XXVIII JORNADAS DEL INSTITUTO LATINOAMERICANO DE DERECHO TRIBUTARIODr. Juan Manuel Albacete (Instituto Uruguayo de Estudios Tributarios)

Regímenes especiales de comercio exterior

• Zonas Francas

Zona franca es la parte del territorio de la ROU en la cual las mercaderías introducidas serán consideradas como si no estuvieran dentro del territorio aduanero, en lo que respecta a los tributos que gravan la importación, sin perjuicio de las exenciones y beneficios establecidos en la legislación respectiva.

Zonas Francas en Uruguay

Características generales• Pueden ser instaladas en cualquier punto del territorio político

nacional.

• Pueden ser propiedad del Estado o de particulares.

• Actividades comerciales, industriales y de servicios.

• Gozan de excepciones aduaneras y fiscales.

• Excluidas de la Jurisdicción de los monopolios estatales.

Objetivos de la LZF (art. 1)a) Promover inversiones

b) Expandir las exportaciones

c) Incrementar la utilización de mano de obra nacional

d) Incentivar la integración económica internacional

Sujetos Intervinientes

El ExplotadorPersona pública o privada, física o jurídica que provee la infraestructura y los servicios necesarios para la instalación y funcionamiento de una Zona Franca. (Art. 8 LZF)NO tienen exoneraciones fiscales.Tiene que proveer la infraestructura necesaria y suficiente (art. 8 ley de ZF). El explotador podrá hacerlo por si o a través de terceros que no sean usuarios (decreto 344/010). Fue ratificado por TCA en sentencia 631/013.

El EstadoLa administración, supervisión y control de las Zonas Francas está a cargo del Ministerio de Economía, a través del Área de Zonas Francas de la Dirección General de Comercio. El estado también puede actuar como explotador.

Sujetos Intervinientes

Usuarios de Zona Franca

Son aquellas personas físicas o jurídicas que adquieran derecho a desarrollar en las Zonas Francas alguna de las actividades comprendidas en la LZF (art. 14 LZF). Deben obtener la aprobación del Área de Zonas Francas y una vez obtenida gozan de todos los beneficios que establece la LZF.

Directo Contrata con el explotador de una Zona Franca el arrendamiento de un espacio y lo habilita a desarrollar en la misma cualquiera de las actividades comprendidas dentro de la ley. (art. 15 LZF)

Indirecto Contrata con un usuario directo de una Zona Franca el arrendamiento de una parte de su espacio y lo habilita a desarrollar en la misma cualquiera de las actividades comprendidas en la ley (art. 15 LZF). Un usuario indirecto no puede subarrendar a otros.

Actividades Permitidas

Áreas de propiedad pública o privada, con el fin de que se desarrollen «en ellas» toda clase de actividades industriales, comerciales o de servicios y entre ellas:

a) Comercialización de bienes (excepto material bélico), depósito, almacenamiento, acondicionamiento, selección, clasificación, fraccionamiento, armado, desarmado, manipulación o mezcla de mercancías o materias primas de procedencia extranjera o nacional.

b) Instalación y funcionamiento de establecimientos fabriles.

Actividades Permitidas (art. 2 LZF, sustituido por leyes 17.292 y 18.859)

c) Prestación de todo tipo de servicios, no restringidos por la normativa nacional, tanto dentro de la zona franca como desde ella a terceros países. Se consideran comprendidas en el presente literal, las prestaciones de servicios dentro de cualquier zona franca en beneficio de usuarios de otras zonas francas.

Asimismo, los usuarios de zonas francas podrán brindar los siguientes servicios telefónicos o informáticos desde zonas francas hacia el territorio nacional no franco, respetando los monopolios, exclusividades estatales y/o concesiones públicas:

1) Centro internacional de llamadas (International Call Centers), excluyéndose aquellos que tengan como único o principal destino el territorio nacional (menos del 50% a territorio nacional).2) Casillas de correo electrónico.3) Educación a distancia. 4) Emisión de certificados de firma electrónica.

Exenciones Impositivas

• Ley 15.921 artículo 19: “Los usuarios de las zonas francas están exentos de todo tributo nacional, creado o a crearse, incluso de aquellos que por ley se requiera exoneración específica, respecto de las actividades que desarrollen en la misma”.

• Ley 15.921 artículo 20: “No estarán comprendidas en las precedentes exenciones tributarias las contribuciones especiales de seguridad social y las prestaciones legales de carácter pecuniario establecidas a favor de personas de derecho público no estatales de seguridad social”.

• Ley 15.921 artículo 25: “El Estado, bajo responsabilidad de daños y perjuicios, asegura al usuario, durante la vigencia de su contrato, las exoneraciones tributarias, beneficios y derechos que esta ley acuerda”.

Impuesto al Patrimonio

• Los sujetos pasivos del IP, UZF, no computarán el patrimonio afectado a esa actividad.

• Los UZF que sean deudores de PF o PJ domiciliadas o constituidas en el exterior, son agentes de retención del IP de sus acreedores.

Impuesto al Valor Agregado

• Están exoneradas del IVA: a) la circulación de bienes y la prestación de servicios en ZF y b) la introducción de bienes desde el extranjero a ZF (D. 454/88 art. 43).

• Los bienes, mercaderías y materias primas que procedan de territorio nacional no franco y sean introducidos a las ZF, serán considerados exportaciones (gravados a tasa cero) (art. 21 LZF y D. 220/98 art. 29).

Otros Impuestos

• IRNR – hay amplias exoneraciones a las retenciones que debe hacer un UZF:

i. Intereses de préstamos recibidos por UZF;ii. Dividendos o utilidades pagos por UZF;iii. Ingresos por la prestación a UZF de servicios técnicos,

regalías, derechos de autor, marcas, arrendamiento de equipos.

Otros Impuestos

• Impuestos a la importación – la LZF consagra una exoneración genérica de tributos que gravan la importación (TGA, Tasa Consular, Extraordinario de Aduana, Tasa de Servicios Automáticos, IVA, adelanto de IVA, IMESI y adelanto de IRAE).

• Se consagra también una exoneración genérica de todo tributo a la exportación.

Otros Impuestos – personal extranjero

• Si bien las CESS no están incluidas dentro de las exoneraciones para los UZF, el personal extranjero tiene los siguientes beneficios:

1. Puede optar por no quedar incluido en el régimen de seguridad social de Uruguay y por tanto no quedaría gravado por CESS (art. 20 LZF).

2. Si optó por no tributar CESS puede optar por tributar por su salario IRNR en lugar de IRPF (12% sobre el total en vez de las escalas de 0 a 30%). Esto último sólo respecto a aquellas actividades que se presten exclusivamente en ZF y que no forme parte de prestaciones de servicios realizadas a residentes de TNNF.

Beneficios de naturaleza no tributaria

• La constitución de S.A. con objeto para ser UZF tiene un procedimiento más simple y rápido, no estando sujetas al contralor de la AIN (salvo integración y suscripción inicial de capital).

• No rigen en ZF los monopolios del Estado.

• Los organismos públicos que suministren insumos o servicios a UZF pueden establecer tarifas promocionales.

• No rigen requisitos de integración obligatoria de componentes nacionales para las industrias.

• Los precios que cobre la ANP no pueden exceder su costo.

Restricciones a la Actividad

PERSONAL

• Los UZF deberán emplear un mínimo de 75% de personal constituido por ciudadanos uruguayos naturales o legales (art. 18 LZF). El decreto 344/010 determinó que se contabilizarán dentro de ese 75% tanto al personal dependiente propiamente dicho como a los directores que ejerzan actividad remunerada. Agrega además que el % debe mantenerse durante toda la vigencia del contrato o prórrogas.

• Para CESS e IRNR es «personal extranjero» y para el % de empleados es «ciudadanos uruguayos». Sentencia TCA 407/010 - empleado hijo de uruguayos nacido en el exterior para obtener la ciudadanía debe inscribirse en el registro civil. Mientras no lo haga tiene nacionalidad uruguaya pero no es ciudadano. Por lo tanto, no computa para el 75% ni puede optar por la exoneración de CESS u opción de IRNR.

Restricciones a la ActividadACTIVIDADES – Los UZF no pueden realizar en zonas no francas actividades industriales, comerciales o de servicios.

CUPOS – Se establece una preferencia para las empresas instaladas en territorio no franco con respecto a los usuarios de Zona Franca en la utilización de los cupos no utilizados para la exportación concedidos por otros países (Art. 41 LZF y 7° Dto. 454.88)

TRANSPORTE DE MERCADERÍAS - El transporte de mercadería de o hacia Zona Franca debe realizarse en líneas de transporte público o privada autorizadas por el AZF.

OTROS - Solo pueden habitar en Zona Franca personal de vigilancia, mantenimiento y otros funcionarios que determine el Poder Ejecutivo.

Régimen de Origen – Decisión 8/94

• «Salvo decisión en contrario, los Estados Partes aplicarán el Arancel Externo Común o, en el caso de productos excepcionados, el arancel nacional vigente, a las mercaderías provenientes de zonas francas comerciales, de zonas francas industriales, de zonas de procesamiento de exportaciones y de áreas aduaneras especiales, sin perjuicio de las disposiciones legales vigentes en casa uno de ellos para el ingreso de dicho producto al propio país».

Régimen de Origen – Decisión 33/15 – aún no vigente

• Se agrega a la decisión 8/94 lo siguiente – «No obstante lo dispuesto en este artículo, las mercaderías originarias de un Estado Parte o de un tercer país que cuente con las mismas reglas de origen en todos los Estados Partes, … , no perderán el carácter de originarias cuando en el transcurso de su transporte y/o almacenamiento, utilicen un área aduanera especial, una zona de procesamiento de exportaciones o una zona franca, siempre que las zonas mencionadas se encuentren bajo control aduanero del Estado Parte correspondiente, sólo podrán ser objeto de operaciones destinadas a asegurar su comercialización, conservación, fraccionamiento en lotes o volúmenes u otras operaciones, siempre que no se altere la clasificación arancelaria ni el carácter originario de las mercaderías consignado en el Certificado de Origen original con el que ingresaron a dichas zonas o áreas».

PUERTO LIBRE:

ACTIVIDADES PERMITIDAS

• Deposito, reenvasado, remarcado, clasificado, agrupado, desagrupado, consolidado, desconsolidado, manipuleo y fraccionamiento

• Destino de mercaderías puede cambiarse libremente.

• Libre circulación de mercaderías dentro del puerto.

• Mercaderías a o desde MERCOSUR no pierden el origen.

- Operaciones en Puerto gravadas por IRAE (renta)

- Activos en Puerto gravados por IP (patrimonio)

- Ingreso de bienes de territorio aduanero a Puerto – exportación

- Salida de bienes de Puerto a territorio aduanero – importación (salvo tránsito a otra zona primaria)

- Circulación de bienes dentro del Puerto – exenta de IVA

- Servicios en Puerto – exportación de servicio si cumple condición de exclusividad y necesariedad

Ley 16.246Decreto 412/992

Caso Especial (art. 52 literal i T4)

• Exonera de IRAE

• Rentas de actividades desarrolladas en el exterior, en recintos aduaneros, aduaneros portuarios, depósitos aduaneros y ZF

• Tanto por entidades no residentes como por entidades residentes (ley 19.149)

• Mercaderías de origen extranjero

• En tránsito o depositadas en exclaves (hoy zona primaria)

• Ni origen ni destino en territorio aduanero nacional (TAN)

• Incluye las que se destinen a TAN si no superan 5%. Modificación de la ley 19.149.

DEPÓSITOS

Artículo 2 del CAROU: “Depósito aduanero: todo lugar habilitado por la Dirección Nacional de Aduanas y sometido a su control, tales como espacios cercados, cerrados o abiertos, depósitos flotantes y tanques, donde pueden almacenarse mercaderías en las condiciones por ella establecidas.”

Es un lugar físico donde se someten las mercaderías a la operación aduanera de “depósito aduanero”.

MODALIDADES DE DEPÓSITO SEGÚN EL CAROU

• Depósito de almacenamiento.• Depósito comercial.• Depósito industrial.• Depósito de reparación y mantenimiento.• Depósito transitorio para exposición u otra actividad

similar.• Depósito logístico• Combinación de dos o más de las modalidades

anteriores.

RESUMEN DE LOS REGIMENES(con la normativa vigente)

Devoluciones y reintegros

1. IVA. Exportación de bienes gravada a tasas 0. Exportación de servicios no gravadas las operaciones que determina el Poder Ejecutivo.

2. Devolución a los exportadores del 2 al 5% del valor FOB (de conformidad con OMC).

Temas críticos a evaluar

• Compatibilidad de éstos regímenes con el principio de igualdad.• Principio de legalidad. Discrecionalidad de la administración.• Evaluación calificada del rendimiento de los regímenes.