revisiÓn en vÍa administrativa y en vÍa … · de un acto resolutorio de dichos procedimientos....

GACETA TRIBUTARIA DEL PAÍS VASCO

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I.- INTRODUCCIÓN

Con ocasión de la aprobación de la nueva Nor-ma Foral 2/2005, de 8 de marzo, General Tributa-r ia (en adelante NFGT) y del Decreto Foral41/2006, de 26 de septiembre, que desarrolla(por primera vez en Gipuzkoa mediante normativaforal) su contenido en materia de revisión en vía ad-ministrativa (en adelante Reglamento de Revisión),se han incluido dentro de la normativa tributaria fo-ral guipuzcoana importantes novedades en el ámbi-to de la ejecución de los actos que ponen fin a losprocedimientos de revisión en vía administrativa ocontencioso-administrativa, seguidos frente a actosde aplicación de los tributos.

Al análisis de algunas de dichas novedades pre-tenden dedicarse las presentes notas, que se van a li-mitar a los procedimientos de revisión que podríancalificarse como “ordinarios” sin entrar, por tanto, enla regulación de los denominados “procedimientosespeciales de revisión”, y en las que se va a tratarde hacer especial mención a la cuestión relativa alinterés de demora exigible cuando por parte de laAdministración tributaria se lleve a cabo la ejecuciónde un acto resolutorio de dichos procedimientos.

Indicar, por último, que si bien la normativa que

va a ser objeto de estudio es la vigente en el Territo-rio Histórico de Gipuzkoa, lo señalado sería extra-polable, en la mayor parte, en relación con las nor-mativas vigentes tanto en el resto de territoriosforales como en territorio común, dada la similitudexistente entre dichas normativas.

II.- FORMA Y PLAZO DE EJECUCIÓN

Con carácter inicial y previo al análisis pormeno-rizado de los diferentes supuestos de ejecución deresoluciones administrativas y judiciales que puedendarse en la práctica, resulta necesario hacer men-ción a uno de los principios que ha presidido lanueva regulación contenida en la NFGT y en la nor-mativa que la desarrolla que no es otro que el deaproximación de la regulación de los diversos pro-cedimientos que se siguen ante la Administración tri-butaria (de aplicación de los tributos, sancionador,de revisión…) a la normativa reguladora del proce-dimiento administrativo común.

Dicho principio se acoge expresamente en el ar-tículo 93 de la NFGT que, en lo que afecta a la re-gulación de las actuaciones y procedimientos deaplicación de los tributos, dispone que los mismosse regirán por las normas especiales en ella recogi-das, regulándose en lo demás: “…b) Supletoriamen-

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- EJECUCIÓN DE ACTOS RESOLUTORIOS. - APUNTES SOBRE LA NUEVAREGULACIÓN CONTENIDA EN LA NORMATIVA TRIBUTARIA FORAL Y,

EN PARTICULAR, SOBRE EL INTERÉS DE DEMORA EXIGIBLE

IDOIA ZAPIRAIN TORRECILLA (*)

(*) Técnico del Departamento de Hacienda y Finanzas de la Diputación Foral de Gipuzkoa


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te por las disposiciones generales sobre los procedi-mientos administrativos” .

Y, por lo que a los procedimientos de revisión serefiere, en el Reglamento de Revisión son diversaslas manifestaciones que del mismo se encuentran.Así, su Título V, dedicado a regular la “Ejecución deresoluciones”, incluye como artículo inicial el artículo67 que, en su apartado 2 dispone que: “… En laejecución de las resoluciones serán de aplicaciónlas normas sobre transmisibilidad, conversión de ac-tos viciados, conservación de actos y trámites y con-validación previstas en las disposiciones generalesde derecho administrativo.”

En consecuencia, no cabe perder de vista que,en el ámbito estudiado, la Ley 30/1992, de 26 denoviembre, de Régimen Jurídico de las Administra-ciones Públicas y del Procedimiento AdministrativoComún, va a ser siempre el marco normativo suple-torio que va a servir de referencia.

Partiendo de ello, y pasando ya a analizar la re-gulación contenida en la nueva normativa tributariaforal en lo que a la “Ejecución de resoluciones” serefiere, una primera aproximación a la misma ponede manifiesto la diferenciación en su contenido dediversos supuestos en función de distintas variables,tales como:

- El sentido del acto resolutorio dictado, estoes, que el mismo haya sido estimatorio o de-sestimatorio de las pretensiones de la parterecurrente.

- La procedencia o no de dictar un nuevo actoo liquidación en ejecución del acto resoluto-rio.

- La decisión o no sobre el fondo del asunto.

Cabría así distinguir los siguientes supuestos:

1.- Resolución estimatoria, procediendo en suejecución la práctica de una nueva liquidación

1.1.) Resolución sobre el fondo del asunto:

Dispone el artículo 67.3 del Reglamento de Revi-sión que:

“3. Cuando se resuelva sobre el fondo delasunto y en virtud de ello se anule total o par-cialmente el acto impugnado, se conservaránlos actos y trámites no afectados por la causade anulación, con mantenimiento íntegro desu contenido.

En el caso de la anulación de liquidacio-nes, se exigirán los intereses de demora so-bre el importe de la nueva liquidación deacuerdo con lo dispuesto en el artículo 26.5de la Norma Foral 2/2005, de 8 de mar-zo, General Tributaria del Territorio Históricode Gipuzkoa.

Cuando la resolución parcialmente estima-toria deje inalterada la cuota tributaria, lacantidad a ingresar o la sanción, la resolu-ción se podrá ejecutar reformando parcial-mente el acto impugnado y los posterioresque deriven del parcialmente anulado. En es-tos casos subsistirá el acto inicial, que serárectificado de acuerdo con el contenido dela resolución, y se mantendrán los actos derecaudación previamente realizados, sin per-juicio, en su caso, de adaptar las cuantíasde las trabas y embargos realizados.

Cuando el importe del acto recurrido hu-biera sido ingresado total o parcialmente, seprocederá, en su caso, a la compensación

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prevista en el artículo 72.1 de Norma Foral2/2005, de 8 de marzo, General Tributariadel Territorio Histórico de Gipuzkoa…·

Como puede apreciarse, la nueva normativa, adiferencia de la anterior, establece claramente laprocedencia de exigir intereses de demora sobre elimporte de la nueva liquidación que, en su caso,haya de dictarse, importe que se indica se giraráen los términos previstos en el artículo 26.5 de laNFGT, que es uno de los pocos preceptos que di-cha Norma Foral dedica a la regulación de la eje-cución de los actos resolutorios de recursos y recla-maciones, y con arreglo al cual:

“ Artículo 26. Interés de demora.

5. En los casos en que resulte necesaria lapráctica de una nueva liquidación como con-secuencia de haber sido anulada otra liqui-dación por una resolución administrativa o ju-dicial, se conservarán íntegramente los actosy trámites no afectados por la causa de anu-lación, con mantenimiento íntegro de su con-tenido, y exigencia del interés de demora so-bre el importe de la nueva liquidación.

En estos casos, la fecha de inicio del cóm-puto del interés de demora será la mismaque, de acuerdo con lo establecido en elapartado 2 de este artículo, hubiera corres-pondido a la liquidación anulada y el interésse devengará hasta el momento en que sehaya dictado la nueva liquidación, sin que elfinal del cómputo pueda ser posterior al pla-zo máximo para ejecutar la resolución, sien-do de aplicación lo dispuesto en el apartado4 anterior.

En el caso de desestimación íntegra de re-cursos y reclamaciones se exigirán los intere-

ses de demora hasta la fecha del correspon-diente acuerdo desestimatorio.”

Por su parte, el apartado 2 de dicho artículo26, referido en el artículo 26.5 transcrito, estableceque:

“ 2. El interés de demora se exigirá, entreotros, en los siguientes supuestos:

a) Cuando haya finalizado el plazo esta-blecido para el pago en período voluntariode una deuda resultante de una liquidaciónpracticada por la Administración o del impor-te de una sanción, sin que el ingreso se hu-biera efectuado…”

Interés de demora que, según dispone el aparta-do 3 de dicho artículo,

“… se calculará sobre el importe no ingre-sado en plazo… y resultará exigible duranteel tiempo al que se extienda el retraso delobligado…”

Durante la vigencia de la anterior Norma Foral1/1985, de 31 de enero, General Tributaria y dela normativa dictada en su desarrollo, la exigenciapor parte de la Administración de intereses de de-mora, en los supuestos de práctica de una nueva li-quidación como consecuencia de haber sido anula-da una liquidación previa anterior por la estimaciónde un recurso o reclamación interpuesta por el obli-gado tributario, era una cuestión no resuelta demodo expreso.

Podían encontrarse así preceptos de diversa ín-dole, tales como el artículo 46 del Reglamento deRecaudación del Territorio Histórico de Gipuzkoa,aprobado por el Decreto Foral 27/1991, de 9 deabril, que, si bien en su apartado 1 disponía que“Las cantidades adeudadas devengarán interés de

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EN LA NORMATIVA TRIBUTARIA FORAL Y, EN PARTICULAR, SOBRE EL INTERÉS DE DEMORA EXIGIBLE


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demora desde el día siguiente al del vencimiento dela deuda en período voluntario hasta la fecha de suingreso.”, en su apartado 6 establecía que: “6. Pro-cederá la devolución del interés de demora cuandoen el procedimiento ejecutivo se hubiera efectuadoel cobro de los débitos y la liquidación que les dioorigen resultare anulada sin perjuicio de lo dispues-to en el artículo 83 de este Reglamento.”

Ante dicha indefinición normativa, el tema se tor-nó polémico, tanto a nivel doctrinal como jurispru-dencial, pudiendo encontrar dos visiones o posturascontrapuestas al respecto.

Así, de un lado, cabría citar abundantes Resolu-ciones o Sentencias en las que se venía a negar laposibilidad de dicha exigencia de intereses de de-mora, negación basada en diversos argumentos ta-les como:

- La consideración de que el retraso en elpago de la deuda tributaria no era imputablea la voluntad del obligado tributario sino auna conducta de la Administración, finalmen-te calificada como contraria a derecho. Seentendía así necesario para poder hablar de“mora” del deudor la concurrencia del requi-sito de “culpabilidad” en el retraso en el cum-plimiento de su obligación, mora que queda-ría extinguida en caso de concurrencia demora del acreedor o “mora accipiendi”.

- La aplicación del principio de accesoriedadde la obligación del abono de intereses res-pecto a la obligación tributaria principal, en-tendiendo así que anulado el acto liquidato-rio debían caer por su base los interesesmoratorios por su tardío pago.

Entre dichas Resoluciones y Sentencias, a títuloejemplificativo, cabría citar:

- La Resolución del TEAC de 27 de mayo de1993, con arreglo a la cual: “… al anularselas liquidaciones se han anulado también losintereses moratorios, lo que no será obstáculopara que, dado su carácter indemnizatoriopara la Hacienda Pública… sean girados denuevo cuando la Dependencia Gestora prac-tique nuevas liquidaciones,… si bien en talcaso, y dado que las liquidaciones se anula-ron por una irregularidad no imputable a loscontribuyentes sino a la Administración queno actuó de forma ajustada a Derecho, laexigencia de intereses deberá extendersedesde el fin del plazo de presentación hastael día en que fueron contraídas las liquida-ciones anuladas…”

- La Resolución del TEAC de 22 de marzo de1995 en la que se venía a afirmar que“…dado su carácter indemnizatorio –se refie-re al interés de demora–... ha de tenerse encuenta que el acto liquidatorio del que los in-tereses traían causa, y consiguientemente, laliquidación de la sanción e intereses, fueronanulados por una irregularidad no imputablea los contribuyentes, sino a la Administraciónque no actuó de forma ajustada a Derecho,razón por la cual la exigencia de interesesde demora deberá extenderse desde el findel plazo voluntario de pago hasta el día enque fueron contraídas las liquidaciones anula-das…”

- La STSJ de Murcia de 18 de noviembre de1992 en la que se establece que no cabeno imposición de intereses de demora en ca-sos de notorio error de hecho de la Adminis-tración o la del Tribunal Supremo de 10 dejulio de 1993 en la que se viene a señalaren relación con la exigencia de intereses dedemora que: “… tal posibilidad no existe en



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el supuesto de que la impugnación hubiesesido estimada total o parcialmente, en cuantoeste último pronunciamiento -como en estecaso de autos acontece- determinaría la ne-cesidad de practicar una nueva liquidaciónen que se atendiera a las pretensiones ejerci-das con éxito -parcial- por el recurrente».

- O, por último, la STS de 5 de enero de2001 en la que se declara que no procedeel pago de intereses de demora sobre unanueva deuda tributaria en período voluntariode ingreso porque “… como la liquidaciónha sido anulada, evidente es que la liquida-ción de intereses ha dejado también de tenersentido, pues ya no hay deuda líquida quelos genere.”

Frente a dichas Resoluciones y Sentencias se en-contraban, sin embargo, otras en las que se afirma-ba la procedencia de exigir intereses de demora endichos supuestos.

Así, cabe citar:

- La STS de 18 de julio de 1990, que se pro-nuncia respecto a si proceden o no interesesde demora en el supuesto de suspensión deuna liquidación cuando la reclamación resul-tó estimada parcialmente, señalando que:“… cuando la reclamación prospera íntegra-mente, como la liquidación es absolutamenteimprocedente, no existe deuda tributaria nipor tanto intereses de demora imputables alimporte de la misma pero en cambio cuandola deuda permanece aunque disminuida ensu cuantía a causa de una estimación sóloparcial de la reclamación, continúa presentela obligación de satisfacer intereses por suimporte durante el período de suspensión,pues la cuota tributaria subsiste…”

- La STS de 28 de noviembre de 1997, dicta-da en interés de ley, en cuyo fundamento dederecho cuarto se señala que “… cuando seanula un acto administrativo de liquidación,cuya ejecución se halla suspendida, al esti-mar parcialmente un recurso administrativo ojurisdiccional, no ha lugar evidentemente aexigir intereses de demora suspensivos (artí-culo 61.4 de la LGT), por el tiempo que hadurado la suspensión, pero al practicar lanueva liquidación procederá exigir los intere-ses de demora del artículo 58.2.b) de la LeyGeneral Tributaria girados sobre la cuota li-quidada de nuevo, y calculados por el perí-odo de tiempo que media entre el día si-guiente a la terminación del plazo depresentación de la declaración-autoliquida-ción, hasta la fecha en que se entiendepracticada la nueva liquidación; es decir, elinterés suspensivo (artículo 61.4 de la LGT)es sustituido por el interés de demora [artícu-lo 58.2.b) de la LGT], respecto de la nuevacuota procedente conforme a Derecho, se-gún la resolución administrativa o la senten-cia de que se trate…”

- O la Resolución del TEAF de Gipuzkoa de22 de julio de 1998 que, siguiendo la doc-trina fijada por el TS en la sentencia ante-rior, establece que: “… cuando la reclama-ción se estima total o parcialmente no halugar a exigir intereses de demora por la sus-pensión, pero al practicar la nueva liquida-ción procederá exigir los intereses de demo-ra… calculados sobre la nueva cuotaliquidada de nuevo y calculados por el perí-odo de tiempo que media desde el día si-guiente a la terminación del plazo de pre-sentación de la declaración-autoliquidaciónhasta la fecha en que se entienda practica-da la nueva autoliquidación…”




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Como fácilmente se aprecia, el artículo 26.5 dela nueva NFGT se ha inclinado claramente por aco-ger el criterio mantenido por las últimas sentencias yresoluciones citadas, si bien cabría plantearse si vamás allá del contenido de las mismas.

Y es que en los supuestos recurridos o analiza-dos en dichas resoluciones administrativas y judicia-les se partía de la existencia de una suspensión dela ejecución de la liquidación tributaria recurrida,siendo, precisamente, en base a ello que la STSde 28 de noviembre de 1997, antes referida, efec-tuó la citada distinción entre “interés de demora” e“interés suspensivo”, distinción ya superada, por lodemás, en la vigente normativa tributaria.

No parece sin embargo que, ni el artículo 26.5de la NFGT ni el artículo 67.3 del Reglamento derevisión que lo desarrolla, en los téminos que másadelante se analizarán, limiten su aplicación a di-chos supuestos de suspensión.

Antes al contrario, el último párrafo del apartado3 del citado artículo 67 del Reglamento de Revisióncontempla aquellos casos en los que el importe delacto recurrido hubiese sido total o parcialmente in-gresado.

Veamos pues, cuales son las hipótesis que pue-den plantearse:

1ª.- Liquidación recurrida cuyo importe no fue in-gresado al haberse suspendido su ejecución

Con arreglo a lo dispuesto en los preceptos refe-ridos, al dictarse una nueva liquidación se exigiráinterés de demora por su importe desde el momentoque establece el artículo 26.2 de la NFGT, esto es,desde el día siguiente a la finalización del plazo deingreso en período voluntario de la liquidación anu-lada y hasta el momento en que se dicte la nueva li-

quidación, operando, no obstante, una serie de lí-mites temporales en la fijación de dicho “dies adquem” en el cómputo de intereses, tales como:

a) Inobservancia de plazos de resolución

Sin perjuicio de la previsión general contenidaen su artículo 26.5, la nueva NFGT recoge en di-versos preceptos el principio de inexigibilidad de in-tereses de demora en el supuesto de que la Admi-nistración Tributaria haya incurrido en una “moraaccipiens”, en los términos antes referidos.

Entre dichos preceptos, cabe citar:

- El artículo 26.4, con arreglo al cual: “No seexigirán intereses de demora desde el mo-mento en que la Administración tributaria in-cumpla por causa imputable a la misma algu-no de los plazos fijados en esta Norma Foralpara resolver, hasta que se dicte dicha reso-lución o se interponga recurso contra la reso-lución presunta…”

- El artículo 231.3, dedicado a la regulacióndel recurso de reposición, de acuerdo con elcual: “El plazo máximo para notificar la reso-lución será de tres meses contados desde eldía siguiente al de presentación del recurso.Transcurrido el plazo máximo para resolversin haberse notificado resolución expresa, ysiempre que se haya acordado la suspensióndel acto recurrido, dejará de devengarse elinterés de demora en los términos previstosen el apartado 4 del Artículo 26 de estaNorma Foral.”

- El artículo 245.2, dedicado a la regulaciónde las reclamaciones económico-administrati-vas, que dispone que: “2. Transcurrido unaño desde la interposición de la reclamación



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sin haberse notificado resolución expresa ysiempre que se haya acordado la suspensióndel acto reclamado, dejará de devengarse elinterés de demora en los términos previstosen el apartado 4 del Artículo 26 de estaNorma Foral.”

No recoge, sin embargo, la nueva NFGT nin-gún precepto que limite el devengo de intereses dedemora en el supuesto, por lo demás habitual en lostiempos que corren, de que el procedimiento con-tencioso-administrativo se dilate en el tiempo, limita-ción ésta que, sin embargo, ha sido ampliamentedemandada por la doctrina y que, en relación conla reforma de la Ley General Tributaria, fue inclusoapuntada en el Informe de la Comisión constituidaal efecto, en el que literalemente se indica que: “ Encuanto al interés devengado durante la tramitaciónde los procesos contencioso-administrativos, dadala carencia de un plazo máximo de resolución, laComisión propone introducir en la propia norma tri-butaria un plazo máximo por cada instancia, a par-tir del cual no se devengará el interés de demora.”

No se ha plasmado, sin embargo, dicha pro-puesta ni en la nueva Ley General Tributaria ni en lanueva NFGT quizás por exceder la misma de lamateria objeto de regulación por dichas disposicio-nes normativas e, incluso, en lo que a la NFGTafecta, del ámbito competencial propio de las Insti-tuciones Forales.

b) Plazo de ejecución de la resolución adoptada

Con arreglo a lo previsto en el artículo 26.5 dela NFGT “… el interés se devengará hasta el mo-mento en que se haya dictado la nueva liquida-ción...” pero “… sin que el final del cómputo pue-da ser posterior al plazo máximo para ejecutar laresolución, siendo de aplicación lo dispuesto en elapartado 4 anterior...”.

Resulta, en consecuencia, determinante conocercual es dicho plazo máximo de ejecución de la re-solución dictada.

Para ello, es preciso acudir, por lo que a los re-cursos en vía administrativa se refiere, a lo dispuestoen el artículo 67.2 del Reglamento de Revisión, conarreglo al cual “Los actos resultantes de la ejecuciónde la resolución de un recurso o reclamación econó-mico-administrativa deberán ser notificados en elplazo de un mes desde que dicha resolución tengaentrada en el registro del órgano competente parasu ejecución.”

Por su parte, a la regulación del plazo de ejecu-ción de las sentencias dictadas en la vía contencio-so-administrativa, dedica el Reglamento de revisiónsu artículo 71, con arreglo al cual: “La ejecución delas resoluciones de los Tribunales de Justicia se efec-tuará de acuerdo con lo establecido en la normativareguladora de la jurisdicción contencioso-administra-tiva. En todo lo que no se oponga a la normativa ci-tada y a la resolución judicial que se está ejecutan-do, será de aplicación lo dispuesto en la sección 1ªde este Capítulo”.

Y, acudiendo, así, a lo que al respecto estable-ce la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora dela Jurisdicción Contencioso-Administrativa, se en-cuentra su artículo 104, en cuya virtud:

“1. Luego que sea firme una sentencia, se co-municará en el plazo de diez días al órganoque hubiera realizado la actividad objeto delrecurso, a fin de que, una vez acusado reci-bo de la comunicación en idéntico plazodesde la recepción, la lleve a puro y debidoefecto y practique lo que exija el cumplimien-to de las declaraciones contenidas en el falloy en el mismo plazo indique el órgano res-ponsable del cumplimiento de aquél.




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2. Transcurridos dos meses a partir de la co-municación de la sentencia o el plazo fijadoen ésta para el cumplimiento del fallo confor-me al artículo 71.1.c), cualquiera de las par-tes y personas afectadas podrá instar su eje-cución forzosa.

3. Atendiendo a la naturaleza de lo reclama-do y a la efectividad de la sentencia, éstapodrá fijar un plazo inferior para el cumpli-miento, cuando lo dispuesto en el apartadoanterior lo haga ineficaz o cause grave per-juicio”

Respecto de cuál sea el momento a partir delcual debe computarse el plazo de ejecución de di-chas sentencias, no parece que deba considerarsede aplicación lo dispuesto en el artículo 67.2 delReglamento de Revisión antes mencionado, que re-fiere dicho momento al de entrada de la resoluciónen el registro del órgano competente para su ejecu-ción, habida cuenta de que, como consecuencia dela organización interna propia de las dependenciasadministrativas, puede ocurrir que transcursa un tiem-po desde que una sentencia se recepcione por unaAdministración y la misma tenga entrada en el regis-tro del órgano competente para su ejecución, tiem-po que no podría en ningún caso computarse enperjuicio del obligado tributario.

El cómputo del plazo de ejecución debería asíiniciarse desde que la sentencia tenga entrada encualquier órgano de la Administración aunque nosea el competente para su ejecución.

En cualquier caso, lo dispuesto en dichos pre-ceptos debe ser aplicado teniendo en cuenta lo pre-visto en el artículo 222 de la NFGT, precepto dedi-cado a la regulación de la suspensión de laejecución de actos recurridos, en cuya virtud:

“ 1. La ejecución del acto impugnado me-diante recurso de reposición o en vía econó-mico-administrativa quedará suspendida auto-máticamente a instancia del interesado si segarantiza el importe de dicho acto, los intere-ses de demora que genere la suspensión ylos recargos que pudieran proceder en el mo-mento de la solicitud de suspensión, en lostérminos que se establezcan reglamentaria-mente…

6. La suspensión producida en el recurso dereposición se podrá mantener en la vía eco-nómico-administrativa en las condiciones quese determinen reglamentariamente.

7. Se mantendrá la suspensión producida envía administrativa cuando el interesado comu-nique a la Administración tributaria en el pla-zo de interposición del recurso contencioso-administrativo que ha promovido dichorecurso y ha solicitado la suspensión en elmismo. Dicha suspensión continuará, siempreque la garantía que se hubiese aportado envía administrativa conserve su vigencia y efi-cacia, hasta que el órgano judicial adopte ladecisión que corresponda en relación con lasuspensión solicitada.”

Dicho precepto, encuentra, por lo demás su de-sarrollo reglamentario en el artículo 9.7 del Regla-mento de Revisión, conforme al cual:

“7. La suspensión alcanzará únicamente alprocedimiento iniciado en el cual se solicite.No obstante, la garantía aportada al interpo-nerse un recurso de reposición podrá exten-der su eficacia, en su caso, a la vía económi-co-administrativa posterior, siempre que losolicite el reclamante y que la vigencia y efi-cacia de la garantía inicialmente aportada



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cubra tal posibilidad.

Asimismo, cuando se interponga recurso con-tencioso-administrativo, se mantendrá la sus-pensión producida en vía administrativa si lapersona interesada comunica dicha interposi-ción en el plazo de presentación de dicho re-curso y la garantía aportada en vía adminis-trativa mantuviera su vigencia y eficacia, o semantuviera la causa de suspensión acordadaen dicha vía. La comunicación deberá acre-ditar la solicitud de suspensión ante el órga-no jurisdiccional correspondiente. Esta sus-pensión se mantendrá hasta que el órganojurisdiccional adopte la decisión que proce-da en relación con la suspensión solicitada.”

En consecuencia, partiendo del principio de eje-cutividad inmediata de los actos administrativos, re-cogido tanto en la Ley 30/1992, aplicable supleto-riamente en la materia que nos ocupa, como en elapartado 1 del artículo 4 del Reglamento de Revi-sión, con arreglo al cual: “ La mera interposición deun recurso de reposición o una reclamación econó-mico-administrativa no suspenderá la ejecución delacto impugnado”, dictada resolución de un recursode reposición o de una reclamación económico-ad-ministrativa, la Administración debería proceder asu ejecución en los plazos antes vistos.

Dicha posibilidad, sin embargo, se ve limitadaen los casos en que haya mediado una suspensiónde la ejecutividad del acto recurrido en una determi-nada instancia de recurso y el recurrente solicite elmantenimiento de dicha suspensión en el escrito deinterposición de la reclamación económico-adminis-trativa o, en su caso, del recurso contencioso-admi-nistrativo posterior, siempre que la vigencia y efica-cia de la garantía prestada inicialmente al efectocubra tal posibilidad o se mantenga la causa desuspensión.

En vía judicial, por su parte, solicitada la medi-da cautelar de suspensión en la interposición del re-curso contencioso-administrativo, se sustanciará elincidente en pieza separada que se resolverá me-diante Auto motivado cuya adopción puede y sueledilatarse en el tiempo.

En dichos casos, en lo que afecta a las conse-cuencias de la no ejecución de la resolución porparte de la Administración en el plazo establecido,en relación con la exigibilidad de intereses de de-mora, habría que tener en cuenta lo previsto en elartículo 100 de la NFGT que, al regular los plazosde resolución y los efectos de la falta de resoluciónexpresa en plazo, en el párrafo segundo de suapartado 2 establece que: “Los períodos de inte-rrupción justificada que se especifiquen reglamenta-riamente y las dilaciones en el procedimiento porcausa no imputable a la Administración tributariano se incluirán en el cómputo del plazo de resolu-ción.”

2ª.- Liquidación recurrida cuyo importe fue ingre-sado

Aplicando el principio según el cual no cabeefectuar distinciones allí donde la ley no distingue,habría que estar igualmente a la aplicación de loprevisto en los artículos 26.5 de la NFGT y 67.3del Reglamento de Revisión en el caso de que el im-porte de la liquidación recurrida y posteriormenteanulada hubiese sido objeto de ingreso por partedel obligado tributario.

La única particularidad que al respecto incluye elReglamento de Revisión, según se ha indicado másarriba, es la prevista en el último párrafo del artículo67.3, en cuya virtud:

“Cuando el importe del acto recurrido hubie-




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ra sido ingresado total o parcialmente, seprocederá, en su caso, a la compensaciónprevista en el artículo 72.1 de Norma Foral2/2005, de 8 de marzo, General Tributariadel Territorio Histórico de Gipuzkoa”

Regula el referido artículo 72 de la NFGT la de-nominada “compensación de oficio”, estableciendoen su apartado 1 que:

“ 1… se compensarán de oficio durante elplazo de ingreso en período voluntario lascantidades a ingresar y a devolver que resul-ten de un mismo procedimiento de gestión oinspección o de la práctica de una nueva li-quidación por haber sido anulada otra ante-rior de acuerdo con lo dispuesto en el apar-tado 5 del Artículo 26 de esta Norma Foral.”

La compensación de oficio, como forma de ex-tinción de las deudas tributarias, es una figura queaparece regulada en el ámbito de la normativa fo-ral guipuzcoana en el nuevo Reglamento de Recau-dación dictado en desarrollo de la NFGT, aproba-do mediante Decreto Foral 38/2006, de 2 deagosto.

A la materia que nos ocupa dedica dicho Regla-mento su artículo 51, en cuyo apartado 2 se dispo-ne que:

“ 2. … se compensarán de oficio durante el pla-zo de ingreso en periodo voluntario:

a) Las cantidades a ingresar y a devolver queresulten de procedimientos de gestión, de-biéndose producir el ingreso o la devoluciónde la cantidad diferencial que proceda.

b) Las cantidades a ingresar y a devolver queresulten de la práctica de una nueva liquida-

ción por haber sido anulada otra anterior. Eneste caso, en la notificación de la nueva li-quidación se procederá a la compensaciónde la cantidad que proceda y se notificará ala persona obligada al pago el importe dife-rencial para que lo ingrese en el plazo esta-blecido en el artículo 61.2 de la Norma Fo-ral 2/2005, de 8 de marzo, GeneralTributaria del Territorio Histórico de Gipuz-koa. En este supuesto, procederá la liquida-ción de los intereses de demora devengadossegún lo dispuesto en el artículo 26.5 de laNorma Foral 2/2005, de 8 de marzo, Ge-neral Tributaria del Territorio Histórico de Gi-puzkoa, intereses que serán objeto de com-pensación en el mismo acuerdo.”

No se recoge en la vigente normativa ningúnprecepto que contenga una previsión similar a la re-cogida en el artículo 63.3 del anterior y ya deroga-do Reglamento de Recaudación, aprobado por De-creto Foral 27/1991, de 9 de abril, conforme alcual:

“ 3. Cuando una liquidación cuyo importeha sido ingresado sea anulada y sustituidapor otra, se podrá disminuir ésta en la canti-dad previamente ingresada.”

Por lo demás, lo previsto en los preceptos trans-critos debe ser completado teniendo en cuenta la re-gulación que a la devolución de ingresos indebidosdedica el Reglamento de Revisión, en sus artículos25 y 26, que al respecto señalan que:

“ Artículo 25. 1. El derecho a obtener la de-volución de ingresos indebidos podrá reco-nocerse:…

c) En virtud de la resolución de recurso admi-nistrativo, reclamación económico-administra-



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tiva o resolución judicial firmes…

Artículo 26. Contenido del derecho a la de-volución de ingresos indebidos.

La cantidad a devolver como consecuenciade un ingreso indebido estará constituida porla suma de las siguientes cantidades:

a) El importe del ingreso indebidamente efec-tuado...

c) El interés de demora vigente a lo largo delperíodo en que resulte exigible, sobre lascantidades indebidamente ingresadas, sinnecesidad de que el obligado tributario lo so-licite, de acuerdo con lo previsto en el artícu-lo 32.2 de la Norma Foral 2/2005, de 8de marzo, General Tributaria del TerritorioHistórico de Gipuzkoa.”

Pues bien, de la puesta en conexión de lo previs-to en los anteriores preceptos, parece que la actua-ción administrativa adecuada al caso analizado im-plicaría:

- De un lado, la práctica de una nueva liquida-ción, con exigencia de intereses de demora sobresu importe (que, teniendo en cuenta el sentido esti-matorio de la resolución adoptada y el principio dela no “reformatio in peius” nunca va a poder ser su-perior al de la liquidación anulada) y por un perío-do que debería abarcar desde el día siguiente a lafinalización del plazo de ingreso en período volun-tario de la liquidación anulada hasta la fecha de lanueva liquidación (con todas las limitaciones tempo-rales antes vistas).

- De otro lado, el reconocimiento de un ingresoindebido por el importe de la liquidación anuladaque hubiera sido objeto de ingreso por parte del re-

currente, en los términos del artículo 32.2 de laNFGT, esto es, “… desde la fecha en que se hubie-se realizado el ingreso indebido hasta la fecha enque se adopte el acuerdo en que se reconozca elderecho a percibir la correspondiente devolución.”

- Por último, la compensación de oficio de di-chas cantidades, lo que se advertirá al obligado tri-butario en la notificación de la nueva liquidaciónpracticada, pudiendo derivar de dicha compensa-ción (en función de la cuantía de la anterior liquida-ción que hubiese sido objeto de ingreso) un importediferencial a ingresar, del que se notificará carta depago al obligado tributario (en los términos del artí-culo 51.2.b) del Reglamento de Recaudación) o unexceso a devolver junto con los correspondientes in-tereses de demora (en los términos del artículo 26.c)del Reglamento de Revisión).

1.2) Que no decida sobre el fondo del asunto,por la existencia de vicios de forma

Dispone el artículo 67 del Reglamento de Revi-sión en su apartado 4 que:

“ 4. No obstante lo dispuesto en los aparta-dos anteriores, cuando existiendo vicio deforma no se estime procedente resolver sobreel fondo del asunto, la resolución ordenará laretroacción de las actuaciones, se anularántodos los actos posteriores que traigan sucausa en el anulado y, en su caso, se devol-verán las garantías o las cantidades indebi-damente ingresadas junto con los correspon-dientes intereses de demora.”

Como ejemplos de dicha previsión, podrían ci-tarse, entre otros muchos, los analizados reciente-mente por el TEAC, en su Resolución de 25 de juniode 2008, en la que se ordenó la reposición de ac-tuaciones a la fase de alegaciones previa a la liqui-




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dación, sin entrar a resolver sobre el fondo de la li-quidación practicada, al haberse omitido dicho trá-mite dentro del procedimiento inspector, o por el TSJde Galicia, en Sentencia 357/2008, de 11 de ju-nio, en la que se ordenó igualmente la retroacciónde actuaciones “ … al objeto de que se proceda anueva redacción del acta, ya que es evidente quelos defectos expuestos no pueden conducir a la im-procedencia de la liquidación, sino solamente a po-sibilitar la impugnación de dicho documento. Encualquier caso, la estimación parcial de referenciatrae consigo la anulación de la presente liquidacióny de todos los actos posteriores que son objeto derecurso, enunciados en el fundamento jurídico pri-mero, sin perjuicio de lo que resulte a partir de lanueva redacción del acta de conformidad con ob-servancia de lo dispuesto en la presente resolución”

En cualquier caso, resulta conveniente apuntar alhilo de lo analizado que, tal y como señala el Tribu-nal Supremo, en su sentencia de 23 de abril de2008, el hecho de que el acto resolutorio de la re-clamación o del recurso interpuesto no ordene ex-presamente la retroacción de actuaciones, anulandola liquidación impugnada “… no significa, en abso-luto, que decaiga o se extinga el derecho de la Ad-ministración a retrotraer actuaciones, y volver a ac-tuar, pero ahora respetando las formas y garantíasde los interesados, y todo ello sin perjuicio de la po-sibilidad de plantear la prescripción, si así lo estimaoportuno la parte por el transcurso de los plazos.”

En el mismo sentido se pronuncia el TS, en Sen-tencia de 29 de diciembre de 1998, en la que seindica que: “ Nos hallamos ante un acto administra-tivo de valoración de un inmueble llevada a cabopor un perito de la Administración que, de conformi-dad con lo dispuesto en… la Ley General Tributa-ria, y, de acuerdo con una doctrina jurisprudencialreiterada hasta la saciedad, debe ser motivada, ex-presando el modelo o criterios valorativos utilizados,

y los datos precisos para que el interesado puedadiscrepar si lo considera pertinente, de manera quesi no se cumplen estos requisitos el interesado se ha-lla indefenso, porque ante el vacío total de justifica-ción no puede plantear una valoración contradicto-ria, de ahí que al amparo del artículo 48.2 de laLey de Procedimiento Administrativo… tal acto admi-nistrativo es anulable por indefensión, que es exac-tamente lo que ha mantenido la sentencia recurridaen casación.

Ahora bien, la anulación de un acto administrati-vo –prosigue la referida Sentencia– no significa enabsoluto que decaiga o se extinga el derecho de laAdministración Tributaria a retrotraer actuaciones, yvolver a actuar, pero ahora respetando las formas ygarantías de los interesados.

En este sentido son aleccionadores los artículos52 y 53 de la misma Ley de Procedimiento Adminis-trativo que disponen que en el caso de nulidad deactuaciones, se dispondrá siempre la conservaciónde aquellos actos y trámites, cuyo contenido hubierapermanecido el mismo de no haberse realizado lainfracción origen de la nulidad, y también que laAdministración podrá convalidar los actos anula-bles, subsanando los vicios de que adolezcan, pre-ceptos que llevan claramente a la idea de que losactos administrativos de valoración, faltos de moti-vación, son anulables, pero la Administración nosólo está facultada para dictar uno nuevo en sustitu-ción del anulado, debidamente motivado, sino queestá obligada a ello, en defensa del interés públicoy de los derechos de su Hacienda.”

Lo que, sin embargo, no parece de recibo en ta-les supuestos, al no existir ningún amparo normativoal efecto, es la exigencia de intereses de demorasobre el importe de la nueva liquidación que, en sucaso, se practique porque ello obviamente llevaríaa que el obligado tributario, pese a haber ganado


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un recurso o reclamación, pudiese llegar a tenerque pagar más de lo que hubiera tenido que pagaren base a la liquidación anulada.

2.- Resolución estimatoria, no procediendo en suejecución la práctica de ningún nuevo acto liquida-torio

Prevé dicho supuesto el artículo 67.5 del Regla-mento de Revisión cuando dispone que:

“ 5. Cuando la resolución estime totalmenteel recurso o la reclamación y no sea necesa-rio dictar un nuevo acto, se procederá a laejecución mediante la anulación de todos losactos que traigan su causa del anulado y, ensu caso, a devolver las garantías o las canti-dades indebidamente ingresadas junto conlos correspondientes intereses de demora.”

Dicho interés de demora, según prevé el artículo32.2 de la NFGT interés de demora se devengará“ … desde la fecha en que se hubiese realizado elingreso indebido hasta la fecha en que se adopte elacuerdo en que se reconozca el derecho a percibirla correspondiente devolución.”

3.- Resolución desestimatoria

Restaría, por último, analizar los supuestos, nopoco frecuentes, en los que la resolución del recursoo reclamación interpuestos sea confirmatoria delacto impugnado.

No requieren mayor comentario aquellos casosen los que el importe de la liquidación impugnadafue ingresado o no fue ingresado, sin haberse solici-tado la suspensión de su ejecución, en cuyo caso laAdministración deberá proceder a su recaudaciónvía ejecutiva, sin que sea preciso llevar a cabo alefecto ninguna actuación adicional como conse-

cuencia de la resolución administrativa o judicialadoptada.

Cabe, sin embargo, detenerse en el análisis delsupuesto en que se hubiese suspendido la ejecucióndel acto impugnado, supuesto que contempla el artí-culo 67 del Reglamento de Revisión en su apartado6, en el que se dispone que:

“ 6. Cuando la resolución administrativa con-firme el acto impugnado y éste hubiera esta-do suspendido en período voluntario de in-greso, la notificación de la resolución iniciaráel plazo de ingreso del artículo 61.2 de laNorma Foral 2/2005, de 8 de marzo, Ge-neral Tributaria del Territorio Histórico de Gi-puzkoa.

En el caso de reclamaciones económico-ad-ministrativas, el citado plazo se iniciará des-de la notificación del acto administrativo deejecución de la resolución de la reclamacióneconómico-administrativa.

Si la suspensión se produjo en período ejecu-tivo, la notificación de la resolución determi-nará la procedencia de la continuación o delinicio del procedimiento de apremio, segúnque la providencia de apremio hubiese sidonotificada o no, respectivamente, con anterio-ridad a la fecha en la que surtió efectos lasuspensión.

La liquidación de intereses de demora deven-gados durante la suspensión se realizará dela siguiente forma:

a) Si la suspensión hubiese producido efectosen período voluntario, el órgano que acordóla suspensión liquidará los intereses de demo-ra por el período de tiempo comprendido en-




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tre la fecha en la que surtió efecto la suspen-sión y la fecha de la resolución que pongafin a la vía administrativa.

Cuando la suspensión hubiera sido acorda-da por el Tribunal, la liquidación de interesesde demora a que se refiere el párrafo ante-rior será realizada por el órgano que dictó elacto administrativo impugnado.

Si la suspensión hubiese limitado sus efectosal recurso de reposición y la resolución deeste recurso hubiese sido objeto de reclama-ción económico-administrativa, los interesesde demora se liquidarán desde el día si-guiente al del vencimiento del plazo de in-greso en período voluntario hasta la fecha dela resolución del recurso de reposición.

b) Si la suspensión hubiese producido efectosen período ejecutivo, el órgano de recauda-ción liquidará los intereses de demora por elperíodo de tiempo comprendido entre la fe-cha en la que surtió efecto la suspensión y lafecha de la resolución que ponga fin a la víaadministrativa.

Si la suspensión hubiese limitado sus efectosal recurso de reposición y la resolución deeste recurso hubiese sido objeto de reclama-ción económico-administrativa, los interesesde demora se liquidarán desde la fecha enque surtió efectos la suspensión hasta la fe-cha de la resolución del recurso de reposi-ción.”

Por lo que a la ejecución de sentencias judicia-les se refiere, habría que tener en cuenta lo dispues-to en el artículo 71 del Reglamento de Revisión enel que, como no podía ser de otro modo, se efectúauna remisión a la normativa reguladora de la juris-

dicción contencioso-administrativa.

Y, por lo que a la normativa reguladora de di-cha jurisdicción se refiere, habrá que estar a lo dis-puesto en el artículo 104 de la Ley 29/1998, de13 de julio (LJCA), antes referido, del que deriva lanecesariedad de estar a las indicaciones que la co-rrespondiente sentencia recoja respecto de su ejecu-ción.

Ocurre, sin embargo, en la práctica que las refe-ridas indicaciones son escasas o nulas en muchossupuestos, situación que prevé el citado artículo 71del Reglamento de Revisión cuando en su párrafosegundo dispone que: “En todo lo que no se opon-ga a la normativa citada y a la resolución judicialque se está ejecutando, será de aplicación lo dis-puesto en la sección 1ª de este Capítulo.”

III.- DISCONFORMIDAD CON EL CUMPLIMIEN-TO DE LA RESOLUCIÓN

Un último aspecto al que merece ser dedicadoun apartado en las presentes notas es el que afectaa las posibilidades de defensa de las que va a po-der hacer uso quien no esté conforme con el modoen el que la Administración ha llevado a cabo laejecución de la resolución o de la sentencia quehaya puesto fin al recurso o a la reclamación inter-puesta frente a un acto de aplicación de los tributos.

Tal y como señala el TSJ de Murcia, en Senten-cia núm. 1/2003 de 22 enero: “… el principio deintangibilidad de la sentencias … obliga a que lasmismas deban cumplirse en sus propios términos.Significa que su ejecución no puede quedar al arbi-trio o capricho de las partes (ni en el modo, ni el enfondo ni en el cuándo), ni siquiera del propio órga-no judicial (art. 267.1 LOPJ ( RCL 1985, 1578,2635): no se pueden variar las sentencias y autosdefinitivos después de firmados). El TC en la senten-


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cia 61/84, de 16 de mayo ( RTC 1984, 61), de-cía refiriéndose al derecho a tutela judicial efectivaque comprende el derecho a que la sentencia secumpla en sus propios términos, pues solo de estamanera el derecho al proceso se hace real y efecti-vo, ya que si fuera de otro modo el derecho no pa-saría de ser una entidad ilusoria. Asimismo la STC180/97, de 27-10 ( RTC 1997, 180), ha señala-do que este principio integra el contenido del dere-cho a la tutela judicial efectiva en cuanto asegura alos que son o han sido parte en el proceso que lasresoluciones judiciales dictadas en el mismo no vana ser alteradas o modificadas fuera de los cauceslegales, que no son otros que los recursos legalmen-te establecidos.”

Por lo demás, en Resolución dictada con fecha27 de julio de 2006, indica el TEAF de Gipuzkoaal respecto que “El acto administrativo de ejecuciónestá caracterizado por la nota de especialidad deser puro medio o instrumento para la ejecutoriedadde la resolución, lo que le priva de sustantividadpropia y, también, de los requisitos necesarios paraser objeto de un nuevo proceso independiente derevisión, formando parte de otro anterior que, sibien en su parte cognitiva quedó concluso, no loestá así en su parte ejecutoria, en cuyo desarrollo elacto de ejecución, de ningún modo, puede vulnerarel contenido de la Sentencia cuya ejecución se leencomienda. A este proceso anterior y al órgano ju-risdiccional que lo instruyó y resolvió es al que hayque referenciar el acto de ejecución. “

En consecuencia con ello, será el órgano quehaya dictado el acto resolutorio objeto de ejecuciónel que tenga competencia para conocer de aque-llas controversias que entre las partes puedan susci-tarse en lo que a dicha ejecución afecta.

Partiendo de ello, el Reglamento de Revisión, ensu artículo 69, regula el denominado “Incidente de

ejecución” estableciendo que:

“ Artículo 69. Cumplimiento de la resolución.

1. Si la persona interesada está disconforme conel nuevo acto que se dicte en ejecución de la resolu-ción, podrá promover en el plazo de quince días,contados desde el siguiente al de notificación delacto, un incidente de ejecución que deberá ser re-suelto por el Tribunal Económico-Administrativo Fo-ral.

2. El Tribunal declarará la inadmisibilidad del in-cidente de ejecución respecto de aquellas cuestio-nes que se planteen sobre temas ya decididos porla resolución que se ejecuta, sobre temas que hubie-ran podido ser planteados en la reclamación cuyaresolución se ejecuta o cuando concurra alguno delos supuestos a que se refiere el artículo 244.4 dela Norma Foral 2/2005, de 8 de marzo, GeneralTributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa.

3. El incidente de ejecución se regulará por lasnormas del procedimiento general que fueron apli-cables para la reclamación inicial, y se suprimiránde oficio todos los trámites que no sean indispensa-bles para resolver la cuestión planteada.

4. Los órganos que tengan que ejecutar las reso-luciones del Tribunal Económico-Administrativo Foralpodrán solicitar del mismo una aclaración de la re-solución.”

Por su parte, la Ley 29/1998, de 13 de julio(LJCA), dedica su artículo 109 a regular las “cuestio-nes incidentales”, señalando al respecto que:

“ Artículo 109.

1. La Administración pública, las demás partesprocesales y las personas afectadas por el fallo,


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mientras no conste en autos la total ejecución de lasentencia, podrán promover incidente para decidir,sin contrariar el contenido del fallo, cuantas cuestio-nes se planteen en la ejecución y especialmente lassiguientes:

a) Órgano administrativo que ha de res-ponsabilizarse de realizar las actuaciones.

b) Plazo máximo para su cumplimiento, enatención a las circunstancias que concurran.

c) Medios con que ha de llevarse a efectoy procedimiento a seguir.

2. Del escrito planteando la cuestión incidentalse dará traslado a las partes para que, en plazo co-mún que no excederá de veinte días, aleguen loque estimen procedente.

3. Evacuado el traslado o transcurrido el plazoa que se refiere el apartado anterior, el Juez o Tribu-nal dictará auto, en el plazo de diez días, decidien-do la cuestión planteada.”

Téngase en cuenta que de la anterior normativase desprende que, mientras que el incidente de eje-cución podría promoverse por la Administración,por las demás partes intervinientes en el procedi-miento y por las personas afectadas por la resolu-ción, su aclaración parece que sólo podría suscitar-se por la Administración encargada de llevar acabo su cumplimiento.

Por lo demás, aunque, a diferencia de anterioresregulaciones existententes en el ámbito estatal, nadadice el Reglamento de Revisión al respecto, de lo pre-visto en la NFGT se derivaría, en todo caso, la posi-bilidad de plantear una nuevo recurso o reclamacióny no un incidente de ejecución cuando el acto de eje-cución plantee cuestiones nuevas no resueltas.

Y para terminar, apuntar una última cuestión rela-tiva a la materia especialmente tratada en las pre-sentes notas, cual es la posibilidad o no de promo-ver un incidente de ejecución frente a la liquidaciónde intereses de demora efectuada por la Administra-ción tributaria con ocasión de la ejecución de la re-solución del recurso o de la reclamación interpuestafrente al principal de la deuda.

En sentido afirmativo se pronuncia la anterior-mente referida Resolución del TEAF de Gipuzkoa,dictada, con fecha 27 de julio de 2006, que inad-mitió la reclamación económico-administrativa inter-puesta contra Acuerdo del Subdirector General deInspección por el que se levantaba la suspensión dedeterminada liquidación y se giraba liquidación porel concepto de intereses de demora de suspensiónde la referida liquidación, señalando que:

“ No es óbice a todo lo expuesto el hecho quela liquidación recibida lo sea por el concepto de in-tereses de demora por la suspensión, pues la juris-prudencia ha dejado sentado que aunque los actosde ejecución contengan aspectos de necesariaapreciación posterior a la Sentencia, como ocurreen el caso de los intereses de demora, no por elloel órgano jurisdiccional de ejecución pierde su com-petencia, pues la totalidad de aspectos extintivos ointegrativos de la deuda tributaria, que la Adminis-tración debe liquidar en ejecución de la Sentencia,deben ser conocidos por dicho órgano de ejecu-ción… En este sentido, debe observarse que elAcuerdo al que venimos refiriéndonos no le ha seña-lado a la parte actora la posibilidad de acudir aesta vía económico-administrativa, sino que, acerta-damente, le remitía a instar incidente de ejecuciónante el Tribunal sentenciador.

En el mismo sentido se pronuncia el TSJ del PaísVasco, en su Sentencia de 24 de noviembre de2005, en cuyo fundamento de derecho quinto esta-


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blece que: “…las incidencias generadas en rela-ción con la liquidación de intereses practicada enejecución del pronunciamiento parcialmente estima-torio…deben encauzarse en el oportuno incidente apromover por el recurrente en los términos del artícu-lo 109… No puede dudarse … que la orden de laSala dirigida a la Hacienda Foral de Guipúzcoa,en cuanto a practicar nueva liquidación, lleva implí-cita la posibilidad de controlar en ejecución la co-rrecta ejecución de la misma…”

Adviértase que alude el TSJ del País Vasco a su-puestos en que el fallo dictado hubiese sido estima-torio pudiéndose, sin embargo, encontrar pronuncia-mientos de dicho Tribunal negando la posibilidadde promover el incidente previsto en el artículo 109de la LJCA en aquellos supuestos en los que el senti-do del fallo fuese desestimatorio.

revisiÓn en vÍa administrativa y en vÍa … · de un acto resolutorio de dichos procedimientos....

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