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AMPARO EN REVISIÓN 994/2017 QUEJOSAS Y RECURRENTES: ********** RECURRENTE ADHERENTE: **********
PONENTE: MINISTRO ALBERTO PÉREZ DAYÁN SECRETARIO DE ESTUDIO Y CUENTA: JORGE JIMÉNEZ JIMÉNEZ
Vo.Bo.
Sr. Ministro.
Ciudad de México, la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la
Nación, después de haber deliberado en la sesión pública del
día____________________, emite la siguiente:
S E N T E N C I A
Mediante la que se resuelven los autos relativos al juicio de amparo en
revisión 994/2017, interpuesto por: ********** (las quejosas en adelante),
contra la sentencia dictada el 28 de octubre de 2016, por el Juez Sexto de
Distrito del Centro Auxiliar de la Tercera Región, con residencia en Uruapan,
Michoacán, en el expediente con número auxiliar **********, relativo al juicio
de amparo indirecto ********** del índice del Juzgado Tercero de Distrito de
Amparo y Juicios Federales en el Estado de Querétaro.
PRIMERO. Hechos. Circunstancias del caso. De la revisión efectuada a las
constancias de autos, destacan los siguientes hechos:
********** es una sociedad mercantil cuyo objeto social es la compra, venta,
manufactura, diseño, producción, importación, exportación, explotación, el
ensamblado, la preparación, el intercambio, la distribución y el comercio en
general, de toda clase de mercaderías y efectos, tales como artículos de
fierro, madera, acero, refrigeradores, máquinas, aparatos y equipos de
cualquier tipo, entre otros1.
********** es una sociedad mercantil cuyo objeto social es la compra, venta,
manufactura, diseño, producción, importación, exportación, explotación, el
ensamblado, la preparación, el intercambio, la distribución y el comercio en
general de toda clase de mercancías y efectos, tales como artículos de fierro,
madera, acero, refrigeradores, máquinas, aparatos y equipos de cualquier
tipo; adquirir, poseer y enajenar bonos, acciones, participaciones y valores de
cualquier clase, así como celebrar reportos, en general celebrar toda clase de
1 Personalidad que se tiene por reconocida a través de la copia certificada del instrumento notarial número
**********, de **********, pasado ante la fe del Notario Público número ********** de San Nicolás de los
Garza, Nuevo León. Amparo indirecto **********, fojas 63 a 66.
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operaciones activas o pasivas con dichos valores que sean necesarios o
conducentes al objeto principal de la sociedad, entre otros2.
********** es una sociedad mercantil cuyo objeto social es la fabricación,
venta, representación y distribución de toda clase de materiales y productos
plásticos y similares; la compra, venta, manufactura, diseño, producción,
importación, exportación, explotación, ensamblado, preparación, intercambio,
distribución, y el comercio en general de artículos de metal, madera,
refrigeradores, máquinas, aparatos y equipos de cualquier tipo, entre otros3.
********** es una sociedad mercantil cuyo objeto social es la prestación de
servicios especializados de manufactura, embotellado y producción de
refrescos y toda clase de bebidas envasadas o enlatadas para empresas de
la industria de cualquier tipo de bebidas, entre otros4.
********** se encuentran obligadas al pago del impuesto sobre la renta
conforme al régimen opcional para grupos de sociedades que establece la
Ley relativa; y ********** se encuentra obligada al pago del impuesto sobre la
renta conforme al régimen general de personas morales de la misma Ley5.
Las quejosas señalaron que conforme a dichos regímenes, comprendidos
dentro del Título II (De las Personas Morales) de la Ley relativa, se
encuentran obligadas al pago del impuesto sobre la renta por los ingresos
que obtengan, disminuyendo de sus ingresos acumulables las deducciones
inherentes a la obtención de dichos ingresos6.
Las peticionarias de amparo manifestaron que presentaron sus declaraciones
anuales correspondientes al ejercicio fiscal de 2015, tal y como se desprende
de los acuses de recibo de las declaraciones fiscales en comento7.
El 18 de noviembre de 2015, se publicó en el Diario Oficial de la Federación
el “Decreto por el que se reforman, adicionan y derogan diversas
disposiciones de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, de la Ley del Impuesto
Especial Sobre Producción y Servicios, del Código Fiscal de la Federación y
de la Ley Federal de Presupuesto y Responsabilidad Hacendaria”, el cual
entró en vigor el 1 de enero de 2016.
2 Personalidad que se tiene por reconocida a través de la copia certificada del instrumento notarial número
**********, de **********, pasado ante la fe del Notario Público número ********** de San Nicolás de los
Garza, Nuevo León. Ibídem, fojas 68 a 73. 3 Personalidad que se tiene por reconocida a través de la copia certificada del instrumento notarial número
********** de **********, pasado ante la fe del Notario Público número ********** de Monterrey, Nuevo León.
Ibídem, fojas 77 a 81. 4 Personalidad que se tiene por reconocida a través de la copia certificada del instrumento notarial número
**********, de **********, pasado ante la fe del Notario Público número ********** de San Nicolás de los
Garza, Nuevo León. Ibídem, fojas 83 a 89. 5 Según se hizo constar a través de las copias certificadas de las Cédulas de Identificación Fiscal expedidas por el
Servicio de Administración Tributaria. Ibídem, fojas 90 a 101. 6 Ibídem, foja 7 reverso. 7 Ibídem, fojas 102 a 134.
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Al respecto, las quejosas manifestaron que con la sola iniciación
de vigencia del decreto precisado, en particular por lo que hace
a las fracciones II, III y IV del Artículo Tercero de las
Disposiciones de Vigencia Temporal del Impuesto Sobre la Renta, se
ocasiona que la mecánica de tributación a las que se encuentran obligadas,
se traduzca en un acto inconstitucional, porque violan en su perjuicio los
principios de equidad tributaria, igualdad, seguridad jurídica y libre
concurrencia, así como los derechos humanos de igualdad y no
discriminación, y de desarrollo integral8.
SEGUNDO. Procedimiento. Demanda de amparo. Las quejosas
promovieron juicio de amparo indirecto mediante escrito presentado el 20 de
abril de 2016, ante la Oficina de Correspondencia Común de los Juzgados de
Distrito de Amparo y Juicios Federales en el Estado de Querétaro, con
residencia en Querétaro, Querétaro y turnado al Juzgado Tercero de Distrito
de Amparo y Juicios Federales en el Estado de Querétaro, el 21 del mismo
mes y año, señalando como autoridades responsables y actos reclamados
los siguientes9:
1. De la Cámara de Diputados y de la Cámara de Senadores del Congreso de
la Unión, la discusión, aprobación y expedición del “Decreto por el que se
reforman, adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley del Impuesto
Sobre la Renta, de la Ley del Impuesto Especial Sobre Producción y
Servicios, del Código Fiscal de la Federación y de la Ley Federal de
Presupuesto y Responsabilidad Hacendaria”, publicado en el Diario Oficial de
la Federación el 18 de noviembre de 2015, con vigencia a partir del 1° de
enero de 2016, en específico, las fracciones II, III y IV del Artículo Tercero de
las Disposiciones de Vigencia Temporal de la Ley del Impuesto Sobre la
Renta.
2. Del Presidente Constitucional de los Estados Unidos Mexicanos, la
promulgación y la expedición del Decreto precisado en el punto anterior.
Las quejosas señalaron como derechos violados los contenidos en los
artículos 1°, 16, 28, 31, fracción IV y 133 de la Constitución Política de los
Estados Unidos Mexicanos; 33, 34 y 45 de la Carta de la Organización de los
Estados Americanos; y 1°, 11, 24 y 26 de la Convención Americana de
Derechos Humanos.
Trámite de la demanda de amparo. Mediante proveído de 4 de mayo de
2016, la Jueza Tercero de Distrito de Amparo y Juicios Federales en el
Estado de Querétaro, registró la demanda con el número de expediente
8 Ibídem, fojas 14 a 55. 9 Ibídem, fojas 2 a 55.
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**********, la admitió a trámite y ordenó a las autoridades responsables que
rindieran sus respectivos informes justificados10.
Una vez rendidos los informes de las autoridades responsables y
desahogadas las pruebas ofrecidas por las quejosas, el 29 de julio de 2016,
la Jueza Tercero de Distrito de Amparo y Juicios Federales en el Estado de
Querétaro inició la audiencia constitucional11.
Sentencia del juicio de amparo. Seguido el trámite del juicio, el 28 de
octubre de 2016, el Juez Sexto de Distrito del Centro Auxiliar de la Tercera
Región, con residencia en Uruapan, Michoacán, dictó sentencia en la que
sobreseyó en el juicio de amparo **********, promovido por ********** por los
actos reclamados al Congreso de la Unión a través de la Cámara de
Senadores y la de Diputados y del Presidente de la República, consistentes
en la discusión, aprobación, expedición y promulgación del artículo Tercero
Transitorio de la Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente a partir del 1 de
enero de 2016.
No amparó ni protegió a ********** y **********, contra los actos que reclamaron
del Presidente de la República y Secretario de Defensa Nacional, del
Congreso de la Unión, a través de la Cámara de Senadores y la de
Diputados, y del Presidente de la República, consistentes en la discusión,
aprobación, expedición y promulgación del artículo tercero transitorio de la
Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente a partir del 1 de enero de 201612.
Interposición del recurso de revisión. Inconformes con dicha sentencia, las
quejosas interpusieron recurso de revisión por escrito presentado el 28 de
noviembre de 2016, ante la Oficina de Correspondencia Común de los
Juzgados de Distrito de Amparo y Juicios Federales en el Estado de
Querétaro13.
Trámite del recurso ante el tribunal colegiado. El 25 de enero de 2017, la
Presidenta del Primer Tribunal Colegiado en Materias Administrativa y Civil
del Vigésimo Segundo Circuito tuvo por recibidos con el oficio **********, los
autos del juicio de amparo ********** y el escrito por el que las quejosas
interpusieron recurso de revisión; el cual admitió y registró con el número de
expediente **********14.
Interposición de la revisión adhesiva. El Presidente de la República, por
conducto de su representante, interpuso revisión adhesiva mediante oficio
10 Ibídem, fojas 212 a 215. 11 Ibídem, foja 268. 12 Ibídem, fojas 272 a 321. 13 Toca de Amparo en Revisión 994/2017, fojas 71 a 100 14 Amparo en Revisión **********, fojas 33 y 34.
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presentado ante el Primer Tribunal Colegiado en Materias
Administrativa y Civil del Vigésimo Segundo Circuito, el 16 de
febrero de 201715.
Resolución del tribunal colegiado. En sesión de 24 de agosto de 2017, el
tribunal colegiado resolvió revocar la sentencia recurrida respecto al
sobreseimiento decretado en el considerando cuarto de la sentencia
recurrida, respecto de la persona moral quejosa ********** y reservar
jurisdicción a este Máximo Tribunal para conocer y resolver el recurso de
revisión interpuesto en contra de la referida sentencia, en relación con el
planteamiento de constitucionalidad del “Decreto por el que se reforman,
adicionan y derogan diversas disposiciones de la Ley del Impuesto Sobre la
Renta, de la Ley del Impuesto Especial Sobre Producción y Servicios, del
Código Fiscal de la Federación y de la Ley Federal de Presupuesto y
Responsabilidad Hacendaria”, publicado en el Diario Oficial de la Federación
el 18 de noviembre de 2015, con vigencia a partir del 1° de enero de 2016, en
específico, las fracciones II, III y IV del Artículo Tercero de las Disposiciones
de Vigencia Temporal de la Ley del Impuesto Sobre la Renta16.
Competencia originaria de esta Suprema Corte de Justicia de la Nación.
Mediante acuerdo de 27 de septiembre de 2017, el Presidente de este Alto
Tribunal tuvo por recibidos los autos y registró el toca con el número
994/2017, asimismo este Máximo Tribunal admitió y asumió su competencia
originaria para conocer del recurso de revisión que hacen valer las
quejosas17.
Avocamiento. Esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la
Nación se avocó al conocimiento del asunto por acuerdo de 31 de octubre de
2017, dictado por el Presidente de la misma, quien además determinó se
remitieran los autos a la Ponencia del Ministro Alberto Pérez Dayán18.
TERCERO. Aspectos procesales. Competencia. Esta Segunda Sala de la
Suprema Corte de Justicia de la Nación es competente para conocer y
resolver el asunto19.
15 Toca de Amparo en Revisión 994/2017, fojas 101 a 112. 16 Amparo en Revisión **********, fojas 70 a 158. 17 Toca del Amparo en Revisión 994/2017, fojas 48 a 50. 18 Ibídem, foja 113. 19 De conformidad con lo dispuesto en los artículos 107, fracción VIII, inciso a), de la Constitución Política de los
Estados Unidos Mexicanos; 84, fracción I, inciso a), de la abrogada Ley de Amparo; 11, fracción V, y 21, fracción
XI, de la Ley Orgánica del Poder Judicial de la Federación, en relación con los Puntos Primero y Tercero del
Acuerdo General 5/2013, del Pleno de este Alto Tribunal, publicado en el Diario Oficial de la Federación el 21 de
mayo de dos 2013; toda vez que se interpone en contra de una sentencia dictada por un juez de Distrito en un juicio
de amparo indirecto en el que se planteó la inconstitucionalidad del Artículo Tercero, fracciones II, III y IV de las
Disposiciones de Vigencia Temporal de la Ley del Impuesto Sobre la Renta.
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CUARTO. Oportunidad. No será necesario analizar la oportunidad de la
interposición del recurso de revisión principal y adhesivo, en virtud de que el
tribunal colegiado del conocimiento ya se pronunció al respecto20.
QUINTO. Legitimación. No se analizará la legitimación de los recursos de
revisión principal y adhesivo21, en razón de que el tribunal colegiado del
conocimiento concluyó que se interpusieron por parte legítima.
SEXTO. Procedencia. Los recursos de revisión principal y adhesivo son
procedentes22.
SÉPTIMO. Cuestiones necesarias para resolver el asunto. A continuación
se hace referencia a los conceptos de violación, la sentencia recurrida y los
agravios hechos valer en el recurso de revisión principal.
Demanda de amparo. Las quejosas formularon cuatro conceptos de
violación en los que plantearon la inconstitucionalidad del artículo Tercero,
fracciones II, III y IV, de las disposiciones de vigencia temporal de la Ley del
Impuesto sobre la Renta vigente en 2015, por violación a los derechos
equidad tributaria, igualdad, seguridad jurídica, rectoría económica y libre
concurrencia, contenidos en los artículos 1, 16, 25, 26, 28 y 31, fracción IV,
de la Constitución; los argumentos respectivos se sintetizarán en el apartado
de estudio correspondiente cuando sea necesario.
Sentencia recurrida. En las consideraciones, el juez de Distrito determinó,
en lo que interesa para la resolución del presente asunto, lo que a
continuación se señala.
En el considerando segundo precisó como actos reclamados por la quejosa
el artículo Tercero Transitorio de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente
en 2016.
En el considerando tercero tuvo por ciertos los actos reclamados a la
Cámara de Senadores, Cámara de Diputados y Presidente de los Estados
Unidos Mexicanos.
En el considerando cuarto consideró actualizada la causal de improcedencia
prevista en el artículo 61, fracción XII, de la Ley de Amparo, dado que la
quejosa **********, no acreditó su interés jurídico para impugnar el precepto
20 Amparo en revisión **********, fojas 33, 34 y 55. 21 Ídem. 22 En virtud de que se interponen contra una sentencia dictada en la audiencia constitucional por un juez de Distrito
en la que se analizó la constitucionalidad del Artículo Tercero, fracciones II, III y IV de las Disposiciones de
Vigencia Temporal de la Ley del Impuesto Sobre la Renta. De modo que se surten los extremos del punto tercero, en
relación con el segundo, fracción III, del Acuerdo General Plenario 5/2013.
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reclamado, dado que del material probatorio que ofreció, no se
advierte que se encuentre en los supuestos normativos que
regula.
En el considerando quinto, respecto a las restantes quejosas, desestimó la
causal de improcedencia que hicieron valer las autoridades responsables,
consistente en que no acreditaron su interés jurídico para impugnar el
precepto reclamado, dado que del material probatorio que ofrecieron, se
concluye que sí lo acreditaron, pues no son beneficiarias del estímulo fiscal
establecido en dicho numeral.
En el considerando sexto desestimó los conceptos de violación formulados.
Previamente a ello, precisó que el estímulo fiscal constituye un beneficio
susceptible de ser analizado a luz de los principios de justicia fiscal, en la
medida en que incide en los elementos esenciales de la contribución, a saber,
la base del impuesto sobre la renta. A tal respecto citó la jurisprudencia 2a./J.
26/201023 y la tesis aislada 1a. CLIX/2012 (10a.)24.
Así, estimó infundado el concepto de violación relativo a que el precepto
reclamado vulnera los principios de equidad e igualdad, ya que, conforme a lo
expuesto en el proceso legislativo de su creación, se advierte que prevé un
fin objetivo y constitucionalmente válido, consistente en impulsar la
competitividad de las micro, pequeñas y medianas empresas, así como
sectores estratégicos, a fin de estimular el crecimiento de la economía
nacional, la competitividad, la generación de empleos y la consolidación de
dichos negocios.
Además, consideró que el estímulo fiscal analizado constituye un medio apto
para lograr el fin constitucionalmente objetivo y válido aludido, en la medida
en que incentiva a las empresas en comento a invertir en bienes nuevos de
activo fijo, pues podrán deducir en un porcentaje considerablemente mayor
tales adquisiciones, lo que aligera la carga que implica tal inversión.
Del mismo modo, la limitante consistente en que los beneficiarios del estímulo
fiscal deben de recibir ingresos propios de su actividad empresarial en el
ejercicio inmediato anterior de hasta $100,000,000.00, constituye una
restricción necesaria para garantizar que dicho estímulo, efectivamente, se
dirige a las micro, pequeñas y medianas empresas, de acuerdo con la
23 Novena Época, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, tomo XXXI, marzo de 2010, página 1032, de
rubro: “ESTÍMULOS FISCALES. DEBEN RESPETAR LOS PRINCIPIOS DE JUSTICIA FISCAL QUE
LES SEAN APLICABLES, CUANDO INCIDAN EN LOS ELEMENTOS ESENCIALES DE LA
CONTRIBUCIÓN”. 24 Décima Época, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, libro XI, agosto de 2012, tomo 1, página 483, de
rubro: “ESTÍMULO FISCAL. LOS ARTÍCULOS 229 A 238 DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA
RENTA CONTIENEN UNA FIGURA SUSTRACTIVA QUE INCIDE EN LA CONFIGURACIÓN DE LAS
MODALIDADES DE LA BASE IMPONIBLE DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA A CARGO DE LOS
PATRONES, POR LO QUE AQUÉL DEBE ANALIZARSE A LA LUZ DEL PRINCIPIO DE EQUIDAD
TRIBUTARIA”.
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estratificación de empresas que dio a conocer la Secretaría de Economía, en
el “Acuerdo por el que se establece la estratificación de las micro, pequeñas y
medianas empresas”, publicado en el Diario Oficial de la Federación el 30 de
junio de 2009.
Por ello, no existe una afectación innecesaria o desmedida de las personas
que no se encuentran incluidas en el estímulo fiscal de referencia, pues
pueden deducir las inversiones de bienes nuevos de activo fijo, conforme a lo
dispuesto en los artículos 34 y 35 de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
Por otra parte, consideró que el precepto reclamado tampoco viola el principio
de seguridad jurídica, dado que de la exposición de motivos de su creación,
se desprende que dicha medida resulta adecuada y racional para alcanzar los
objetivos ahí precisados, pues con ella se permite no sólo reactivar la
competitividad en el contexto internacional y se promueve el crecimiento de
ciertos rubros como las actividades empresariales con determinados
ingresos, incluyéndose los que inicien actividades, así como los vinculados
con la construcción y ampliación de infraestructura de transportes, tales como
carreteras, caminos y puentes, los que se relacionen con la Ley de
Hidrocarburos, así como con equipo para la generación, transporte,
distribución y suministro de energía.
Así, consideró que no se vulnera el principio de proporcionalidad en la
medida decretada, toda vez que responde a los fines sociales y económicos,
dándole solución a un problema de interés nacional, previéndose parámetros
cualitativos y cuantitativos para determinar los supuestos en los que se puede
acceder al estímulo fiscal, que resultan razonables por constituir indicadores
que atienden a criterios objetivos de índole extrafiscal que justifican racional y
plenamente el trato diferenciado.
En diverso orden ideas, consideró inoperante e infundado el concepto de
violación por el que se hizo valer la transgresión al artículo 25 constitucional.
Inoperante porque la protección de la economía nacional resulta ineficaz para
que los particulares exijan vía juicio de amparo que las autoridades adopten
medidas para cumplir con las enmiendas constitucionales, pues de su
contenido no se advierte que otorgue derecho alguno. Infundado porque el
artículo 34 de la Carta de la Organización de los Estados Americanos, debe
entenderse como conjunto de normas percibido como un resultado total, de
ahí que la idoneidad o equidad del sistema tributario en su totalidad, no
puede hacerse depender del establecimiento de un tributo o de la
modificación de la tasa de uno de ellos.
Por ende, el supuesto previsto en el artículo reclamado no constituye un
factor decisivo para efectuar un análisis del sistema impositivo del Estado
mexicano. Ello, en razón de que a partir del estímulo fiscal analizado,
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solamente se modifica uno de los elementos del tributo, como lo
es la base, sin que implique la modificación de todo el sistema.
También consideró infundado el concepto de violación por el
que se hizo valer la transgresión al artículo 28 constitucional, ya que el
precepto reclamado no establece condiciones que propician la creación o
consolidación de monopolios, toda vez que la finalidad que se pretende con la
implementación de la figura de deducción inmediata, es propiciar una mayor
inversión por parte de todos aquellos contribuyentes que son sujetos del
estímulo, impulsando así su competitividad y con ello edificar una política de
desarrollo económico.
Por ello, es que al ser el estímulo fiscal de deducción inmediata, una medida
temporal, cuyo periodo de vigencia se encuentra delimitado, no puede
considerarse un obstáculo para el principio de libre concurrencia, contenido
en el artículo 28 constitucional, puesto que se trata de una medida fiscal que
el Estado ha implementado en beneficio de la economía nacional, procurando
un desarrollo equilibrado en todos los sectores económicos del país.
Finalmente, estimó inoperante el concepto de violación por el que las
quejosas impugnaron la limitante del estímulo fiscal a la deducción inmediata
de mobiliario y equipo de oficina, automóviles, equipo de blindaje para éstos,
o cualquier bien de activo fijo no identificable individualmente ni tratándose de
aviones distintos a los dedicados a la aerofumigación, puesto que el no
acceso al estímulo fiscal por las peticionarias de amparo implica su falta de
legitimación para impugnar dicha limitante.
En el resolutivo primero sobreseyó en el juicio promovido por **********,
contra los actos reclamados al Congreso de la Unión y Presidente de la
República, consistentes en la discusión, aprobación, expedición y
promulgación del Artículo Tercero de la Ley del Impuesto sobre la Renta para
2016, por las razones establecidas en el considerando cuarto.
En el resolutivo segundo negó el amparo a ********** y **********, contra los
actos que reclamaron del Presidente de la República y Secretario de Defensa
Nacional, del Congreso de la Unión, a través de la Cámara de Senadores y la
de Diputados, y del Presidente de la República, consistentes en la discusión,
aprobación, expedición y promulgación del artículo tercero transitorio de la
Ley del Impuesto sobre la Renta, vigente a partir del 1 de enero de 2016.
Sentencia del tribunal colegiado. En las consideraciones, los magistrados
de Circuito determinaron, en lo que interesa para la resolución del presente
asunto, lo que a continuación se señala.
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En el considerando séptimo, analizaron la causal de improcedencia que
manifestó el Congreso de la Unión en su informe justificado, contenida en el
artículo 61, fracción XII, en relación con el numeral 5, ambos de la Ley de
Amparo, al señalar que la discusión, votación, aprobación y expedición de la
Ley del Impuesto sobre la Renta, no causa agravio a las quejosas, ya que se
requiere de un acto de ejecución posterior, el cual no es propio y totalmente
independiente del ámbito de facultades de la autoridad legislativa.
Dicha causal la consideraron infundada porque el acto reclamado lo
constituye la constitucionalidad del Artículo Tercero Transitorio de la Ley del
Impuesto sobre la Renta para 2016, en tanto que las manifestaciones de las
autoridades responsables se encuentran enderezadas a sostener la validez
del proceso legislativo correspondiente, además de que a dichas autoridades
no se les atribuyó el acto de aplicación de dicha norma.
Por otra parte, procedieron al examen del agravio que formuló la recurrente
respecto a la causal de improcedencia y sobreseimiento decretada por el juez
de amparo en el considerando cuarto de la sentencia recurrida.
El agravio formulado lo consideraron fundado, en razón de que de la factura
**********, de 10 de septiembre de 2010, a nombre de la quejosa **********,
consta la adquisición de un automóvil nuevo, al tratarse de una factura con
sello digital y cadena original que tiene valor probatorio pleno en términos de
los artículos 197 a 210-A del Código Federal de Procedimiento Civiles de
aplicación supletoria a la Ley de Amparo, documental privada con la cual
efectivamente se comprueba que sí acreditó haber efectuado inversiones de
activo fijo de conformidad con lo dispuesto en los artículo 32 y 34 de la Ley
del Impuesto sobre la Renta vigente en 2016.
Lo anterior, sin soslayar que el precepto impugnado excluye la inversión de
activo fijo de determinados bienes, porque precisamente dicha exclusión es
objeto de reclamo de la quejosa, a través de la violación al principio de
equidad tributaria.
Así, queda evidenciado que la referida persona moral quejosa sí acreditó su
interés jurídico para impugnar el precepto reclamado, teniendo en cuenta que
el acto reclamado lo es el Artículo Tercero Transitorio de la Ley del Impuesto
sobre la Renta, y la quejosa comprobó que pertenecía al régimen general de
las personas morales, establecido en el título II, del referido ordenamiento,
además que obtuvo ingresos no mayores a $100,000,000.00, y que efectuó
inversiones en el mes de septiembre de 2015, por lo que encuadra en el
supuesto normativo previsto en el mencionado precepto legal.
Por tanto, procedieron a revocar el sobreseimiento decretado en el
considerando cuarto de la sentencia recurrida.
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En el considerando octavo, determinaron que carecer de
competencia para pronunciarse sobre la constitucionalidad del
precepto reclamado, pues ello corresponde a la Suprema Corte
de Justicia de la Nación, por lo que procedieron a remitir los autos para los
efectos legales procedentes.
En el resolutivo primero revocó el sobreseimiento decretado en el
considerando cuarto de la sentencia recurrida, respecto de la persona moral
**********.
En el resolutivo segundo reservó jurisdicción a la Suprema Corte para
conocer y resolver del recurso de revisión contra la sentencia antes referida,
en relación con el planteamiento de inconstitucionalidad de la norma
impugnada.
OCTAVO. Precisión metodológica. Si bien en términos del artículo 93 de la
Ley de Amparo es procedente el análisis de los conceptos de violación cuyo
estudio se omitió en razón del sobreseimiento decretado respecto de una de
las quejosas, también debe precisarse que en atención a la temática sobre la
que versan tanto dichos conceptos de violación como los agravios formulados
por las restantes quejosas recurrentes, en aras de evitar repeticiones
innecesarias, se procede al estudio conjunto de los argumentos contenidos
en tanto en unos como en otros.
NOVENO. Estudio de fondo. Sentado lo expuesto el orden de los tópicos de
los argumentos formulados se examinarán en el siguiente orden: primero los
relativos a la violación a los principios de seguridad jurídica y
proporcionalidad y equidad tributaria, enseguida los relativos a los principios
rectoría económica y finalmente los relacionados con el principio de libre
concurrencia.
EQUIDAD TRIBUTARIA, RAZONABILIDAD Y SEGURIDAD JURÍDICA
SÍNTESIS DE LOS ARGUMENTOS
En los conceptos de violación primero y segundo, así como en el agravio
segundo, las recurrentes quejosas aducen, en síntesis, que el precepto
reclamado no se encuentra justificado de manera racional y objetiva, lo que
no fue advertido por el juez de amparo.
Ello porque no existe una finalidad constitucionalmente objetiva y válida que
lo legitime, ya que contrariamente a lo que adujo el juez de amparo,
anteriormente se había visto su ineficacia.
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En efecto, el artículo Tercero Transitorio reclamado al otorgar un estímulo
fiscal únicamente a un sector limitado de contribuyentes no obedece a un fin
constitucionalmente válido.
Además, de la exposición de motivos del precepto reclamado no se advierte
que exista motivo constitucionalmente válido para otorgar un estímulo fiscal
únicamente a un sector limitado de contribuyentes. Ello pues únicamente se
desprende de los motivos que integran aquél que se buscó propiciar una
mayor inversión en las micro, pequeñas y medianas empresas, sin que ello
sea una razón suficiente para no otorgar dicho estímulo a todos los
contribuyentes.
Por otra parte la medida impuesta por la norma reclamada tampoco cumple
con el criterio de “razonabilidad”, puesto que resulta inadecuada e irracional
dado que no coadyuva a cumplir con el fin extrafiscal que se buscó con su
establecimiento.
En efecto, de no limitar el estímulo fiscal a los contribuyentes que en el
ejercicio inmediato anterior obtuvieron ingresos iguales o menores de
$100,00,000.00, y a los contribuyentes que destinen inversiones en activo fijo
en determinados rubros, el fin extrafiscal se cumpliría de mejor forma.
Así, no pueden utilizarse para la justificación del trato diferenciado
establecido por la norma reclamada, textos ajenos a la norma o a su
ordenamiento, como lo son los que componen el proceso legislativo, aunado
a que el fin que afirma el juez de amparo es falso.
Lo expuesto, porque el juez de amparo pasó alto que no resulta justificado
tomar como referencia para definir la situación de los contribuyentes frente a
la norma un aspecto ajeno al objeto de la misma, como es el nivel de
ingresos.
De esa forma, en atención a las máximas del principio de equidad tributaria,
no puede justificarse una diferencia de trato, en función de una cuestión que
es totalmente ajena como lo es el nivel de ingresos. Por el contrario, debería
atenderse al nivel o manera en que realizan sus inversiones, por ser éste el
objeto de la norma reclamada, y no el nivel de ingresos.
EXAMEN DE LOS ARGUMENTOS
Los sintetizados motivos de queja resultan infundados e inoperantes.
Para arribar a la anterior conclusión cabe reiterar que el juez de amparo
resolvió, en esencia, que el precepto reclamado no viola los principios de
seguridad jurídica, razonabilidad y equidad tributaria, porque el estímulo fiscal
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que establece se encuentra justificado constitucionalmente a la
luz del test de proporcionalidad que realizó, es decir, consideró
que la finalidad constitucionalmente que persigue es válida
(fomento de la micro, pequeña y mediana empresa, así como a
determinados sectores estratégicos); es idónea (deducción inmediata de
inversiones), necesaria (es posible realizar la deducción en los términos de
ley).
Tales razones se encuentran apegadas a derecho en la medida en que, tal y
como lo resolvió el juez de amparo con base en la exposición de motivos del
precepto reclamado, el Ejecutivo Federal propuso la creación del estímulo
impugnado con la finalidad de fomentar la micro, pequeña y mediana
empresa, así como impulsar la competitividad y facilitar la inserción en
cadenas productivas de específicos sectores, como son el energético y de
transporte, en concreto, en la producción y distribución de energía, y en la
infraestructura de transporte. Finalidad que como se tendrá oportunidad de
ver más adelante resulta constitucionalmente válida.
Así, para alcanzar tal finalidad, el Ejecutivo Federal atendió al concepto de
empresas de menor escala, entendidas como aquellas que obtienen ingresos
de hasta $50,000,000.00, y a partir de tal parámetro, estimó conveniente
otorgar el estímulo que se analiza.
Por tales motivos, el estímulo impugnado sí cumple con la finalidad para la
cual se creó, ya que precisamente a través de su diseño normativo se permite
el fomento de la micro, pequeña y mediana empresa, pues con base en los
datos estadísticos proporcionados por el Instituto Nacional de Estadística y
Geografía, y en los programas que ha creado Nacional Financiera, Sociedad
Nacional de Crédito, se tomó la decisión por parte del Ejecutivo Federal de
crear el estímulo que se estudia para determinado grupo de contribuyentes a
partir del monto de sus ingresos.
En el mismo sentido, deviene inoperante el argumento de las peticionarias de
amparo referente a que el criterio diferenciador del estímulo impugnado,
consiste en los ingresos brutos de los contribuyentes, en específico que no
sean mayores a 100 millones de pesos por ejercicio, sin que tal factor permita
inferir realmente el tamaño de su producción en el desempeño de su
productividad.
Lo inocuo del argumento reside en que, opuestamente a lo que esgrimen y a
lo que resolvió el juez de amparo, el criterio diferenciador del estímulo tildado
de inconstitucional no consiste ni incide en la base del impuesto sobre la
renta, pues el Artículo Tercero de las disposiciones de vigencia temporal de la
Ley del Impuesto sobre la Renta vigente 2016, es categórico al señalar que
se otorga un estímulo fiscal a los contribuyentes que tributen en los términos
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de los Títulos II o IV, Capítulo II, Sección I, de dicha Ley, que hayan obtenido
ingresos propios de su actividad empresarial en el ejercicio inmediato
anterior de hasta $100,000,000.00. Entendiéndose por ingresos propios los
ingresos acumulables que hayan obtenido en el ejercicio inmediato anterior,
pues de otra manera no tendría sentido hacer referencia al régimen en
específico en el que tributan tales contribuyentes para efectos del impuesto
sobre la renta, aunado a que dicha contribución grava precisamente los
ingresos acumulables.
Debe destacarse que si bien la Ley del Impuesto sobre la Renta no establece
un concepto de ingreso, ello no implica que carezca de sentido o que
ociosamente el legislador haya creado un tributo sin objeto, toda vez que a
partir del análisis de las disposiciones legales aplicables es posible definir
dicho concepto como cualquier cantidad que modifique positivamente el
haber patrimonial de una persona.
Ahora, para delimitar ese concepto debe apuntarse que el ingreso puede
recibirse de muchas formas, como las ya indicadas, entre otras.
Sin embargo, la enunciación establecida en el artículo 16 no debe entenderse
en el sentido de que todas estas formas de ingreso han de recibir el mismo
trato o que todas se consideran acumulables, sino que el listado ilustra la
pluralidad de actividades que pueden generar ingresos.
Aunado a lo anterior, es particularmente relevante que la legislación aplicable
no establece limitantes específicas al concepto “ingreso”, ni acota de alguna
manera las fuentes de las que éste podría derivar, dada la enunciación
amplia de los artículos 1 y 16 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, que
establecen que las personas morales están obligadas al pago del tributo
respecto de sus ingresos en efectivo, en bienes, en crédito, en servicios o de
cualquier otro tipo, incluso los obtenidos por sus establecimientos en el
extranjero.
Así, se desprende que la mencionada Ley entiende al ingreso en un sentido
amplio, pues incluye todo lo recibido o realizado que represente una renta
para el receptor, siendo innecesario que el ingreso se traduzca en una
entrada en efectivo, pues incluso la propia Ley reconoce la obligación de
acumular los ingresos en crédito, de tal suerte que el ingreso se reconoce
cuando se han actualizado todos los eventos que determinan el derecho a
recibir la contraprestación y cuando el monto de dicha contraprestación
puede conocerse con razonable precisión.
En ese sentido, se concluye que la regla interpretativa para efectos del
concepto “ingreso” regulado en el Título II de la Ley del Impuesto sobre la
Renta es de carácter amplio e incluyente de todos los conceptos que
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modifiquen positivamente el patrimonio del contribuyente, salvo
que el legislador expresamente hubiese efectuado alguna
precisión en sentido contrario. Las anteriores consideraciones
se fundamentan en la tesis aislada 1a. CLXXXIX/200625.
Así, no es cierto que el estímulo fiscal resulte inadecuado ni obstaculiza el fin
para el cual fue creado, ya que no es necesario que atienda ni a los ingresos
netos ni a la utilidad fiscal (base imponible) para verificar la efectiva
productividad y capacidad de inversión.
Tampoco asiste razón a las impetrantes de amparo cuando alegan que no se
cumple con la finalidad del estímulo fiscal que se analiza, al limitarse
tendenciosa e injustificadamente, las inversiones de bienes de activo fijo, al
excluir el mobiliario y equipo de oficina, automóviles, equipo de blindaje, o
cualquier otro activo fijo no identificable individualmente; no obstante dichos
activos permiten perfectamente su desarrollo, crecimiento y competitividad, lo
que ocasiona inseguridad jurídica.
Ello es así, pues al margen de que en la exposición de motivos se haya
manifestado o no alguna consideración al respecto, esta Segunda Sala
advierte que en el caso, la exclusión de dichos bienes de activo fijo sí se
encuentra justificada constitucionalmente.
Ciertamente, si la finalidad del estímulo fiscal que se analiza la constituye el
fomento a la micro, pequeña y mediana empresa, así como impulsar la
competitividad y facilitar la inserción en cadenas productivas de específicos
sectores, como son el energético y de transporte, en concreto, en la
producción y distribución de energía, y en la infraestructura de transporte,
resultaría un contrasentido que se permitiera aplicar el beneficio fiscal en
comento para deducir dicho tipo de bienes, toda vez que conforme al principio
ontológico de la prueba –consistente en que lo ordinario se presume y lo
extraordinario se prueba– ordinariamente mediante el mobiliario y equipo de
oficina, automóviles, equipo de blindaje, o cualquier otro activo fijo no
identificable individualmente, de ningún modo se cumple con la finalidad del
estímulo que se examina.
En efecto, la adquisición de cualquiera de los bienes nuevos de activo fijo
mencionados, per se no es apta para alcanzar la finalidad mencionada,
puesto que, por ejemplo, la adquisición de un vehículo nuevo con equipo de
blindaje no se ve cómo podría fomentar a las citadas empresas e impulsar a
25 Novena Época, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, tomo XXV, enero de 2007, página 483, de
rubro: “RENTA. QUÉ DEBE ENTENDERSE POR "INGRESO" PARA EFECTOS DEL TÍTULO II DE LA
LEY DEL IMPUESTO RELATIVO”.
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los sectores de mérito. En tal sentido es aplicable la tesis aislada 2a.
XXVII/200926.
Así, como se dijo, independientemente de que exista o no alguna
consideración en la exposición de motivos de los preceptos reclamados para
excluir del estímulo fiscal a la adquisición de los citados bienes nuevos de
activo fijo, lo cierto es que ella resulta constitucionalmente admisible
atendiendo a la finalidad que se buscó con el establecimiento del beneficio
fiscal que se estudia, como se ha puesto de relieve, por lo que, inversamente
a lo que arguyen las quejosas recurrentes, no se encuentra dirigido a
proporcionar la inversión en la adquisición de cualquier bien, sino solo
respecto de los enumerados taxativamente.
Adicionalmente, como lo resolvió el juez de amparo, la deducción de dicho
tipo de bienes se puede realizar en los términos y en los porcientos
establecidos en los artículos 34, fracciones II y VI27, y 35, fracción XIV28, de la
Ley del Impuesto sobre la Renta.
En ese orden de ideas, resulta inoperante el argumento de las recurrentes
quejosas relativo a que de no limitar el estímulo fiscal a los contribuyentes
que en el ejercicio inmediato anterior obtuvieron ingresos iguales o menores
de $100,00,000.00, y a los contribuyentes que destinen inversiones en activo
fijo en determinados rubros, el fin extrafiscal se cumpliría de mejor forma.
La razón de ello reside en que al establecer un trato diferenciado el precepto
reclamado para efectos de poder acceder al estímulo fiscal que establece, el
autor de la norma respectiva proporcionó justificaciones, motivos y razones.
Lo anterior, porque nos encontramos ante una deducción que se otorga a
título de estímulo fiscal que promociona ciertas conductas, que son el
vehículo para el otorgamiento de determinados beneficios, que no resultan
exigibles constitucionalmente, y que de algún modo están en tensión con las
implicaciones del principio de generalidad tributaria, por lo que ello tiene
26 Novena Época, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, tomo XXIX, marzo de 2009, página 470, de
rubro: “FUNDAMENTACIÓN Y MOTIVACIÓN DE LEYES QUE DAN TRATO DESIGUAL A
SUPUESTOS DE HECHO EQUIVALENTES. NO NECESARIAMENTE DERIVAN DE LA EXPOSICIÓN
DE MOTIVOS DE LA LEY CORRESPONDIENTE O DEL PROCESO LEGISLATIVO QUE LE DIO
ORIGEN, SINO QUE PUEDEN DEDUCIRSE DEL PRECEPTO QUE LO ESTABLEZCA”. 27 “Artículo 34. Los por cientos máximos autorizados, tratándose de activos fijos por tipo de bien son los siguientes:
[…]
III. 10% para mobiliario y equipo de oficina.
[…]
VI. 25% para automóviles, autobuses, camiones de carga, tractocamiones, montacargas y remolques.
[…]”. 28 “Artículo 35. Para la maquinaria y equipo distintos de los señalados en el artículo anterior, se aplicarán, de
acuerdo a la actividad en que sean utilizados, los por cientos siguientes:
[…]
XIV. 10% en otras actividades no especificadas en este artículo.
[…]”.
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implicaciones en lo que se refiere a las razones que ofreció el
legislador al justificar el otorgamiento del estímulo fiscal en
comento.
De esa forma, resulta radicalmente distinto acercarse al tema de la
motivación legislativa en los casos en los que el gobernado denuncia que la
legislación ordinaria establece un trato diferenciado que tiene como efecto
privarle de un derecho constitucionalmente tutelado, restando a la esfera
jurídica de las quejosas, que en aquellos en los que el trato diferenciado se
reduce a otorgar beneficios.
Si lo ordinario no es la exención o, para el caso, el otorgamiento del beneficio
fiscal, sino la causación y cálculo del gravamen en los términos legales, la
carga justificatoria –la carga argumental al momento de legislar– no debe en
estos casos pesar sobre las razones por las que no se establece el gravamen
–o bien, sobre las razones por las que no se otorga el estímulo– pues tales
extremos no son sólo “ordinarios” o “esperados”, sino que son demandados
por la propia Constitución, al derivar del principio de generalidad en la
tributación.
En tales circunstancias, bastará que el legislador justifique por qué otorga la
deducción para determinados casos, sin que pueda obligársele a precisar las
razones por las que no lo hizo en los restantes, pues no debe pasarse por
alto que la persona o personas que no cuentan con el estímulo otorgado por
el legislador, no están pagando una obligación fiscal excesiva o desajustada
en relación con la capacidad contributiva que legitima la imposición del
gravamen, y que sirve de medida para su determinación en cantidad líquida.
Así, se aprecia que la situación ordinaria a la luz de lo dispuesto por la
Constitución es no contar con la medida de minoración promotora de ciertas
conductas. Por ello, si algo debe justificar el legislador cuando establece
exenciones, o cuando autoriza beneficios y estímulos fiscales, son las
razones por las que se siente autorizado a introducirlos en la legislación
fiscal, pues se erigen en excepción al programa constitucional, al hacer que
determinadas manifestaciones de capacidad, idóneas para contribuir al
levantamiento de las cargas públicas, dejen de hacerlo. Estas
consideraciones se encuentran contenidas en la tesis aislada 1a. CIX/201029.
En diverso orden de ideas, también resultan infundados los argumentos
relativos a que el precepto reclamado viola el principio de equidad tributaria, y
las consideraciones manifestadas por el juez federal al respecto.
29 Novena Época, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, tomo XXXII, septiembre de 2010, página 181,
de rubro: “ESTÍMULOS FISCALES ACREDITABLES. SU OTORGAMIENTO IMPLICA DAR UN
TRATO DIFERENCIADO, POR LO QUE EL AUTOR DE LA NORMA LO DEBE JUSTIFICAR, SIN QUE
SEA NECESARIO APORTAR RAZONES SOBRE LOS CASOS A LOS QUE NO SE OTORGA EL
BENEFICIO RESPECTIVO”.
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Para arribar a la anterior conclusión, debe precisarse que para analizar la
constitucionalidad de una norma tributaria, a la luz del derecho de equidad
tributaria consagrado en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución, es
necesario determinar si el impuesto es de carácter directo o indirecto.
En el caso de los impuestos directos, dicho análisis debe realizarse a partir
de la comparación entre sujetos, es decir, cuando dos contribuyentes se
ubican en diversas situaciones se verificará si el tratamiento diferenciado,
otorgado por el legislador, es razonable y objetivo, para que no se dé una
transgresión al citado principio; y para los impuestos indirectos su examen
puede justificarse, no a partir de los sujetos pasivos, sino de la existencia de
supuestos en los cuales el órgano de control constitucional pueda valorar la
equidad de la ley, con el fin de cerciorarse de que el órgano legislativo esté
cumpliendo con el mencionado principio.
Atendiendo a la anterior distinción es válido –excepcionalmente– que el
estudio de la equidad se haga en atención a los bienes sobre los que incide la
tributación y no sobre los sujetos, ya que para cierto tipo de impuestos
indirectos la vulneración al citado principio puede materializarse en la
configuración del hecho imponible, por medio de una discriminación a
determinados productos o actividades sobre las que el legislador puede
incidir y dejar fuera de la tributación a otros, que por sus características sean
muy similares o inclusive idénticos, pero que por virtud de la configuración del
tributo queden exentos de su pago o, en algunos casos, fuera del supuesto
de sujeción. Estas consideraciones encuentran sustento en la tesis aislada
1a. XCII/2012 (10a.)30, las cuales se han reiterado por esta Segunda Sala al
resolver los amparos en revisión 845/2015, 441/2015, 876/2015, 687/2015 y
612/2015, en sesiones de 5 de octubre de 2016 y 25 de enero y 8 de febrero,
ambas de 2017.
En la especie, la quejosa aduce que los contribuyentes beneficiarios del
estímulo fiscal que se examina como los que no lo son, se encuentran en
igualdad de circunstancias, por lo que no existe razón válida para
otorgárselos a unos y negárselos a otros. Menos aun cuando el criterio
diferenciador son los ingresos de los mencionados contribuyentes.
Esta Suprema Corte considera que el test de proporcionalidad del precepto
reclamado que realizó el juez de amparo resulta conforme a derecho, a partir
de las siguientes consideraciones.
30 Décima Época, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, libro VIII, mayo de 2012, tomo 1, página 1098,
de rubro: “IMPUESTOS DIRECTOS E INDIRECTOS. SUS DIFERENCIAS, A LA LUZ DE LA
GARANTÍA DE EQUIDAD TRIBUTARIA”.
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El principio de proporcionalidad, como instrumento
metodológico, es un procedimiento interpretativo para la
resolución de conflictos entre los contenidos esenciales de las
disposiciones normativas fundamentales, que encuentra asidero
constitucional en los diversos principios de igualdad e interdicción de la
arbitrariedad o exceso, previstos en los artículos 1, 14 y 16 de la Constitución
Política de los Estados Unidos Mexicanos.
Dicho principio opera principal, mas no exclusivamente, cuando se aduce la
violación al principio de igualdad o equidad tributaria como manifestación
específica de éste, pues en ese caso se requiere llevar a cabo, en primer
lugar, un juicio de igualdad mediante la equiparación de supuestos de hecho
que permitan verificar si existe o no un trato injustificado, esto a partir de un
término de comparación, en la medida en que el derecho a la igualdad es
fundamentalmente instrumental y siempre se predica respecto de alguien o
algo.
Así, para verificar si el tratamiento desigual establecido por el legislador
resulta constitucionalmente válido, en segundo lugar, el principio de
proporcionalidad se conforma de tres criterios, de conformidad con la
jurisprudencia 2a./J.42/201031, consistentes en: a) que la distinción legislativa
persiga una finalidad objetiva y constitucionalmente válida; b) que la distinción
establecida resulte adecuada o racional, de manera que constituya un medio
apto para conducir al fin u objetivo perseguido, existiendo una relación de
instrumentalidad medio-fin y, c) la distinción debe ser proporcional, es decir,
no es válido alcanzar objetivos constitucionalmente legítimos de un modo
abiertamente desproporcional.
Ahora, en materia tributaria esta Suprema Corte estableció en la
jurisprudencia 1a./J. 84/200632, que la intensidad del escrutinio constitucional,
a la luz de los principios democrático y de división de poderes, no es de
carácter estricto, sino flexible o laxo, en razón de que el legislador cuenta con
una amplia libertad en la configuración normativa del sistema tributario
sustantivo y adjetivo, de modo que a fin de no vulnerar la libertad política del
legislador, en campos como el mencionado, en donde la propia Constitución
establece una amplia capacidad de intervención y regulación diferenciada del
Estado, considerando que, cuando el texto constitucional establece un
margen de discrecionalidad en ciertas materias, eso significa que las
posibilidades de injerencia del juez constitucional son menores y, por ende, la
intensidad de su control se ve limitada.
31 Novena Época, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, tomo XXXI, abril de 2010, página 427, de
rubro: “IGUALDAD. CRITERIOS QUE DEBEN OBSERVARSE EN EL CONTROL DE LA
CONSTITUCIONALIDAD DE NORMAS QUE SE ESTIMAN VIOLATORIAS DE DICHA GARANTÍA”. 32 Novena Época, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, tomo XXIV, noviembre de 2006, página 29, de
rubro: “ANÁLISIS CONSTITUCIONAL. SU INTENSIDAD A LA LUZ DE LOS PRINCIPIOS
DEMOCRÁTICO Y DE DIVISIÓN DE PODERES”.
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Esto es así, puesto que en materia tributaria, por una parte, se encuentran los
derechos fundamentales de los contribuyentes pero, por otra, existe la
obligación fundamental de éstos de contribuir a los gastos públicos del
Estado, la cual se justifica en la solidaridad social, económica y política de
todos los contribuyentes. Pero además el Estado no solo tiene el poder
tributario para establecer las contribuciones que considere necesarias para
cubrir el presupuesto y, consecuentemente, los gastos públicos, sino también
cuenta con la facultad económico coactiva para recaudar en la vía ejecutiva la
obligación tributaria con la finalidad de satisfacer las necesidades individuales
y colectivas de la comunidad. El equilibro o armonización entre los referidos
derechos y obligaciones es el que justifica el escrutinio constitucional en los
términos arriba referidos. En tal sentido es aplicable la tesis aislada 1a.
CII/2012 (10a.)33.
Consecuentemente, la aplicación del principio de proporcionalidad por parte
de la Suprema Corte en su carácter de Tribunal Constitucional, implica que el
cumplimiento de los criterios que lo integran requiere de un mínimo y no de
un máximo de justificación, es decir, basta que la intervención legislativa
persiga una finalidad objetiva y constitucionalmente válida; la elección del
medio para cumplir tal finalidad no conlleva a exigirle al legislador que dentro
de los medios disponibles justifique cuál de todos ellos cumple en todos los
grados (cuantitativo, cualitativo y de probabilidad) o niveles de intensidad
(eficacia, rapidez, plenitud y seguridad), sino únicamente determinar si el
medio elegido es idóneo, exigiéndose un mínimo y no máximo de idoneidad
y, finalmente, debe existir una correspondencia proporcional mínima entre el
medio elegido y el fin buscado que justifique la intervención legislativa
diferenciada entre los sujetos comparables. Estas consideraciones se
encuentran reflejadas en la tesis aislada 1a. LIII/2012 (10a.)34, las cuales han
sido retomadas por esta Segunda Sala en la tesis aislada 2a. XC/2017
(10a.)35.
Bajo las directrices antes mencionadas cabe señalar que, como lo resolvió el
juez de amparo, la finalidad constitucionalmente válida y objetiva que se
buscó con su establecimiento responde a implementar una medida
legislativa mediante la cual se fomente la micro, pequeña y mediana
33 Décima Época, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, libro VIII, mayo de 2012, tomo 1, página 1108,
de rubro: “OBLIGACIÓN DE CONTRIBUIR A LOS GASTOS PÚBLICOS Y OBLIGACIÓN FISCAL. SUS
DIFERENCIAS”. 34 Décima Época, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, libro VII, abril de 2012, tomo 1, página 882, de
rubro: “TEST DE PROPORCIONALIDAD DE LAS LEYES FISCALES. EN ATENCIÓN A LA
INTENSIDAD DEL CONTROL CONSTITUCIONAL DE LAS MISMAS, SU APLICACIÓN POR PARTE
DE LA SUPREMA CORTE REQUIERE DE UN MÍNIMO Y NO DE UN MÁXIMO DE JUSTIFICACIÓN
DE LOS ELEMENTOS QUE LO CONFORMAN”. 35 Décima Época, Semanario Judicial de la Federación, publicación: viernes 09 de junio de 2017, 10:15 h, de rubro:
“TEST DE PROPORCIONALIDAD DE LAS LEYES FISCALES. LA INTENSIDAD DE SU CONTROL
CONSTITUCIONAL Y SU APLICACIÓN, REQUIEREN DE UN MÍNIMO DE JUSTIFICACIÓN DE LOS
ELEMENTOS QUE LO CONFORMAN”.
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empresa, así como impulsar la competitividad y facilitar la
inserción en cadenas productivas de específicos sectores,
como son el energético y de transporte, en concreto, en la
producción y distribución de energía, y en la infraestructura
de transporte; finalidad inmediata que encuentra asidero en los artículo 25,
26 y 28 de la Constitución, ya que la finalidad mediata que se busca con
dicha medida legislativa consiste en que el Estado permita a los
contribuyentes deducir las inversiones de bienes nuevos de activo fijo con el
objetivo de reconocer el impacto económico de ellas y apreciar su capacidad
contributiva para efectos del impuesto sobre la renta. Al respecto resulta
aplicable la jurisprudencia 1a./J. 105/201136.
Una vez acreditado el cumplimiento del primer requisito del test de
proporcionalidad, ahora es momento de verificar la idoneidad de la medida
legislativa como segundo requisito del mismo. Al respecto, cabe señalar que
en el diseño del sistema tributario el legislador cuenta con un amplio –más no
ilimitado– margen de configuración legislativa, respetando en todo momento
los derechos fundamentales contenidos, entre otros preceptos, en el artículo
31, fracción IV, de la Constitución. En tal sentido son aplicables la
jurisprudencia 1a./J. 159/200737 y la tesis aislada 2a. LXXX/200838.
La medida impositiva contenida en los artículos reclamados, consistente en el
establecimiento de un estímulo fiscal, resulta ser un medio idóneo, apto y
adecuado para cumplir con la finalidad constitucionalmente válida antes
mencionada.
En efecto, dentro del abanico de posibilidades a disposición del legislador, se
advierte que en aras de organizar y conducir el desarrollo nacional y, por
ende, la regulación económica que ejerce, debe encaminarse a diseñar los
estímulos fiscales, los sujetos que los reciben, sus fines y efectos sobre la
economía, determinando las áreas de interés general, estratégicas y/o
prioritarias que requieren concretamente su intervención exclusiva en esos
beneficios tributarios, a fin de atender el interés social o económico nacional,
por lo que estimó conveniente fomentar la micro, pequeña y mediana
empresa, así como impulsar la competitividad y facilitar la inserción en
cadenas productivas de los sectores energético y de transporte, para lo cual
emitió un estímulo fiscal para los contribuyentes del impuesto sobre la renta
que en el ejercicio inmediato anterior hayan tenido ingresos propios de hasta
36 Novena Época, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, tomo XXXIV, septiembre de 2011, página 374,
de rubro: “ESTÍMULOS FISCALES. FACULTADES DEL CONGRESO DE LA UNIÓN PARA
DETERMINARLOS CONFORME A LOS ARTÍCULOS 25, 26 Y 28 DE LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA
DE LOS ESTADOS UNIDOS MEXICANOS”. 37 Novena Época, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, tomo XXVI, diciembre de 2007, página 111, de
rubro: “SISTEMA TRIBUTARIO. SU DISEÑO SE ENCUENTRA DENTRO DEL ÁMBITO DE LIBRE
CONFIGURACIÓN LEGISLATIVA, RESPETANDO LAS EXIGENCIAS CONSTITUCIONALES”. 38 Novena Época, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, tomo XXVII, junio de 2008, página 447, de
rubro: “JUSTICIA TRIBUTARIA. NATURALEZA CONSTITUCIONAL DE SUS PRINCIPIOS”.
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$100,000,000.00, con lo cual busca que se invierta en bienes nuevos de
activo fijo.
En consecuencia, en razón de que el test de proporcionalidad en materia
tributaria es de carácter laxo o débil, se advierte que la medida impositiva
enjuiciada es idónea para cumplir el fin constitucionalmente objetivo y válido
señalado, por lo que no es dable exigirle al legislador que dentro de los
medios disponibles justifique cuál de todos ellos cumple en todos los grados
(cuantitativo, cualitativo y de probabilidad) o niveles de intensidad (eficacia,
rapidez, plenitud y seguridad).
Por lo que se refiere a la necesidad de la medida impositiva impugnada,
esta Segunda Sala considera que se satisface en el presente caso, en
razón de que, atendiendo a la finalidad mediata que se busca con su
establecimiento, el Estado debe establecer los instrumentos al alcance de los
contribuyentes para que la actividad económica del país se incremente, como
lo es a través de la deducción de bienes nuevos de activo fijo.
Es cierto que el legislador se pudo haber decantado por otra opción
alternativa o equivalente distinta a la medida impositiva de beneficio
contenida en los preceptos impugnados; sin embargo, dado que la intensidad
del control constitucional en materia fiscal es débil o laxa, no se advierte que
la elección del legislador, dentro de los posibles medios normativos a su
alcance, afecte en grado predominante o superior los derechos
fundamentales de los contribuyentes a la seguridad jurídica, entre otros,
como se ha visto y se verá más adelante en esta ejecutoria.
Además, este Tribunal Constitucional no cuenta con un estándar para
verificar la necesidad de la medida legislativa a la luz de otras opciones
normativas en sede jurisdiccional, dado que la elección de la medida que se
examina cae dentro del ámbito de la política fiscal que el Estado deseé
implementar. Al respecto es aplicable la tesis aislada P. XXXIX/201139.
De esa forma, la medida impositiva impugnada sí resulta necesaria en el
entorno relativo al fomento de la actividad económica de determinados
sectores, como lo son el energético y el del transporte, aunado a que la
quejosa no precisa cuáles serían los otros medios menos gravosos para
cumplir con la finalidad inmediata perseguida con la medida que se enjuicia,
lo que impide a este Supremo Tribunal pronunciarse al respecto.
39 Décima Época, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, libro I, octubre de 2011, tomo 1, página 595, de
rubro: “POLÍTICA TRIBUTARIA. LAS RAZONES Y CONSIDERACIONES EXPRESADAS EN EL
PROCESO DE CREACIÓN DE UN TRIBUTO, SE ENCUENTRAN INMERSAS EN EL CAMPO DE
AQUÉLLA, POR LO QUE NO ESTÁN SUJETAS AL ESCRUTINIO CONSTITUCIONAL EN SEDE
JURISDICCIONAL”.
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Finalmente, por lo que se refiere a la ponderación o
proporcionalidad en sentido estricto de la medida impositiva
que se analiza, también debe señalarse que se cumple, en
atención a que existe una correspondencia proporcional mínima
entre el medio elegido y el fin buscado.
Ello es así, pues atendiendo a las ventajas y desventajas que produce la
medida impositiva implementada, se advierte que dentro de las primeras
permite que el activo fijo de las empresas se constituya mediante bienes
nuevos con los evidentes beneficios que ello implica desde diversas
perspectivas. Dentro de las segundas inevitablemente que pueden
mencionarse las relativas a que la adquisición de bienes que no sean nuevos
implica, de alguna manera, que no se promueva la actividad de
contribuyentes que no cuenten con los recursos necesarios para adquirir
dichos bienes pero nuevos; sin embargo, estas desventajas no son de tal
entidad ni se encuentran por encima de la importancia de la realización de la
finalidad (mediata e inmediata) de la medida impositiva analizada. O en otros
términos, las ventajas que se obtienen con la intervención fiscal del Estado
justifican los sacrificios o desventajas que la misma ocasiona.
En el contexto descrito, resulta irrelevante el ejemplo que formula la quejosa
con la finalidad de evidenciar el trato desigual entre los contribuyentes que
son beneficiarios del estímulo fiscal y los que no lo son, pues no tiene la
fuerza argumentativa suficiente para derribar la conclusión a la que se arribó
después de realizar el test de proporcionalidad del trato diferenciado que
establecen los preceptos impugnados.
RECTORÍA ECONÓMICA DEL ESTADO
RESUMEN DE LOS ARGUMENTOS
En el agravio tercero, las recurrentes quejosas aducen que la sentencia
recurrida resulta ilegal, al validar que el artículo Tercero Transitorio de la Ley
del Impuesto sobre la Renta vigente en 2016, no viola el principio de rectoría
económica del Estado.
Lo anterior, pues si bien el Poder Legislativo posee un amplio margen para
regir la materia tributaria, el principio de rectoría económica del Estado
conlleva, entre otros conceptos, la responsabilidad para el fomento del
crecimiento económico y al empleo, la productividad que impulsará las
empresas del sector privado, así como el aliento y protección de la actividad
económica que realicen los particulares.
En ese sentido, resulta inconcuso que el artículo reclamado viola el artículo
25 constitucional, así como el derecho humano al desarrollo integral
contenido en los artículos 33, 34 y 35 de la Carta de la Organización de los
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Estados Americanos, en relación con el artículo 26 de la Convención
Americana sobre Derechos Humanos.
Ello es así, pues se establece un estímulo fiscal de forma limitada para
ciertos contribuyentes, consistente en la deducción inmediata de las
inversiones de bienes nuevos de activo fijo, en lugar de aplicar las tasa de
depreciación previstos en los artículos 34 y 35 de la Ley del Impuesto sobre
la Renta.
De manera que el Estado se encuentra obligado a proveer condiciones para
que el desenvolvimiento del sector privado contribuya al desarrollo económico
social, siendo que dicha obligación no se cumple con la disposición
reclamada, en virtud de que se impide el acceso a dicho beneficio a todos los
sujetos que realizan inversiones nuevas en activo fijo durante el periodo en el
que se pretende fomentar la productividad.
EXAMEN DE LOS ARGUMENTOS
Los reseñados argumentos resultan inoperantes.
Para tal fin, cabe señalar que esta Segunda Sala al resolver el amparo en
revisión 514/2017, en sesión de 28 de noviembre de 2017, respecto a tales
planteamientos resolvió lo siguiente:
[…] la inoperancia de los agravios responde a que las recurrentes pretenden
demostrar la inconstitucionalidad de la norma a partir de la obligación del Estado de garantizar el crecimiento económico, de acuerdo con el artículo 25 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, sosteniendo que el beneficio fiscal establecido en la norma reclamada debe hacerse extensivo a todos los contribuyentes que participan en el sector económico del país.
Sobre ese aspecto, debe decirse que esta Segunda Sala ha sostenido el criterio
de que el principio de rectoría económica del Estado en el desarrollo nacional no concede garantía individual alguna que autorice a los particulares a exigir, a través del juicio de amparo, que las autoridades adopten ciertas medidas para cumplir con las encomiendas del artículo 25 constitucional, ya que dicho precepto se dirige a proteger la economía nacional mediante acciones estatales fundadas en una declaración de principios.
Informa lo anterior, la jurisprudencia 2a./J. 1/2009, emitida por esta Segunda
Sala, la cual establece: RECTORÍA ECONÓMICA DEL ESTADO EN EL DESARROLLO NACIONAL. EL ARTÍCULO 25 DE LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LOS ESTADOS UNIDOS MEXICANOS, NO OTORGA A LOS GOBERNADOS GARANTÍA INDIVIDUAL ALGUNA PARA EXIGIR, A TRAVÉS DEL JUICIO DE AMPARO, QUE LAS AUTORIDADES ADOPTEN CIERTAS MEDIDAS, A FIN DE CUMPLIR CON LOS PRINCIPIOS RELATIVOS A AQUÉLLA. [Se transcribe] Por tanto, contrario a lo alegado por las recurrentes, no es válido hacer depender
la inconstitucionalidad de la norma impugnada a partir de los mandatos del artículo 25 constitucional, ya que dicho precepto no concede garantía alguna para que a través del juicio de amparo se exija al Estado que el cumplimiento de ese postulado se realice a través de las medidas tributarias que pretenden las quejosas.
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En otro orden de ideas, resulta inoperante el tópico que se propone en
los agravios, referente a que el artículo Tercero Transitorio, fracciones II, III y IV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta transgrede el derecho humano a un desarrollo integral tutelado por los artículos 33, 34 y 45 de la Carta de la
Organización de los Estados Americanos, en relación con el artículo 26 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos.
Para demostrar el aserto anterior, debe tenerse en cuenta que artículos 3340,
3441 y 4542 de la Carta de la Organización de los Estados Americanos establecen que el desarrollo es responsabilidad primordial de cada país; que los objetivos básicos del desarrollo integral son, entre otros, la igualdad de oportunidades, la eliminación de la pobreza crítica y la distribución equitativa de la riqueza y del ingreso, así como la plena participación de sus pueblos en las decisiones relativas a su propio desarrollo, y que para lograr dichos objetivos, deben dedicar sus máximos esfuerzos a la consecución de diversas metas básicas, entre ellas, la creación de sistemas impositivos adecuados y equitativos; y que el hombre sólo puede alcanzar la plena realización de sus aspiraciones dentro de un orden social justo, acompañado de desarrollo económico, entre otros aspectos.
Asimismo, el diverso artículo 2643 de la Convención Americana sobre Derechos
Humanos dispone el compromiso de los Estados parte, de adoptar providencias económicas y técnicas, para lograr progresivamente la plena efectividad de los derechos derivados de las normas económicas, sociales, sobre educación, ciencia y cultura.
Por otro lado, esta Segunda Sala comparte el criterio de la Primera Sala de este
Alto Tribunal, contenido en la tesis 1a. X/201444, en el que se sostuvo que en cuanto a
“Artículo 33. El desarrollo es responsabilidad primordial de cada país y debe constituir un proceso integral y continuo para la creación de un orden económico y social justo que permita y contribuya a la plena realización de la persona humana.” 41 “Artículo 34. Los Estados miembros convienen en que la igualdad de oportunidades, la eliminación de la pobreza crítica y la distribución equitativa de la riqueza y del ingreso, así como la plena participación de sus pueblos en las decisiones relativas a su propio desarrollo, son, entre otros, objetivos básicos del desarrollo integral. Para lograrlos, convienen asimismo en dedicar sus máximos esfuerzos a la consecución de las siguientes metas básicas: (…) c) Sistemas impositivos adecuados y equitativos…”. 42 “Artículo 45. Los Estados miembros, convencidos de que el hombre sólo puede alcanzar la plena realización de sus aspiraciones dentro de un orden social justo, acompañado de desarrollo económico y verdadera paz, convienen en dedicar sus máximos esfuerzos a la aplicación de los siguientes principios y mecanismos: a) Todos los seres humanos, sin distinción de raza, sexo, nacionalidad, credo o condición social, tienen derecho al bienestar material y a su desarrollo espiritual, en condiciones de libertad, dignidad, igualdad de oportunidades y seguridad económica; b) El trabajo es un derecho y un deber social, otorga dignidad a quien lo realiza y debe prestarse en condiciones que, incluyendo un régimen de salarios justos, aseguren la vida, la salud y un nivel económico decoroso para el trabajador y su familia, tanto en sus años de trabajo como en su vejez, o cuando cualquier circunstancia lo prive de la posibilidad de trabajar; c) Los empleadores y los trabajadores, tanto rurales como urbanos, tienen el derecho de asociarse libremente para la defensa y promoción de sus intereses, incluyendo el derecho de negociación colectiva y el de huelga por parte de los trabajadores, el reconocimiento de la personería jurídica de las asociaciones y la protección de su libertad e independencia, todo de conformidad con la legislación respectiva; d) Justos y eficientes sistemas y procedimientos de consulta y colaboración entre los sectores de la producción, tomando en cuenta la protección de los intereses de toda la sociedad; e) El funcionamiento de los sistemas de administración pública, banca y crédito, empresa, distribución y ventas, en forma que, en armonía con el sector privado, responda a los requerimientos e intereses de la comunidad; f) La incorporación y creciente participación de los sectores marginales de la población, tanto del campo como de la ciudad, en la vida económica, social, cívica, cultural y política de la nación, a fin de lograr la plena integración de la comunidad nacional, el aceleramiento del proceso de movilidad social y la consolidación del régimen democrático. El estímulo a todo esfuerzo de promoción y cooperación populares que tenga por fin el desarrollo y progreso de la comunidad; g) El reconocimiento de la importancia de la contribución de las organizaciones, tales como los sindicatos, las cooperativas y asociaciones culturales, profesionales, de negocios, vecinales y comunales, a la vida de la sociedad y al proceso de desarrollo; h) Desarrollo de una política eficiente de seguridad social, e i) Disposiciones adecuadas para que todas las personas tengan la debida asistencia legal para hacer valer sus derechos”. “Artículo 26. Desarrollo Progresivo. Los Estados Partes se comprometen a adoptar providencias, tanto a nivel interno como mediante la cooperación internacional, especialmente económica y técnica, para lograr progresivamente la plena efectividad de los derechos que se derivan de las normas económicas, sociales y sobre educación, ciencia y cultura, contenidas en la Carta de la Organización de los Estados Americanos, reformada por el Protocolo de Buenos Aires, en la medida de los recursos disponibles, por vía legislativa u otros medios apropiados”. “SISTEMAS IMPOSITIVOS "ADECUADOS Y EQUITATIVOS". SU CONCEPCIÓN CONFORME AL ARTÍCULO 34 DE LA CARTA DE LA ORGANIZACIÓN DE LOS ESTADOS AMERICANOS. La Carta de la Organización de los Estados Americanos, suscrita en Bogotá en 1948 y reformada por los Protocolos de Buenos Aires en 1967, Cartagena de Indias en 1985, Washington en 1992 y Managua en 1993, específicamente en su artículo 34, prevé que los Estados miembros, a fin de acelerar su desarrollo económico y social, de conformidad con sus propias modalidades y procedimientos, en el
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los sistemas impositivos adecuados y equitativos a que hace referencia el artículo 34 de la Carta de la Organización de los Estados Americanos, en el sentido de que la idoneidad o equidad del sistema tributario en su totalidad no puede hacerse depender del establecimiento de un tributo o de la modificación de la tasa de uno de ellos, pues no es a lo que se refiere dicho tratado; sino que el establecimiento de sistemas impositivos adecuados y equitativos, constituye la voluntad de los Estados miembros de establecer un sistema impositivo que, como una expresión de la totalidad de las disposiciones de carácter tributario, resulte “adecuada” y “equitativa”, de acuerdo con las modalidades y procedimientos de cada entidad firmante.
De lo anterior se sigue que las quejosas parten de una apreciación incorrecta de
lo que dispone el artículo 34 de la Carta de la Organización de los Estados Americanos, pues dicho dispositivo prevé una meta para los Estados miembros, quienes se comprometen –de acuerdo con el fin de acelerar su desarrollo económico y social– a generar las condiciones necesarias para estimar que el sistema impositivo de cada uno de ellos será adecuado y equitativo, de conformidad con sus propias modalidades y procedimientos.
Es decir, lo que en términos de este tratado internacional debe entenderse es
que todo Estado signatario de la referida convención, deberá implementar las medidas que estime pertinentes para la creación de un sistema impositivo adecuado de acuerdo a sus propios procesos y condicionantes; entendiendo al sistema impositivo, como el orden jurídico tributario en su integridad, es decir, como un conjunto organizado de normas percibido como un resultado total.
En atención a lo antes expuesto, se colige que el derecho al desarrollo integral a
que se refieren las quejosas, parte de una premisa incorrecta, como lo que debe entenderse por sistemas adecuados y equitativos, expuesto en el artículo 34 de la Carta de la Organización de los Estados Americanos, pues la norma internacional se refiere a un aspecto diverso a si los beneficios fiscales que conceden los Estados deben o no ser concedidos a todos los sujetos que adquirieron bienes nuevos de activo fijo, sino lo que pretende tutelar la disposición internacional en comento, es la creación de órdenes jurídicos que comprendan el cúmulo de derechos, obligaciones y procedimientos que conforman el sistema fiscal de un Estado.
Consecuentemente, el tópico que nos ocupa es inoperante, en tanto que para su
desarrollo las quejosas parten de una premisa incorrecta, tal como ha quedado establecido anteriormente.
[…]
LIBRE CONCURRENCIA
RESUMEN DE LOS ARGUMENTOS
Las recurrentes quejosas aducen en el agravio cuarto, en síntesis, que el
precepto reclamado contraviene el principio de libre concurrencia contenido
en el artículo 28 de la Constitución.
Lo anterior, porque la aplicación del estímulo fiscal impugnado se realiza de
manera limitada, con lo que se deja de proteger el proceso competitivo,
marco de los principios democráticos y de las instituciones del Sistema Interamericano, han convenido en dedicar sus máximos esfuerzos al logro de diversas metas básicas, entre las que se encuentra, en su inciso c), el establecimiento de "sistemas impositivos adecuados y equitativos". Ahora bien, en términos de dicho tratado internacional, su establecimiento constituye la voluntad de los Estados miembros de establecer un sistema impositivo que, como una expresión de la totalidad de las disposiciones de carácter tributario, resulte "adecuada" y "equitativa" de conformidad con las propias modalidades y procedimientos de cada entidad firmante. Esto, entendiendo al sistema impositivo como el orden jurídico tributario en su conjunto, es decir, como un conjunto organizado de normas percibido como un resultado total; de ahí que la idoneidad o equidad del sistema tributario en su totalidad no puede hacerse depender del establecimiento de un tributo o de la modificación de la tasa de uno de ellos, pues no es a lo que se refiere el tratado invocado.” Tesis aislada 1a. X/2014, Primera Sala, Décima Época, Gaceta del Semanario Judicial de la Federación, Libro 2, Enero de 2014, Tomo II, página 1124. Registro 2005411.
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consecuencia de la libre concurrencia económica, que tiene
como resultados menores costos, mayor eficiencia, mejores y
nuevos productos y mayores servicios para los usuarios y
consumidores, que es la finalidad que se encuentra tutelada
como derecho fundamental y garantía en el artículo 28 constitucional.
En consecuencia, dicho estímulo provoca que exista una ventaja exclusiva
indebida en favor de aquellos contribuyentes cuyos ingresos de la actividad
empresarial que desempeñaron fueron de hasta $100, 000,000.00, en el
ejercicio inmediato anterior, pues independientemente de los ingresos
obtenidos, es evidente que no se fomenta la competencia en igualdad de
condiciones.
ESTUDIO DE LOS ARGUMENTOS
Los sintetizados argumentos resultan infundados.
Lo anterior, porque esta Segunda Sala al resolver el amparo en revisión
514/2017, en sesión de 28 de noviembre de 2017, respecto a tales
planteamientos resolvió lo siguiente:
[…] Esta Suprema Corte ha establecido que el Estado tiene a su cargo la rectoría
económica y el desarrollo nacional, el cual deberá ser integral y sustentable, y uno de los instrumentos de política financiera, económica y social lo constituyen las disposiciones con fines que plasman la política fiscal en una época determinada, las cuales podrán hacerse patentes en cualquiera de los elementos del diseño impositivo, o bien, en la extinción de la obligación tributaria.
Asimismo, este Alto Tribunal ha sostenido que, en términos de los artículos 25,
26 y 28 de la Constitución General, el legislador tiene la facultad exclusiva de organizar y conducir el desarrollo nacional y, por tanto, una de sus tareas centrales en la regulación económica que ejerce deberá encontrarse encaminada a designar a los sujetos que recibirán los estímulos fiscales, qué forma tomarán, los fines y los efectos de los mismos sobre la economía, determinando las áreas de interés general, estratégicas o prioritarias que requieren de manera concreta su intervención exclusiva.
En ese sentido, se ha determinado que el propósito de los estímulos fiscales no
debe responder a una elección arbitraria, caprichosa o de exceso de poder por parte del Poder Legislativo, sino debe responder a un interés social o económico nacional; así, esos beneficios fiscales son admisibles a la luz de la interpretación sistemática de los artículos 25, 26 y 28 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.
Sirve de apoyo a lo anterior, la jurisprudencia 1a./J. 105/2011, la cual establece: ESTÍMULOS FISCALES. FACULTADES DEL CONGRESO DE LA UNIÓN PARA DETERMINARLOS CONFORME A LOS ARTÍCULOS 25, 26 Y 28 DE LA CONSTITUCIÓN POLÍTICA DE LOS ESTADOS UNIDOS MEXICANOS. [Se transcribe] En adición a lo antes expuesto, se estima pertinente agregar que esta Suprema
Corte al resolver acción de inconstitucionalidad 40/2013 y su acumulada 5/2014, decidió –entre otros aspectos– que aun cuando los impuestos son empleados como instrumentos con fines extrafiscales, la inclusión o eliminación de un régimen de
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beneficio fiscal no consigue por sí mismo influir en el nivel competitivo de la economía, sino que sólo a partir de una política económica integral se aumentará la competitividad, y entonces será eficaz el establecimiento de un impuesto que busca modificar una conducta, por lo que su eliminación no podría conllevar una afectación a la competitividad, ya que ello dependerá inclusive de otros factores económicos.
A partir de lo anterior, en los asuntos citados en el párrafo que antecede, se
determinó que aun cuando la competitividad es una obligación constitucional, ello no significa que la inclusión a un régimen fiscal determinado es la única forma de alcanzarla, como para poder exigirle al legislador que elimine o incluya un determinado régimen de beneficio para cierto sector de contribuyentes.
De esas consideraciones se tiene, ya en el caso que nos ocupa, que aun cuando
ciertos beneficios fiscales el legislador los utiliza para planear, conducir, coordinar y orientar la actividad económica nacional, no implica la vulneración de un derecho humano exigible a través del juicio de amparo, pues los artículos 25, 26 y 28 constitucionales sólo regulan los lineamientos rectores del desarrollo económico nacional, que orientan las políticas públicas para propiciar un mayor crecimiento.
Incluso, el establecimiento o la eliminación de ciertos beneficios en los
esquemas tributarios, como el contenido en la norma reclamada, no trae aparejado una afectación al principio de competitividad o de libre concurrencia, lo cierto es que la afectación a ese principio deriva de otros factores económicos.
Adicionalmente es viable hacer notar que es el órgano legislativo a quien le
corresponde organizar y conducir el desarrollo nacional, por lo que válidamente puede diseñar estímulos fiscales a favor de determinados sujetos, fines y efectos sobre la economía, precisando las áreas de interés general, estratégicas y/o prioritarias que requieren algún tipo de beneficio o intervención a efecto de fomentarla por interés social o económico nacional.
Sin embargo, ello no implica que el establecimiento de estímulos, su imposición,
modificación, incluso, su derogación tenga una afectación a los principios rectores de la economía nacional establecidos en los artículos 25, 26 y 28 constitucionales.
Ello se debe a que es el propio legislador, precisamente en ejercicio de esa
atribución, quien determina si la economía nacional debe continuar manteniendo o no un determinado beneficio fiscal, tal como en el caso es el estímulo concedido a través del artículo tercero, fracciones II, III y IV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta para dos mil dieciséis.
Es decir, en atención a ese ámbito de configuración del que libremente goza del
legislador en materia de estímulos fiscales, es éste quien determina qué sectores de la economía requieren de un impulso y qué otros no, o bien, cuándo consideran viable que deba restringirse, limitarse o, incluso, derogarse, sin que se requiera de una motivación reforzada y de un control estricto por parte de esta Suprema Corte, a efecto de no anular la referida libertad y no interferir en las competencias propias de otros poderes de la Unión.
Por ende, aun cuando existieran otros sectores de la población con
características similares a las quejosas, como son los demás sujetos que invirtieron en activos nuevos, ello no significa que el legislador invariablemente debe conceder un beneficio fiscal a todos esos sujetos, pues éste puede decidir –con cierta libertad– a qué sector de la economía nacional requiere ser apoyado, si ya no requiere ese apoyo, o bien, si estima que el beneficio fiscal concedido debe eliminarse.
Consecuentemente, son infundados los argumentos que en este apartado nos
ocupan, toda vez que el estímulo fiscal contenido en el artículo tercero transitorio, fracciones II, III y IV, de la Ley del Impuesto sobre la Renta para dos mil dieciséis, no contraviene los principios que emanan de los artículos 25, 26 y 28 constitucionales, ya que su establecimiento no impacta en el principio de libre concurrencia.
[…]
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OMISIÓN DE ESTUDIO DE DIVERSOS ARGUMENTOS
En el agravio quinto las recurrentes quejosas alegan, en lo
fundamental, que el juez de amparo no analizó los siguientes argumentos:
Concepto de violación primero en el que hizo valer el argumento relativo a
que las exposiciones de motivos contenidas en la iniciativa de ley, no forman
parte del cuerpo legal del ordenamiento, porque no fueron incorporados en el
texto del precepto reclamado, por lo que carecen de todo valor jurídico.
Concepto de violación segundo en el que planteó que la disposición
reclamada no supera el test de proporcionalidad, pues resulta injustificable
desde el punto de vista de los principios de razonabilidad y proporcionalidad
de la medida, dado que no existe justificación para que se excluya del
beneficio fiscal a determinados sujetos.
EXAMEN DE LOS ARGUMENTOS
Los argumentos resumidos resultan, por una parte, fundados pero
insuficientes para revocar la sentencia recurrida y, por otra parte,
infundados.
Asiste razón a la recurrente cuando alega que el juez de amparo fue omiso
en estudiar el argumento antes referido contenido en su concepto de
violación primero, ya que del análisis de la sentencia recurrida no se advierte
que haya manifestado pronunciamiento alguno al respecto.
Por ende, en términos del artículo 93 de la Ley de Amparo, esta Segunda
Sala procede al estudio de dicho argumento, el cual considera inoperante.
Ello porque, en principio, no existe disposición normativa alguna que
establezca que los motivos expresados en el proceso legislativo de creación
de una norma, deben incluirse en ésta, ni tampoco que debe existir identidad
absoluta o correspondencia plena entre los motivos que se expongan para su
creación y el texto normativo en donde se encuentra contenido. O en otras
palabras, la premisa de partida del argumento de las peticionarias de amparo
resulta falsa, por lo que debe su concepto de violación es inoperante. Al
respecto es aplicable por analogía la jurisprudencia 2a./J. 108/2012 (10a.)45.
Además, las razones expuestas por los órganos que participan en el proceso
legislativo pero que no se reflejan en el texto de las disposiciones normativas,
no forman parte de éstas, por lo que válidamente no pueden tomarse en
45 Décima Época, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, libro XIII, octubre de 2012, tomo 3, página
1326, de rubro: “AGRAVIOS INOPERANTES. LO SON AQUELLOS QUE SE SUSTENTAN EN
PREMISAS FALSAS”.
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consideración para efectos de interpretarlas. Al respecto es aplicable la tesis
aislada 1a. LXXXV/200746
Esta Suprema Corte ha modulado el requisito constitucional a cargo de las
autoridades legislativas para motivar sus actos (particularmente en materia de
equidad tributaria), y se les ha exigido que aporten las razones por las cuales
otorgan un trato diferenciado a ciertos sujetos pasivos de un tributo, de ahí la
conveniencia de que en el proceso legislativo aparezcan explicaciones
ilustrativas sobre las razones que informan una determinada modificación
normativa –las cuales pueden considerarse correctas y convincentes, salvo
que en sí mismas ameriten un reproche constitucional directo–, lo que
redunda en un adecuado equilibrio entre la función legislativa y la
interpretativa de la norma a la luz de los principios constitucionales.
Sin embargo, no es condición indispensable ni necesaria para emitir un juicio
de constitucionalidad que el legislador haya expresado argumentos o
justificaciones específicas de sus actos en el proceso de creación normativa,
ya que en todo caso el Alto Tribunal debe apreciar en sus méritos la norma
de que se trate frente al texto constitucional y con motivo de los
cuestionamientos que de esa índole haga valer el gobernado, de forma que
puede determinar la inconstitucionalidad de preceptos ampliamente
razonados por el legislador en el proceso respectivo. Estas consideraciones
encuentran sustento en la jurisprudencia P./J. 136/200947.
Es verdad que la exposición de motivos puede ser un elemento coadyuvante
en el ejercicio de reconstrucción de la voluntad del legislador y ésta, a su vez,
uno de los factores a tener en cuenta a la hora de determinar el contenido de
una norma jurídica, pero no es por sí sola parámetro y medida de la
constitucionalidad de lo establecido en la parte dispositiva de la ley. La parte
dispositiva es, en principio, el lugar del que debe partirse para determinar la
voluntad del legislador. Estas consideraciones se encuentran contenidas en
la tesis aislada 1a. LX/201148 y se han compartido por esta Segunda Sala al
resolver el amparo en revisión 56/2017.
De esa forma, si finalmente el Artículo Tercero de las disposiciones de
vigencia temporal de la Ley del Impuesto sobre la Renta vigente 2016, quedó 46 Novena Época, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, tomo XXV, junio de 2007, página 203, de rubro:
“PROCESO LEGISLATIVO. LAS RAZONES EXPUESTAS POR LOS ÓRGANOS QUE PARTICIPAN EN
ÉL Y QUE NO FUERON REFLEJADAS EN LAS DISPOSICIONES LEGALES PROMULGADAS EN EL
DECRETO RESPECTIVO, NO FORMAN PARTE DEL CUERPO LEGAL DE UN ORDENAMIENTO,
POR LO QUE EN SU INTERPRETACIÓN NO PUEDEN INTRODUCIRSE ELEMENTOS NO
INCORPORADOS EN EL TEXTO DE LA DISPOSICIÓN LEGAL DE QUE SE TRATE”. 47 Novena Época, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, tomo XXXI, enero de 2010, página 21, de rubro:
“PROCESO LEGISLATIVO. PARA EMITIR UN JUICIO DE CONSTITUCIONALIDAD NO ES
INDISPENSABLE QUE EL LEGISLADOR HAYA EXPRESADO ARGUMENTOS QUE JUSTIFIQUEN
SU ACTUACIÓN EN EL PROCESO DE CREACIÓN NORMATIVA”. 48 Novena Época, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, tomo XXXIII, abril de 2011, página 308, de
rubro: “EXPOSICIÓN DE MOTIVOS Y DETERMINACIÓN DE LA VOLUNTAD DEL LEGISLADOR:
FUNCIONES QUE CUMPLEN EN EL ANÁLISIS DE CONSTITUCIONALIDAD DE NORMAS”.
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redactado en el sentido de que se otorga el estímulo fiscal que
se examina a los contribuyentes de dicho impuesto que hayan
obtenido ingresos propios de su actividad empresarial en el
ejercicio inmediato anterior de hasta $100,000,000.00, entonces
debe partirse de ese dato normativo, en concreto, del monto referido, para
poder analizar su constitucionalidad, y no de los motivos o consideraciones
que se expusieron en la iniciativa correspondiente.
Por otra parte, resulta infundado el agravio relativo a que el juez de amparo
no analizó el concepto de violación primero por el que se hizo valer la
transgresión al principio de razonabilidad, al no realizar un test de
proporcionalidad al precepto reclamado.
Ello es así, en razón de que del análisis de la sentencia recurrida se advierte
que, contrariamente a lo que esgrimen las recurrente, el juez de Distrito sí
realizó el citado test de proporcionalidad, concluyendo que el estímulo fiscal
impugnado persigue una finalidad constitucionalmente lícita, es un medio
idóneo y razonable, por lo que no resulta contrario a la Constitución ni
tampoco al principio de equidad tributaria.
Es más, esta Segunda Sala no solo validó el citado ejercicio, sino que realizó
nuevamente el test de proporcionalidad del estímulo fiscal combatido, del cual
concluyó que resulta constitucional.
DÉCIMO. Estudio relacionado con la revisión adhesiva. En las
condiciones descritas, al ser infundados los agravios formulados en la
revisión principal, la revisión adhesiva interpuesta ha quedado sin materia.
Ello, porque ha desaparecido la condición a la que estaba sujeto el interés
jurídico del recurrente adherente para interponer la adhesión. Al respecto,
resulta aplicable la jurisprudencia 1a./J. 71/200649.
DÉCIMO PRIMERO. Decisión. En tal virtud, al haberse declarado infundados
e inoperantes los conceptos de violación formulados por las quejosas, lo
procedente es negar el amparo solicitado y declarar sin materia la revisión
adhesiva.
En consecuencia, esta Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la
Nación:
R E S U E L V E
PRIMERO. En la materia de la revisión, se modifica la sentencia recurrida.
49 Novena Época, Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, tomo XXIV, octubre de 2006, página 266, de
rubro: “REVISIÓN ADHESIVA. DEBE DECLARARSE SIN MATERIA AL DESAPARECER LA
CONDICIÓN A LA QUE SE SUJETA EL INTERÉS DEL ADHERENTE”.
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SEGUNDO. La Justicia de la Unión no ampara ni protege a **********, contra
el Artículo Tercero, fracciones II, III y IV, de las disposiciones de vigencia
temporal de la Ley del Impuesto sobre la Renta.
TERCERO. Queda sin materia la revisión adhesiva.
Notifíquese; con testimonio de esta ejecutoria, comuníquese la anterior
determinación al tribunal Colegiado en cita y, en su oportunidad, archívese el
toca como asunto concluido.