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360IMPLICACIONES TRIBUTARIAS DERIVADASDEL CONFERIMIENTO A LOS MUNICIPIOS,

DE LA COMPETENCIA PARA ELOTORGAMIENTO DE LAS AUTORIZACIONES

NECESARIAS PARA EL EXPENDIO DEBEBIDAS ALCOHÓLICAS

Abg. Juan Cristóbal Carmona Borjas1

Abg. Karla D’Vivo Yusti

Introducción. 1. Consideraciones generales en torno a la figura deltimbre fiscal. 2. Reparto competencial y distribución del podertributario respecto a las autorizaciones para el expendio de bebi-das alcohólicas. 3. Incidencia de la vigencia del Decreto Ley Nº 363con Fuerza y Rango de Ley de Reforma Parcial de la Ley de Tim-bre Fiscal respecto a los servicios cuya prestación haya sido trans-ferida del Poder Nacional a otro ente político territorial. 4. Ejerciciodel Poder Tributario en materia de Timbre Fiscal por parte de losEstados. 4.1. Consagración y regulación del ramo de timbre fiscalen el ordenamiento jurídico venezolano. 5. Poder Tributario delDistrito Metropolitano de Caracas. 6. Del aparente conflicto decompetencias tributarias respecto a las autorizaciones para el ex-pendio de bebidas alcohólicas. 7. Conclusiones

Introducción

La entrada en vigencia de la Ley de Reforma Parcial de la Leyde Impuesto sobre Alcohol y Especies Alcohólicas, cuyo artículo 46prevé que las autorizaciones necesarias para el expendio de bebidasalcohólicas corresponde a las alcaldías, ha suscitado controversias enel ámbito tributario, dada la concurrente pretensión de distintosniveles político territoriales, e incluso, del Distrito Metropolitano deCaracas, de gravar la expedición de tal licencia. Tal problemáticadeviene de que el ejercicio de esa competencia, tradicionalmente en

1 Los criterios emitidos por los autores son estrictamente personales y en ningúnmomento pueden reputarse como posición de la firma KPMG EscritorioJurídico, ni de la AVDT de la que es Presidente el abogado Juan CristóbalCarmona Borjas.

Erga Omnes Nº 1, 2006

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cabeza del Poder Nacional, iba aparejado del cobro de una tasa porla República conforme al Decreto con Fuerza de Ley de Timbre Fiscal,hecho imponible éste que fue incluido en algunas de las leyes detimbre fiscal dictadas por los Estados a raíz de la entrada en vigenciade la Constitución de 1999, en la que se les atribuyó dentro de supoder tributario al ramo de timbre fiscal. Con la reforma de la Leyde Impuesto sobre Alcohol y Especies Alcohólicas, atribuida la com-petencia administrativa en comentarios a los municipios, se ha gene-rado en ellos también la intención de exigir adicionalmente una tasacon ocasión a su ejercicio.

La evaluación de la polémica suscitada ante la múltiple preten-sión en el ejercicio del mismo poder tributario por los distintos entespolítico-territoriales e incluso por los Distritos Metropolitanos, antesu equiparación en el ámbito tributario a los Estados, con miras adarle una solución con fundamento sólido en el ordenamiento jurí-dico venezolano, constituye el objeto central del presente estudio.

1. Consideraciones generales en tornoa la figura del timbre fiscal

Más allá de la controversia que puede suscitar la pretensión quepuedan tener la República, los Estados, los Municipios y los DistritosMetropolitanos, de considerarse titulares de poder tributario conocasión a la tramitación y emisión de licencias para el expendio debebidas alcohólicas, producto de su aparente atribución a cada unode ellos, como supuesto generador del mal llamado tributo de tim-bre fiscal, la problemática a ser analizada, tiene como punto de partida,la calificación, concepción y tratamiento que nuestro Constituyentey Legislador han conferido al ramo de timbre fiscal.

Uno de lo factores que dificulta la búsqueda de una respuestacontundente a la interrogante planteada, la representa el hecho deque la Constitución de 1999 no da luces en cuanto a lo que seentiende por el ramo de timbre fiscal, lo que ha conducido a lareafirmación por parte de los Estados de la tradición en su trato porla ley nacional.

Fue así como, una vez vigente la Constitución de la RepúblicaBolivariana de Venezuela de 1999, la posición adoptada por la gran

IMPLICACIONES TRIBUTARIAS DERIVADAS...

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mayoría de los Estados, por no decir la totalidad, fue la de conside-rar que el ramo de timbre fiscal a ellos atribuido como parte de supoder tributario, comprendía los mismos supuestos previstos en laLey de Timbre Fiscal nacional, en razón de lo cual, en sus leyes detimbre fiscal se contemplaron como hechos imponibles serviciosprestados por el Poder Nacional, situación que si bien ha sido acep-tada por el Tribunal Supremo de Justicia y por la Asamblea Nacio-nal, en buena medida debe ser objeto de nuevas acciones por suparte, dirigidas a armonizar y coordinar el ejercicio de ese ramo deingresos, pues lo por ambas instituciones hecho hasta la fecha, no hasido lo más adecuado, muestra de lo cual lo constituye la Ley Orgá-nica de Hacienda Pública Estadal sancionada por la Asamblea Nacio-nal el 11 de marzo de 2004, y vetada por el Ejecutivo Nacional enabril de ese mismo año, y los varios pronunciamientos hechos sobrela materia por nuestro Máximo Tribunal, como pondremos en evi-dencia a lo largo de nuestro análisis.

El timbre fiscal, como lo señala HUMBERTO ROMERO-MUCI, representa «... la afectación de una suma ya entregada al cum-plimiento de una determinada obligación tributaria. Esta se entiendecumplida, no cuando se entrega el dinero al adquirir el efecto tim-brado, sino cuando se usa, es decir, cuando se afecta la suma que suvalor representa, al pago de la concreta obligación».2

No debe perderse de vista por tanto, como lo destaca MANUELDE JUANO, que la estampilla y el papel sellado, ramos estos queconforman al llamado «Timbre Fiscal», no son más que medios re-caudatorios o perceptivos, no constituyendo por tanto la esencia dela tributación.

Lo anterior es tan cierto, que el Decreto con Fuerza de Ley deTimbre Fiscal del 22 de diciembre de 1999, principal instrumentoregulador de esta materia a nivel nacional, así lo reconoce expresa-

2 ROMERO-MUCI, Humberto. Aspectos Tributarios en la Ley Orgánica de Des-centralización, Delimitación y Transferencia de Competencias del Poder Públi-co. Leyes para la Descentralización Política de la Federación. Colección textosLegislativos Nº 11. Editorial Jurídica Venezolana, Caracas, 1990, pp. 230 y231.

Juan C. Carmona B. - Karla D’Vivo Y.

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mente en artículos como el 35, en el que hace referencia a los tim-bres móviles (estampillas) como instrumentos de «cobro» de contri-buciones.

De acuerdo con el Diccionario de CABANELLAS, por papelsellado o timbrado se entiende aquél que lleva los símbolos naciona-les y se emplea en las escrituras públicas, diligencias judiciales y otrosinstrumentos sobre todo en los de justicia, que no surtirán sus efec-tos propios de estar extendidos en papel común.

Por su parte, las estampillas son calificadas como timbres móvi-les, que deben ser adheridos a determinados documentos e inutili-zados al momento de su presentación, como condición para sutramitación por las autoridades competentes.

La exigencia del Timbre Fiscal, está íntimamente asociada acierto tipo de actuación pública que, como destaca el jurista argen-tino AHUMADA, puede ser de tipo preventivo o represivo en laactuación del derecho y en la protección social. Aquella contribu-ción, representa una parte o medida del beneficio obtenido de losservicios que el Estado organiza con un fin de interés general. Elramo de ingresos en comento, comprende así las contribuciones par-ticulares pagadas por servicios especiales recibidos de la autoridadpública en la formación o consolidación de actos por los que sereconocen o se aseguran derechos reales o personales, de proteccióno de justicia preventiva. La ingerencia del Estado se hace en amboscasos indispensable, sea entre otros, para asegurar el respeto de for-malidades solemnes exigidas preventivamente para los actos sobrelos cuales eventualmente le pueda tocar intervenir para asegurar elderecho protegido, sea para otorgar concesiones eficaces a los parti-culares, garantizándoles derechos especiales contra cualquier lesión uoposición.

Del tratamiento dado al Timbre Fiscal en Venezuela por partedel Poder Nacional, puede observarse su exigencia básicamente conocasión a servicios y actuaciones de organismos públicos requeridospor los administrados por mandato del ordenamiento jurídico; asícomo por la utilización privativa o el aprovechamiento especial deldominio público, aunque existen casos de excepción, por cierto dedudosa calificación dentro de este instituto, en los que se exige el


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tributo en situaciones totalmente ajenas a una actuación del enteexactor, como son los casos del impuesto de salida del país, y del 1x 1000 con ocasión a la emisión de pagarés y letras de cambio porparte de instituciones bancarias y financieras y de órdenes de pagoemitidas a favor de contratistas de obras y servicios prestados al sec-tor público.

A raíz de la delegación a los Estados en la Ley Orgánica deDescentralización, Delimitación y Transferencia de Competencias delPoder Público (LODDT) de la competencia de organización, recau-dación, control y administración del papel sellado, surgió la inquie-tud en torno a la posible alteración de la naturaleza jurídica que,tradicionalmente, se le había reconocido a los tributos pagados a travésde esa especie fiscal.

Tal controversia se suscitaba por el hecho de constituirse losEstados en creadores y beneficiarios de un tributo cobrado con oca-sión a servicios prestados por la República, situación que rompía conel carácter propio de la tasa, de ser un tributo contraprestativo deun servicio prestado por el ente exactor, como reiteradamente lohan sostenido la doctrina y la jurisprudencia.

Ante tal inquietud, ROMERO-MUCI sostuvo a la luz de laLODDT que «... si los Estados crearen su propia legislación sobrepapel sellado y definen como imponible los mismos supuestos quehoy grava la Ley de Timbre Fiscal, entonces, el tributo cuya recau-dación acontezca a través del papel sellado, no participaría de la na-turaleza de una tasa, por la prestación de algún servicio público, sinode un impuesto, toda vez que la administración beneficiaria de laexacción no colaboraría ni protagonizaría la acción o situación cuyarealización origina el nacimiento de la obligación que deberá satis-facerse con el papel sellado, esto es, el sujeto activo no realiza con-traprestación alguna con ocasión de la percepción del tributo. Demodo que es inexacto el caracterizar apriorísticamente el tributo quese recauda a través del papel sellado, como una tasa, particularmentecuando los perceptores de la misma sean los Estados».3

3 Ibídem, pp. 233 y 234.


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Como se desprende de lo hasta ahora señalado, el timbre fiscal ha deentenderse como un medio de pago de tributos, es decir, como especies através de las cuales la obligación jurídica tributaria es extinguida mediantela figura del pago. Los tributos generalmente pagados a través de esas es-pecies fiscales, cuyas dos modalidades tradicionales son las estampillas y elpapel sellado, son tasas, aun cuando, como indicamos, nuestra legislaciónen la materia ha incluido también en esa categoría, a impuestos que, comoel de salida del país, 1 x 1000 por emisión de pagarés y letras de cambio,así como de órdenes de pago emitidas a favor de contratistas de obras yservicios prestados al sector público, son pagados, sin embargo, en dineroen efectivo. Al afirmar lo anterior no desconocemos la particular situaciónque se ha exacerbado a raíz de la entrada en vigencia de la Constituciónde la República Bolivariana de Venezuela de 1999, en la que los Estadoshan exigido el timbre fiscal con ocasión a un considerable número de ser-vicios prestados por la República, lo que pudiera conducirnos a la utiliza-ción de aquella especie fiscal como medio de pago de impuestos, situaciónésta con serias implicaciones financieras para el Poder Central y que depretender también extenderse por parte de los Estados a actividades llevadasa cabo por los Municipios, como es el caso de la expedición de licenciaspara el expendio de bebidas alcohólicas, agravaría dicha situación aun más.

2. Reparto competencial y distribución del poder tributariorespecto a las autorizaciones para el expendiode bebidas alcohólicas

El artículo 46 de la Ley de Reforma Parcial de la Ley de Impues-to sobre Alcohol y Especias Alcohólicas, establece que:

Artículo 46. (...)

Las autorizaciones necesarias para el expendio de bebidas alcohó-licas serán otorgadas por las alcaldías, de conformidad con las nor-mas que establezcan las ordenanzas respectivas, sin perjuicio de loestablecido en las leyes que rigen la materia municipal. Hastatanto los organismos municipales competentes dicten las normasrelativas a las autorizaciones para el expendio de bebidas alcohó-licas, las alcaldías se encargarán de hacer cumplir las disposicio-nes contenidas en la presente Ley y su Reglamento. (Destacadonuestro).


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Como se evidencia de la disposición transcrita, la Ley de Refor-ma Parcial de la Ley de Impuesto sobre Alcohol y Especies Alcohó-licas no sólo traslada a las alcaldías la competencia para el otorgamientode las autorizaciones necesarias para el expendio de bebidas alcohó-licas, sino que también reconoce la potestad de los entes municipalespara establecer las condiciones para su otorgamiento, entre las quenada impide pensar queden incluidas las tasas derivadas de la pres-tación de tal actividad.

Ahora bien, a los fines de determinar si aquella atribución decompetencia comprende el ejercicio de poder tributario por partede los Municipios, resulta pertinente citar los artículos 168 y 179 dela Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, según loscuales:

«Artículo 168. Los Municipios constituyen la unidad políticaprimaria de la organización nacional, gozan de personalidad ju-rídica y autonomía dentro de los límites de esta Constitución yde la ley. La autonomía municipal comprende:

(...)

3. La creación, recaudación e inversión de sus ingresos...».

«Artículo 179. Los Municipios tendrán los siguientes ingresos:

(...)

2. Las tasas por el uso de sus bienes o servicios; las tasas admi-nistrativas por licencias o autorizaciones; los impuestos sobreactividades económicas de industria, comercio, servicios, o deíndole similar, con las limitaciones establecidas en esta Consti-tución; los impuestos sobre inmuebles urbanos, vehículos, es-pectáculos públicos, juegos y apuestas lícitas, propaganda ypublicidad comercial; y la contribución especial sobre plusvalíasde las propiedades generadas por cambios de uso o de intensi-dad de aprovechamiento con que se vean favorecidas por los pla-nes de ordenación urbanística». (Negrillas nuestras).

Atendiendo al poder tributario atribuido por la Carta Magna alos Municipios, los artículos 4 y 137 de Ley Orgánica del Poder PúblicoMunicipal, consagran:


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«Artículo 4. En el ejercicio de su autonomía corresponde al Mu-nicipio:

(...)

7. Crear, recaudar e invertir sus ingresos...»

«Artículo 137. Son ingresos ordinarios del Municipio:

(...)

2. Las tasas por el uso de sus bienes o servicios; las tasas admi-nistrativas por licencias o autorizaciones; los impuestos sobreactividades económicas de industria, comercio, servicios o deíndole similar, con las limitaciones establecidas en la Constitu-ción de la República Bolivariana de Venezuela; los impuestossobre inmuebles urbanos, vehículos, espectáculos públicos, jue-gos y apuestas lícitas, propaganda y publicidad comercial; lascontribuciones especiales por mejoras sobre plusvalía de las pro-piedades generadas por cambio de uso o de intensidad de apro-vechamiento con que se vean favorecidas por los planes deordenación urbanística y cualesquiera otros que le sean asignadospor ley». (Negrillas nuestras).

A la luz de las normas transcritas, resulta claro que los Munici-pios se encuentran facultados para dictar la normativa que regule loconcerniente a la creación, modificación y supresión de los tributosque constitucionalmente le han sido asignados; la definición del hechoimponible; la determinación de la materia o acto gravado; la cuantíadel tributo; el modo, término y oportunidad en que éste se cause yse haga exigible; las obligaciones de los contribuyentes; los procedi-mientos constitutivos; los recursos administrativos de impugnación ylas sanciones correspondientes,4 lógicamente sujetándose a lo esta-blecido en la Constitución de la República y en las leyes emanadasde la Asamblea Nacional con fines de armonización.

En consecuencia, vista la transferencia de la competencia parael otorgamiento de las autorizaciones necesarias para el expendio de

4 Sentencia 406 de fecha 8 de marzo de 2002, Caso Constructora Pedeca C.A.vs. Alcaldía del Municipio Caroní del Estado Bolívar.


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bebidas alcohólicas, ocurrida con motivo de la Reforma Parcial de laLey de Impuesto sobre Alcohol y Especias Alcohólicas, y, tomandoen consideración que entre los tributos asignados por la Constitu-ción de la República a los Municipios figuran las tasas administrati-vas por la expedición por su parte de licencias y autorizaciones, es deobligatoria conclusión que los Municipios ostentan la competenciapara dictar las Ordenanzas correspondientes a los fines de establecer,tanto las normas que regulen el otorgamiento de tales autorizacio-nes, como las tasas derivadas de ello.

No obstante lo lógico y claro del razonamiento hasta el momen-to efectuado, que nos conduciría al reconocimiento de poder tribu-tario a los Municipios en materia de expedición de licencias para elexpendio de bebidas alcohólicas, nuestro análisis no puede agotarseen él, dado el comportamiento de nuestro legislador y del MáximoTribunal en el tema.

3. Incidencia de la vigencia del Decreto Ley Nº 363con fuerza y rango de Ley de Reforma Parcialde la Ley de Timbre Fiscal respecto a los servicioscuya prestación haya sido transferidadel Poder Nacional a otro ente político territorial

En las Constituciones venezolanas que estuvieron vigentes en-tre 1901 y 1914 se contempló al papel sellado como fuente exclusivade ingresos de los Estados Federados. En el año 1922, la Constitu-ción hizo mención por primera vez al «impuesto de estampillas otimbres fiscales» atribuyéndolo a la competencia federal, es decir, alPoder Central, mientras que el papel sellado siguió en cabeza de losEstados. No es sino hasta el año 1947 cuando se unifica, a nuestromodo de ver, el ramo en comento, atribuyéndosele al Poder Nacio-nal los llamados impuestos de timbres fiscales, que ante la falta dedistinción, abarcaban tanto los susceptibles de ser cancelados medianteestampillas como a través del empleo de papel sellado. Este trata-miento continuó con la Constitución de 1961, hasta que en la CartaMagna de 1999 se atribuyó íntegramente de manera expresa el ramode timbre fiscal a los Estados.


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En virtud de este reconocimiento de poder tributario a los Estados,el Constituyente estableció en la Disposición Transitoria Decimoterceraque: «Hasta tanto los Estados asuman por ley estadal las competenciasreferidas en el numeral 7 del artículo 164 de esta Constitución, semantendrá el régimen vigente». Tal medida pudiera considerarse ex-presión de la intención del Constituyente de asignarle a los Estados unpoder tributario idéntico al que venía ejerciendo la República, de ahíque, consciente de lo inconveniente que resultaría el derogar la nor-mativa nacional dictada en la materia de manera abrupta con la solaentrada en vigencia de la Carta Magna; cuando para el pleno ejerciciode aquel poder se hacía necesaria la sanción de leyes en cada uno delos Estados, optó por tomar tal previsión transitoria.

De una simple lectura de la disposición en comento pudiese concluir-se, en principio, que a partir de la entrada en vigencia de la Constituciónde la República Bolivariana de Venezuela de 1999, los Estados, en ejer-cicio del poder tributario que les fue atribuido, se encontraban plenamentefacultados para regular en sus leyes todo lo relativo al ramo de timbre fiscalque venía ejerciendo la República, vale decir, a establecer en tales instru-mentos normativos, todos los elementos de las obligaciones tributarias con-tenidas en la Ley de Timbre Fiscal Nacional, entre ellos, el hecho imponible,la base imponible y la alícuota correspondiente.

No obstante lo anterior, la Sala Constitucional del Tribunal Supremode Justicia, en la Sentencia Nº 572 de fecha 18 de marzo de 2003, dictadacon ocasión del Recurso de Nulidad por Inconstitucionalidad intentado contralos artículos 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17 y 19 de laOrdenanza de Timbre Fiscal del Distrito Metropolitano de Caracas, publi-cada en la Gaceta Oficial No. 5.493 Extraordinario, de fecha 19 de oc-tubre de 2000, que será posteriormente analizada, entre otros aspectosrelacionados con el reparto competencial previsto en la Constitución enmateria fiscal, si bien reconoció la posibilidad de que los Estados contem-plaran como hechos imponibles del timbre fiscal servicios prestados por laRepública, consagró respecto de ellos un régimen de armonización provisio-nal, con base en los principios establecidos en los artículos 2, 19, 317 y 318de la Carta Magna, el cual detentaría carácter provisional, en tanto estarávigente hasta tanto fueren sancionadas las leyes de Coordinación Tributa-ria y de Hacienda Pública Estadal previstas en los artículos 156, numeral13 y 157 constitucionales.


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De ahí pues que actualmente el ramo de timbre fiscal, no obs-tante ser parte del poder tributario de los Estados, coexista en suejercicio entre el nivel político-territorial que aquéllos representan yel Poder Central, este último, de aplicación exclusiva en la jurisdic-ción de aquellos Estados que no hayan dictado a la fecha sus respec-tivas leyes estatales de timbre fiscal; y, siguiendo el criterio esbozadopor la Sala Constitucional del Tribunal Supremo, en aquellos Esta-dos en que se hayan dictado las Leyes de Timbre Fiscal, contemplan-do como hechos imponibles, servicios o actuaciones del PoderNacional, casos estos en los cuales, la recaudación está atribuida aellos, pero la determinación de los elementos de la obligación tribu-taria corresponde al Poder Central.

El referido Decreto-Ley Nº 363 publicado en Gaceta OficialExtraordinario Nº 5.416 de fecha 22 de diciembre de 1999, partien-do de la tradicional atribución como competencia nacional del otor-gamiento de las autorizaciones necesarias para el expendio de bebidasalcohólicas, consagrada en el artículo 45 de la derogada Ley deImpuesto sobre Alcohol y Especies Alcohólicas,5 en concordancia conlos artículos 36 y siguientes de su Reglamento,6 contempla en elnumeral 2 del artículo 10, lo siguiente:

«Artículo 10: Por los actos y documentos que se indican a con-tinuación, se pagarán las siguientes tasas:

(...)

2) Otorgamiento de autorización para instalación de expendiode bebidas alcohólicas, transformación, traspasos y traslados delos mismos en zonas urbanas Ciento Cincuenta Unidades Tribu-tarias (150 U.T.) y en zonas suburbanas: Setenta y Cinco Uni-dades Tributarias (75 U.T.). Las autorizaciones previstas en estenumeral deberán renovarse anualmente, lo cual causará una tasade veinte Unidades Tributarias (20 U.T.). No se causará latasa prevista en los numerales primero y segundo de este artícu-lo, correspondiente a otorgamientos de autorizaciones, en los casosde traslados exigidos por las autoridades competentes...».

5 Gaceta Oficial 3.574 Extraordinaria del 21 de junio de 1985.6 Gaceta Oficial 3.665 Extraordinaria del 5 de diciembre de 1985.


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En el contexto normativo y jurisprudencial descrito, resultanecesario determinar si ante la transferencia a los Municipios porparte de la Ley de Reforma Parcial de la Ley de Impuesto sobreAlcohol y Especies Alcohólicas, de la competencia para el otorga-miento de las autorizaciones para el expendio de bebidas alcohólicas,la precitada disposición mantiene su vigencia, o si por el contrario,ha quedado derogada.

A tales fines debemos recordar que el Decreto con Fuerza de Leyde Timbre Fiscal se dicta bajo la vigencia de la Constitución de laRepública de 1961, la cual otorgaba al Poder Nacional la competen-cia para la organización, recaudación y control de los tributos con-tenidos en dicha Ley, entre ellos, las tasas generadas por servicios decarácter nacional.

En efecto, de la lectura del Decreto con Fuerza de Ley de Tim-bre Fiscal en concordancia con las competencias otorgadas al PoderNacional en la Constitución de la República de 1961, se constata quelos servicios a que alude son prestados en su casi totalidad por entesy órganos de dicho Poder, lo que tiene su fundamento, primero, enque la referida Carta Magna otorgaba a cada ente político territorialel poder tributario para crear las tasas por los servicios que prestarany, segundo, a la naturaleza de los tributos en dicho instrumentocontemplados, cuyos hechos imponibles radican fundamentalmenteen la utilización de un servicio público, un bien del dominio públicoo que esté relacionado con una actividad estatal que beneficie demodo particular al sujeto pasivo de la obligación tributaria, y porende, es a éste a quien corresponde, en definitiva, fijar el elementocuantitativo de los mismos.

Lo anterior, sin embargo, como ya señaláramos, no puede serafirmado de manera absoluta, en tanto, también se contemplabanen dicho Decreto con Fuerza de Ley como supuestos generadores delos tributos, actividades llevadas a cabo por entes político-territoria-les distintos de la República, más específicamente por los Munici-pios, como se constata en el artículo 32 ejusdem, que alude a necesidadde extender en papel sellado las licencias o permisos para espectácu-los o diversiones públicas en los cuales se paguen derechos de entra-da, y a las patentes otorgadas para el ejercicio de cualquier industriao comercio.


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Es así como, si bien luce muy lógico sostener que sólo respectode materias competencia de la República era posible por el PoderNacional exigir el pago del timbre fiscal, normas como la antes ci-tada, y experiencias como las vividas durante la vigencia de la LeyOrgánica de Descentralización, Delimitación y Transferencia deCompetencias del Poder Público sancionada en 1989, en la que sedelegó a los Estados el ramo de papel sellado, el cual era exigidorespecto de actuaciones de la República como las relativas a la admi-nistración de justicia; o más recientemente, el reconocimiento he-cho por el Tribunal Supremo de Justicia de que los Estados puedenexigir sus especies fiscales con ocasión de servicios nacionales, o laactuación de la Asamblea Nacional al sancionar la Ley Orgánica deHacienda Pública Estadal, en la que se reconoció igualmente aquellaposibilidad (Art. 34), debilitan la argumentación desarrollada ante-riormente, sin que con ello le restemos validez, ante la absurdidadque ha caracterizado a nuestro legislador y al Máximo Tribunal enesta materia.

En efecto, si partimos del hecho de que la mayoría de los tri-butos contenidos en el Decreto con Fuerza de Ley de Timbre Fiscaltienen carácter de tasas, por lo que el hecho imponible de aquellasnecesariamente consiste en la prestación de servicios por el mismoente con ese poder y potestad tributaria, podría concluirse que aldejar de ser competencia de la República el otorgamiento de las li-cencias para el expendio de licores, quedaría derogado automática-mente el numeral 2 del artículo 10 de dicho instrumento, incluso enaquellos Estados en los que se hubieren dictado leyes estadales en lamateria. No obstante ello, el tratamiento dado al tema por nuestrolegislador e incluso por el Tribunal Supremo de Justicia, no permiterealizar tal afirmación con absoluta rotundidad.

Lo anterior nos conduce entonces al tercer escenario de obliga-torio análisis respecto de la materia central objeto de este estudio,el ejercicio del poder tributario en materia de timbre fiscal por partede los Estados.


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4. Ejercicio del Poder Tributario en materia de timbre fiscalpor parte de los Estados

Como fuera señalado, de acuerdo con el numeral 7 del artículo164 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela, escompetencia exclusiva de los Estados, la creación, organización, re-caudación, control y administración de los ramos de papel sellado,timbres y estampillas.

La atribución de esta competencia a los Estados ha generado enel corto tiempo de su vigencia innumerables controversias y proble-mas, que derivan tanto de lo inadecuado de los términos de suconsagración constitucional, como de la indefinición que existe en elordenamiento jurídico venezolano de lo que por ese ramo de ingre-sos ha de entenderse.

4.1 Consagración y regulación del ramo de timbre fiscalen el ordenamiento jurídico venezolano

El numeral 7 del artículo 164 de la Constitución de 1999 alconsagrar como competencia de los Estados «la creación, organiza-ción, recaudación, control y administración de los ramos de papelsellado, timbres y estampillas», pareciera estarse refiriendo a tres (3)categorías distintas de ingresos cuando, técnicamente, la primera yla última, no son más que especies de la segunda, habiendo bastadohacer mención únicamente al género, es decir, al ramo de timbrefiscal.

Con la entrada en vigencia de la Constitución de 1999 y el iniciodel ejercicio por parte de los Estados del poder tributario que se leshabía conferido en materia de timbre fiscal, fue uniforme la prácticapor ellos asumida de dictar leyes de timbre fiscal que comprendíanprácticamente al calco, la totalidad de disposiciones normativas, in-cluidos los hechos imponibles tradicionalmente contemplados en lasdiversas versiones de la ley nacional de timbre fiscal.

Fue así como los Estados comenzaron a gravar servicios presta-dos por la República, la emisión de pagarés y letras de cambio porinstituciones bancarias y financieras, órdenes de pago por servicios


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y obras públicas emitidas por el sector público, y la salida del país,todos generadores de fuertes controversias que tuvieron que ser eva-luadas por el Tribunal Supremo de Justicia a los fines de precisar elalcance del poder tributario asignado constitucionalmente a esasentidades político-territoriales, y más específicamente, la viabilidadde su aplicación y exigencia por parte de los Estados, sobre materiascompetencia de la República.

En este orden, nuevamente debemos traer a colación la Senten-cia 572 de fecha 18 de marzo de 2003 dictada por la Sala Constitu-cional, que confirma la posición que venimos sosteniendo desde elaño 2000,7 sin que con ello dejemos de reafirmar lo inadecuado dela medida adoptada por el Constituyente y la posibilidad que existíade corregir a través de la Ley Orgánica de Hacienda Pública Estadalel entuerto existente en materia de timbre fiscal, que más que dearmonización, era de reparto de poder tributario, lo que lamentable-mente no se hizo. En el referido fallo la Sala Constitucional delTribunal Supremo de Justicia, reconoció:

«... esta Sala Constitucional juzga que la inequívoca intencióndel constituyente de 1999 fue atribuir de manera originaria a losEstados de la Federación, así como al Distrito Metropolitano deCaracas, tanto el poder de crear como el poder de recaudartributos en materia de timbre fiscal a fin de dotar a dichas en-tidades político-territoriales de mayores recursos para el financia-miento de sus actividades y para la optimización de los serviciospúblicos cuya prestación les ha sido encomendada por la propiaConstitución o las leyes, ello en el marco de la llamada descen-tralización fiscal, sin la cual la descentralización política y admi-nistrativa del Poder no sería más que una simple aspiración delas regiones, como fue durante buena parte de la vigencia de laderogada Constitución de 1961.

En efecto, estima esta Sala que por voluntad del artículo 164,numeral 7, de la Constitución, que habla de creación y no sólode recaudación, el establecimiento por parte del órgano legislati-

7 Ver ponencia de Juan Cristóbal Carmona Borjas en las V Jornadas Venezo-lanas de Derecho Tributario, intitulada «Viabilidad de la descentralizaciónfiscal estatal en el marco de la Constitución de 1999. Livrosca. Caracas. 1999.


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vo estadal (o por el Cabildo Metropolitano de Caracas) de tri-butos por concepto de timbre fiscal, no se encuentra limitadoa la exacción de tasas por la prestación de servicios públicos quede manera exclusiva y excluyente sean brindados por los órganoso entes que lo integran administrativamente, ya que los entespolítico-territoriales que detentan el Poder Estadal serán los únicoscompetentes para crear, a través de sus leyes estadales, tributos enmateria de timbre fiscal, que en el caso de Venezuela ha com-prendido la creación de una multiplicidad de hechos imponi-bles, a saber, la expedición u otorgamiento de certificaciones,licencias, autorizaciones, concesiones, registros o la realización deciertos actos, pagarés a la orden o letras de cambio, los cualeshan dado lugar al establecimiento por el órgano legislativo nacio-nal no sólo de tasas a ser pagadas a través de estampillas o papelsellado, sino también de impuestos no asociados con ningunaactividad en particular, que deben ser cancelados en efectivo antelos órganos competentes.

Admitir, por el contrario, que los Estados sólo pueden creartributos en materia de timbre fiscal mediante la fijación de tasaspor el aprovechamiento de los servicios y bienes que le son pro-pios, de acuerdo con lo previsto en el artículo 167, numerales2 y 3, de la vigente Constitución, implicaría aceptar que existeuna antinomia o contradicción entre dichas disposiciones y lanorma atributiva de competencias, contenida en el artículo 164,numeral 7, de la Constitución, ya que, fundada en un manifiestodesconocimiento de las modalidades tributarias contenidas en lalegislación nacional de timbre fiscal cuya última reforma data de1999, dicha interpretación terminaría por afirmar que en reali-dad la Norma Fundamental no presenta avance alguno en mate-ria de descentralización fiscal, y que el artículo 164, numeral 7,constitucional sólo puede entenderse dentro de los «límites» quele fijarían las normas contenidas en los artículos 167, numerales2 y 3, que poco progreso implican en relación con el ordena-miento jurídico preconstitucional.

Además supondría reducir la exacción del tributo denominadotimbre fiscal a la modalidad de tasas, cuando lo cierto es que deacuerdo con el vigente régimen nacional en la materia, la obliga-ción tributaria por concepto de timbre fiscal se causa no sólopor la prestación de un servicio público determinado, especiali-zado y exclusivo por parte de la Administración competente para


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recaudar los recursos, como es la expedición de licencias, auto-rizaciones o certificaciones, sino también, (...) con mayor énfasisluego de la transferencia ocurrida en el ramo de papel sellado dela República a los Estados por causa del artículo 11, numeral 1,de la Ley Orgánica de Descentralización, Delimitación y Transfe-rencia de Competencias del Poder Público, por el disfrute o apro-vechamiento de servicios prestado por órganos o entes integrantesde otro ente político-territorial distinto al que tiene el poder derecaudar el tributo...» (Negrillas nuestras).

En relación con la inclusión por parte de los Estado en sus leyesde timbre fiscal como hechos imponibles de servicios prestados porel Poder Nacional o materias que como los pagarés y letras de cam-bio compete regular al Poder Central, el Tribunal Supremo de Jus-ticia estableció en dicha sentencia, que:

«... en modo alguno invaden competencias atribuidas por laConstitución al Poder Nacional, ya que la única norma consti-tucional que de manera expresa regula el ramo tributario del tim-bre fiscal es la contenida en el artículo 164, numeral 7, ubicadadentro de las competencias exclusivas de los Estados que inte-gran la República Bolivariana de Venezuela, la cual, por tanto, esevidencia suficiente de la voluntad del constituyente de 1999 dedescentralizar del Poder Nacional al Poder Estadal la competen-cia de crear y recaudar tributos en el ramo del papel sellado,timbre y estampillas, a fin de dotar a las entidades federales demayores recursos...» (Negrillas nuestras).

Establecido lo anterior, la Sala considera que las normas tribu-tarias contenidas en los artículos 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13,14, 15, 16, 17 y 19 de la Ordenanza de Timbre Fiscal del Dis-trito Metropolitano de Caracas (servicios prestados por el PoderNacional) ... no coliden con ninguna de las disposiciones conte-nidas en los numerales 1, 12 y 32 del artículo 156 de la Cons-titución de la República Bolivariana de Venezuela, tal y comodenuncian los recurrentes, ya que tales normas contienen com-petencias de regulación y administración atribuidas de maneraexclusiva por el artículo 164, numeral 7, a los Estados, y al DistritoMetropolitano de Caracas por el artículo 24 de su ley de crea-ción.


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Sobre la base de tal consideración, la Sala estimó prudente, mien-tras se dictaba el régimen jurídico nacional a que se refiere elartículo 164, numeral 4, de la Constitución, que incluye a la LeyOrgánica de Hacienda Pública Estadal y a la por ella denominadaLey de Coordinación Tributaria, sujetar el ejercicio de la compe-tencia atribuida constitucionalmente a los Estados a las siguien-tes pautas:

a) Los Estados pueden crear en sus Leyes de Timbre Fiscal, obli-gaciones tributarias bajo la modalidad de tasas por el uso de susbienes y el disfrute de los servicios prestados por los órganos oentes que los integran, sin necesidad de que sea dictado el marcolegal tributario nacional previsto en el numeral 4 del artículo164 de la Constitución.

(...)

d) El Decreto con Fuerza de Ley de Timbre Fiscal perderá pro-gresivamente su vigencia en aquellas materias en las que losEstados creen mediante sus respectivas normas de timbre fiscal,aplicable dentro de sus límites territoriales, tasas por conceptode servicios públicos que eran competencia del Poder Nacional,pero que en la actualidad, por mandato constitucional, le hansido –o le sean en el futuro por ley especial– transferidos a losmencionados entes político-territoriales, así mismo perderá suvigencia dicho régimen nacional en materia de impuestos portimbre fiscal sobre letras de cambio y pagarés a la orden a favorde bancos u otras instituciones financieras, en la medida quedicha competencia sea asumida por los Estados mediante leyesde timbre fiscal.

(...)

f) A fin de lograr una armonización provisional de las competen-cias tributarias existentes entre la República y los Estados querespete los principios contenidos en los artículos 2, 19, 317 y318 de la Constitución de la República Bolivariana de Venezue-la, la Sala Constitucional, como garante de la correcta aplicacióndel Texto Constitucional y de los derechos fundamentales de loscontribuyentes, establece reglas, las cuales serán estrictamenteobservadas hasta tanto sean promulgadas la Ley Orgánica deHacienda Pública Estadal y la Ley de Coordinación Tributaria,estableció lo siguiente:


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f.1. Cuando el timbre fiscal sea exigido por servicios prestadoso documentos expedidos u otorgados por entes u órganos dela República, los elementos de la respectiva obligación tributariaserán fijados por la Ley Nacional de Timbre Fiscal, hasta tantola actividad reguladora y administrativa de la materia a que estávinculado el servicio o la expedición del documento no sea trans-ferida por el Poder Nacional a los Estados, vía artículo 157 cons-titucional, o por algún otro mecanismo compatible con la CartaFundamental; pero los recursos que se obtengan por la venta deespecies fiscales (estampillas o papel sellado) para el cumplimien-to de dicha obligación, corresponderá al Estado en cuya juris-dicción tenga competencia la oficina de la AdministraciónNacional encargada de prestar el servicio o expedir el documen-to. Cuando la oficina de la Administración Pública Nacionalencargada de prestar el servicio o expedir el documento tengacompetencia en más de un estado, corresponderá a aquél endonde se encuentre ubicada la mencionada oficina».

Como se desprende de la decisión parcialmente transcrita, elTribunal Supremo de Justicia admite la posibilidad de que los Esta-dos cobren timbre fiscal con ocasión de servicios prestados por laRepública, sólo que sujeta aquella posibilidad, por razones de armo-nización y coordinación, a ciertas condiciones.

Cuando en el literal f.1. el sentenciador señala que el ejerciciodel poder tributario quedará en manos del legislador nacional cuan-do el hecho imponible se corresponda con un servicio prestado porla República, no lo ha hecho el Máximo Tribunal en señal de queconsidere que no forman parte de los hechos imponibles de aquellostributos susceptibles de ser pagados a través de especies fiscales esta-dales, sino que simplemente, en reconocimiento del exabrupto co-metido por el Constituyente, que demandaba medidas urgentes dearmonización. Ello sin embargo, encierra una contradicción entre elreconocimiento del poder tributario a los Estados respecto de servi-cios o documentos expedidos por el Poder Nacional, por una parte,y su sujeción a la previa sanción de medidas de armonización, porla otra, cuando las leyes armonizadoras no son ni habilitantes ni dedelegación.

Por su parte, cuando señala el Tribunal en el literal d) que elDecreto con Fuerza de Ley perderá vigencia progresivamente en


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aquellas materias que sean transferidas por la República a los Esta-dos, entendemos que el sentenciador no está negando la posibilidadde que los Estados incluyan servicios en aquel ámbito dentro de loshechos imponibles de sus leyes de timbre fiscal, sino simplementeque, como resulta obvio, aquellos dejarán de ser hechos imponiblesdel Decreto con fuerza de Ley nacional, en aquellos Estados en losque aun permanezca vigente.

Estas medidas fueron recogidas en buena parte por la Ley Or-gánica de Hacienda Pública Estadal sancionada el 11 de marzo de2004 y vetada por el Ejecutivo Nacional en abril de ese mismo año.Es así como en su artículo 34 dispuso que:

«Artículo 34. Los Estados podrán exigir el ramo de timbre fiscalestablecido en sus respectivas leyes, conforme a las siguientes re-glas:

(...)

2. En caso de servicios prestados por la República, y hasta tantose dicte la legislación sobre tributos generados por actividades desupervisión, registro y servicios o similares prestadas por órganosdel Poder Nacional, por aquél Estado en cuya jurisdicción la ofi-cina de la administración pública de que se trate tenga compe-tencia (...)».

En el contexto jurisprudencial descrito, sería posible afirmar queno basta con que a los Municipios se les haya asignado la competen-cia de expedir las licencias para el expendio de licores, para que losEstados queden automáticamente excluidos de la posibilidad de exi-gir sus timbres fiscales. Si bien en un caso como éste no aplica eltema de los poderes tributarios implícitos por cuanto, la propiaConstitución reconoce a los municipios el derecho a cobrar tasas porlos servicios que prestan y las licencias que otorgan, a los Estados lesha sido reconocido el derecho de incluir en el ramo de papel selladoservicios prestados por la República, lo que da cabida a preguntarsesi también pueden hacerlo respecto de servicios prestados por losmunicipios, como de hecho lo hizo el Poder Nacional en casos comolos señalados en el artículo 32 del Decreto-Ley Nº 363.


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Lo que sí queda absolutamente claro, es la imposibilidad quetendría la República de exigir timbre fiscal por concepto de serviciosajenos a sus competencias, en aquellos estados en los que no hayasido dictada la Ley de Timbre Fiscal o que habiéndolas dictado noincluyeron ese supuesto como hecho generador.

No obstante que todo lo expuesto conduce a la posibilidad porparte de los Estados de consagrar dentro de los hechos imponiblesdel timbre fiscal a actividades y materias cuya normativa y prestaciónson competencia del Poder Nacional, ello no impide criticar tal pro-ceder del Constituyente, por cuanto al utilizarse fundamentalmenteel timbre fiscal como medio de pago de tributos que califican comotasa, ha debido corresponder a cada tipo de ente político-territorialque conforma el Estado Federal venezolano con respecto a las actua-ciones y servicios de su competencia.

Es por todo lo señalado que, reiteramos nuestro criterio, de queno obstante lo infeliz de la disposición constitucional en comento(Art. 164.7), la intención del constituyente parece haber sido claraen cuanto a que la atribución de tal competencia a los Estados, lofuera de manera exclusiva, comprendiendo su instrumentación in-cluso respecto de actuaciones ajenas a dicho Poder, lo que desde elpunto de vista técnico nos conduciría a un impuesto y a un atentadocontra la descentralización.

Es importante acotar que en fecha 20 de marzo de 2006, la SalaConstitucional del Tribunal Supremo de Justicia admitió un recurso deinterpretación constitucional de los artículos 156 numerales 12 y 13; y164, numerales 4, 7 y 8, así como de la Disposición Transitoria DécimoTercera de la Constitución de la República Bolivariana de Venezuela,ejercido por la Procuraduría General de la República, a través del cual sesolicita a la Sala determine si: «¿Corresponde al Poder Público Nacional,en ejercicio de su competencia, la creación, Organización, administración,recaudación y control de los impuestos del 1 por 1000 por emisión de pagarés,letra de cambio y contratación de obras o servicios por el poder público yel impuesto de salida del país?»; si «¿Pueden los Estados y el DistritoMetropolitano de Caracas, en ejercicio de su competencia en materia depapel sellado, timbres y estampillas; crear, organizar, recaudar, administrary controlar, los impuestos del 1 por 1000 por emisión de pagarés, letras de


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cambio y contratación de obras o servicios en el poder público y el impuestode salida del país?»; si «¿Corresponde al poder público nacional, en ejercicio desu competencia, la creación, organización, administración, recaudación ycontrol de los tributos establecidos en la Ley de Timbre Fiscal por los ser-vicios o actos prestados a través de sus órganos?»; si «¿Pueden los Estadosy el Distrito Metropolitano de Caracas, en ejercicio de su competencia crear,organizar, recaudar, administrar y controlar, los tributos en materia de papelsellado, timbres y estampillas, aun por servicios o actos del poder públiconacional o por el contrario únicamente podrán crear, organizar, recaudar,administrar y controlar, los tributos o servicios prestados por los estados através de sus órganos o por el uso de los bienes de su propiedad, o aquellosque le hayan sido transferidos por el Poder Público Nacional?».

Entre los planteamientos esbozados por la República, a los finesde sustentar el referido recurso podemos mencionar, entre otros, lossiguientes: Que hasta la fecha se han dictado una serie de leyes es-tadales de timbre fiscal, que en su mayoría repiten el mismo conte-nido de la Ley de Timbre Fiscal nacional; que esta coexistencia deuna ley nacional y de diversas leyes estadales, que regulan el mismohecho imponible, está generando una situación de incertidumbre, lacual persiste tanto para los órganos que prestan los servicios grava-dos, como para los sujetos pasivos que desean cumplir sus obligacio-nes tributarias, creando conflictos de competencia entre distintospoderes (nacional-estadal), y doble o múltiple imposición a los sujetospasivos; que el problema de cobro de un tributo que está vinculadoen la casi totalidad de sus presupuestos de hecho, servicios o presta-ciones efectuadas por órganos del poder nacional, por un órganodistinto a éste, está afectando el presupuesto asignado a los distintosórganos del poder nacional, por cuanto un gran porcentaje de estarecaudación está destinada al autofinanciamiento del servicio autó-nomo prestador del servicio; que en igual sentido, podría darse elcaso que una ley estadal no prevea el cobro de estos tributos, con locual no lo podría cobrar ni el Estado ni el poder nacional, creandouna distorsión y un trato diferencial para los sujetos pasivos de eseestado, frente a los que efectúan sus trámites en cualquier otro es-tado donde sí se establezca el cobro de ese tributo; que estos hechosvulneran las competencias constitucionales atribuidas al poder públi-co nacional, afectan la tesorería nacional, el presupuesto asignado alos entes prestatarios del servicio y constituye una ingerencia en


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el poder estatal o municipal (Distrito Metropolitano de Caracas)sobre potestades tributarias y competencias originariamente atribui-das al poder público nacional.8

Consideramos que un nuevo pronunciamiento del MáximoTribunal respecto a los aspectos planteados podría eventualmentedilucidar, e incluso corregir, todas las anomalías que ha generado eltratamiento dado al Timbre Fiscal en Venezuela por parte de la le-gislación, e incluso por esa instancia Jurisdiccional, sólo que ello paraarrojar un balance positivo debe ir acompañado de la sanción de laLey Orgánica de Hacienda Pública Estadal que refuerce el poder tri-butario de esas entidades.

5. Poder Tributario del Distrito Metropolitano de Caracas

Con la entrada en vigencia de la Ley sobre el Régimen delDistrito Metropolitano de Caracas, se equiparó desde el punto devista tributario a esa unidad político territorial a un Estado, de maneraque el mismo poder tributario asignado constitucionalmente a losEstados le fue conferido al Distrito, entre ellos, el relativo al timbrefiscal. Tal tratamiento fue igualmente dado al Distrito Metropolita-no del Alto Apure, quedando por tanto éstos, legitimados, entre otras,a ejercer la mencionada competencia a que alude el numeral 7 delartículo 179 de la Carta Magna.

Este poder tributario atribuido a los Estados y a los Distritos Metro-politanos fue objeto de análisis en el caso específico del Distrito Metropo-litano de Caracas, en las antes citadas Sentencias números 572 y 978 defechas 18 de marzo de 2003 y 30 de abril de 2003, respectivamente, enlas cuales el Máximo Tribunal, de manera expresa, dejó sentado que lostimbres debían ser exigidos por los servicios que ellos presten y por los eje-cutados por oficinas del Poder Nacional, ubicadas en el territorio deesa unidad político-territorial. Si bien es cierto que nada señalan esassentencias respecto de servicios prestados por los Municipio; ya existiendoprecedentes como los antes mencionados en materia de papel sellado (Art.

8 Sentencia 564 de fecha 20 de marzo de 2006, dictada por la Sala Consti-tucional del Tribunal Supremo de Justicia (Exp. 05-1758), mediante la cualse admitió en Recurso de Interpretación interpuesto por la República.


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32: licencias para el ejercicio de actividades industriales y comerciales),nada extrañaría que un Estado o el Distrito Metropolitano de Caracas,pretendiera exigir su timbre fiscal respecto de aquéllos.

No obstante esta posibilidad, el Distrito Metropolitano de Ca-racas al dictar su Ordenanza de Timbre Fiscal (Gaceta Oficial delDistrito Metropolitano de Caracas de fecha 12 de noviembre de 2003,Extraordinaria Nº 0015), reconoció expresamente que los ingresospor ese concepto previsto en la Ley de Timbre Fiscal le corresponde-rán a dicha unidad político territorial, siempre y cuando la activida-des sean prestadas por el Poder Nacional. En efecto, el artículo 2 dela precitada Ordenanza prevé:

«Artículo 2: Los ingresos por concepto de timbre fiscal a favordel Tesoro del Distrito Metropolitano de Caracas, están integra-dos por el producto de:

1. Los tributos establecidos en la presente ordenanza;

2. Los tributos en el ramo de timbre fiscal establecidos enel Decreto Nº 363 con rango y Fuerza de Ley de Reformade la Ley de Timbre Fiscal, de fecha 22 de octubre de1999, publicado en la Gaceta Oficial de la Repúblicade Venezuela Nº 5.416 Extraordinario de fecha 22 de di-ciembre de 1999, que se originen con motivo de la pres-tación de servicios o por la emisión de documentos,siempre y cuando tales actividades sean ejecutadas por ofi-cinas o autoridades del Poder Nacional ubicadas en la ju-risdicción de Distrito Metropolitano de Caracas» (Negrillasnuestras).

En el contexto normativo y jurisprudencial descrito se evidenciaque el Distrito Metropolitano de Caracas tiene la competencia tri-butaria para recaudar los recursos que se generen por concepto dela inutilización de timbres fiscales metropolitanos por los serviciosque ellos presten y por aquellos ejecutados en oficinas del Poder Na-cional, ubicadas en el territorio de esta unidad político-territorial,mas no por servicios prestados por los Municipios, independiente-mente de que la competencia le haya sido transferida por el PoderNacional a esas entidades.


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Lo anterior sin embargo, es producto de los términos en quefue tratado el tema en la Ordenanza Metropolitana, en tanto, comoya hemos indicado, y sin que con ello respaldemos la manera en quese ha tratado el tema a nivel constitucional y jurisprudencial, aquellada pie para que incluso actuaciones municipales puedan ser gravadascon timbre fiscal, como de hecho, lo han sido en casos excepcionalespor el Poder Nacional.

6. Del aparente conflicto de competencias tributariasrespecto a las autorizaciones para el expendiode bebidas alcohólicas

A lo largo del presente análisis hemos aludido a la aparentecontradicción que existe entre la atribución del ramo de timbre fis-cal como parte del poder tributario de los Estados y la competenciaadministrativa y poder tributario de los municipios, en el caso espe-cífico de la expedición de licencias para el expendio de licores, con-tradicción que no necesariamente deriva de la Constitución de laRepública, sino de las desviaciones que han caracterizado la instru-mentación del llamado timbre fiscal, tanto por el legislador nacionaly estadal, como por el Máximo Tribunal.

Ante tantos absurdos y quebrantamientos de principios consti-tucionales, como el fortalecimiento de la descentralización a travésde principios como los de la autonomía financiera y la suficiencia(Art. 4 CRBV), así como, del reparto de poder tributario bajo elpostulado de que cada ente político territorial tiene derecho al cobrode tasas por los servicios que presta (Arts. 167.2 y 179.2 CRBV), luceinadmisible el que un ente político territorial cobre un tributo res-pecto de materias que conforman el poder tributario de otro, cosaque es distinta a la diferenciación que de la competencia regulatoriay el poder tributario establece el artículo 180 de la Carta Magna.Vale entonces preguntarse, si la postura asumida por nuestro Máxi-mo Tribunal y por el legislador nacional y estadal en cuanto a laposibilidad de que los Estados en ejercicio del Poder Tributario queles ha sido atribuido en materia de timbre fiscal puedan incluir comohechos imponibles servicios prestados por la República, debe consi-derarse inquebrantable o mejor dicho invariable.


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La Ley de Impuesto sobre Alcohol y Especies Alcohólicas atribu-ye una competencia administrativa y regulatoria a los Municipios,que aisladamente considerada pudiera en opinión de algunos consi-derarse no incluye el poder tributario, por aquello del rechazo porparte del Tribunal Supremo de Justicia de la tesis del Poder Tribu-tario Implícito, y que de acuerdo con el artículo 180 constitucional,igualmente reforzaría la idea de que no necesariamente comprendela posibilidad de crear tributos con ocasión a ella. Sin embargo, esanorma ha de interpretarse conjuntamente con el artículo 179 nume-ral 2 de la Constitución, en la que se atribuye poder tributario a losmunicipios mediante la creación de tasas por la prestación de servi-cios propios, y por las licencias y autorizaciones por ellos emitidas.

Es así como la aparente contradicción que existe entre la atri-bución del ramo de timbre fiscal como parte del poder tributario delos Estados y la competencia administrativa y poder tributario de losmunicipios, en el caso específico de la expedición de licencias parael expendio de licores, debe ser definitivamente resuelta, bien por ellegislador o bien por el Tribunal Supremo de Justicia, a favor de losMunicipios, pues, el ejercicio concurrente del referido poder tribu-tario por parte de tales niveles político territoriales, traería comoinnegable consecuencia, el establecimiento de dos obligaciones tribu-tarias dirigidas a un mismo sujeto pasivo, generada por un mismohecho imponible (expedición de la licencia para el expendio debebidas alcohólicas), lo cual resulta contrario a los principios funda-mentales que rigen el sistema tributario patrio.

En este sentido, importa citar el criterio sostenido por la SalaConstitucional del Tribunal Supremo de Justicia en la Sentencia 978de fecha 30 de abril de 2003, dictada con ocasión del Recurso porcolisión de normas legales, entre las disposiciones contenidas en elartículo 28 del Decreto con Fuerza de Ley de Timbre Fiscal, en el ar-tículo 19 de la Ordenanza de Timbre Fiscal del Distrito Metropoli-tano de Caracas, publicada en Gaceta Oficial Nº 5.493,Extraordinario, del 19 de octubre de 2000, y el artículo 30 de la Leyde Timbre Fiscal del Estado Miranda, publicada en Gaceta Oficialdel Estado Miranda, Número Extraordinario, del 26 de octubre de2000, en la que se sostuvo lo siguiente:


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«Se afirma que dichas conductas jurídicas son distintas entre sí,porque su fuente o causa normativa se halla en normas tributa-rias contenidas en distintos instrumentos legales que no tienenconexión entre sí, de tal modo que obedecer la norma contenidaen el artículo 28 del Decreto con Fuerza de Ley de Timbre Fiscal,publicado en Gaceta Oficial Nº 5.146, del 22 de diciembre de1999, implica observar una conducta que en modo alguno su-pone obedecer el mandato previsto en el artículo 19 de la Or-denanza de Timbre Fiscal del Distrito Metropolitano de Caracas,publicada en Gaceta Oficial Nº 5.493, Extraordinario, del 19 deoctubre de 2000, ni tampoco observar la conducta exigida porel artículo 30 de la Ley de Timbre Fiscal del Estado Miranda,publicada en Gaceta Oficial del Estado Miranda, Número Ex-traordinario, del 26 de octubre de 2000; del mismo modo seafirma que son contradictorias entre sí, ya que, por principio ló-gico, es fácticamente imposible que los sujetos pasivos de la obli-gación tributaria, en este caso Bolívar Banco Universal C.A.,cumplan al mismo tiempo pero en relación a tres (3) sujetosactivos distintos, con el pago de tres impuestos, uno nacional,otro estadal y otro municipal, cuya exigencia simultánea, aun enel supuesto de contar con base legal, contraría de manera fla-grante los principios del sistema tributario consagrados en elTexto Constitucional.

Así las cosas, es evidente para esta Sala Constitucional, que enel presente caso estamos ante un auténtico conflicto por colisiónde normas legales, el cual, según la jurisprudencia antes referidase manifiesta cuando «la aplicación de una de las normas implicala violación del objeto de la otra norma en conflicto; o bien, cuandoimpide la ejecución de la misma», pues están presentes los presu-puestos de dicha concurrencia excluyente o contradictoria que esla colisión, a saber, que «los supuestos de hecho de varias normasjurídicas pueden corresponderse plena o parcialmente, de tal modoque un mismo hecho sea comprendido por ella. Se habla entonces deun concurso o de una concurrencia de normas jurídicas (...). Si lasconsecuencias jurídicas se excluyen mutuamente, sólo una de las dosnormas jurídicas puede conseguir aplicación. Pues no tendría sentidoque el orden jurídico quisiera mandar al mismo tiempo A y no-A. Portanto, en tales casos se tiene que decidir cuál de las dos normasjurídicas prevalece sobre la otra» (Cfr. Karl Larenz, Metodología dela Ciencia del Derecho, Barcelona, Ariel, 1994, trad. de Marce-lino Rodríguez Molinero, P. 260)» (Destacado nuestro).


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Aplicando el criterio jurisprudencial transcrito a la situación bajoanálisis, y ante la imposibilidad constitucional de que ambos nivelespolíticos territoriales exijan en forma concurrente una misma obliga-ción tributaria, estimamos que para aproximarse a una solución a laaparente colisión de normas que se plantea respecto a las tasas porla expedición de las autorizaciones necesarias para el expendio deespecies alcohólicas, se debe tomar en cuenta que el poder tributarioatribuido a los Estados en el ramo de timbre fiscal a nivel constitu-cional, debe considerarse circunscrito al resto de la normativa de laCarta Magna, entre ellas, el artículo 179, numeral 2, y lógicamenteal artículo 316 constitucional, según el cual: «El sistema tributarioprocurará la justa distribución de las cargas publicas según la capaci-dad económica del o la contribuyente, atendiendo al principio deprogresividad, así como la protección de la economía nacional y laelevación del nivel de vida de la población; para ello se sustentaráen un sistema eficiente para la recaudación de los tributos».

Así, admitir el cobro de dos tributos, uno estadal y otro muni-cipal, por la prestación del mismo servicio, conllevaría a un doblegravamen que atenta contra los principios constitucionales que orde-nan el sistema tributario, especialmente contra el de la capacidadcontributiva; e igualmente, aceptar que los municipios están vedadosdel cobro de la tasa porque el supuesto que la desencadena formaparte del ramo de timbre fiscal atribuido a los Estados, implica ircontra los principios rectores del proceso de descentralización, comolos de la autonomía financiera y la suficiencia.

En este mismo orden, consideramos que resultaría un contra-sentido interpretar que los Estados y el Distrito Metropolitano, antela transferencia de una competencia en materia de prestación deservicios, pueden fijar las tasas correspondientes al servicio transfe-rido, pero los municipios –en el mismo supuesto– deban considerar-se al margen de obtener de su ejercicio ingresos públicos, entre elloslos de carácter tributario, cuando, como lo ha sostenido la Sala Cons-titucional del Tribunal Supremo de Justicia en la Sentencia Nº 572,antes citada, el Decreto con Fuerza de Ley de Timbre Fiscal debeperder progresivamente su vigencia en aquellas materias en las quesean transferidos servicios públicos que eran competencia del PoderNacional, a otros entes político-territoriales. La pérdida de esa vigen-


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cia no debe considerarse limitada al Poder Nacional, sino tambiéna la estadal.

En nuestra opinión, no puede la República exigir el tributo encomento respecto de materias que ya no son de su competencia,en aquellos Estados que aún no han dictado sus leyes de timbre fiscal,ni deben poder los Estados que si las han dictado, incluir como hechosimponibles materias de competencia municipal, pues la intencióndel constituyente de 1999, al otorgar a los Estados de la Repúblicay al Distrito Metropolitano de Caracas la competencia en materia deTimbre Fiscal, fue la de dotarlos de mayores recursos para el finan-ciamiento de sus actividades y para la optimización de los serviciospúblicos cuya prestación les ha sido encomendados por la propiaConstitución o las leyes, pero ello no puede entenderse en desmedrode los entes municipales, quienes también tienen atribuidas diversascompetencias en materia de prestación de servicios públicos, para locual requieren igualmente de recursos, entre ellos, los derivados delos tributos que tienen asignados.

De lo anterior se colige que ésta es una materia que amerita serrevisada tanto por el legislador nacional, estadal y por el MáximoTribunal, de manera tal que se regule en principio bajo los siguien-tes postulados:

a) Reconocimiento del timbre fiscal como una especie tributaria,es decir, como un medio de pago de tributos, y no como untributo.

b) Limitación del timbre fiscal como medio de pago empleado porlos Estados únicamente respecto de servicios por ellos prestados.

c) Ampliación del espectro del ramo de ingresos en cuestión adi-cionalmente a los impuestos del 1 x 1000 por emisión de paga-rés y letras de cambio, la emisión de órdenes de pago por serviciosprofesionales no mercantiles al sector público estadal y por lasalida del país, salvo que estos se instituyan como tributos autó-nomos igualmente reconocidos a los Estados, sólo que al mar-gen del timbre fiscal. En tal sentido, lo ideal sería como lopropuso en el año 2001 la Oficina de Asesoría Económica yFinanciera de la Asamblea Nacional, el que se creara en la Ley


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Orgánica de Hacienda Pública Estadal un impuesto a las tran-sacciones patrimoniales y actos jurídicos documentados, en elque se incluyan los impuestos previstos hoy día en las leyes detimbre fiscal, dejando este último circunscrito únicamente a lastasas por servicios estadales.

e) En el caso específico de la tramitación y expedición de las licen-cias para el expendio de licores, por tratarse de una actuaciónmunicipal, que se traduce en una licencia o autorización, debecorresponder al Municipio de acuerdo con el artículo 179.2constitucional su creación y cobro, quedando al margen del ramode timbre fiscal.

7. Conclusiones

Con fuerza en los razonamientos previamente expuestos se for-mulan las siguientes conclusiones:

a) En atención al poder tributario atribuido constitucionalmentea los municipios para establecer las tasas administrativas por li-cencias y autorizaciones, así como a lo dispuesto tanto en la LeyOrgánica del Poder Público Municipal como en la Ley de Refor-ma Parcial de la Ley de Impuesto sobre Alcohol y EspeciasAlcohólicas, se debe necesariamente concluir que estos entespolítico territoriales están plenamente facultados para dictar lasOrdenanzas correspondientes a los fines de establecer las nor-mas que regulen el otorgamiento de tales autorizaciones, comolas tasas derivadas de ello.

b) La intención del Constituyente de 1999, al otorgar a los Estadosde la República y al Distrito Metropolitano de Caracas la com-petencia en materia de Timbre Fiscal, fue la de dotarlos demayores recursos para el financiamiento de sus actividades y parala optimización de los servicios públicos cuya prestación le hasido encomendada por la propia Constitución o las leyes, peroello no puede entenderse en desmedro de los entes municipa-les, quienes también tienen atribuidas diversas competencias enmateria de prestación de servicios públicos, para lo cual requie-ren igualmente de recursos, entre ellos los derivados de los tri-butos que tienen asignados.


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c) Tomando en consideración el poder tributario originario atri-buido a los municipios y el contenido de la disposición conteni-da en el artículo 46 de la Ley de Reforma Parcial de la Ley deImpuesto sobre Alcohol y Especias Alcohólicas, resulta evidentela derogatoria del Decreto con Fuerza de Ley de Timbre Fiscal,pues, su aplicación (conjuntamente con las Ordenanzas Munici-pales) implicaría el cobro de dos tributos por el mismo servicio,conllevando a una doble tributación que atenta contra los prin-cipios constitucionales que ordenan el sistema tributario vene-zolano.

d) Tal y como se desprende de la Ordenanza de Timbre Fiscal delDistrito Metropolitano de Caracas, y de los fallos emanadosdel Tribunal Supremo de Justicia, el Distrito Metropolitano sibien ostenta la competencia tributaria para recaudar los recur-sos que se generen por concepto de la inutilización de timbresfiscales metropolitanos cuando se verifiquen los supuestos dehecho previstos en el Decreto Ley Nº 363 con Fuerza y Rangode Ley de Reforma Parcial de la Ley de Timbre fiscal, tal potes-tad está limitada a que los servicios que generen el cobro de lasreferidas tasas sean ejecutados en oficinas del Poder Nacional,ubicadas en el territorio de esta entidad, mas no por serviciosprestados por los Municipios, independientemente de que lacompetencia le haya sido transferida por el Poder Nacional.

e) No puede la República exigir el Timbre Fiscal respecto de ma-terias que ya no son de su competencia, en aquellos Estados queaún no han dictado sus leyes de timbre fiscal, ni deben poderlos Estados que sí las han dictado, incluir como hechos imponi-bles materias de competencia municipal, pues la intención delconstituyente de 1999, al otorgar a los Estados de la Repúblicay al Distrito Metropolitano de Caracas la competencia en ma-teria de Timbre Fiscal, fue la de dotarlos de mayores recursospara el financiamiento de sus actividades y para la optimizaciónde los servicios públicos cuya prestación les ha sido encomenda-dos por la propia Constitución o las leyes, pero ello no puedeentenderse en desmedro de los entes municipales, quienes tam-bién tienen atribuidas diversas competencias en materia de pres-tación de servicios públicos, para lo cual requieren igualmente


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de recursos, entre ellos, los derivados de los tributos que tienenasignados.

f) Vista la transferencia a las Alcaldías de la competencia paraotorgar las autorizaciones necesarias para el expendio de bebi-das alcohólicas, ya no puede ser exigida la tasa consagrada en elnumeral 2 del artículo 10 del Decreto con Fuerza de Ley deTimbre Fiscal, pues, tal disposición ha quedado derogada, y, porende, corresponde a los Municipios establecer las tasas corres-pondientes, a través de las Ordenanzas correspondientes.


ulpiano-primera fuente jurídica de venezuela ......incidencia de la vigencia del decreto ley nº...

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