ASPECTOS ADMINISTRATIVOS Y

TRIBUTARIOS DE LA LEY 18.387

Dr. Juan Bonet

Dr. Alfredo Ciavatone

Cr. Gabriel Ferreira

CONCEPTOS PREVIOS

Revista LIDECO, N° 159, Pág. 23.

ESTADÍSTICAS DE LIDECO (2015)

El incremento de los concursos

Temas tributarios de interés

1) Aspectos relacionados con el deudor concursado2) Aspectos relacionados con el Acreedor3) Graduación de los créditos tributarios4) Discusión en cuanto a la calificación de los recargos por mora5) Aspectos de la verificación de los créditos6) Aspectos temporales relacionados con la categorización de los créditos e incidencia del proyecto de ley de presupuesto 2015-2019

1) Aspectos relacionados con el deudor concursado

Aspectos relacionados con el deudor concursado

Artículo 254 de la ley:«(Disposiciones tributarias). En los procedimientos concursales se aplicarán las siguientes disposiciones tributarias:(…) 2) El deudor tendrá la facultad de diferir hasta en cinco ejercicios la renta bruta generada por las quitas que obtuviera en el concurso.»

Aspectos relacionados con el deudor concursado (cont.)

Art. 99 de la Ley: «(Efectos de la falta de solicitud).- Los acreedores, hubieran sido o no notificados por el síndico o el interventor, que no se hubieran presentado a verificar sus créditos en el plazo establecido, deberán verificar los mismos judicialmente y a su costa, perdiendo el derecho a percibir la participación que les hubiere correspondido con los pagos ya realizados.»

Aspectos relacionados con el deudor concursado (cont.)

Art. 254 Num. 3: «Estará exonerada de todo tributo, con exclusión del Impuesto al Valor Agregado y del Impuesto Específico Interno, cuando corresponda, la venta privada o en subasta pública y la cesión de bienes a los acreedores realizadas durante el proceso de liquidación de la masa activa del concurso.»

Aspectos relacionados con el deudor concursado (cont.)

Art. 114 de la ley: (…) «Los certificados, comprobantes o cualquier otro documento o constancia de hallarse al día en el cumplimiento de obligaciones tributarias o paratributarias exigidos por la ley para la celebración de determinados negocios jurídicos o para la registración, eficacia o perfeccionamiento de los mismos, no serán requeridos en caso de concurso ni implicarán un obstáculo para la liquidación de la masa activa.En ningún caso los Registros exigirán la presentación de estos certificados para registrar la transferencia de los bienes realizada en el marco del procedimiento concursal.»

2) Aspectos relacionados con el Acreedor

Aspectos relacionados con el Acreedor

Art. 95 (Solicitud de verificación).- Los acreedores deberán presentarse en el Juzgado en escrito dirigido al síndico o al interventor, con el siguiente contenido:…2) Documento o documentos

originales o medios de prueba que permitan acreditar la existencia de sus créditos.

Aspectos relacionados con el Acreedor (cont.)

Art. 254, num. 1:«Desde la fecha del auto judicial de declaración de concurso, todos los créditos concursales serán considerados incobrables a efectos de los tributos recaudados por la Dirección General Impositiva. Los ingresos derivados de la cobranza de los referidos créditos concursales estarán gravados, cuando corresponda, por los respectivos tributos a medida que se produzcan los respectivos cobros.»

3) Graduación de los créditos tributarios

Graduación de los créditos tributarios

Créditos con privilegio especial.Créditos con privilegio general.Créditos quirografarios o comunes.Créditos subordinados.

4) Discusión en cuanto a la calificación de los recargos por mora

Discusión en cuanto a la calificación de los recargos por mora

Artículo 94 del Código Tributario:La mora se configura por la no extinción de la deuda por tributos en el momento y lugar que corresponda, operándose por el solo vencimiento del término establecido. Será sancionada con una multa sobre el importe del tributo no pagado en término y con un recargo mensual.

Discusión en cuanto a la calificación de los recargos por mora (cont.)

Continuación del artículo 94 del Código tributario:“…El recargo mensual, que se calculará día por día, será fijado por el Poder Ejecutivo y no podrá superar en más de un 10% (diez por ciento) las tasas máximas fijadas por el Banco Central del Uruguay o, en su defecto, las tasas medias del trimestre anterior del mercado de operaciones corrientes de crédito bancario concertadas sin cláusula de reajuste para plazos menores de un año. “

Discusión en cuanto a la calificación de los recargos por mora (cont.)

Artículo 111 de la Ley de Concursos:“(Créditos subordinados).- Son créditos subordinados: 1) Las multas y demás sanciones pecuniarias, de cualquier naturaleza. 2) Los créditos de personas especialmente relacionadas con el deudor.”

Recargos: posicionesValdés Costa, Valdés de Blengio y Sayagués Areco señalan que “la causa que originan los recargos, su carácter fijo y estrictamente periódico, su forma de cálculo y la relación que su cuantía guarda con los intereses corrientes, así como la coexistencia de una sanción punitiva independiente, da a aquellos las características de los intereses del derecho común”

Recargos: posiciones (cont.)

Mazz: “constituyen penas, por los siguientes argumentos”: 1) La ubicación de los recargos.2) Su mantenimiento después de la ley 16.869.Berro (La aplicación de los recargos por mora luego de la Ley 16.320): punitivaBlanco: mixta

Posición del TCA

Sentencia 996/993, 619/000 y 953/000: naturaleza punitivaSentencia 965/98: naturaleza reparatoriaSentencia 195/013: fallo con discordia de Brito del Pinto: naturaleza mixta.

Posición de los Tribunales de Apelaciones civiles en concursos

Sentencias N°s 242/2012, 58/2013 y 151/2013: son créditos subordinados

¿El artículo 706 del Proyecto de Ley

de Presupuesto Nacional influye en la discusión?

“Sustitúyese el numeral 2) del artículo 110 de la Ley Nº 18.387, de 23 de octubre de 2008, por el siguiente:

2) Los créditos por obligaciones tributarias nacionales y departamentales.”

5) Aspectos de la verificación de los

créditos

Tema de muchas aristas

Aspectos a tener en cuenta (3):1) La manifestación de voluntad de la Administración declarando la existencia y cuantía de la obligación tributaria, se traduce en el dictado del acto de determinación tributaria, acto administrativo, declarativo y además recurrible, revocable y revisable que dicta la Administración

2) Dicho acto administrativo es posible en caso que el administrado esgrima agravios que a su entender posee dicho acto que cuestionen la propia existencia o cuantía de la obligación tributaria y que dicha disputa sea decidida a la postre por la propia Administración, su Jerarca (en el caso de DGI el MEF) o por el Tribunal de lo Contencioso Administrativo (“TCA”) en una Acción de Nulidad

3) El proceso concursal prevé como hito omnicomprensivo el proceso de verificación de los créditos, entre los cuales se encuentran los créditos tributarios. Este proceso de verificación implica, citando a la doctrina el “obtener el reconocimiento de la legitimidad de las acreencias, así como la graduación de ellas…”.

Problemas

La ley concursal señala que para verificar se debe corroborar la existencia y cuantía de la obligación (art. 95 «permitan acreditar»)El juicio ejecutivo se suspende si está en trámite la acción de nulidad.Dicha norma no existe en el proceso concursal: imposibilidad de aplicación analógica

Dr. Juan Bonet - Dr. Leonardo Costa

3 alternativas de solución

I) Considerar al proceso concursal y el proceso administrativo tributario y contencioso anulatorio como independientes.Consecuencias: el proceso concursal sigue incluso hasta la satisfacción del crédito que la DGI señala ostentar, sin aguardar a las resultancias del proceso en el TCA; acción de reembolso

II) El proceso concursal, al contener el procedimiento de verificación de créditos, el que implica la corroboración de la “existencia” y “cuantía” del crédito (andebeatur y quantum debeatur), es el proceso en donde se ostenta la competencia material para decidir sobre el fondo del asunto.

La posición amplia y estricta

Posición amplia: Blanco, Pérez Novaro, Shaw, Withelaw y Simón, Opperti, entre otros.Posición estricta: DGI, TAC

Doctrina concursalA favor de ver partes de fondo: Camilo Martinez Blanco, Cobas.Vítolo (Arg.): “la doctrina concursalista postula que la presunción de autenticidad de la que gozan los certificados de deuda emanados de reparticiones oficiales debe entenderse limitada al ámbito ejecutivo para el que han sido previstos. En los procesos concursales es imperativo mencionar y probar la causa de la obligación, lo que le compete al incidentista que debe acreditar en forma concreta y precisa la existencia y legitimidad de la acreencia que esgrime, por encima de la formalidad resultante de la documentación mencionada”

III) Tercera posibilidad: intermedia

Si bien el Juez del concurso no podría ingresar a estudiar el fondo del asunto, tampoco podría verificar la existencia de crédito del cual su existencia no está laudada en de forma definitiva, lo cual se logrará cuando se pronuncie el TCA, en caso de existir acción de nulidad. Es completamente acertado que la obligación tributaria nace con el acaecimiento del hecho generador pero el propio nacimiento puede estar discutido legítimamente.

Desarrollo de la posibilidad «III»

¿El crédito de DGI es un crédito condicional?¿El crédito de DGI es un crédito litigioso?¿Cuál es el concepto de crédito condicional?¿Cuál es el concepto de crédito litigioso?

Desarrollo de la posibilidad «III» (cont.)

Artículo 103 de la ley de concursos “los créditos con condiciónsuspensiva o resolutoria se incluirán en la lista deacreedores haciendo constar expresamente el carácterde créditos condicionales. La posterior inclusión oexclusión del crédito como consecuencia delcumplimiento o incumplimiento de la condición, noafectará la validez de las actuaciones realizadas hasta elmomento. Los créditos que no puedan hacerse efectivoscontra el deudor concursado sin la previa excusión delpatrimonio del deudor principal se considerarán créditoscon condición suspensiva. Los créditos litigiosos seincluirán en la lista como créditos condicionales.”

Sentencia N° 1663/2013 del Juzgado de Concursos de 2° Turno

“respecto del crédito insinuado por la Dirección General Impositiva en el sentido de que el artículo 95 de la Ley N° 18.387 establece que deberán presentarse documento o documentos originales o medios de pruebas que permitan acreditar la existencia de sus créditos, surgiendo del escrito y documentación presentados a denunciar el crédito que el mismo ´se encuentra en vías de determinación`, por lo que como se estableció una vez dictado el acto de determinación tributaria y comunicado por la acreedora insinuante, corresponde que el interventor verifique los créditos según corresponda”

Artículo 186 de la ley de concursos: “Si existieran créditos condicionales o créditos litigiosos, el síndico reservará las cantidades correspondientes para poder atender al pago en caso de cumplimiento de la condición o cumplir la resolución que recaiga en el litigio”.

¿Estamos en presencia de un crédito condicional?

¿Qué concepto de condición debe tomarse, civil, autónomo?, ¿la condición sería suspensiva o resolutoria?

Salvo lo previsto en el artículo 25 del Código Tributario, en sede de actos condicionados y en sede de anticipos en el artículo 31 del mismo Código, no hay norma fiscal que hable de un crédito tributario condicionado. Si existen referencias a actos jurídicos condicionados que sujetan a dicha condición a la obligación tributaria pero no obligaciones tributarias que en su acepción amplia sean condicionadas (salvo los anticipos).

Posición de aplicación del Derecho Civil

El Derecho Civil no es de aplicación automática en sede Derecho Tributario Material dada su autonomía conceptual, salvo que la norma fiscal se remita expresamente a artículos del Código Civil o exista una disposición que señale que se aplicará subsidiariamente el Derecho Privado. (Sentencia del TCA Caso INCA N°302/015)

¿Puede categorizarse al crédito tributario como litigioso (en determinadas hipótesis)?

Afirmativa:¿Acta final de inspección?¿Acta final de inspección sin reconocimiento?¿Acto de determinación recurrido?¿Acción de nulidad en trámite?

Factor clave: artículos 1764 del CC y 571 del C.Com

“Se considera litigioso un crédito, desde que hay demanda y contestación sobre el fondo del derecho”Visión tributaria (art. 14 inc. 2 del CT)Visión civil

Definición reducida de litigio: doctrina civilGAMARRA: “la ley no dice que el crédito es litigioso, sino que se considera litigioso; estamos, pues, ante un concepto de litigiosidad que se ha construido especialmente para ser aplicado a la materia (retracto) sobre la cual se legisla. Porque la noción de litigio es, en realidad, más amplia que la que se desprende del art. 1764; litigio es el ´conflicto de intereses calificado por la pretensión de uno de los interesados y la resistencia del otro (contrapretensión o contestación)´. Este concepto no sirve estrictamente en materia de retracto; aquí el legislador achica el concepto de litigiosidad: el único litigio que se toma en cuenta es aquel que trascendió al proceso mediante demanda judicial y contestación a la misma. Por ende, aunque un sujeto deduzca su pretensión resistida en la etapa de conciliación no configura litigio, ni tampoco la contestación que tiene lugar en un proceso distinto”

6) Aspectos temporales relacionados con la

categorización de los créditos e incidencia del proyecto de

ley de presupuesto 2015-2019

Diferencia de redacción

Artículo 91: “los créditos nacidos después de la declaración de concurso…”Artículo 110: “los créditos por tributos nacionales y municipales, exigibles hasta con dos años de anterioridad a la declaración del concurso”.

Concepto de nacimiento y exigibilidad

Nacimiento: configuración del hecho generador.Exigibilidad: implica el momento en el cual el sujeto activo de la relación jurídica tributaria puede reclamar el pago de la obligación sea voluntaria o coactivamente

EJEMPLO

2014 2015 Declaración judicial de concurso

26/11/2015Tributo 2

Nacimiento del hecho

generador

Exigibilidad del tributo 2

Tributo 4Nacimiento del hecho generador

Exigibilidad del

tributo 4

Crédito fiscal con privilegiado general (art. 110): exigibilidad dentro de los 2 años anteriores a la declaración de concurso

Crédito contra la masa (art. 91): nacimiento posterior a la declaración de concurso

20132012

Tributo 1Nacimiento del hecho generador

Exigibilidad del tributo

1

Crédito fiscal quirografario: exigibilidad anterior a 2 años de declaración de concurso

Tributo 3Nacimiento del hecho generador

Exigibilidad del tributo 3

Crédito fiscal quirografario: exigibilidad posterior a la declaración de concurso

APLICACIÓN DE LOS ARTÍCULOS 91 Y 110 DE LA LEY 18.387

Proyecto de Ley de Presupuesto

Eliminación del período de 2 añosEliminación de la palabra exigibilidad

“Sustitúyese el numeral 2) del artículo 110 de la

Ley Nº 18.387 de 23 de octubre de 2008, por el

siguiente:“2) Los créditos por obligaciones

tributarias nacionales y municipales".

MUCHAS GRACIAS

Dr. Juan BonetDr. Alfredo CiavatoneCr. Gabriel Ferreira