L A PLATA 12 de Julio de 2010.------------------------------------------------------------

AUTOS Y VISTOS: El expediente número 2306-176632 del año 2006,

caratulado “IMAGEN SATELITAL S.A.”.-----------------------------------------------------

Y RESULTANDO: Que se iniciaron las presentes actuaciones con la Orden de

Fiscalización –formulario R-269– a la firma “IMAGEN SATELITAL S.A.”, por su

actividad principal, desarrollada bajo el Código Nº 921120, en el cumplimiento

de sus obligaciones fiscales, periodos 10/2004 a 10/2005, inscripta en el

Convenio Multilateral N° 9010213871, con domicilio fiscal en Calle Melian Nº

2752, Ciudad de Buenos Aires —foja 1—.--------------------------------------------------

------Que cumplidas las diligencias de estilo, a fojas 1478/1479, se le corrió

vista de las diferencias por el Impuesto sobre los Ingresos Brutos —conforme lo

normado en el artículo 40 del Código Fiscal, texto anterior a la reforma

efectuada por la Ley Nº 13.405— al contribuyente.---------------------------------------

------Que a fojas 1540/1550, el Jefe del Departamento de Fiscalización

Avellaneda, dependiente de la Dirección Adjunta de Fiscalización de la

Dirección Provincial de Rentas, dictó Resolución de Inicio N° 670/07.--------------

------Que a fojas 1640/1668, el Dr. Víctor Roldán, en representación de la firma

y de los Sres. Roberto Abel Vivo Chanetón, Ralph Douglas Haiek, Alfredo

Jiménez de Aréchaga y José María Bustamante, presentó descargo.---------------

------Que a fojas 1699/1723, el Jefe del Departamento de Fiscalización

Avellaneda, de la Agencia de Recaudación de la Provincia de Buenos Aires,

dictó la Resolución Determinativa y Sancionatoria N° 247/08, en la cual se

determinaron las obligaciones fiscales de la firma, “IMAGEN SATELITAL S.A.”

referentes al Impuesto de Ingresos Brutos por el ejercicio de las actividades:

“Distribución de filmes y videocintas” (Código NAIBB 921120), “Servicios de

publicidad” (Código NAIBB 743000), “Servicios empresariales n.c.p.” (Código

NAIBB 749900) y “Productos de filmes y videocintas” (Código NAIBB 921110),

por los períodos fiscales 2004 (octubre a diciembre) y 2005 (enero a octubre).

Asimismo estableció que las diferencias surgidas por no haber tributado el

impuesto de referencia asciende a la suma total de pesos seiscientos noventa y

un mil quinientos diecinueve con treinta centavos ($ 691.519,30.-). Finalmente

aplicó una multa del diez por ciento (10 %) del tributo omitido, y declaró la

responsabilidad solidaria de los Sres. Roberto Abel Vivo Chanetón, Ralph

Douglas Haiek, Alfredo Jiménez de Aréchaga y José María Bustamante.----------

------Que a fojas 1903/1915, el Dr. Jorge A. Kotroba, con invocación del art. 48

del C.P.C.C., se presentó en carácter de gestor de negocios de la firma del

epígrafe y de los Sres. Roberto Abel Vivo Chanetón, Ralph Douglas Haiek,

Alfredo Jiménez de Aréchaga y José María Bustamante, e interpuso recurso de

apelación por ante este Tribunal Fiscal (artículo 104 del Código Fiscal –T.O.

2004–).------------------------------------------------------------------------------------------------

------Que a fojas 2055 se elevaron las actuaciones a este Tribunal Fiscal, en los

términos del artículo 110 del Código Fiscal —T.O. 2004 y corr. ant.—.-------------

------Que a fojas 2057, se dejó constancia de la adjudicación de la presente

causa a la C.P.N. Dra. Silvia Ester Hardoy, Vocalía de la 9ª Nominación,

conociendo en la misma la Sala 3ª, y se dio impulso procesal a la misma.

Asimismo se intimó a los apelantes a que acrediten el pago de la contribución

establecida en el art. 12 inciso g) “in fine” de la ley 6716 (T.O. 4771/95), bajo

apercibimiento de tener por firme la resolución apelada en el caso de

producirse la caducidad del procedimiento (art. 15 de la Ley citada, 318 del

Código Procesal Civil y Comercial y 127 del Decreto-Ley 7647/70); y al letrado

interviniente a que acredite el pago del anticipo previsional a su cargo, previsto

en el art. 13 de la mencionada Ley.-----------------------------------------------------------

------Que a fojas 2067, se tuvo por cumplidas las intimaciones referidas.----------

------Que a fojas 2070, la Sala dictó Sentencia Interlocutoria –Registrada bajo el

Nº 1712– por medio de la cual declaró la nulidad de lo actuado por el Dr. Jorge

A. Kotroba, en su calidad de gestor de negocios del Sr. Ralph Douglas Haiek,

de conformidad a lo normado en el art. 48 del C.P.C.C., atento la preclusión de

la etapa procesal prevista para justificar personeria o ratificar lo actuado.---------

------Que a fojas 2073, se dio traslado del recurso de apelación articulado a la

Representación Fiscal, para que conteste agravios y, en su caso, oponga

excepciones (art. 111 del Código Fiscal –T.O. 2004–), obrando, a fojas

2074/2079, el escrito de contestación.-------------------------------------------------------

------Que a fojas 2082, se tubo por agregada la documental acompañada y se

desestimó por innecesaria la prueba pericial contable ofrecida, y se dictó autos

para sentencia, la que también ha quedado consentida.--------------------------------

Y CONSIDERANDO: I.-Que la firma recurrente y los responsables solidarios se

agravian de las siguientes cuestiones:-------------------------------------------------------

------ a) Que la actividad desarrollada por “IMAGEN SATELITAL S.A.”, consiste

en la comercialización de la cesión de derechos de exhibición de señales para

televisión paga. Sostienen que, contrariamente a lo sostenido por el Sr. Juez

Administrativo, en la operatoria de la firma –como distribuidora de señales–, los

derechos de exhibición no se venden ni son objeto de locación de servicios,

sino que se ceden a operadores del exterior, como así también a operadores

locales; consecuentemente, resaltan, que la propiedad de ese derecho

continúa en cabeza del cedente (la distribuidora de señales). Entienden que la

interpretación de la normativa fiscal es totalmente ajena a la realidad

económica circundante a la cuestión a dilucidar, tornando arbitraria a la

determinación, y consecuentemente viciada de nulidad absoluta. Concluyen

afirmando que en la especie, la naturaleza jurídica de la actividad de la firma

resulta equivocada, y que se produce una exportación de los derechos de

exhibición, convirtiendo a la resolución en un acto administrativo arbitrario y

contradictorio.---------------------------------------------------------------------------------------

------Sostienen, en este sentido, que otro motivo para declarar la nulidad del

acto son las contradicciones en que incurre. Referencian, a modo de ejemplo,

que –a fojas 1443– la DPR habría calificado la actividad de la firma como una

exportación de servicios no alcanzada.------------------------------------------------------

------Asimismo, analizan la figura de la locación de servicios prevista en el

artículo 1623 del Código Civil, y señalan que la misma se trata de una

obligación de “hacer” en tanto que en la figura de la cesión de derechos de

exhibición, se trata de una obligación de “dar”. Agregan que la cesión se

produce a operadores ubicados fuera de la República Argentina para ser

explotados en el exterior, por lo que el hecho imponible no cae dentro del

ámbito espacial del Impuesto a los Ingresos Brutos, y resaltan los elementos

distintivos entre la cesión de derechos y la figura de prestación de servicios–.---

------Finalmente, afirman que las marcas se registran en el exterior, el

decodificador se entrega y utiliza en el exterior, y la existencia de gastos es en

el exterior, concluyendo que toda la actividad se desarrolla y tiene efectos en el

extranjero. Citan precedentes relacionados de la Comisión Plenaria del

Convenio Multilateral y del Tribunal Fiscal de la Nación y concluyen que

teniendo en cuenta la naturaleza de la operación realizada en el exterior, la

administración nada tiene que reclamar dado que no posee jurisdicción para

hacerlo.-----------------------------------------------------------------------------------------------

------ b) Que, por otra parte, alegan que la improcedencia de la pretensión fiscal

respecto del Impuesto sobre los Ingresos Brutos imposibilita la aplicación de los

intereses y recargos por aplicación el principio accesorium sequitur principali.

Sostienen, seguidamente, que la aplicación de recargos –de naturaleza penal–

es inconstitucional si se aplican a la firma en forma conjunta y concomitante

con la multa. Entienden que el art. 87 del Código Fiscal, a diferencia del art. 51,

permite inferir que la aplicación de recargos obsta a lo dispuesto en los

artículos 53 y 54 del referido código.---------------------------------------------------------

------ c) Que, asimismo, con relación a la multa aplicada, sostienen la

improcedencia de la pretensión sancionatoria atento la inexistencia de

impuesto dejado de abonar. Subsidiariamente plantean la inexistencia del

elemento subjetivo propio de la infracción. Alegan, como eximente, el error

excusable contemplado en el art. 53 del código fiscal. Citan Jurisprudencia.------

------ d) Que, finalmente, los apelantes entienden que los agentes fiscales

intervinientes realizan una errónea interpretación de la normativa que regula la

responsabilidad solidaria en materia tributaria. Ello por cuanto la extensión

debería realizarse mediante el dictado de un acto administrativo a nombre de

cada uno de ellos, y no a partir de una Resolución Determinativa y Sumarial de

otro sujeto –Imagen Satelital S.A.–. Analizan el art. 21 del Código Fiscal –T.O.

2004– y sostienen que no basta la mera notificación de actos o procedimientos

iniciados a otros sujetos.-------------------------------------------------------------------------

------Alegan, en este sentido, que la responsabilidad solidaria por deuda ajena

tiene un doble carácter, represivo y condicional, y en consecuencia sólo podría

imputarse una vez que surja la violación del deudor principal en el ingreso de

algún concepto reclamado, cuando el mismo se encuentre firme y pasado en

autoridad de cosa juzgada. Así, no se daría el presupuesto fáctico para la

exigibilidad de la pretensión fiscal, consistente en el incumplimiento de la

contribuyente respecto de alguna obligación determinada e intimada. Citan

doctrina en su apoyo y analizan el art. 135 del Código Fiscal.-------------------------

------ II.-Que a su turno, la Representación Fiscal, luego de resumir los

antecedentes del caso, analiza los agravios introducidos por los apelantes y

procede a su refutación.--------------------------------------------------------------------------

------Que, en primer lugar, con relación al planteo de nulidad fundado en la falta

de causa y motivación del acto, señala su improcedencia atento la existencia

en las presentes actuaciones de todos lo elementos probatorios necesarios y

suficientes que otorgan sustento fáctico y jurídico al ajuste practicado y a la

decisión arribada. Resalta el respeto al debido proceso y cita jurisprudencia de

este Cuerpo.-----------------------------------------------------------------------------------------

------Que, con relación al encuadre de la actividad desarrollada por la firma,

destaca que la declarada por el contribuyente en sus declaraciones juradas

CM03 es la “Distribución de films y videocintas” –Código NAIIB 921120–, y se

encuentra en la sección “O.- Servicios Comunitarios, sociales y Personales

n.c.p.”. Manifiesta, que tal codificación incluye la compra y la venta de derechos

de distribución de películas y cintas de video y la distribución de películas de

cualquier tipo sobre cintas de video, por lo cual, el encuadre realizado por la

fiscalización, no difiere del realizado por el contribuyente, ya que este último

clasifica a la “comercialización de la cesión de derechos de exhibición de

señales para la televisión paga” con el código de una actividad de servicio.------

------Que por otra parte, con relación a la alegada imposibilidad de la Provincia

para gravar las diferencias detectadas, en virtud que la firma cede los derechos

a empresas ubicadas en el exterior de la República, analiza el art. 160 del

Código Fiscal y sostiene que la norma se refiere a productos y mercaderias, y

que la exportación es calificada como tal si su tramite cumple con los controles

y disposiciones aduaneras; asimismo, señala que la norma aclara que los

servicios conexos relativos al traslado y acondicionamiento de las mercaderías

resultan excluidos de su contenido, por lo que son materia gravada. Concluye

así, que las exportaciones de servicios están gravadas, en vista a que no se

encuentran incluidas en la previsión del inciso d) del citado artículo.----------------

------Que –resalta la representación fiscal– no surgen de autos elementos que

acrediten el registro de los derechos en el exterior, ni que el codificador se

entrega y utiliza en el exterior o que existan gastos en el exterior. Manifiesta

que sobre los apelantes pesa la carga probatoria de tales extremos y cita

jurisprudencia de este Cuerpo.-----------------------------------------------------------------

------Que en referencia a los intereses previstos en el art. 86 del Código Fiscal

–T.O. 2004–, sostiene la procedencia de su aplicación, atento que se ha

verificado el incumplimiento de la firma en el ingreso del gravamen. Señala su

naturaleza resarcitoria y cita jurisprudencia de este Tribunal.--------------------------

------Que en relación con el planteo de inconstitucionalidad de los recargos, en

aplicación conjunta con la multa, señala la incompetencia de este Cuerpo para

su declaración. Asimismo, sostiene que el artículo 51 del Código Fiscal

contempla la aplicación conjunta de los mismos con la multa y cita

jurisprudencia de este Tribunal.----------------------------------------------------------------

------Que en referencia a la multa impuesta, sostiene la Representacion del

Fisco que procede su aplicación en atención a lo dispuesto en el art. 53 del

Código Fiscal. Cita Jurisprudencia relativa al elemento subjetivo de la

infracción.--------------------------------------------------------------------------------------------

------Que, en este sentido, el error excusable –alegado por los recurrentes–

resulta improcedente, atento la ausencia de pruebas que acrediten la

imposibilidad de cumplimiento, o error alguno. Cita jurisprudencia en su apoyo,

y señala que aunque el contribuyente haya liquidado e ingresado el impuesto

de acuerdo a la interpretación subjetiva de las normas aplicables, no por ello

podría excusarse de las sanciones estipuladas cuando existen incumplimientos

comprobados.---------------------------------------------------------------------------------------

------Que, finalmente, con respecto a la responsabilidad solidaria establecida

cita jurisprudencia de esta Sala y señala que de acuerdo a las constancias de

autos, los sujetos aludidos deben responder junto con la firma de autos.

Asimismo resalta que, bajo la legislación bonaerense, no son deudores

subsidiarios, sino ilimitados, y que no existe norma legal que obligue a la

intimación previa de pago o beneficio de excusión. Cita los artículos 18 y 55 del

Código Fiscal y jurisprudencia de esta Sala.-----------------------------------------------

------ III.-VOTO DE LA DRA. SILVIA ESTER HARDOY: Que corresponde

analizar si la Resolución Determinativa y Sancionatoria N°247/08, dictada por el

Jefe del Departamento de Fiscalización de Avellaneda, de la Agencia de

Recaudación de la Provincia de Buenos Aires, luce ajustada a derecho.-----------

------Que, siguiendo un estricto orden lógico, corresponde analizar —en primer

lugar— la nulidad planteada por los recurrentes. En este sentido, los apelantes

plantean como vicios nulificantes: a) la interpretación de la normativa fiscal, que

es totalmente ajena a la realidad económica circundante a la cuestión a

dilucidar, tornando arbitraria a la determinación; b) las contradicciones en la

calificación de la actividad de la firma en la Resolución apelada.---------------------

------Que debe puntualizarse que los mismos obligan a armonizar los distintos

principios que ha venido fijando esta Sala en materia de nulidades. Según

ellos, solamente serán declaradas las nulidades que se encuentran

contempladas específicamente en el Código Fiscal (principio de especificidad,

cfr. esta Sala en autos “Cont. Sanatorio Hurlingham S.A.”, de fecha 13 de

diciembre de 2005, Registro Nº 757, entre muchos otros); la declaración de

nulidad no tiene como efecto satisfacer pruritos meramente formales, toda vez

que de lo contrario se incurriría en una solemnidad vacía de contenido

(principio de trascendencia, cfr. esta Sala, in re: “Buenos Aires Catering S.A.”,

de fecha 6 de septiembre de 2005, Registro Nº 667, entre otros); el accionar de

la Autoridad de Aplicación debe causar un perjuicio al recurrente, el cual debe

ser grave, concreto y debidamente evidenciado (principio según el cual “no hay

nulidad sin perjuicio” o pas de nullité sans grief, cfr. esta Sala en autos “Sky

Chefs Argentine Inc. Sucursal Argentina”, de fecha 8 de marzo de 2005,

Registro Nº 531, entre muchos otros); finalmente, las nulidades deben

interpretarse restrictivamente (principio de la interpretación restrictiva, cfr. esta

Sala, in re: “Ferretería Argentina S.R.L.”, de fecha 15 de noviembre de 2005,

Registro Nº 730, entre muchos otros).--------------------------------------------------------

------Que, con relación a los planteos individualizados, corresponde recordar

que el Código Fiscal (T.O. 2004 y concordantes de años anteriores) en su

artículo 117, circunscribe el ámbito de procedencia de la nulidad, prescribiendo

—cfr. lo disponen los artículos 62 y 103 del citado cuerpo normativo— en forma

detallada cuales son los requisitos ineludibles que debe contener una

Resolución a fin de que cause efectos jurídicos y no esté viciada de nulidad por

ausencia de requisitos formales y/o sustanciales. --------------------------------------

------Que analizada la resolución recurrida, se observa que la misma cumple los

requisitos de los artículos citados precedentemente; se debe resaltar que el

artículo 117 del Código Fiscal —T.O. 2004– prevé como supuesto de nulidad la

omisión de los requisitos establecidos en los artículos 62 y 103 —del mismo

cuerpo normativo—, circunstancia que no acontece en autos. Así, se sostuvo

—al declarar improcedente la nulidad invocada en situaciones análogas a la

presente— que “…no faltan elementos constitutivos formales para sustentar la

parte dispositiva de la misma, ello habida cuenta de la prescripción del artículo

90 citado, ni estamos en presencia de los supuestos enumerados en el artículo

104.” (in re: “Cimaq S.R.L.” Sentencia de fecha 15 de agosto de 2001, Registro

Nº 50), agregando que “…los supuestos de nulidad alegados por los apelantes

no se refieren a ninguno de los enumerados en el artículo 104 del Código

Fiscal (T.O. 1996), ni tampoco configuran circunstancias que tornen procedente

tal declaración. Además, cabe remarcar que las nulidades no existen en el

mero interés de la ley: no hay nulidad sin perjuicio…” (“Club Náutico Mar del

Plata”, Sentencia de fecha 20 de septiembre de 2001, Registro Nº 63)-----------

------Que, las cuestiones introducidas —pretendiendo con ello la nulidad de la

resolución en crisis— no traen aparejada la existencia de ningún perjuicio

concreto a los recurrentes, que deba ser solucionado a través de la declaración

de nulidad que se pretende.-------------------------------------------------------------------

------Que así, es dable sostener que los planteos se encuentran

inexorablemente vinculados a la cuestión de fondo y —consecuentemente— no

resultan atendibles, toda vez que los agravios no hacen a la validez formal del

acto (error in procedendo) sino a la justicia de la decisión (error in iudicando) y

que, por tanto, deben hallar reparación por vía del recurso de apelación y no

por el de nulidad (cfr. lo dispuesto en el 117 del Código Fiscal —T.O. 2004 y

concordantes de años anteriores— que admite una distinción entre ambos);

ello así, por cuanto en resumidos términos, lo que los apelantes plantean se

reduce a verificar la conformidad o no del acto con el ordenamiento jurídico y,

en consecuencia, decidir acerca de su mantenimiento o revocación.--------------

------Que, consecuentemente, los planteos de nulidad articulados devienen

improcedentes, sin perjuicio de contemplar los agravios al efectuar el

tratamiento concerniente a la justicia de la resolución recurrida; que así se

declara.----------------------------------------------------------------------------------------------

------Que adentrándonos en la cuestión de fondo, corresponde analizar si el

ajuste de base imponible –del Impuesto sobre los Ingresos Brutos– efectuado

por la Autoridad de Aplicación, resulta conforme a derecho.--------------------------

------Que, en este sentido, luego de efectuar una reseña sobre la actividad

desarrollada por la empresa, los apelantes concluyen que la verdadera

naturaleza jurídica de la operatoria realizada debe encuadrarse como “cesión

de derechos de exhibición de señales para televisión paga”.--------------------------

------Que esta Sala, tuvo oportunidad de pronunciarse respecto del tema

debatido en estas actuaciones en autos “IMAGEN SATELITAL S.A.”, Sent. de

fecha 11 de mayo de 2010, Registro Nº 1920, correspondiedo reiterar los

conceptos que se expusieron en aquella ocasión.----------------------------------------

------Que la firma en cuestión, ha realizado la actividad de exportación,

facturando en tal sentido dichos ingresos, hecho que no se encuentra

controvertido en estas actuaciones y surge claramente del papel del trabajo

efectuado por el inspector actuante (a fojas 1126/1180), donde relevó las

Facturas “E” correspondientes a “exportaciones”. ----------------------------------------

------Que a los efectos de resolver la cuestión planteada, corresponde señalar

que esta Sala no analizará la totalidad de los argumentos esgrimidos, sino

aquellos que se vinculen estricta y directamente al agravio incoado (cfr. esta

Sala en autos “Car One S.A.”, Sent. de fecha 15 de noviembre 2009, Registro

Nº 1745). En este sentido, la Suprema Corte de Justicia de la Provincia de

Buenos Aires ha sostenido que “No debe confundirse la omisión del tratamiento

de un agravio, con la omisión del tribunal de tratar y contestar cada uno de los

argumentos expuestos por el apelante. Lo primero es necesario para la validez

de la sentencia, lo segundo no (…) Para la validez de la sentencia, basta que

se trate y se resuelva el agravio formulado, fundando la solución en derecho

(arts. 168 y 171 de la Constitución provincial), sin que sea necesario que el

tribunal siga y refute la línea argumental del apelante.” (SCBA en la causa Ac.

80.071, “Malsar S.A. contra Consorcio de Copropietarios Edificio Maral 27.

Incidente de nulidad en autos `Consorcio c/Malsar. Ejecución de expensas´”, de

fecha 23/04/03, entre muchas otras). Ello resulta plenamente aplicable, mutatis

mutandi, a las sentencias dictadas por este Cuerpo.-------------------------------------

------Que expuesto lo que antecede, es del caso analizar el artículo 160º del

Código Fiscal. Dicha norma, expresa que no constituye actividad gravada con

este Impuesto: “d) Las exportaciones, entendiéndose por tales la actividad

consistente en la venta de productos y mercaderías efectuadas al exterior por

el exportador con sujeción a los mecanismos aplicados por la Administración

Nacional de Aduanas. Lo establecido en este inciso no alcanza las actividades

conexas de: transporte, eslingaje, estibaje, depósito y toda otra de similar

naturaleza”. -----------------------------------------------------------------------------------------

------Que para poder comprender adecuadamente el artículo en cuestión –

específicamente en lo concerniente al concepto de exportación y de

mercadería– es necesario recurrir al Código Aduanero, que regula esta

materia, y en sus artículos 9 y 10 brinda precisiones al respecto. En efecto, el

artículo 9.2 establece que “Exportación es la extracción de cualquier

mercadería de un territorio aduanero”, agregando el artículo 10 que “1. A los

fines de este Código es mercadería todo objeto que fuere susceptible de ser

importado o exportado. 2. Se consideran igualmente —a los fines de este

Código— como si se tratare de mercadería: a) las locaciones y prestaciones de

servicios realizadas en el exterior, cuya utilización o explotación efectiva se

lleve a cabo en el país, excluido todo servicio que no se suministre en

condiciones comerciales ni en competencia con uno o varios proveedores de

servicios; b) los derechos de autor y derechos de propiedad intelectual”.----------

------Que es posible concluir, consecuentemente, que la actividad de

exportación desarrollada por la empresa, ya sea de cesión (o venta) de

derechos de exhibición de señales para televisión paga a empresas del exterior

o de exportación de servicios, se encuentra incluida en el artículo 160 inciso d)

del Código Fiscal, y por lo tanto, no constituye actividad gravada por el

Impuesto sobre los Ingresos Brutos; que así se declara.--------------------------------

------Que por todo lo expuesto, la Resolución recurrida no se aprecia —en esta

parte— como una conclusión razonada del derecho vigente. De tal suerte,

habiendose incluido las diferencias detectadas –por este concepto– dentro de

la actividad principal del contribuyente “Distribución de filmes y videocintas”

(Código NAIIB 921120), dicha circunstancia, permite arribar a la convicción que

el monto determinado en este sentido no resulta ajustado a derecho,

debiéndose, en consecuencia, revocar parcialmente el acto determinativo en

este punto, así como la sanción derivada del pretenso incumplimiento; que así

se declara.-------------------------------------------------------------------------------------------

------Que así, no habiéndose introducido agravios puntuales respecto de los

restantes conceptos ajustados, los mismos deben considerarse confirmados en

la instancia; que así se declara.----------------------------------------------------------------

------Que corresponde analizar los agravios vinculados a los recargos, los

accesorios, la multa aplicada y la responsabilidad solidaria extendida por medio

del acto recurrido, respecto de los conceptos que han sido confirmados.----------

------Que, en primer término, corresponde analizar el agravio vinculado a los

recargos. En las presentes actuaciones, la Autoridad de Aplicación aplicó los

recargos contemplados en el artículo 87 del Código Fiscal —T.O. 2004 y

concordantes de años anteriores, texto anterior a la reforma operada por la Ley

Nº 13.930—, conforme surge del artículo 4 de la Resolución Nº 247/08. ----------

------Que los recargos en cuestión fueron introducidos por la Ley Nº 13.405,

vigente a partir del 8 de enero del año 2006. Siendo ello así, conforme surge de

los artículos 3 y 4 de la parte resolutiva de la Resolución Nº 247/08, se

determinaron diferencias de impuesto respecto de los períodos comprendidos

entre los meses de octubre de 2004 y octubre de 2005, momento en el cual,

dichos recargos, no se encontraban vigentes. --------------------------------------------

------Que en virtud de lo expuesto, la Autoridad de Aplicación impuso

retroactivamente los recargos establecidos en el artículo 87 del Código Fiscal

—T.O. 2004 y concordantes de años anteriores, texto anterior a la reforma

operada por la Ley Nº 13.930—, lo cual resulta incompatible con la naturaleza

represiva que los mismos poseen. En efecto, a los recargos se les ha asignado

carácter penal, y no meramente reparatorio, en virtud de que “ellos tienden

primordialmente a (…) herir al infractor en su patrimonio”, y no a constituir una

auténtica fuente de recursos para el erario (C.S.N. 13/9/68, “Zielli”, Fallos 271-

338, Rev. Impuestos XXVI, pág 815, entre otros). Siendo ello así, el art. 2º,

primera parte, del Código Penal, dispone que "si la ley vigente al tiempo de

cometerse el delito fuere distinta de la que exista al pronunciarse el fallo o en el

tiempo intermedio, se aplicará siempre la más benigna. Si durante la condena

se dictare una ley más benigna, la pena se limitará a la establecida por esa ley.

En todos los casos del presente artículo, los efectos de la nueva ley se

operarán de pleno derecho", agregando la doctrina que tal disposición importa

reconocer no solamente la retroactividad de la nueva ley más benigna, sino

también la ultraactividad de la ley anterior más benigna, quedando el principio

general de la irretroactividad de la ley penal, contenido en el art. 18 de la

Constitución Nacional (Sebastián Soler, Derecho Penal Argentino, t. I, p. 205;

también la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contenciosoadministrativo

Federal, sala IV, en autos “Gatic S.A.”, de fecha 31/08/95, Publicado en IMP.

1996-A, 230).----------------------------------------------------------------------------------------

------Que en consonancia con las consideraciones efectuadas, esta Sala —en

distintos precedentes— sostuvo la irretroactividad de las normas represivas (en

autos “Alba Cía. Argentina de Seguros S.A.”, Sent. de fecha 26 de febrero de

2002, Registro Nº 091, entre muchos otros) y la aplicación —de pleno derecho

— de la ley penal más benigna (en autos “Mangino Rubén”, de fecha 21 de

julio de 2006, Registro Nº 921), conclusión que corrobora la suerte adversa al

criterio propiciado por la Autoridad de Aplicación.-----------------------------------------

------Que por todo lo expuesto, corresponde revocar los recargos aplicados en

las presentes actuaciones; que así se declara.--------------------------------------------

------Que, por otra parte, en relación con el agravio de los recurrentes vinculado

a la improcedencia de los intereses aplicados, corresponde adelantar que el

mismo no puede prosperar.----------------------------------------------------------------------

------Que en este sentido, debe recordarse, en primer término, que el recurso

de apelación debe bastarse a sí mismo. En él deben constar, puntualmente

desarrolladas, las explicaciones suficientes que permitan conocer los datos

fácticos que sostienen la apelación, llevando con su sola lectura a la

comprensión de la cuestión recursiva. Que de lo expuesto, se puede concluir

válidamente que, cuando el artículo 109 del Código Fiscal vigente impone la

carga al apelante de “...expresar punto por punto los agravios que le cause la

resolución recurrida...”, impide considerar como tales al mero desacuerdo con

lo resuelto, a las simples consideraciones subjetivas, o a las disgreciones

inconducentes o carentes del debido sustento, ni a la reiteración o remisión a lo

que ya se ha sostenido en escritos anteriores.---------------------------------------------

----- Que en el caso de autos, los apelantes sostienen –en este punto– que “La

pretensión fiscal en materia de intereses (artículos 51 y 86 CF)(...) indicada en

el art. 4º de la Resolución, no puede prosperar. Dejando de lado las

afirmaciones meramente dogmáticas esbozadas por la DPR a efectos de avalar

su criterio, me veo nuevamente obligado a reiterar a V.E. los agravios

expuestos por mi mandante al efectuar su descargo en lo que a intereses y

recargos se refiere. Finalmente –concluyen– que atento la improcedencia de la

pretensión fiscal en cuanto al impuesto “tampoco corresponde la aplicación de

los conceptos referidos (accesorium sequitur principali)”. De tal suerte, no

puede desconocerse que la presentación sub examine carece –en este punto–

de los requisitos sustanciales aludidos ut supra, en la medida que los apelantes

se han limitado a interponer su impugnación sin expresar la crítica concreta y

razonada del acto administrativo objeto de aquella, y por carecer, la misma, del

debido sustento.-----------------------------------------------------------------------------------

------Que así, habiéndose confirmado parcialmente el ajuste efectuado --en los

términos ut-supra referidos--, corresponde recordar que el artículo 86 del

Código Fiscal, en su parte pertinente, dispone: “La falta total o parcial de pago

de las deudas por Impuestos, Tasas, Contribuciones u otras obligaciones

fiscales, como así también las de anticipos, pagos a cuenta, retenciones,

percepciones y multas, que no se abonen dentro de los plazos establecidos al

efecto, devengará sin necesidad de interpelación alguna, desde sus

respectivos vencimientos y hasta el día de pago, de otorgamiento de

facilidades de pago o de interposición de la demanda de ejecución fiscal, un

interés anual que no podrá exceder, en el monto de su fijación, el de la tasa

vigente que perciba el Banco de la Provincia de Buenos Aires en operaciones

de descuento de documentos para empresas calificadas, incrementada en

hasta un cien por ciento (100%)”.--------------------------------------------------------------

------Que, consecuentemente, la aplicación de intereses, con fundamento en la

citada norma del Código Fiscal, resulta plenamente válida respecto de aquellas

actividades comprendidas en el ajuste practicado que no han sido materia de

revocación; que así se declara.-----------------------------------------------------------------

-------Que siguiendo con el análisis de los agravios expuestos por los

recurrentes, en relación la alegada improcedencia de la pretensión

sancionatoria fundada en la omisión de tributo –infracción prevista y penada

por el art. 53 del Código Fiscal T.O. 2004 y concordantes de años anteriores–,

corresponde adelantar que la forma en que se resuelve el fondo de la cuestión

traída impone como consecuencia la existencia material de omisión de tributo,

toda vez que dicha conducta ha quedado configurada al haberse abonado en

defecto el tributo en cuestión. En virtud de ello, fue correctamente ponderada

por la Autoridad Administrativa como configurativa de una acción típicamente

antijurídica.------------------------------------------------------------------------------------------

-------Que es dable recordar, que esta Sala ha sostenido que la conducta

punible consiste en no pagar o pagar en menos el tributo, concretándose la

materialidad de la infracción en la omisión de tributo (cnf. doctrina en autos

“Supermercado Mayorista Makro S.A.”, Sentencia de fecha 08 de febrero de

2001).-------------------------------------------------------------------------------------------------

------Que, por su parte, en relación con el aspecto subjetivo de la infracción en

cuestión, la omisión se origina en una conducta culposa, no pudiendo olvidarse

que la Corte Suprema de Justicia de la Nación ha dicho que aún cuando en el

caso no existe intención de evadir el tributo, la falta de pago oportuno por los

gravámenes que apela… autoriza la aplicación de una multa (C.S.N. L.L. 13-

716). La materialidad de la infracción se pone de manifiesto en la omisión del

tributo (TFN Jurisprudencia Tributaria t. I-182), ya que la multa se basa en

disposiciones del Código Fiscal que tratan de las omisiones de impuesto no

dolosas y por lo tanto no corresponde analizar el elemento intencional. En el

mismo sentido se ha expedido la Suprema Corte de Justicia de la Provincia de

Buenos Aires, in re B-48.150 “Bavera Carlos L. c/ poder Ejecutivo s/ Demanda

Contencioso-administrativa”.-------------------------------------------------------------------

------Que, en este sentido, en cuanto a la inexistencia de culpa a los efectos

sancionatorios, vale recordar que, tal como ha sostenido el Tribunal Fiscal de la

Nación, la aplicación de multa no requiere la existencia de intención dolosa o

de ocultación de bienes o actividades, bastando el hecho de una conducta

inexcusable que ha tenido por efecto un pago inferior al que corresponde según

las disposiciones legales (T.F.N. 31/8/61 “Laboratorios de Electroquímica

Médica”, L.L. 105-22). Tal es, la opinión de la doctrina mayoritaria. Así, se ha

sostenido: “…únicamente se diferencia de la defraudación, en la inexistencia

del factor intencional (dolo)…” (Carlos M. Giuliani Fonrouge, obra actualizada

por Susana Camila Navarrine y Rubén Oscar Asorey, Derecho Financiero, ed.

1997, V. II, pág. 753 y ss.). La figura del artículo 53 del Código Fiscal (T.O.

2004 y concordante de años anteriores) exige un mínimo de subjetividad, o sea

la culpa en sentido estricto, desde que admite como causal exculpatoria el error

excusable.--------------------------------------------------------------------------------------------

------Que, asimismo, la Corte Suprema de Justicia Nacional, ha reconocido en

numerosas oportunidades que en el campo del derecho represivo tributario rige

el criterio de la personalidad de la pena que, en su esencia, responde al

principio fundamental por el cual sólo puede ser reprimido quien es culpable, es

decir aquél a quien la acción punible pueda ser atribuida tanto objetiva como

subjetivamente (cfr. Fallos 271:297; 303:1548; 312:149). Si bien, por lo tanto,

es inadmisible la existencia de responsabilidad sin culpa, aceptado que una

persona ha cometido un hecho que encuadra en una descripción de conducta

que merezca sanción, su impunidad sólo puede apoyarse en la concreta y

razonada aplicación al caso de alguna excusa admitida por la legislación

vigente (cfr. Fallos 316:1313; causa L. 269.XXXII "Lambruschi, Pedro Jorge

s/ley 23.771", fallada el 31/10/1997 -IMPUESTOS, t. 1998-A, 664-); en orden a

ello, sostuvo que “…acreditada la materialidad de la infracción prevista por el

art. 45 de la ley 11.683 (texto citado) con la determinación de la obligación

tributaria que ha quedado firme -de la que resulta la omisión del pago de

impuesto y la inexactitud de las declaraciones juradas presentadas por la

actora- la exención de responsabilidad sólo podría fundarse válidamente en la

concurrencia de alguna de las circunstancias precedentemente aludidas

[excusas admitida por la legislación]” (C.S.J.N., in re: “Casa Elen-Valmi de

Claret y Garello c. D.G.I”, publicado en REVISTA IMPUESTOS, 1999-B-2175,

P.E.T., 1999-645; Fallos 322:519). ------------------------------------------------------------

------Que, sin embargo, frente a la eximente prevista por el artículo 53 del

Código Fiscal e invocada por los apelantes, no surge ni se ha invocado, dentro

de estas actuaciones ningún elemento a partir del cual pueda considerarse que

de la conducta atribuida se encuentra exluida la culpabilidad, toda vez que tal

como ha establecido el Máximo Tribunal de la Provincia esta figura requiere un

incumplimiento razonable, prudente y adecuado a la situación, hallándose

exento de pena quien demuestre que, pese a su diligencia y en razón de

graves y atendibles circunstancias que acompañaron o precedieron a la

infracción, pudo o debió creer que su acción no lesionaría el precepto legal ni el

interés del erario (conf. causas publicadas en D.J.B.A., t. 120, p. 209; t. 121, p.

47; t. 122, p.337, entre otras).-------------------------------------------------------------------

------Que por ser ello así, corresponde confirmar la multa aplicada; que así se

declara.------------------------------------------------------------------------------------------------

------Que, finalmente, entrando al análisis del agravio incoado por los

declarados responsables solidarios, subsistente respecto de los aspectos

confirmados de la Resolución recurrida, corresponde en primer término,

recordar que el artículo 18 del Código Fiscal (T.O. 2004) dispone que: “Se

encuentran obligados al pago de los gravámenes, recargos e intereses, como

responsables del cumplimiento de las obligaciones fiscales de los

contribuyentes —en la misma forma y oportunidad que rija para éstos— las

siguientes personas: ....2 Los integrantes de los órganos de administración, o

quienes sean representantes legales, de personas jurídicas, civiles o

comerciales; asociaciones, entidades y empresas, con o sin personería

jurídica…”. A su turno, el artículo 21, agrega que “Los responsables indicados

en los artículos 18 y 19, responden en forma solidaria e ilimitada con el

contribuyente por el pago de los gravámenes. Se eximirán de esta

responsabilidad solidaria si acreditan haber exigido de los sujetos pasivos de

los gravámenes los fondos necesarios para el pago y que éstos los colocaron

en la imposibilidad de cumplimiento en forma correcta y tempestiva.- Asimismo,

los responsables lo serán por las consecuencias de los actos y omisiones de

sus factores, agentes o dependientes.- Idéntica responsabilidad les cabe a

quienes por su culpa o dolo faciliten u ocasionen el incumplimiento de las

obligaciones fiscales. Si tales actos además configuran conductas punibles, las

sanciones se aplicarán por procedimientos separados, rigiendo las reglas de la

participación criminal previstas en el Código Penal.- El proceso para hacer

efectiva la solidaridad, deberá promoverse contra todos los responsables a

quienes, en principio, se pretende obligar, debiendo extenderse la iniciación de

los procedimientos administrativos a todos los involucrados conforme este

artículo.-”. Finalmente, el artículo 55 sostiene “En cualquiera de los supuestos

previstos en los artículos 52, 53 y 54, si la infracción fuera cometida por

personas jurídicas regularmente constituidas, serán solidaria e ilimitadamente

responsables para el pago de las multas los integrantes de los órganos de

administración. De tratarse de personas jurídicas irregulares o simples

asociaciones, la responsabilidad solidaria e ilimitada corresponderá a todos sus

integrantes”.------------------------------------------------------------------------------------------

------Que del análisis de los artículos precedentemente transcriptos surge, en

primer término, la responsabilidad solidaria de los sujetos integrantes del

órgano de administración de la firma, respecto del tributo exigido, intereses y la

multa aplicada al contribuyente.--------------------------------------------------------------

------Que como ya lo ha expresado este Tribunal, a quienes administran o

disponen de los fondos de los entes sociales alcanza la responsabilidad por los

hechos u omisiones en que incurriesen, derivando de su conducta la

solidaridad con los deudores de los gravámenes que establece la ley (“Coop.

Agraria de Las Flores Ltda.”, Sentencia de fecha 18 de marzo de 1997,

Registro Nº 5750; entre muchas otras) y que al Fisco le basta con probar la

existencia de la representación legal o convencional, pues probado el hecho,

se presume en el representante facultades con respecto a la materia

impositiva, en tanto las obligaciones se generen en hechos o situaciones

involucradas con el objeto de la representación, por ende, en ocasión de su

defensa el representante que pretende excluir su responsabilidad personal y

solidaria deberá aportar elementos suficientes a tales fines (TFN, Sala C,

“Molino Cañuelas S.A.”, del 16-11-98).-----------------------------------------------------

------Que, asimismo, respecto de la solidaridad fiscal manifiesta Villegas que

“es común en derecho tributario que cuando dos o más personas están

obligadas a satisfacer una misma pretensión fiscal, su responsabilidad es

solidaria, esto es, que la totalidad de la prestación pueda ser exigida a

cualquiera de ellas indistintamente. La legislación tributaria Argentina ha

admitido este concepto en forma unánime.” (Curso de finanzas, Derecho

financiero y Tributario; Villegas; pág. 156).------------------------------------------------

------Que, establecido lo anterior, debe señalarse que en el presente caso, no

se encuentra sometido a debate la condición societaria revestida por los

sujetos cuya responsabilidad ha sido establecida, sino que su cuestionamiento

se dirige hacia la aplicación de la normas legales que regulan el procedimiento

para extender su responsabilidad junto al contribuyente por el pago de los

gravámenes determinados, sus accesorios y la multa impuesta---------------------

------Que, en este sentido, corresponde en primer término sostener que la

responsabilidad solidaria referida, tal como lo sostienen los apelantes —y de

conformidad con la doctrina y jurisprudencia dominante—, tiene carácter

“represivo” (vide Francisco Martínez, Estudios de Derecho Fiscal, Ed.

Contabilidad Moderna Buenos Aires, 1973, pp. 160-161; Carlos M. Giuliani

Fonrouge y Susana Camila Navarrine, Procedimiento Tributario y de la

Seguridad Social, Depalma, Buenos Aires, 1987, p. 73; Horacio D. Diaz Sieiro,

Procedimiento Tributario, Ed. Macchi, Buenos Aires, 1993, p. 171; Tribunal

Fiscal de la Nación, in re: “Boldt, Rodol y otro”, D. F., XXV-376, Repertorio de la

Revista Impuestos 1973-79, p. 273), debiendo aplicarse subsidiariamente la

normativa sobre infracciones y sanciones (cfr. Domingo Carbajo Vasco, La

responsabilidad tributaria de los administradores de las sociedades

mercantiles. Análisis del artículo 40.1 de la LGT, Crónica Tributaria, Instituto de

Estudios Fiscales, número 76, Madrid, 1995, p. 73; también Juan Francisco

Gómez Gonzalvo, Derivación de responsabilidad a los administradores de

sociedades mercantiles, Asociación Española de Asesores Fiscales,

Adaptación del Sistema Tributario al Estado de Derecho, Editorial Aranzadi,

Pamplona, 1994, p. 557, ambos citados por Francisco J. Martín Jiménez, El

procedimiento de derivación de responsabilidad tributaria, Editorial Lex Nova,

Valladolid, 2000, p. 100, nota 150, en posición que comparte). Asimismo,

corresponde agregar que este Cuerpo limitó la aplicación retroactiva de los

artículos 17, 20 y 54 del Código Fiscal —T.O. 1999—, con fundamento en la

naturaleza represiva de la extensión de la responsabilidad solidaria (vide Sala

II, en autos “Carrefour Argentina S.A.”, de fecha 30 de noviembre de 2000,

Registro Nº 18; esta Sala en autos “Cristalería La Esperanza S.A.”, de fecha 28

de diciembre de 2000, Registro Nº 23; y “Petrolera Mar del Plata S.A.”, de fecha

18 de diciembre de 2003, Registro Nº 245). ----------------------------------------------

------Que debe advertirse, sin embargo, que la responsabilidad solidaria no es

subsidiaria como entienden los apelantes. Ello así, toda vez que los artículos

18, 21 y 55 del Código Fiscal (T.O. 2004 y concordantes de años anteriores)

establecen una responsabilidad solidaria sin beneficio de excusión (cfr. esta

Sala, in re: “Auchan Argentina S.A.”, Sentencia de fecha 28 de septiembre de

2006, Registro Nº 974; también en autos “Sistenvac S.A.”, de fecha 07 de

noviembre de 2008, Registro Nº 1535, entre otros), razón por la cual

corresponde rechazar el planteo efectuado; que así se declara.--------------------

------Que, cabe recordar que esta Sala oportunamente sostuvo —en autos

“Correo Argentino S.A.”, Sentencia de fecha 25 de marzo de 2003, Registro Nº

166— que “...la solidaridad no está operando de pleno derecho, sino a través

de un acto administrativo que es la culminación de un sumario en el que han

sido respectados los derechos al previo y debido proceso y defensa en juicio.

(…) a mayor abundamiento, en cuanto a los dirigentes de sociedades no debe

perderse de vista que el obrar de sus representados se ejerce por ellos

mismos, razón por la cual los dirigentes deberían demostrar que su

representada los ha colocado en la imposibilidad de cumplir correcta y

oportunamente con sus deberes fiscales (artículo 20 del Código fiscal) o la

concurrencia de alguna causal exculpatoria, a través de los medios probatorios

aptos para tal fin, circunstancia que no ha acontecido (…) en este tramo de la

cuestión no habrá de soslayarse que en razón de disimilitudes esenciales entre

la legislación nacional y la provincial en la temática que se trata no resulta

procedente la aplicación analógica o extensiva de doctrina o precedentes

jurisprudenciales elaborados en torno a normativa diversa de la local...”.---------

------Que tal como lo dispone el citado artículo 21 del Código Fiscal, “...el

proceso para hacer efectiva la solidaridad, deberá promoverse contra todos los

responsables a quienes, en principio, se pretende obligar, debiendo extenderse

la iniciación de los procedimientos administrativos a todos los involucrados

conforme este artículo”; a mayor abundamiento, debe recordarse que el artículo

102 del Código Fiscal –T.O. 2004– expresamente dispone: “El procedimiento

de determinación de oficio se iniciará mediante una resolución en la que, luego

de indicar el nombre, número de inscripción en el gravamen y el domicilio fiscal

del sujeto pasivo, se deberán consignar los períodos impositivos cuestionados,

las causas del ajuste practicado, el monto del gravamen no ingresado y las

normas aplicables. A fin de dar cumplimiento a lo dispuesto en los artículos 18º

y 21º de este cuerpo legal, también se dará intervención en el procedimiento

determinativo y, en su caso, sumarial a quienes administren o integren los

órganos de administración de los contribuyentes, y demás responsables, a

efectos de que puedan aportar su descargo y ofrecer las pruebas

respectivas....”. En ese sentido, no puede dejar de advertirse que el

procedimiento fue extendido a los sujetos aludidos --declarados responsables

solidarios-- a través de la Resolución de Inicio del Procedimiento Determinativo

y Sumarial Nº 670/07 --artículos 7 y 14, glosada a fojas 1540/1550--, y no,

como alegan los apelantes, a partir de la Resolución Determinativa y

Sancionatoria Nº 247/08 --glosada a fojas 1699/1723--. Asimismo, del análisis

de los artículos 21 y 102 del Código Fiscal --T.O. 2004 y concordantes de años

anteriores--, no surge la obligación para la Autoridad Autoridad de sustanciar

procedimientos autónomos mediante expedientes administrativos separados.--

------Que a mayor abundamiento, en cuanto al momento a partir del cual

resultaría exigible la obligación a los responsables solidarios, es del caso

señalar que a partir de la reforma operada por la Ley 11.796 (B.O. 07/06/96) al

artículo 16 del Código Fiscal —T.O. 1994—, el nuevo texto no contempla el

beneficio de excusión aludido (cfr. doctrina de esta Sala en autos “Huayqui S.A.

de Construcciones”, Sentencia de fecha 02 de marzo de 2006, Registro Nº

806).--------------------------------------------------------------------------------------------------

------Que por lo expuesto, corresponde rechazar los agravios planteados por

los Sres. Roberto Abel Vivo Chanetón, Alfredo Jiménez de Aréchaga y José

María Bustamante, y confirmar la responsabilidad solidaria respecto de los

gravámenes, intereses y multa, en la parte que no han sido revocados; que así

se declara.--------------------------------------------------------------------------------------------

------Que en ese sentido dejo expresado mi voto.-----------------------------------------

VOTO DE LA DRA. MÓNICA VIVIANA CARNÉ: Que comparto las conclusiones

a las que arriba la Vocal que me precede en el voto, aunque tal como he dicho

en el precedente referido a esta misma empresa “IMAGEN SATELITAL S.A.”,

sentencia de esta Sala del 11/05/2010, Registro N° 1920, quiero dejar

expresado mi posición en cuanto al tratamiento derivado de los ingresos

originados en la cesión de derechos de exhibición de señales a empresas del

exterior.----------------------------------------------------------------------------------------------

------En ese sentido, en mi entender, la objeción del Fisco respecto de los

ingresos a los que califica como “exportación de servicios” carece del debido

soporte objetivo. En efecto, tal impugnación encuentra sustento en la

exposición de un conjunto de presunciones e interpretaciones que no cuentan

con el debido respaldo, esto es, se ha limitado a calificar a la actividad como un

servicio y por ende no incluida en las previsiones del artículo 160 inciso d),

omitiendo vincular a la misma territorialmente con la jurisdicción de la Provincia

de Buenos Aires.----------------------------------------------------------------------------------

------Ello no resulta un hecho menor a la hora de analizar la cuestión traída a

debate, toda vez que aún acogiendo su criterio en cuanto a que la actividad del

apelante respondería a una prestación de servicios, no es posible omitir en el

análisis, a fin de concluir si la misma resulta gravada por el Impuesto Provincial,

el lugar donde fue ejercida efectivamente la prestación de dicho servicio.--------

------Cabe recordar que el perfeccionamiento del hecho imponible del Impuesto

sobre los Ingresos Brutos, encuentra entre otros condicionamientos, según el

artículo 156 del Código Fiscal (t.o. 2004), que el ejercicio habitual y a título

oneroso de la actividad se desarrolle en jurisdicción de la Provincia de Buenos

Aires, situación que mas allá de la calificación que se haga en cuanto a la

actividad desarrollada por el contribuyente, no ha sido evidentemente

considerada por el Organismo Fiscal al momento de fundar su pretensión en el

acto que viene a consideración de esta Alzada.------------------------------------------

------En razón de lo expuesto, al igual que mi colega preopinante entiendo que

la actividad objetada ya sea que se considere una cesión de derechos de

exhibición de señales para televisión paga a empresas del exterior o una

exportación de servicios, no constituye actividad gravada por el Impuesto sobre

los Ingresos Brutos, pero ello en virtud que no ha quedado debidamente

acreditada la conexión territorial que permita definir configurado el hecho

imponible en Jurisdicción de la Provincia de Buenos Aires, lo que así se

declara.----------------------------------------------------------------------------------------------

------Que en cuanto a la responsabilidad solidaria y a la característica de

represiva que le otorga mi colega, criterio con el que disiento, me remito a lo

expresado en autos “Unilever de Argentina SA” del 30/08/05 y “Dukesa SA” del

15/09/05, entre muchos otros, en los que he dicho: “debe considerarse que la

finalidad otorgada a dicho instituto, por la ley en la Provincia de Buenos Aires,

es garantizar a través suyo el cumplimento de la obligación fiscal en virtud del

interés publico ínsito en la misma, evitando la simple desaparición del deudor

principal sin su debido cumplimiento. Finalmente y en lo que hace al criterio

resolutivo que propone la Vocalía Instructora, me permito agregar que en

función de lo resuelto, y a fin de dar acabado cumplimiento a lo previsto en el

Acuerdo Plenario Nº 22/09, corresponde modificar parcialmente la Resolución

apelada y ordenar que la Autoridad de Aplicación practique liquidación en el

término improrrogable de treinta días, acatando estrictamente las pautas que

emanan del considerando III de la presente.-----------------------------------------------

------ Que de tal forma, dejo expresado mi voto.------------------------------------------

VOTO DE LA DRA. DORA MÓNICA NAVARRO: Que comparto el criterio

expuesto por la Dra. Carné, en cuanto al tratamiento derivado de los ingresos

originados en la cesión de derecho de exhibición de señales a empresas del

exterior.------------------------------------------------------------------------------------------------

------Que con respecto a la responsabilidad solidaria, sin entrar al análisis de la

característica represiva o no de la misma, comparto la solución a que arriban

las vocales que me precedieron en el voto, correspondiendo su confirmación.---

------Que en relación al criterio resolutivo adhiero a lo señalado por la Dra.

Carné.-------------------------------------------------------------------------------------------------

------Así dejo expresado mi voto.---------------------------------------------------------------

POR ELLO SE RESUELVE: 1) Hacer lugar parcialmente al recurso de

apelación interpuesto a fojas 1903/1915, por el Dr. Jorge A. Kotroba en

representación de la firma “IMAGEN SATELITAL S.A.” y de los Sres. Roberto

Abel Vivo Chanetón, Alfredo Jiménez Aréchaga y José María Bustamante. 2)

Modificar parcialmente la Resolución Determinativa y Sancionatoria N° 247/08,

dictada por el jefe del Departamento de Fiscalización Avellaneda, de la Agencia

de Recaudación de la Provincia de Buenos Aires, en consecuencia, conforme

plenario N° 22/09, la Autoridad de Aplicación deberá practicar liquidación en el

término improrrogable de treinta días acatando estrictamente las pautas que

emanan del Considerando III de la presente. 3.- Confirmar en lo restante la

resolución recurrida. Regístrese, notifíquese, cumplido remítanse las

actuaciones a la Agencia de Recaudación de la Provincia de Buenos Aires a

los efectos e la continuidad del trámite.

Fdo: Dra. C.P.N. Silvia Ester Hardoy (Vocal 9na. Nominación)Dra. Mónica Viviana Carné (Vocal 7ma. Nominación)

Dra. Dora Mónica Navarro (Vocal 8va. Nominación)Ante mí: Dr. Eduardo Aníbal Alza (Secretario Sala III)Registrada bajo el número 1983 – Sala III