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IVÁrea Contabilidad (NIIF) y Costos

IV-1Actualidad Empresarial N° 325 Segunda Quincena - Abril 2015

IV

C o n t e n i d o

Info

rme

Espe

cial

InformE EspEcIal Contabilidad de costos: elementos del costo de producción en mypes in-dustriales (Parte I) IV-1

aplIcacIón práctIca

Revisando la NIC 27: Estados financieros separados IV-5

Las empresas de construcción según NIC 11 (Parte I) IV-9

Diversas tasas de depreciación de inmuebles, maquinaria y equipo determinan diferencias temporarias IV-12

Contabilidad de costos: elementos del costo de producción en mypes industriales (Parte I)

Ficha Técnica

Autor : CPCC Isidro Chambergo Guillermo

Título : Contabilidad de costos: elementos del costo de producción en mypes industriales (Parte I)

Fuente : Actualidad Empresarial Nº 325 - Segunda Quincena de Abril 2015

1. ResumenCon la finalidad de promover la forma-lización de la información de la gestión productiva en mypes, se propone linea-mientos generales de contabilidad de cos-tos aplicables en cuanto a sus elementos constitutivos de su costo de producción a fin de que los emprendedores de dichas empresas tengan el conocimiento de su inversión y puedan tomar las decisiones más convenientes para el desarrollo de su empresa.

2. Marco conceptualCon la finalidad de desarrollar lo indicado en el resumen, consideramos tener pre-sente los siguientes aspectos doctrinarios de la contabilidad de costos que se men-cionan a continuación.

“La contabilidad de costos tiene como fun-ción clasificar, registrar, formular estados de costos y analizar las transacciones que realiza una empresa o institución, es decir, aquellas transacciones relacionadas con el proceso productivo u operativo con la finalidad de presentar a la Alta Administración la infor-mación de costos por líneas de productos o centros de costos o procesos para la toma de decisiones administrativas, financieras y económicas”1. “La contabilidad de costos, denominada también contabilidad analítica de explota-

1 Instituto Pacífico (2009) “Información de costos para la Dirección” (Parte IV-I) En: Revista Actualidad Empresarial N°196. Primera Quincena de diciembre 2009, Lima

propósito u objetivo, tal como un producto comercial ofrecido para la venta general o un proyecto de construcción. Los recursos emplean materia prima, materiales de em-paque, horas de mano de obra trabajada, prestaciones, personal asalariado de apoyo, suministros y servicios comprados y capital atado en inventarios, terrenos, edificios y equipo”.Richard Lynch define que “El costo con-siste en valores cedidos con el propósito de obtener algún beneficio económico que pueda promover la habilidad de producción de utilidades de la empresa. Por lo general se habla de costos en términos de efectivo, ero-gado, para adquirir un conjunto de diversos servicios capaces de conseguir los propósitos económicos de la empresa”.C. Ferguson y J. Gould definen al costo como “un aspecto de la actividad económica, para el empresario individual, esto implica sus obligaciones de hacer pagos en efectivo, para el conjunto de la sociedad, el costo re-presenta los recursos que deben sacrificarse para obtener un bien dado”.Harry Howe define al costo como “el precio pagado o la retribución para adquirir un activo. Aplicando a los inventarios, el costo significa en principio la suma de los desembolsos aplicables y cargos incurridos directa o indirectamente al traer un artículo a su condición y localización existente”6.

5. Materia prima“Los materiales o suministros son los elementos básicos que se transforman en productos terminados a través del uso de la mano de obra y los costos indirectos de fabricación en el proceso de producción. Los costos de materiales pueden ser di-rectos o indirectos”7.

De acuerdo con el Plan Contable General Empresarial, las materias primas tienen la siguiente nomenclatura8: 6 En: <http://www.academia.edu/7748234/CONCEPTOS_DE_CONTABI-

LIDAD_DE_COSTOS_SEGUN_ALGUNOS_AUTORES_1>. (Nov. 2014)7 Polimeni, Ralph, Frank Fabozzi y Arthur Adelberg(2000:76).8 Plan Contable General Empresarial 2012. En: <https://www.mef.

gob.pe/contenidos/conta_publ/documentac/VERSION_MODIFICA-DA_PCG_EMPRESARIAL.pdf>. (Nov. 2014)

ción, es un sistema de registro y análisis de las diferentes operaciones que realiza una empresa industrial y están relacionadas con el proceso productivo de la institución. La contabilidad de costos es de carácter interno y sirve fundamentalmente para informar al directorio y a la gerencia general sobre los aspectos productivos y operativos que está realizando la empresa, dicha información sirve de base para la toma de decisiones de carácter administrativo, financiero y económico”2.

3. Objetivos de la contabilidad de costos

La contabilidad industrial de costos tiene los siguientes objetivos fundamentales:

• “Informar sobre los costos y gastos a fin de poder medir la rentabilidad de la inversión y evaluar las existencias respectivas”3.

• “Presentar información de costos para efecto del control administrativo.

• Proporcionar información de costos y gastos con la finalidad de que sirva de base para la planificación estratégica empresarial”4.

4. Concepto de costo5

“El concepto de costo tiene diferentes sig-nificados por cuanto está en función de su estructura y aplicación. Cuando analizamos la obra del Dr. Justo Franco Falcón deno-minada Costos para toma de decisiones propone la definición de costos por diversos especialistas como por ejemplo:Edward Menesby “el costo se define como la medición en términos monetarios de la cantidad de recursos usados para algún

2 Backer, Morton; Lyle Jacobsen y David Ramírez Padilla, (1997:2)3 Rescatado de <http://club de ensayos.com/negocios/contabilidad-

De-Costos-En-La/14300.htlm>. (Nov. 2014). Pero también se encuentra en los libros de la especialidad de diferentes autores.

4 Backer, Morton; Lyle Jacobsen, y David Ramírez Padilla, (1997-2)5 Franco Falcón, Justo (1997)

IV

IV-2 Instituto Pacífico N° 325 Segunda Quincena - Abril 2015

Informe Especial

Caso Nº 1Caso Nº 2

9 Plan Contable General Empresarial 2012. En: <https://www.mef.gob.pe/contenidos/conta_publ/documentac/VERSION_MODIFICADA_PCG_EMPRESARIAL.pdf>. (Nov. 2014) 10 En: <www.normasinternacionalesdecontabilidad.es/nic/pdf/nic02.pdf>. (Nov. 2014)

a. “Materia prima para productos manufacturados, las cuales son adquiridas para su posterior ingreso al proceso productivo.

b. Materia prima para productos de extracción, incluye recursos extraídos que sirven de materia prima para su posterior transformación.

c. Materia prima para productos agropecuarios y piscí-colas, incluye los productos agropecuarios y piscícolas que luego van a ser transformados.

d. Materia prima para productos de inmuebles, incluye las materias primas necesarias para la construcción de inmue-bles.”

6. Reconocimiento y medición9 “Las materias primas se registrarán al costo, el cual incluye todo costo atribuible a la adquisición, hasta que estén disponibles para ser utilizadas en el objeto del negocio relacionado. Los descuentos comerciales, las rebajas y otras partidas similares, distintas de las financieras, se deducirán para determinar el costo de adquisición.

La salida de materias primas se reconoce de acuerdo con las fórmulas de costeo de PEPS, o promedio ponderado, o costo identificado”.

Compra de materia primaSe compra materia prima para la fabricación de productos por un valor de S/. 300,000 más IGV.

——————————— 1 ——————————— DEBE HABER

——————————— 1 ——————————— DEBE HABER

——————————— 2 ———————————

——————————— 2 ———————————

60 COMpRAs 602 Materias primas 6021 Materias primas para productos manufacturados 300,00040 TRIBuTOs, COnTRAp. y ApORTEs Al sIsT. DE pEnsIOnEs y DE sAluD pOR pAgAR 401 Gobierno central 4011 Impuesto general a las ventas 40111 IGV cuenta propia 54,000 42 CuEnTAs pOR pAgAR COMERCIAlEs – TERCEROs 421 Facturas, boletas por pagar 4212 Emitidas 354,000

60 COMpRAs 80,000 601 Mercaderías 6011 Mercaderías manufacturadas 42 CuEnTAs pOR pAgAR COMERCIAlEs 80,000 421 Facturas, boletas por pagar 4212 Emitidas x/x Por la compra del exterior.

28 EXIsTEnCIAs pOR RECIBIR 80,000 281 Mercaderías 61 VARIACIÓn DE EXIsTEnCIAs 80,000 611 Mercaderías 6111 Mercaderías manufacturadas x/x Por el destino de la mercadería por recibir

24 MATERIA pRIMA 241 Materia prima para productos manufact. 300,000 61 VARIACIÓn DE EXIsTEnCIAs 612 Materias primas 6121 Materias primas para productos manufacturados 300,000

Las compras se registran en las subcuentas respectivas, efectuan-do la transferencia del costo total de las compras a las existencias del elemento 2, a través de la cuenta 61 Variación de existencias, de manera simultánea al reconocimiento de esta cuenta.

Las subcuentas 601 a 604 acumulan el costo de la compra al proveedor, mientras que la subcuenta 609 acumula todos los costos adicionales necesarios para tener las existencias en con-diciones de ser utilizadas en el almacén de la empresa.

7. Fórmulas del costo10 “El costo de las existencias de productos que no sean habi-tualmente intercambiables entre sí, así como de los bienes y servicios producidos y segregados para proyectos específicos, se determinará a través del método de identificación específica de sus costos individuales.El costo de las existencias, distintas de las señaladas en el párrafo anterior, se asignará utilizando los métodos de primera entrada primera salida (FIFO) o costo medio ponderado. La entidad uti-lizará la misma fórmula de costo para todas las existencias que tengan una naturaleza y uso similares dentro de la misma. Para las existencias con una naturaleza o uso diferente, puede estar justificada la utilización de fórmulas de costo también diferentes.”

8. Costo de adquisición El artículo 20 del Texto Único Ordenado del Impuesto a la Renta señala lo siguiente en su numeral 1): “Costo de adquisición: la contraprestación pagada por el bien adquirido, y los costos incurridos con motivo de su compra tales como: fletes, seguros, gastos de despacho, derechos aduaneros, instalación, montaje, comisiones normales, incluyendo las pagadas por el enajenan-te con motivo de la adquisición de bienes, gastos notariales, impuestos y derechos pagados por el enajenante y otros gastos que resulten necesarios para colocar a los bienes en condiciones de ser usados, enajenados o aprovechados económicamente”.

Costo de importaciónLa empresa Importadora San Luis SAC ha realizado la importa-ción de materiales de construcción de 80 toneladas en el mes de enero de 2013, proveniente de Corea del Sur, cuyos datos son los siguientes:

Valor FOB de la importación S/. 80,000Flete de importación 6,000seguro de importación 2,000Derechos antidumping 3,000Ad valorem 1,600IsC 4,080IgV 15,422Estiba y desestiba 1,700Almacenamiento 600

soluciónPor la adquisición de la mercadería del exterior



——————————— 3 ——————————— DEBE HABER ——————————— 8 ——————————— DEBE HABER

——————————— 4 ———————————

——————————— 5 ———————————

——————————— 6 ———————————

60 COMpRAs 8,000 609 Costos vinculados con la compra 6091 Costos vinculados compra mercad. 60911 Transporte S/. 6,000 60912 Seguro S/. 2,00042 CuEnTAs pOR pAgAR COMERCIAlEs 8,000 421 Facturas, boletas por pagar 4212 Emitidasx/x Flete y seguro por la importación

40 TRIBuTOs, COnTRAp. y ApORTEs Al sIsT. pEnsIOnEs y DE sAluD pOR pAgAR 24,102 401 Gobierno central 4011 IGV 40111 IGV-Cuenta propia S/. 15,422 4012 ISC S/. 4,080 4015 Derechos aduaneros 40151 Derechos arancelarios S/. 1,600 409 Otros costos administrativos 4091 Derechos antidumping S/. 3,00010 EFECTIVO y EQuIVAlEnTE EFECTIVO 24,102 104 Cuentas corrientes 1041 cuentas corrientes operativas x/x Cancelación de los tributos.

——————————— 9 ———————————

60 COMpRAs 2,300 609 Gastos vinculados con las compras 6091 Gastos vinculados compra mercadería 60919 Otros costos vinculados con compra 609192 Estiba y desestiba S/. 1,700 609193 Almacenamiento 60042 CuEnTAs pOR pAgAR COMERCIAlEs 2,300 421 Facturas, boletas por pagar 4212 Emitidas x/x Otros costos de importación

——————————— 10 ———————————

28 EXIsTEnCIAs pOR RECIBIR 2,300 281 Mercaderías 61 VARIACIÓn DE EXIsTEnCIAs 2,300 611 Mercaderías 6111 Mercaderías manufacturadas x/x Por el destino de las mercaderías por recibir.

——————————— 11 ———————————

42 CuEnTAs pOR pAgAR COMERCIAlEs 2,300 421 Facturas, boletas por pagar 4212 Emitidas 10 EFECTIVO y EQuIVAlEnTE EFECTIVO 2,300 104 Cuentas corrientes 1041 Cuentas corrientes operativas x/x Por el pago de los otros gastos

——————————— 12 ———————————

20 MERCADERÍAs 95,980 201 Mercaderías manufacturadas 2011 Mercaderías manufacturadas 20111 Costo 28 EXIsTEnCIA pOR RECIBIR 95,980 281 Mercaderías x/x Por el ingreso de la mercadería al almacén.

28 EXIsTEnCIAs pOR RECIBIR 8,000 281 Mercaderías 61 VARIACIÓn DE EXIsTEnCIAs 8,000 611 Mercaderías 6111 Mercaderías manufacturadasx/x Por el destino de la mercadería por recibir

42 CuEnTAs pOR pAgAR COMERCIAlEs 8,000 421 Facturas, boletas por pagar 4212 Emitidas 10 EFECTIVO y EQuIVAlEnTE EFECTIVO 8,000 104 Cuentas corrientes 1041 cuentas corrientes operativas x/x Por el pago del flete y el seguro

28 EXIsTEnCIAs pOR RECIBIR 5,680 281 Mercaderías 61 VARIACIÓn DE EXIsTEnCIAs 5,680 611 Mercaderías 6111 Mercaderías manufacturadasx/x Por el destino de las mercaderías por recibir.

60 COMpRAs 5,680 609 Gastos vinculados con las compras 6091 Gastos vinculado mercadería compra 60913 Derechos aduaneros S/. 1,600 60919 Otros costos vinculados con la compras de mercadería 609191 ISC S/. 4,08065 OTROs gAsTOs DE gEsTIÓn 3,000 659 Otros gastos de gestión 6592 Sanciones administrativas 40 TRIBuTOs, COnTRAp. y ApORTEs Al sIsT. pEnsIOnEs y DE sAluD pOR pAgAR 15,422 401 Gobierno central 4011 IGV 40111 IGV–Cuenta propia 40 TRIBuTOs, COnTRAp. y ApORTEs Al sIsT. pEnsIOnEs y DE sAluD pOR pAgAR 24,102 401 Gobierno central 4011 IGV 40111 IGV-Cuenta propia S/. 15,422 4012 ISC S/. 4,080 4015 Derechos aduaneros 40151 Derechos arancelarios S/. 1,600 409 Otros costos administrativos 4091 Derechos antidumping S/.3,000x/x Por la nacionalización de la mercadería importada

con el respectivo pago de impuestos

——————————— 7 ——————————— Concepto Costo

Valor FOB de importación S/. 80,000Flete 6,000seguro 2,000Ad valorem 1,600ISC 4,080Estiba y desestiba 1,700Almacenamiento 600Total costo de adquisición s/. 95,980

IV


Informe Especial

9. Valuación de la materia primaLos métodos de valuación de inventarios están contemplados en el artículo 62 del TUO del Impuesto a la Renta: “Los contribu-yentes, empresas o sociedades que, en razón de la actividad que desarrollen, deban practicar inventario, valuarán sus existencias

por su costo de adquisición o producción adoptando cualquiera de los siguientes métodos, siempre que se apliquen uniformemente de ejercicio en ejercicio:

a) primeras entradas, primeras salidas (pEps)

Fecha Detalle Entradas salidas saldounid. unitario Costo unid. unitario Costo unid. Costo

Ene 1 Inventario 10,000 1.00 10,000 10,000 10,00025 Compra 4,000 1.10 4,400 14,000 14,40031 4,000 1.00 4,000 10,000 10,400Feb 1 Compra 14,000 1.20 16,800 24,000 27,20028 Salida 4,400 1.00 4,400 19,600 22,800Mar 31 Salida 1,600 1.00 1,600

2,600 1.10 2,860 15,400 18,340Abr 30 Salida 1,400 1.10 1,540

3,200 1.20 3,840 10,800 12,960May 1 Compra 10,000 1.40 14,000 20,800 26,96031 Salida 4,400 1.20 5,280 16,400 21,680Junio Salida 4,200 1.20 5,040 12,200 16,640

Fecha Detalle Entradas salidas saldounid. unitario Costo unid. unitario Costo unid. Costo

Ene 1 Inventario 10,000 1.00 10,000 10,000 10,00025 Compra 4,000 1.10 4,400 14,000 14,40031 4,000 1.0286 4,114 10,000 10,286Feb 1 Compra 14,000 1.20 16,800 24,000 27,08628 Salida 4,400 1.1286 4,966 19,600 22,120Mar 31 Salida 4,200 1.1286 4,740 15,400 17,380Abr 30 Salida 4,600 1.1286 5,192 10,800 12,188May 1 Compra 10,000 1.40 14,000 20,800 26,18831 Salida 4,400 1.2590 5,540 16,400 20,648Junio Salida 4,200 1.2590 5,288 12,200 15,360

El método de primeras entradas primeras salidas implica que los primeros productos que se han terminado son primeros productos que van a salir o van ser vendidos.

b) promedio diario, mensual o anual (pOnDERADO O MÓVIl)

“El término costo promedio abarca dos procedimientos para evaluar un inventario final y del costo de ventas. Estos métodos son: 1) el método de promedio del movimiento compensado, usualmente asociado con un inventario perpetuo, y 2) el método

de promedio simple compensado, el cual algunas veces se usa en conexión con un inventario físico periódico”11.

10. Método del promedio del movimiento com-pensado

Este método es utilizado cuando a la salida de la existencia se le fija el precio sobre la base del costo unitario promedio de la mercadería en existencia a la fecha de la salida.

promedio del movimiento compensado

La primera salida de mercaderías de 4,000 unidades se puso un costo unitario de S/. 1.0286 por unidad, costo promedio de 14,000 unidades en existencia con fecha 31 de enero, fecha de la salida (S/. 14,400 / 14,000).La segunda salida de 4,400 unidades el 28 de febrero tuvo un costo de S/. 1.1286, costo promedio de las 24,000 unidades en existencia a fecha de la salida (S/. 27,086 / 24,000).

11. Método del promedio simple compensadoSe mide calculando el costo unitario simple compensado por un mes, trimestre o año.

unidades Costo unitario Costo10,000 S/. 1.00 S/. 10,000 4,000 1.10 4,400

14,000 1.20 16,80010,000 1.40 14,00038,000 S/. 45,200

Promedio compensado = S/. 45,200/ 38,000 = S/. 1.18947Valor del inventario = 12,200 x S/. 1.18947 = S/. 14,512Costo de ventas = 25,800 x S/. 1.18947 = S/. 30,688

12. Método de inventario el más bajo, costo o mercado

producto unid. Costo unitario Costo Reposición

unitario Mercado El más bajo

1 10,000 S/.1.40 S/.14,000 S/.1.50 15,000 14,000

2 2,200 1.20 2,640 1.00 2,200 2,200

12,200 S/.16,640 S/.17,200 S/.16,200

La regla para la medición del inventario al más bajo, costo o mercado, se aplica comúnmente, fijando los precios a las par-tidas del inventario tanto al costo como al valor del mercado. Para los fines de la medición del inventario al precio más bajo, el de costo o el de mercado, el término mercado se refiere, en la mayoría de los casos al costo-precio de factura más el trans-porte y otros gastos necesarios de reposición de los bienes a la fecha del inventario y en el volumen generalmente producido o comprado por el negocio.

Continuará en la siguiente edición.

11 Métodos de costeo para la medición de los inventarios. Recuperado de http:<//www.estudiojjag.com/blog/120-métodos-de-costeo-para-la-medicion-de-los-inventarios.pdf>. (nov. 2014)



Revisando la NIC 27: Estados financieros separados

Ficha Técnica

Autor : CPCC Alejandro Ferrer Quea

Título : Revisando la NIC 27: Estados financieros separados

Fuente : Actualidad Empresarial Nº 325 - Segunda Quincena de Abril 2015 Apl

icac

ión

Prác

tica

1. AntecedentesEn el mes de diciembre de 2003 el Consejo de Normas Interna-cionales de Contabilidad (IASB, por sus siglas en inglés) emitió la norma revisada NIC 27 Estados Financieros Consolidados y Separados que forma parte de la agenda inicial del IASB de proyectos técnicos.

Luego, en el mes de enero de 2008, el IASB modifica la citada NIC 27 para incluir lo referente a la contabilidad de las participaciones no controladoras; y la pérdida de control de una subsidiaria como parte de su proyecto de combinaciones de negocios.

Posteriormente, en el mes de mayo de 2011, el IASB en respuesta a los efectos de la crisis financiera internacional en la información financiera preparada por la entidad controladora informante, emitió una NIC 27 revisada con un título modificado: NIC 27 Estados Financieros Separados con vigencia a partir del ejercicio económico que se inicia el 1 de enero de 2013, lo cual permite su aplicación anticipada.

Lo referente al principio de control, así como los requerimientos rela-tivos a la preparación de Estados Financieros Consolidados han sido incorporados en la nueva NIIF 10 Estados financieros consolidados, también aplicable a partir del 1 de enero de 2013.

2. ObjetivoEs prescribir los requerimientos de contabilización e información a revelar para inversiones en subsidiarias, negocios conjuntos y aso-ciadas cuando una entidad prepara Estados financieros separados.

3. Alcance La norma deberá aplicarse a la contabilidad de las inversiones en subsidiarias, negocios conjuntos y asociadas en el caso de que una entidad opte por presentar estados financieros separados, o esté obligada a ello por las regulaciones locales.

La NIC 27 NO ESTABLECE qué entidades elaborarán Estados financieros separados. Se aplica en el caso de que una entidad elabore estados financieros separados que CUMPLAN con las NIIF.

4.DefinicionesEstados financieros consolidados

Estados financieros de un grupo a modo de los de una empresa.

Estados financieros separados

Estados financieros en los que las inversiones correspondientes se contabilizan sobre la base de su participación directa a partir de las cantidades directamente invertidas y no en función de los resultados obtenidos y de los activos netos poseídos de la entidad participada.

Control Gobierna las políticas financieras y operativas de una empresa para obtener beneficios.

Influenciasignificativa Poder de intervenir en las decisiones de política financiera y de operación de la participada sin llegar a tener el control.

Grupo de empresas

Grupo

Controladora(matriz o principal)

Subsidiaria A Subsidiaria B Subsidiaria C

grupo Principal (o controladora) y sus subsidiarias.

subsidiaria Entidad dependiente controlada por otra entidad controladora o principal.

Asociada Entidad sobre la que el inversionista posee influencia significativa en la participada.

negocio conjunto Acuerdo conjunto mediante el cual las partes que tienen control conjunto del acuerdo tienen derecho a los activos netos de este.

Grupo de empresas

Estados financieros(de matriz o principal)

Estados financieros(de subsidiarias)

Estados financieros consolidados (del grupo)

Estadosfinancierosseparados1

• Contabilizar inversiones en subsidiarias, negocios conjuntos y asociadas:- Método del costo; o- De acuerdo con la NIC 39

• Si dentro de los Estados Financieros Consolidados la entidad ha escogido contabilizar sus inversiones en subsidiarias no consolidadas de acuerdo con la NIC 39, aplicará el trata-miento en sus Estados financieros separados.

Estadosfinancierosseparados(párrafo4)Son los Estados financieros presentados por:

1 (1) A partir del 1 de enero de 2013 la nueva NIC 27 Estados Financieros Separados mantiene los reque-rimientos para los Estados Financieros separados. Lo relativo a los Estados Financieros consolidados se trasladan a la NIIF 10 Estados Financieros Consolidados.

IV


Aplicación Práctica

María Reyna

María Ana (100%)

María Rosa (60%)

María Elena (80%)

María Julia (60%)

2. Análisis de participacióna) La entidad María Ana es una subsidiaria al 100% de la matriz

María Reyna que conforme al párrafo 10 de la NIC 27 no requiere presentar Estados financieros consolidados.

b) La entidad María Elena no está obligada a preparar Estados financieros consolidados porque obtiene aprobación de los poseedores del 20% de participación, como participación no controladora (patrimonio de la subsidiaria no atribuible a la controladora) para no publicar Estados financieros consolidados.

3. ConclusiónCuando la gerencia opta por no presentar Estados financieros consolidados, en concordancia con el párrafo 10 de la NIC 27, deberá preparar Estados financieros separados de las entidades María Ana y María Elena.

ContabilizaciónenlosEstadosfinancierosseparadosInversiones en subsidiarias, entidades controladas conjuntamente y asociadas.

Tratamiento contable de las inversiones en subsidiarias (párrafo 38)Cuando una entidad elabore Estados financieros separados, las inversiones en subsidiarias, entidades controladas de forma con-junta y asociadas QUE NO SE CLASIFIQUEN como disponibles para la venta (o estén incluidas en un grupo en desapropiación clasificado como disponible para la venta) de acuerdo con la NIIF 5, se contabilizarán utilizando una de la dos alternativas siguientes:a) Al costo, ob) De acuerdo con la NIC 39

Comentario La versión anterior de la NIC 27 señalaba que para contabi-lizar las inversiones en subsidiarias en los Estados financieros individuales; y las subsidiarias no consolidadas, se utilizaría una tercera alternativa referida al método de participación patrimonial (MPP).La citada alternativa ha sido eliminada en la actual versión de la NIC 27.Sin embargo, el Consejo Normativo de Contabilidad mediante Resolución N.º 038-2005/93.01 del 28 de diciembre de 2005, acordó mantener en el Perú el método de participación patri-monial en la elaboración de los Estados financieros individuales para la evaluación de las inversiones en subsidiarias y asociadas.La aplicación del método de participación patrimonial en el Perú ha sido ratificada por el Consejo Normativo de Contabilidad con la dación de la Resolución N.º 050-2012-EF/30 de fecha 17 de marzo de 2012 por la cual se precisa que se mantiene en vigencia el citado método como adicional a lo establecido en la NIC 27 Estados Financieros Separados y NIC 28 Inversiones en Asociadas y Negocios Conjuntos, normas contables aprobadas por Resolu-ción N.º 047-2011-EF/30 emitida por el citado ente normativo.Prosiguiendo con el tratamiento contable de los Estados finan-cieros separados, se tiene lo siguiente :Se aplicará el mismo tipo de contabilización a cada una de las categorías de inversiones.Las inversiones en subsidiarias, entidades controladas de forma conjunta y asociadas QUE SE CLASIFIQUEN como disponibles para la venta (o estén incluidas en un grupo clasificado como mante-nido para la venta), se contabilizarán de acuerdo con la NIIF 5.

Reconocimientodedividendosprovenientesdeafiliadasy/o entidades controladas conjuntamente (párrafo 38 A)Una entidad reconocerá un dividendo de una afiliada, entidad controlada conjuntamente o coligada en utilidad o pérdida en sus Estados financieros separados cuando se establezca su derecho a recibir el dividendo.

Una controladora (entidad con una o más subsidiarias)Un inversor en una asociada (se tiene influencia significativa), oUn partícipe en una entidad controlada en forma conjunta

En estos las inversiones se contabilizan a partir de la participación directa en el patrimonio y NO EN FUNCIÓN DE LOS RESULTA-DOS PRESENTADOS y de LOS ACTIVOS NETOS POSEÍDOS por la entidad en la que se ha invertido.

FormularEstadosfinancierosseparados(párrafo11)La principal o matriz que opte –de acuerdo con el párrafo 10– por no elaborar o presentar Estados financieros consolidados y formule SOLAMENTE Estados financieros separados, cumplirá con los párrafos 38 a 43 de la NIC 27.

Caso Nº 1

grupo Cinco MaríasEnunciadoLa entidad María Reyna tiene participación sobre otras entidades de la forma siguiente :

Tenencia1. María Reyna tiene el 100% de María Ana, además posee el

80% de María Elena.2. María Ana posee el 60% de María Rosa.3. María Elena posee el 60% de María Julia.

situaciones1. La entidad María Reyna es una empresa que cotiza sus accio-

nes en la Bolsa de Valores y prepara sus Estados financieros conforme a las NIIF.

2. Las entidades María Ana y María Elena no tienen acciones cotizadas públicamente y además no están en proceso de emisión de acciones en algún mercado bursátil.

3. La entidad María Reyna no exige a su subsidiaria María Elena que prepare Estados financieros consolidados.

¿las entidades María Ana y María Elena requieren preparar Estadosfinancierosconsolidados?

solución

1. Gráficadeestructuradeparticipación



Caso Nº 2

Reorganización de la estructura de grupo donde se esta-blece una nueva matriz (párrafo 38 B)Cuando una matriz reorganiza la estructura de su grupo esta-bleciendo una nueva entidad como su matriz en una forma que satisface los criterios siguientes:(a) La nueva matriz obtiene el control de la matriz original

emitiendo instrumentos patrimoniales a cambio de los ins-trumentos patrimoniales ya existentes de la matriz original;

(b) Los activos y pasivos del nuevo grupo y el grupo original son los mismos inmediatamente antes como después de la reorganización; y

(c) Los dueños de la matriz original antes de la reorganización tienen los mismos intereses absolutos y relativos en los activos netos del grupo original y del nuevo grupo inmediatamente antes y después de la reorganización y la nueva matriz con-tabiliza en sus Estados financieros separados sus inversiones en la matriz original de acuerdo con el párrafo 38 A.

La nueva matriz registrará como costo el valor de libros de su proporción en las partidas patrimoniales presentadas en los Estados financieros separados de la matriz original a la fecha de la reorganización.

Inversiones en entidades controladas (párrafo 40)Las inversiones en entidades controladas de forma conjunta y asociadas que en los Estados financieros consolidados se conta-bilicen de acuerdo con la NIC 39, se contabilizarán de la misma manera en los Estados financieros separados del inversor.

Información que deben revelar las entidades que elaboren Estadosfinancieros separadosdeunaprincipalomatriz,quehayanoptadopornopresentar Estadosfinancierosconsolidados (párrafo 42)Cuando las entidades elaboren los Estados financieros separados de una principal o matriz, que haya optado por no presentar Estados financieros consolidados por encontrarse eximida de acuerdo con el párrafo 10, dichos Estados financieros separados deberán revelar la información siguiente :a) El hecho de que los Estados financieros son Estados financie-

ros separados; que se ha usado la exención que permite no consolidar; el nombre y país donde está constituida o tiene la residencia la entidad que elabora y produjo, para uso público, los Estados financieros consolidados que cumplen con las Nor-mas Internacionales de Información Financiera, y la dirección donde se pueden obtener los estados financieros consolidados.

b) Una lista de las inversiones, que sean significativas, en sub-sidiarias, entidades controladas de forma conjunta y asocia-das, donde se incluirá el nombre, el país de constitución o residencia, la proporción de la participación en la propiedad y, si fuera diferente, la proporción que se tiene en el poder de voto; y

c) Una descripción del método utilizado para contabilizar las inversiones incluidas en la lista en el apartado (b) anterior.

Estadosfinancieros separados (métododeparticipaciónpatrimonial)

EnunciadoLa empresa Bonanza invierte al inicio del año 2 en un 30 % del patrimonio de la empresa Chaparral. Bonanza reconoce a Chapa-rral como una entidad asociada y aplica el método de participación patrimonial para contabilizar su inversión. Como política contable optó por preparar Estados financieros separados.

ACTIVO pAsIVO y pATRIMOnIOVarios activos 410,000 Varios pasivos 200,000Inversiones mobiliarias 90,000 Capital social 280,000

Resultados acumulados 20,000500,000 500,000

ACTIVO pAsIVO y pATRIMOnIOVarios activos 350,000 Varios pasivos 50,000Inversiones mobiliarias Capital social 300,000

350,000 350,000

BonanzaEstadodesituaciónfinanciera

Al 1 de enero del año 2


Al 1 de enero del año 2

Al cierre del año 2, Bonanza generó utilidades después del im-puesto a la renta por S/. 70,000; en tanto que Chaparral obtuvo utilidades por S/. 42,000 deducido el impuesto a la renta.

En el año 2 Chaparral efectuó la revaluación de su activo fijo generando un excedente de revaluación por S/. 1,400 neto del impuesto a la renta diferido, asumiendo que durante el año 2 los activos, pasivos y cuentas de gestión, en ambas empresas, han tenido movimientos al crédito.

solución

I. Chaparral

1. Operaciones en el año 2

——————————— 1 ——————————— DEBE HABER

——————————— 2 ———————————

Varios activos 100,000 Ingresos varios 100,000

Gastos varios 40,000 Varios pasivos 40,000

La participación de Bonanza al comienzo del año 2 de las 300,000 acciones que forma el capital social de Chaparral fue de 90,000 acciones pagando S/.1 por cada una.

Los correspondientes Estados de situación financiera, al 1 de enero del año 2, fueron los siguientes:

——————————— 3 ——————————— DEBE HABER

——————————— 5 ——————————— DEBE HABER

——————————— 4 ———————————

Varios activos 2,000Excedente de revaluación 2,000

Impuesto a la renta 18,000 Varios pasivos 18,000

Excedente de revaluación 600 Impuesto a la renta diferido 600(30% de 2,000 = 600 )

2. Revaluacióndeactivofijo

3. Impuesto a la renta (30% de 60,000 = 18,000)

IV



——————————— 1 ——————————— DEBE HABER

——————————— 3 ——————————— DEBE HABER

——————————— 4 ——————————— DEBE HABER

——————————— 5 ——————————— DEBE HABER

——————————— 2 ———————————

Varios activos 147,400 Ingresos varios 147,400

Inversiones mobiliarias 12,600 Ingresos financieros 12,600

Inversiones mobiliarias 420 Excedente de revaluación 420

Impuesto a la renta 30,000 Varios pasivos 30,000

Gastos varios 60,000 Varios pasivos 60,000

2. Operaciones en el año

3. participación en Chaparral (30% utilidad S/. 42,000 = S/. 12,600)

4. participación en Chaparral (30% del excedente S/. 1,400 = S/. 420)

5. Impuesto a la renta (30% de 100,000 = 30.000)

ACTIVO pAsIVO y pATRIMOnIOVarios activos 452,000 Varios pasivos 108,600

Capital social 300,000 Excedente de revaluación 1,400

Resultados acumulados 42,000452,000 452,000

ACTIVO pAsIVO y pATRIMOnIOVarios activos 557,400 Varios pasivos 290,000 Inversiones mobiliarias 103,020 Capital social 280,000

Excedente de revaluación 420 Resultados acumulados 90,000 660,420 660,420

S/.Ingresos varios 100,000Gastos varios (40,000)Utilidades antes de impuestos 60,000Impuesto a la renta (18,000)Utilidad neta 42,000

S/.Ingresos varios 147,400Ingresos financieros 12,600Gastos varios (60,000)Utilidades antes de impuestos 100,000Impuesto a la renta (30,000)Utilidad neta 70,000

S/.Inversión al inicio del año 2 90,000(30% de capital social S/. 300,000)Sobre la utilidad del año 1 12,600(30% de utilidad neta S/. 42,000)Sobre la revaluación de activo fijo 420(30% de excedente S/. 1,400) Inversiónalfinaldelaño1 103,020

ChaparralEstadodesituaciónfinanciera

Al 31 de diciembre del año 2



ChaparralEstados de resultados

De 1 de enero al 31 de diciembre del año 2

BonanzaEstados de resultados

De 1 de enero al 31 de diciembre del año 2

ChaparralEstado de cambios en el patrimonio


Concepto Capital social

Excedente Revaluación

Resultados acumulados Total

Al inicio del año 2 300,000 300,000

Excedente de revaluación 2,000 2,000

Imp. a la renta diferido ( 600) ( 600)

Utilidad del año 2 42,000 42,000

Alfinaldelaño2 300,000 1,400 42,000 343,400

BonanzaEstado de cambios en el patrimonio


Concepto Capital social

Excedente Revaluación

Resultados acumulados Total

Al inicio del año 2 280,000 20,000 300,000

Utilidad del año 2 70,000 70,000

Excedente de reval. Chaparral 420 420

Alfinaldelaño2 280,000 420 90,000 370,420

II. Bonanza

1. participación en Chaparral

Comentarios

a) El procedimiento contable aplicado por la empresa Bonanza por su participación en Chaparral responde al método de participación patrimonial señalado por la NIC 28 Inversiones en Asociadas y Negocios Conjuntos.

b) La empresa Bonanza reconoce en el Estado de resultados S/: 12,600 por su participación en la utilidad de Chaparral; en tanto que su participación en el excedente de revaluación de la citada empresa es reconocida en el Estado de cambios en el patrimonio.

c) Como es de apreciar, al 31 de diciembre del año 2, el valor de la inversión de Bonanza asciende a S/. 103,020 importe que es equi-valente al 30% del patrimonio neto de Chaparral con un total de S/. 343,400, con lo cual su porcentaje de participación se mantiene invariable.



Las empresas de construcción según NIC 11 (Parte I)

Ficha Técnica

Autor : CPC José Valdiviezo Rosado

Título : Las empresas de construcción según NIC 11 (Parte I)


1. IntroducciónDesde que el sector de la construcción en nuestro país se ha posicionado como uno de los rubros de gran perspectiva de expan-sión y componente importante de nuestra economía nacional, la cual ha tenido altos y bajos como cualquier sector en desa-rrollo, en el año 2014 su crecimiento fue alrededor del 2% siendo mucho menor al de los años anteriores. Con las medidas de reactivación de la economía, pensamos que muchos sectores tanto como el de la cons-trucción crecerán. En el presente informe se tocarán aspectos contables y tributarios a seguir para las empresas constructoras.

2. ObjetivoEl objetivo de esta norma es prescribir el tratamiento contable de los ingresos de actividades ordinarias y los costos relacio-nados con los contratos de construcción. Debido a la naturaleza propia de la actividad llevada a cabo en los contratos de construcción, las fechas en que la actividad del contrato comienza y termi-na se dan, normalmente, en diferentes periodos contables. Por tanto, la cuestión fundamental al contabilizar los contratos de construcción es la distribución de los ingresos de actividades ordinarias y los costos que cada uno de ellos genere, entre los periodos contables a lo largo de los cuales se ejecuta.

3. Alcance

Párrafo 1 de la NIC 11“Esta Norma debe ser aplicada para la con-tabilización de los contratos de construcción, en los estados financieros de los contratistas.”

4.Definiciones

Párrafo 3 de la NIC 11

“Contrato de construcción; es un contrato específicamente negociado, para la fabrica-ción de un activo o un conjunto de activos, que están íntimamente relacionados entre sí o son interdependientes en términos de su diseño, tecnología y función, o bien en relación con su último destino o utilización.”

“Contrato de precio fijo ; es un contrato de construcción en el que el contratista acuerda un precio fijo, o una cantidad fija por unidad de producto, y en algunos casos tales precios están sujetos a cláusulas de revisión si aumentan los costos.”

Este tipo de contrato también llamado “contrato de construcción a suma alza-da“ se da con el acuerdo entre las partes contratantes para lo cual se pacta el cum-plimiento de una determinada obra con la retribución económica correspondiente como también el plazo a cumplir para la entrega del bien.

El constructor es el encargado de incurrir en todos los costos para la producción del bien el cual desarrollará su presupuesto de obra a todo costo mientras el comitente se en-cargará de cumplir estrictamente con todos los pagos según cronograma del contrato.

Si en el proceso de la construcción existiera una variación en los costos, esto se tratará de acuerdo con las cláusulas correspon-dientes que prescribe el contrato; para ello citamos el artículo 1776 del Código Civil.

“El obligado a hacer una obra por ajuste alzado tiene derecho a compensación por las variaciones convenidas por escrito con el comitente, siempre que signifiquen

mayor trabajo o aumento en el costo de la obra. El comitente, a su vez, tiene derecho al ajuste compensatorio en caso de que dichas variaciones signifiquen menor trabajo o disminución en el costo de la obra.”

“Contrato de margen sobre el costo; es un contrato de construcción en el que se reembolsan al constructor los costos satis-fechos por él y definidos previamente en el contrato, más un porcentaje de esos costos o una cantidad fija.”

En esta modalidad de contrato también llamada “contrato de construcción por administración” el constructor asume ex-clusivamente la parte del servicio de cons-trucción la cual es inherente a los costos incurridos o materiales de construcción. Esto quiere decir que el comitente, según contrato, reembolsar los costos incurridos por materiales como también cancelar los servicios prestados por el constructor, este último según acuerdo de precio fijo o en relación porcentual.

5. Ingresos de actividades ordi-narias del contrato

párrafo 11 de la nIC 11

párrafos 13, 14 y 15 de la nIC 11

Ingresos posteriores al contrato

inicial

Modificación

Instrucción del cliente para modificar el alcance del trabajo que se va eje-cutar según contrato

Por cambios en espe-cificaciones de diseños

Por cambios en la du-ración del contrato

Por demora

Por errores

Por disputas al trabajo incluido en contrato

Al terminar la obra en menor plazo previsto

Importe que el construc-tor espera cobrar al comi-tente o a un tercero por reembolso de costos no incluidos en el contrato

Importes adicionales re-conocidos al constructor siempre que cumpla o sobrepase determinados niveles de ejecución del contrato

Reclamación

Incentivos

Ingresos Comprenden

Importe inicial del ingreso según contrato Sea probable que

resulte un ingreso de actividades ordinarias.

Sean susceptibles de medición fiable.

Modificación en el trabajo contratado

Reclamaciones e incentivos

IV



Reconocimiento de ingresos de actividades ordinarias y gastos del contrato

Párrafo 22 de la NIC 11“Cuando el resultado de un contrato de construcción puede ser estimado con suficiente fiabilidad, los ingresos de actividades ordinarias y los costos asociados con el mismo deben ser reconocidos como ingreso de actividades ordinarias y gastos respectivamente, con referencia al estado de realización de la actividad producida por el contrato al final del periodo sobre el que se informa. Cualquier pérdida esperada por causa del contrato de construcción debe ser reconocida inmediatamente como un gasto, de acuerdo con el párrafo 36.”

Reconocimiento de ingresos de actividades ordinarias y gastosencontratoapreciofijoSe reconocerá siempre que el contrato pueda ser medido con suficiente fiabilidad y cumpla lo siguiente:

a) Los ingresos de actividades ordinarias totales del contrato pueden medirse con fiabilidad.

b) Es probable que la entidad obtenga los beneficios económi-cos derivados del contrato.

c) Tanto los costos que faltan para la terminación del contrato como el grado de realización, al final del periodo sobre el que se informa, pueden ser medidos con fiabilidad.

d) Los costos atribuibles al contrato pueden ser claramente identificados y medidos con fiabilidad, de manera que los costos reales del contrato pueden ser comparados con las estimaciones previas de los mismos.

Reconocimiento de ingresos de actividades ordinarias y gastos en contrato por margen sobre el costo:Se reconocerá siempre que el contrato pueda ser medido con suficiente fiabilidad y cumpla lo siguiente:

a) Que sea probable que la entidad reciba los beneficios eco-nómicos asociados con la transacción.

b) Que los costos atribuibles al contrato, sean o no específica-mente reembolsables, puedan ser claramente identificados y medidos de forma fiable.

Método del porcentaje de terminación

Párrafo 25 de la NIC 11 “El reconocimiento de ingresos de actividades ordinarias y gastos con referencia al grado de realización del contrato es, a menudo, denomina-do método del porcentaje de terminación. Bajo este método, los ingresos derivados del contrato se comparan con los costos del mismo incurridos en la consecución del grado de realización en que se encuentre, con lo que se revelará el importe de los ingresos de actividades ordinarias, de los gastos y de las ganancias que pueden ser atribuidas a la porción del contrato ya ejecutado. Este método suministra información útil sobre la evolución de la actividad del contrato y el rendimiento derivado del mismo en cada periodo contable.”

Párrafo 30 de la NIC 11“El grado de realización de un contrato puede determinarse de muchas formas. La entidad utilizará el método que mida con mayor fiabilidad el trabajo ejecutado. Dependiendo de la naturaleza del contrato, los métodos pueden incluir: a) la proporción de los costos del contrato incurridos en el trabajo ya

realizado hasta la fecha, en relación con los costos totales estimados para el contrato;

b) a inspección de los trabajos ejecutados; o c) la proporción física del contrato total ejecutada ya. Los anticipos y los

pagos recibidos del cliente no reflejan, necesariamente, la proporción del trabajo ejecutado.”

Para determinar el estado de realización según el ratio men-cionado en el inciso a)“la porción de los costos del contrato incurridos” lo encontramos en nuestra cuenta analítica de la clase 9 al momento que afectamos al costo de servicio de cons-

trucción con asignación a subcuentas por cada obra; y para “los costos totales estimados para el contrato” lo hallamos en el presupuesto de obra.

Asimismo, para hallar el estado de realización con los métodos “inspección de los trabajos ejecutados“ y “la proporción física del contrato total ejecutada“ conllevaría realizarlo un profesional capacitado en el rubro de la construcción por ejem-plo un ingeniero civil el cual pueda identificar el porcentaje de avance de obra realizados in situ.

6. Costos del contrato

párrafo 16 de la nIC 11

Costos directos al contrato

Costos atribuibles al contrato

Otros costos según

contrato

Costos del contrato Son

Los que se relacionan directamente con el

contrato

Los que se relacionen con la actividad de

contratación general y puedan ser imputados

al contrato

Cualesquiera puedan cargar al cliente

bajo los términos de contrato

- Costos de mano de obra y super-visión

- Costos de mate-riales

- Costos por de-preciación

- Costos de trans-porte

- Costos por al-quileres

- Costos por dise-ño de asistencia técnica

- Costos por recti-ficación y garan-tía

- Reclamaciones a terceros

- Costos de segu-ros

- Costos de dise-ño y asistencia técnica

- Costos indirec-tos de construc-ción

- Costos genera-les de adminis-tración

- Costos de venta- Costos de in-

vestigación y desarrollo

- Depreciación de propiedades planta y equipo no utilizados en el proceso

7. Cambios en las estimaciones

Párrafo 38 de la NIC 11“El método del porcentaje de realización se aplicará acumulativamente, en cada periodo contable, a las estimaciones de ingresos de actividades ordinarias y costos totales hasta la fecha. Por tanto, el efecto de un cambio en las estimaciones de los ingresos o costos del contrato en cuestión, o el efecto de un cambio en el desenlace esperado del contrato,



Costo presupuestadoAsimismo, se señala que el costo presupuestado estará conformado por el costo real incurrido en el primer ejercicio o en los ejercicios anteriores, según corresponda, incrementado en el costo estimado de la parte de la obra que falta por terminar y será sustentado mediante un informe emitido por un profesional competente y colegiado. Dicho informe deberá contener la metodología emplea-da, así como la información utilizada para su cálculo.

El inciso a) del artículo 63 del TUO de la LIR señala que la tasa porcentual de la ganancia bruta se aplicará a los importes cobrados o percibidos de aquel ejercicio. De esta manera se determina la renta bruta.

Método del devengado“b) Asignar a cada ejercicio gravable la renta bruta que se establezca

deduciendo del importe cobrado o por cobrar por los trabajos ejecutados en cada obra durante el ejercicio comercial, los costos correspondientes a tales trabajos.”

Para mejor entendimiento, citamos la tercera pregunta atendida en el informe SUNAT 184-2013.

“En el caso de los contribuyentes que se acogen a lo dispuesto por el inciso b) del artículo 63º de la Ley del Impuesto a la Renta, consi-derando que las normas tributarias relacionadas con los contratos de construcción no contienen una definición del criterio de lo devengado, ¿es correcto remitirse a lo dispuesto por la NIC 11 para la determinación del Impuesto a la Renta anual?”

Rpta:” La NIC 11 resulta aplicable para determinar la renta del ejercicio gravable de acuerdo con el método previsto en el inciso b) del artículo 63° del TUO de la Ley del Impuesto a la Renta, en tanto permite de-terminar los importes cobrados o por cobrar por los trabajos ejecutados en cada obra, así como los costos correspondientes a tales trabajos.”

la RTF n.° 9257-5-2001, que alude sobre el inciso b) del artí-culo 63 del TUO de la LIR, establece el criterio de lo devengado al disponer la obligación de asignar a cada ejercicio gravable la renta bruta que se establezca deduciendo del importe cobrado o por cobrar por los trabajos ejecutados en cada obra durante el ejercicio comercial, los costos correspondientes a tales trabajos.

Por lo tanto, tenemos una estrecha relación entre el principio del devengado y lo indicado en la norma tributaria en el inciso b) del artículo 63, y por consiguiente la NIC 11 aplica el principio de lo devengado asignando los ingresos y costos de acuerdo con el estado de realización del contrato los cuales se asignarán y reconocerán a lo largo de los ejercicios en los que se lleve a cabo, o sea, el tiempo del contrato.

Cuando se refiere la norma tributaria en el inciso b) artículo 63 que “se determinará la renta bruta de deducir los importes cobrados y por cobrar”, esto se grafica en los dos importes de S/. 1 000,000.00 que podrían ser cobrados o pendientes de pago. Para hallar el importe de venta según gráfico, se procedió a calcular según grado de avance de realización que corresponde a los trabajos ejecutados o realizados sobre los costos estimados de la obra.

En todos los casos se llevará una cuenta especial por cada obra.Es ineludible la aplicación de la cuenta contable por cada obra por ser de control de acumulación de costos e inventarios y más aún cuando la norma tributaria lo exige para efectos fiscales. Según R. S. CNC N.º 043-2010-EF/94 se aprobó la versión mo-dificada del Plan Contable General Empresarial vigente a partir del 01-01-11, la cual se basa en aplicación de las NIC y las NIIF. En su nomenclatura podemos asignar a productos en proceso por obra en la cta. 234; productos inmuebles en la cuenta 214 y para efectos analíticos en la clase 9 también por obra ,si existe la necesidad de crear subdivisionarias es permitido mientras no se altere la estructura primaria del PCGE.

En los casos de los incisos a) y b) la diferencia que resulte en definitiva de la comparación de la renta bruta real y la establecida mediante los procedimientos a que dichos incisos se contraen, se imputará al ejercicio gravable en el que se concluya la obra.El método que se adopte, según lo dispuesto en este artículo, deberá aplicarse uniformemente a todas las obras que ejecute la empresa, y no podrá ser variado sin autorización de la SUNAT, la que determinará a partir de qué año podrá efectuarse el cambio.”

Continuará.

Tasa % ganancia

bruta =

Valor total pactado por cada obra - Costo

presupuestado x 100Valor total pactado por cada obra

Renta bruta = importe cobrado x tasa % ganancia bruta

* Plazo de contrato: 4 añosValor total del contrato: S/. 8,000,000

Junio año 1 Diciembre año 1Costos incurridos Costos incurridos Costos estimados Costos estimados

S/. 750,000.00 S/. 750,000.00 S/. 6,000,000.00 S/. 6,000,000.00

0.125 0.125

Año 11.a valorización junio 2.a valorización dic.

Venta ** S/. 1,000,000.00 S/. 1,000,000.00 Costos del serv. S/. -750,000.00 S/. -750,000.00 Renta bruta S/. 250,000.00 S/. 250,000.00

** Resultado de total contrato por factor 0.125 * Para este ejemplo solo se considera año 1

serán tratados como cambios en las estimaciones contables (véase la NIC 8 Políticas Contables, Cambios en las Estimaciones Contables y Errores). Las estimaciones revisadas se usarán en la determinación de los importes de ingresos de actividades ordinarias y gastos reconocidos en el resultado, tanto en el periodo en que tiene lugar el cambio como en los periodos subsiguientes.”

8. Del impuesto a la renta En relación con el impuesto a la renta, la SUNAT establece en el artículo 63ª del TUO de la Ley de Impuesto a la Renta un incentivo tributario el cual podrán elegir de manera opcional las empresas que se encuentren en el rubro de la construcción

Artículo 63ª del TUO de la Ley de Impuesto a la Renta“Las empresas de construcción o similares, que ejecuten contratos de obra cuyos resultados correspondan a más de un (1) ejercicio gravable PODRAN acogerse a uno de los siguientes métodos, sin perjuicio de los pagos a cuenta a que se encuentren obligados, en la forma que establezca el Reglamento:

Método de percibidoa) Asignar a cada ejercicio gravable la renta bruta que resulte de apli-

car sobre los importes cobrados por cada obra, durante el ejercicio comercial, el porcentaje de ganancia bruta calculado para el total de la respectiva obra;”

El literal a) del artículo 36 del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta precisa, a efectos de asignar la ganancia bruta, que se calculará de dividir el total pactado por cada obra menos los costos presupuestados, entre el valor total pactado por dicha obra, el resultado será multiplicado por cien.

IV



Diversas tasas de depreciación de inmuebles, maquinaria y equipo determinan diferencias

temporarias

Ficha Técnica

Autor : Dr. CPC Pascual Ayala Zavala

Título : Diversas tasas de depreciación de inmuebles, maquinaria y equipo determinan diferencias temporarias


1. nIC 12 Impuesto a las ganancias

párrafo 17Ciertas diferencias temporarias surgen cuando los gastos o los ingresos se registran contablemente en un periodo, mientras que se computan físicamente en otro. Tales diferencias temporarias son conocidas también con el nombre de diferencias temporales. Los que siguen son ejemplos de diferencias temporarias de esta natu-raleza, que constituyen diferencias temporarias imponibles y que por tanto dan lugar a pasivos por impuestos diferidos:

(a) Ingresos por actividades ordinarias por intereses, que se incluyen en la ganancia contable en proporción al tiempo transcurrido, pero pueden, en algunos regímenes fiscales, ser computados fiscalmente en el momento en que se cobran. La base fiscal de cualquier cuenta por cobrar reconocido en el estado de situación financiera procedente de tales ingresos de actividades ordina-rias es cero, puesto que los ingresos por actividades ordinarias correspondientes no afectarán a la ganancia fiscal hasta que sean cobrados;

(b) Las cuotas de depreciación utilizadas para determinar la ganan-cia (perdida) fiscal, pueden ser diferentes que las calculadas para efectos contables. La diferencia temporaria es la diferencia entre el importe en libros del activo y su base fiscal, que será igual al costo original menos todas las deducción respecto del citado activo que hayan sido permitidas por las normas fiscales, para determinar la ganancia fiscal del periodo actual y de los ante-riores. En estas condiciones surgirá una diferencia temporaria imponible, que producirá un pasivo por impuesto diferidos, cuando la depreciación a efectos fiscales sea acelerada (si la depreciación fiscal es menor que la registrada contablemente, surgirá una diferencia temporaria deducible, que producirá un activo por impuestos diferidos); y

(c) Los costos de desarrollo pueden ser objeto de capitalización y amortización en periodos posteriores, a efectos de determinar la ganancia contable, pero deducidos fiscalmente en el periodo en que se hayan producido. Estos costos de desarrollo capitaliza-dos tienen una base fiscal igual a cero, puesto que ya han sido completamente deducidos de la ganancia fiscal. La diferencia temporaria es la que resulta de restar el importe en libros de los costos de desarrollo y su base fiscal nula.

Caso Nº 1

——————————— 1 ——————————— DEBE HABER

——————————— 2 ——————————— DEBE HABER

33 InMuEBlEs, MAQuInARIA y EQuIpO 850,000.00 333 Maquinarias y equipos de explotación40 TRIBuTOs, COnTRAp. y ApORTEs Al sIsT. DE pEnsIOnEs y DE sAluD pOR pAgAR 153,000.00 401 Gobierno Central 4011 Impuesto general a las ventas46 CuEnTAs pOR pAgAR DIVERsAs - TERC. 1,003,000.00 465 Pasivos por compra de activos inmoviliz.x/x Por la compra de vehículo al crédito.

68 VAluACIÓn y DETERIORO DE ACTIVOs y pROVIsIOnEs 425,000.00 681 Depreciación 6814 Depreciación de inmuebles, maquinaria y equipo–Costo39 DEpRECIACIÓn, AMORTIZACIÓn y AgOTAMIEnTO ACuMulADOs 425,000.00 391 Depreciación acumulada 3913 Inmuebles, maq. y equipo–Costox/x Por la depreciación del ejercicio correspondiente al

activo fijo 50 % de S/. 850,000.00

1. La empresa GRADEMIN SA es una empresa aurífera situada en el distrito de Morococha (Junín), ha comprado un camión montacargas por S/. 850,000.00 más IGV al crédito. De acuerdo con las normas tributarias le corresponde una tasa de depre-ciación del 25 %, es decir, se considera una vida útil estimada

de cuatro años. Sin embargo, de acuerdo a la utilidad que se da a este activo, se estima una vida útil de dos años y no se considera ningún monto como valor residual, debido a que usualmente estos equipos no se venden al final de su vida útil.

2. A fines del año 1 se realiza la depreciación del ejercicio, determinándose un importe neto fiscal diferente al importe en libros, constituyéndose en una diferencia temporaria que se deben contabilizar, como un activo diferido, y regularizar en los ejercicios precedentes. Se considera también a efectos didácticos los siguientes resultados antes de la depreciación.

Año 1: S/. 1,400,000.00 Año 2: S/. 1,700,000.00 Año 3: S/. 2,500,000.00 Año 4: S/. 1,400,000.00

Operación 1. Compra de activo fijo

Operación 2. Depreciación del activo fijo correspondiente al ejercicio

Valor del activo fijo 850,000.00Depreciación del ejercicio (425,000.00)Valor neto 425,000.00

Valor del activo fijo 850,000.00Depreciación del ejercicio (212,500.00) Valor neto 637,500.00

Determinando la diferencia temporaria

Valorenlibrosdelactivofijo

Basefiscaldelactivofijo



Valor neto en libros 425,000.00Base fiscal del activo 637,500.00Diferencia 212,500.00

Valor del activo fijo 850,000.00Depreciación anterior (425,000.00)Depreciación del ejercicio (425,000.00)Valor neto 0.00


Valor del activo fijo 850,000.00Depreciación anterior (212,500.00)Depreciación del ejercicio (212,500.00) Valor neto 425,000.00

Valor del activo fijo 850,000.00Depreciación anterior (212,500.00)Depreciación del ejercicio 2 (212,500.00)Depreciación del ejercicio 3 (212,500.00)Valor neto 212,500.00

Valor neto en libros 0.00Base fiscal del activo 425,000.00Diferencia 425,000.00Diferencia anterior (212,500.00)Diferencia 212,500.00

Utilidad contable 1,700,000.00MENOS DEPRECIACIÓN (425,000.00)Resultado antes de impuestos 1,275,000.0030 % del impuesto a la renta 382,500.00

Resultado según libros S/. 1,400,000.00Depreciación tributaria (212,500.00)Resultado de base fiscal 1,187,500.00


Utilidad contable 1,400,000.00MENOS DEPRECIACIÓN (425,000.00)Resultado antes de impuestos 975,000.0030 % del impuesto a la renta 292,500.00

Comparandoelvalorenlibrosysubasefiscal





Comparandoelvalorenlibrosysubasefiscal

30 % la diferencia (S/. 212,500.00) = S/. 63,750.00

30 % la diferencia (S/. 212,500.00) = S/. 63,750.00

Comprobación

Comprobación

Contabilización

Contabilización

——————————— x ——————————— DEBE HABER

——————————— x ——————————— DEBE HABER

——————————— x ——————————— DEBE HABER

88 IMpuEsTO A lA REnTA 292,500.00 881 Impuesto a la renta37 ACTIVOs DIFERIDOs 63,750.00 Impuesto a la renta diferido40 TRIBuTOs, COnTRAp. y ApORTEs Al sIsT. DE pEnsIOnEs y DE sAluD pOR pAgAR 356,250.00x/x Para contabilizar el pago demás, determinado de

acuerdo con el 30 % del valor en libros menos la base fiscal del valor fiscal.

88 IMpuEsTO A lA REnTA 382,500.00 881 Impuesto a la renta37 ACTIVOs DIFERIDOs 63,750.00 371 Impuesto a la renta diferido40 TRIBuTOs, COnTRAp. y ApORTEs Al sIsT. DE pEnsIOnEs y DE sAluD pOR pAgAR 446,250.00 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la rentax/x Para contabilizar el pago demás, determinado de


68 VAluACIÓn y DETERIORO DE ACTIVOs y pROVIsIOnEs 425,000.00 681 Depreciación 6814 Depreciación de inmuebles, maquinaria y equipo–Costo39 DEpRECIACIÓn, AMORTIZACIÓn y AgOTAMIEnTO ACuMulADOs 425,000.00 391 Depreciación acumulada 3913 Inmuebles, maquinaria y equipo–Costox/x Por la depreciación del ejercicio correspondiente al

activo fijo 50 % de S/. 850,000.00

30 % de S/. 1,187,500.00 igual a S/. 356,250.00 impuesto a pagar al fisco.

Operación 3. Depreciación del activo fijo correspondiente al segundo ejercicio


Operación 4. En el tercer ejercicio ya no se realiza ninguna depreciación contable, sin embargo se debe seguir depreciando sobre la base fiscal.



IV




Valor del activo fijo 850,000.00Depreciación anterior (212,500.00)Depreciación del ejercicio 2 (212,500.00)Depreciación del ejercicio 3 (212,500.00) Depreciación del ejercicio 4 (212,500.00)Valor neto 0.00

Valor neto en libros 0.00Base fiscal del activo 212,500.00Diferencia 212,500.00Diferencia acumuladoanterior (425,000.00)Diferencia (212,500.00)

Valor neto en libros 0.00Base fiscal del activo 0.00Diferencia 0.00Diferencia acumuladoanterior (212,500.00)Diferencia (212,500.00)

Utilidad contable 2,500,000.00MENOS DEPRECIACIÓN 0.00Resultado antes de impuestos 2,500,000.0030 % del impuesto a la renta 750,000.00

Utilidad contable 1,400,000.00MENOS DEPRECIACIÓN 0.00Resultado antes de impuestos 1,400,000.0030 % del impuesto a la renta 420,000.00




Comparandoelvalorenlibrosysubasefiscal Comparandoelvalorenlibrosysubasefiscal

30 % la diferencia (S/. 212,500.00) resulta S/. 63,750 30 % la diferencia (S/. 212,500.00) resulta S/. 63,750.00

ComprobaciónComprobación

Contabilización Contabilización

——————————— x ——————————— DEBE HABER ——————————— x ——————————— DEBE HABER

88 IMpuEsTO A lA REnTA 750,000.00 881 Impuesto a larenta37 ACTIVOs DIFERIDOs 63,750.00 371 Impuesto a la renta diferido40 TRIBuTOs, COnTRAp. y ApORTEs Al sIsT. DE pEnsIOnEs y DE sAluD pOR pAgAR 686,250.00 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la rentax/x Para contabilizar el pago demás, determinado de

Acuerdo con el 30 % del valor en libros menos la base fiscal del valor fiscal.

88 IMpuEsTO A lA REnTA 750,000.00 881 Impuesto a la renta37 ACTIVOs DIFERIDOs 63,750.00 371 Impuesto a la renta diferido40 TRIBuTOs, COnTRAp. y ApORTEs Al sIsT. DE pEnsIOnEs y DE sAluD pOR pAgAR 686,250.00 401 Gobierno Central 4017 Impuesto a la rentax/x Para contabilizar el pago demás, determinado de



Operación 5. En el cuarto ejercicio, tal como sucedió en el tercer ejercicio, ya no se realiza ninguna depreciación contable, sin embargo se debe seguir depreciando sobre la base fiscal.




Comentarios

1. En el presente caso de la empresa minera GRADEMIN SA se muestra un ejemplo de diferencia temporaria, en el que para la depreciación de una maquinaria se aplican diferentes tasas de depreciación, siendo la tasa de su depreciación financiera diferente a la tasa que se aplica de acuerdo a normas tributarias, la tasa financiera se determinan to-mando como referencia la vida útil de maquinarias que se adquirieron en años anteriores, las mismas que su duración fueron por alrededor de dos años, mientras que de acuerdo con la tasa establecida por la autoridad tributaria es del 25 % que es equivalente a la vida útil de cuatro años como duración del activo, duración que la empresa considera excesiva.

2. En el desarrollo del caso resuelto se puede observar que durante los dos primeros años se pagó un impuesto mayor que lo determinado de acuerdo con los registros contables, con relación a los importes calculado de acuerdo con la tasa tributaria, empero en los dos años siguientes el efecto fue contrario, siendo los pagos menores en los dos últimos años, a fin de llevar un control adecuado de estas diferencias, el Plan Contable General Empresarial ha considerado una cuenta cuyo código es 37 denominada Activos Diferidos, cargándose en los dos primeros años por los pagos menores, abonándose en los siguientes dos años por los pagos menores, saldándose la cuenta.

3. Las diferencias temporaria no se han determinado sobre los resultados del ejercicio como describía la NIC 12 anterior en este caso hemos utilizado el método del balance, donde la diferencia temporaria se ha determinado entre la base fiscal y los valores contables del activo fijo a través de los cuatro años.

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