Casos Prcticos? Provisin y Castigo de Cuentas IncobrablesCASO N 1: ESTIMACIN DE COBRANZA DUDOSA La empresa POLO NORTE S.A.C. posee al 31.12.2010 una letra por cobrar vencida de S/. 71,000 del cliente SALMN DEL ORIENTE S.A.C. Al respecto, se conoce que el vencimiento de la letra (N 001254) fue el 31.03.20101 y que la empresa acreedora ha efectuado el protesto de la letra de acuerdo a las formalidades exigidas por la Ley de Ttulos y Valores y asimismo ha exigido el pago de la deuda a travs de cartas notariales. Asimismo se sabe que la empresa est prximo a iniciar un proceso judicial. Ante esta situacin, la empresa POLO NORTE S.A.C. nos consulta acerca del tratamiento tributario de este hecho y la contabilizacin de la estimacin de cobranza dudosa, teniendo en cuenta el Nuevo Plan Contable General Empresarial.1.

La letra se origina por la Factura N 001-002542 de fecha 06.01.2010

SOLUCIN: En primer lugar, debemos indicar que el inciso i) del artculo 37 de la Ley del Impuesto a la Renta seala que son deducibles: los castigos por deudas incobrables y las provisiones equitativas por el mismo concepto, siempre que se determinen las cuentas a las que corresponden. Al respecto se entiende que para efectuar la provisin de las deudas incobrables, estas deben estar debidamente identificadas y respaldadas en el comprobante de pago, titulo valor o documento que corresponda. En ese sentido, en ningn caso ser aceptada las provisiones genricas o globales que pueda efectuar la empresa. Asimismo, un aspecto a tener en cuenta es el origen de la deuda incobrable, puesto que si la deuda se origin por una operacin gravada con el impuesto a la renta (por ejemplo venta de bienes o prestacin de servicios gravados) no habr mayores inconvenientes para que se realice la provisin respectiva, claro est, cumpliendo los requisitos que exige la LIR y su Reglamento. No obstante, si el origen de la deuda no gener un ingreso gravado con el Impuesto a la Renta (por ejemplo: prstamos sin intereses) entonces la provisin por cobranza dudosa no ser aceptada para efectos tributarios. Por su parte, el Reglamento de la Ley del impuesto a la Renta, en el inciso f) de su artculo 21 establece que para efectuar la provisin de deudas incobrables, se deber tener en cuenta las siguientes reglas: 1. El carcter de deuda incobrable deber verificarse en el momento en que se efecta la provisin contable Lo que debe entenderse en este supuesto, es que el contribuyente al momento de realizar el registro contable por la provisin, debe analizar si la deuda es incobrable, teniendo en cuenta las condiciones sealadas en la norma. 2. Para efectuar la provisin por deudas incobrables se requiere: a) Aspectos sustanciales: Que la deuda se encuentre vencida y se demuestre la existencia de dificultades financieras del deudor que hagan previsible el riesgo de incobrabilidad, mediante anlisis peridicos de los crditos concedidos o por otros medios, o Se demuestre la morosidad del deudor mediante la documentacin que evidencie las gestiones de cobro luego del vencimiento de la deuda, o el protesto de documentos, o el inicio de procedimientos judiciales de cobranza, o Que hayan transcurrido ms de doce (12) meses desde la fecha de vencimiento de la obligacin sin que sta haya sido satisfecha.

Sobre estos puntos es necesario traer a colacin la Resolucin N 02116-5-2006 del Tribunal Fiscal en la cual se repara la provisin de cobranza dudosa efectuada por el contribuyente, puesto que sta no se encontraba sustentada con comprobantes, en ese sentido expresa que si bien las normas que lo regulan no exigen como requisito para la deduccin de la provisin efectuada, la tenencia de los comprobantes vinculados, stos prueban la existencia, origen y antigedad de los crditos, por lo que la recurrente estaba obligada a conservarlos para sustentar la deduccin. Por su parte, la SUNAT a travs de la Directiva N 10-99/SUNAT de fecha 19.08.1999 precisa que uno de los medios para demostrar la existencia de dificultades financieras del deudor que hagan previsible el riesgo de incobrabilidad, resulta ser la comprobacin efectuada por la Comisin de Reestructuracin Patrimonial, o la entidad que haga sus veces, para efectos de declarar el estado de insolvencia de un deudor, de conformidad con los numerales 1 y 2 del artculo 14 de la Ley de Reestructuracin Patrimonial aprobada por Decreto Legislativo N 8452 y modificatorias. b) Aspectos formales: Que la provisin al cierre de cada ejercicio figure en el Libro de Inventarios y Balances en forma discriminada. Por lo cual teniendo en cuenta lo antes expuesto, la empresa POLO NORTE S.A.C. ha cumplido con los requisitos para efectuar la provisin pro deudas incobrables. En ese sentido, se deben efectuar los siguientes asientos:

A continuacin mostraremos la discriminacin de la provisin de cobranza dudosa, que se ha efectuado en el Libro de Inventarios y Balances Formato 3. 2 El Decreto Legislativo N 845 fue derogado a travs de la Ley N 27809 Ley General del Sistema Concursal de fecha 08.08.2002.

CASO N 2: RECUPERACIN Y CASTIGO DE CUENTAS DE COBRANZA DUDOSA Siguiendo con el caso anterior, se conoce que la empresa POLO NORTE S.A.C. inici las acciones legales contra el deudor SALMN DEL ORIENTE S.A.C., no obstante terminado el proceso judicial, la empresa acreedora solo pudo recuperar la suma de S/. 21,000 y la diferencia de S/. 50,000 es considerado como un importe irrecuperable. Con estos datos, la empresa POLO NORTE S.A.C. nos consulta acerca del tratamiento contable y tributario del importe recuperado y del castigo de la deuda incobrable. SOLUCIN: En el caso descrito, el importe recuperado por la empresa POLO NORTE S.A.C. es considerado como un ingreso gravable para efectos del Impuesto a la Renta, por otra parte, el monto irrecuperable que asciende a S/. 50,000 puede ser castigado al cumplirse el requisito del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta al haberse ejercido las acciones judiciales pertinentes hasta establecer la imposibilidad de la cobranza. Adems debemos comentar que para efectuar el castigo de las deudas de cobranza dudosa, se requiere que la deuda haya sido provisionada. Es decir que con esta disposicin, la norma excluira la posibilidad de realizar la provisin y el castigo en un mismo ejercicio, puesto que como indicramos anteriormente para realizar la provisin es un requisito que sta figure al cierre del ejercicio en el Libro de Inventarios y Balances en forma discriminada, lo cual no podra realizarse si la provisin y el castigo se registra en el mismo ejercicio. Por lo expuesto, la empresa POLO NORTE S.A.C. debe efectuar los siguientes asientos contables: a) Asientos por la recuperacin parcial de la acreencia

b) Asientos por el castigo de la deuda incobrable

CASO N 3: PROVISIN DE CUENTAS DE COBRANZA DUDOSA La empresa INVERSIONES DEL SUR S.A.C. posee al 31.12.2011 una letra por cobrar vencida de S/. 87,000 del cliente VINOS DEL PER S.A.C. Al respecto, se conoce que el vencimiento de la Letra (N 001254) fue el 31.08.2010 y que la empresa acreedora ha efectuado el protesto de la letra y asimismo ha exigido el pago de la deuda a travs de cartas notariales. Ante esta situacin y ante la negativa del pago por parte del deudor, la empresa INVERSIONES DEL SUR S.A.C. nos consulta si resulta procedente efectuar la provisin de cuentas de cobranza dudosa por el importe de la letra sabiendo que la empresa VINOS DEL PER S.A.C. es su accionista y tiene el 40 % de participacin en la empresa INVERSIONES DEL SUR S.A.C. (son partes vinculadas). SOLUCIN: En el presente caso, observamos que la empresa acreedora ha cumplido con los siguientes requisitos para efectuar la provisin de cobranza dudosa, no obstante, el gasto por la provisin no ser deducible porque el inciso i) del artculo 37 de la LIR prohbe expresamente el reconocimiento del carcter de deuda incobrable a: i) Las deudas contradas entre s por partes vinculadas. ii) Las deudas afianzadas por empresas del sistema financiero y bancario, garantizadas mediante derechos reales de garanta, depsitos dinerarios o compra venta con reserva de propiedad. iii) Las deudas que hayan sido objeto de renovacin o prrroga expresa. En el caso planteado, el accionista es parte vinculada con la empresa, por lo cual la provisin por cobranza dudosa no es aceptada tributariamente. Ahora bien, para efectos contables, los asientos que deber registrar la empresa INVERSIONES DEL SUR S.A.C. son los siguientes:

A manera de comentario adicional, debemos indicar que algunas veces el monto provisionado por deudas incobrables de acuerdo a las normas contables es mayor que el monto provisionado para efectos tributarios. En estos casos entendemos que tributariamente debera adicionarse en la Declaracin Jurada (DJ) del Impuesto a la Renta el monto de la provisin no aceptada y asimismo debe verificarse si este hecho genera una diferencia temporal y un activo tributario diferido de acuerdo a la NIC 12 Impuesto a la Renta.