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CORPORACION UNIVERSIDAD DE ACONCAGUA SEDE LA LIGUA

ANALISIS DEL IMPACTO DE LAS MODIFICACIONESAL 14 TER CON LA REFORMA TRIBUTARIA

Escrito presentado como parte de los requisitos del proceso de titulacin para optar al Ttulo de

CONTADOR AUDITOR

Profesor Gua: Hugo Rosas Pallacar

Ttulo: Ingeniero Administracin de EmpresaGrado Acadmico: Magister en Administracin Educacional Magister en Ciencias Polticas.

ANGELICA CAMPOS ARAVENALa Ligua, Chile 2015INDICEIntroduccinPg. 2ObjetivosPg. 31.-Marco conceptualPg. 32.-Obligacin de llevar contabilidadPg. 53.- Regmenes de Tributacin para las EmpresasPg. 64.-Rgimen GeneralPg. 75.-Rgimen de Renta PresuntaPg. 96.-Personas que se encuentran facultadas para llevar una contabilidad simplificadaPg. 10

7.-Rgimen de Contabilidad Simplificada y Tributacin del Artculo 14 ter de la LIRPg. 11

8.-Requisitos 14 TerPg. 139.-SIituaciones Especiales para Ingresar al rgimen 14 Ter.Pg. 1410.-Caracteristicas ReformaPg. 1611.-RequisitosPg. 1912.-Situaciones EspecialesPg. 2113.-NuevoRgimen TributarioPg. 2314.-Situaciones especiales de ingreso al Rgimen 14 Ter 2017Pg. 24ComentariosPg. 27BibliografaPg. 28

Introduccin

Con motivo de las indicaciones al proyecto de reforma tributaria impulsado por el gobierno, el presente informe busca difundir, la propuesta impositiva para micro, pequeas y medianas empresas, regulado en el artculo 14 ter.Para dichos efectos se realiza un recuento del actual rgimen tributario, abordando la tributacin que afecta a los contribuyentes acogidos a las disposiciones del actual artculo 14 ter, caractersticas del rgimen, requisitos de ingreso y efectos tributarios de los cambios de regmenes.El proyecto de reforma incluye dos artculos 14 ter, el primero regulado en el numeral 2) del artculo segundo transitorio del proyecto de ley, el cual regir a contar del 01 de enero de 2015 hasta el 31 de diciembre de 2016, y el segundo, un artculo definitivo segn el numeral 6) del artculo primero del proyecto, que regir a contar del 01 enero de 2017, ao tributario 2018.Se incluye las principales innovaciones incorporadas a este rgimen especial, el cual flexibiliza sus requisitos de ingresos para que un mayor nmero de contribuyentes se sometan a sus disposiciones.Espero que el presente informe, en su carcter de informativo de los principales temas impositivos que afectan a los contribuyentes, permita conocer con mayor claridad el rgimen impositivo que se propone, segn el proyecto de reforma tributaria.

OBJETIVOS GeneralesAnalizar y describir las ventajas y desventajas del 14 ter. EspecficosDescribir la actual normativaAnalizar el impacto en las Pymes.1.-Marco conceptual1.1Persona Natural: Es todo ser capaz de tener y contraer derechos y obligaciones. Cuando los derechos y obligaciones los ejerce un individuo en forma particular se habla de persona fsica o natural. Segn nuestro Cdigo Civil las personas naturales son "todos los individuos de la especie humana, cualquiera que sea su edad, sexo, estirpe o condicin". Entre algunos de los atributos de la persona natural estn:Capacidad jurdica: Es la aptitud que tienen las personas para ser sujetos pasivos o activos de relaciones jurdicas.Patrimonio: Es el conjunto de derechos y obligaciones que son susceptibles de valorarse econmicamente.1.2.-Persona Jurdica: legalmente hablando, es todo ser capaz de tener y contraer derechos y obligaciones. Cuando unos individuos se unen con el fin de lograr un objetivo en comn, dispuestos a cumplir obligaciones y ejercer derechos, se habla de persona jurdica o moral, un ente ficticio creado por la ley. Como requisito para la creacin de una persona jurdica es necesario que surja como una entidad independiente y distinta de los miembros individuales que la forman y que a esta entidad le sean reconocidas por el Estado sus derechos y obligaciones. Existen dos tipos de personas jurdicas:1.3.-Personas jurdicas de derecho pblico: Aqullas que representan a la autoridad en sus funciones administrativas (el Estado, las municipalidades, el SII,).1.4.-Personas jurdicas de derecho privado: aqullas que dependen de la iniciativa particular, entre ellas estn las que persiguen fines de lucro llamadas sociedades civiles o comerciales.1.5.-Empresa Individual de Responsabilidad Limitada (E.I.R.L.)De acuerdo a lo sealado por el artculo 1 de la ley en referencia, toda persona natural se encuentra autorizada para el establecimiento de empresas individuales de responsabilidad limitada, con sujecin a las normas de la ley. De esta manera, cabe destacar en primer lugar que slo las personas naturales, y no las jurdicas, pueden constituir tales empresas. Las empresas individuales de responsabilidad limitada, en adelante las E.I.R.L., son personas jurdicas, con patrimonio propio, distinto al del titular, son siempre de carcter comercial y estn sometidas a las normas del Cdigo de Comercio cualquiera que sea su objeto; pudiendo realizar toda clase de operaciones civiles y comerciales, excepto las reservadas por la ley a las sociedades annimas (Art. 2 Ley N 19.857). Con respecto a este tipo de personalidad jurdica podemos encontrar informacin en la circular N 27 ao 200 relacionado con la tributacin que les afecta, su constitucin, y su transformacin. 1.6. Sociedad de responsabilidad limitada: Es aquella en que todos los socios administran por s mismos o por mandatarios elegidos de comn acuerdo, y en que la responsabilidad de los socios est limitada al monto de sus aportes segn lo determinan los estatutos.1.7.-Sociedad en comandita: Es aquella que se celebra entre una o ms personas que prometen llevar a la caja social un determinado aporte, y una o ms personas que se obligan a administrar exclusivamente la sociedad por s mismos o por sus delegados y en su nombre particular.1.8.-Sociedad Annima (S.A.): Es una persona jurdica formada por la reunin de un fondo en comn suministrado por accionistas responsables slo por sus respectivos aportes y administrada por un directorio integrado por miembros revocables.

2.-Obligacin de llevar contabilidad.2.1.-Personas obligadas a llevar contabilidad.De acuerdo al art.25 y siguientes del Cdigo de Comercio, deben llevar contabilidad todos los comerciantes. El art.17 del Cdigo Tributario seala que toda persona que deba acreditar la renta efectiva, lo har mediante contabilidad fidedigna, salvo norma en contrario. Por lo tanto, la regla general es que toda persona que tribute en base a renta efectiva deber llevar contabilidad, y sta debe ser fidedigna. Es la Ley de Renta, D.L. 824, la que determina que contribuyentes tributan en base a una renta presunta o sobre la base de la renta efectiva.2.2.-Contabilidad completa.La contabilidad completa exige cumplir los siguientes requisitos:a) Debe ajustarse a prcticas contables y de confeccin de inventarios adecuados, que reflejen claramente el movimiento y resultado de los negocios.b) Debe ser llevada en libros, por excepcin puede ser llevada en hojas sueltas previa autorizacin del Director Regional, quien tambin puede exigir libros adicionales o auxiliares.c) Los libros deben ser llevados en lengua castellana, y sus valores deben ser expresados en moneda nacional. A excepcin, cuando el capital de una empresa se haya aportado en moneda extranjera, o la mayor parte de su movimiento sea en esa moneda, puede el Director Regional autorizar que se lleve contabilidad en moneda extranjera.d) Debe ser llevada en el domicilio del contribuyente. Si el contribuyente tiene dos o ms establecimientos, puede centralizar su contabilidad en un solo establecimiento.e) El contribuyente deber mantener los libros de contabilidad y la documentacin correspondiente por el tiempo que se encuentre vigente la facultad fiscalizadora del Servicio de Impuestos Internos.3.-Regmenes de Tributacin para las Empresas.En la ley del Impuesto a la Renta existe una definicin para las rentas empresariales segn la cual tienen esa calidad todas aquellas rentas originadas en la actividad de empresas comerciales, empresas industriales y empresas de servicios. El concepto de empresa que est presente en la ley distingue adems dos modalidades de empresas: las sociedades annimas cuyos propietarios son denominados accionistas y las sociedades de personas, cuyos propietarios son denominados socios. En este ltimo tipo de empresas tambin se incluye a las empresas unipersonales.Segn lo establece la legislacin, las empresas se hallan sometidas a un rgimen general de tributacin para el Impuesto a la Renta. Asimismo, se contemplan cuatro regmenes especiales a los cuales pueden acogerse las empresas bajo condiciones determinadas.Cualquier empresa sea grande, mediana, pequea o microempresa, puede someterse al rgimen general sin restricciones de acceso. Por el contrario, si la empresa desea acogerse a alguno de los regmenes especiales de tributacin, debe satisfacer ciertos requisitos, los cuales en la mayora de los casos estn asociados a un parmetro de tamao. Si bien, los regmenes especiales han sido establecidos por el legislador principalmente para dar un tratamiento tributario especial a las empresas ms pequeas, no obstante y como veremos ms adelante, el tamao no ha sido la nica variable en juego para definir los regmenes especiales ya que tambin stos aparecen vinculados a ciertos sectores econmicos o a cierto tipo de rentas.

4.-Rgimen General.La caracterstica ms importante del rgimen general de tributacin es que las empresas estn obligadas a llevar contabilidad completa. Esto significa que deben realizar inventarios anuales, aplicar correccin monetaria, calcular depreciacin anual, realizar Balances Generales y mantener un detallado registro histrico de las utilidades retenidas y de la calidad de dichas rentas, denominado Fondo de Utilidades Tributarias (FUT). El FUT es uno de los elementos administrativos de mayor complejidad para las empresas en trminos de costos de declaracin que consiste en un registro cronolgico de las utilidades retenidas o distribuidas por la empresa.La exigencia de llevar contabilidad completa es bsica para aplicar el sistema de tributacin sobre las utilidades distribuidas o retiradas contempladas en este rgimen.Dicho sistema establece que los dueos de las empresas declaran en el Impuesto Global Complementario (o Adicional) slo las utilidades distribuidas, en el caso de accionistas de sociedades annimas; o las utilidades retiradas, en el caso de socios de sociedades de personas. De esta forma, las utilidades retenidas en las empresas slo pagan el Impuesto de Primera Categora, quedando su tributacin personal postergada hasta al momento de su distribucin o retiro futuros.Es evidente que el sistema de tributacin en base a distribuciones o retiros requiere la aplicacin de registros contables muy detallados, toda vez que el tratamiento tributario de las utilidades variar fuertemente segn sea su destino: por un lado, sometido a una tasa de 20% y por otro, a una tasa marginal de la escala personal. Esta aguda brecha de tasas abre incentivos para la elusin y evasin, de manera que la exigencia de contabilidad completa es clave para someter a los contribuyentes a fiscalizaciones exhaustivas.Bajo el rgimen general, la renta imponible de las empresas se determina restando de los ingresos brutos devengados el costo directo de los bienes o servicios, la depreciacin, los intereses de la deuda y cualquier otro gasto necesario para producir la renta. Cuando la empresa ha tenido prdidas, en el perodo actual o en perodos anteriores, stas tambin se pueden deducir en el clculo de la base imponible. Este es otro de los mecanismos que justifica la exigencia de informacin contable nter temporal.La renta imponible determinada queda afecta a la tasa de 20% del Impuesto de Primera Categora y debe ser declarada al ao siguiente al de su obtencin, en el mes de Abril. Anlogamente, las personas naturales dueas del capital (empresarios individuales, socios o accionistas) deben efectuar en dicho mes, su declaracin anual de Impuesto Global Complementario considerando las rentas distribuidas o retiradas que quedarn afectas a la tasa que les corresponda segn su tramo de renta.Las empresas sometidas al rgimen general tambin tienen la obligacin de efectuar un pago provisional mensual, cuyo monto se determina como un porcentaje de sus ingresos brutos. Este pago obliga a las empresas a realizar declaraciones mensuales y cumple la funcin de un pago a cuenta del prximo Impuesto de Primera Categora.Se debe sealar que la utilidad o renta determinada bajo las normas tributarias del rgimen general puede diferir de la utilidad financiera, determinada bajo los principios contables generalmente aceptados. En efecto, la legislacin tributaria admite, entre otras ventajas, la depreciacin del activo fijo en un tercio de su vida til normal, la amortizacin instantnea de los gastos de organizacin y puesta en marcha y la imputacin como gasto de las cuotas de leasing. Por otro lado, la legislacin tributaria prohbe imputar algunos gastos que financieramente pueden ser reconocidos como tales, como por ejemplo remuneraciones pagadas al cnyuge del dueo de la empresa, con la finalidad de impedir retiros o distribucin de utilidades encubiertos.Otro elemento al que acceden las empresas bajo el rgimen general es la aplicacin de crditos contra el Impuesto de Primera Categora. Entre los principales tem que se pueden acreditar figuran las contribuciones de bienes races, un monto equivalente al 6% de la inversin realizada en activos fijos y un monto equivalente al 50% de ciertas donaciones.

5.-Rgimen de Renta Presunta.Bajo este rgimen especial, las empresas determinan la base imponible del Impuesto de Primera Categora mediante una presuncin de su renta. El fundamento de este rgimen es liberar completamente a las empresas de llevar algn tipo de registro contable y reducir al mnimo la carga administrativa de la empresa en lo relativo a su tributacin. Es as que, la empresa bajo renta presunta se exime completamente de las exigencias de contabilidad completa, ms an, ni siquiera debe llevar registros contables de ingresos o gastos. El mecanismo mediante el cual se trata de aproximar la renta efectiva es un porcentaje a los activos explotados o a las ventas de la empresa.A este rgimen especial pueden acogerse empresas pertenecientes a tres sectores econmicos: transporte, agricultura y minera, siempre y cuando cumplan adems otros requisitos previstos en la legislacin.

6.-Personas que se encuentran facultadas para llevar una contabilidad simplificada.a) Contribuyentes de Primera Categora (n 3, 4 y 5 art.20) que a juicio exclusivo del Director Regional tengan escaso movimiento, capitales pequeos en relacin al giro de que se trate, poca instruccin o se encuentren en cualquiera otra circunstancia excepcional.b) Los contribuyentes de segunda categora comprendidos en el art.42 n 2 (profesionales liberales y ocupaciones lucrativas), salvo las sociedades de profesionales, quienes podrn llevar respecto de estas rentas un solo libro de entradas y gastos.c) Explotacin de bosques acogidos al rgimen de fomento forestal contemplado en el DL 701. DE 1974, segn texto vigente con anterioridad al 16/05//98, que se determina su contabilidad mediante el rgimen simplificado dispuesto por el DS N 871, de 1981, del Ministerio de Hacienda, el cual a su vez, exige declarar solo las rentas percibidas y aplicar el sistema de correccin monetaria del art. 41 de la LIR.d) Renta proveniente del arrendamiento de bienes races no agrcolas.e) Contribuyentes acogidos al rgimen de contabilidad agrcola simplificada, contenido en elDS N 344 del Ministerio de Hacienda y cuyas instrucciones se contienen en la circular N51 del ao 2004.f) Contribuyentes acogidos al rgimen de contabilidad simplificada del artculo 14 ter de la LIR.

7.-Rgimen de Contabilidad Simplificada y Tributacin del Artculo 14 ter de la LIR.Establecido en el N 2 del artculo 1 de la Ley 20.170 de que incorpora el artculo 14 ter a la Ley de la Renta, a travs del cual se establece un rgimen de tributacin y de contabilidad simplificada para determinar la base imponible del impuesto a la renta de los contribuyentes de la Primera Categora que cumplan con las condiciones y requisitos que exige dicha disposicin legal.7.1.-Caractersticas.El actual artculo 14 ter fue incorporado a la Ley sobre Impuesto a la Renta a travs de la Ley N. 20.170, publicada en el Diario Oficial con fecha 21 de febrero de 2007, el cual, posteriormente, fue modificado por la Ley N. 20.291 publicada en el Diario Oficial con fecha 15 de septiembre de 2008. Por su parte, el Servicio de Impuestos Internos emiti las circulares N. 17 y N. 5 de fechas 14 de marzo de 2007 y 13 de enero de 2009, respectivamente.Bsicamente este rgimen simplificado consiste en que los contribuyentes debern tributar anualmente con el impuesto de Primera Categora y con los impuestos Global Complementario o Adicional, segn corresponda, considerando como base imponible la diferencia entre los ingresos y egresos.Para estos efectos, se consideran todos los ingresos del giro que se perciban durante el ejercicio, sin atender su origen o fuente o si se trata o no de sumas no gravadas o exentas. Por lo tanto, este rgimen desconoce cualquier franquicia que beneficie a las rentas percibidas, porque aun cuando constituyan ingresos exentos o ingresos no constitutivos de renta, tales cantidades debern formar parte de los ingresos que sern gravados con los impuestos antes sealados.Esta caracterstica del rgimen constituye una desventaja para los contribuyentes que deseen someterse a sus disposiciones, quienes, entre otras cosas, debern evaluar el tipo de renta que perciben, por cuanto perdern los beneficios que estos pudieran reportarles.Otra materia relacionada con los ingresos es que no se consideran aquellos que provengan de activos fijos fsicos que no puedan depreciarse de acuerdo a la Ley sobre Impuesto a la Renta, como es el caso de los terrenos, aplicndose en tal circunstancia lo dispuesto en los artculos 17 y 18 del referido cuerpo legal.En cuanto a los egresos, este artculo define expresamente la partidas que se consideran como tales, entre las cuales menciona las cantidades por concepto de compras, pagos por remuneraciones, honorarios, intereses pagados, impuestos pagados que no sean de la Ley sobre Impuesto a la Renta, las prdidas de ejercicios anteriores y los que provengan de activos fijos fsicos, salvo los que no puedan depreciarse.La norma en anlisis establece adems una presuncin de egreso, la cual asciende al 0,5% de los ingresos, con un lmite mximo de 15 UTM y con un mnimo de 1 UTM, por concepto de gastos menores no documentados, crditos incobrables, donaciones y otros, en sustitucin de los gastos sealados en el artculo 31 de la Ley sobre Impuestos a la Renta.Finalmente, este rgimen libera a los contribuyentes de algunas obligaciones tributarias y de mantener determinados registros contables que afectan a la generalidad de los contribuyentes. En consecuencia los contribuyentes quedan liberados de llevar contabilidad, practicar inventarios, confeccionar balances, efectuar depreciaciones, como tambin de llevar el registro del fondo de utilidades tributables y de practicar la correccin monetaria del artculo 41 de la Ley de la Renta.Otra caracterstica particular de estos contribuyentes son sus pagos provisionales mensuales, los cuales se determinan aplicando una tasa fija del 0,25% sobre todos sus ingresos, tanto percibidos como devengados.Finalmente, este rgimen no permite la deduccin de ningn crdito o rebaja en contra del impuesto de Primera Categora por concepto de exencin o franquicia tributaria, entre las cuales se encuentra la exencin de 1 UTAque establece el N. 6 del artculo 40 de la Ley sobre Impuesto la Renta.

8.-REQUISITOS DEL 14 TERComo en todo rgimen especial se requieren determinados requisitos para su incorporacin y mantencin en l, cuyo incumplimiento provocar que el contribuyente a contar del ejercicio siguiente a dicha circunstancia quedar sujeto a todas las normas comunes de la Ley sobre Impuesto a la Renta, debiendo dar aviso al Servicio de Impuestos Internos, desde el 01 de enero al 30 de abril del ao calendario siguiente. Los requisitos en cuestin son los siguientes:

Slo pueden incorporarse los empresarios individuales y las empresas individuales de responsabilidad limitada (E.I.R.L), obligados a declarar renta efectiva segn contabilidad completa por rentas del artculo 20 de la LIR. Que los que deseen ingresar sean contribuyente del impuesto al Valor Agregado, establecido en el Artculo 1 del Decreto Ley N. 825, de 1974. Los contribuyentes no deben tener por giro o actividad cualquiera de las descritas en el artculo 20 nmero 1y 2, ni realizar negocios inmobiliarios o actividades financieras, salvo las necesarias para el desarrollo de su actividad principal. Adems los contribuyentes no deben poseer ni explotar, a cualquier ttulo, derechos sociales o acciones de sociedades, como tampoco deben formar parte de contratos de asociacin o cuenta en participacin en calidad de gestor. En el caso de contribuyentes que vienen de otros regmenes tributarios debern tener un promedio anual de los ingresos del giro en los ltimos 3 ejercicios que no exceda de 5.000 UTM y en ninguno de ellos debe exceder las 7.000 UTM. Finalmente, en el caso de contribuyentes que estn dando inicio de actividades, debern poseer un capital efectivoque no exceda a 6000 UTM al mes de ingreso.

9.-SITUACIONES ESPECIALES PARA INGRESAR AL REGIMEN 14 TER.Los cambios de regmenes en general producen distintos efectos tributarios para los contribuyentes, los cuales, en el artculo 14 ter, son regulados expresamente, tanto al momento de incorporarse a l, como al momento de salir de este. Slo para efectos de no extendernos en esta materia, nicamente nos referiremos al cambio producido frente a un contribuyente con contabilidad completa y balance general hacia el rgimen 14 ter y viceversa.a) En el caso de los contribuyentes que determinen su renta efectiva segn contabilidad completa y balance general, las siguientes partidas existentes al 31 de diciembre del ao anterior, tienen el siguiente tratamiento tributario:En primer trmino, las rentas retenidas en el Fondo de Utilidades Tributablesexistentes al 31 de diciembre del ao anterior al cambio de rgimen, debern considerarse retiradas por el propietario, quien deber cumplir sobre dichas rentas con el impuesto Global Complementario o Adicional, segn proceda, pudiendo imputar el crdito por impuesto Primera Categora que se encuentre asociado a dichas utilidades tributables. Por lo tanto, en este caso el contribuyente deber realizar la evaluacin correspondiente respecto a la conveniencia de realizar este cambio, cuando mantenga un monto importante de utilidades acumuladas, por cuanto anticipar la tributacin de estas cantidades en forma inmediata, lo que puede significar una carga impositiva de consideracin.Por otra parte, las prdidas tributarias acumuladas en el registro FUT, determinadas conforme a las normas del artculo 31 N 3 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, se consideran como un egreso del da 1 de enero del ejercicio al cual se acogen al rgimen de contabilidad simplificada del artculo 14 ter, por lo tanto, dichas prdidas continuarn produciendo el mismo efecto que cumplan en el rgimen anterior, vale decir, continan rebajando la base imponible de los impuestos, antes en calidad de gasto tributario, y luego del cambio, como egreso.En cuanto a los bienes fsicos que conforman el activo inmovilizado de la empresa unipersonal o individual, a su valor neto tributario, segn lo dispuesto por los artculos 41 N 2 y 31 N 5 de la LIR, tambin se considerarn como un egreso del da 1 de enero del ejercicio al cual se acogen al rgimen de contabilidad simplificada, lo que se traduce en lo que hoy se ha denominado como depreciacin instantnea para efectos tributarios, por cuanto el activo, al valor sealado, rebajar la base imponible afecta a los impuestos antes mencionados.Por ltimo, en el caso de las existencias de bienes del activo realizable, a su valor de costo tributario, se consideran como un al rgimen simplificado. Al igual que en el caso del activo inmovilizado, el reconocimiento de estas partidas como egreso se traduce en una deduccin inmediata de la base imponible afecta a los impuestos de Primera Categora, Global Complementario o Adicional, segn corresponda.b) Casos de contribuyentes que se retiren del rgimen simplificado del artculo 14 ter y se incorporen al rgimen general que determinan su renta efectiva segn contabilidad completa y balance general, respecto de las siguientes partidas existentes al 31 de diciembre del ao anterior:Estos contribuyentes debern practicar un inventario inicial de todos los activos y pasivos, debiendo acreditar las partidas contenidas en dicho inventario. Este inventario incluir las existencias y activos fijos, los cuales constituirn utilidades en el nuevo rgimen, que se compensarn con las prdidas del rgimen anterior, lo que dar como resultado el saldo inicial del fondo de utilidades tributables que debern llevar a contar de cambio.Para estos efectos, las existencias del activo realizable se registrarn de acuerdo a lo dispuesto por el N 3 del artculo 41 de la Ley sobre Impuesto a la Renta y los activos fijos fsicos, se registrarn a su costo tributario de acuerdo a las normas de los artculos 31, N 5 y 41 N 2 de la referida ley, vale decir, costo corregido y depreciado. Cabe hacer presente, que el saldo inicial del FUT determinado en los trminos anteriores, estar afecto al Impuesto Global Complementario o Adicional, sin derecho a crdito por concepto de Impuesto de Primera Categora. En caso de que al momento de pasar al rgimen general se determine una prdida, esta podr deducirse en la determinacin de la renta lquida imponible segn las normasegreso del da 1 de enero del ejercicio comercial al cual se acoge del inciso segundo del N 3 del artculo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.10.-CARACTERISTICA REFORMAEl artculo segundo transitorio del proyecto de ley introduce una serie de modificaciones a la Ley sobre Impuesto a la Renta, que regiran a partir del ao comercial 2015. Este artculo transitorio, mediante el numeral 2) sustituye el artculo 14 ter, cuya letra A reemplazara al actual rgimen de este artculo en los trminos que se sealan a continuacin.Este nuevo artculo establece que la base imponible del impuesto de Primera Categora corresponder a la diferencia entre los ingresos percibidos y egresos efectivamente pagados por el contribuyente. Aqu encontramos la primera diferencia con el actual rgimen, debido a que el proyecto aparentemente pretende que los contribuyentes tributen bsicamente sobre los flujos disponibles en la empresa, a diferencia de lo que ocurre en la actualidad, donde los contribuyentes no slo incluyen los ingresos percibidos, sino tambin aquellos devengados cuando sean del giro. Por lo tanto, podramos concluir que tal modificacin favorece a los contribuyentes.Sin perjuicio de lo anterior, el nuevo texto legal propuesto establece, como presuncin, que tambin se considerarn como ingresos percibidos aquellos ingresos devengados cuando haya transcurrido un plazo superior a 12 meses, contados desde la fecha de emisin de la factura, boleta o documento correspondiente, y tratndose de operaciones a plazo o cuando los pagos se efecten en cuotas, el plazo sealado se cuenta desde la fecha en que el pago sea exigible. Como se puede apreciar, el beneficio de reconocer slo ingresos percibidos tiene un lmite de 12 meses, posterior a los cuales de todas formas los contribuyentes debern considerarlos como ingresos para efectos de gravarlos con el impuesto sealado.Otro caso especial o de excepcin ocurre con los ingresos originados en operaciones con entidades relacionadas, los cuales para efectos de conformar la base imponible se considerarn aquellos percibidos como aquellos devengados. En cuanto a los egresos que pueden rebajarse de los ingresos sealados, para efectos de determinar la base imponible, el proyecto de reforma incluye a los crditos incobrables castigados durante el ejercicio, los cuales debern cumplir todos los requisitos que establece el artculo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. En nuestra opinin, para que proceda esta nueva deduccin el contribuyente debe haber reconocido como ingreso los crditos castigados, lo que ocurrira con los ingresos devengados reconocidos como tales cuando haya transcurrido el plazo de 12 meses mencionado anteriormente.Otro caso especial o de excepcin ocurre con los ingresos originados en operaciones con entidades relacionadas, los cuales para efectos de conformar la base imponible se considerarn aquellos percibidos como aquellos devengados. En cuanto a los egresos que pueden rebajarse de los ingresos sealados, para efectos de determinar la base imponible, el proyecto de reforma incluye a los crditos incobrables castigados durante el ejercicio, los cuales debern cumplir todos los requisitos que establece el artculo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. En mi opinin, para que proceda esta nueva deduccin el contribuyente debe haber reconocido como ingreso los crditos castigados, lo que ocurrira con los ingresos devengados reconocidos como tales cuando haya transcurrido el plazo 12 meses mencionados anteriormente.Para el control de los ingresos y egresos, los contribuyentes debern llevar un libro de caja que refleje cronolgicamente el flujo de sus ingresos y egresos del ejercicio. Adems, en el caso de los contribuyentes que no se encuentren obligados a llevar el libro de compras y ventas, debern llevar un libro de ingresos y egresos, donde registrarn tanto los ingresos percibidos como devengados, as como los egresos pagados o adeudados.En cuanto a la formalidad y requisitos que deben cumplir tales registros, se establece que el Servicio de Impuestos Internos emitir una resolucin, a travs de la cual seguramente se establecer un formato base y la obligacin de su timbraje.En materia de crditos contra el impuesto de Primera Categora tambin habr innovaciones, al incluirse la posibilidad de acceder al crdito por adquisicin de activos fijos, establecido en el nuevo artculo 33 bis, el cual en trminos generales otorga un crdito equivalente a un 4% o 6% del valor del bien, dependiendo del nivel de ventas del contribuyente, sin perjuicio de una tasa transitoria del 8%.Finalmente, los propietarios de los contribuyentes acogidos a este rgimen se gravarn con los impuestos Global Complementario o Adicional, segn corresponda por aquella parte de la base imponible del impuesto de Primera Categora que corresponda a cada propietario, en la proporcin en que se haya suscrito y pagado o enterado el capital de la sociedad o empresa, salvo el caso de los comuneros donde la proporcin corresponder a sus respectivas cuotas en el bien de que se trate.

11.-REQUISITOSUno de los principales cambios que afecta a este artculo, es que se elimina la restriccin de los contribuyentes que pueden acceder a sus beneficios, el cual en la actualidad favorece slo a los empresarios individuales y empresas individuales de responsabilidad limitada que sean contribuyentes del impuesto al Valor Agregado. Por lo tanto, a contar del 01 de enero de 2015, todos los contribuyentes que cumplan los dems requisitos, podrn incorporarse a este rgimen simplificado, entre los cuales encontramos a las sociedades de personas y comunidades en general.Debido a lo anterior, estos contribuyentes debern informar anualmente al Servicio de Impuestos Internos el monto de las rentas o cantidades que correspondan a sus dueos, socios, comuneros o accionistas.Otro cambio importante relacionado con los requisitos de acceso al rgimen, consiste en que durante los aos comerciales 2015 y 2016 se permite la incorporacin de contribuyentes con mayores ingresos que en la actualidad, establecindose como lmite un promedio anual de ingresos de 50.000 UFen los tres ltimos aos comerciales, en la medida que en ningn ao los ingresos superen 60.000 UF. Se hace presente que cuando el contribuyente supere una vez el promedio mencionado, de todas formas podr mantenerse en este rgimen, debiendo abandonarlo obligatoriamente cuando exceda el lmite de 50.000 UF por segunda vez.Se incluye una norma de control para el cmputo de los ingresos sealados, estableciendo que para estos efectos debern considerarse tambin los obtenidos por las entidades relacionadas con el contribuyente en el ejercicio respectivo, conforme a lo dispuesto en los artculos 96 al 100 de la Ley N. 18.045, excluyndose al cnyuge o parientes hasta el segundo grado de consanguinidad de las personas sealadas en la letra c) del mencionado artculo 100.Para los contribuyentes que inicien actividades a contar de la vigencia del artculo segundo transitorio, esta norma flexibiliz el monto del capital efectivo requerido para incorporarse a este rgimen simplificado, aumentndose su monto desde un mximo de 6.000 UTMhasta un mximo de 60.000 UF.Esta norma transitoria tambin innov en eliminar otras restricciones de acceso al rgimen, al permitir la obtencin de ingresos provenientes de la posesin o tenencia a cualquier ttulo de derechos sociales y acciones de sociedades o cuotas de fondos de inversin en la medida que no excedan del 20% de los ingresos brutos totales del ao comercial respectivo.Del mismo modo, se permite la obtencin de ingresos provenientes de las actividades descritas en los nmeros 1 y 2, del artculo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, en la medida que no excedan en conjunto con las rentas sealadas en el prrafo anterior, el 35% de los ingresos brutos totales del ao comercial respectivo. Sin embargo, podrn acogerse a este rgimen las rentas que provengan de la posesin o explotacin de bienes races agrcolas.Ahora bien, debido a que este rgimen simplificado est dirigido para micro, pequeas y medianas empresas, se agrega como restriccin de incorporacin que el capital pagado de las sociedades no pertenezca en ms del 30% a socios o accionistas que sean sociedades que emitan acciones con cotizacin burstil, o sean empresas filiales de estas ltimas.

12.-SITUACIONES ESPECIALESCuando un contribuyente obligado a llevar contabilidad completa y a determinar el fondo de utilidades tributables se incorpore al rgimen simplificado, deber resolver la tributacin que afecta a las utilidades que se encuentren acumuladas. Sin embargo, el artculo segundo transitorio en comento, establece una mecnica especial para determinar las utilidades acumuladas que se encuentran pendientes de tributacin, mecanismo que difiere del actualmente vigente.El procedimiento consiste en determinar una diferencia de renta o cantidades que se entendern retiradas, remesadas o distribuidas para su afectacin con los impuestos Global Complementario o Adicional, segn corresponda. La base imponible del tributo respectivo, corresponder a la cantidad mayor entre las siguientes diferencias, segn el recuadro que se presenta a continuacin:

Bsicamente el procedimiento consiste en que el contribuyente tribute sobre las utilidades pendientes de tributacin que se encuentran en el registro FUT y el registro especial sobre utilidades reinvertidas, agregando, cuando corresponda, cualquier otra renta que est formando parte del capital propio tributario, pero que no se encuentre incorporada en los registros recin mencionados.Ahora bien, cuando los contribuyentes se retiren del rgimen simplificado la norma transitoria mantiene la obligacin de practicar un inventario inicial para efectos tributarios, respecto de las partidas existentes al 31 de diciembre del ltimo ao comercial acogido a este rgimen. Para ello se deber realizar el mismo procedimiento actualmente vigente para determinar el saldo inicial de FUT, el cual fue revisado en los puntos anteriores.Sin embargo, la norma transitoria establece que los contribuyentes que se encuentren en esta situacin, debern determinar el monto del capital propio tributario final, el cual no considerar los ingresos devengados y los gastos adeudados a esa fecha, que no hayan sido incorporados en las bases imponibles en el tiempo en que el contribuyente estuvo acogido al rgimen simplificado. Tales ingresos y gastos que no fueron computados como tales, con motivo del cambio de rgimen debern ser reconocidos o deducidos al momento de su incorporacin al rgimen general de tributacin.Posteriormente, el contribuyente restar del capital propio tributario, el monto de las utilidades sin crdito reconocidas en el FUT y el valor del capital aportado1cuya diferencia positiva deber anotarse en el registro FUNT a que se refiere el prrafo primero, de la letra b), del N. 3 de la letra A) del artculo 14 vigente durante los ejercicios comerciales 2015 y 2016.Finalmente, se establece que los contribuyentes debern mantenerse en el rgimen simplificado durante 5 aos comerciales completos, y en caso de cambio de rgimen, no podr volver a incorporarse a l hasta despus de 5 aos comerciales consecutivos acogidos a las reglas generales de la Ley sobre Impuesto a la Renta.

13.-NUEVO REGIMEN TRIBUTARIODe conformidad al numeral 6) del artculo primero del proyecto de ley, se sustituye a partir del 1 de enero de 2017 el artculo 14 ter, segn su texto vigente al 31 de diciembre de 2016.Este texto definitivo trae consigo modificaciones que armonizan con los nuevos regmenesincluidos en el nuevo artculo 14, que entrara en vigencia tambin a contar del 1 de enero de 2017, como modificaciones particulares, que a continuacin mencionaremos.Entre las innovaciones que destacan se encuentra la exencin del impuesto de Primera Categora que beneficia a estos contribuyentes cuyos propietarios, socios o accionistas sean exclusivamente contribuyentes del impuesto Global Complementario, quienes no tendrn derecho al crdito por impuesto de Primera Categora establecido en el artculo 56 N. 3 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Cabe hacer presente que esta exencin es opcional, la cual debe ser ejercida anualmente por los contribuyentes.En el caso que se ejerza la opcin sealada, los pagos provisionales efectuados por el contribuyente sern imputados por los propietarios en contra del impuesto Global Complementario, en la misma proporcin que deba atribuirse la renta lquida imponible.Otro cambio importante de este artculo permanente consiste en que la base imponible de los impuestos personalesno se determina en la proporcin al capital suscrito o pagado, sino que corresponde a la renta que se les atribuya, conforme a lo dispuesto en el nuevo rgimen tributario del artculo 14 letra A), agregando adems, las rentas atribuidas provenientes de participaciones en otras empresas del mismo rgimen sealado o contribuyentes que declaren renta efectiva no determinada en base a balance general o acogidas a renta presunta.

14.-Situaciones especiales de ingreso al Rgimen 14 Ter 2017Al igual que en los casos anteriores, cuando un contribuyente se encuentre acogido al rgimen general de tributacin en base a contabilidad completa y balance general, deber determinar las rentas pendientes de tributacin, para efectos de gravarlas con los impuestos personales al momento del cambio de rgimen. Sin embargo, en este caso particular a contar del 1 de enero de 2017 se encuentran vigentes los nuevos regmenes de las letras A y B del artculo 14 y no se encuentra vigente el registro FUT. Por lo tanto, el procedimiento para calcular las utilidades pendiente de tributacin variar respecto a la metodologa de aos anteriores y ser diferente segn si el contribuyente se encuentra acogido a la letra A o B del artculo 14, de acuerdo al texto vigente a contar del 1 de enero de 2017.En el caso de los contribuyentes que provienen del rgimen impuesto de Primera Categora con imputacin total de crdito en los impuestos finalesel procedimiento ser el siguiente:

De acuerdo a la letra a) del N. 2, del numeral 6) del artculo primero del proyecto de reforma, esta diferencia afecta a los impuestos personales y no tiene derecho a crdito por impuesto de Primera Categora a que se refieren los artculos 56 N. 3 o 63 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.No obstante lo anterior, el saldo de crdito por impuesto de Primera Categora controlado de conformidad a la letra f), del nmero 4 de la letra A) del artculo 14, podr continuar siendo imputado contra el impuesto de Primera Categora que deba pagar el contribuyente a partir del ao de incorporacin al artculo 14 ter.En el caso de los contribuyentes que provienen del rgimen impuesto de Primera Categora con deduccin parcial del crdito en los impuestos finales el procedimiento ser el siguiente:

Como se puede observar la forma de determinar la renta que tributar con motivo del cambio de rgimen es similar al caso anterior, debido a que consiste simplemente en determinar las utilidades que se encuentran contenidas en el capital propio tributario descontando el capital aportado y las utilidades liberadas de tributacin.En relacin con lo anterior, el N. 2 del literal III, del artculo tercero transitorio del proyecto de ley, establece que los contribuyentes que al 31 de diciembre de 2016 mantengan saldo de utilidades tributables determinado conforme a lo dispuesto en la letra A) del artculo 14, segn su texto vigente a esa fecha, y opten por acogerse al artculo 14 ter, a partir del 01 de enero de 2017, debern considerar como retiradas dichas cantidades, para afectarse con los impuesto Global Complementario o Adicional, segn corresponda.Un caso novedoso ocurre cuando los contribuyentes acogidos al nuevo artculo 14 ter, segn su texto vigente al 1 de enero de 2017, se incorporan a cualquiera de los regmenes del artculo 14, vale decir, la situacin inversa a la revisada precedentemente.Esta particularidad consiste en el reconocimiento de un ingreso diferido imputable en partes iguales dentro de los ingresos brutos de los 3 ejercicios comerciales consecutivos siguientes al cambio de rgimen, o bien el reconocimiento de una prdida tributaria deducible como gasto en los trminos del artculo 31 N. 3 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.El ingreso diferido o la prdida tributaria en cuestin, corresponde a la diferencia positiva o negativa que se produce de la comparacin de la valorizacin del inventario que los contribuyentes deben efectuar al 31 de diciembre del ao anterior al cambio de rgimen, de las existencias del activo realizable y del activo fijo fsico, descontadas las prdidas tributarias determinadas a igual fecha. Por lo tanto, la correcta valoracin de los activos mencionados, junto a su acreditacin juega un rol muy importante frente a la carga impositiva que afecta al contribuyente involucrado.Por otra parte, el contribuyente deber, adems, determinar la diferencia positiva que resulte de restar al capital propio tributario determinado al 31 de diciembre del ao anterior al cambio de rgimen, el monto del ingreso diferido y el capital aportado efectivamente a la empresa, la cual constituir el saldo inicial de los ingresos no constitutivos de renta a controlar en el registro que corresponda, segn el contribuyente se incorpore a los nuevos regmenes de las letras A) o B) del artculo 14 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.Finalmente, cabe destacar que de conformidad al N. 3), literal IX, del artculo tercero transitorio, se propone rebajar transitoriamente la tasa de los pagos provisionales mensuales, desde un 0,25% a un 0,20% a partir del mes siguiente a la publicacin de la ley, hasta los doce meses siguientes.

COMENTARIOSComo se pudo observar a lo largo del presente informe, el rgimen de tributacin simplificado establecido en el artculo 14 ter, de acuerdo al proyecto de reforma tributaria, se pretende extender a un mayor nmero de contribuyentes, aumentando para dichos efectos los niveles de ingresos y de capital para su incorporacin.Otra innovacin consiste en que cualquier contribuyente, independiente de su forma de constitucin podr acogerse a este rgimen especial, tales como sociedades de personas, comunidades, etctera. Debiendo, para los efectos del cmputo de ingresos, establecerse reglas de relacin.Adems se observa un perodo transitorio que estar vigente a contar del 01 de enero de 2015 hasta el 31 de diciembre de 2016, para llegar a un rgimen definitivo a contar del 01 de enero de 2017.Entre las novedades que encontramos destacan la exencin del impuesto de Primera Categora que favorece a los contribuyentes a contar del 01 de enero de 2017, en la medida que estn formados exclusivamente por personas naturales.Adems se ampla el requisito referido al perodo de permanencia en el rgimen simplificado de 3 a 5 aos, como tambin se extiende por iguales perodos el tiempo de retorno al mismo rgimen.Una nueva caracterstica incorporada a este rgimen, de acuerdo al proyecto, es la posibilidad de imputar al impuesto de Primera Categora el crdito por adquisicin de activo fijo, establecido en el artculo 33 bis, junto a la determinacin de una base imponible determinada en base a ingresos percibidos y egresos efectivamente pagados, sin perjuicio de determinadas excepciones.

BibliografaAmpliacin del Artculo 14 Ter de la Ley de Impuesto a la Renta. publicada 30 de diciembre 2014.Circular N69.Manual tributario, Editorial legal Publishing (2014).Alcances De La Reforma Tributaria Nuevo Enfoque En Empresas Y Personas Editorial legal Publishing (2014)Manual de Consultas Tributarias Publicaciones Electrnicas del SII. Cdigo Tributario.