calificaciÓn, elusiÓn de normas tributarias y simulaciÓn a propósito de las modificaciones...
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CALIFICACIÓN, ELUSIÓN DE NORMASTRIBUTARIAS Y SIMULACIÓNA Propósito de las Modificaciones introducidas por el Decreto Legislativo N° 1121 al TUO del Código Tributario
Dr. Oscar Martín Sánchez [email protected]
Hipótesis de afectación y autonomía de la voluntad.La calificación económica del hecho imponible: evolución en el Derecho Comparado, concepto y características.Inserción de la calificación del hecho imponible en la legislación peruana.Discernimiento entre el Fraude a la Ley y la Calificación del Hecho Imponible.Jurisprudencia Fiscal pertinente.La Cláusula General Antielusiva y la Simulación a la luz de la Reforma Tributaria.(Norma XVI del Título Preliminar del Código Tributario)
TEMAS A TRATAR :
Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
La Hipótesis de Afectación, ha sido establecida por el legislador al margen de la voluntad de las partes queparticipan de un negocio jurídico determinadopor lo tanto no se encuentra condicionado a ella.Su realización, es la juridización de actos o hechos económicos que revelan capacidad contributiva.
Sin embargo muchas veces los contribuyentes tratan de intervenir en el nacimiento de la ObligaciónTributaria, sobre todo cuando se trata de negociosjurídicos libremente acordados; retardándola,difiriéndola, disminuyéndola o evitándolautilizando para ello; la simulación, el abuso de las formas e inclusive por medios legales “prima face” permitidos.
Introducción
Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
LA CALIFICACIÓN ECONÓMICA DEL
HECHO IMPONIBLE
CLÁUSULAS ANTIELUSIVAS LA SIMULACIÓN
FRAUDE A LA LEY
Instrumentalización Legal
Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
TUO Código Tributario DL. 135-99-EF
Norma VIII Segundo Párrafo
“ Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, la SUNAT tomará en cuenta los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan
los deudores tributarios.”
Decreto Legislativo N° 112118 de julio del 2012
Norma XVI Primer Párrafo
“Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, la SUNAT tomará en cuenta los actos,
situaciones y relaciones económicas que efectivamente
realicen, persigan o establezcan los deudores tributarios”
La Calificación Económica del Hecho Imponible: ¿Qué cambió?
Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
Evolución Histórica de La Calificación Económica del Hecho Imponible
•Ordenanza Tributaria del Imperio Prusiano de 1919“Al Interpretar las normas tributarias hay que teneren cuenta su finalidad, su significado económicoy la evolución de las circunstancias”
•Tratadistas Enno Becker y Franz von Myrbach
•Ley de Adaptación Impositiva Alemana 1934“ La obligación tributaria no puede ser eludida niReducida por el exceso de las formas, ni por la Interpretación abusiva de las posibilidades formalesDel derecho privado, y que en caso de abuso, losImpuestos deben recaudarse conforme una interpretaciónLegal adecuada a los sucesos, situación y hechos económicos…”
Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
Evolución Histórica de La Calificación Económica del Hecho Imponible
1937 – el Reichfinanzhof (Tribunal Financiero del Reich)
“Para el Derecho no es siempre decisiva la forma jurídicaelegida por los interesados, sino en determinados casos,a real situación económica del hecho, como se presentadesde el punto de vista de la concepción nacionalsocialistadel mundo, teniendo en cuenta la opinión y la importanciade la colectividad.”
Reforma de la Ordenanza Promigenia 1977 suprimió laNorma de Calificación Económica:Sin embargo la jurisprudencia alemana entiende quesigue siendo aplicable el evolutivo método de la consideraciónEconómica. Reconversión a un Principio
Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
Antecedentes jurisprudenciales en el Perú 1968
RTF N° 4157 del 12 de diciembre de 1968“Se había celebrado entre las mismas partes un contrato de locación de servicios y otro dearrendamiento de maquinaria, cuyos ingresos eran gravados por el Impuesto de timbrescon tasas diferentes. El tribunal consideró que el contrato de arrendamiento de maquinariaIntegraba en rigor el de locación de servicios dada la relación indivisible que lo unía a ésteGravándose sus ingresos con la tasa mayor correspondiente a la locación de servicios.”
Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
Derecho Comparado Norma Argentina Ley 11.683
Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, se atenderá a los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o establezcanlos contribuyentes. Cuando éstos sometan esos actos, situaciones o relaciones a formaso estructuras jurídicas que NO sean manifiestamente las que el derecho privado ofrezcao autorice para configurar adecuadamente la cabal intención económica y efectiva de loscontribuyentes, se prescindirá, en la consideración del hecho imponible real, de las formaso estructuras adoptadas y se considerará la situación económica real como encuadradaen las formas o estructuras que el derecho privado les aplicaría con independencia de lasescogidas por los contribuyentes o les permitiría aplicar como las más adecuadas a la intención real de los mismos.
Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
Norma VIII - Versión Original (D.L 816 de fecha 21 de abril de 1996)
Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, la SUNAT atenderá a losactos , situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan oestablezcan los deudores tributarios.
Cuando estos sometan esos actos, situacioneso relaciones o formas o estructuras jurídicas que NO sean manifiestamente las que el derecho privado ofrezca o autorice para configurar adecuadamente la cabal intencióneconómica y efectiva de los deudores tributarios, se prescindirá, en la consideración delhecho imponible real, de las formas jurídicas adoptadas, y se considerará la situacióneconómica real.
Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
Norma VIII - 6 mese después Ley 26663
Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible, la SUNAT tomará en cuentalos actos , situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan oestablezcan los deudores tributarios.
¿Qué dijo la exposición de motivos?Su intención no fue legislar el Fraude a la Ley
Cambió el verbo
Relativiza?
Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
RTF 06686 del 8 de septiembre del 2004 (El Caso de la Eléctrica)(Abuso de la Figura de la Reorganización empresarial SUNAT aplica Norma VIII)
Norma EludidaLIR
Efecto: menor depreciación (X1)
Norma de Cobertura
LGSEscisión Societaria
Norma DefraudadaLey Excepcional de
Beneficios TributariosEfecto: Mayor
depreciación (X 2)
EMPRESA ESCINDIDA(Fiscalizada)Deprecia doble
EMPRESAESCINDENTE
(seguía administrando los
bienes)
TRANSFERENCIA DE ACTIVOS REVALUADOSCOMO COSTO COMPUTABLE
Tribunal Fiscaladujo que estoes Fraude a la Ley( Perdió SUNATPues el Fraude a laLey había sidoderogado)
¿Traición a la ratio legis?
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¿y el sustrato económico?
En tiemposde crisis
Benvenutto Griziotti : Padre del Funcionalismo
Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
RTF 00590-2-2003 (El Caso del ORO)
Oro Fino SACComercializadora
Exporta oro de alta ley
Solicita Devolución SFE (Facturas de compra de oro de alta ley proveniente de río) + otros servicios
Observa Facturas de compra del Oro alta ley (aluvial)
Ciclo Ideal
Estados Unidos
La Teoría de la Tasa Cero
ThundercatsVer más allá de lo evidente
Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
RTF 00590-2-2003 (El Caso del ORO)SUNAT requiere a principales proveedores de oro de alta ley (de origen aluvial) para saber quiénes sonsus proveedores del refinamiento
Río Dorado SAC
El Aluvión SAC
Río de Oro
Oro DeOrigen Aluvial
Proveedores “semi informales” Minería Informal ORO (Griziotti)
Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
RTF 00590-2-2003 (El Caso del ORO) “Oro Fino SAC”
Procedencia deOro exportado
Cantidad Porcentaje
Lavaderos y artesanales
22,174.70 kg. 96.35 %
De la Gran Minería 746.33 kg. 3.24 %
Medallas y Otros 92.69 kg. 0.40 %
Total 23,013.70 100 %
Ejercicio 1998
Tesoro NorteamericanoServicio de RentasInterno
Información de la exportación de oro a EU por parte de “ORO FINO SAC”
Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
RTF 00590-2-2003 (El Caso del ORO)
Ejercicio 1998
Total de Oro producido en el país proveniente de lavaderos y artesanales en 1998
22,560 kg.
Total de oro proveniente de lavaderos y artesanales exportado por la empresa recurrente
22,174.70 kg.
Porcentaje de oro exportado en relación al oro producido
98.29 %
¿La empresa está exportando casi toda la producción aluvial?
Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
RTF 00590-2-2003 (El Caso del ORO)
¿Qué se necesita para que el Oro Aluvial se precipite en oro de alta ley?
Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
RTF 00590-2-2003 (El Caso del ORO)
¿Qué se necesita para que el Oro Aluvial se precipite en oro de alta ley?
Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
RTF 00590-2-2003 (El Caso del ORO)SUNAT requiere a principales empresas de servicios de Refinación de sus proveedoras
Refinado SAC
El Finito SAC
Procesos metálicos SAC
No ConsumenBisulfito de Sodio en proporcióncon el orocomercializado
Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
La Cláusula General Antielusivao también conocida como laCláusula Antiabuso
Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
Héctor Villegas
La elusión tributaria sí es una conducta antijurídica, consistente en
eludir la obligación tributaria mediante el uso de formas jurídicas
inadecuadas para los fines económicas de las partes. Por lo
tanto, para que una ventaja fiscal sea considerada como elusión, debe existir una distorsión de la forma jurídica, una anormalidad de esta
frente a la realidad que se exterioriza mediante aquella.
Dino Jarach
Sostiene que la elusión consiste en la utilización de medios lícitos,
tendientes a obtener una reducción de la carga tributaria, los cuales necesariamente están fuera del
ámbito del ilícito tributario, puesto que se trata de medios
jurídicamente irreprochables.
La elusión Tributaria (Mucha discusión : 2 pesos pesados)
Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
RTF 06686 del 8 de septiembre del 2004 (El Caso de la Eléctrica)
Norma EludidaLIR
Efecto: menor depreciación (X1)
Norma de Cobertura
LGSEscisión Societaria
Norma DefraudadaLey Excepcional de
Beneficios TributariosEfecto: Mayor
depreciación (X 2)
EMPRESA ESCINDIDA
EMPRESAESCINDENTE
TRANSFERENCIA DE ACTIVOS
¿Recuerdan?
Análisis de la Ratio legis
Análisis del propósito económico
Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
“Business Purpose Test “de la Jurisprudencia Norteamericana (Más objetiva que subjetiva)
•La aceptación a efectos fiscales de la calificación pretendida por el contribuyente para la operación exige que la forma utilizada tenga una justificación distinta de la mera reducción de impuestos.
•Se exige para la aplicación de determinados regímenes, que las operaciones tengan Motivos “Económicamente Válidos”
Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
Legislación Comparada – El Caso Español
DEL FRAUDE A LA LEYLGT – 1963
(Proceso Independiente)
A LA NORMA ANTIABUSO Ó ANTIELUSIÓN
Tránsito a la objetividad
Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
Legislación Comparada – El Caso Español
Existe abuso en aplicación de la norma cuando los obligados
tributarios eludan total o parcialmente la
realización del hecho imponible o aminoren la
la base o la deuda tributaria mediante
actos o negocios en los que concurran las
siguientes circunstancias:
Que los actos o negocios utilizados individualmente o en su conjunto, sean
notoriamente artificiosos o impropios para la consecución del resultado obtenido
Que de su utilización no resulten efectos jurídicos o económicos relevantes, distintos del ahorro fiscal y de los efectos que hubiera obtenido en los negocios usuales y propios
Para que la Administración Tributaria pueda declarar el abuso en la aplicación de la
norma tributaria será necesario informe favorable de una Comisión
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Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
La Cláusula Antielusiva en el Perú – Norma XVI
En caso se detecten supuestos de elusión de Normas Tributarias, la SUNAT se encuentra facultada para exigir la deuda tributaria, o
disminuir el importe del saldo o créditos a favor, pérdidas tributarias, créditos por tributos o eliminar la ventaja tributaria.Sin perjuicio de la restitución de los montos que hubieran sido
Devueltos.
Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
La Cláusula Antielusiva en el Perú – Norma XVI
Cuando se evite total o parcialmente la
realización del hecho imponible o se reduzca la base imponible o la deuda tributaria (…)
mediante actos respecto de los cuales se presenta
en forma concurrente las siguientes circunstancias
sustentadas por SUNAT
Que( los actos) individualmente o de forma conjunta sean artificiosos o impropios para
la consecución del resultado obtenido
Que de su utilización (de los actos) resulten efectos económicos o jurídicos, distintos del
ahorro tributario, que sean iguales o similares a los que se hubieran obtenido con los actos
usuales o propios
La SUNAT aplicará la norma que hubiera correspondido a los actos usuales o propios,
ejecutando la Calificación *
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Fe de erratas: 31 de julio 2012
Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
La Cláusula Antielusiva en el Perú – Norma XVI
Actos artificiosos
Lo artificioso de la forma jurídica describe con bastante precisión
la esencia de la elusión.
Carlos Palao Taboada
Hecho con habilidad y artificioMecanismo artificioso
(Artificial)
Disimulado, cauteloso, doble
Capcioso, subterfugio
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Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
Extensión de la Cláusula Antielusiva en el Perú – Norma XVI
SALDOS O CRÉDITOS A FAVOR
PÉRDIDAS TRIBUTARIAS
CREDITOS POR TRIBUTOS
Saldo a Favor de Exportador, reintegro tributario, recuperación anticipada del IGV, devolución IGV, drawback, menos
pagos indebidos o en exceso
Calificación, Elusión de Normas Tributarias y Simulación
Seguridad jurídica
Principio de Legalidad
Conceptos y Principios a tener en Cuenta
Principio de Solidaridad
Principio del deber de Contribuir
Discrecionalidad Administrativa Ratio Legis