impuesto especial alcohol y bebidas...
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Noviembre 2014
Asesores Legales y Tributarios
NUM-CONSULTA V2278-14
ORGANO SG DE IMPUESTOS ESPECIALES Y DE TRIBUTOS SOBRE EL COMERCIO
EXTERIOR
FECHA-SALIDA 04/09/2014
NORMATIVA Ley 38/1992, 28 diciembre
DESCRIPCION-HECHOS
La consultante elabora productos destinados a la alimentación animal y
productos para la higiene, cuidado y manejo de animales, alguno de los cuales
incluye etanol en su fórmula o en su proceso de elaboración.
CUESTION-PLANTEADA
Si los productos de higiene animal que incluyen etanol en su fórmula o proceso
de fabricación están sujetos a la Ley de Impuestos Especiales y Bebidas
Alcohólicas.
En relación a lo anterior, cuál debe ser el proceder fiscal de la consultante y el
registro correspondiente.
CONTESTACION-COMPLETA
La consultante elabora productos destinados a la higiene, cuidado y manejo de
animales, alguno de los cuales contiene alcohol etílico en su formulación o se
utiliza alcohol en su proceso de fabricación. Cree la consultante que sus
productos y actividad se encuentran fuera del ámbito de aplicación de la Ley
38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales (BOE de 29 de
diciembre), por lo que no tiene que solicitar una exención en relación con esta
ley, ya que no se aplica a sus productos, pero duda de sus obligaciones
formales para recibir el alcohol etílico.
Ahora bien, el alcohol etílico es un producto objeto del Impuesto sobre el Alcohol
y las Bebidas Derivadas por lo que la fabricación e importación del mismo está
IMPUESTO ESPECIAL ALCOHOL Y BEBIDAS ALCOHÓLICAS
Productos de higiene animal que incluyen etanol en su proceso de fabricación
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sujeta al impuesto y su gravamen, así como los supuestos de no sujeción o
exención que pudieran aplicarse en su caso, deben respetar el marco
establecido por la Ley de Impuestos Especiales y su normativa de desarrollo. En
todo caso, de la propia exposición de motivos de la Ley de Impuestos
Especiales se desprende que la finalidad de este impuesto “sigue siendo la de
gravar el alcohol que se consume en forma de bebidas derivadas, por lo que el
impuesto se estructura en forma tal que el alcohol que se destina a otros fines
pueda beneficiarse, siempre que se cumplan los requisitos necesarios para
asegurar el control, de la exención o devolución del impuesto, bien en razón del
destino concreto que se va a dar al alcohol, o bien mediante la previa
desnaturalización del mismo que, si bien lo hace impropio para su uso en
bebidas, no afecta a su utilización en otros fines.”
Por lo tanto, para utilizar alcohol etílico en la fabricación de productos
destinados a la higiene, cuidado y manejo de animales, sin soportar la cuota
tributaria, la consultante deberá solicitar la exención o la devolución del
impuesto.
Así, el artículo 42 de la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos
Especiales (BOE de 29 de diciembre), establece:
“Estarán exentas, en las condiciones que reglamentariamente se establezcan,
además de las operaciones a que se refieren los artículos 9 y 21, las siguientes:
(…)
2. La fabricación e importación de alcohol que se destine a ser parcialmente
desnaturalizado, así como la importación de alcohol parcialmente
desnaturalizado, mediante el procedimiento que se establezca
reglamentariamente, para ser posteriormente utilizado en un fin previamente
autorizado distinto del consumo humano por ingestión.
3. En los supuestos contemplados en los apartados anteriores, el beneficio de la
exención quedará condicionado al cumplimiento de las obligaciones en materia
de circulación y a la justificación del uso o destino dado al alcohol
desnaturalizado.
(…)”
Las exenciones establecidas en el artículo 9 de la Ley de Impuestos Especiales,
aplicables para todos los impuestos especiales de fabricación, y las exenciones
recogidas en el artículo 21 de la Ley, aplicables en todos los impuestos sobre el
alcohol y las bebidas alcohólicas, no tienen relación con el supuesto planteado
en la descripción de hechos. Tampoco la tienen los supuestos de exención
recogidos en los apartados 1, 4, 5, 6, 7 y 8 del artículo 42 de la Ley, por lo que
no se transcriben aquí.
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Por lo tanto, resulta que la única posibilidad de recibir alcohol con aplicación de
una exención en el Impuesto sobre el Alcohol y Bebidas Derivadas para
incorporarlo en productos destinados a la higiene, cuidado y manejo de
animales pasa por utilizar alcohol total o parcialmente desnaturalizado.
El procedimiento establecido para utilizar alcohol totalmente desnaturalizado
con exención se recoge en el artículo 74 del Reglamento de los Impuestos
Especiales, aprobado por Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio (BOE de 28 de
julio), cuyo apartados 1 establece:
“1. Las personas o entidades que precisen utilizar alcohol totalmente
desnaturalizado en sus establecimientos solicitarán la inscripción del
establecimiento en que lo vayan a utilizar en el registro territorial de la oficina
gestora correspondiente a dicho establecimiento. En la solicitud harán constar el
nombre o razón social y número de identificación fiscal del proveedor o
proveedores elegidos, así como el CAE del establecimiento o establecimientos
desde los que se efectúe el suministro.
(…)”
Es decir, para poder utilizar alcohol totalmente desnaturalizado es necesario
darse de alta en el registro territorial de la correspondiente oficina gestora y
obtener un CAE.
El procedimiento establecido para utilizar alcohol parcialmente desnaturalizado
con exención se recoge en el artículo 75 del Reglamento de los Impuestos
Especiales, aprobado por Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio (BOE de 28 de
julio), cuyos apartados 1 y 7 establecen:
“1. Los industriales que no puedan utilizar, por exigencias sanitarias, técnicas o
comerciales, el alcohol totalmente desnaturalizado ni el que ha sido
parcialmente desnaturalizado con las sustancias aprobadas con carácter
general, solicitarán del centro gestor la aprobación como desnaturalizante de la
sustancia o sustancias por ellos propuestas. En el escrito deberán hacerse
constar las razones que hacen necesaria la aprobación de un desnaturalizante
específico, así como la descripción de los componentes básicos del
desnaturalizante propuesto y la declaración, bajo su responsabilidad, de que el
resto de los componentes del producto en que se va a utilizar el alcohol no
interfiere con las sustancias propuestas como desnaturalizantes.
(...)
7. El alcohol parcialmente desnaturalizado únicamente podrá ser objeto de
utilización en las condiciones establecidas en este reglamento, en un proceso
industrial determinado para la obtención de productos no destinados al consumo
humano por ingestión.”
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Así las cosas, el alcohol que la consultante utiliza en el proceso de fabricación o
que incorpore en la fórmula de un producto destinado al cuidado e higiene
animal estará exento cuando esté total o parcialmente desnaturalizado con las
sustancias aprobadas con carácter general. En caso de que por el proceso de
producción o por el producto resultante no se pueda utilizar alcohol total o
parcialmente desnaturalizado con sustancias aprobadas con carácter general, la
consultante solicitará del centro gestor la aprobación como desnaturalizante de
la sustancia o sustancias por ella propuesta. En el escrito deberán hacerse
constar las razones que hacen necesaria la aprobación de un desnaturalizante
específico, así como la descripción de los componentes básicos del
desnaturalizante propuesto y la declaración, bajo su responsabilidad, de que el
resto de los componentes del producto en que se va a utilizar el alcohol no
interfiere con las sustancias propuestas como desnaturalizantes. La posibilidad
de utilizar este alcohol parcialmente desnaturalizado es ciertamente restringida
porque la sustancia propuesta como desnaturalizante debe ser aprobada como
tal por el centro gestor.
En esta tesitura, cabe recordar que el artículo 43 de la Ley de Impuestos
Especiales determina que:
Además de en los supuestos previstos en los artículos 10 y 22, se reconocerá el derecho a la devolución
del Impuesto, en las condiciones que reglamentariamente se determinen, en los supuestos de utilización
de alcohol en procesos de fabricación en los que no sea posible la utilización de alcohol desnaturalizado y
siempre que el alcohol no se incorpore al producto resultante del proceso.”
En relación a la segunda cuestión planteada, si la empresa consultante va a utilizar alcohol totalmente
desnaturalizado para la fabricación de sus productos, deberá cumplir los requisitos establecidos en el
artículo 74 del Reglamento de Impuestos Especiales, así;
“3. El alcohol totalmente desnaturalizado circulará directamente desde el establecimiento del proveedor
hasta el de destino.
4. En el establecimiento donde se utilice el alcohol totalmente desnaturalizado, se llevará un libro-registro
en el que, diariamente, anotarán, en el cargo el alcohol recibido y en la data el utilizado.
(…)”
Por otra parte, si la empresa consultante trata de obtener autorización para utilizar alcohol en un proceso
industrial para la obtención de un producto destinado al cuidado e higiene animal en las condiciones
establecidas en el artículo 75 del Reglamento deberá prestar garantía por el importe exigido en el
apartado 4 de dicho artículo, disponer de tarjeta de suministro de alcohol y llevar un libro registro en el
que se anote diariamente el alcohol recibido y el utilizado. Por tanto, la empresa ha de justificar las
cantidades de alcohol recibido que ha empleado en la fabricación de un producto no destinado al
consumo humano por ingestión.
A su vez, la circulación y tenencia de los productos que contengan alcohol desnaturalizado está regulada
por el artículo 44.3 de la Ley, que establece que:
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“No obstante lo establecido en el apartado 7 del artículo 15, la circulación y tenencia de especialidades
farmacéuticas y de productos clasificados en un capítulo de la nomenclatura combinada distinto del 22,
que contengan alcohol total o parcialmente desnaturalizado o alcohol que les haya sido incorporado con
aplicación de alguno de los supuestos de exención o devolución previstos en los artículos 22 y 42, no
estarán sometidas al cumplimiento de requisito formal alguno en relación con el impuesto.”
Así, la circulación y tenencia de productos que, conteniendo alcohol total o parcialmente desnaturalizado,
estén clasificados en un Capítulo de la Nomenclatura Combinada distinto del 22 no están sometidas al
cumplimiento de requisito formal alguno en relación con el impuesto.
En el caso de que la consultante utilice alcohol sin aplicación de la exención prevista en el artículo 42 de
la Ley de Impuestos Especiales y tenga derecho a la devolución del impuesto conforme a lo dispuesto en
el artículo 43 de la Ley de Impuestos Especiales, deberá cumplir los requisitos y seguir el procedimiento
establecido en el artículo 80 de Reglamento de Impuestos Especiales.
“a) La aplicación deberá ser solicitada, previamente a la adquisición del alcohol, a la oficina gestora, por
el titular de la explotación industrial donde vaya a utilizarse el alcohol. A la solicitud deberá acompañarse
una memoria descriptiva del proceso industrial en la que se detalle la forma en que interviene el alcohol
en el mismo, así como los productos resultantes de dicho proceso. Igualmente se incluirá en la memoria
una previsión del consumo anual de alcohol.
b) La oficina gestora resolverá la solicitud presentada concediendo, en su caso, la autorización
correspondiente por un plazo máximo de cinco años. La modificación del proceso industrial descrito en la
memoria, así como los productos que intervienen o se obtienen en el mismo deberá ser comunicada a la
oficina gestora que, en su caso, autorizará las modificaciones notificadas.
c) Una vez concedida la autorización a que se refiere la letra anterior, el industrial deberá proceder a la
inscripción en el registro territorial de la oficina gestora correspondiente al establecimiento donde se va a
realizar el proceso.
(…)”
Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89
de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
FIDE Asesores Legales y Tributarios