DESARROLLO

Durante el proceso de la auditoría que se lleva a cabo en las entidades, departamentos,

unidades, secciones, oficinas entre otras, del Sector Público, se deben comunicar oportunamente

los hallazgos a las personas comprometidas en los mismos, a fin que en un plazo fijado, presenten

sus aclaraciones o comentarios sustentados documentadamente, para su evaluación oportuna y

consideración en el informe correspondiente. Para los efectos de este trabajo, los hallazgos de

auditoría se refieren a presuntas deficiencias o irregularidades, identificadas como resultado de la

aplicación de los procedimientos de auditoría.

¿QUÉ ES UN HALLAZGO?

La palabra “hallazgo” tiene muchos significados y connotaciones, además transmite una

idea diferente a distintas personas. En auditoría: se les emplea en un sentido crítico y se refiere a

cualquier situación deficiente y relevante que se determine mediante procedimientos de auditoría

sobre áreas críticas. Surgen de un proceso de comparación entre “lo que debe ser” y “lo que es”. El

término hallazgo no abarca las conclusiones del auditor basadas en el análisis del significado e

importancia de los hechos y otra información, y las recomendaciones y disposiciones resultantes, es

decir, un hallazgo es la base para una o más conclusiones, recomendaciones y disposiciones pero

éstas no constituyen parte del mismo.

REQUISITOS BÁSICOS EN UN HALLAZGO DE AUDITORÍA

Los siguientes constituyen los requisitos básicos de cualquier hallazgo de auditoría:

· Importancia relativa que amerite su desarrollo y comunicación formal.

· Basado en hechos y evidencias precisos que figuren en los papeles de trabajo.

· Objetivo, al fundamentarse en hechos reales.

· Basado en una labor de auditoría suficiente para respaldar las conclusiones

resultantes.

· Convincente para una persona que no ha participado en la ejecución de la auditoría.

Conviene destacar que un hallazgo no es favorable a la entidad auditada. La cantidad de

labor necesaria para desarrollar y respaldar un hallazgo depende de las circunstancias y el juicio

profesional del auditor. Es importante que la presentación del hallazgo no conduzca a conclusiones

erróneas y que su contenido esté plenamente justificado por la labor de auditoría efectuada.

FACTORES A SER CONSIDERADOS AL DESARROLLAR LOS HALLAZGOS DE AUDITORÍA

Los auditores que participen en el equipo de auditoría, deben estar capacitados en las

técnicas para desarrollar hallazgos en forma objetiva y tener un punto de vista realista para hacer

juicios y llegar a conclusiones. Los factores que se deben tener en cuenta son los siguientes:

· Las condiciones y circunstancias existentes al momento en que ocurrió el hecho o se

efectuó la transacción bajo examen y no aquellas existentes al momento de efectuar el examen.

· La índole, complejidad y magnitud de las operaciones que se están evaluando.A pesar

de que el auditor siempre está interesado en mejorar el rendimiento, no hay que pensar que debe

criticarse cualquier asunto que no es perfecto. El adoptar un punto de vista de esta naturaleza, no

significa que no se informará a la administración de la entidad sobre asuntos importantes, junto

con las recomendaciones y disposiciones para lograr mejoras.

· La necesidad de someter el hallazgo potencial o un análisis honesto y crítico.La

práctica de hacer el papel de “abogado del diablo” es muy útil para identificar puntos débiles en los

hallazgos potenciales. Por lo tanto, el auditor debe observar normas muy altas de objetividad y

estar en guardia para evitar hallazgos que requieren gran inversión de tiempo y esfuerzo al tratar

de desarrollarlos adecuadamente, sin alcanzar buenos resultados.

· La labor de auditoría debe ser lo suficientemente completa para presentar una base

sólida para las conclusiones, disposiciones y recomendaciones y para poder demostrar claramente

su propiedad y racionalidad a terceras personas en forma convincente. No se puede asumir que

otros aceptarán las conclusiones, disposiciones y recomendaciones simplemente porque el auditor

las manifiesta.

· Diferencias de opiniónAl ejercer las facultades discrecionales, los funcionarios de la

entidad pueden tomar decisiones con las cuales el auditor no está de acuerdo. No deben criticarse

tales decisiones si parecen estar basadas en consideraciones adecuadas de los hechos disponibles

en el momento. Tampoco debe criticárselas solamente porque el auditor tiene una opinión distinta

acerca de la naturaleza de la decisión que debía haber sido tomada.

· No se debe sustituir el juicio del auditor o el de los funcionarios de la entidad.En estas

circunstancias, las conclusiones, disposiciones y recomendaciones deben basarse en los resultados

o el efecto de la decisión en cuanto al programa, operaciones, gastos, entre otros, de la entidad.

PASOS A SEGUIRSE EN EL DESARROLLO DE LOS HALLAZGOS DE AUDITORÍA INTERNA

El proceso de desarrollo de un hallazgo implica por lo regular, los siguientes pasos:

1) Identificar la condición o asuntos deficientes, según se les mida en comparación con

criterios aceptables, que generalmente son formas demostradas de hacer mejor las cosas. Algunos

criterios aceptables pueden ser los establecidos por las directivas o políticas de la empresa, y si

éstos no han sido establecidos por el auditor tiene que desarrollarlos y enunciarlos con sumo

cuidado.

2) Identificar las líneas de autoridad y de responsabilidad con respecto a las operaciones

implicadas.

3) Determinar las causas de la deficiencia.

4) Comprobar si la deficiencia es un caso aislado o una condición muy difundida.

5) Determinar los efectos negativos que produce la deficiencia.

6) Obtener comentarios de las personas u organismos directamente interesados, que

pueden estar afectados en forma adversa por el hallazgo.

7) Determinar las conclusiones de auditoría, con base en la evidencia acumulada.

8) Determinar las acciones correctivas, disposiciones o recomendaciones que permitan

introducir mejoras. La labor efectuada, la información obtenida y las conclusiones alcanzadas en el

desarrollo de los hallazgos deben estar ampliamente respaldadas y documentadas en los papeles

de trabajo, conforme se va efectuando la labor.

Este paso no debe diferirse nunca hasta que la fase de preparación del informe esté en

proceso. El desarrollo total de un hallazgo exige que se informe al titular o máxima autoridad de la

entidad. Todo el proceso de desarrollo de un hallazgo requiere la acumulación de información

apropiada para informar adecuadamente de acuerdo con las normas, características y

requerimientos básicos de la auditoría.

1) Identificar la condición deficiente y su comparación con los criterios establecidos. Este

paso incluye la comparación de operaciones reales con los criterios o requerimientos establecidos,

ya sea en forma de reglamentos, normas técnicas, normas de rendimiento, presupuestos

operativos, políticas o directivas del nivel superior de la entidad.

2) Identificación de las líneas de autoridad y de responsabilidad en la entidad con

respecto a los asuntos deficientes. Es necesario identificar a las personas directamente

responsables de las condiciones deficientes y los niveles más altos de responsabilidad para saber

con quién debe discutirse el problema y a quién debe dirigirse las comunicaciones pertinentes.

3) Determinar las causas de la deficiencia. Resulta de vital interés identificar y

comprender las causas de una deficiencia si se pretende revisarla en forma imparcial y

eficazmente, para sugerir acciones correctivas efectivas. Debe averiguarse por qué tuvo lugar la

situación adversa, por qué sigue existiendo y si han establecido procedimientos internos para

evitarla o si aquellos establecidos han sido ineficaces o mal implantados. En oportunidades al

comprender la causa de la deficiencia, se pueden identificar otros problemas que requerirán ser

revisados durante la auditoría.

4) Determinar si la deficiencia es aislada o muy difundida. Esta determinación es

necesaria para:

· Llegar a las conclusiones apropiadas acerca de la importancia relativa de la

deficiencia. Esto es esencial en el esfuerzo por alentar a los funcionarios de la empresa a tomar

medidas correctivas. También para decidir sobre el nivel jerárquico apropiado para comunicar el

hallazgo.

· Emitir recomendaciones o deposiciones apropiadas para que se tomen acciones

correctivas. Si el auditor está convencido de que la condición está muy difundida y es probable que

vuelva a ocurrir, debe recomendar a la entidad que tome las medidas necesarias para impedir

errores similares en el futuro, tanto como identificar y, si es posible, remediar los errores

anteriores. Las pruebas de auditoría deben ser suficientes como para mostrar si la condición está

muy difundida. Sin embargo, debe recomendarse que la entidad tome las acciones necesarias para

determinar la extensión total de la deficiencia. Aunque un tipo específico de deficiencias o

irregularidades no sea frecuente o no esté muy difundido, los casos individuales pueden ser en

ocasiones lo suficientemente importantes, por su naturaleza, magnitud, o peligro potencial como

para requerir su desarrollo total. Así, una condición adversa percibida en un programa

relativamente nuevo puede no estar muy difundida aún, pero podría tener implicaciones o

posibilidades importantes si no se le elimina oportunamente.

5) Establecer la importancia del hallazgo identificando los efectos negativos que genera

la deficiencia. Deben considerarse completamente los efectos o importancia del hallazgo. El

auditor debe considerar no sólo el resultado inmediato, sino los efectos colaterales, intangibles u

otros, tanto reales como potenciales. Cuando sea posible, debe determinarse los efectos

financieros o la pérdida causada por una deficiencia identificada.

6) Obtener opiniones de los funcionarios y entidades directamente relacionadas. Una

realidad de los resultados de la labor de auditoría es la imparcialidad de la que debe estar

revestida, la cual se logra mediante el análisis objetivo de las operaciones, y principalmente de la

discusión de las deficiencias con los funcionarios encargados, para obtener sus comentarios u

opiniones, de ser posible debidamente documentados. Al obtener las opiniones de los funcionarios

se acumula información importante difícil de conseguir directamente de los archivos de la entidad;

además, se logran validar los resultados de la auditoría durante el proceso de ejecución y permite

presentar el informe del estudio bajo una perspectiva equitativa e imparcial.

7) Determinar las conclusiones de auditoría con base en la evidencia acumulada. Con

base en toda la evidencia de auditoría desarrollada a través de condiciones, criterios, causas,

efectos, comentarios de los funcionarios de la entidad y otra información, el auditor debe llegar a

conclusiones concretas sobre cada componente calificado como área crítica a ser incluida en el

informe de auditoría.

8) Determinar las acciones correctivas, disposiciones y recomendaciones. Los hallazgos y

conclusiones normalmente deben estar seguidos con recomendaciones y disposiciones a los

funcionarios responsables para corregir las deficiencias determinadas o evitar su reaparición. No

siempre se puede recomendar específicamente las acciones que eliminarán un defecto. La función

básica de auditoría es identificar las deficiencias y prácticas a ser corregidas o fortalecidas. La

administración de la entidad es responsable de tomar las medidas pertinentes. Por otra parte, el

estudio del problema por el auditor generalmente será lo suficientemente amplio como para

permitir hacer sugerencias constructivas acerca de las medidas correctivas apropiadas que se

deben tomar. Dichas recomendaciones o disposiciones deben dar como resultado un

fortalecimiento de los procedimientos o prácticas seguidas para evitar la reaparición de la

deficiencia. Debe considerarse siempre, sin embargo, el costo de la aplicación de las medidas

recomendadas en relación con los beneficios. Es conveniente traer a colación lo que se establece en

el Artículo 92 de la Ley Orgánica de la Contraloría General de la República y del Sistema Nacional

de Control Fiscal, publicada en Gaceta Oficial de la República Bolivariana de Venezuela, N° 37.347

de fecha, lunes 17 de diciembre de 2001, y que reza entre otros aspectos, que las máximas

autoridades, los niveles directivos, y gerenciales de los organismos públicos que no acaten las

recomendaciones que contengan los informes de auditoría o de cualquier actividad de control,

comprometen su responsabilidad administrativa.

ATRIBUTOS DE LOS HALLAZGOS DE AUDITORÍA INTERNA

Es de importancia primordial que el auditor desarrolle totalmente las oportunidades de

mejoramiento, para poder informar completa y claramente sobre los hallazgos. Por lo tanto, debe

grabar en su memoria los atributos de un hallazgo de auditoría, que son los

siguientes: · CONDICIÓN

· CRITERIO

· CAUSA

EFECTO CONDICIÓN: Situaciones actuales encontradas. Lo que es.Este término se refiere al

hecho irregular o deficiencia determinada por el auditor interno, cuyo grado de desviación debe ser

demostrada y sustentada con evidencias.

CRITERIO: Unidades de medidas o normas aplicables. Lo que debe ser.Es la norma o

estándar técnico-profesional, alcanzable en el contexto evaluado, que permiten al auditor tener la

convicción de que es necesario superar una determinada acción u omisión de la entidad, en

procura de mejorar la gestión.

CAUSA: Razones de desviación. ¿Por qué sucedió?Es la razón fundamental por la cual

ocurrió la condición, o el motivo por el que no se cumplió el criterio o norma. Su identificación

requiere de la habilidad y juicio profesional del auditor y es necesaria para el desarrollo de las

recomendaciones constructivas que prevenga la ocurrencia de la condición. Las causas deben

recogerse de la administración activa, de las personas o actores responsables de las operaciones

que originaron la condición, y estas deben ser por escrito, a los efectos de evitar inconvenientes en

el momento de la discusión del informe, en el sentido de que después puedan ser negadas por los

responsables, o se diga que tales causas fueron redactadas por el auditor actuante, sin tener un

conocimiento claro y exacto de lo ocurrido.

EFECTO: Importancia relativa del asunto, preferible en términos monetarios. La diferencia

entre lo que es y lo que debe ser.Es la consecuencia real o potencial cuantitativa o cualitativa, que

ocasiona la observación, indispensable para establecer su importancia y recomendar a la

administración activa que tome las acciones requeridas para corregir la condición. Siempre y

cuando sea posible, el auditor debe revelar en su informe la cuantificación del efecto.

ANÁLISIS SOBRE PREMISAS BÁSICAS DE LOS ATRIBUTOS

El siguiente esquema es aplicable al considerar las premisas básicas en las que se basan los

hallazgos de auditoría:

a) Si CRITERIO es igual a CONDICIÓN no hay CAUSA ni EFECTO

b) Si CRITERIO difiere de CONDICIÓN si hay CAUSA y EFECTO

c) Si hay CAUSA deberá existir RECOMENDACIÓN y deberá existir cuantificación

del EFECTO si es posible.

CONDICIONES MÁS COMUNES

1) Los criterios no se aplican o logran.

2) Los criterios se están aplicando o logrando parcialmente.

CRITERIOS TÍPICOS

a) Disposiciones por escrito:

· Leyes y reglamentos.

· Instrucciones en forma de planes estratégicos, manuales, directivas, procedimientos,

acuerdos, circulares y otros similares. Objetivos, políticas y metas.

b) Sentido común.

c) Experiencia del auditor sobre la materia de estudio.

d) Opiniones independientes de expertos.

e) Prácticas comerciales prudentes.

f) Instrucciones escritas.

g) Experiencias administrativas.

h) Prácticas generalmente observadas.

i) Indicadores de gestión.

j) Índices de desempeño de años anteriores o de entidades comparables bajo

circunstancias iguales.

CAUSAS TÍPICAS

a) Falta de capacitación.

b) Falta de comunicación (sistema de información deficiente).

c) Falta de conocimiento de los requisitos.

d) Negligencia o descuido.

e) Normas inadecuadas, inexistentes, obsoletas o imprácticas.

f) Consciente decisión o instrucción de desviarse de las normas.

g) Falta de recursos humanos, materiales o financieros.

h) Falta de buen juicio o sentido común.

i) Falta de honestidad.

j) Inadvertencia de beneficios potenciales.

k) Falta de esfuerzo e interés suficiente.

l) Falta de supervisión adecuada.

m) Falta de voluntad para cambiar.

n) Institución defectuosa o desactualizada.

o) Falta de delegación de autoridad.

p) Auditoría interna deficiente.

q) Acentuada concentración de autoridad.

Aquí, es conveniente aclarar que no es que las causas deben ser escritas tal como se están

exponiendo en causas típicas, lo cual sería ya agregar juicios de valores por parte de los auditores,

y realmente esto es trabajo ya de los abogados en materia de procedimientos administrativos. No

obstante, tales causas le permitirán al auditor situarse en las posibles respuestas a ser dadas por la

administración activa.

EFECTOS TÍPICOS

a) Pérdida de ingresos potenciales.

b) Gastos indebidos.

c) Informes o registros poco útiles, poco significativos o inexactos.

d) Control inadecuado de recursos o de actividades.

e) Inseguridad en el cumplimiento del trabajo.

f) Desmotivación del personal.

TABULACIÓN DE LOS HALLAZGOS

La tabulación de los hallazgos es para identificar aquellos que se relacionan con el mismo

tema, con el fin de agruparlos o, de ser el caso, integrarlos en uno solo.

SELECCIÓN DE HALLAZGOS IMPORTANTES

Cuando se han tabulado los hallazgos, es decir, integrado por temas similares, se procede a

identificar los que tienen mayor importancia para la parte auditada.

REDACCIÓN DE HALLAZGOS FINALES

Tomando en consideración los atributos antes mencionados (condición, criterio, causa,

efecto), se procede a la redacción de los hallazgos. Para efectos de una presentación más detallada

de cómo deben ser redactados los hallazgos de auditoría, seguidamente presentaré unos cuadros

que ayudarán a la comprensión y orientación de la redacción de cada uno de los atributos que

deben contener éstos, de manera tal que sea entendible por el usuario del informe.

El Cuadro N° 1 se refiere a la Condición, esta debe responder a ciertas preguntas que

permiten ubicar con mayor precisión el problema.

CUALES SON LAS CLASES O TIPOS DE HALLAZGOS EN UNA AUDITORIA#2

Son asuntos que llaman la atención del auditor y que en su opinión debencomunicarse a la

entidad, ya que representan deficiencias importantes quepodrían afectar en forma negativa su

capacidad para registrar, procesar,resumir y reportar información financiera, de acuerdo con las

aseveracionesefectuadas por la gerencia en los estado financieros. Pueden referirse adiversos

aspectos de la estructura de control interno, tales como: ambiente decontrol, sistema de

contabilidad y procedimientos de control.(Contraloría General de la República, MANUAL DE

AUDITORÍAGUBERNAMENTAL - MAGU - 1998)(Arriba)

Un hallazgo de auditoría es el resultado de la evaluación de la evidencia de la auditoría

recopiladafrente a los criterios de auditoría.La verificación del cumplimiento real de la norma y del

sistema, nos obliga a buscar evidenciasobjetivas. Estas evidencias deben ser evaluadas siguiendo

los criterios de auditoría previamentedefinidos, para obtener los hallazgos.Estos se pueden

categorizar de la siguiente manera :No Conformidad : Incumplimiento de un requisito, que puede

ser de la propia norma o del Sistemade Gestión de la Calidad de la organización, o de los requisitos

del cliente. Este tipo de desviaciónafecta a la conformidad del producto o servicio y deben

ser resueltas de manera inmediata.Desviación : Son incumplimientos como los anteriores pero que

no afectan a la calidad delproducto o servicio. Se trata de fallos no sistemáticosObservación

:Se trata de un hallazgo que no incumple ningún requisito de la norma, o del que nose tiene una

evidencia objetiva.