controle Interno ................................................. 34 3.3. Riscos Inerentes ao Controle Interno ............................................................... 36 3.4. Principais Áreas de Implantação de Controle Interno ...................................... 37 3.5. Controles Contábeis ......................................................................................... 40 3.6. Controles Administrativos ............................................................................... 40
CONCLUSÃO ............................................................................................................... 42 BIBLIOGRAFIA CITADA .......................................................................................... 43