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SOLUCIONES LABORALES PARA EL

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ORECIENTE INTERPRETACIÓN DEL TRIBUNAL

FISCAL RESPECTO A LA CONDICIÓN DE TRABAJO Y NATURALEZA REMUNERATIVA EN EL IMPUESTO A LA

RENTA DE QUINTA CATEGORÍAAnálisis de la Resolución del Tribunal Fiscal, que no constituye

jurisprudencia de observancia obligatoria, RTF N° 10714-8-2011

Margery VÁSQUEZ ZAVALETA(*)

Introducción

Cada vez es más frecuente que las empresas trasnacionales importen mano de obra califi-cada del extranjero, específicamente desde la matriz, y en este escenario pueden darse di-versas modalidades de pago que conllevan in-cidencias tributarias importantes, como en el presente caso en el que dos empresas, una do-miciliada y la otra no, con las características de matriz y subsidiaria, celebraron un contrato de gestión en virtud del cual la última se com-prometió a prestar este tipo de servicios a fa-vor de la primera, para lo cual destacó a una persona natural para que se desempeñe como Gerente General.

I. Controversia

Este caso presenta dos controversias: determi-nar si se debe efectuar reparos por retenciones

del Impuesto a la Renta de quinta categoría, respecto de los pagos por alquileres y mante-nimiento de departamentos, consumo de ener-gía eléctrica y cable asumidos por el emplea-dor domiciliado a favor de trabajadores no domiciliados y, por otro lado, determinar el carácter remunerativo de los importes adicio-nales abonados por la empresa no domiciliada a su trabajador.

II. Fundamentos de la Administración Tributaria

La Administración Tributaria, producto de una fiscalización, efectuó reparos a las retenciones del Impuesto a la Renta de quinta categoría de diciembre de 2001, por no haberse considera-do en la base del cálculo, los pagos por alqui-leres y mantenimiento de departamentos, con-sumo de energía eléctrica y cable, así como los importes adicionales abonados por la empresa

En el presente artículo, la autora realiza un análisis de la Resolución de Tri-bunal Fiscal N° 10714-8-2011, que no tiene carácter de jurisprudencia de ob-servancia obligatoria, y fija interpretaciones respecto de las condiciones de trabajo y la naturaleza remunerativa a efectos del impuesto a la renta de quinta categoría.

(*) Asesora Tributaria de Contadores & Empresas. Miembro colaborador de la Asociación de Derecho Tributario Vectigalia de la Facultad de Derecho de la Pontificia Universidad Católica del Perú.

SOLUCIONES LABORALES pARA EL SECtOR pRIvAdO

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no domiciliada a una persona natural no domiciliada por trabajos realiza-dos en el país.

En relación con los gastos a favor de trabajadores por arrendamiento y mantenimiento de departamento o casa, consumo de cable y energía eléctrica, la Administración estimó que estos constituían retribuciones personales, por lo que se le imputó a la empresa la infracción y acota-ron un tributo omitido al no haberlos considerado como parte de la base de cálculo del Impuesto a la Renta de quinta categoría.

Por otro lado, respecto a los importes adicionales abonados por la empre-sa no domiciliada al gerente general, con la finalidad de encontrar un equi-librio económico con relación a la re-muneración del trabajador destacado a la subsidiaria (equipararlo a la re-muneración que hubiera percibido en su país de residencia), consideró que estos también calificaban como renta de quinta categoría.

III. Argumentos del recurrente

La recurrente manifiesta que no se en-contraba obligada a efectuar las re-tenciones ni el pago del Impuesto a la Renta de quinta categoría, por los importes adicionales abonados por la empresa no domiciliada en beneficio de un extranjero, quien fue designado como gerente general, ya que la que canceló dichos importes fue la empre-sa no domiciliada, como retribución por los servicios que ejecutó en el país como gerente general y para igualar las condiciones de ahorro mensual en-tre el país de residencia del no domici-liado y el Perú; por lo cual la empresa no domiciliada no ostentaba la cali-dad de empleador y mucho menos ta-les conceptos calificaban como remu-neraciones y, por consiguiente, alega que no se encontraba obligado a efec-tuar la retenciones de quinta categoría a que se refería la Sunat.

Ahora bien, respecto a los gastos a fa-vor de trabajadores por arrendamiento

y mantenimiento de departamento o casa, consumo de cable y energía eléctrica, señaló que estos no fueron considerados dentro de la base para el cálculo del impuesto, al tomarlos como condición de trabajo, y que en consecuencia no tendrían que for-mar parte de la base imponible del impuesto.

IV. Posición del tribunal fiscal

En virtud de la revisión del Contra-to de Gestión que la empresa domi-ciliada celebró con su matriz no do-miciliada, el Tribunal determinó que una empresa no domiciliada (matriz) quedaba obligada a prestar servicios a favor de la no domiciliada (filial), los cuales consistían en servicios de administración y mejoramiento de las actividades comerciales, a cam-bio de lo cual la recurrente se com-prometió a correr con los gastos en que incurriera la no domiciliada para disponer de una persona que ocupa-ra tal cargo, y que en tal sentido la empresa domiciliada no efectuaba los referidos abonos en virtud de un vínculo laboral con la persona natu-ral, sino por la existencia de un con-trato de gestión.

En cuanto a los gastos a favor de tra-bajadores por arrendamiento y man-tenimiento de departamento o casa, consumo de cable y energía eléctri-ca, el Tribunal Fiscal estableció que la recurrente a fin de que el sujeto no domiciliado se desempeñe como gerente general, se obligó a asumir, además de la remuneración pacta-da por el servicio que le brindaba la no domiciliada, los gastos de alquiler de vivienda, mantenimiento, instala-ción, entre otros, de dicho trabajador.

En ese sentido, el Tribunal reite-ra que los gastos incurridos a favor del indicado trabajador no califi-can como condición de trabajo, pues no constituyen requisitos esenciales para el desempeño cabal de sus labo-res, sino que por el contrario corres-ponde a una mayor remuneración,

pues se han originado como conse-cuencia del trabajo prestado en rela-ción de dependencia hacia la recu-rrente, son de su libre disponibilidad y constituyen beneficio o ventaja pa-trimonial y, en tal virtud, califican como rentas de quinta categoría.

Por lo que este concluye, que dichos conceptos debieron ser considerados dentro de la base imponible de quin-ta categoría y afectos a las retencio-nes respectivas.

Por ello, imputa responsabilidad so-lidaria al sujeto domiciliado, respec-to de la renta de quinta categoría no retenida, sin embargo, el numeral 2 del artículo 18 del Código Tributario, modificado por el Decreto Legislati-vo N° 953, en ese entonces, preveía que para determinar la responsabi-lidad solidaria del agente retenedor, se tendría que considerar un plazo de caducidad, por lo que dicha res-ponsabilidad se mantendría hasta el 31 de diciembre del año siguiente a aquel en que debió retenerse el tribu-to, operando su cese al día siguiente a aquel en que debió retenerse.

Sin embargo, al determinarse que transcurrió el plazo de un año, la responsabilidad de la recurrente ya cesó, por lo que atendiendo a este de-talle dejó el reparo sin efecto.

Por otra parte, en cuanto a los impor-tes adicionales abonados por la em-presa no domiciliada al gerente ge-neral, sostuvo que si bien dichos importes eran reembolsados por la empresa domiciliada, estos obede-cían a lo pactado en el Contrato de Gestión, como parte de la retribución que la empresa no domiciliada otor-gaba al sujeto no domiciliado por sus servicios.

V. Nuestra opinión

Nos encontramos conformes con el fallo del Tribunal, que se vio en la necesidad de “hilar fino” y discrimi-nó entre la relación comercial y la la-boral del sujeto no domiciliado.

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A propósito de esto, consideramos oportuno formular un breve análi-sis sobre la naturaleza remunerativa de la renta de quinta categoría, recu-rriendo a las normas y doctrina labo-ral, que se han encargado de delimi-tar los alcances de la remuneración y los conceptos remunerativos que la integran:

• El artículo 24 de la Constitu-ción Política del Perú señala que el trabajador tiene derecho a una remuneración equitativa y sufi-ciente, que procure, para él y su familia, el bienestar material y espiritual. El pago de la remune-ración y de los beneficios socia-les del trabajador tiene prioridad sobre cualquiera otra obligación del empleador.

• El artículo 34 de la Ley del Im-puesto a la Renta, entre algunos de supuestos que deben ser con-siderados como rentas de quinta categoría, contempla que es ren-ta de quinta: “El trabajo personal prestado en relación de depen-dencia, incluidos cargos públicos, efectivos o no, como sueldos, sa-larios, asignaciones, emolumen-tos, primas, dietas, gratificacio-nes, bonificaciones, aguinaldos, comisiones, compensaciones en dinero o en especie, gastos de re-presentación y, en general, toda retribución”.

Por lo tanto, dichos conceptos deberán considerarse dentro de la base del cálculo de rentas de quinta categoría, a efectos de realizar las retenciones del im-puesto de acuerdo a lo tipificado en el inciso a) del artículo 71 de la Ley.

• El artículo 6 de Ley de Produc-tividad y Competitividad Laboral establece que: “Constituye remu-neración para todo efecto legal el íntegro de lo que el trabajador re-cibe por sus servicios, en dine-ro o en especie, cualquiera sea la forma o denominación que ten-ga, siempre que sean de su libre

disposición. Las sumas de dinero que se entreguen al trabajador di-rectamente en calidad de alimen-tación principal, como desayuno, almuerzo o refrigerio que lo sus-tituya o cena, tienen naturaleza remunerativa.

No constituye remuneración computable a efectos de cálculo de los aportes y contribuciones a la seguridad social, así como para ningún derecho o beneficio de naturaleza laboral el valor de las prestaciones alimentarias otorga-das bajo la modalidad de sumi-nistro indirecto”.

• El artículo 7 de la misma Ley norma que: “No constituye remu-neración para ningún efecto legal los conceptos previstos en los ar-tículos 19 y 20 del Texto Único Ordenado del Decreto Legislati-vo N° 650”.

Por lo expuesto podemos inferir que, para fines tributarios, consti-tuye remuneración todo lo que per-cibe el trabajador por los servicios prestados, sea en dinero o en espe-cie, incluyéndose aquellos concep-tos que se perciben con ocasión del trabajo(1).

Desde otra perspectiva, se puede in-dicar que la remuneración compren-de los conceptos que representan una ventaja, ahorro o beneficio pa-trimonial(2) para el trabajador y su familia ya sea en bienes o servicios, sin tener en cuenta la condición, el plazo o la modalidad de entrega(3) ni tampoco la denominación que se le atribuya.

Debe entenderse entonces, que las normas laborales señalan un concep-to genérico de remuneración que se aplica a todo el ordenamiento jurí-dico, con excepción a lo establecido

en la Ley del Impuesto a la Renta de quinta categoría.

Lo cierto es que para determinar si un concepto constituye renta de quinta categoría no contemplado ex-presamente dentro de la mencionada Ley, será necesario remitirnos a la le-gislación laboral para dilucidar dicha incertidumbre.

Por su parte, el Tribunal ha estableci-do en algunas de sus resoluciones los siguientes criterios:

RTF N° 09555-3-2008

Se entiende por condición de traba-jo a los bienes o pagos indispensa-bles para viabilizar el desarrollo de la actividad laboral de la empresa, montos que se entregan para el de-sempeño cabal de la función de los trabajadores, sean por concepto de movilidad, viáticos, representación, vestuario, siempre que razonable-mente cumplan tal objeto y no cons-tituyan un beneficio o ventaja patri-monial para el trabajador.

RTF N° 4873-1-2006

El elemento determinante para iden-tificar la relación laboral es la exis-tencia de subordinación del servidor a su empleador en la ejecución de sus labores, a través de elementos tales como sujeción a órdenes y directivas en cuanto al desarrollo de los servi-cios, imposición de sanciones y es-tablecimiento de horarios de trabajo, entre otros.

RTF N° 1286-1-1997

Se encuentra gravado con el Impues-to a la Renta de quinta categoría todo aquello que el trabajador pudiera percibir con ocasión de la prestación de sus servicios personales.

(1) PIZARRO DÍAZ, Mónica. La remuneración en el Perú. Ed. Estudio González y Asociados, Lima, 2006.

(2) LÓPEZ BASANTÍA, Justo. El salario. AIADTSS-UNAM, México, 1997, p. 447.(3) MORALES CORRALES, Pedro. “Remuneraciones”. En: Actualidad Laboral. Lima, junio 1999, p. 9.



Conclusión

Atendiendo a lo indicado, y reto-mando el caso materia de resolución, podemos observar que el Tribunal

Fiscal aplicó los citados criterios para establecer que los importes abonados al trabajador por parte de la empresa no domiciliada en vir-tud de lo estipulado en el Contra-to de Gestión, a favor de la empresa

domiciliada, no presentaban natura-leza remunerativa, por lo que rea-firmamos nuestra concordancia con lo resuelto por el Colegiado, y que generó que se dejara sin efecto el reparo.

Tribunal Fiscal N° 10714-8-2011

EXPEDIENTE N° : 14504-2006

INTERESADO

ASUNTO : Impuesto a la Renta y Multas

PROCEDENCIA : Lima

FECHA : Lima, 22 de junio de 2011

VISTA la apelación interpuesta por ......................... contra la Resolución de lntendencia N° 0150150000688 de 31 de agosto de 2006, emitida por la Intendencia de Principales Contribuyentes Nacionales de la Superintenden-cia Nacional de Administración Tributaria - Sunat, que en cumplimiento de la Resolución del Tribunal Fiscal N° 07571-5-2005, declaró fundada en parte la reclamación contra las Resoluciones de Determinación N° 012-03-0002217 a N° 012-03-0002220 y las Resoluciones de Multa N° 012-02-0006866 a N° 012-02-0006901, giradas por Impuesto General a las Ventas, Aportaciones al Régimen Contributivo de la Seguridad Social en Salud e Im-puesto Extraordinario de Solidaridad de enero a diciembre de 2001, Retenciones del Impuesto a la Renta de quin-ta categoría de diciembre de 2001 y las infracciones tipificadas en los numerales 1 y 2 del artículo 178 y en el nu-meral 13 del artículo 177 del Código Tributario.

CONSIDERANDO:

Que la Administración señala que como resultado de la fiscalización se efectuaron reparos a las Retenciones del Impuesto a la Renta de quinta categoría de diciembre de 2001, por no haberse considerado en la base de cálculo, los pagos por alquileres y mantenimiento de departamentos, consumo de energía eléctrica y cable mágico, así como los importes adicionales abonados por la empresa no domiciliada Koninklijke Vopak N.V. a Jottje Visser, por trabajos realizados en el país y para igualar las condiciones de ahorros mensuales entre Holanda y Perú, diferencias por corrección como consecuencia del cambio de política salarial de Holanda, por primas de jubi-lación y prejubilación, y bono anual de ahorro, recuperados por dicha empresa mediante la emisión de la Fac-tura N° 01001-0470 a nombre de aquella, que los referidos reparos tuvieron incidencia en el Impuesto General a las Ventas, Aportaciones al Régimen Contributivo de la Seguridad Social en Salud e Impuesto Extraordinario de Solidaridad de enero a diciembre de 2001, y que, además se estableció la comisión de las infracciones tipificadas en los numerales 1 y 2 del artículo 178 y en el numeral 13 del artículo 177 del Código Tributario, lo que dio lu-gar a la emisión de los valores impugnados.

Que agrega que en cumplimiento de lo dispuesto por la Resolución del Tribunal Fiscal N° 07571-5-2005 correspondía emitir nuevo pronunciamiento respecto de todos los extremos de la reclamación interpuesta por la recurrente.

Que en tal sentido, indica que el reparo a las retenciones del Impuesto a la Renta de quinta categoría, por el pago de alquiler y mantenimiento de departamentos, consumo de energía eléctrica y cable mágico efectuado por la re-currente a favor de Jottje Visser e Ignacio Santisteban, debía mantenerse por cuanto tales conceptos no tenían aplicación directa en el desempeño de sus funciones, sino que fueron percibidos en retribución a sus labores, en su beneficio y libre disposición, por lo que dichos pagos no calificaban como condición de trabajo como soste-nía la recurrente, sino como remuneración, pese a lo cual, no se realizaron las retenciones respectivas por los con-ceptos antes mencionados.

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Que añade que los reparos por los importes adicionales abonados por la empresa no domiciliada Koninklijke Vopak N.V. a Jottje Visser por trabajos efectuados en el pals para nivelar las condiciones de ahorros mensuales entre Holanda y Perú, por corrección como consecuencia del cambio de política salarial del Holanda, por pri-mas de jubilación, prejubilación y bono anual; igualmente correspondía mantenerse, toda vez que dicha empresa no domiciliada y la recurrente firmaron un contrato, en cuya virtud la primera de ellas se comprometía a prestar servicios para administrar y mejorar las actividades comerciales de la segunda, para lo cual dispuso de una per-sona para el cargo de gerente general, y como contraprestación la filial se obliga a reembolsarle cualquier gasto en que ella incurriera para tal efecto, por lo que dichos importes adicionales constituían rentas de quinta catego-ría percibidas por la mencionada persona por haber asumido el cargo de gerente general.

Que afirma que los pagos por los servicios antes mencionados a favor de Jottje Visser e Ignacio Santisteban, así como los pagos adicionales de la empresa no domiciliada en beneficio del primero al constituir remuneraciones, debían considerarse también dentro de la base imponible para calcular la Aportaciones al Régimen Contributi-vo de la Seguridad Social en Salud, por lo que procedía mantener el reparo al no haberse incluido tales concep-tos en la referida base imponible.

Que asimismo refiere que en aplicación del criterio establecido por este Tribunal en la Resolución N° 1931-5-2004, que constituye precedente de observancia obligatoria, debía levantarse el reparo efectuado respecto del Im-puesto Extraordinario de Solidaridad, por los pagos por servicios a favor de Jottje Visser e Ignacio Santisteban, toda vez que eran remuneraciones en especie las cuales no forman parte de dicho impuesto, y mantener el corres-pondiente a los pagos adicionales de la empresa no domiciliada en beneficio del primero de los nombrados, pues debieron considerarse dentro de la base imponible para calcular el citado impuesto.

Que indica que los pagos de alquiler y mantenimiento de departamentos, consumo de energía eléctrica y cable mágico servicios a favor de las personas antes mencionadas debieron deducirse como gasto de personal y formar parte de la base imponible del Impuesto a la Renta de quinta categoría y al no estar destinados a operaciones gra-vadas con el Impuesto General a las Ventas no reunían los requisitos para ejercer el derecho al crédito fiscal, en consecuencia procedía mantener el reparo efectuado a dicho crédito sustentado en los comprobantes de pago co-rrespondientes a tales servicios.

Que la recurrente manifiesta que no se encuentra obligada a efectuar las retenciones ni el pago del Impuesto a la Renta de quinta categoría, del Impuesto Extraordinario de Solidaridad ni de las Aportaciones al Régimen Con-tributivo de la Seguridad Social en Salud, correspondiente a los importes adicionales abonados por la empresa no domiciliada en beneficio de Jottje Visser, pues quien canceló tales importes fue la referida empresa como re-tribución por los servicios que ejecutó en el país para esta, por lo que no ostentaba la calidad de empleador por tales conceptos ni estos calificaban como remuneraciones, en tal sentido, considera que deben dejarse sin efecto tales reparos y las multas vinculadas a estos.

Que agrega que el Impuesto General a las Ventas que gravó los servicios a favor de Jottje Visser e Ignacio San-tisteban constituye crédito fiscal de la empresa, toda vez que al ser remuneraciones para sus trabajadores fueron gasto para efecto del Impuesto a la Renta y dado que la labor de tales trabajadores se vinculó a las actividades de la empresa se destinaron a operaciones gravadas, se cumplieron todos los requisitos para ejercer el crédito fiscal por tales servicios, por lo que debe levantarse el reparo efectuado.

Que el artículo 156 del Texto Único Ordenado del Código Tributario aprobado por Decreto Supremo N° 135-99-EF, señala que las resoluciones de este Tribunal serán cumplidas por los funcionarios de la Administración, bajo responsabilidad.

Que como antecedente al presente caso, se tiene que como resultado de la fiscalización iniciada a la recurren-te con Cartas de Presentación N° 020011040420-1-SUNAT y N° 032-2002-SUNAT-RA0100 y Requerimiento N° 00126653, notificados el 22 y 31 de julio de 2002, de fojas 412, 534 y 535, se establecieron omisiones por Retenciones del Impuesto a la Renta de quinta categoría de diciembre de 2001, Impuesto General a las Ventas, Aportaciones al Régimen Contributivo de la Seguridad Social en Salud e Impuesto Extraordinario de Solidari-dad de enero a diciembre de 2001, por diversos conceptos cargados a gastos, tales como, arrendamiento y man-tenimiento de departamento o casa, consumo de energía eléctrica y cable mágico, cuyos beneficiarios fueron



Jottje Visser e Ignacio Santisteban, asimismo, por los importes adicionales abonados por la empresa no domici-liada Koninklijke Vopak N.V. al primero de los nombrados, por trabajos realizados en el país y para igualar las condiciones de ahorros mensuales entre Holanda y Perú, diferencias por corrección como consecuencia del cam-bio de política salarial de Holanda, por primas de jubilación y prejubilación, y bono anual de ahorro, recupera-dos por dicha empresa mediante la emisión de la Factura N° 01001-0470 a nombre de la recurrente; así como la comisión de las infracciones tipificadas en los numerales 1 y 2 del artículo 178 y en el numeral 13 del artículo 177 del Código Tributario.

Que como consecuencia de los reparos e infracciones antes mencionadas, se emitieron las Resoluciones de Determinación N° 012-03-0002217 a N° 012-03-0002220 y las Resoluciones de Multa N° 012-02 0006866 a N° 012-02-0006901, contra las cuales la recurrente interpuso reclamación, que fue declarada infundada median-te Resolución de Intendencia N° 015-4-16306, que a su vez fue materia de apelación ante esta instancia.

Que mediante Resolución N° 07571-5-2005, de foja 993, este Tribunal declaró nula e insubsistente la resolución de intendencia antes señalada, que declaró infundada la reclamación contra los citados valores, debido a que la Administración no se había pronunciado sobre el extremo de la reclamación referida al reparo a la base imponi-ble del Impuesto Extraordinario de Solidaridad, por lo que se dispuso que emitiera nuevo pronunciamiento res-pecto de todos los extremos de la reclamación formulada por la recurrente.

Que en cumplimiento de la referida resolución, la Administración emitió la apelada, de fojas 1041 a 1057, me-diante la cual declare) fundada en parte la reclamación contra los valores antes mencionados, pues mantuvo los reparos por lmpuesto General a las Ventas, Retenciones del Impuesto a la Renta de quinta categoría y Aporta-ciones al Régimen Contributivo de la Seguridad Social en Salud, asi como las multas vinculadas a estos, y dejó sin efecto parcialmente el reparo por Impuesto Extraordinario de Solidaridad, al considerar que no se encontra-ban afectos a tal tributo los conceptos de arrendamiento y mantenimiento de departamento o casa, consumo de energía eléctrica y cable mágico, cuyos beneficiarios fueron Jottje Visser e Ignacio Santisteban, y en consecuen-cia procedió a reliquidar el monto del valor que contenía dicho reparo, así como las multas vinculadas con este, y además se reliquidaron ciertas multas debido a que la recurrente efectuó pagos parciales contra ellas.

Que en tal sentido, la controversia consiste en determinar si la apelada cumplió con lo dispuesto por esta ins-tancia en la Resolución N° 07571-5-2005 y se pronunció sobre todos los extremos de la reclamación formulada por la recurrente, conforme se le ordenó en dicha resolución, y si el pronunciamiento emitido se ajusta a ley, res-pecto a los reparos que se han mantenido en la instancia de reclamación, así como las multas vinculadas a estos.

Retenciones del Impuesto a la Renta de quinta categoría

Que de acuerdo con el inciso a) del artículo 34 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto a la Renta, aprobado mediante Decreto Supremo N° 054-99-EF, aplicable al caso de autos, constituyen rentas de quinta ca-tegoría las obtenidas por el trabajo personal prestado en relación de dependencia, incluidos cargos públicos, elec-tivos o no, como sueldos, salarios, asignaciones, emolumentos, primas, dietas, gratificaciones, bonificaciones, aguinaldos, comisiones, compensaciones en dinero o en especie, gastos de representación y, en general, toda re-tribución por servicios personales.

Que el artículo 53 de la mencionada ley, modificado por Ley N° 27394, señalaba que el impuesto a cargo de las personas naturales, sociedades conyugales de ser el caso y sucesiones indivisas, domiciliadas, se determinaría aplicando la tasa de 15% sobre la renta neta global anual, y si dicha renta superase las 54 UIT se aplicaría la tasa del 20% sobre el exceso.

Que según el inciso a) del artículo 71 de la anotada ley, son agentes de retención las personas que paguen o acre-diten rentas consideradas de segunda y quinta categoría.

Que el artículo 75 de la ley en mención indica que las personas naturales y jurídicas o entidades públicas o pri-vadas que paguen rentas comprendidas en la quinta categoría, deberán retener mensualmente sobre las remune-raciones que abonen a sus servidores un dozavo del impuesto que, conforme con las normas de esta ley, les co-rresponda tributar sobre el total de las remuneraciones gravadas a percibir en el año, dicho total se disminuirá en el importe de las deducciones previstas por el artículo 46 de esta ley; y, tratándose de personas que presten

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servicios para más de un empleador, la retención la efectuará aquel que abone mayor renta de acuerdo al pro-cedimiento que fije el reglamento.

Que el inciso b) del artículo 44 del reglamento de la aludida ley, aprobado por Decreto Supremo N° 122- 94-EF, prevé que aquellos trabajadores que perciban dos o más remuneraciones de quinta categoría deberán pre-sentar una declaración jurada ante el empleador que pague la remuneración de mayor monto, incluida la infor-mación referente a las remuneraciones percibidas de otros empleadores para que este las acumule y efectúe la retención correspondiente; y el inciso c) dispone que el incumplimiento por parte de los trabajadores a la pre-sentación de la declaración jurada a que se refiere este artículo no exime al empleador de la obligación de efec-tuar las retenciones correspondientes a las remuneraciones que el abone.

Que de conformidad con el inciso b) del artículo 4 del citado reglamento, las personas naturales no domicilia-das que perciban rentas de quinta categoría podrán optar por acogerse al tratamiento de personas domicilia-das, sin necesidad de inscribirse en el RUC, y para tal efecto deberán comunicar dicha opción a su empleador, en cuyo caso el cambio a la condición de domiciliado solo surtiría efecto a partir del ejercicio gravable siguien-te al de la fecha de la comunicación.

Gastos realizados a favor de trabajadores por arrendamiento v mantenimiento de departamento o casa, consu-mo de cable mágico y energía eléctrica

Que mediante Anexo N° 1 al Requerimiento N° 91285, notificado el 24 de setiembre de 2002, de fojas 409 y 410, la Administración solicitó a la recurrente, entre otros, que informara por escrito los motivos por los que no consideró como base para el cálculo del Impuesto a la Renta de quinta categoría, los gastos realizados a fa-vor de Jottje Visser por arrendamiento y mantenimiento de departamento, consumo de cable mágico y energía eléctrica por el monto de S/. 107 145,45, y los gastos correspondientes al alquiler y mantenimiento de casa a favor de Ignacio Santisteban por el importe de S/. 71 592,10, cuyo detalle se encuentra en los Anexos N° 1.1 y N° 1.2, de fojas 407 y 408, al referido requerimiento, y que presentara el contrato de “Management Agree-ment” firmado el 27 de mayo de 1998, en forma traducida al español.

Que al cierre del indicado requerimiento, de foja 405, se dejó constancia que la recurrente mediante escrito de 26 de setiembre de 2002 precise que no incluyó dentro de la base para el cálculo del citado impuesto los gastos antes señalados al considerar que eran condiciones de trabajo, y presentó el texto traducido del indicado contra-to; sin embargo, la Administración determinó que dichos gastos constituían retribuciones personales de acuer-do con el artículo 34 de la Ley del Impuesto a la Renta, asimismo desconoció el crédito fiscal del Impuesto Ge-neral a las Ventas generado por dichas operaciones en virtud del artículo 18 de la Ley del Impuesto General a las Ventas, y dispuso que se efectuaran los pagos a las aportaciones al Régimen Contributivo de la Seguridad Social en Salud e Impuesto Extraordinario de Solidaridad.

Que Jottje Visser e Ignacio Santisteban eran extranjeros que suscribieron contratos de trabajo con la recu-rrente, a fin de desempeñarse como gerente general y gerente de operaciones, los cuales fueron refrenda-dos por el Ministerio de Trabajo el 12 de abril de 2000 y 18 de octubre de 1999, conforme se advierte a fo-jas 390 a 399.

Que se aprecia de los mencionados contratos de trabajo, que la recurrente se obligó a asumir, además de la remuneración pactada, los gastos de alquiler de vivienda, mantenimiento, instalación, entre otros, de dichos trabajadores.

Que asimismo, obra a fojas 162 y 163, las cartas de 28 y 30 de diciembre de 2000, remitidas por los menciona-dos señores a la recurrente, mediante las cuales comunicaron su opción de acogerse al tratamiento de personas domiciliadas, de conformidad con el inciso b) del artículo 4 del reglamento antes mencionado, toda vez que te-nían más de 6 meses de permanencia en el país.

Que el cambio a la condición de domiciliados surtió efecto a partir del ejercicio gravable siguiente al de la fecha de las comunicaciones, por lo que correspondía la deducción de 7 UIT a la renta bruta y la apli-cación de la escala progresiva a que se refiere el citado artículo 53, para el ejercicio 2001, materia de fiscalización.



Que este Tribunal ha dejado establecido en la Resolución N° 09555-3-2008, entre otras, que se entiende por condición de trabajo a los bienes o pagos indispensables para viabilizar el desarrollo de la actividad laboral en la empresa, montos que se entregan para el desempeño cabal de la función de los trabajadores, sean por concep-to de movilidad, viáticos, representación, vestuario, siempre que razonablemente cumplan tal objeto y no cons-tituyan un beneficio o ventaja patrimonial para el trabajador.

Que en ese sentido, en la Resolución N° 05217-4-2002, se ha señalado que no es posible afirmar que el gas-to relativo a la vivienda califique como una condición de trabajo, pues este no constituye un elemento necesa-rio para el desempeño de su función, sino un gasto de índole personal en que dicho trabajador debía incurrir.

Que asimismo en la Resolución N° 00054-4-2005, se ha establecido que los gastos que demanden el vivir en determinada localidad a un trabajador, corresponden a erogaciones que provienen de consideraciones persona-les ajenas a la actividad gravada, y que forman parte de los costos que demanda el aceptar la oferta de trabajo, y que el hecho que el empleador asuma el pago de estos conceptos, que son de carácter personal del trabajador, representan para este último, un beneficio patrimonial proveniente de la relación laboral que forma parte de las contraprestaciones por los servicios prestados.

Que de acuerdo con los criterios antes mencionados y con las normas antes glosadas, los gastos realizados a fa-vor de los aludidos trabajadores, tales como, arrendamiento y mantenimiento de departamento o casa, consu-mo de cable mágico y energía eléctrica, no califican como condición de trabajo, pues no constituyen requisitos esenciales para el desempeño cabal de sus labores, sino que por el contrario corresponden a una mayor remu-neración, pues se han originado como consecuencia del trabajo prestado en relación de dependencia hacia la re-currente, son de su libre disponibilidad y constituyen beneficio o ventaja patrimonial para estos, y en tal virtud, califican como rentas de quinta categoría.

Que en tal sentido, correspondía que los referidos conceptos fueran considerados dentro de la base imponible del Impuesto a la Renta de quinta categoría de los mencionados trabajadores y que la recurrente efectuara las retenciones pertinentes, sin embargo, el numeral 2 del artículo 18 del Código Tributario, vigente en el ejercicio materia de acotación, que indicaba que eran responsables solidarios con el contribuyente, los agentes de reten-ción o percepción cuando hubieran omitido la retención o percepción a que estaban obligados, fue modificado por Decreto Legislativo N° 953, a partir del 6 de febrero de 2004, y se estableció que la responsabilidad cesaría al vencimiento del año siguiente a la fecha en que se debió efectuar la retención o percepción.

Que este Tribunal en la Resolución N° 09050-5-2004 de 19 de noviembre de 2004, que constituye precedente de observancia obligatoria, señaló que el plazo de un año a que se refiere el numeral 2 del artículo 18 del aludido código, modificado por Decreto Legislativo N° 953, para determinar la responsabilidad solidaria del agente re-tenedor o perceptor, era un plazo de caducidad, que dicha responsabilidad se mantendría hasta el 31 de diciem-bre del año siguiente a aquel en que debió retenerse o percibirse el tributo, operando su cese al día siguiente y que el citado plazo de caducidad era aplicable a los agentes de retención o percepción que incurrieron en omi-siones en las retenciones o percepciones antes de la entrada en vigencia de dicho decreto legislativo, en cuyo caso se computaría desde la fecha en que se incurrió en la omisión.

Que no obstante, el mencionado numeral 2 del artículo 18 del anotado código, fue sustituido por el artículo 1 de Ley N° 28647, publicada en el diario oficial El Peruano el 11 de diciembre de 2005, que eliminó lo referen-te a que la responsabilidad cesaría al vencimiento del año siguiente a la fecha en que se debió efectuar la reten-ción o percepción.

Que asimismo, la disposición transitoria de la Ley N° 28647, precisó que el numeral 2 del artículo 18 del indi-cado código, vigente antes de la sustitución realizada por su artículo 1, solo resultaba aplicable cuando los agen-tes de retención o percepción hubieran omitido la retención o percepción durante el lapso en que estuvo vigente la modificación de dicho numeral efectuada por Decreto Legislativo N° 953, esto es, del 6 de febrero de 2004 al 11 de diciembre de 2005.

Que al respecto, en la Resolución del Tribunal Fiscal N° 11292-2-2007 de 26 de noviembre de 2007 se ha de-jado establecido que mediante sentencia recaída en el Expediente N° 00002-2006-PI/TC, publicada en el diario

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oficial El Peruano el 9 de agosto de 2007, el Tribunal Constitucional declaro inconstitucional la Disposición Transitoria Única de la Ley N° 28647, al establecer que no cumplía con todos los requisitos para ser consi-derada una norma interpretativa y que por tanto no ostentaba tal calidad, y que a través de ella el legisla-dor simplemente ha pretendido “modificar” o “dejar sin efecto” el contenido de la Resolución del Tribu-nal Fiscal N° 09050-5-2004, en detrimento del principio de seguridad jurídica, el cual garantiza el derecho de los administrados de contar con un ordenamiento jurídico que brinde predictibilidad y certeza a las decisio-nes de los poderes públicos, e indicó de manera expresa que las obligaciones tributarias de los responsables solidarios que estuvieran pendientes deberían resolverse conforme a la declaratoria de inconstitucionalidad.

Que por lo expuesto, al haber transcurrido el plazo de un año dispuesto por el numeral 2 del artículo 18 del Código Tributario, según el texto modificado por Decreto Legislativo N° 953, desde que la recurrente omitió efectuar las retenciones del Impuesto a la Renta de quinta categoría por los conceptos que han sido califica-dos como mayor remuneración (arrendamiento y mantenimiento de departamento o casa, consumo de cable mágico y energía eléctrica), su responsabilidad ha cesado, por lo que procede dejar sin efecto dicho reparo y revocar la apelada en este extremo.

lmportes abonados por la empresa no domiciliada al gerente general, que han sido recuperados por dicha em-presa mediante factura emitida a nombre de la recurrente

Que mediante Anexo N° 1 al Requerimiento N° 91296, notificado el 4 de octubre de 2002, de fojas 358 y 359, la Administración requirió a la recurrente, entre otros, que informara los motivos por los que retuvo y pagó el 12% y no el 30% por Impuesto a la Renta por los servicios de no domiciliado correspondientes a la Factu-ra N° 1001-0470 emitida por Koninklijke Vopak N.V., referida a derechos del gerente general de su empresa.

Que en el Resultado del Requerimiento antes señalado, de fojas 354 y 356, se indicó que la recurrente, entre otros, presentó un escrito en el que explicó los motivos por los que solo efectúa una retención de 12% y una relación de los conceptos que motivaron el giro de la indicada factura, los cuales correspondían a pagos por trabajos en el país y para igualar las condiciones de ahorro mensual entre Holanda y Perú, por corrección del cambio en la política salarial de Holanda, primas de jubilación y prejubilación, y bono anual de ahorro; como consecuencia de ello, la Administración concluyó que dichos importes constituían rentas percibidas por Jott-je Visser por los servicios que brindaba como gerente general, por lo que dispuso que el importe de S/. 185 984,29 pasará a formar parte de la base imponible del Impuesto a la Renta de quinta categoría, cuyo detalle está en el Anexo N° 1.2 al resultado del requerimiento en mención.

Que adicionalmente, mediante Requerimiento N° 91956, notificado el 18 de octubre de 2002, de foja 343, se informó a la recurrente que debía acreditar los gastos que Koninklijke Vopak N.V. incurrió para disponer de una persona para el cargo de gerente de la recurrente, los cuales sustentaban la emisión de la Factura N° 1001-0470, y además, información técnica sobre los servicios prestados por dicha empresa.

Que al cierre del mencionado requerimiento, de foja 343/vuelta, se dejó constancia que la recurrente presente copia de una relación de gastos como sustento de la referida factura, la que se encuentra en forma abreviada y en idioma holandés, y además adjuntó e-mails, informes y estudios técnicos (reportes informativos) que acre-ditan el asesoramiento por parte de la empresa Koninklijke Vopak N.V. durante el ejercicio 2001.

Que a través del Requerimiento N° 91959, notificado el 22 de octubre de 2002, de foja 251, se solicitó a la re-currente que informara por escrito sobre los conceptos descritos en los documentos presentados en virtud del Requerimiento N° 91956, e indicara los pagos a que se refería y si el beneficiario era Jottje Visser, lo que fue cumplido por esta mediante escrito de fojas 247 y 248, conforme se aprecia en el resultado del requerimien-to señalado, de foja 251/vuelta.

Que mediante el Contrato de Gestión (Management Agreement) de 27 de mayo de 1998, de fojas 368 a 375, celebrado ente Serlipsa Fuel Centre Centro S.A. (actualmente denominada Vopak Serlipsa S.A.) y la empre-sa no domiciliada Van Ommeren Tank Terminals BV (hoy Koninklijke Vopak N.V.) que prestaba servicios de gestión a compañías que realizan actividades comerciales similares a las de la recurrente, se acordó que dicha empresa no domiciliada actuaria como agente de la recurrente para los fines de administrar y mejorar



las actividades comerciales de esta, por lo que realizaría las actividades de marketing y ventas, la prestación de apoyo técnico y de operaciones, la promulgación e implementación de adecuados procedimientos de seguridad y medioambientales, la implementación del sistema de gestión entre los que se incluían reportes mensuales de información, entre otros.

Que la empresa no domiciliada estaba facultada a designar a un supervisor encargado de elaborar un informe téc-nico de las actividades comerciales y de la situación de la recurrente para el conocimiento del gerente general, quien sería propuesto por ella y requeriría la aprobación del directorio, según se observa en el artículo 2 del cita-do contrato.

Que asimismo, en el artículo 6.1 del contrato en mención se acordó que el monto de la retribución que la recu-rrente debía abonar a la empresa no domiciliada por sus servicios, correspondía a una comisión anual neta de U$ 250 000, y en el artículo 6.5 se observa que se obligó a sufragar todo costo y gasto, como salarios, condiciones laborales secundarias, vivienda y licencia anual de la persona que se desempeñaría como gerente general, y ade-más a reembolsar a la referida empresa cualquier gasto en que aquella incurriera para disponer de dicha persona.

Que de lo expuesto, se aprecia que la empresa no domiciliada Koninklijke Vopak N.V. prestaba un servicio de gestión a la recurrente, cuya realización ha sido corroborada por la propia Administración en la fiscalización rea-lizada, según se advierte de los Resultados de Requerimientos N° 91956 y N° 91959, y como retribución por ello se acordó una determinada suma de dinero y además que se reembolsarían los gastos en los que aquella incurrie-ra para disponer de una persona para el cargo de gerente general.

Que si bien Jottje Visser mantenía un vínculo laboral con la recurrente en virtud del contrato de trabajo suscri-to entre ellos, que ha sido materia de análisis precedentemente, adicionalmente tenía una relación con la empre-sa Koninklijke Vopak N.V., quien se encargaría de realizar las acciones necesarias para que dicha persona osten-tara el cargo de gerente general, y, fue en mérito a dicha relación que la empresa no domiciliada le abonaba los conceptos de pagos por trabajos en el país y para igualar las condiciones de ahorro mensual entre Holanda y Perú, por corrección del cambio en la política salarial de Holanda, primas de jubilación y prejubilación, y bono anual de ahorro.

Que en tal sentido, no era la recurrente quien pagaba tales beneficios a Jottje Visser, sino la empresa no domicilia-da quien lo hacía a fin de poder realizar el servicio acordado con la recurrente, y si bien esta última reembolsaba tales gastos a la empresa no domiciliada, ello no obedecía al vínculo laboral que mantenía con Jottje Visser, sino en virtud de lo acordado en el mencionado contrato de gestión, como parte de la retribución que abonaba a la em-presa no domiciliada por el servicio que esta le brindaba; lo que determinaba que tales importes no tuvieran na-turaleza remunerativa, para efectos del cálculo de la base imponible del Impuesto a la Renta de quinta categoría que debía considerar la recurrente y consecuentemente, tampoco existía ninguna obligación de efectuar retencio-nes al respecto, en tal sentido, corresponde dejar sin efecto el presente reparo y revocar la apelada en este extremo.

Que a mayor abundamiento, ni en los papeles de trabajo de la fiscalización ni en el valor que contiene el reparo bajo análisis, de fojas 947 a 950, se aprecia que la Administración haya explicado los motivos por los que consi-dero que los montos abonados por la empresa no domiciliada a Jottje Visser calificaban como rentas de quinta ca-tegoría, y que como consecuencia de ello existiera obligación de realizar la retención por parte de la recurrente, máxime, si como se ha establecido precedentemente no era la recurrente quien pagaba tales montos, sino que fue-ron cancelados por la empresa no domiciliada con la que dicha persona mantenía un vínculo, a fin de que pudie-ra prestar el servicio de gestión acordado con la recurrente.

Que, finamente, si bien en la apelada, la Administración señaló que la recurrente tenía conocimiento que el bene-ficiario directo de los gastos que ella reembolsaba a la empresa no domiciliada era Jottje Visser y que a pesar que este no hubiera presentado la declaración a que se refiere el inciso b) del artículo 44 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, ello no la eximia de la obligación de efectuar las retenciones correspondientes, conforme se ha concluido anteriormente, esta solo tenía la obligación de efectuar las retenciones por las remuneraciones que ella abonase, como es el caso de las remuneraciones en dinero o en especie, no obstante respecto de los importes abonados por la empresa no domiciliada, y que posteriormente fueron reembolsados, no tenía obligación de efec-tuar retención alguna por tal motivo.

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Que aún en el supuesto que la Administración considerase que los mencionados importes constituían remunera-ciones pagadas por la empresa no domiciliada, no se ha acreditado en autos que Jottje Visser hubiera presentado ante la recurrente la declaración jurada a que se refiere el inciso b) del artículo 44 antes mencionado, a fin que esta le efectuase las retenciones por tales abonos, por lo que aún en tal situación, la recurrente no se encontraba obligada a efectuar retenciones por tales importes.

Aportaciones al Régimen Contributivo de la Seguridad Social en Salud

Que el artículo 6 de la Ley de Modernización de la Seguridad Social en Salud, Ley N° 26790, estableció que los aportes por afiliación al Seguro Social de Salud son de carácter mensual, equivalente al 9% de la remuneración o ingreso de los trabajadores, y precisa que se considera remuneración a la así definida por los Decretos Legis-lativos N° 728 y 650(1) y sus normas modificatorias.

Que el artículo 6 del Texto Único Ordenado del Decreto Legislativo N° 728, Ley de Productividad y Competi-tividad Laboral, aprobado por Decreto Supremo N° 003-97-TR, según texto vigente durante el periodo acota-do, dispone que constituye remuneración para todo efecto legal el íntegro de lo que el trabajador reciba por sus servicios, en dinero o en especie, cualesquiera hubiere sido su forma o denominación, siempre que fuera de su libre disposición.

Que el artículo 7 de la citada ley prevé que no constituyen remuneración para ningún efecto legal, los conceptos previstos en los artículos 19 y 20 del Texto Único Ordenado del Decreto Legislativo N° 650, Ley de Compensa-ción por Tiempo de Servicios, aprobado por Decreto Supremo N° 001-97-TR(2).

Que asimismo, el artículo 10 del Reglamento de la Ley de Fomento al Empleo, aprobado por Decreto Supremo N° 001-96-TR, precise que el concepto de remuneración definido por los artículos 39 y 40 de la Ley(3), es aplica-ble para todo efecto legal, cuando sea considerado como base de referencia, con la Única excepción del Impues-to a la Renta que se rige por sus propias normas.

Que de las normas glosadas se advierte que la base imponible para el cálculo de las aportaciones al Régimen Contributivo de la Seguridad Social este conformada por el concepto de remuneración previsto por los artículos 6 y 7 del Texto Único Ordenado del Decreto Legislativo N° 728, Ley de Productividad y Competitividad Labo-ral antes citado, esto es, las sumas que perciba el trabajador por sus servicios, sea en dinero o en especie, cual-quiera sea la forma o denominación que se le dé, siempre que sea de su libre disposición.

Que en el Anexo N° 1 a la Resolución de Determinación N° 012-03-000218, de fojas 943 y 943/vuelta, la Admi-nistración dejó constancia que emitió dicho valor al determinar reparos a la base imponible de las Aportaciones al Régimen Contributivo de la Seguridad Social en Salud en la verificación y análisis de los libros contables, do-cumentos y escritos presentados por la recurrente debido a los Requerimientos N° 91285, N° 91956 y N° 91959, por diversos conceptos cargados a gastos, tales como, alquiler y mantenimiento de departamentos, consumo de

(1) Ley de la Compensación por Tiempo de Servicios, cuyo Texto Único Ordenado fue aprobado por Decreto Supremo N° 001-97-TR.(2) Que el artículo 19 del Decreto Supremo N° 001-97-TR preceptúa que no se consideran remuneraciones computables, las gratifica-

ciones extraordinarias u otros pagos que perciba el trabajador ocasionalmente, a título de liberalidad del empleador o que hayan sido materia de convención colectiva, o aceptadas en los procedimientos de conciliación o mediación, o establecidas por resolución de la Autoridad Administrativa de Trabajo, o por laudo arbitral; la participación en las utilidades de la empresa; el costo o valor de las con-diciones de trabajo; la canasta de Navidad o similares; el valor del transporte, siempre que esté supeditado a la asistencia al centro de trabajo y que razonablemente cubra el respectivo traslado; la asignación o bonificación por educación; las asignaciones o bonifica-ciones por cumpleaños, matrimonio, nacimiento de hijos, fallecimiento y aquellas de semejante naturaleza; los bienes que la empresa otorgue a sus trabajadores, de su propia producción, en cantidad razonable para su consumo directo y de su familia; aquellos montos que se otorgan al trabajador para el cabal desempeño de su labor o con ocasión de sus funciones, tales como movilidad, viáticos, gas-tos de representación, vestuario y en general todo lo que razonablemente cumpla tal objeto y no constituya beneficio o ventaja patri-monial para el trabajador; y, el refrigerio que no constituya alimentación principal.

Que el artículo 20 del anotado decreto indica que no se incluirá en la remuneración computable la alimentación proporcionada direc-tamente por el empleador que tuviera la calidad de condición de trabajo por ser indispensable para la prestación de los servicios, o cuando se derive de mandato legal.

(3) Referidos a los artículos 6 y 7 del Texto Único Ordenado del Decreto Legislativo N° 728, Ley de Productividad y Competitividad La-boral, aprobado por el Decreto Supremo N° 003-97-TR.

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energía eléctrica y cable mágico, cuyos beneficiarios fueron Jottje Visser e Ignacio Santisteban, gerente general y gerente técnico, respectivamente, asimismo, los importes abonados por la empresa no domiciliada Koninkli-jke Vopak N.V. al gerente general Jottje Visser por trabajos realizados en el país y para igualar las condiciones de ahorros mensuales entre Holanda y Perú, diferencias por corrección como consecuencia del cambio de po-lítica salarial de Holanda, por primas de jubilación y prejubilación, y bono anual de ahorro, recuperados por la empresa no domiciliada mediante la emisión de la Factura N° 01001-0470 de 31 de diciembre de 2001 a nom-bre de la recurrente, la cual se encuentra cargada a gastos del ejercicio 2001.

Que al haberse determinado precedentemente que los gastos realizados a favor de los trabajadores Jottje Vis-ser e Ignacio Santisteban, por concepto de arrendamiento y mantenimiento de departamento o casa, consumo de cable mágico y energía eléctrica, correspondían a una mayor remuneración, y no a condiciones de trabajo, toda vez que fueron percibidos por dichos trabajadores por la prestación de sus servicios a la recurrente, eran de su libre disponibilidad y constituían un beneficio o ventaja patrimonial para estos, deben formar parte de la base imponible de las aportaciones al Régimen Contributivo de la Seguridad Social en Salud, por lo que proce-de mantener el reparo y confirmar la apelada en este extremo.

Que de otro lado, respecto a los pagos por los trabajos en el país y para igualar las condiciones de ahorro men-sual entre Holanda y Perú, por corrección del cambio en la política salarial de Holanda, primas de jubilación y prejubilación, y bono anual de ahorro, que realiza la empresa no domiciliada Koninklijke Vopak N.V., en favor de Jottje Visser, y que han sido reembolsados por la recurrente mediante la Factura N° 01001-0470, se ha es-tablecido que dichos importes no tienen naturaleza remunerativa, toda vez que no obedecen al vínculo laboral que tal persona mantiene con la recurrente, sino que son abonados por la empresa no domiciliada en virtud del vínculo existente entre ambos, a fin de poder realizar el servicio de gestión acordado entre la mencionada em-presa y la recurrente, por lo que no deben formar parte de la base imponible para calcular las Aportaciones al Régimen Contributivo de la Seguridad Social en Salud; en consecuencia, procede dejar sin efecto el menciona-do reparo y revocar la apelada en este extremo.

Impuesto Extraordinario de Solidaridad - Cuenta propia

Que mediante la Ley N° 26969 se dispuso sustituir a partir del 1 de setiembre de 1998 la contribución al Fon-do Nacional de Vivienda (Fonavi) por el Impuesto Extraordinario de Solidaridad(4), y se precisó que los sujetos, la base imponible y la alícuota del impuesto, así como las exoneraciones, inafectaciones, deducciones y demás normas necesarias para su aplicación, serían los establecidos para la contribución al Fonavi, que se encontraran vigentes a la fecha de aprobación de dicha ley.

Que mediante Decreto Ley N° 22591 se credo la denominada contribución al Fonavi, como contribu-ción obligatoria de los trabajadores, empleadores y empresas constructoras (que ejecutasen viviendas fi-nanciadas por el Fonavi), la cual era calculada sobre la base de las remuneraciones que se abonasen a los trabajadores.

Que el artículo 6 del referido decreto estableció que se consideraba remuneración a toda cantidad que se abona-se en efectivo por concepto de retribución de servicios personales, señalándose similar concepto en el artículo 8 del reglamento de la citada norma, aprobado por Decreto Supremo N° 113-79- EF.

Que este Tribunal en las Resoluciones N° 01931-5-2004 y N° 11678-1-2009, entre otras, ha establecido que la Ley de Productividad y Competitividad Laboral resulta aplicable al referido tributo solo en la medida que le permite al juzgador evaluar cuando un concepto que se encuentra dentro del ámbito de aplicación del Fonavi, es decir uno de tipo dinerario, llega a tener calidad remuneratoria en el marco de una relación laboral, toda vez que la definición contenida en dicha norma es una definición aplicable a un espectro de carácter general que debe interpretarse dentro de las normas especiales que regulan el Fonavi.

(4) Mediante la Ley N° 28378 se dispuso la derogación del Impuesto Extraordinario de Solidaridad a partir del 1 de diciembre de 2004.

tRIBUtARIO LABORAL

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Que precedentemente se han glosado los artículos que definen el concepto de remuneración, por lo que para rea-lizar el análisis de presente reparo debe tenerse en cuenta tales definiciones.

Que en el Anexo a la Resolución de Determinación N° 012-03-0002219, de fojas 946 y 946/vuelta, la Adminis-tración dejó constancia que emitió dicho valor al determinar reparos a la base imponible del Impuesto Extraor-dinario de Solidaridad, entre otros, por los importes adicionales abonados por la empresa no domiciliada Konin-klijke Vopak N.V. al gerente general Jottje Visser por trabajos realizados en el país y para igualar las condiciones de ahorros mensuales entre Holanda y Perú, diferencias por corrección como consecuencia del cambio de políti-ca salarial de Holanda, por primas de jubilación y prejubilación, y bono anual de ahorro, recuperados por la em-presa no domiciliada mediante la emisión de la Factura N° 01001-0470 a nombre de la recurrente, la cual se en-cuentra cargada a gastos del ejercicio 2001, los cuales deben ser incluidos en la base imponible del Impuesto a la Renta de quinta categoría.

Que al haberse señalado, previamente, que los pagos por los trabajos en el país y para igualar las condiciones de ahorro mensual entre Holanda y Perú, por corrección del cambio en la política salarial de Holanda, primas de ju-bilación y prejubilación, y bono anual de ahorro, que realiza la empresa no domiciliada Koninklijke Vopak N.V., en favor del señor Visser, y que han sido reembolsados por la recurrente mediante la Factura N° 01001-0470, no tienen naturaleza remunerativa, dado que no se originan por el vínculo laboral que tal persona mantiene con la recurrente, sino que son abonados por la empresa no domiciliada en virtud del vinculo existente entre ambos, a fin de poder realizar el servicio de gestión acordado entre la mencionada empresa y la recurrente, no deben for-mar parte de la base imponible para calcular el Impuesto Extraordinario de Solidaridad - Cuenta Propia; por lo que procede dejar sin efecto el mencionado reparo y revocar la apelada en este extremo.

Impuesto General a las Ventas

Que de conformidad con el artículo 18 del Texto Único Ordenado de la Ley del Impuesto General a las Ventas - IGV, aprobado por Decreto Supremo N° 055-99-EF, solo otorgan derecho al crédito fiscal, las adquisiciones de bienes, servicios o contratos de construcción, que sean permitidos como gasto o costo de la empresa de acuer-do a la legislación del Impuesto a la Renta, aun cuando el contribuyente no este afecto a este último impuesto, y que se destinen a operaciones por las que se deba pagar el IGV.

Que en el Anexo a la Resolución de Determinación N° 012-03-000217, de fojas 940 y 940/vuelta, la Administra-ción señaló que emitió dicho valor por reparos al crédito fiscal del IGV de los comprobantes de pago emitidos por los proveedores por alquiler de departamentos, energía eléctrica y cable mágico de Jottje Visser e Ignacio Santiste-ban, cuyos montos pasan a formar parte de sus remuneraciones de conformidad con la Ley del Impuesto a la Renta.

Que al momento de analizar el reparo por retenciones del Impuesto a la Renta de quinta categoría se concluyó que los gastos realizados a favor de los aludidos trabajadores, tales como arrendamiento y mantenimiento de de-partamento o casa, consumo de cable mágico y energía eléctrica, calificaban como mayor remuneración, pues se originaron como consecuencia del trabajo prestado en relación de dependencia hacia la recurrente, son de su libre disponibilidad y constituyen beneficio o ventaja patrimonial para estos, y en tal virtud, calificaban como rentas de quinta categoría.

Que si bien, los referidos conceptos son obligaciones de la recurrente que se generan en virtud del vínculo labo-ral que mantiene con los mencionados trabajadores, por lo que constituyen gasto deducible, ello no determine su utilización como crédito fiscal, en tanto que proviene de servicios realizados en favor de terceros y el tributo que gravó la adquisición de estos forma parte de la mayor remuneración de los trabajadores, y en esa medida proce-de su deducción como gasto en la determinación de su renta neta, pero no la utilización como crédito fiscal; en consecuencia, corresponde mantener el reparo efectuado y confirmar la apelada en este extremo.

Que tal como se advierte, la Administración ha cumplido con lo dispuesto por esta instancia en la Resolución N° 07571-1-2005, respecto a la emisión de pronunciamiento sobre todos los extremos de la reclamación formu-lada por la recurrente; sin embargo, al haberse establecido que deben levantarse los reparos por retenciones del Impuesto a la Renta de quinta categoría e Impuesto Extraordinario de Solidaridad corresponde que se dejen sin efecto las Resoluciones de Determinación N° 012-03-0002219 y N° 012-03-0002220.



Que en relación al reparo por Aportaciones al Régimen Contributivo de la Seguridad Social en Salud, debido a que en esta instancia se ha mantenido en el extremo referido a las mayores remuneraciones abonadas por la re-currente a sus trabajadores, y levantado respecto a los importes abonados por la empresa no domiciliada al ge-rente general, procede que la Administración efectúe la reliquidación de la deuda contenida en la Resolución de Determinación N° 012-03-0002218.

Que finalmente, al haberse establecido que corresponde confirmar el reparo al crédito fiscal del IGV, procede que la Administración mantenga la Resolución de Determinación N° 012-03-0002217.

Multas

Que la Resolución de Multa N° 012-02-0006866, de foja 901, fue emitida por la infracción tipificada en el nu-meral 13 del artículo 177 del Código Tributario, que señalaba que constituía infracción no efectuar las retencio-nes o percepciones establecidas por ley, salvo que el agente de retención o percepción hubiera cumplido con pa-gar el tributo que debió retener o percibir en el plazo establecido por ley.

Que en el presente caso, la comisión de la infracción tipificada por anotado por el numeral 13 del artículo 177, se sustenta en el hecho que la recurrente no efectuó las retenciones del Impuesto a la Renta de quinta catego-ría, lo que supone necesariamente que haya existido la obligación de realizar tal acción y actuar como agente de retención.

Que la mencionada resolución de multa se sustenta en la Resolución de Determinación N° 012-03 0002220, la cual ha sido dejada sin efecto, debido a que la responsabilidad de la recurrente de efectuar las retenciones del Impuesto a la Renta de quinta categoría por los gastos realizados a favor de trabajadores, que constituyen ma-yor remuneración, ha cesado; y, respecto a los importes abonados por la empresa no domiciliada al gerente ge-neral se ha establecido que dichos pagos no tienen naturaleza remunerativa por lo que no existía ninguna obliga-ción de efectuar retenciones al respecto.

Que a pesar de haberse dejado sin efecto el reparo relacionado a las retenciones por Impuesto a la Renta de quin-ta categoría, por las mayores remuneraciones, habida cuenta que esta acreditado en autos que la recurrente no efectuó en su oportunidad las retenciones correspondientes por dichos conceptos a la que se encontraba obliga-da, y dado que la facultad que tiene la Administración para imponer la sanción correspondiente al incumplimien-to de lo dispuesto en el inciso a) del artículo 71 de la ley del impuesto en mención, no está sujeta al plazo de ca-ducidad a que se refiere el artículo 18 del Código Tributario, la infracción prevista por el numeral 13 del artículo 177 del aludido código este debidamente acreditada, en este extremo.

Que en relación con los importes abonados por la empresa no domiciliada al gerente general, al haberse deter-minado que dichos pagos no tienen naturaleza remunerativa no existía ninguna obligación de efectuar retencio-nes al respecto por parte de la recurrente, por lo que en este extremo no se ha configurado la infracción antes señalada.

Que en tal sentido, corresponde que la Administración proceda a reliquidar el monto de la resolución de multa vinculada al reparo por retenciones del Impuesto a la Renta de quinta categoría, de conformidad con lo expues-to precedentemente.

Que las Resoluciones de Multa N° 012-02-0006867 a N° 012-02-0006873 y N° 012-02-0006875 a N° 012 02-0006877, de fojas 902 a 908 y 910 a 912, se emitieron por la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario, esto es, por no incluir en las declaraciones ingresos, rentas, patrimonio, actos grava-dos o tributos retenidos o percibidos, o declarar cifras o datos falsos u omitir circunstancias que influyan en la determinación de la obligación tributaria.

Que la Resolución de Multa N° 012-02-0006874, de foja 909, se gira por la infracción tipificada en el numeral 2 del artículo 178 del código en mención, esto es, por declarar cifras o datos falsos u omitir circunstancias con el fin de obtener indebidamente notas de crédito negociables u otros valores similares o que impliquen un aumen-to indebido de saldos o créditos a favor del deudor tributario.

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Que conforme con la Tabla I de Infracciones y Sanciones aprobada por Ley N° 27335, las citadas infracciones se encontraban sancionadas con una multa equivalente al 50% del tributo omitido o del monto aumentado inde-bidamente, entre otros.

Que la deuda contenida en la resoluciones de multa antes citadas fue calculada en función al tributo omitido o el saldo indebidamente establecido en la Resolución de Determinación N° 012-03-000217, por el reparo al crédito fiscal del IGV, cuya procedencia ha quedado demostrada en esta instancia; por lo que corresponde mantener las aludidas resoluciones de multa y confirmar la apelada en este extremo.

Que las Resoluciones de Multa N° 012-02-0006878 a N° 012-02-0006889, de fojas 913 a 924, fueron emitidas por la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del referido código, y han sido calculadas en función al tributo omitido establecido en la Resolución de Determinación N° 012-03-000218 por Aportaciones al Régi-men Contributivo de la Seguridad Social en Salud, cuyos importes conforme se ha indicado precedentemente de-ben ser recalculados, por lo que corresponde que la Administración proceda igualmente respecto de aquellas en función al monto al que vaya ascender el tributo omitido.

Que las Resoluciones de Multa N° 012-02-0006890 a N° 012-02-0006901, de fojas 925 a 937, fueron emitidas por la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del indicado código, cuyos montos fueron calculados en función al tributo omitido establecido en la Resolución de Determinación N° 012-03 0002219, por el reparo a la base imponible del Impuesto Extraordinario de Solidaridad - Cuenta Propia, cuya improcedencia ha sido es-tablecida en el presente análisis, por lo que corresponde revocar la apelada en este extremo y disponer que tales multas sean dejadas sin efecto.

Que el informe oral solicitado por la recurrente se llevó a cabo el 5 de abril de 2001, con la asistencia de ambas partes, según se aprecia de la Constancia N° 0302-2011-EF/TF, de foja 1479.

Con los vocales De Pomar Shirota, Ramírez Mío e interviniendo como ponente la vocal Pinto de Aliaga.

RESUELVE:

REVOCAR la Resolución de Intendencia N° 0150150000688 de 31 de agosto de 2006, en el extremo referido a los reparos por Retenciones del Impuesto a la Renta de quinta categoría, Impuesto Extraordinario de Solida-ridad y Aportaciones al Régimen Contributivo de la Seguridad Social en Salud –respecto a los importes abona-dos por la empresa no domiciliada at gerente general–, así como las multas vinculadas a dichos reparos, DISPO-NER que la Administración proceda conforme con lo señalado en la presente resolución, y CONFIRMARLA en lo demás que contiene.

Regístrese, comuníquese y remítase a la Sunat, para sus efectos.

Pinto Aliaga, Vocal Presidente

De Pomar Shirota, Vocal

Ramírez Mío, Vocal

Flores Pinto, Secretario Relator

PdeA/FP/RM/schi

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