proceso administrativo de ejecución”. · el recurso de revisión es un medio por el que los...
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UNIVERSIDAD CENTRAL DEL ECUADOR
FACULTAD DE JURISPRUDENCIA, CIENCIAS POLÍTICAS Y SOCIALES
CARRERA DE DERECHO
“Dificultad del Sujeto Pasivo para interponer el Recurso
Administrativo Tributario de Revisión ante el Servicio de
Rentas Internas, cuando ya se ha iniciado en su contra el
Proceso Administrativo de Ejecución”.
Tesis previa a la obtención del Título de:
ABOGADA
AUTOR: Paredes Rodríguez Anjuly del Rocío
E-mail: [email protected]
TUTOR: Dr. Barrera Espín Alex
Junio, 2014
Quito
ii
DEDICATORIA
A Dios por ser el guía de cada uno de mis pasos, por la fuerza que me otorga en cada momento
de mi vida, por la fe que crece en mí, por mi familia.
A mis amados padres Fanny y Miguel
Porque a pesar de cada dificultad que tuvieron al ser padres pusieron toda su entrega y amor
para darnos lo mejor a mis hermanos y a mí.
A mi madre Fanny, que es mi amiga, mi guía, mi mayor admiración, la mujer más fuerte y
noble del mundo, alguna vez espero llegar a ser algo de lo que ella es, una excelente madre y
una profesional impresionante.
A mi padre Miguel, por enseñarme que con coraje, fortaleza y dedicación uno puede salir
adelante, por dejarme la pasión de su carrera que ahora será mía también.
A mis hermanos Gabriela y Miguel
Gabriela por ser mi mejor amiga, mi conciencia y mi dulzura.
Miguel por ser mi mejor amigo, mi cómplice y protector.
A mi cuñado Juan Carlos que es otro hermano más, por ser una guía, por su alegría y tener las
palabras justas para cado momento.
A mi hermosa familia: a mi abuelito Francisco mi segundo padre, que desde el cielo nos
protege, a mi abuelita Alegría que es la madre que siempre está para corregirme.
A mis tíos Edwin y Marisol por ser parte de mi vida con sus consejos y cariños.
A mis primos que son más mis hermanos Marco y Fernando por la inmensa alegría que otorgan
a mi vida, por cuidarme y protegerme.
Los amo a todos, gracias por ser mi fortaleza.
Anjuly del Rocío Paredes Rodríguez.
iii
AGRADECIMIENTOS
En primer lugar le agradezco a Dios por ser el pilar de mi vida, de mis decisiones y nunca soltar
mi mano en los momentos de obscuridad, por haberme dado mi hermosa familia, que aunque no
es perfecta con mucho amor y paciencia han sabido guiarme por el camino de la honestidad,
enseñándome que el dar es mejor que recibir y preparándome con fortaleza para cada obstáculo
que se me ha presentado y se me presentará, pero sobre todo enseñarme a ser feliz.
A mi madre por ser la mujer valiente, fuerte y decidida que a pesar de cada obstáculo supo
superarlo todo para tenerme aquí ahora, ya que he logrado mi sueño lo quiero compartir contigo
y retribuirte todo el amor que me has entregado y hacerte saber que sin ti mi vida no sería la
misma gracias por estar siempre a mi lado mi ángel de la guarda y mi inspiración.
Mi más enorme gratitud a mi amada “Universidad Central del Ecuador”, en especial a la
“Facultad de Jurisprudencia, Ciencias Políticas y Sociales”, “Carrera de Derecho”, a cada una
de las personas que la conforman, sobre todo a mis maestros por ser los arquitectos de mi
carrera, conocimientos y experiencias, que me ayudaron a formar parte de mi personalidad y mi
vida profesional.
Un especial agradecimiento al Dr. Alex Barrera Espín, maestro quien supo guiarme, confiar en
mi persona, depositando su esfuerzo y conocimientos; al acogerme para ser mi Director de Tesis
y a lo largo de este proceso enseñarme la dirección correcta con sus consejos y sabiduría para
culminar este trabajo, lleno de éxitos, mi más grande admiración como profesional y persona.
Al Dr. Hólger Córdova que con su pasión, dedicación y gran entrega al derecho hicieron que
crezca en mí, el orgullo de haber seguido una carrera tan prestigiosa como la de abogacía,
gracias por haber sido un maestro ejemplar pero sobre todo un amigo.
Y por último pero no menos importantes a mi segunda familia; mis amigas, de aula y de
infancia, que han sido incondicionales a lo largo de cada proceso de mi vida, tanto profesional
como personal, por haber crecido juntas en todo sentido y habernos tendido la mano siempre,
viendo la una por la otra, Karina Charro, Estefany Ortiz, Eva Martínez-Acosta, Karla Pérez y
María Fernanda Álvarez.
Anjuly del Rocío Paredes Rodríguez
iv
DECLARATORIA DE ORIGINALIDAD
Quito, 27 de junio del 2014
Yo, Paredes Rodríguez Anjuly del Rocío, autora de la investigación, con cédula de
ciudadanía Nº 172094578-9 libre y voluntariamente DECLARO, que el trabajo de Grado
titulado: “DIFICULTAD DEL SUJETO PASIVO PARA INTERPONER EL RECURSO
ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO DE REVISIÓN ANTE EL SERVICIO DE RENTAS
INTERNAS, CUANDO YA SE HA INICIADO EN SU CONTRA EL PROCESO
ADMINISTRATIVO DE EJECUCIÓN”. Es de mi plena autoría, original y no constituye
plagio o copia alguna, constituyéndose en documento único, como mandan los principios de la
investigación científica, de ser comprobado lo contrario me someto a las disposiciones legales
pertinentes.
Es todo cuanto puedo decir en honor a la verdad.
Atentamente,
Paredes Rodríguez Anjuly del Rocío
C.C. 172094578-9
Correo: [email protected]
v
AUTORIZACIÓN DE LA AUTORÍA INTELECTUAL
Yo, Paredes Rodríguez Anjuly del Rocío, en calidad de autora de la tesis realizada sobre
“DIFICULTAD DEL SUJETO PASIVO PARA INTERPONER EL RECURSO
ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO DE REVISIÓN ANTE EL SERVICIO DE RENTAS
INTERNAS, CUANDO YA SE HA INICIADO EN SU CONTRA EL PROCESO
ADMINISTRATIVO DE EJECUCIÓN” por la presente autorizo a la UNIVERSIDAD
CENTRAL DEL ECUADOR, hacer uso de todos los contenidos que me pertenece o parte de
los que contienen esta obra, con fines estrictamente académicos o de investigación.
Los derechos que como autor me corresponden, con excepción de la presente autorización,
seguirán vigentes a mi favor, de conformidad con lo establecido en los artículos 5, 6, 8; 19 y
demás pertinentes de la Ley de Propiedad Intelectual y su Reglamento.
Quito, 27 de junio del 2014.
FIRMA……………………………….
C.C. 172094578-9
vi
APROBACIÓN DEL TUTOR DE TESIS
vii
APROBACIÓN DEL JURADO
Los miembros del Jurado Examinador aprueban el informe de titulación “Dificultad del
Sujeto Pasivo para interponer el Recurso Administrativo Tributario de Revisión
ante el Servicio de Rentas Internas, cuando ya se ha iniciado en su contra el
Proceso Administrativo de Ejecución”.
Para constancia firman.
PRESIDENTE VOCAL
VOCAL
viii
ÍNDICE DE CONTENIDOS
DEDICATORIA ........................................................................................................................... ii
AGRADECIMIENTOS ............................................................................................................... iii
AUTORIZACIÓN DE LA AUTORÍA INTELECTUAL ............................................................. v
APROBACIÓN DEL TUTOR DE TESIS ................................................................................... vi
APROBACIÓN DEL JURADO ................................................................................................. vii
ÍNDICE DE CONTENIDOS ..................................................................................................... viii
ÍNDICE DE TABLAS ................................................................................................................. xi
ÍNDICE DE GRÁFICOS ............................................................................................................ xii
RESUMEN EJECUTIVO .......................................................................................................... xiii
ABSTRACT ............................................................................................................................... xiv
INTRODUCCIÓN ........................................................................................................................ 1
CAPÍTULO I ................................................................................................................................. 2
1. LOS RECURSOS ADMINISTRATIVOS ............................................................................ 2
1.1. CONCEPTO.- ............................................................................................................... 2
1.2. NATURALEZA JURÍDICA.- ...................................................................................... 4
1.3. CLASE DE RECURSOS ADMINISTRATIVOS.- ...................................................... 5
1.4. RECURSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO DE REVISIÓN.- ......................... 15
1.4.1. Características.- ................................................................................................... 15
1.4.2. Causales de procedencia y de no procedencia.- .................................................. 15
1.4.3. Trámite del Recurso.- .......................................................................................... 19
1.4.4. Presunción de legitimidad y ejecutoriedad de la Resolución del Recurso de
Revisión.- ............................................................................................................................ 21
1.4.5. Impugnación de la Resolución del Recurso de Revisión.- .................................. 21
CAPÍTULO II ............................................................................................................................. 25
2. PROCESO ADMINISTRATIVO DE EJECUCIÓN .......................................................... 25
ix
2.1. CONCEPTO.- ............................................................................................................. 25
2.2. NATURALEZA JURÍDICA DEL PROCESO ADMINISTRATIVO DE
EJECUCIÓN.- ......................................................................................................................... 26
2.3. SOLEMNIDADES.- ................................................................................................... 26
2.4. TÍTULOS DE CRÉDITO.- ......................................................................................... 27
2.4.1. Características.- ................................................................................................... 28
2.4.2. Requisitos.- .......................................................................................................... 29
2.4.3. Notificación.-....................................................................................................... 31
2.4.4. Opciones del sujeto pasivo.- ................................................................................ 32
2.5. AUTO DE PAGO.- ..................................................................................................... 34
2.5.1. Notificaciones.- ................................................................................................... 35
2.5.2. Opciones del sujeto pasivo.- ................................................................................ 37
2.5.3. Juicio de Excepciones.- ....................................................................................... 37
2.6. EMBARGO.- .............................................................................................................. 42
2.6.1. Características.- ................................................................................................... 42
2.7. REMATE.- .................................................................................................................. 46
2.7.1. Características.- ................................................................................................... 46
2.7.2. Remate de bienes inmuebles.- ............................................................................. 48
2.7.3. Remate de bienes muebles.- ................................................................................ 50
CAPÍTULO III ............................................................................................................................ 55
3. EFECTO JURÍDICO EN EL PROCESO ADMINISTRATIVO DE EJECUCIÓN POR LA
PRESENTACIÓN DEL RECURSO DE REVISIÓN ................................................................. 55
3.1. DERECHOS PROCESALES DEL SUJETO PASIVO. - ........................................... 55
3.1.1. Principio de igualdad procesal.- .......................................................................... 58
3.1.2. Prevalencia de la administración tributaria frente al sujeto pasivo.- ................... 60
3.2. MOTIVACIÓN DEL SUJETO PASIVO PARA INTERPONER EL RECURSO DE
REVISIÓN.- ............................................................................................................................ 62
3.3. OPORTUNIDAD PARA INICIAR EL PROCESO ADMINISTRATIVO DE
EJECUCIÓN.- ......................................................................................................................... 63
x
3.4. AFIANZAMIENTO DEL INTERÉS FISCAL.- ......................................................... 64
3.5. DERECHO AL ACCESO DE JUSTICIA.- ................................................................ 70
3.6. LA INTERPOSICIÓN DEL RECURSO DE REVISIÓN NO SUSPENDE EL
PROCESO ADMINISTRATIVO DE EJECUCIÓN.- ............................................................ 72
CAPÍTULO IV ............................................................................................................................ 73
4. REFORMA A LA NORMATIVA TRIBUTARIA QUE FORTALEZCAN LOS
PRINCIPIOS TRIBUTARIOS .................................................................................................... 73
4.1. FORTALECIMIENTO DE LOS PRINCIPIOS TRIBUTARIOS A FAVOR DEL
SUJETO PASIVO SIN DEJAR DE LADO EL INTERÉS FISCAL.- ................................... 73
4.2. NORMATIVA CONTRARIA A LA VIGENCIA DE LOS PRINCIPIOS
TRIBUTARIOS.- .................................................................................................................... 79
4.3. DIFUSIÓN DE LOS PRINCIPIOS TRIBUTARIOS.- ............................................... 86
4.4. PRINCIPALES PROBLEMAS DE LOS CONTRIBUYENTES FRENTE AL PODER
DE LA ADMINISTRACIÓN.- ............................................................................................... 87
CONCLUSIONES .................................................................................................................... 100
RECOMENDACIONES ........................................................................................................... 104
CAPÍTULO V ........................................................................................................................... 106
5. PROPUESTA .................................................................................................................... 106
BIBLIOGRAFÍA ....................................................................................................................... 111
ANEXOS................................................................................................................................... 114
xi
ÍNDICE DE TABLAS
Tabla No.1 ........................................................................................................................................ 90
Tabla No.2 ........................................................................................................................................ 91
Tabla No.3 ........................................................................................................................................ 92
Tabla No.4 ........................................................................................................................................ 93
Tabla No. 5 ....................................................................................................................................... 94
Tabla No. 6 ....................................................................................................................................... 95
Tabla No. 7 ....................................................................................................................................... 96
Tabla No. 8 ....................................................................................................................................... 97
Tabla No. 9 ....................................................................................................................................... 98
Tabla No. 10 ..................................................................................................................................... 99
xii
ÍNDICE DE GRÁFICOS
Gráfico No.1 ..................................................................................................................................... 90
Gráfico No. 2 .................................................................................................................................... 91
Gráfico No.3 ..................................................................................................................................... 92
Gráfico No. 4 .................................................................................................................................... 93
Gráfico No. 5 .................................................................................................................................... 94
Gráfico No. 6 .................................................................................................................................... 95
Gráfico No. 7 .................................................................................................................................... 96
Gráfico No. 8 .................................................................................................................................... 97
Gráfico No. 9 .................................................................................................................................... 98
Gráfico No. 10 .................................................................................................................................. 99
xiii
RESUMEN EJECUTIVO
Dificultad del Sujeto Pasivo para interponer el Recurso Administrativo Tributario de
Revisión ante el Servicio de Rentas Internas, cuando ya se ha iniciado en su contra el
Proceso Administrativo de Ejecución
El Recurso de Revisión es un medio por el que los sujetos pasivos de las obligaciones
tributarias, buscan obtener de la Administración Tributaria una adecuada justicia ante errores en
sus actuaciones o resoluciones. El modo en que este recurso es concebido en el ámbito
Administrativo Tributario para los sujetos pasivos, es por intermedio de una insinuación; mas,
no como un derecho de éstos, para que se rectifiquen las omisiones o equivocaciones en las que
inquieren los funcionarios inferiores de las propias Administraciones Tributarias, pudiendo la
administración aceptar o no dicha insinuación, si es denegado dicho recurso en la vía
administrativa, no se tiene otra opción que impugnar dicha resolución emanada de la máxima
autoridad de las Administraciones Tributarias ante la vía judicial, es decir ante los Tribunales
Distritales de lo Fiscal, claro esta que en la mayoría de los casos presentados, se pide a los
sujetos pasivos el afianzamiento de la obligación tributaria, representada esta por el 10% del
importe del tributo determinado, con lo que se estaría limitando el ejercicio de un derecho de los
contribuyentes y responsables de una obligación tributaria como es el de el libre acceso a la
justicia y la gratuidad de esta, vulnerando un derecho consagrado por la Constitución de la
República del Ecuador.
Palabras Claves:
RECURSO DE REVISIÓN
AFIANZAMIENTO FISCAL
IMPUGNACIÓN
RESOLUCIÓN
PROCESO ADMINISTRATIVO DE EJECUCIÓN
ACCESO A LA JUSTICIA
xiv
ABSTRACT
Difficulties found by the Pasive Subject to submit a Tax Judicial Review before the
Internal Revenue Service, when an Execution Administrative Process has been started.
ABSTRACT
The Judicial Reviem is a means through which passive subjects of tax obligations seek
obtaing from Tax Agency an adequate justice before errors in actuations ande
resolutions.
The way such a resource is granted in the Tax Administrative field for passive subject is
through a suggestion, not like a right, intended to amend omissions or mistakes incurred
by lower rank officials of Administrative Agencies. The agency management
department can accept or not such a suggestion. In case the suggestion is disallowed
though an administrative process, the only options is impugnation such a resolution
pronounced by the maximum authority of Tax Commissions throught a judicial
demand; hence before Fiscal District Tribunals, of course, is most of cases filed, passive
subjects are resquested to support the tax obligation, wich accounts 10% of the tax
amount assessed, which would restrain right of taxpayers and those responsible fot the
tax obligation from free access to justice and free of cost, wich in turn breaches the right
provided in the Constitution of the Republic of Ecuador.
Keywords:
JUDICIAL REVIEW
FISCAL CONSOLIDATION
IMPUGNATION
EXECUTION ADMINISTRATIVE PROCESS
ACCESS TO JUSTICE
xv
1
INTRODUCCIÓN
En lo que respecta al Derecho Tributario, es de primordial trascendencia, aquello referente a los
reclamos y recursos de los cuales se ven asistidos todos los sujetos pasivos de una obligación
tributaria, ya que éstos representan un derecho ante las posibles violaciones o abusos en los que
pueden caer los funcionarios de las Administraciones Tributarias.
Entre estos recurso resalta el Recurso de Revisión, que al ser concebido de manera
extraordinaria, ya que revisa las actuaciones y resoluciones de las propias Administraciones
Tributarias, sea de oficio o como una insinuación de un sujeto pasivo este puede ser admitido a
trámite o no por parte de la máxima autoridad de las diversas administraciones tributarias.
La problemática resalta a simple vista puesto que nuestro Código Orgánico Tributario, ha
establecido al Recurso de Revisión como una simple insinuación por parte de los sujetos
pasivos, no como un derecho pleno que se lo pueda ejercer para rever los actos y resoluciones
de la administración tributaria. Es ostensible observar que los legisladores al desarrollar dicho
recurso establecieron causales de procedencia y no procedencia para evitar la acumulación de
procesos en las administraciones tributarias, pero al iniciarse con un Proceso Administrativo de
Ejecución e insinuarse este recurso a la administración, hasta que sea la máxima autoridad la
que emita una resolución motivada respecto a dicho recurso, la presentación de éste recurso no
detiene el Proceso Coactivo que se lleve en contra del sujeto pasivo.
Otro de los problemas palpables de los sujetos pasivos es que al recibir la resolución del
Recurso de Revisión, éstos no tiene más formas de impugnar en la vía administrativa; pero es en
la vía judicial donde se presenta una forma de obtener justicia, sin embargo hay que indicar que
para acceder a ésta hay que pagar un afianzamiento fiscal del 10% del importe del tributo, lo
que cuarta el derecho de las personas a la libre y gratuita justicia, y quebranta varios de los
principios del derecho tributario que favorecen a los sujetos pasivos.
2
CAPÍTULO I
1. LOS RECURSOS ADMINISTRATIVOS
1.1. CONCEPTO.-
El tratadista (Cabanellas, 2006), en su Diccionario Jurídico Elemental se refiere al Recurso
Administrativo como:
La reclamación que un particular, trátese de persona individual o abstracta,
formula contra un acto o resolución de la administración pública y ante ella, para
solicitar su reforma, revocación o nulidad.
Cabe plantearlo ante el mismo órgano o funcionario que ha adoptado la medida o
ha tomado una resolución en que se habla de recurso de reposición (o de
reconsideración en términos un tanto neológicos y de cortesía excesiva), para que
se deje sin efecto en grado mayor o menor, lo que se impugna; o el recurso
Jerárquico (v), unas veces tras el trámite previo anterior o expedito en ciertas
circunstancias ante el superior.
De la misma manera, (Gordillo, 1971, pág. 11), define al recurso administrativo como:
“Todos los remedios o medios de protección al alcance del administrado para
impugnar los actos administrativos que lo afectan, y en general para defender sus
derechos respecto al administración pública”.
Para (Andrade, 2011, pág. 79), en su libro Práctica Tributaria, conceptualiza al recurso
administrativo de la siguiente manera:
El recurso es una acción o facultad del contribuyente o responsable de la
obligación tributaria para oponerse o para hacer CAMBIAR LA EJECUCIÓN
3
DEL ACTO o de la resolución administrativa, fundado en hechos o en razones que
den este efecto, también surge como propia determinación de oficio directa de la
Administración, para corregir errores o modificar actuaciones inconvenientes de
la misma.
El tratadista (Estrada, 1995, pág. 131), define al Recurso Administrativo de la siguiente manera:
Desde un punto de vista etimológico, la palabra recurso deriva del vocablo latín
recursus (marca hacia atrás, acción y efecto de recurrir). Por lo que los recursos
son los medios de impugnación que otorga la ley a las partes y a los terceros para
que obtengan mediante ellos, la revocación o modificación de una resolución o
acto administrativo.
El doctrinario (Nava & Quiroz, 2003, pág. 225), conceptualiza al Recurso Administrativo de la
siguiente manera:
“Es la oportunidad legal y práctica que representa a fin de que la administración
a través de su procedimiento revise, reflexione, reforme y corrija sus decisiones
sometiéndolas al derecho y al interés público que las orienta”.
De las definiciones antes detalladas, se puede concluir que Los Recursos Administrativos son
mecanismos establecidos por la Ley, para que el sujeto pasivo (contribuyente o responsable) o
un tercero afectado por una o varias resoluciones emanadas de la Administración Tributaria,
puedan impugnarla por su afección a realizar prestaciones tributarias excesivas o contrarias a
derecho, teniendo como objetivo detener la ejecución de dichas resoluciones. Surgen como una
corrección para que la Administración modifique su proceder; debido a que estos se interponen
y se resuelven ante la misma administración de la que emano el acto o resolución,
convirtiéndose ésta en juez y parte de los mismos, otorgan la posibilidad a los particulares de
poseer una garantía efectiva para el amparo ante una situación jurídica que lo afecte.
De la misma manera se puede concluir que no es indispensable que el recurrente tenga
necesariamente la razón para interponer un Recurso; basta que el administrado reflexione
4
fundamentadamente, que un acto o resolución administrativo adolece de una falla, para poder
ejercitar su derecho a recurrirlo, basta con cumplir con los requisitos normativamente
establecidos para su procedencia y admisibilidad, si el particular en este caso se encontrara
errado al realizar la impugnación no contravendrá al derecho general que tiene para presentar un
Recurso.
1.2. NATURALEZA JURÍDICA.-
En el análisis de los recursos administrativos, es posible profundizar a través de distinto puntos
de vista sobre su naturaleza jurídica, debido a las particularidades que presentan. Es decir, se
caracterizan por varias formas en el ejercicio de esta. Entre los más sobresalidos que ha
investigado la doctrina, encontramos que un recurso administrativo puede ser o bien un derecho,
o un acto jurídico, o un medio de defensa.
1. El recurso es un derecho.- Un recurso administrativo es considerado un derecho, cuando la
persona (contribuyente o responsable) es notificada con un acto o resolución de la
Administración Tributaria que afecta al administrado, pudiendo este sujeto impugnar dicho
acto o resolución, en consecuencia el recurso es un derecho que nace en favor del
administrado para refutar el acto o resolución de la administración pública que lo afecta.
Dicho Derecho es consagrado por la (Constitución de la República del Ecuador), en su Art.
66 numeral 23, que prescribe: “Art. 66.- Se conoce y garantiza a las personas: …23. El derecho a
dirigir quejas y peticiones individuales y colectivas a las autoridades y a recibir atención o
respuestas motivadas. No se podr dirigir peticiones a nombre del pueblo…”.
2. El recurso es un acto jurídico.- En materia tributaria, la voluntad de un sujeto que
interpone un recurso en sede administrativa, constituye un acto jurídico, pues el propósito
del contribuyente o responsable radica en que la Administración Tributaria modifique o
revoque un acto o resolución administrativa. La solicitud por la cual el sujeto pasivo
interpone un recurso es considerado por la mayoría de tratadistas del derecho como un acto
jurídico. Este acto por el que se reclama una pretensión o solicitud son el contenido del acto
a recurrir.
5
3. El recurso es medio de defensa.- La primordial función que posee un recurso
administrativo es la de componer un medio de defensa o amparo de los derechos del
administrado (contribuyente o responsable) ante la Administración Tributaria. Es decir,
dichos medios se han establecido en favor y beneficio del administrado, para oponerse a los
abusos y las extralimitaciones de la Administración Tributaria.
En síntesis se concluye que los Recursos Administrativos poseen una naturaleza jurídica que
pueden ser ejercitadas por los sujetos pasivos como un derecho, para refutar un acto o
resolución administrativo; como un acto jurídico, pues el propósito es el de modificar o revocar
un acto o resolución administrativa a través de otro acto administrativo; o como un medio de
defensa, cuyo objetivo es el de amparar a los sujetos pasivos ante posibles abusos de la
Administración Tributaria en un acto o resolución que los afecte.
La credibilidad y confianza por parte de los contribuyentes y responsables hacia la
Administración Tributaria es casi nula en la actualidad, debido en gran parte a que en la
absolución de los recursos interpuestos, la Administración Tributaria es juez y parte; y, que por
ello los ciudadanos cada vez más acuden a los Tribunales Distritales de lo Contencioso
Tributario para que se resuelvan sus controversias con la Administración.
Es por ello que se le debe dotar al recurso administrativo de la categoría, la seriedad y la función
para la cual fue creado, es decir, para examinar nuevamente con integridad e imparcialidad un
acto o resolución dictada por la Administración Tributaria.
1.3. CLASE DE RECURSOS ADMINISTRATIVOS.-
En lo que respecta a las clases de recursos, existen varios doctrinarios que clasifican a los
Recursos desde un punto de vista general y un poco más específico al Derecho Administrativo.
Tomando como punto de partida dos posiciones para clasificarlos:
1. La generalidad de los supuestos que pueden ser combatidos con los Recursos -criterio
Material-; y,
6
2. La identidad o diversidad entre el órgano que dictó la resolución objetada y el que debe
decidir sobre la objeción -criterio Jerárquico-. (Alvear, 1991, pág. 22)
Por lo que para una mejor forma de estudio analizaremos la que se refiere a la generalidad de los
supuestos que pueden ser combatidos con los Recursos (criterio material), atendiendo a este
criterio de clasificación de los recursos estos se dividen en dos: Ordinarios y Extraordinarios.
a) Los Recursos Ordinarios.-
Son aquellos considerados con un carácter de normalidad dentro del marco jurídico procesal.
Como indica el doctrinario (Guasp, 1968, pág. 712): “el Recurso Ordinario no exige motivos para
su interposición ni limita los poderes decisorios de quien lo dirime en relación de quien lo emitió”.
Del mismo modo, (Palacio, 2000, pág. 581), manifiesta:
“Los Recursos Ordinarios comportan una mayor medida de conocimiento que
acuerdan los tribunales –autoridades administrativas– competentes para conocer
de ellos, teniendo por objeto el reparar cualquier irregularidad procesal –error in
procedendo– o error de juicio –error in iundicando”.
El cumulo de conocimientos y decisiones del que están envestidos las autoridades públicas
encargados de solventar los recursos ordinarios (jueces o autoridades administrativas), no
somete al interés de la parte recurrente, por el contrario el fin de un recurso es el de tutelar por
el interés general garantizando la justicia y corrigiendo los errores de los actos públicos; no
obstante, secundariamente el fin es el de tutelar el interés particular por parte del recurrente.
Por esto, algunos Recursos Ordinarios como el de Apelación no es menester que el reclamante
fundamente su recurso, basta con su interposición únicamente. No obstante de ello existen
Recursos tales como el de Reposición (eliminado del Código Orgánico Tributario), Aclaración o
7
Ampliación en los que sí es necesario fundamentar los recursos al momento de proponerlos,
pues de lo contrario no sería admitida a trámite.
Los Recursos Ordinarios son ejercitados para obtener de la autoridad administrativa la
aclaración, ampliación o enmienda en las deficiencias que contenga un acto o resolución
administrativa; así como su reforma, modificación o derogación total.
Los efectos de la interposición de un Recurso Ordinario en materia procesal general, suspenden
la ejecución del acto o resolución recurrida (efecto suspensivo); sin embargo, las sentencias o
autos que causen ejecutoria forzosa por mandato de la ley, aun habiendo presentado un recurso
tienen un efecto devolutivo, así lo consagra nuestro Código de Procedimiento Civil en su Art.
332.
Así tenemos entre los Recursos Ordinarios:
1. La Aclaración.-Recurso por el cual la misma autoridad que emitió al acto o resolución
conoce el recurso por el cual se impugna dicho acto o resolución. Así el funcionario de la
administración podrá aclarar su acto o resolución en la forma que le parezca que existió un
motivo de duda sobre su decisión sin modificar el alcance de la misma.
2. La Ampliación.- Este Recurso Ordinario posee como finalidad compensar cualquier
omisión en la que hubiesen incurrido en la resolución
3. La Reforma.-Recurso Ordinario que es analizado por la misma autoridad que emitió el acto
o resolución impugnada. La Reforma tiene por propósito que el contenido de un acto o
resolución pública sea modificado, en cuanto a su parte considerativa o decisoria.
4. La Revocatoria.- Del mismo modo que la Reforma, la Revocatoria tiende a que el acto o
resolución impugnada sea extinguida en su totalidad, tiene carácter de Recurso únicamente
en Derecho Procesal común, ya que en Derecho Administrativo es considerado como una de
8
las posibles pretensiones que se busca con el Recurso de Reposición o con el de Apelación,
es decir, carece de autonomía institucional.
5. La Reposición.- Recurso Ordinario propio del Derecho Administrativo suprimido del
Código Orgánico Tributario, es aquel que se formula ante la misma autoridad administrativa
emisora del acto o resolución materia de la impugnación, para lograr que tal autoridad lo
revoque, reforme o sustituya.
6. La Apelación.-Basada en el antiguo principio de las Dos Instancias1, la Apelación es
aquella vía de impugnación ordinaria por medio de la cual, una parte solicita que el superior
jerárquico revise la actuación del inferior o subordinado, pretendiendo su revocación,
reforma o sustitución. Al igual que ocurre con la Reposición, el carácter ordinario de la
Apelación no coloca restricciones a la motivación y finalidad de la acción del recurrente,
debiendo guardarse únicamente las formalidades propias de procedencia previstas en las
normas.
b) Los Recursos Extraordinarios.-
Por medio de los Recursos Ordinarios se pone fin a los procesos comunes de impugnación,
consiguiendo que los actos administrativos o sentencias judiciales alcancen firmeza y autoridad
de cosa juzgada. No obstante, estas actuaciones decisorias, luego de haber sido revisadas por la
instancia de alzada definitiva, pueden contener errores de hecho o de derecho.
Los Recursos Extraordinarios tienen como característica primordial que estos proceden contra
ciertos actos o resoluciones administrativos en casos expresamente señalados por la Ley. En el
análisis de la naturaleza jurídica de los Recursos Extraordinarios hay que destacar que no son
una instancia de defensa o impugnación adicional para los particulares, debido a que:
1. Estos recursos se los otorga con carácter excepcional, por circunstancias previstas de
antemano por la ley.
1 Criterio primigenio del control de los actos públicos, en virtud del cual, es necesaria la existencia de
dos niveles de uncionarios, donde el superior est en capacidad de revisar y corregir, del ser el caso, los
errores del inferior.
9
2. La autoridad administrativa que conoce y resuelve sobre un Recurso Extraordinario, estudia
las causales alegadas por el reclamante. Por lo que no vislumbra circunstancias no alegadas
por el recurrente.
3. Esta clase de Recursos pueden ser iniciados por petición de un sujeto que se siente
perjudicado, y también por la de la propia Administración también conocida como de oficio.
4. Este recurso no es interpuesto; por el contrario se lo insinúa, quedando en la facultad de la
autoridad el iniciar o no el Recurso.
Por lo tanto se concluye que los Recursos Extraordinarios son establecidos para que la propia
administración vigile por la legalidad, corrección y justicia de sus actos; mas, no como un
medio o forma de impugnación. Del mismo modo, los Recursos Extraordinarios se caracterizan
por operar solo en contra de actos, resoluciones o sentencias firmes y pasadas en autoridad de
cosa juzgada, esto es, cuando hayan alcanzado una definición que las torne invulnerables a
cualquier medida procesal de carácter ordinario.
De manera general se puede visualizar que los Recursos Extraordinarios no rompen la firmeza
de los actos o resoluciones que se impugna. Sin embargo, en algunas ocasiones y con el
propósito de evitar posibles perjuicios que la ejecución de estos puede ocasionar, se ha
establecido una caución para suspender la ejecución de tales efectos. Esta es una solución de vía
doble, ya que con la caución se garantiza a su vez los efectos lesivos que eventualmente puede
comportar el rompimiento de la firmeza del acto o resolución recurrida. Todo esto deviene de la
naturaleza jurídica extraordinaria de este tipo de impugnación.
Finalmente, hay que tener muy en claro que en la mayoría de los casos; si bien el interés
particular del recurrente, es el antecedente para que opere la impugnación extraordinaria, esta se
otorga y tramita en razón del interés público, con un doble propósito, este es por una parte la
defensa del derecho objetivo (imperio del Derecho); y, por otra la corrección de las actuaciones
públicas (justicia).
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La concesión de un Recurso Extraordinario no impide que el acto, resolución o sentencia
impugnada se cumpla. Excepto que la cosa juzgada formal se ve afectada por la tramitación de
estos Recursos, más no la firmeza. No obstante lo anterior, ha sido señalado que en ciertos casos
y bajo ciertas circunstancias la autoridad a quien corresponde conocer y resolver el recurso tiene
la facultad legal de disponer que se suspenda la ejecución de los efectos del acto o resolución
impugnada.
Se han establecido principalmente dos tipos de Recursos Extraordinarios, a saber:
a) La Casación.-Por medio de este recurso de impugnación extraordinario, el agraviado
persigue que una autoridad judicial de un nivel superior (Corte Nacional) examine la
providencia o sentencia y corrobore la presencia de errores en su contenido, que la hagan
contraria al derecho objetivo, con el propósito de corregirlos.
Su naturaleza jurídica es extraordinaria, pues posee características limitantes en tres
aspectos:
En cuanto a las sentencias que pueden ser objeto de él, sólo se otorga para algunas
sentencias dictadas por Cortes Provinciales, por los Tribunales Distritales de lo Fiscal y
de lo Contencioso Administrativo resuelven puntos esenciales no controvertidos en el
juicio, ni decididos en el fallo, o contradicen lo ejecutoriado.
Las causales que sirven para que las sentencias puedan ser impugnadas, son señaladas
por el Art. 3 de la Ley de Casación dispone que el Recurso sólo podrá fundarse en las
siguientes causales:
1ra. Aplicación indebida, falta de aplicación o errónea interpretación de normas de
derecho, incluyendo los precedentes jurisprudenciales obligatorios, en la sentencia o
auto, que hayan sido determinantes de su parte dispositiva;
2da. Aplicación indebida, falta de aplicación o errónea interpretación de normas
procesales, cuando hayan viciado el proceso de nulidad insanable o provocado
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indefensión, siempre que hubieren influido en la decisión de la causa y que la respectiva
nulidad no hubiere quedado convalidada legalmente;
3ra. Aplicación indebida, falta de aplicación o errónea interpretación de los preceptos
jurídicos aplicables a la valoración de la prueba, siempre que hayan conducido a una
equivocada aplicación o a la no aplicación de normas de derecho en la sentencia o auto;
4ta. Resolución, en la sentencia o auto, de lo que no fuera materia del litigio u omisión
de resolver en ella todos los puntos de la Litis; y,
5ta. Cuando la sentencia o auto no contuvieren los requisitos exigidos por la Ley o en su
parte dispositiva se adoptan decisiones contradictorias o incompatibles.
Las facultades del juzgador de Casación en el examen y decisión del Recurso, no
examina errores de la sentencia que el recurrente no acuse ni causales que la ley no
contemple.
b) La Revisión.-Puntualmente el Recurso Extraordinario de Revisión es bordado desde el
punto de vista tanto jurisdiccional como administrativo.
Entrena (Cuesta, 1999, pág. 283), al Recurso de Revisión como aquel que: “se interpone
contra los actos administrativos firmes –legislaciones procesales generales también lo prevén para
impugnar sentencias–, basándose en los motivos tasados en el Derecho Positivo”. (Ramírez, 1986,
pág. 369), añade a lo anteriormente señalando que: “el Recurso de Revisión se constituye en una
derogación al principio de la Irrevocabilidad de la Cosa Juzgada –así como también al principio de
Estabilidad de los actos administrativos–, por lo que éste Recurso sólo opera en circunstancias muy
especiales legalmente previstas”. (Alessandri, 1937, pág. 76), aporta un elemento adicional
definiendo a la Revisión como: “el Recurso Extraordinario que se concede para invalidar las
sentencias firmes ganadas injustamente en los casos expresamente señalados por la ley”.
Por medio del Recurso Extraordinario de Revisión se impugnan sentencias, actos o
resoluciones administrativas firmes y ejecutoriadas, procede en casos expresamente
señalados por la Ley, su resolución es competencia de la autoridad judicial o administrativa
superior. La administración también podrá operar este recurso de oficio; en estos casos el
funcionario inferior informara a la máxima autoridad sobre la instauración de la revisión en
12
una actuación pública. Insinuada la Revisión es potestad de la máxima autoridad el iniciar o
no el proceso.
En lo que respecta al Derecho Tributario, los actos y las resoluciones administrativas emanadas
de las diversas Administraciones Tributarias (Central, Seccional y de Excepción), son
susceptibles de los siguientes recursos previstos por el Código Orgánico Tributario, en la misma
instancia administrativa.
Estos recursos son los previstos en el Libro II, Capítulo IV titulado De los recursos
administrativos del ( Código Orgánico Tributario), que en su Art. 140 nos enumera dos tipos de
recursos, prescribiendo lo siguiente:
Art. 140.- Clases de recursos.- Las resoluciones administrativas emanadas de la autoridad
tributaria, son susceptibles de los siguientes recursos, en la misma vía administrativa:
1. De revisión por la máxima autoridad administrativa que corresponda al órgano del que emanó
el acto, según los artículos 64, 65 y 66 de este Código; y,
2. De apelación en el procedimiento de ejecución.
a) Recurso de Revisión.- Este Recurso va a ser mejor estudiado en el punto siguiente de la
presente tesis. Pero por premisa podemos exponer que este recurso se lo presenta por quien
se siente afectado por un acto o resolución que tienen el carácter de firmes o ejecutoriados
ante el jerárquico superior de cualquiera de las Administraciones Tributarias (Central,
Seccional o de Excepción) de quien emano el acto o resolución impugnada.
b) Recurso de Apelación.- En Derecho Tributario este recurso, es utilizado en el
procedimiento administrativo de ejecución (proceso por el cual la Administración Tributaria
inicia el cobro de una o más obligaciones tributarias debidas por el sujeto pasivo). Pudiendo
el recurrente solicitarlo en cualquier momento de dicho proceso, a los jueces de los
Tribunales Distritales de lo Contencioso Tributario (hoy Salas Especializadas de las Cortes
Provinciales de Justicia), pues esta es una función a ellos otorgada, así lo prescribe el Art.
222 numeral 3 ( Código Orgánico Tributario):
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Art. 222.- Otros asuntos de su competencia.- Corresponde también al Tribunal
Distrital de lo Fiscal el conocimiento de los siguientes asuntos: … 3. De los
recursos de apelación de providencias dictadas en el procedimiento de ejecución,
en los casos de los artículos 176, 191 y 209; y, de los recursos de nulidad, en los
determinados en los ordinales 1, 2 y 3 del artículo 207;...
c) Recurso de Queja.-El Recurso de Queja en Derecho Tributario, se ejercita por el sujeto
pasivo cuando este ante un reclamo o petición no reciba respuesta o no fuere atendido en los
plazos previstos por las leyes, por parte de un funcionario o dependencia administrativa
tributaria, puede presentar su queja ante la autoridad jerárquica superior, quien notificara al
funcionario contra quien se presenta la queja en el plazo de tres días, luego emitirá su
resolución en los cinco días subsiguiente. Así lo dispone el Art. 141 del ( Código Orgánico
Tributario), que manifiesta:
Art. 141.- Queja ante el superior jerárquico.- El contribuyente o responsable y
todo el que presente una reclamación o petición ante un funcionario o
dependencia de la administración tributaria, y no fuere atendido en los plazos
legales, sin perjuicio de su derecho a formular la acción que corresponda por
silencio administrativo, podrá presentar su queja ante la autoridad administrativa
jerárquicamente superior, la que correrá traslado de ella al funcionario contra el
que se la formula por el plazo de tres días, y con la contestación o en rebeldía,
dictar resolución en los cinco días subsiguientes.
Aparte de estos recursos existe otro que no es tomado como tal, por el Art. 140 del Código
Orgánico Tributario, este es el Recurso de Nulidad reglado por el Art. 139 ibídem pues como
manifiesta (Andrade, 2011, pág. 80):
… la nulidad …, es propiamente otro recurso m s, el Código Tributario no los
nomina en tres porque seguramente acude a la distinción de estos recursos, ya que
el de nulidad es para los actos administrativos y los otros dos solo para
resoluciones, sin considerar que la resolución es también un acto de la
Administración.
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El Recurso de Nulidad, mejor llamado en el Código Orgánico Tributario como Invalidez de los
actos administrativos en su Art. 139 ibídem, nos indica que los actos o decisiones sobre un
reclamo o consulta administrativos pueden contener errores, que pueden ser nulos, esta nulidad
se puede demandar ante el Tribunal Distrital de lo Contencioso Tributario (actualmente Sala
Especializada de la Corte Provincial de Justicia).
El Art. 139 del ( Código Orgánico Tributario), dispone:
Art. 139.- Invalidez de los actos administrativos.- Los actos administrativos serán
nulos y la autoridad competente los invalidar de o icio o a petición de parte, en
los siguientes casos:
1. Cuando provengan o hubieren sido expedidos por autoridad manifiestamente
incompetente; y,
2. Cuando hubieren sido dictados con prescindencia de las normas de
procedimiento o de las formalidades que la ley prescribe, siempre que se haya
obstado el derecho de defensa o que la omisión hubiere influido en la decisión del
reclamo.
Los recursos podrán ser interpuestos por los reclamantes o cualquier persona que se sienta
afectada o posea un interés directo, ante una resolución Administrativa Tributaria de única o
instancia definitiva. El recurso tiene que ser presentado por escrito reuniendo los requisitos
establecidos en el Art. 119 del Código Orgánico Tributario, que en resumen son: designación de
la autoridad administrativa ante quien se formula; nombres completos del compareciente, el
derecho por el que lo hace, número de Registro Único de Contribuyentes RUC o número de la
cédula de ciudadanía, en su caso; indicación del domicilio para notificaciones; mención del acto
administrativo impugnado con los respectivos fundamentos de hecho y de derecho; petición o
pretensión que se formule; y, firma del compareciente, representante o procurador y la del
abogado que la patrocine. Además de esto el peticionario podrá aparejar la pruebas que estime
pertinentes o solicitar un plazo para hacerlo.
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1.4. RECURSO ADMINISTRATIVO TRIBUTARIO DE REVISIÓN.-
1.4.1. Características.-
Para analizar este recurso, se comenzara exponiendo que este es un Recurso Extraordinario del
Derecho Administrativo; en lo que respecta al área del Derecho Tributario, es un medio de
impugnación de actos administrativos firmes o resoluciones ejecutoriadas; emanadas de las
Administraciones Tributarias (Central, Seccionales y de Excepción), este proceso puede ser
iniciado por insinuación de la parte afectada o por oficio como lo dispone el Artículo 103
numeral 8 del ( Código Orgánico Tributario), que prescribe:
Art. 103.- Deberes sustanciales.- Son deberes sustanciales de la administración tributaria:
…8. Revisar de o icio sus propios actos o resoluciones, dentro del tiempo y en los casos que este
Código prevé;…
Por cuanto el Recurso de Revisión, es un recurso extraordinario, no establece plazos para la
iniciación o duración del proceso administrativo, garantiza el debido proceso, por cuanto
dispone de la existencia de notificaciones a los interesados y términos probatorios, si el caso lo
amerita.
1.4.2. Causales de procedencia y de no procedencia.-
El ( Código Orgánico Tributario), en su Artículo 143 manifiesta y expone en forma concisa lo
que es el Recurso de Revisión:
Del recurso de revisión
Art. 143.- Causas para la revisión.- El Director General del Servicio de Rentas
Internas, en la administración tributaria central y los prefectos provinciales y
alcaldes, en su caso, en la administración tributaria seccional y las máximas
autoridades de la administración tributaria de excepción, tienen la potestad
facultativa extraordinaria de iniciar, de oficio o por insinuación debidamente
fundamentada de una persona natural o jurídica, que sea legitima interesada o
afectada por los efectos jurídicos de un acto administrativo firme o resolución
ejecutoriada de naturaleza tributaria, un proceso de revisión de tales actos o
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resoluciones que adolezcan de errores de hecho o de derecho, en los siguientes
casos:
1. Cuando hubieren sido expedidos o dictados con evidente error de hecho o de
derecho, verificados y justificados según informe jurídico previo. En caso de
improcedencia del mismo, la autoridad competente ordenar el archivo del
trámite;
2. Cuando con posterioridad aparecieren documentos de valor trascendental
ignorados al expedirse el acto o resolución de que se trate;
3. Cuando los documentos que sirvieron de base fundamental para dictar tales
actos o resoluciones fueren manifiestamente nulos, en los términos de los artículos
47 y 48 de la Ley Notarial, o hubieren sido declarados nulos por sentencia judicial
ejecutoriada;
4. Cuando en igual caso, los documentos, sean públicos o privados, por contener
error evidente, o por cualquiera de los defectos señalados en el artículo 167 del
Código de Procedimiento Civil, o por pruebas posteriores, permitan presumir,
grave y concordantemente, su falsedad;
5. Cuando habiéndose expedido el acto o resolución, en virtud de prueba
testimonial, los testigos hubieren sido condenados en sentencia judicial
ejecutoriada, por falso testimonio, precisamente por las declaraciones que
sirvieron de fundamento a dicho acto o resolución; y,
6. Cuando por sentencia judicial ejecutoriada se estableciere que, para dictar el
acto o resolución materia de la revisión, ha mediado delito cometido por
funcionarios o empleados públicos que intervinieron en tal acto o resolución.
Para (Murillo F.):“el Código Tributario ha contemplado causales expresas para limitar la capacidad
de revisión de los actos, toda vez que ésta implica un enfrentamiento entre dos principios jurídicos
básicos: de legalidad y de seguridad jurídica”.
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Es así que dicho artículo en su primera causal, expone que es procedente el Recurso de Revisión
cuando los actos o resoluciones de la Administración Tributaria (Central, Seccional o de
Excepción) poseen un error de hecho o de derecho evidente, siendo estos verificados y
justificados por un informe jurídico previo, dicho informe es abordado por el Artículo 144. Esta
causal es la más utilizada por parte de los sujetos pasivos (contribuyentes y responsables) para
impugnar un acto o resolución de la Administración Tributaria, pues cubre varias como los
errores en el procedimiento o en juicio.
Respecto a la segunda causal de este artículo, la que manifiesta en resumen que cuando
aparecieren documentos importantes con posterioridad a la expedición del acto o resolución,
que hayan sido ignorados en el expediente administrativo. Hay que tener en cuenta que este
Recurso al ser Extraordinario posee como elemento fundamental, que la vigilancia a la legalidad
de un acto o resolución puede ser corregida si dichos documentos son de primordial importancia
para revisar tales actos o resoluciones.
En lo concerniente a la causal tercera, cuarta y quinta del artículo citado; tienen en común la
legalidad con la que se expide dichos actos o resoluciones. Pues la causal tercera, indica que los
actos y resoluciones expedidos en base a documentos declarados nulos por un notario o por una
sentencia judicial ejecutoriada, son susceptibles de dicho Recurso. Así también, las causales
cuarta y quinta poseen en común el elemento de la falsedad; la causal cuarta se basa en la
falsedad de documentos públicos o privados; mientras que la causal quinta trata de la falsedad
testimonial, basada en prueba testimonial que sirvió de fundamento para la expedición de un
acto o resolución.
En cuanto a la cláusula sexta del artículo en mención, esto es que exista sentencia judicial, en
contra del funcionario que hubiera cometido un delito materia del acto o resolución que es
fundamento del Recurso de Revisión.
Las causales de improcedencia, están previstas en el Artículo 145 del ( Código Orgánico
Tributario), que prescribe:
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Art. 145.- Improcedencia del recurso.- No procede el recurso de revisión en los
siguientes casos:
1. Cuando el asunto hubiere sido resuelto por el Tribunal Distrital de lo Fiscal, sin
perjuicio de la responsabilidad que corresponda a los funcionarios y empleados de
la administración;
2. Cuando desde la fecha en que se dictó el acto o resolución hubieren
transcurrido tres años, en los casos de los numerales 1, 2, 3 y 4, del articulo 143;
3. Cuando en los casos de los numerales 5 y 6 del mismo artículo, hubieren
transcurrido treinta días, desde que se e ecutorió la respectiva sentencia y siempre
que hasta entonces no hubieren transcurrido cinco años desde la notificación de la
resolución o del acto de que se trate;
4. Cuando, habiendo sido insinuado por el afectado directo no fundamentare
debidamente la existencia de cualquiera de las causales del articulo 143 en la que
estos habrían incurrido; y,
5. Cuando el asunto controvertido haya sido resuelto mediante resolución
expedida por la máxima autoridad de la administración tributaria respectiva.
En síntesis, nos expone porque no es procedente el Recurso de Revisión, manifestándonos en su
primera causal, que no es válido la interposición de dicho recurso cuando este haya sido resuelto
por el Tribunal Distrital de lo Fiscal, no obstante de las responsabilidades a tenientes a los
funcionarios de la administración.
La segunda causal, indica claramente que no es viable el recurso, si han pasado tres años desde
la emisión del acto o resolución, en los casos de: evidente error de hecho o derecho, si
aparecieren documentos de valor trascendental que no fueron tomados en cuenta, que los
documentos base del acto o resolución han sido declarados nulos por sentencia judicial
ejecutoriada o por un notario; cuando los documentos, sean públicos o privados, son declarados
falsos por la autoridad competente.
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La tercera causal de improcedencia del recurso, muestra que en los casos de falso testimonio y
delitos cometidos por los funcionarios de la administración que sirvieron para la expedición de
un acto o resolución, hubieren transcurrido treinta días desde que se ejecutorió la sentencia que
declara el falso testimonio o delito; y, no hubieran transcurrido más de cinco años desde la
notificación de la resolución o acto que se trate.
La causal cuarta, nos señala que no procede dicho recurso si este no ha sido debidamente
fundamentado en alguna de las causales de procedencia de dicho Recurso (Artículo 143 del
Código Orgánico Tributario).
Y la última de las causales nos revela que no procede el Recurso de Revisión, si este ha sido
expedido por resolución de la máxima autoridad, de las distintas Administraciones Tributarias
(en el caso de la Administración Tributaria Central, el Director o los Jefes Regionales del
Servicio de Rentas Internas; en el caso de la Administración Tributaria Seccional, los Prefectos
o Alcaldes; y, en el caso de la Administración Tributaria de Excepción, las autoridades a las que
expresamente la Ley señale).
1.4.3. Trámite del Recurso.-
Como se explicó en puntos anteriores, este recurso inicia ya sea a petición de parte o de oficio
por parte de la Administración Tributaria (indicado en los Deberes de la Administración,
Artículo 103 numeral 8); si es del caso, en el que se lo realiza mediante petición este deberá
reunir necesariamente los requisitos establecidos en el Artículo 119 del Código Orgánico
Tributario que en resumen indica: la designación de la autoridad administrativa ante quien se
formula el reclamo; nombres completos del compareciente, o el derecho por el que lo hace, así
como el número de cédula ciudadanía o Registro Único de Contribuyentes RUC; la mención del
acto administrativo que se impugna o recurre, con los respectivos fundamentos de hecho y de
derecho expuestos de forma clara y sucinta; la petición o pretensión que se aspira; y, la firma del
compareciente , representante o procurador conjuntamente con la firma del abogado
patrocinador.
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Inherente al trámite del Recurso de Revisión, este es expuesto en el Artículo 144 ( Código
Orgánico Tributario), que expresa:
Art. 144.- Tramitación del recurso.- Cuando la autoridad competente tuviere conocimiento, por
cualquier medio, que en la expedición de un acto o resolución se ha incurrido en alguna de las
causales del artículo anterior, previo informe del Departamento Jurídico, si lo hubiere, o de un
abogado designado para el efecto, dispondr la instauración de un expediente sumario con
notificación a los interesados, siempre y cuando se trate de cuestiones que requieran de la
presentación o actuación de pruebas. Si el recurso se refiere a cuestiones de puro derecho no se
requerirá la apertura del referido expediente sumario. El sumario concluirá dentro del término
fijado por la administración tributaria el cual no será menor a cinco días ni mayor a veinte días,
dentro de los cuales se actuarán todas las pruebas que disponga la administración o las que
presenten o soliciten los interesados.
Por lo que del citado Artículo podemos concluir, que una vez presentada la insinuación por
parte de los sujetos pasivos o si la propia Administración Tributaria actúa de oficio, y es
ostensible que en la expedición de un acto o resolución administrativos se han incurrido en
alguna de las seis causales de procedencia, y no esta inmiscuido en una de las cinco causales de
improcedencia, luego del informe previo del Departamento Jurídico, dispondrá la instauración
de un expediente sumario con notificación a los interesados, siempre que estos requieran de la
presentación o actuación de pruebas. Si dicho recurso es solicitado por la causal primera del
Artículo 143 del Código Orgánico Tributario (errores de hecho o derecho) no es necesario dicho
informe. Dicho sumario concluirá en los términos fijados por las Administraciones Tributarias,
la cual no será inferior a cinco días ni superior a veinte días, dentro de las que se actuarán las
pruebas que disponga la Administración o las que presenten los recurrentes.
No obstante de esto la propias Administraciones Tributarias en cualquier momento, dentro de
los plazos de prescripción, podrán rectificar errores aritméticos o de cálculo en los procesos de
determinación o en sus resoluciones, así lo prevé el Artículo 146 del Código Orgánico
Tributario.
Concluido el sumario, le corresponde a la autoridad administrativa tributaria correspondiente,
emanar una resolución motivada en ejercicio de su Facultad Resolutiva de conformidad a lo
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establecido en el Artículo 69 del Código Orgánico Tributario, y motivando dicha resolución o
acto en lo establecido por el Artículo 81 del cuerpo legal citado, en el plazo de noventa días, en
la que confirmará, invalidará, modificará o sustituirá el acto o resolución materia del Recurso de
Revisión, así lo establece el Artículo 147 del ibídem.
1.4.4. Presunción de legitimidad y ejecutoriedad de la Resolución del
Recurso de Revisión.-
Las resoluciones que se dictaminen en los recursos de revisión, gozan de la presunción de
legitimidad y ejecutoriedad, sin que exista otro recurso en la vía administrativa, pero si en la
contencioso tributaria. Así lo manifiesta el Artículo 148 del Código Orgánico Tributario en
concordancia con los Artículos 82 inciso 1, 83 y 84 ibídem.
1.4.5. Impugnación de la Resolución del Recurso de Revisión.-
Como se ha explicado anteriormente, el Recurso de Revisión es conocido por las máximas
autoridades de cada una de la diferentes Administraciones Tributarias, por lo tanto la resolución
que estos emitan ya no es susceptible de ningún otro recurso en la vía administrativa, pero la
persona que se sienta afectada por dicha resolución del recurso de revisión, posee la facultad de
utilizar la vía judicial.
En el campo tributario es competente para conocer la impugnación de la resolución sobre un
recurso de revisión el Tribunal Distrital de lo Contencioso Tributario (Sala Especializada de las
Cortes Provinciales de Justicia), es decir que la potestad de conocer y resolver las controversias
entre la Administración y los contribuyentes, responsables o terceros, es exclusiva de los jueces
de dicho tribunal. Así lo manifiesta el Artículo 217 del ( Código Orgánico Tributario):
Art. 217.- Concepto y límites de la jurisdicción.- La Jurisdicción contencioso
tributaria consiste en la potestad pública de conocer y resolver las controversias
que se susciten entre las administraciones tributarias y los contribuyentes,
responsables o terceros, por actos que determinen obligaciones tributarias o
establezcan responsabilidades en las mismas o por las consecuencias que se
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deriven de relaciones jurídicas provenientes de la aplicación de leyes, reglamentos
o resoluciones de carácter tributario.
El juicio de impugnación e concebido por la necesidad de amparar los derechos lesionados
por la emisión de una resolución de última instancia de la Administración Tributaria, y
pretender que los actos o resoluciones de la administración se encuadren en lo determinado
por la ley.
Las acciones objeto de impugnación son las constantes en el Artículo 220 del ( Código
Orgánico Tributario), que prescribe:
Art. 220.- Acciones de impugnación.- El Tribunal Distrital de lo Fiscal es
competente para conocer y resolver de las siguientes acciones de impugnación,
propuestas por los contribuyentes o interesados directos:
1a. De las que formulen contra reglamentos, ordenanzas, resoluciones o circulares
de carácter general, dictadas en materia tributaria, cuando se alegue que tales
disposiciones han lesionado derechos subjetivos de los reclamantes;
2a. De las que se propongan contra los mismos actos indicados en el ordinal
anterior, sea por quien tenga interés directo, sea por la entidad representativa de
actividades económicas, los colegios y asociaciones de profesionales, o por
instituciones del Estado, cuando se persiga la anulación total o parcial, con efecto
general, de dichos actos;
3a. De las que se planteen contra resoluciones de las administraciones tributarias
que nieguen en todo o en parte reclamaciones de contribuyentes, responsables o
terceros o las peticiones de compensación o de facilidades de pago;
4a. De las que se formulen contra un acto administrativo, por silencio
administrativo respecto a los reclamos o peticiones planteados, en los casos
previstos en este Código;
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5a. De las que se propongan contra decisiones administrativas, dictadas en el
recurso de revisión; 6a. De las que se deduzcan contra resoluciones
administrativas que impongan sanciones por incumplimiento de deberes formales;
7a. De las que se presenten contra resoluciones definitivas de la administración
tributaria, que nieguen en todo o en parte reclamos de pago indebido o del pago
en exceso; y,
8a. De las demás que se establezcan en la ley.
Bueno de las acciones antes descritas, que se pueden impugnar ante el Juez de lo
Contenciosos Tributario de conformidad a lo establecido en el Artículo 229 del Código
Orgánico Tributario, señalando en síntesis que las personas que se creyeran afectadas por
una resolución de última instancia por parte de la Administración Tributaria, podrá
impugnarla ante el Tribunal Distrital de lo Fiscal dentro de veinte días contados desde el
siguiente día a su notificación si residen en el Ecuador, o de cuarenta días si residieren en el
exterior.
Es menester señalar la forma como inicia la tramitación del juicio de impugnación ante una
resolución de un recurso de revisión, para la cual se indica que es necesario la presentación
de la demanda que debe ser clara y con los requisitos expresados en el Artículo 231 ibídem
que en síntesis expresa: nombres y apellidos de la persona natural demandante, o expresar a
nombre o representación de quien se lo hace, debiendo necesariamente hacer constar los
nombres completos del representado, o la denominación de la persona jurídica, con
indicación del domicilio tributario; la mención de la resolución o acto que se impugna con
los respectivos fundamentos de hecho y derecho, expuestos con claridad y precisión; la
petición o pretensión concreta que se formula; la designación de la autoridad demandada, es
decir, de quien emitió el acto o resolución impugnada, además del lugar donde debe ser
citado; la cuantía de la reclamación; domicilio judicial para notificaciones; y, la firma del
compareciente con indicación del número de la cédula de identidad y del registro único de
contribuyentes, según corresponda, y la firma de su abogado defensor.
Recibida la demanda se procede al sorteo para radicar la competencia en una de las salas de
cualquiera de los Tribunales Distritales de lo Contenciosos Fiscal. Así la primera providencia
que emana del Juez de Sustanciación del Tribunal, será aquella por la que califica la
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demandad en la cual revisa que dicha demanda reúna los requisitos legales. Haciendo que se
cite con el contenido de la demanda a la Autoridad Tributaria para que la conteste en el
término de quince días así lo dispone el Artículo 243 ibídem.
Vencido dicho plazo, con o sin la contestación de la demanda por parte de la Administración
Tributaria, abrirá el termino de prueba por diez días que culminados estos, con la evacuación
de las pruebas por parte de los sujetos pasivos, la Administración Tributaria o el Juez del
Tribunal, dictara sentencia conforme a lo establecido en el Artículo 273 del Código Orgánico
Tributario.
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CAPÍTULO II
2. PROCESO ADMINISTRATIVO DE EJECUCIÓN
2.1. CONCEPTO.-
Como indica (Andrade, 2011, pág. 65 y 66), el proceso de ejecución administrativo es:
Una de las actividades más importantes de la Administración Tributaria es la
recaudación de los tributos, la cual se cumple una vez que la obligación se halla
plenamente determinada y liquidada por la autoridad competente, y ésta procede a
la EMISIÓN DE UN TÍTULO DE CRÉDITO u orden de cobro, documento que
sirve de fundamento para que la Administración, ejerciendo el poder coercitivo o
la fuerza que le confiere la ley como expresión de la voluntad soberana, procede a
ejecutar los actos necesarios para obtener el cobro de estos créditos, actuaciones
que naturalmente se hallan fijadas en las leyes respectivas.
Como expresa el tratadista (Baquerizo & Caicedo Castillo, 2009, pág. 62), acerca del proceso de
ejecución, como un camino en el que la Administración:
Basados en el ejercicio de su facultad recaudadora, aplican la fuerza coercitiva
del aparato estatal mediante un procedimiento meramente administrativo, no
jurisdiccional.
El apremio que caracteriza a la coactiva tiene por finalidad el pago de lo que se
les deba y que se consigue aun mediante embargo y remate de bienes de propiedad
de los sujetos pasivos, esto es, de los administrados.
Por lo que en síntesis definiremos al proceso administrativo de ejecución como: el accionar más
primordial de la Administración Tributaria, cuyo objetivo es recaudar los tributos de manera
coercitiva amparados en lo establecido por la ley (cuando el deudor no ha cumplido con su
prestación de manera voluntaria), cuando se cumplen los presupuesto legales de la obligación
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tributaria, es decir, que se determine y liquide; para lo cual emite un título de crédito u orden de
cobro, documento que sirve de base para el cobro de las respectivas obligaciones tributarias
debidas. Inclusive la propia Administración Tributaria puede pedir el embargo y posterior
remate de los bienes de los sujetos pasivos para el cobro de tales deudas.
2.2. NATURALEZA JURÍDICA DEL PROCESO ADMINISTRATIVO DE
EJECUCIÓN.-
Como se precisó en el apartado anterior, la naturaleza jurídica del proceso administrativo de
ejecución posee un demarcado tinte coercitivo por parte de la Administración Tributaria, pues
como una de las facultades inherentes a ellas está la determinación, verificación, recaudación de
los tributos legalmente debidos por los sujetos pasivos.
El Proceso Administrativo de Ejecución, posee como uno de sus elementos, que dicha
jurisdicción coactiva es ejercitada por las entidades de las diversas Administraciones Tributarias
(Central, Seccional o de Excepción), cuyo propósito es el de hacer efectivas las obligaciones
legalmente causadas a favor del erario público, a través de cualquier medio inclusive
embargando bienes muebles o inmuebles que cubran las deudas de los sujetos pasivos para su
posterior remate de conformidad con las normas legales.
2.3. SOLEMNIDADES.-
El procedimiento administrativo de ejecución debe poseer varios requisitos solemnes y
sustanciales, para que no adolezcan de nulidad; estas solemnidades son las previstas por el
Artículo 165 del Código Orgánico Tributario, que en resumen manifiestan:
La legal intervención del funcionario ejecutor (funcionario de la Administración
Tributaria a quien se lo designa a través de resolución y se le otorga la competencia para
realizar el cobro por una obligación tributaria).
27
Legitimidad de personería del coactivado, es decir, que el sujeto pasivo debe indicar la
forma legal por la que comparece dentro de dicho proceso, sea por sus propios
derechos, por representación de uno de los sujetos pasivos, o a través de procuración
judicial, respaldándose en documentos que demuestren su representación legal.
Existencia de la obligación tributaria de plazo vencido, cuando se hayan concedido
facilidades de pago, referente a las obligaciones tributarias pendientes de pago por la
firma de un convenio en el que se conceden facilidades para el pago. Adicionalmente, si
requerido el deudor para el pago de cualquiera de los dividendos en mora, no los
realizare en el plazo de ocho días, se considerará por concluida la concesión de
facilidades y se proseguirá o instruirá el procedimiento coactivo y ejecutarán las
garantías rendidas.
Título de crédito valido, o también conocida como la orden de cobro previo al ejercicio
de la acción coactiva, es un documento que cumple con ciertos requisitos y en el que
consigna la obligación tributaria del deudor (contribuyente o responsable).
Citación con el auto de pago, es decir, que el funcionario ejecutor hará conocer al sujeto
pasivo sobre su deuda con la Administración Tributaria para que la pague o dimita
bienes dentro de tres días contados posteriormente a la citación; de no hacerlo, se
embargaran bienes equivalentes al total de la deuda por el capital, intereses y costas.
Esta citación se la hace con el fin de que el sujeto pasivo tenga derecho a la defensa y se
respete el derecho al debido proceso consagrado en la Constitución de la República del
Ecuador en su Artículo 76, caso contrario este será un motivo de nulidad.
2.4. TÍTULOS DE CRÉDITO.-
(Yupangui, 2010, pág. 59), define al Título de Crédito de la siguiente manera: “Orden de cobro
previo al ejercicio de la acción coactiva. Documentos previstos de ciertos requisitos en los que se hace
constar la obligación del Deudor”.
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De lo anteriormente descrito sintetizaremos al título de crédito como el documento previsto de
solemnidades sustanciales legales en el cual consta la obligación tributaria del deudor.
2.4.1. Características.-
El ( Código Orgánico Tributario), en su Artículo 149, nos muestra cómo se emite un título de
crédito:
Art. 149.- Emisión.- Los títulos de crédito u órdenes de cobro se emitirán por la
autoridad competente de la respectiva administración, cuando la obligación
tributaria fuere determinada y liquida, sea a base de catastros, registros o hechos
preestablecidos legalmente; sea de acuerdo a declaraciones del deudor tributario
o a avisos de funcionarios públicos autorizados por la ley para el efecto; sea en
base de actos o resoluciones administrativas firmes o ejecutoriadas; o de
sentencias del Tribunal Distrital de lo Fiscal o de la Corte Suprema de Justicia,
cuando modifiquen la base de liquidación o dispongan que se practique nueva
liquidación.
Por multas o sanciones se emitirán los títulos de crédito, cuando las resoluciones o
sentencias que las impongan se encuentren ejecutoriadas.
Mientras se hallare pendiente de resolución un reclamo o recurso administrativo,
no podr emitirse título de crédito.
Analizando el Artículo antes citado, podemos expresar que el título de crédito u orden de cobro
posee como características:
Que lo emite una autoridad competente de la Administración Tributaria;
La Administración Tributaria es quien determina y liquida la obligación tributaria en
base a la información de catastros, registros o hechos, de acuerdo a las declaraciones de
los sujetos pasivos o por medio de funcionarios autorizados por la ley; en base a los
actos o resoluciones firme o ejecutoriadas, o por medio de sentencia del Tribunal
Distrital de lo fiscal o la Corte Nacional de Justicia, si modifica la liquidación o dispone
una nueva liquidación.
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Se emiten títulos de crédito por multas o sanciones cuando las resoluciones o sentencias
que las impongan se encuentren ejecutoriadas.
Si existe pendiente una resolución por un reclamo o recurso administrativo, no puede
emitirse un título de crédito.
La liquidación y determinación de las obligaciones tributarias por mandato legal corresponde a
la Administración Tributaria (sujeto activo), reflejada a través del "Acta de Determinación" o
por medio de la emisión de la liquidación de Pago o por diferencias en la declaración o
resolución. Esta liquidación o determinación también puede ser realizada por parte del
contribuyente o responsable de la obligación a través de la correspondiente declaración que se
presenta en el tiempo, en la forma y con los requisitos exigidos por la ley, una vez que se
configure el hecho generador de la obligación tributaria; misma que de acuerdo a lo prescrito
por el Artículo 107 de la Ley Orgánica de Régimen Tributario Interno, este constituirá
documento suficiente para el inicio de la respectiva acción coactiva.
2.4.2. Requisitos.-
Referente a los requisitos con los que debe cumplir el Título de Crédito, estos se hallan
dispuestos en el Artículo 150 del ( Código Orgánico Tributario), que señala:
Art. 150.- Requisitos.- Los títulos de crédito reunirán los siguientes requisitos:
1. Designación de la administración tributaria y departamento que lo emita;
2. Nombres y apellidos o razón social y número de registro, en su caso, que
identifiquen al deudor tributario y su dirección, de ser conocida;
3. Lugar y fecha de la emisión y número que le corresponda;
4. Concepto por el que se emita con expresión de su antecedente;
5. Valor de la obligación que represente o de la diferencia exigible;
6. La fecha desde la cual se cobrarán intereses, si éstos se causaren; y,
7. Firma autógrafa o en facsímile del funcionario o funcionarios que lo autoricen o
emitan.
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La falta de alguno de los requisitos establecidos en este artículo, excepto el
señalado en el numeral , causar la nulidad del título de crédito.
El Artículo antes citado, en síntesis podemos señalar que: quien lo emite es un funcionario
designado por resolución de cualquiera de las Administraciones Tributarias; del mismo modo,
debe consignarse de manera clara los nombres completos o la razón social con su respectivo
número de Registro Único de Contribuyentes o de ser el caso el número de cédula de ciudadanía
o cualquier documento por el que se identifique al deudor tributario, y si es posible se hará
constar la dirección del deudor; así mismo, este título de crédito deberá contar con la fecha,
lugar y número de emisión; el concepto es decir, porque tributo u obligación tributaria se lo
emite con expresión de su antecedente; el valor o importe de la obligación o la diferencia que
exista en caso de un tributo; la fecha desde que se iniciará con el cobro de impuestos; y, por
último la firma autógrafa o facsímile del funcionario que lo emite.
De no cumplirse con alguno de los requisitos antes descritos a excepción del numeral 6 del
Artículo 150 antes citado, son motivos de nulidad, que pueden ser demandados a través de la
Acción Directa según lo establece el Artículo 221 numeral 3 del ( Código Orgánico Tributario),
que indica:
Art. 221.- Acciones directas.- Igualmente, el Tribunal Distrital de lo Fiscal es
competente para conocer y resolver de las siguientes acciones directas que ante él
se presenten:
…3a. De las de nulidad del procedimiento coactivo por créditos tributarios que se
funden en la omisión de solemnidades sustanciales u otros motivos que produzcan
nulidad, según la ley cuya violación se denuncie. No habrá lugar a esta acción,
después de pagado el tributo exigido o de efectuada la consignación total por el
postor declarado preferente en el remate o subasta, o de satisfecho el precio en el
caso de venta directa, sin perjuicio de las acciones civiles que correspondan al
tercero per udicado ante la usticia ordinaria;…
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2.4.3. Notificación.-
La definición de notificación según el ( Código Orgánico Tributario), en su Artículo 105 indica:
Art. 105.- Concepto.- La notificación es el acto por el cual se hace saber a una
persona natural o jurídica el contenido de un acto o resolución administrativa, o el
requerimiento de un funcionario competente de la administración en orden al
cumplimiento de deberes formales.
Del mismo modo el Artículo 107 al 114 ibídem no expresa las formas de notificación: que
pueden ser en forma personal, a través de boleta, por correo certificado o servicios de
mensajería, por la prensa, por oficio en casos permitidos por el Código Orgánico Tributario, a
través de casilla judicial si señala el sujeto pasivo, por correspondencia postal mediante correo
público o privado, mediante notificación si el deudor se acercare a las oficinas de la
administración tributaria, en el caso de personas jurídicas, sociedades o empresas sin personería
jurídica, podrá ser efectuada en el establecimiento donde se ubique el deudor tributario y será
realizada a éste, a su representante legal, a cualquier persona expresamente autorizada por el
deudor, al encargado de dicho establecimiento o a cualquier dependiente del deudor tributario,
igualmente existe notificación tácita cuando la personas a quien debió notificarse y no lo hizo
presenta o efectúa algún acto o gestión que demuestra su conocimiento; y, a través de medios
electrónicos.
La notificación de un título de crédito al sujeto pasivo, permite que este pueda conocer de la
emisión de dicho acto administrativo, así como de la cuantía del proceso de determinación o
verificación si existieren diferencias entre lo debido y lo pagado. Notificado el deudor, éste tiene
ocho días para pagar la deuda; sin embargo, el sujeto pasivo o deudor podrá presentar un
reclamo formulando observaciones, únicamente al título o derecho de emisión, lo que produce
que se detenga el proceso coactivo hasta la resolución de dicho reclamo. Así se encuentra
establecido por el Artículo 151 ibídem.
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2.4.4. Opciones del sujeto pasivo.-
El sujeto pasivo una vez que ha sido notificado con un título de crédito, puede tener las
siguientes opciones:
a) Pagar la deuda dentro de los ocho días subsiguientes a la notificación.
b) Presentar un reclamo formulando observaciones únicamente al título de crédito o del
derecho para su emisión, lo cual suspenderá el proceso coactivo por parte de la
Administración Tributaria.
c) Solicitar a la Administración Tributaria la compensación o facilidades de pago.
Al solicitar la compensación está se hará de conformidad con lo prescrito por los Artículos 51 y
52 del Código Orgánico Tributario, es decir, se compensarán total o parcialmente, de oficio o a
petición de parte, con créditos líquidos, por tributos pagados en exceso o indebidamente,
reconocidos por la autoridad administrativa competente o, en su caso, por el Tribunal Distrital
de lo Fiscal, siempre que dichos créditos no se hallen prescritos y los tributos respectivos sean
administrados por el mismo organismo. De igual manera con créditos de un contribuyente
contra el mismo sujeto activo, por títulos distintos del tributario, reconocidos en acto
administrativo firme o por sentencia ejecutoriada, dictada por órgano jurisdiccional.
Si el sujeto pasivo solicitara facilidades de pago, la autoridad para concederlas es la misma que
tiene competencia para conocer los reclamos en única y definitiva instancia (Máxima autoridad
de cada Administración Tributaria).
La petición de facilidades de pago por parte de los contribuyentes o responsables se fundara en
los requisitos establecidos para el reclamo en el Artículo 119 del Código Orgánico Tributario a
excepción del numeral 4 además, los siguientes señalados por el Artículo 152 del mismo cuerpo
legal:
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1. Indicación clara y precisa de las obligaciones tributarias, contenidas en las liquidaciones o
determinaciones o en los títulos de crédito, respecto de las cuales se solicita facilidades para el
pago;
2. Razones fundadas que impidan realizar el pago de contado;
3. Oferta de pago inmediato no menor de un 20% de la obligación tributaria y la forma en que se
pagaría el saldo; y,
4. Indicación de la garantía por la diferencia de la obligación, en el caso especial del artículo
siguiente.
No se concederán facilidades de pago sobre los tributos percibidos y retenidos por agentes de
percepción y retención, ni para las obligaciones tributarias aduaneras.
La autoridad tributaria competente de las diferentes administraciones tributarias, al aceptar la
petición que obedezca con los requisitos señalados, mediante resolución motivada, ordenará que
el interesado pague en ocho días la cantidad ofrecida de contado, y concederá, el plazo de hasta
seis meses, para el pago de la diferencia, en dividendos periódicos que señale. No obstante, la
máxima autoridad del sujeto activo correspondiente, previo informe único y de última instancia,
podrá conceder para el pago de esa diferencia plazos hasta de dos años, siempre que se ofrezca
cancelar en dividendos mensuales, trimestrales o semestrales, la cuota de amortización gradual
que comprendan tanto la obligación principal como intereses y multas a que hubiere lugar, de
acuerdo a la tabla que para el efecto se elabore; que no se desatienda el pago de los tributos del
mismo tipo que se causen posteriormente; y, que se constituya de acuerdo con el Código
Orgánico Tributario, garantía suficiente que respalde el pago del saldo.
Presentada la solicitud de facilidades para el pago, se suspenderá el procedimiento
administrativo de ejecución que se hubiere iniciado; en caso contrario, no se lo podrá iniciar,
debiendo atender el funcionario ejecutor a la resolución que sobre dicha solicitud se expida. Al
e ecto, el interesado entregará al uncionario e ecutor, copia de su solicitud con la fe de
presentación respectiva. Así lo establece el Artículo 153 ibídem.
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Negada expresa o tácitamente la petición de compensación o de facilidades para el pago, el
sujeto pasivo solicitante podrá asistir en acción contenciosa ante el Tribunal Distrital de lo
Fiscal. Para impugnar la negativa expresa o tácita de facilidades para el pago, para lo cual
deberá consignar el 20% ofrecido de contado y presentar la garantía prevista en el inciso
segundo del artículo 153. De acuerdo con lo prescrito en el Artículo 154 ibídem.
El consentimiento de facilidades de pago, tanto por resolución administrativa como por
sentencia del Tribunal Distrital de lo Fiscal o de la Corte Nacional de Justicia, se concebirá
condicionada al cumplimiento estricto de los pagos parciales determinados en la concesión de
las mismas. Consecuentemente, si requerido el deudor para el pago de cualquiera de los
dividendos en mora, no lo hiciere en el plazo de ocho días, se tendrá por terminada la concesión
de facilidades y se continuará o iniciará el procedimiento coactivo y ejecutará las garantías
rendidas.
2.5. AUTO DE PAGO.-
Para que la Administración Tributaria ejerza su potestad de cobrar los tributos debidos, se ha
establecido el proceso de la ejecución coactiva al amparo de lo establecido en el Artículo 157
del Código Orgánico Tributario, que en esencia indica: que para el cobro de los créditos
tributarios comprendidos en ellos intereses, multas y otros recargos le corresponden a las
Administraciones Tributarias Central y Seccional de conformidad con los Artículos 64 y 65
ibídem respectivamente. En cuanto a la Administración Tributaria de Excepción, esta debe ser
prevista por la ley, así lo expresa el Art. 66 ibídem. Estas Administraciones Tributarias gozarán
de la acción coactiva, que se funda en la legal emisión de títulos de crédito, cumpliendo para
esto con los requisitos y solemnidades prescritas en los Artículos 149 y 150 del Código
Orgánico Tributario; o de ser el caso en los procesos de liquidación o determinación en los que
exista resolución en firme o ejecutoria de obligación tributaria. Para la ejecución coactiva son
hábiles todos los días, excepto los feriados señalados por la ley.
Esta acción es ejercida en forma privativa por los respectivos funcionarios recaudadores
(recaudadores especiales) de las administraciones tributarias y, a su falta, por el que le sigue en
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jerarquía dentro de la respectiva oficina, quien califica la excusa o impedimento del titular,
conforme lo prescribe los Artículos 158 y 159 ibídem.
Cabe señalar que según lo dispuesto por el Artículo 160 del ( Código Orgánico Tributario),
prescribe:
Art. 160.- Orden de Cobro.- Todo título de crédito, liquidación o determinación de obligaciones
tributarias ejecutoriadas, que no requieran de la emisión de otro instrumento, lleva implícita la
orden de cobro para el ejercicio de la acción coactiva.
El Auto de pago es el acto por el que inicia el procedimiento de ejecución, este se da cuando el
sujeto pasivo deudor de una obligación tributaria, no ha pagado en los ocho días posteriores a la
notificación del título de crédito, por lo que el funcionario ejecutor de cualquiera de las
Administraciones Tributarias dicta el auto de pago, ordenando que el deudor o sus garantes o
ambos, paguen la deuda o dimitan bienes dentro de tres días posteriores a la citación del Auto
de Pago, previniéndoles que de no hacerlo se procederá con el embargo de bienes equivalentes
al monto de la deuda intereses y costas. Así lo establece el Artículo 161 del Código Orgánico
Tributario.
El inciso segundo del Artículo 161 ibídem esta lece ue actuará en estos procedimientos de
ejecución como secretario el titular de la oficina recaudadora correspondiente; y, por excusa o
falta de éste, uno ad- oc ue designará el e ecutor. Finalmente, si el ejecutor o secretario no
fueren abogados, deberá designarse uno que dirija la ejecución, quien percibirá los honorarios
que la ley determine.
2.5.1. Notificaciones.-
Para cumplir con lo dispuesto por la norma legal y que el auto de pago posea una valides
jurídica, es imprescindible que este sea notificado al deudor o coactivado o a su representante
legal, ya sea en persona o mediante tres boletas dejadas en días distintos en el domicilio
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tributario del deudor fijado en el Registro Único de Contribuyentes RUC, y cumpliendo con los
requisitos señalados por el Artículo 108 y 109 del Código Orgánico Tributario (Notificación
personal y por boletas respectivamente).
La citación que se realiza por la prensa se da en los casos en que es dirigida a herederos o
personas cuya individualidad o residencia sea difícil establecer, esta se realizará en tres días
distintos, en uno de los diarios de mayor circulación del lugar, la misma que surtirá efecto diez
días posteriores al dela última publicación.
Las providencias y actuaciones posteriores a la citación con el auto de pago, se notificarán al
coactivado o su representante, siempre que hubieren señalado un domicilio especial para tal
efecto.
Un punto trascendental a denotar es el hecho de que con la citación del Auto de Pago, se
interrumpe la prescripción de la obligación y la acción de cobro, de acuerdo a lo preestablecido
por el Artículo 56 del mismo Código. El plazo para alegar la prescripción es de cinco años,
tiempo en el cual la Administración Tributaria podrá en muchas de las ocasiones determinar
liquidar o verificar las obligaciones tributarias por parte de los sujetos pasivos, dicha
prescripción debe ser alegada por quien pretende beneficiarse de ella ya que no se la declara de
oficio.
El funcionario ejecutor podrá ordenar medidas precautelatorias con el objetivo de cobrar la
acreencia a favor de la Administración Tributaria, conjuntamente en el mismo auto de pago o
posteriormente; el arraigo o la prohibición de ausentarse, el secuestro, la retención o la
prohibición de enajenar bienes.
Al respecto cabe indicar una definición sobre que son las medidas precautelatorias, expresando
lo señalado por la ( Enciclopedia Jurídica Omeba, 1982, pág. 228): “prevención, disposición;
prevención a su vez, equivale a conjunto de precauciones y medidas tomadas para evitar un riesgo...En el
campo jurídico, se entiende como tales a aquellas medidas que el legislador ha dictado con el objeto de
que la parte vencedora no quede burlada en su derecho”.
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El sujeto pasivo coactivado puede solicitar la cancelación o levantamiento de las medidas
cautelares, a cambio de una caución en dinero efectivo, de constituirse una fianza bancaria, una
fianza personal de terceros, una póliza de fidelidad o cualquier otra autorizada, cuya cuantía y
plazo para otorgarla serán establecidos por los jueces del Tribunal Distrital de lo Contenciosos
Tributario, de acuerdo a lo prescrito por el Artículo 248 del Código Orgánico Tributario.
Si se da el caso en que el sujeto pasivo se viera afectado por la imposición de una de las
medidas cautelares antes descritas, podrá impugnar la legalidad de las mismas, y si se llegaren a
determinar que dichas medidas fueron emitidas en contra de las disposiciones legales, el
funcionario ejecutor responderá por los daños causados al sujeto pasivo, sin perjuicio de la
responsabilidad penal a que hubiere lugar.
2.5.2. Opciones del sujeto pasivo.-
El sujeto pasivo al ser citado con el auto de pago, tiene las siguientes opciones:
Pagar la deuda o dimitir bienes equivalentes a la deuda.
Presentar un recurso de revisión.
Presentar una demanda de nulidad al proceso administrativo de ejecución ante el Juez
del Tribunal Distrital de lo Contencioso Tributario. Para lo cual es menester que exista
la omisión de solemnidades sustanciales, que produzcan la nulidad.
Presentar un juicio de excepciones al proceso administrativo de ejecución.
2.5.3. Juicio de Excepciones.-
Como manifiesta el doctrinario (Cabanellas, 2006), en su Diccionario Jurídico Elemental, la
Excepción consiste:
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… En Derecho Procesal, título o motivo que como medio de de ensa, contradicción
o repulsa, alega el demandado para excluir, dilatar o enervar la acción o
demandada del actor; por ejemplo, el haber sido juzgado el caso, el estar pagada
la deuda, el haber prescrito la acción, el no ser él la persona contra la cual
pretende demandarse, etc. …
En el Derecho Tributario, si el sujeto pasivo no paga la deuda y formula excepciones al proceso
administrativo de ejecución este tendrá que guardar relación con alguna de las causales previstas
en el Artículo 212 del Código Orgánico Tributario, lo cual tendrá como efecto la suspensión del
proceso de ejecución, sea que lo resuelve el funcionario ejecutor de la Administración Tributaria
o según resolución de los Jueces del Tribunal Distrital de lo Contencioso Tributario en la vía
judicial.
El Artículo 212 del ( Código Orgánico Tributario), manifiesta:
Art. 212.- Excepciones.- Al procedimiento de ejecución de créditos tributarios sólo
podrán oponerse las excepciones siguientes:
1. Incompetencia del funcionario ejecutor;
2. Ilegitimidad de personería del coactivado o de quien hubiere sido citado como
su representante;
3. Inexistencia de la obligación por falta de ley que establezca el tributo o por
exención legal;
4. El hecho de no ser deudor directo ni responsable de la obligación exigida;
5. Extinción total o parcial de la obligación por alguno de los modos previstos en
el artículo 37 de este Código;
6. Encontrarse en trámite, pendiente de resolución, un reclamo o recurso
administrativo u observaciones formuladas respecto al título o al derecho para su
emisión;
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7. Hallarse en trámite la petición de facilidades para el pago o no estar vencido
ninguno de los plazos concedidos, ni en mora de alguno de los dividendos
correspondientes;
8. Haberse presentado para ante el Tribunal Distrital de lo Fiscal demanda
contencioso tributaria por impugnación de resolución administrativa, antecedente
del título o títulos que se ejecutan;
9. Duplicación de títulos respecto de una misma obligación tributaria y de una
misma persona; y,
10. Nulidad del auto de pago o del procedimiento de ejecución por falsificación
del título de crédito; por quebrantamiento de las normas que rigen su emisión, o
falta de requisitos legales que afecten la validez del título o del procedimiento.
A decir de las excepciones antes descritas, la primera concerniente a la incompetencia del
funcionario ejecutor, esta puede ser descrita por la falta de delegación, mediante resolución de la
máxima Autoridad de la Administración Tributaria en ámbitos como el territorial, el funcional,
etc.
La segunda causal de excepción, referente a la ilegitimidad de personería del coactivado o quien
hubiere sido citado como su representante, tiene que ver con la calidad con la que comparece el
coactivado en el proceso administrativo de ejecución, debiendo ser citado el representante legal
de ciertas personas jurídicas o en el caso de ser persona natural por sus propios y personales
derechos.
La tercera y cuarta causal son muy claras, la primera de estas concerniente a que el sujeto pasivo
puede alegar que no existe obligación tributaria pues la actividad que éste realiza no está
contemplada por ninguna ley o siendo prevista por una norma legal se encuentra exenta de
pago; y, la segunda de estas es la alegación de que el sujeto pasivo citado no es el deudor directo
ni el responsable de la obligación exigida.
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La quinta causal tiene su sustento en la cancelación total o parcial de la obligación por
cualquiera de los modos de extinción de la obligación tributaria como son: la solución o pago, la
compensación, la confusión, la remisión y la prescripción de la acción de cobro.
La sexta y séptima causal concernientes la primera de ellas, a la falta de resolución de un
reclamo o recurso en la vía administrativa referente al título o derecho para su emisión; la
posterior relacionada con la tramitación de facilidades de pago o no estar vencido ninguno de
los plazos concedidos, ni en mora alguno de los dividendos correspondiente.
La octava causal manifiesta que de haberse presentado demanda ante el Tribunal Distrital de lo
Fiscal impugnando una resolución administrativa, antecedente del título o títulos que se
ejecutan.
La novena causal referente a la duplicidad de títulos sobre una misma obligación tributaria y
una misma persona.
Y la causal décima, que declara la nulidad del auto de pago o del procedimiento de ejecución
por la falsificación de los títulos de crédito; por la inobservancia de las normas que rigen la
emisión, o simplemente por la falta de los requisitos legales que afecten la validez del título o
procedimiento.
El juicio de excepciones no podrá ser propuesto por el sujeto pasivo, cuando a decir de las
causales segunda, tercera y cuarta del Artículo 212 del Código Orgánico Tributario, estas
hubieren sido discutidas y resueltas en la vía administrativa o contenciosa. Así lo prevé el
Artículo 213 ibídem.
Las excepciones son presentadas ante el funcionario ejecutor, dentro de veinte días, contados
desde el siguiente día hábil al de la notificación del auto de pago con lo cual se suspenderá el
procedimiento de ejecución, pero si fueran presentadas extemporáneamente aun existiendo
afianzamiento de las obligaciones estas serán desechadas por parte del funcionario ejecutor. Así
lo prescribe el Artículo 214 ibídem en concordancia con el Artículo 285 del mismo cuerpo legal.
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Si el funcionario ejecutor se negare a recibir el escrito por el que se interponen excepciones al
proceso administrativo de ejecución, este podrá ser presentado ante cualquier autoridad
administrativa o judicial, quien dispondrá que se notifique en veinticuatro horas al ejecutor el
mencionado escrito, con la fe de presentación respectiva. Del mismo modo, podrá presentarse
directamente el escrito ante el Tribunal Distrital de lo Fiscal, el presidente de este organismo
dispondrá, que mediante Secretaría General se notifique la presentación de excepciones,
mediante oficio al funcionario ejecutor conforme lo dispuesto por el Artículo 214 y 279 del
Código Orgánico Tributario.
En el supuesto caso de que el funcionario ejecutor se negare a recibir el escrito de excepciones o
lo retardare injustificadamente, o notificado no suspendiere el proceso administrativo de
ejecución, el perjudicado (contribuyente o responsable) podrá presentar recurso de queja ante el
Tribunal Distrital de lo Fiscal, el que sancionara según la gravedad de la falta, con una multa de
veinte a cuatrocientos dólares, sin perjuicio de ordenar la destitución del funcionario ejecutor en
caso de reincidencia.
Si se demanda excepciones ante el Tribunal Distrital de lo Fiscal se observara lo dispuesto por
los artículos 214 y 215 del Código Orgánico Tributario, por lo que el funcionario ejecutor
remitirá copias del proceso coactivo en el plazo de cinco días, con todos los documentos anexos
y las excepciones con sus observaciones. En la misma providencia que ordene la remisión al
Tribunal Distrital de lo Fiscal, o por oficio, el funcionario ejecutor señalará domicilio para sus
notificaciones.
Si ninguna de las excepciones propuestas corresponde a las señaladas en el artículo 212, o si el
excepcionante no las aclarare o completare en el plazo que se le hubiere concedido para el
efecto, la respectiva sala del tribunal las rec a ará de plano, sin más sustanciación.
Recibidas las copias y más documentos del procedimiento administrativo de ejecución, el
Ministro de Sustanciación del Tribunal Distrital de lo Fiscal mandará noti icar al e cepcionante
y al ejecutor el particular. También notificara de las excepciones a la autoridad administrativa
de la que proviene la orden de emisión del título de crédito, con quien deba contarse en la causa
y en el domicilio que señale, concediéndole el plazo de cinco días, para que, de estimarlo
necesario, las conteste. Vencido el plazo indicado, con la contestación o sin ella, se concederá a
las partes el plazo de cinco días para la presentación de pruebas.
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Vencido el término probatorio y evacuadas las diligencias pedidas por las partes o las que el
tribunal hubiere dispuesto se pronunciará sentencia. Si existiese vicios referentes al título de
crédito o al procedimiento de ejecución y ueren su sana les, como los errores de ec o ue no
conlle en la nulidad, se ordenará en la sentencia ue la autoridad correspondiente verifique la
enmienda y que, efectuada, se continúe la ejecución.
Si de la proposición de las excepciones o de la tramitación de éstas, se manifestare la intención
de retrasar la ejecución, en la sentencia ue las desec e, se condenará en costas al excepcionante
y podrá imponérsele, una multa de veinte a ochocientos dólares de los Estados Unidos de
América.
Es conveniente aclarar que la Ley de Fomento Ambiental y Optimización de los Recursos del
Estado, establece que para proponer el Juicio de Excepciones, es necesario pagar el valor total
de la obligación más un diez por ciento, situación inconstitucional que se analizará más
adelante.
2.6. EMBARGO.-
2.6.1. Características.-
El ( Instituto de Estudios Fiscales, 2009, pág. 57), define al embargo de la siguiente manera:
Es el acto procesal mediante el cual se busca inmovilizar comercial y
jurídicamente el bien que es propiedad del deudor con el fin de que quede fuera
del comercio e impedir toda negociación o acto jurídico sobre dicho bien... En
estas condiciones, el Estado solo podrá disponer del bien por medio del
recaudador especial, quien autoriza la venta o adjudicación a terceros o su
restitución jurídica a su legítimo propietario. Para el embargo la administración
contar con el auxilio de la uer a pública y de las autoridades civiles.”
43
De conformidad con lo preestablecido en el Artículo 166 del Código Orgánico Tributario, si el
sujeto pasivo coactivado no pagara su deuda o no hubiere demitido bienes después del término
señalado en el auto de pago, o si la dimisión fuere maliciosa; o los bienes estuvieren situados
fuera del Ecuador o no alcanzaren para cubrir el crédito, el e ecutor ordenará el embargo de los
bienes que señale, prefiriendo en su orden: dinero, metales preciosos, títulos de acciones y
valores fiduciarios; joyas y objetos de arte, frutos o rentas; los bienes dados en prenda o
hipoteca o los que fueren materia de la prohibición de enajenar, secuestro o retención; créditos o
derechos del deudor; bienes raíces, establecimientos o empresas comerciales, industriales o
agrícolas.
Para declarar el embargo de bienes inmuebles, el funcionario ejecutor de la Administración
Tributaria obtendrá los certificados de avalúo catastral del registrador de la propiedad donde se
hallen dichos bienes inmuebles. racticado el em argo, noti icará a los acreedores, arrendatarios
o titulares de derechos reales que aparecieren del certificado de gravámenes, para los fines
consiguientes.
Así también no son embargables los bienes señalados en el Artículo 1634 del Código Civil (Los
sueldos de los funcionarios y empleados públicos, sin embargo, tanto los sueldos como las
remuneraciones a que se refiere este ordinal, son embargables para el pago de alimentos debidos
por ley; el lecho del deudor y de su familia, así como la ropa necesaria para el abrigo de todas
estas personas; los libros relativos a la profesión del deudor, hasta el valor de ochocientos
dólares de los Estados Unidos de América, y a elección del mismo deudor; máquinas e
instrumentos de que se sirve el deudor para la enseñanza de alguna ciencia o arte, hasta dicho
valor y sujetos a la misma elección; uniformes y equipos de los militares, según su arma y
grado; utensilios del deudor artesano o trabajador del campo, necesarios para su trabajo
individual; artículos de alimento y combustible que existan en poder del deudor, en la cantidad
necesaria para el consumo de la familia durante un mes; propiedad de los objetos que el deudor
posee fiduciariamente; derechos cuyo ejercicio es enteramente personal, como los de uso y
habitación; bienes raíces donados o legados con la expresión de no embargables, patrimonio
familiar; y, demás bienes que leyes especiales declaren inembargables). No obstante de estos los
muebles de uso indispensable del deudor y de su familia, excepto los que se reputen suntuarios,
a juicio del ejecutor; los libros, máquinas, equipos, instrumentos, útiles y más bienes muebles
indispensables para el ejercicio de la profesión, arte u oficio del deudor, sin limitación; y, las
máquinas, enseres y semovientes, propios de las actividades industriales, comerciales o
44
agrícolas, cuando el embargo parcial traiga como consecuencia la paralización de la actividad o
negocio; pero en tal caso, podrán embargarse junto con la empresa misma.
Para ejecutar el secuestro y posterior embargo a una empresa esta se practicara con la
intervención de un alguacil y depositario judicial para el efecto; si en el caso de embargar
empresas comerciales, industriales o agrícolas, el funcionario ejecutor, bajo su responsabilidad,
a más del alguacil y depositario, nombrará un interventor quien actuará como gerente,
administrador o propietario adjunto, para lo cual dicho interventor deberá ser un profesional en
administración o auditoria o experiencia en actividades intervenidas, se le otorga las facultades
para que el negocio intervenido marche de manera normal y se recaude la deuda tributaria.
Cancelado el crédito tri utario cesará la inter enci n. E interventor rendirá cuenta detallada y
oportuna de su gestión y tendrá derecho a percibir los honorarios que el funcionario de la
coactiva señalare, honorarios que serán a cargo de la empresa intervenida.
El embargo de un crédito se practicará mediante noti icaci n de la orden al deudor del
coactivado, para que se abstenga de pagarle a su acreedor y lo efectúe al ejecutor. El deudor del
ejecutado, notificado de retención o embargo, es responsable solidariamente del pago de la
obligación tributaria del coactivado, si dentro de tres días de la notificación no pusiere objeción
admisible, o si el pago lo efectuare a su acreedor con posterioridad a la misma. Consignado ante
el ejecutor el valor total del crédito embargado, se declarará e tinguida la o ligaci n tri utaria
se dispondrá la inscripción de la cancelación en el registro que corresponda; no obstante de eso,
si sólo se consigna el saldo que afirma adeudar, el recibo de tal consignación constituirá prueba.
En todos los casos de embargo las autoridades civiles y la fuerza pública se encuentran en la
obligación de prestar los auxilios que los funcionarios recaudadores les solicitaren para el
ejercicio de su función. Si el deudor, sus representantes o terceros no abrieren las puertas de los
inmuebles en donde estén o se presuma que existen bienes embargables, el e ecutor ordenará el
descerrajamiento para practicar el embargo, previa orden de allanamiento y bajo su
responsabilidad. i se apre endieren mue les o co res donde se presuma ue e iste dinero,
o as u otros ienes em arga les, el alguacil los sellará los depositará en las o icinas del
ejecutor, donde será abierto dentro del término de tres días, con notificación al deudor o a su
representante; y, si éste no acudiere a la diligencia, se designará un e perto para la apertura ue
se reali ará ante el e ecutor su secretario, con la presencia del alguacil, del depositario de
45
dos testigos, de todo lo cual se de ará constancia en acta irmada por los concurrentes contiene
el inventario de los bienes que son entregados al depositario.
El embargo decretado por jueces ordinarios o especiales, no impedirá el embargo dispuesto por
el ejecutor en el procedimiento coactivo; pero éste o iciará al ue respecti o para ue noti i ue
al acreedor que hubiere solicitado tales medidas, a fin de que haga valer sus derechos como
tercerista, si lo quisiere. l depositario udicial de los ienes secuestrados o em argados los
entregará al depositario designado por el uncionario de la coacti a o los conser ará en su poder
a órdenes de éste, si también fuere designado depositario por el ejecutor. Cuando el crédito
tributario no tuviere preferencia; el ejecutor podrá intervenir en la tramitación judicial como
tercerista coadyuvante.
Las providencias de secuestro, embargo o prohibición de enajenar, decretadas por los jueces
ordinarios o especiales, subsistirán no obstante el embargo practicado en la coactiva, si el
embargo administrativo fuere cancelado antes de llegar a remate, se notificará al ue ue
dispuso la práctica de esas medidas para los fines consiguientes. Realizado el remate y
ejecutoriado el auto de adjudicación, se tendrán por canceladas las medidas preventivas o de
apremio dictadas por el juez ordinario un especial, y para la efectividad de su cancelación, el
e ecutor mandará noti icar por o icio el particular al ue ue orden tales medidas al
registrador que corresponda.
Los embargos practicados en procedimientos coactivos de una administración tributaria, no
podrán cancelarse por embargos decretados posteriormente por funcionarios ejecutores de otras
administraciones tributarias, aunque se invoque la preferencia. No obstante, estas
administraciones tendrán derecho para intervenir como terceristas coadyuvantes en aquel
proceso coactivo y a hacer valer su prelación luego de satisfecho el crédito del primer
ejecutante.
Los acreedores particulares de un coactivado, podrán intervenir como terceristas coadyuvantes
en el procedimiento coactivo, desde que se hubiere decretado el embargo de bienes hasta antes
del remate, acompañando el título en que se funde, para que se pague su crédito con el sobrante
del producto del remate. El pago de estos créditos procederá, cuando el deudor en escrito
presentado al ejecutor, consienta expresamente en ello, siempre que no existan terceristas
tributarios.
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En el conflicto de la preferencia de créditos tributarios y otros que no lo sean, se resolverá dicha
controversia por el funcionario ejecutor. Esta decisión podrá apelarse, dentro de tres días para
ante el Tribunal Distrital de lo Fiscal. Si el conflicto surge entre acreedores no tributarios,
respecto del sobrante del remate, el ejecutor pondrá en conocimiento del juez competente de su
jurisdicción y lo depositará a la orden de éste, en una de las instituciones del sistema financiero,
con notificación a los interesados.
La tercería excluyente de dominio es propuesta presentando el título que justifique la propiedad
o por intermedio del juramento, hacerlo en un plazo no menor de diez días ni mayor de treinta,
que el funcionario ejecutor concederá para el efecto. La tercería excluyente presentada con título
de dominio o propiedad, suspende el procedimiento administrativo de ejecución hasta que el
Tribunal Distrital de lo Fiscal la resuelva, sal o ue el e ecutor pre iera em argar otros ienes
del deudor, en cu o caso cancelará el primer embargo y proseguirá el procedimiento coactivo.
Si se la dedujere con protesta de presentar el título posteriormente, no se suspenderá la coactiva;
pero si llegare a verificarse el remate, no surtirá efecto ni podrá decretarse la adjudicación,
mientras no se deseche la tercería.
Siempre que se deseche una tercería e clu ente, se condenará al tercerista al pago de las costas
que hubiere causado el incidente y al de los intereses calculados al máximo convencional, sobre
la cantidad consignada por el postor, cuya oferta hubiere sido declarada preferente. Estos
valores beneficiarán a dicho postor y se recaudarán por apremio real, dentro del mismo
procedimiento coactivo. De aceptar la tercería excluyente, el Tribunal Distrital de lo Fiscal
ordenará la cancelaci n del em argo la restituci n de los bienes aprehendidos a su legítimo
propietario; y en su caso, la devolución de la cantidad consignada con la oferta por el mejor
postor.
2.7. REMATE.-
2.7.1. Características.-
Una vez realizado el embargo por parte del funcionario ejecutor, se procede al avalúo realizado
por peritos de los bienes aprehendidos, para la cual se contara con la presencia del depositario,
quien suscribirá el avalúo y realizara las observaciones pertinentes de ser el caso.
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Si se trata de bienes inmuebles, el avalúo realizado por el perito o los peritos, no podrá ser
inferior al último avalúo practicado por el municipio donde se ubicare dicho bien, a no ser que
se impugne el avalúo por una razón justificada.
Tratándose del avalúo de títulos de acciones de compañías o fiducias, esta no podrá ser inferior
a las cotizaciones de la Bolsa de Valores, al momento de realizarlo. De no existir avalúo por
parte de la Bolsa de Valores, los peritos determinarán su valor, previos los estudios que
correspondan.
El funcionario ejecutor designará un perito para el a al o de los ienes em argados, con el ue
se con ormará el coacti ado o nominará el su o dentro de dos d as de notificado. Los peritos
designados deberán ser profesionales o técnicos de reconocida probidad, o personas que tengan
vastos conocimientos sobre los bienes objeto del avalúo y preferentemente que se encuentren
domiciliados en el lugar en ue se tramita la coacti a. l e ecutor se alará d a y hora para que el
o los peritos designados a través de juramento se posesionen, haciendo constar en la misma
providencia el plazo que se les concede para la presentación de sus informes, dicho plazo no
será mayor a cinco días salvo excepciones.
De no existir conveniencia entre los informes periciales, el funcionario ejecutor designará un
tercer perito, pero no es su obligación atenerse, contra su propia persuasión, al criterio de los
peritos, y podrá aceptar a su arbitrio cualquiera de los tres informes, o señalar un alor promedio
ue est cercano a los avalúos oficiales o cotizaciones del mercado.
Si el embargo es sobre dinero propiedad del deudor, el pago se realizara con el dinero
aprehendido y finalizará el procedimiento coactivo, si el valor es suficiente para cancelar la
obligación tributaria, sus intereses y costas. Caso contrario, continuará por la di erencia. Si la
aprehensión se realiza sobre bienes o valores fiduciarios y la ley permite la cancelación con
ellos de obligaciones tributarias se procede de la misma forma que en el embargo de dinero,
previendo las formalidades pertinentes. Si no fuere permitida esa forma de cancelación, los
bienes y efectos fiduciarios embargados, serán negociados en la olsa de alores, su producto
se imputará en pago de las o ligaciones tri utarias e ecutadas. De no obtenerse dentro de treinta
48
días la venta de estos valores en la Bolsa correspondiente, se efectuará el remate en la orma
común.
Una vez establecidos los valores de los bienes embargados, el funcionario ejecutor fijará d a y
hora para el remate, la subasta o la venta directa, en su caso; señalamiento que se pu licará por
tres veces, en días distintos, a través de la prensa, en la forma y con los requisitos establecidos
en el Artículo 111 del Código Orgánico Tributario. En dichos avisos no deberá constar el
nombre del deudor sino la descripción de bienes, su avalúo y más datos que el funcionario
ejecutor estime necesarios.
Para postular en un remate la base es de las dos terceras partes del avalúo de los bienes a
rematarse en el primer señalamiento; y la mitad, en el segundo.
2.7.2. Remate de bienes inmuebles.-
Llegado el día del remate, tratándose de bienes inmuebles, maquinarias o equipos que
constituyan una instalación industrial, de naves o aeronaves, las ofertas se presentarán de quince
a dieciocho horas, ante el Secretario de la coactiva, quien pondrá al pie de cada una la fe de
presentación correspondiente.
Las posturas se presentarán por escrito y contendrán los siguientes requisitos: nombres y
apellidos del postor; el valor total de la postura, la cantidad que se ofrece de contado, y el plazo
y forma de pago de la diferencia; domicilio especial para notificaciones; y, la firma del postor.
A falta de fijación de domicilio esta no anulará la postura; sin embargo, no se notificarán al
postor las providencias respectivas.
No son admisibles las posturas que sean acompañadas de por lo menos el 10% del valor de la
oferta, en dinero efectivo, cheque certificado o cheque de gerencia de banco a la orden de la
autoridad ejecutora o de la respectiva Administración Tributaria acreedora; tampoco las que, en
49
el primer señalamiento, ofrezcan menos de las dos terceras partes del avalúo de los bienes a
rematarse, o la mitad en el segundo, ni las que fijen plazos mayores de cinco años para el pago
del precio.
En los tres días posteriores al remate, el funcionario ejecutor inspeccionará la legalidad de las
posturas presentadas, cali icará el orden de pre erencia de las admitidas, teniendo en cuenta la
cantidad, plazos y demás condiciones describiéndolas con claridad y precisión. Si hubiere más
de un postor, se volverá a señalar día y hora para que tenga lugar una subasta entre los postores
admitidos, para adjudicar los bienes rematados al mejor postor.
Si no hubiere más que un postor, se procederá a la calificación y adjudicación.
El día y hora señalados en la convocatoria, el ejecutor concederá a los postores concurrentes
quince minutos para que mejoren sus ofertas, hasta por tres veces consecutivas quienes
intervendrán verbalmente. La inasistencia del postor a la subasta ratificará su oferta; y a falta de
todos ellos, en caso de igualdad de ofertas, se decidirá por la suerte de lo actuado en la su asta
se de ará constancia en acta suscrita por el e ecutor, el actuario y los interesados que quisieren
hacerlo.
En los tres días siguientes a la presentación de la postura única, o del día señalado para la
subasta, el funcionario ejecutor resolverá cual es la mejor postura, prefiriendo la que satisfaga
de contado el crédito del coactivante, y establecerá el orden de preferencia de las demás .De
dicha providencia se concederá recurso ante el Tribunal Distrital de lo Fiscal, si fuere
interpuesto dentro de tres días, sea por el coactivado, los terceristas coadyuvantes o los postores
calificados. El recurso se concederá dentro de cuarenta y ocho horas de presentado; y, en igual
plazo, se remitirá el proceso al Tribunal Distrital de lo Fiscal, el que lo resolverá dentro de diez
días, sin otra sustanciación.
Ejecutoriado el auto de calificación, o resuelta por el Tribunal Distrital de lo Fiscal la apelación
interpuesta, el funcionario ejecutor dispondrá que el postor declarado preferente consigne,
dentro de cinco días, el saldo del valor ofrecido de contado. Si el primer postor no efectúa esa
consignación, se declarará la uie ra del remate se noti icará al postor ue le siga en
50
preferencia, para que también en cinco días, consigne la cantidad por él ofrecida de contado, y
así sucesivamente.
Consignado por el postor preferente el valor ofrecido de contado, se le adjudicarán los bienes
rematados, libres de todo gravamen, y se devolverá a los demás postores las cantidades por ellos
consignadas. El auto de adjudicación contendrá la descripción de los bienes; y copia certificada
del mismo, servirá de título de propiedad, ue se mandará a protocolizar e inscribir en los
registros correspondientes. Los saldos del valor de las posturas, ofrecidas a plazo, devengaran el
máximo de interés convencional permitido por la ley. Para seguridad del pago de esos saldos y
sus intereses, los bienes rematados quedaran gravados con hipoteca, prenda industrial o
especial, según corresponda, las que se inscribirán en los respectivos registros al mismo tiempo
que el traspaso de la propiedad.
El postor que, notificado para que cumpla su oferta, no lo hiciere oportunamente, responderá de
la quiebra del remate, o sea del valor de la diferencia existente entre el precio que ofreció pagar
y el que propuso el postor que le siga en preferencia. La quiebra del remate y las costas
causadas por la misma, se pagaran con la cantidad consignada con la postura, y si esta uere
insu iciente, con ienes del postor ue el uncionario de la coacti a mandará em argar
rematar en el mismo procedimiento.
2.7.3. Remate de bienes muebles.-
El remate de bienes muebles, entre estos vehículos terrestre o fluviales, se efectuarán en subasta
pública de contado y al mejor postor, en la oficina del funcionario ejecutor o en el lugar que éste
señale. Para esto el funcionario ejecutor dará comienzo a la diligencia en el día y hora señalado
en la subasta anunciando por sí o por medio de pregón los bienes a rematarse, su avalúo y el
estado en que se encuentran. De ser el caso en que existen varios bienes embargados, la subasta
podrá ser realizada unitariamente o por lotes en su totalidad, dependiendo de los intereses de la
Administración Tributaria debiendo constar estos particulares en los avisos.
Las posturas serán pregonadas en forma clara y voz alta, de manera que puedan ser escuchadas
y entendidas por los asistentes, por tres veces, con intervalos de cinco minutos por lo menos. La
51
última postura será anunciada por tres veces más, con intervalos de un minuto. De no existir una
mejor postura, se cerrara la su asta se ad udicará inmediatamente los ienes su astados al
mejor postor. Si previo al cierre de la subasta se presentare otra postura superior, se procederá
como en la última postura anunciada por tres veces más, con intervalos de un minuto.
Para intervenir en la subasta es menester ser mayor de edad, capaz para contratar, personalmente
o en representación de otra, a excepción de las designadas en el artículo 206 del Código
Orgánico Tributario. No obstante, deberá consignar previamente o en el acto, el 20% por lo
menos, del valor fijado como base inicial para el remate de los respectivos bienes, y quien
intervenga será responsable personalmente con el dinero consignado, por los resultados de su
oferta.
Cerrada la subasta y adjudicados los bienes, el postor privilegiado cancelará de contado el saldo
de su oferta, y el funcionario ejecutor devolverá a los otros postores las cantidades consignadas
por ellos. Si la persona que realizo la postura no satisface en el acto el saldo del precio que
ofreció, se adjudicarán los ienes al postor ue le siga. a di erencia ue e ista entre estas
posturas, se pagará de la suma consignada con la oferta desistida, sin opción a reclamo.
La Copia certificada del acta de subasta o de su parte pertinente, servirá al rematista como título
de propiedad y se inscribirá en el registro al que estuviere sujeto el bien rematado, cancelándose
por el mismo hecho cualquier gravamen a que hubiere estado afecto.
Venta fuera de subasta.- Es factible la venta directa de los bienes embargados cuando se trate
de: semovientes si su costo de mantenimiento es muy oneroso, a juicio del depositario; bienes
fungibles o artículos de fácil descomposición o con fecha de caducidad; y, en el caso de que
efectuadas dos subastas no se presentasen posturas admisibles.
La venta de bienes fuera de subasta se e ectuará por la ase del remate, a favor de instituciones
o empresas nacionales o municipales; o con una finalidad social o pública, en su orden. Para
este caso, el funcionario e ecutor comunicará a estas instituciones los embargos de estos bienes
y sus avalúos a fin de que, dentro de cinco días, manifiesten si les interesa o no la compra, en tal
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caso la venta se efectúa de contado, guardando el orden de preferencia que establece el Artículo
201 del Código Orgánico Tributario.
Venta a particulares.- Si ninguna de las entidades mencionadas en el artículo 201 ibídem no se
interesare por la compra, se anunciará la enta a particulares por la prensa. Los avisos se
publicarán por medio de la prensa, por tres veces consecutivas en días diferentes, indicando la
fecha límite para recibir las ofertas y el valor exigido como garantía de la seriedad de las
mismas. Aceptada la oferta, el funcionario ejecutor dispondrá ue el comprador deposite el
saldo del precio en einte cuatro oras mandará ue el depositario entregue de inmediato los
bienes vendidos.
De no existir interesados en la compra directa, los acreedores de las Administraciones
Tributarias imputarán el valor de la última base de remate a la deuda tributaria, y transferirán
gratuitamente esos bienes a las instituciones de educación, asistencia social o de beneficencia
que dispusieren.
Segundo señalamiento para el remate.-El segundo señalamiento para remate se efectuara
cuando en el primero no se hubieren presentado postores, o las posturas formuladas no fueren
válidas.
Se lo realizara por medio de la publicación por la prensa, durante tres ocasiones en días
diferentes de conformidad a lo prescrito por los Arts. 111 y 184 del Código Orgánico Tributario.
El coactivado podrá librar sus bienes antes del remate o subasta pagando en el acto la deuda,
intereses y costas que se hubieren generado.
Prohibiciones de intervención en el remate.- La ley prohíbe a toda persona que haya
intervenido en el proceso administrativo de ejecución, funcionarios y empleados de la misma
Administración Tributaria que impulso el proceso coactivo, así como a sus cónyuges,
convivientes con derecho y parientes dentro del cuarto grado de consanguinidad y segundo de
afinidad, adquirir los bienes que son materia del remate o subasta.
53
Asimismo esta prohibición se extiende a los abogados y procuradores, sus cónyuges,
convivientes con derecho y parientes con los mismos grados de consanguinidad y afinidad antes
señalados; y, en general a quienes hubieren intervenido en el proceso administrativo de
ejecución, a excepción de los terceristas coadyuvantes.
Nulidad del remate.-Para que se declare nulo el remate o subasta y el funcionario ejecutor
respondá por los daños y perjuicios, se debe tener en cuenta que no se acató los requisitos o
solemnidades necesarias para su valides, entre estos: no haber publicado los avisos de remate o
subasta en las formas previstas por los Artículos 184 y 204 del Código Orgánico Tributario; que
se hubiere realizado en día y hora diferente a los señalados en la publicación; cuando se
declarare la nulidad del procedimiento administrativo de ejecución por parte del Tribunal
Distrital de lo Contencioso Tributario; y, si interviniese una de las personas prohibidas de
participar en el remate, siempre y cuando no exista otro postor admitido.
La nulidad en los casos de falta de publicación, celebración en día y hora diferente, así como la
nulidad del procedimiento coactivo podrá ser solicitada en el recurso de apelación del auto de
calificación definitivo y de conformidad al artículo 191 del Código Orgánico Tributario.
La nulidad en el caso de ser alegada por la intervención de una persona que tenía la prohibición
de participación en el remate será propuesta por medio de acción directa ante el Tribunal
Distrital de lo Fiscal, dentro de seis meses de efectuado el remate, y de las costas, daños y
perjuicios por la nulidad que se declare, responderán solidariamente el rematista prohibido de
serlo y el funcionario ejecutor, sin perjuicio de las responsabilidades penales a que hubiere
lugar.
Derecho preferente de los acreedores.- Los acreedores tributarios de las distintas
Administraciones Tributarias gozan de derecho preferencial para adjudicarse los bienes
ofrecidos en remate o subasta, en el primero o segundo señalamiento, a falta de postura
admisible, por la base legal señalada; caso contrario, por el valor de la mejor postura. Este
derecho podrá ser ejercido antes de ejecutoriado el auto de calificación de posturas, o antes de
cerrada la subasta cuando se trate de bienes muebles.
La entrega material de los bienes rematados o subastados, se e ectuará por el depositario de
dichos bienes, de acuerdo al inventario formulado en el acta de embargo y avalúo. Cualquier
discrepancia que acaeciere en la entrega será solucionada por el funcionario ejecutor y de esta
54
decisión se apelara ante el Tribunal Distrital de lo Fiscal, dentro de tres días, contados desde la
notificación.
Las costas que se originan producto del proceso administrativo de ejecución incluirán el valor
de los honorarios de peritos, interventores, depositarios y alguaciles, regulados por el
funcionario ejecutor o por el Tribunal Distrital de lo Fiscal, serán cuenta del coactivado.
Del producto del remate o su asta, se pagará el crédito del ejecutante primero a los intereses,
luego al tributo y por último a las multas; de existir varias obligaciones tributarias sobre un
mismo tributo el pago se imputara a la obligación más antigua que aún no hubiere prescrito,
pagando primero los intereses, luego la obligación tributaria y por último las multas; si el
coactivado debe varias obligaciones por distintos tributos el pago se lo realizara al tributo que
elija el deudor y de este a la obligación más antigua y de la misma forma antes descrita. Sin
dejar de observar lo prescrito por los Artículos 162, 175 y 176 del Código Orgánico Tributario.
55
CAPÍTULO III
3. EFECTO JURÍDICO EN EL PROCESO ADMINISTRATIVO DE
EJECUCIÓN POR LA PRESENTACIÓN DEL RECURSO DE
REVISIÓN
3.1. DERECHOS PROCESALES DEL SUJETO PASIVO. -
En el estudio del Recurso de Revisión y del Proceso Administrativo de Ejecución, en el
Derecho Tributario, al analizar las facultades que poseen los sujetos pasivos al interponer dicho
recurso se hace mención a varios derechos y principios por los que se rige el Derecho Tributario
Ecuatoriano, entre estos:
Derecho a una justicia fiscal imparcial.- Es decir que los actos y resoluciones de carácter
firme y ejecutoriado emanadas de cualquier Administración Tributaria, deben estar en
estricta relación con lo dispuesto por las Leyes Tributarias, a más de esto, dichos actos o
resoluciones tienen que ser debidamente motivadas enunciando las normas y principios que
sirvieron de fundamento para su expedición.
Este derecho es muy relacionado con la igualdad procesal de las partes, puesto que, al verse
afectado un sujeto pasivo sea este natural o jurídico, por la expedición de un acto o
resolución administrativo firme y ejecutoriado de una autoridad de la Administración
Tributaria, lo que busca con la interposición de un recurso de revisión es que la máxima
autoridad de la Administración Tributaria de donde emano dicho acto o resolución verifique
si este ha sido debidamente fundamentado, esperando el sujeto pasivo se realice una
verdadera justicia al rever los errores del acto o resolución administrativa de un funcionario
inferior de la misma administración; sin que deba existir una inclinación que favorezca a la
propia administración pues esta al actuar como juez y parte, se puede dar el caso que no
actúe con imparcialidad.
Derecho a recibir una respuesta motivada.-Por lo que el sujeto pasivo espera que la
resolución de un Recurso de Revisión, expedida por la máxima autoridad de la
56
Administración Tributaria, guarde armonía con lo dispuesto por el ( Código Orgánico
Tributario), que manifiesta:
Art. 81.- Forma y contenido de los actos.- Todos los actos administrativos se
expedirán por escrito. Además, serán debidamente motivados enunciándose las
normas o principios jurídicos que se haya fundado y explicando la pertinencia de
su aplicación a los fundamentos de hecho cuando resuelvan peticiones, reclamos o
recursos de los sujetos pasivos de la relación tributaria, o cuando absuelvan
consultas sobre inteligencia o aplicación de la ley.
En armonía con lo prescrito por el Art. 103 numeral 5 ( Código Orgánico Tributario):
Art. 103.- Deberes sustanciales.- Son deberes sustanciales de la administración
tributaria:
(…) 5. Expedir resolución motivada en el tiempo que corresponda, en las
peticiones, reclamos, recursos o consultas que presenten los sujetos pasivos de
tributos o quienes se consideren afectados por un acto de la administración; (…)
En conclusión todo acto o resolución que sea expedido por una Autoridad Administrativa
debe ser motivado con estricto apego a lo que dispone las normas tributarias, primando los
principios tributarios consagrados por el Código Orgánico Tributario y la Constitución de la
República del Ecuador.
Derecho de Impugnación.-De la resolución de la máxima autoridad de la Administración
Tributaria que puede, reformar, suspender, o negar el pedido del sujeto pasivo, lo que puede
realizar este si se cree afectado ante la negativa de rever un acto o resolución es impugnarlo
en la vía contencioso judicial, es decir, acudir ante los Jueces del Tribunal Distrital de lo
Fiscal, para que estos analicen de forma clara los elementos que sirvieron de sustento para
el origen de la resolución.
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No obstante, de los derechos mencionados anteriormente, al encontrarse el sujeto pasivo en un
Estado Social y Garantista de Derechos es innegable, que la Administración Tributaria
reconozca, controle y garantice los derechos de éstos, con el fin de defender y garantizar estos
derechos ante una amenaza de los órganos.
El Recurso de Revisión, posee como objetivo intrínseco actuar como un control de legalidad y
garantista de derechos, frente al actuar de la Administración, este mecanismo de tutela en
términos generales supone un control en la aplicación adecuada de las leyes, con el propósito de
amparar a los sujetos pasivos en los excesos de la administración tributaria en abusos o errores,
así el tratadista (Dromi, 1999, pág. 253), establece:
El control administrativo tiene por finalidad la protección y de defensa de la
legalidad administrativa y de los derechos subjetivos de los administrados. Por tal
motivo es a través de la impugnación que se intenta restablecer la legalidad
administrativa cuando ha sido violada obtener su restablecimiento, conjugándola
con la observancia de las situaciones jurídicas subjetivas particulares. Es decir, se
intenta armonizar la defensa de los derechos subjetivos con el interés público que
gestiona la Administración.
Los medios de control, verdaderas garantías para los derechos de los particulares,
tienen por finalidad la revisión del obrar de la Administración, con el objeto de
encauzarlo dentro del marco
Jurídico.
Al respecto, (Andrade, 2011, pág. 25), menciona:
El Estado de Derecho supone límites jurídicos a la actividad administrativa y un
sistema de control para que sus actuaciones se revistan de legalidad y justicia,
para lo cual se considera eficaz el control jurisdiccional, y por lo tanto se lo
considera como elemento integrante del Estado de Derecho.
58
3.1.1. Principio de igualdad procesal.-
Este principio es muy transcendental, pues se consagra en el Principio de Igualdad previsto en el
Artículo 5 del Código Orgánico Tributario. La igualdad inherente no solo a que nadie debe ser
discriminado por ningún motivo, sino que la igualdad procesal debe ser también entendida
como que el sujeto pasivo y la Administración Tributaria estén en igualdad de condiciones sin
que exista preferencia o inclinación por una de las partes procesales, ya que si bien es cierto la
Administración Tributaria, al plantearse un recurso de revisión, este actúa como juez y parte en
el proceso. Debido a que el acto o resolución administrativo impugnado es emanado por un
funcionario de la Administración Tributaria, y el recurso de revisión es insinuado por un sujeto
pasivo o formulado de oficio por la propia Administración, conociéndolo la máxima autoridad
de donde emano dicho acto o resolución administrativa tributaria.
Así (Patiño Ledesma, 2004, pág. 248 y 249), en su o ra “ l istema Tri utario cuatoriano”
establece que el procedimiento Administrativo:
Constituye un instrumento de eficacia y control de los actos administrativos, que
se produce por la intervención de los contribuyentes en defensa de sus derechos,
cuando esos actos aparecen como violatorios de la ley, y a través de él se permite
que obtengan en sede administrativa, sin necesidad de recurrir a la función
judicial, la satisfacción de sus derechos o intereses legítimos, dando la
oportunidad a la Administración a revocar su error.
El Recurso de Revisión es un recurso extraordinario y excepcional solo se lo interpone en la
medida que está establecida por la ley, causales previstas en el Artículo 143 del Código
Orgánico Tributario, sobre las causales de procedencia de dicho recurso; y, el Artículo 145
ibídem, sobre las causales de improcedencia del mismo, para interponerlo, causales que son de
interpretación estricta, encontrándose prohibida su interpretación analógica y extensiva a casos
no contemplados por la norma legal, por lo que en conclusión el contenido de las causales
establecidas en la ley no son de interpretación subjetiva.
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Este recurso es considerado como extraordinario puesto que solo es insinuado por el
contribuyentes o la persona que es directamente afectada por el acto o resolución que poseen el
carácter de firme y ejecutoriado y por los que no existe, un reclamo o recurso ulterior en la
misma vía administrativa.
Por lo que éste recurso es restrictivo para el contribuyente, debiendo someterse a una de las
causales previstas para la interposición del Recurso de Revisión, siendo los actos o resoluciones
de la Administración Tributaria firmes y ejecutoriadas, por lo que el contribuyente tiene que
esperar, por lo que debe esperar a que se cumplan todos estos requisitos para poder recurrir.
Es importante establecer que el sujeto pasivo al presentar este recurso, solo lo insinúa en alguna
de las causales previstas por el Código Orgánico Tributario, por lo que es la Administración
Tributaria la que acepta o deniega dicho recurso. Encontrándose el sujeto pasivo en desigualdad
de condiciones frente a la propia administración.
Hay que hacer hincapié, en lo dispuesto por el Artículo 144 del ( Código Orgánico Tributario),
referente a la tramitación del Recurso de Revisión, que dispone:
Art. 144.- Tramitación del recurso.- Cuando la autoridad competente tuviere
conocimiento, por cualquier medio, que en la expedición de un acto o resolución
se ha incurrido en alguna de las causales del artículo anterior, previo informe del
Departamento Jurídico, si lo hubiere, o de un abogado designado para el efecto,
dispondrá la instauración de un expediente sumario con notificación a los
interesados, siempre y cuando se trate de cuestiones que requieran de la
presentación o actuación de pruebas. Si el recurso se refiere a cuestiones de puro
derecho no se requerirá la apertura del referido expediente sumario. El sumario
concluirá dentro del término fijado por la administración tributaria el cual no será
menor a cinco días ni mayor a veinte días, dentro de los cuales se actuarán todas
las pruebas que disponga la administración o las que presenten o soliciten los
interesados.
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De lo anteriormente expuesto, podemos concluir que todo pasa por conocimiento de la propia
Administración Tributaria, para su tramitación en cuanto a las cuestiones relativas a errores en
la adopción de un acto o resolución, en relación con el informe del Departamento Jurídico o de
un Abogado designado para el efecto, observamos que este revisa si es o no procedente la
interposición de este recurso, para lo cual abrirá un expediente sumario, notificando al
contribuyente o los interesados, para la presentación de pruebas. Pruebas que son todas las
admitidas en la ley, excepto la confesión judicial de los propios funcionarios de la
Administración Tributaria. Esta etapa sumaria no es inferior a cinco días ni superior a los veinte
días donde el recurrente presentara las pruebas que estime necesarias para que se modifique un
acto o resolución.
Concluida la etapa sumaria por la Administración Tributaria, esta tiene el plazo de noventa días
para emitir su resolución debidamente motivada, por la que se dará a conocer, si el acto o
resolución son confirmados, invalidados, modificados o sustituidos.
3.1.2. Prevalencia de la administración tributaria frente al sujeto pasivo.-
Como se manifestó anteriormente en el Recurso de Revisión, la propia Administración
Tributaria, posee la facultad de resarcir los errores sobre los actos o resoluciones emanadas de
esta, que causan daños directos al contribuyente, siendo este insinuado por el sujeto pasivo, pero
al ser solo una insinuación del sujeto pasivo, es la Administración Tributaria quien puede
aceptarlo o negarlo, ya que la Administración Tributaria se encuentra dotado de la Potestad
Facultativa Extraordinaria de actuar de oficio dicho recurso.
Es esta facultad de la Administración Tributaria que nos permite visualizar que este es más que
un recurso para la Administración, es un derecho; mas no del administrado, puesto que el sujeto
pasivo, presenta este recurso como una simple insinuación, manifestando que existe un error de
hecho o derecho, basado en la causales de admisibilidad previstas por el Código Orgánico
Tributario, que sirvieron de base para la adopción de un acto o resolución. Para que sea la
propia Administración Tributaria la que lo conozca y resuelva el Recurso de Revisión, a través
de su máxima autoridad, de acuerdo con el trámite establecido por el Artículo 144 del Código
Orgánico Tributario para que este decida si procede o no dicho recurso.
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La problemática que se presenta, como se ha venido exponiendo en líneas anteriores, se da
porque, debido a que el sujeto pasivo es quien lo insinúa, es la propia Administración Tributaria
quien lo acepta o rechaza la interposición. Es más, si lo admite a trámite, la Administración
Tributaria es quien conoce de lo impugnado por el recurrente en un acto o resolución, actuando
como Juez y parte en el proceso, es por este motivo donde la garantía que se procura asegurar
mediante la interposición del Recurso de Revisión, que es la de enmendar los actos o las
resoluciones administrativas, se ve obstaculizada por el hecho de ser la propia Administración la
que soluciona el recurso presentado; y, que irónicamente se deriva de un acto emitido por la
misma Administración.
Es por este motivo que en muchos de los casos el contribuyente posteriormente al haber sido
notificado con la resolución del recurso; en muchas de las ocasiones reafirma el acto o
resolución inicial por el que se recurrió, sin otra opción del contribuyente en la vía
administrativa, pero pudiendo impugnar dicha resolución en la vía contenciosa judicial, para que
sea el Tribunal Distrital de lo Fiscal la que analice el caso y dicte sentencia al respecto.
Por este motivo se considera que el contribuyente se encuentra en un estado de indefensión
frente a la Administración Tributaria, debido a que nuestro Código Orgánico Tributario
establece que el Recurso de Revisión operara por la potestad facultativa extraordinaria de
iniciarlo de oficio, en tanto que, si lo presenta un contribuyente este es tratado como una simple
insinuación, que la Administración Tributaria la puede aceptar o rechazar.
Concluyendo que de la indefensión del contribuyente frente a la Administración tributaria, es
clara puesto que la ley desde su concepto, causales de procedencia y no procedencia, los plazos
para ser interpuesto dicho recurso, establece notoriamente una ventaja de la Administración
sobre el contribuyente. Supuestamente el recurso de revisión sería un medio por el que las dos
partes estén en igualdad de condiciones pero esto no es del todo cierto, porque resulta ilógico
que la propia Administración Tributaria concediere el derecho para verificar sus actuaciones, es
por este motivo que el legislador quizá lo expreso en ese sentido, en el que las actuaciones de la
administración estén apegadas en estricta forma a lo dispuesto por la ley, sin concederle dicho
derecho al contribuyente. Es por estos motivos que el contribuyente en muchos de los casos no
tiene la esperanza de que la propia administración revea sus actos o resoluciones, con el objeto
de obtener resultados que satisfagan sus intereses, esto porque la Administración Tributaria, al
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tener que emendar los errores en la expedición de un acto o resolución, estarían afirmando que
no cumplieron con su obligación de emitir actos o resoluciones basadas en Derecho, es decir en
la propia ley.
3.2. MOTIVACIÓN DEL SUJETO PASIVO PARA INTERPONER EL
RECURSO DE REVISIÓN.-
A este punto, se establece que el recurso de revisión, insinuado por un sujeto pasivo tiene como
objetivo transcendental que sea la Administración Tributaria la que revise sus propios actos o
resoluciones, al poder estar estas con errores al momento de su expedición.
La motivación primordial del sujeto pasivo es que la Administración Tributaria revea sus
propios acto o resoluciones en los que se manifiestan errores al momento de su expedición, y
por los que consecuencia de estos, se restrinjan o se afectan derechos del sujeto pasivo.
El fin de este recurso, es que el contribuyente, haga que todas las actuaciones de la
Administración Tributaria, estén debidamente motivadas y con estricto apego a lo dispuesto por
las normas tributarias, no pudiendo violar uno de los principios del Derecho Tributario como es
el de la Legalidad, debiendo observar sus obligaciones como Administración Tributaria en base
a lo dispuesto por el Artículo 81 y 103 numeral 5 del Código Orgánico Tributario, para que se
logre una verdadera justicia fiscal que no afecte los derechos subjetivo y objetivos del
contribuyente.
Es decir que es la propia Administración Tributaria, la que debe ejercitar su Facultad resolutiva;
así lo dispone el Artículo 69 del ( Código Orgánico Tributario), que expresa:
Art. 69.- Facultad resolutiva.- Las autoridades administrativas que la ley
determine, están obligadas a expedir resolución motivada, en el tiempo que
corresponda, respecto de toda consulta, petición, reclamo o recurso que, en
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ejercicio de su derecho, presenten los sujetos pasivos de tributos o quienes se
consideren afectados por un acto de administración tributaria.
Por lo que en síntesis la Facultad Resolutiva de la Administración Tributaria, posee dos alcance,
la primera de estas, es una parte considerativa por las que se examina los fundamentos de hecho
y derecho, las pruebas proporcionadas por el contribuyente, y los fundamentos por los que la
Administración acepto o no la petición, reclamo o recurso presentado; y, en una segunda parte,
nos muestra la facultad resolutiva la cual contiene la decisión adoptada por la autoridad
administrativa tributaria, en la que consta la aceptación o negación, parcial o total de la
solicitud, reclamo o recurso. En conclusión la resolución adoptada por la Autoridad
Administrativa es un acto exteriorizado a través de un instrumento de carácter jurídico,
debidamente motivado guardando relación con el principio de legalidad, es decir, ser expedida
por un funcionario competente, con los requisitos y plazos señalados por la propia ley.
3.3. OPORTUNIDAD PARA INICIAR EL PROCESO ADMINISTRATIVO
DE EJECUCIÓN.-
La oportunidad para iniciar el Proceso Administrativo de Ejecución, se da debido al accionar de
la Administración Tributaria por cobrar la obligación tributaria como ya se expuso, el objetivo
es recaudar los tributos de manera coercitiva amparados en lo establecido por la ley (cuando el
deudor no ha cumplido con su prestación de manera voluntaria), para lo cual emite un título de
crédito u orden de cobro, documento que sirve de base para el cobro de las respectivas
obligaciones tributarias debidas. Inclusive la propia Administración Tributaria puede pedir el
embargo y posterior remate de los bienes de los sujetos pasivos para el cobro de tales deudas.
El proceso administrativo de ejecución tiene un tinte coercitivo por parte de la Administración
Tributaria, pues como una de las facultades inherentes a ellas está la determinación,
verificación, recaudación de los tributos legalmente debidos por los sujetos pasivos.
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El antecedente del proceso administrativo de ejecución, muchas veces tiene como origen la
facultad determinadora, es decir, que la administración tributaria en base a la información que
suministra el sujeto pasivo, o la información que posea ésta, o en el cruce de información con
otras entidades; podrá determinar y liquidar una obligación tributaria.
No obstante de lo anteriormente expuesto, la Administración Tributaria, podrá de la misma
manera ejecutar procesos de verificación, procesos en los cuales son analizadas toda la
documentación suministrada por el sujeto pasivo en su declaración, al comprobarse que existen
diferencias entre lo declarado por el sujeto pasivo y lo determinado por la administración. La
Administración Tributaria una vez determinada y liquidada una obligación tributaria, pasa a
ejercer su Facultad Recaudadora, para lo cual como ya se explicó anteriormente emite un título
de crédito u orden de cobro con las solemnidades y requisitos tratados en puntos anteriores.
3.4. AFIANZAMIENTO DEL INTERÉS FISCAL.-
La figura del afianzamiento fiscal, en la legislación ecuatoriana es relativamente nueva, esta fue
concebida por intermedio de la Ley de Equidad Tributaria, que entro en vigencia el 1 de enero
del 2008, en la que se reformaba varias leyes y por la que se daba el carácter de leyes orgánicas
a normas jurídicas que no poseían esa calidad, ésta ley en su Artículo 7 hace que se incorpore un
artículo innumerado a continuación del Artículo 233 del Código Orgánico Tributario, que
manifiesta:
Art. (233.1.).- Afianzamiento.- Las acciones y recursos que se deduzcan contra
actos determinativos de obligación tributaria, procedimientos de ejecución y en
general contra todos aquellos actos y procedimientos en los que la administración
tributaria persiga la determinación o recaudación de tributos y sus recargos,
intereses y multas, deberán presentarse al Tribunal Distrital de lo Fiscal con una
caución equivalente al 10% de su cuantía; que de ser depositada en numerario
será entregada a la Administración Tributaria demandada.
La caución se cancelar por el Tribunal Distrital de lo Fiscal o Sala Especiali ada
de la Corte Suprema de Justicia si la demanda o pretensión es aceptada
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totalmente, la que en caso de ser en numerario generar a avor del contribuyente
intereses a la misma tasa de los créditos contra el sujeto activo. En caso de
aceptación parcial el fallo determinar el monto de la caución que corresponda
ser devuelto al demandante y la cantidad que servirá como abono a la obligación
tributaria; si la demanda o la pretensión es rechazada en su totalidad, la
administración tributaria aplicar el valor total de la caución como abono a la
obligación tributaria.
Esta caución es independiente de la que corresponda fijarse por la interposición
del recurso de casación, con suspensión de ejecución de la sentencia o auto y de la
de a ian amiento para hacer cesar medidas cautelares y se su etar a las normas
sobre afianzamiento establecidas en este código.
El Tribunal no podrá calificar la demanda sin el cumplimiento de este requisito,
teniéndose por no presentada y por consiguiente ejecutoriado el acto impugnado,
si es que dentro del término de quince días de haberlo dispuesto el Tribunal no se
la constituyere.
Analizando el origen de la figura jurídica del afianzamiento en materia tributaria, es menester
definirla previamente para vislumbrar su alcance. Así manifiesta el tratadista (Cabanellas, 2006,
pág. 28), respecto al afianzamiento lo siguiente: “(…) El acto de asegurar con ian a el
cumplimiento de una obligación; de dar seguridad o resguardo de intereses o caudales (…)”.
En conclusión de la definición antes descrita, el afianzamiento en materia tributaria es entendida
como una figura jurídica por la que el sujeto pasivo trata de garantizar de alguna manera el pago
parcial de la obligación tributaria, frente a la interposición de un recurso por parte de los sujetos
pasivos cuando este es notificado con un acto de determinación establecido en su contra,
debiendo cancelar el contribuyente o responsable el 10% de la obligación tributaria determinada
por la Administración Tributaria.
Es decir que el afianzamiento fiscal se configura como un pago anticipado de la deuda tributaria
por parte del sujeto pasivo, esta obligación tributaria es producto del proceso de la potestad de la
Administración Tributaria en ejercicio de su Facultad Determinadora para cuantificar el importe
de un tributo, al cumplirse con los presupuestos establecidos en el hecho generador, el
66
afianzamiento no es discrecional o facultativo, puesto que el sujeto pasivo debe pagar dicho
afianzamiento para la interposición de un reclamo o recurso.
Por lo que el afianzamiento es una representación fundamental y libre de excepciones, para que
sea el Tribunal Distrital de lo Fiscal, quien proceda a la calificación de la demanda propuesta
por el sujeto pasivo, siendo una figura que se ha convertido en parte de los presupuestos
procesales, ya que su acatamiento logra instituir la relación procesal.
Por lo que el afianzamiento; a mas, de representar una garantía o pago anticipado de la
obligación tributaria, puede derivar que la acción o recurso que interpone el sujeto pasivo tenga
un producto negativo, constituyéndose el dinero depositado (afianzamiento) parte de pago de la
determinación impuesta por la Administración Tributaria; si por el contrario, el sujeto pasivo
obtuviere un resultado a su favor, este afianzamiento le será devuelto, con sus intereses, como si
se tratara de una acción por pago indebido.
Es así que esta figura jurídica, fue concebida por los asambleístas con el objetivo de asegurar el
Presupuesto General del Estado producto de los impuestos de diversa índole, es por este motivo
que por intermedio del afianzamiento el Estado se asegura de que parte de la obligación
tributaria sea pagada por el contribuyente, cancelando éste el 10% del importe, para poder
impugnar la determinación ejercida por la Administración Tributaria en la vía contencioso
judicial.
Otro de los objetivos o finalidades con las que se concibió esta figura, es la de reducir la
cantidad de procesos judiciales de los sujetos pasivos frente a la Administración Tributaria, en
los procesos de impugnación ante un acto administrativo de determinación. Violando de esta
manera el derecho al acceso a la justicia, reconocido por nuestra Constitución de la República
del Ecuador.
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En síntesis, el afianzamiento puede ser considerado como una ventaja que le otorga la ley a
favor de la Administración Tributaria, en contra del sujeto pasivo, puesto que éste para poder
impugnar un acto de determinación o liquidación de la administración, en la vía judicial, tiene
que despojarse de parte de su capital o patrimonio económico para cancelar un porcentaje de la
deuda tributaria determinada, y así iniciar un proceso contencioso judicial que terminara con la
decisión de los Jueces de una de las Salas del Tribunal Distrital de lo Fiscal.
Es muy importante señalar que la Ley de Fomento Ambiental y Optimización de los Ingresos
del Estado, en varias de sus disposiciones transitorias, hace alusión al juicio coactivo, y en el
caso específico del afianzamiento fiscal, esta ley reforma varios de los artículos del Código de
Procedimiento Civil, que como ley supletoria del Derecho Tributario es aplicable al caso, es así
que prescribe:
DISPOSICIONES PARA EL COBRO EFICIENTE DE LAS ACREENCIAS DEL
ESTADO
Cuarta.- Sustitúyase el primer y tercer inciso del artículo 968 del Código de
Procedimiento Civil, por los siguientes textos:
"Serán admisibles las excepciones que se deduzcan en juicio coactivo."
"Para que el trámite de las excepciones suspenda la ejecución coactiva, será
necesaria la consignación de la cantidad a que asciende la deuda, sus intereses y
costas, aún en el caso de que dichas excepciones propuestas versaren sobre
falsificación de documentos o sobre prescripción de la acción."
Quinta.- Elimínese el segundo inciso del artículo 969 del Código de Procedimiento
Civil.
Sexta.- Sustitúyase el artículo 971 del Código de Procedimiento Civil, por el
siguiente texto:
"Si el deudor no acompaña a su escrito de excepciones la prueba de consignación,
no se suspenderá el procedimiento coactivo y el juicio de excepciones seguirá de
esa forma."
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Séptima.- Agréguese al final del artículo 976 del Código de Procedimiento Civil, el
siguiente texto:
"De no haberse suspendido la ejecución coactiva, la sentencia ordenará la
cancelación del procedimiento coactivo, o la reparación integral al actor, de
haber concluido aquel."
Octava.- Agréguese al final del artículo 977 del Código de Procedimiento Civil, el
siguiente texto:
"La apelación se concederá en el efecto devolutivo."
Novena.- Sustitúyase el artículo 978 del Código de Procedimiento Civil, por el
siguiente texto:
"Art. 978.- Si el juicio en que se discuten las excepciones, se suspendiere por
treinta días hábiles o el actor no presenta ningún escrito o petición durante este
plazo, antes de la sentencia de primera o segunda instancia, de tribunales
contenciosos administrativos o de casación, el juicio quedará terminado a favor de
la institución acreedora o de quien sus derechos represente."
Décima.- Agréguese al Código de Procedimiento Civil, la siguiente Disposición
Transitoria:
"Disposición Transitoria: De conformidad con lo establecido en el Art. 968 inciso
tercero del Código de Procedimiento Civil, en aquellas demandas o juicios de
excepciones presentados con anterioridad a la vigencia de este reforma, se da un
plazo improrrogable e inmediato de 10 días para que los deudores, sus herederos,
fiadores o más obligados, cumplan en consignar el dinero que hace referencia el
Art. 968 inciso tercero del Código de Procedimiento Civil, sin que en ningún caso,
esta disposición sea motivo para declarar nulidad procesal, presentar recurso o
acción alguna.
Cumplido el plazo establecido en la disposición transitoria anterior, se les otorga
a los Juzgadores o Juzgadoras de primera o segunda instancia, Tribunales
Contenciosos Administrativos o de casación, el término de veinticuatro horas
improrrogables, para ordenar la conclusión, que se oficie al Juzgado de Coactiva
y se disponga el archivo del proceso; y, en el mismo término de veinticuatro horas
las Secretarias y Secretarios, para notificar lo resuelto al funcionario competente
de la Institución de origen (Juzgado de Coactiva) y archivar el proceso.
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Los Juzgadores o Juzgadoras de los distintos niveles, Secretarias y Secretarios,
que no cumplan con las obligaciones contenidas en esta disposición serán
inmediatamente destituidos de sus funciones por el Consejo Nacional de la
Judicatura.
Esta reforma al Código de Procedimiento Civil, será aplicable para todas las leyes
que contienen normativa en materia de coactiva e incluso en los procesos que se
encuentren en la Corte Nacional de Justicia y que no medie sentencia
ejecutoriada."
En un análisis minucioso de estas disposiciones, se llega a la conclusión, de que si un
contribuyente o responsable de una obligación tributaria, quiere presentar excepciones al
juicio coactivo o al procedimiento administrativo de ejecución, este deberá consignar el total
de la deuda, con sus intereses y costas, sin mediar que exista una excepción sobre
falsificación de documentos o prescripción de la acción.
Por lo que el sujeto pasivo de una obligación tributaria no podrá proponer el juicio de
excepciones, presentar su demanda, si no demuestra y prueba el pago de toda la deuda, sus
intereses y costas; por lo que con la no consignación, no se detiene el proceso administrativo
de ejecución o juicio coactivo iniciado por cualquiera de las Administraciones Tributarias en
contra del sujeto pasivo y por lo tanto continua con su tramitación.
Del mismo modo establece que de no haberse suspendido con la ejecución del proceso
coactivo por parte de la Administración Tributaria, el Tribunal Distrital de lo Fiscal ordenara
mediante sentencia se cancele el procedimiento coactivo, o el resarcimiento de los daños
producidos al actor si se ha concluido con el proceso administrativo de ejecución.
Hay que observar que esta ley, no opera en favor de los contribuyentes o responsables de una
obligación tributaria, debido a que en su disposición novena al reformar el Artículo 978 del
Código de Procedimiento Civil, este claramente atenta contra los sujetos pasivos de una
tributo puesto que establece que si este se suspendiere por treinta días hábiles o si el actor
(contribuyente o responsable), no presentaré un escrito o petición durante este plazo, antes de
la sentencia de primera o segunda instancia, o de tribunales contenciosos administrativos
(Tribunal Distrital de lo Fiscal) o de casación, el juicio de excepciones propuesto por el
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sujeto pasivo quedará concluido en favor de la institución acreedora (Administración
Tributaria). Por lo que se vislumbra que esta ley favorece a las diversas entidades del Estado,
haciendo que ejerciten potestades superiores, incluso en una vía jurisdiccional, donde debería
existir una equidad e igualdad procesal en contra de los contribuyentes y responsables.
Incluso esta ley propone que las acciones anteriormente propuestas (juicio de excepciones) a
esta ley, otorgo un plazo de diez días para que los actores de los juicios de excepciones
cumplan con el requisito de afianzar la deuda; es decir, esta ley tiene un efecto retroactivo,
afectando directamente al contribuyente o responsable que propuso su acción con
anterioridad a la promulgación de esta ley, cuartando su derecho al gratuito acceso a la
justicia, debiendo pagar para ejercitar su derecho a la justicia.
3.5. DERECHO AL ACCESO DE JUSTICIA.-
El Derecho al Acceso a la Justicia, es de primordial importancia ya que la tutela jurisdiccional
es una garantía de acceso a la justicia que debe primar en todas las esferas del Derecho, es este
derecho el que ha sido transgredido en materia tributaria, por intermedio del Afianzamiento de
la obligación tributaria restringiendo el libre acceso a la justicia.
Al respecto los tratadistas ecuatorianos (Prado, Licto Garzón, & Valarezo, 2008, pág. 69), en su
obra Comentarios a la Ley Reformatoria para la Equidad Tributaria del Ecuador, manifiestan:
Recordemos que el afianzamiento tributario significa un pago proporcional de la
cuantía al tributo determinado por la Administración Tributaria, a fin de que el
sujeto pasivo deduzca acciones o recursos ante el órgano jurisdiccional para
precisamente impugnar dichos actos y procedimientos en los que la
Administración persiga la determinación o recaudación de un tributo. En otras
palabras representa un sistema en el cual se debe, en un inicio pagar un
porcentaje del impuesto determinado para posteriormente poder reclamar su
validez o legalidad en instancias judiciales y ante un tribunal independiente.
En este sentido, el afianzamiento tributario representa un obstáculo al acceso a la
justicia desde el punto de vista económico, toda vez que, dejando a un lado los
costos procesales antes anali ados, el tener que cancelar parte del impuesto
determinado representa de por sí un sacri icio que debe reali ar el su eto pasivo
71
con la finalidad de poder reclamar la aparente ilegalidad que se le estaría
cometiendo, circunstancia que le pone al sujeto en desventaja para poder reclamar
sus derechos ante un tribunal. Adicional a lo señalado, est el hecho de que el
afianzamiento se vuelve en un requisito sine qua non para poder realizar la
impugnación, es decir para que el Tribunal Distrital de lo Fiscal pueda calificar la
demanda y posteriormente darle a trámite.
En esta visión, se indica que el afianzamiento tributario, es un componente procesal que debe
acompañarse a la demanda interpuesta por un sujeto pasivo, para que se califique su demanda,
sin observar cuales son las pretensiones, condiciones socioeconómicas del recurrente,
encontrando evidentemente un obstáculo, limite, condición que impide el libre acceso a la
justicia. Esta institución jurídica viola el Derecho de los contribuyentes al acceso a una libre
justicia, transgrediendo el Estado Social y Garantista de Derechos establecidos en nuestra
Constitución de la República del Ecuador.
Con lo que se expone que el afianzamiento tributario, busca evitar por cualquier medio que el
sujeto pasivo pueda acceder a una tutela judicial efectiva, ante el Tribunal Distrital de lo Fiscal,
para impugnar un acto de determinación o liquidación emanado por la Administración
Tributaria.
Quedando el sujeto pasivo en indefensión ante la administración tributaria que con estas figuras
jurídicas prohíben de cierta manera el acceso a la justicia por lo oneroso que resulta ejercitar el
derecho a la defensa ante una autoridad judicial.
Atentando contra lo prescrito por el Artículo 75 de la (Constitución de la República del
Ecuador), que prescribe:
Art. 75.- Toda persona tiene derecho al acceso gratuito a la justicia y a la tutela
efectiva, imparcial y expedita de sus derechos e intereses, con sujeción a los
principios de inmediación y celeridad; en ningún caso quedar en inde ensión. El
incumplimiento de las resoluciones judiciales será sancionado por la ley.
En síntesis el afianzamiento fiscal es anticonstitucional pues vulnera de manera clara el derecho
de tutela jurisdiccional efectiva, debido a que el pago previo de una obligación tributaria
72
establecida por la administración tributaria, y que se convertirá en materia de impugnación,
representa un obstáculo al libre y gratuito acceso a la justicia, colocando al sujeto pasivo en un
verdadero estado de indefensión frente a la administración tributaria.
3.6. LA INTERPOSICIÓN DEL RECURSO DE REVISIÓN NO SUSPENDE
EL PROCESO ADMINISTRATIVO DE EJECUCIÓN.-
Al interponer un recurso de revisión ante la máxima autoridad de una de las Administraciones
Tributarias, está en teoría debería detener el proceso administrativo de ejecución, hasta el
momento en el que se emita la respectiva resolución de la administración tributaria, para que
con esta resolución, si esta admite los derechos que han sido violentados hacia el sujeto pasivo
sean corregidos y se deje sin efecto el proceso administrativo de ejecución. Pero si por el
contrario, el recurso de revisión deniega las aspiraciones del contribuyente o responsable,
continua el proceso administrativo de ejecución, en la fase que este se hallare.
Debido a que el Recurso de Revisión es insinuado por el sujeto pasivo hacia la Administración
Tributaria, este puede o no acoger dicha impugnación, por lo que sí es admitido a trámite este en
teoría debería detener un proceso administrativo de ejecución, pero en la praxis no es de esta
manera, ya que si se inicia con el recurso de revisión este en muchos de los casos no detiene el
proceso de ejecución, y es por este motivo que una vez que existe la resolución de un recurso de
revisión, esta es impugnada en la vía judicial, para que sea el Tribunal Distrital de lo Fiscal
quien haga cesar o interrumpir el proceso administrativo de ejecución hasta que emita una
sentencia fruto de la demanda interpuesta por el sujeto pasivo.
73
CAPÍTULO IV
4. REFORMA A LA NORMATIVA TRIBUTARIA QUE
FORTALEZCAN LOS PRINCIPIOS TRIBUTARIOS
4.1. FORTALECIMIENTO DE LOS PRINCIPIOS TRIBUTARIOS A
FAVOR DEL SUJETO PASIVO SIN DEJAR DE LADO EL INTERÉS
FISCAL.-
Para comenzar con el análisis de este punto propuesto, es menester tratar de cada uno de los
Principios por los que se rige el Derecho Tributario, estos principios son los enunciados en el (
Código Orgánico Tributario), en su Artículo 5, el cual prescribe lo siguiente: “Art. 5.- Principios
Tributarios.- El régimen tributario se regirá por los principios de legalidad, generalidad, igualdad,
proporcionalidad e irretroactividad”.
Principio de Legalidad.-
Este Principio de Derecho Tributario, es de transcendental importancia en el marco jurídico para
la fijación de tributos. Puesto que establece que la facultad de establecer, modificar, extinguir o
exonerar tributos, es exclusiva del Estado mediante el Imperio de la Ley. Este principio guarda
concordancia con el aforismo jurídico ue e presa: “No a Tri uto sin e pre ia”.
Concluyendo, por lo tanto que, las leyes tributarias establecen el objeto punible, los sujetos
activo y pasivo de la obligación tributaria, el importe del tributo y la forma de establecerlo, las
exoneraciones, deducciones, los reclamos y recursos con los que debe contar el sujeto pasivo al
poder existir una vulneración a sus derechos.
Este principio guarda concordancia con el Artículo 3 del ( Código Orgánico Tributario), que
prescribe:
74
Art. 3.- Poder tributario.- Sólo por acto legislativo de órgano competente se podrán establecer,
modificar o extinguir tributos. No se dictarán leyes tributarias con efecto retroactivo en perjuicio
de los contribuyentes.
Las tasas y contribuciones especiales se crearán y regularán de acuerdo con la ley.
El Presidente de la República podrá fijar o modificar las tarifas arancelarias de aduana.
Es de esta manera que en las ( XVIII Jornadas Latinoamericanas de Derecho Tributario), en su
quinta resolución establecen:
“El principio de legalidad impone que tanto el procedimiento administrativo,
como el acto final de determinación, se conduzcan dentro de las normas que
establezca la ley, es decir, que la actuación de la Administración debe ser
absolutamente reglada y no discrecional”.
Así también opina el doctrinario (Lewin Figueroa, 2002, pág. 20):
“(…)el principio de legalidad debe entenderse como del cual se deriva la
preeminencia de la ley en las actuaciones administrativas, es decir, el que exige la
conformidad de la actuación de la Administración a la ley”.
Éste Principio Tributario halla sustento en la necesidad de resguardar a los sujetos pasivos en su
derecho sobre la propiedad (patrimonio), puesto que los impuestos y demás tributos envuelven
limitaciones a este derecho, pues en síntesis, el Estado consigue algo del patrimonio de los
particulares para su beneficio. Por lo que, todas las relaciones jurídicas, derechos y obligaciones
del sujeto activo y de los sujetos pasivos, deben enmarcarse de manera puntual e
inevitablemente someterse a este principio, para así evitar que se den discrecionalidades y
posibles abusos e infracciones a los derechos de los sujetos pasivos en las actuaciones de la
Administración Tributaria.
Principio de Generalidad.-
El Principio de Generalidad en materia tributaria expresa que las Normas Tributarias tienen que
ser de carácter general y abstracto; y, no referirse en concreto a determinadas personas o grupo
75
de personas sea concediéndoles beneficios, exenciones o por el contrario imponiéndoles
mayores gravámenes.
Este principio debe ser de la misma forma entendido, ya que un particular cuando ejercita un
derecho por intermedio de un reclamo o recurso Administrativo Tributario, debe recibir una
resolución debidamente motivada en los plazos que señala la ley sin ser discriminado por
ningún motivo.
Pero se puede visualizar como específicamente ante la presentación de un Recurso de Revisión
ante el Tribunal Distrital de lo Fiscal, está en muchas ocasiones debe ser afianzada, con lo cual
se observa que algunos contribuyentes son discriminados económicamente en el acceso a la
justicia, que si bien es gratuita, este afianzamiento lo ha vulnerado.
Principio de Igualdad.-
En relación con la igualdad de todas las personas consagrada en la Constitución de la República
del Ecuador. Que manifiesta, que no puede concederse beneficios, exenciones ni tampoco
imponerse gravámenes por motivos de raza, color, sexo, idioma, religión, filiación política, o de
cualquier otra índole.
En definitiva, éste principio ampara a los sujetos pasivos de una obligación tributaria para que
no reciban un trato discriminatorio o perjudicial, y que vaya en contra del Principio de
Capacidad Económica de los contribuyentes.
Además de esto, hay que agregar que este principio debe ser también entendido como la
igualdad de los contribuyentes o responsables frente a la Administración Tributaria, ante
cualquier recurso o reclamo, es decir estar en igualdad de condiciones, sin que la propia
administración se incline por las actuaciones de sus propios funcionarios inferiores, ya que se
entiende que los actos de la administración tributaria gozan de la presunción de legitimidad, y es
por este motivo que en muchas ocasiones no rectifican sus propios errores.
76
Principio de Proporcionalidad.-
Es por intermedio de este principio que el marco jurídico tributario tiene que basarse, guardando
correlación con el principio de capacidad económica de los contribuyentes (el que más tiene,
más paga).
En la actualidad y producto de la cantidad de tributos que se han creado, es necesario realizar un
análisis minucioso de todos ellos con el fin de que en su conjunto, no impliquen una violación a
este principio, y más aún vallan a restringir las actividades económicas del país.
La capacidad contributiva de los sujetos pasivos es el fondo material interiormente del cual el
contenido de la ley tributaria, debe garantizar la justicia y razonabilidad.
Este principio es íntimamente ligado con los Principios de Capacidad Económica o Capacidad
Contributiva, el Principio de Equidad, el Principio de Progresividad, son principios que
constituyen en su conjunto materia para la cuantificación del tributo. Por lo que en conclusión,
deben los legisladores o asambleístas ser quienes establezcan los tributos basados en un cumulo
de estos principios, para asegurar una verdadera justicia entre sujetos pasivos.
Principio de Irretroactividad.-
Este principio, tiene dos aplicaciones:
1. Las leyes tributarias, sus reglamentos y circulares de carácter general rigen para el futuro.
2. Las Normas Tributarias Penales rigen también para el futuro, excepcionalmente tendrán
efecto retroactivo si son más favorables al sujeto pasivo.
Tratando un poco más del tema se puede señalar varios principios doctrinarios del Derecho
Tributario, que sirven de cimiento para el nacimiento, modificación, extinción de tributos; así
como también para las exenciones. Principios de los cuales se basan los legisladores para que
77
las obligaciones tributarias establecidas por las normas tributarias, no perjudiquen las relaciones
entre la Administración Tributaria y los contribuyentes. Estos principios son:
Principio de la capacidad económica.-
Este principio tiene sus cimientos en la causa o razón del tributo. Los tributos son establecidos
con fundamento en la capacidad económica de las personas llamadas a contribuir. Haciendo
necesario establecer, primero quien posee y quien no posee capacidad económica; es decir,
quien posee capacidad contributiva absoluta siendo la disposición genérica para el
levantamiento de las cargas públicas. En segundo lugar, una vez determinado quienes tienen que
tributar, hay que limitar en qué medida tiene que aportar cada uno de ellos, de acuerdo con su
capacidad contributiva relativa.
La capacidad contributiva absoluta procede como limitación del legislador o asambleísta en el
momento de fijación de los hechos imponibles. Por lo que, el asambleísta deben conformar los
hechos imponibles de tal forma que demuestren capacidad económica. Sin lograr requerirse
tributos en relación con una circunstancia, o un hecho, que no sea una declaración de capacidad
para contribuir.
Principio de progresividad.-
Este principio tiene como objetivo hacer equitativo el sistema, haciendo que el legislador ponga
cuidado a la capacidad contributiva de los particulares, y que los tributos no sean
proporcionales, sino que, quien posee una mayor capacidad contributiva, tenga más
obligaciones, y su cuantía sea más que proporcional a esa mayor capacidad.
Este principio mantiene correlación con el de proporcionalidad, ilustrado como que el que más
tiene, más paga y el que menos tiene menos paga.
78
Principio de eficiencia.-
Este principio es de gran sentido económico y es asimilado como una asignación económica que
no puede ser suplida por otra que mejore la situación relativa de algún individuo sin empeorar la
de otros. En el ámbito tributario, quiere decir que se debe gestionar que el impuesto no obstruya
en la asignación eficiente de los recursos.
Lo que se indaga es que los impuestos o tributos no sean deformados y que por sí mismos no
instiguen en las conductas socioeconómicas de los contribuyentes.
Principio de equidad.-
La equidad es una insinuación esencial de la tributación es el trato igual entre iguales; y, el trato
desigual con desiguales. Partiendo de dos alcances:
1. La equidad paralela, referente a quienes están en una determinada circunstancia objetiva
para que reciban un tratamiento similar, sin discriminación por razón de raza, sexo, edad,
etc.
2. La equidad perpendicular, concerniente a quien se halla en superiores condiciones
económicas pague más que quien está en condiciones inferiores. La equidad vertical tiene
relación con el concepto de progresividad.
Principio de transparencia.-
El principio de transparencia entendido como la eliminación de la incertidumbre en el obrar de
la Administración Tributaria, es la certeza del sujeto pasivo al ver que el Estado está sujeto a la
certeza del derecho, por la formación de un ley, que limita el obrar de los gobernantes,
poseyendo el amparo otorgado por las normas legales, para impedir la arbitrariedad.
79
Principio de la no confiscación.-
La no confiscación en el Derecho Tributario se muestra en el conocimiento que ningún
impuesto debe componer un detrimento de la propiedad privada. La Constitución prohíbe toda
confiscación. Las leyes tributarias procurarán estimular la inversión, el ahorro, el empleo para el
desarrollo nacional; así como una justa distribución de las rentas y riqueza entre todos los
habitantes del país.
La prohibición constitucional es una garantía ante posibles abusos del sistema, el tributo
compone una institución jurídica basada en la capacidad económica de los contribuyentes.
4.2. NORMATIVA CONTRARIA A LA VIGENCIA DE LOS PRINCIPIOS
TRIBUTARIOS.-
Este punto, será abordado desde una temática donde los Principios Tributarios no son
estrictamente cumplidos o aplicados; más, no desde una óptica donde sea el cuadro legal
tributario el que violente o quebrante los derechos del sujeto pasivo frente a la Administración
Tributaria.
Es en este sentido que desde una visión en la aplicación o ejercicio de los derechos de los
sujetos pasivos al interponer un recurso o reclamo en sede administrativa, se encuentra en
desventaja ante la propia administración tributaria, debido en primer lugar a que la interposición
de éstos vulnera varios de los principios entre estos:
Entre las principales formas por las que este recurso, es contrario a los principios tributarios, es
su mala o deficiente conceptualización, puesto que si se parte desde su concepción más general
obtendremos que este es un recurso por el que la Administración Tributaria posee la facultad de
resarcir las equivocaciones emitidas que violentan y perjudican los derechos de los
contribuyentes, pero se tiene también la concepción de que el Recurso de Revisión es una
Facultad Extraordinaria de la Administración Tributaria para iniciar dicho proceso de manera
oficiosa o por insinuación de una parte interesada.
80
Estudiando más al detalle esta Potestad de la Administración Tributaria se vislumbra que este
recurso es un derecho de la administración, mas no del sujeto pasivo o administrado, puesto que
este último presenta dicho recurso a la Administración Tributaria como una simple insinuación
ante un error, sea este de hecho o derecho en la emisión de un acto o resolución administrativa,
para que sea la máxima autoridad la que admita su procedencia o improcedencia.
Es de esta forma que encontramos una dificultad ante este recurso, puesto que éste debe ser
interpuesto ante y resuelto por la misma Administración que emitió en un primer momento el
acto o resolución materia del recurso, que afecta directamente al recurrente, por lo que la
Administración Tributaria se convierte en Juez y parte del proceso. Por lo que no existe una
garantía ante la interposición de éste recurso, cuyo fin ulterior es el de resarcir los daños y
perjuicios generados en contra del recurrente, puesto que al ser la propia administración la que
resuelve el recurso es irónico que este resuelva por intermedio de un acto emitido por la misma
Administración.
De esta forma el contribuyente después de ser notificado con la resolución del recurso
planteado, en la mayoría de los casos se reafirma en el acto inicial que fue producto de la
impugnación planteada por el sujeto pasivo, por lo que no le queda otra alternativa que recurrir
en la vía judicial para que esta dicte una sentencia considerando la resolución emitida por la
Administración.
La indefensión del contribuyente o responsable ante la Administración Tributaria tiene su origen
en nuestro Código Orgánico Tributario, puesto que ha sido conceptualizado por el legislador
como un recurso de Potestad Facultativa Extraordinaria para ser la Administración Tributaria
quien lo trámite de oficio, y otorgándole al contribuyente o responsable únicamente la opción de
insinuarlo quedando la Administración Tributaria en la facultad de aceptar o rechazar el
Recurso de Revisión. El legislador al no dar un derecho real al contribuyente en el Recurso de
Revisión contraviene las disposiciones generales del debido proceso.
La indefensión del contribuyente es ostensible puesto que es la misma ley en sus artículos
referentes a este recurso, la que determina el concepto, las causales, y los plazos en los que se lo
debe recurrir, haciendo denotar la ventaja que tiene la administración sobre el contribuyente en
el Recurso de Revisión, supuestamente este debería ser un medio por el que las dos partes se
encontrarían en igualdad de condiciones de defensa, pero sería ilógico pensar que la
81
Administración concediera un derecho que le corresponde por ley. Es de esta manera que la
posibilidad, que tiene el sujeto pasivo de obtener resultados que satisfagan sus intereses, es muy
limitada, ya que la Administración al tener que enmendar los errores que padecieron sus actos,
estaría afirmando que no cumplió con sus obligaciones de emitir actos o resoluciones basados
en derecho.
Cabe indicar que uno de los principios que violenta la administración tributaria en la actual
Codificación del Código Orgánico Tributario, es la del principio de celeridad, puesto que los
plazos que tiene la Administración para contestar el recurso, si es admitido a trámite, deberá
esperar por una respuesta que no tiene un tiempo estimado, puesto, que la ley no estipula plazo
en el que el departamento jurídico deba presentar el informe, para que el trámite del recurso
inicie; ya que el contribuyente no podrá dar inicio a impugnaciones por otra vía, hasta que no se
haya emitido una resolución la Administración Tributaria, de esta manera el contribuyente
queda a la espera de una respuesta incierta.
La defectuosa configuración de la potestad de revisión en nuestro Derecho positivo, tanto
administrativo como tributario, ha dado lugar a que sea éste uno de los puntos más
contradictorios y asistemáticos de tratamiento en nuestra doctrina, debido...a las peculiaridades
propias de la reclamación económica-administrativa (Pérez de Ayala & González, 1991, pág.
150)
La potestad tributaria es abordada desde dos aristas:
La acción del Estado como legislador; y,
La acción del Estado como administrador.
En el primer sentido se habla de poder o potestad tributaria, refiriéndose al poder
legislativo que corresponde al Estado, expresión, en último término, de su
soberanía. En el segundo, se est aludiendo al poder o potestad de la
Administración pública tendente a aplicar las normas tributarias. (Pérez de Ayala
& González, 1991, pág. 144)
82
No pueden dejarse de analizar las normas de menor jerarquía que rigen tanto al Servicio de
Rentas Internas, cuanto a la Corporación Aduanera.
La Ley de Creación del Servicio de Rentas Internas promulgada en el año de 1998, tuvo como
objetivo, la modernización de la Administración Tributaria Central del país. En dicha ley
encontramos varias normas que regulan la actuación del Servicio de Rentas Internas en el
trámite del recurso de revisión.
Es así que el Artículo 7, que hace alusión a las funciones del Director General del Servicio de
Rentas Internas, en su numeral 5 establece que a este funcionario le corresponde:
“...Resolver los recursos de revisión que se interpongan respecto de los actos o
resoluciones firmes o ejecutoriadas de naturaleza tributaria, conforme lo previsto
en el Código Tributario. Esta acultad es indelegable...”. (Ley de Creación del
Servicio de Rentas Internas)
El (Reglamento Orgánico Funcional del Servicio de Rentas Internas), publicado en el Registro
Oficial No. 725 de 16 de Diciembre del 2002, fue preceptuado con el fin de aprobar una nueva
estructura funcional del Servicio de Rentas Internas, buscando adecuar la organización del
mismo a los nue os procesos sistemas ue se encuentran operando actualmente, por lo ue
contempl dentro de la denominada Administración Nacional del Servicio de Rentas Internas,
una Dirección Nacional de Gestión Tributaria, de la que depende la Unidad de Recursos de
Revisión.
De esta organización, resulta lógica la atribución que este reglamente orgánico le otorga al
Director de Gestión Tributaria del SRI, en el Art. 15, numeral 6, que dice: “...Presentar al
Director General los proyectos de resolución sobre recursos de revisión...”, pues como sabemos es
atribución indelegable del Director General emitir la resolución, cuyo proyecto le será
presentado por el funcionario antes mencionado.
Como funciones específicas del Departamento de Recursos de Revisión, el Artículo 24 del
reglamento establece:
83
1. Procesar y sustanciar los recursos de revisión y preparar los respectivos
proyectos de resolución;
2. Definir las políticas y procedimientos para la atención de reclamos en el ámbito
regional; y,
3. Supervisar la aplicación de normas y establecer procedimientos uniformes en las
áreas de reclamos de las direcciones regionales, retroalimentando con criterios
generados en la sustanciación y resolución de recursos de revisión. (Reglamento
Orgánico Funcional del Servicio de Rentas Internas)
La Codificación de la Ley Orgánica de Aduanas fue publicada en el Suplemento del Registro
Oficial No. 219 de 26 de Noviembre de 2.003. Norma jurídica con el carácter de orgánica, en
esta se muestra un tratamiento resumido al recurso de revisión al referirse al mismo en su
Artículo 79, indicando que este de erá ser conocido por el Gerente General de la Corporación
Aduanera Ecuatoriana, que es su máxima autoridad, indicando que como norma supletoria en
cuanto a las causales, tramite, efectos de la denegación, etc., se utilizara al Código Orgánico
Tributario.
El Reglamento Orgánico Funcional de Aduanas publicado en el Registro Oficial No. 138 de 1
de Agosto de 2003, en su Artículo 10, al tratar de las funciones, atribuciones y deberes del
Gerente General de la Corporación Aduanera Ecuatoriana, le determina en el acápite II
refiriéndose a las atribuciones operativas, en el número 1: Resolver los recursos de queja
presentados por los contribuyentes en contra de los gerentes distritales, así como los recursos de revisión
que se propusieren en contra de sus resoluciones.
Por lo que se puede concluir que del artículo citado, no es pertinente ubicar a la resolución de
este recurso e traordinario dentro de las “ acultades operati as” de la CA , puesto ue una
resolución de esta naturaleza puede tener consecuencias jurídicas como la reversión de un acto
firme y ejecutoriado.
El Reglamento Orgánico Funcional de Aduanas dispone la existencia de un Departamento de
Reclamos y Recursos que tiene como primera atribución el “...Atender los recursos de revisión y
que a...”, as como elaborar las resoluciones que en este sentido emita la Gerencia General, lo
cual es razonable, puesto que, en la práctica, es dificultoso que un uncionario con el erente
84
eneral de la CA , sustanciara por s solo todos los recursos de revisión que iniciare la
administración tributaria de oficio o por insinuación de alguna parte.
Principio de Igualdad.- Ya que el administrado se encuentra en desigualdad de condiciones
frente a la administración tributaria ante la presentación de un recurso o reclamo en la fase
administrativa, debido a que como ya se explicó quien conoce de los actos o resoluciones que se
impugnan son la máxima autoridad de la misma administración, quienes presumen que los actos
o resoluciones, emanadas de funcionarios inferiores tienen legitimidad y ejecutoriedad.
Principio de Legalidad.- Este principio debe ser mejor establecido y definido, ya que no solo
los impuestos, tasas o contribuciones especiales, así como los recursos y reclamos deben ser
debidamente reglamentados, para evitar la discrecionalidad de los funcionarios de la propia
administración tributaria al conocer un reclamo o recurso administrativo tributario. Tanto así
que la resolución que expida la máxima autoridad de la administración tributaria, sea
debidamente motivada, basándose en lo dispuesto por la normativa tributaria, sin manipular las
normas a favor de la administración tributaria.
Principio de Generalidad.-Expresando que las Normas Tributarias tienen que ser de carácter
general y abstracto; y, no hacer referencia en concreto a determinadas personas o grupo de
personas sea concediéndoles beneficios, exenciones o por el contrario imponiéndoles mayores
gravámenes. Este principio debe ser entendido en el aspecto de que no se deniegue un recurso o
reclamo tributario por parte de la administración tributaria, y que los requisitos para
interponerlos sean los mismo para todos los sujetos pasivos sin favorecer a determinado
contribuyente o perjudicarlo.
Los asambleístas deben conformar los hechos imponibles de tal forma que demuestren
capacidad económica. Sin lograr requerirse tributos en relación con una circunstancia, o un
hecho, que no sea una declaración de capacidad para contribuir.
85
Principio de Proporcionalidad.-Es de primordial importancia que en los momentos actuales y
efecto de la cantidad de tributos que se han creado, es necesario realizar un análisis minucioso
de todos ellos con el fin de que en su conjunto, no impliquen una violación a este principio. La
capacidad contributiva de los contribuyentes y responsables deben ser establecidos como el
fondo intrínseco del cual el contenido de la ley tributaria, debe garantizar la justicia y
razonabilidad de cada obligación tributaria.
Estableciendo primero quien posee y quien no posee capacidad económica; es decir, quien
posee capacidad contributiva absoluta siendo la disposición genérica para el levantamiento de
las cargas públicas. En segundo su capacidad contributiva relativa determinando quienes tiene
que tributar y en qué medida tiene que aportar cada uno de ellos.
Principio de Irretroactividad.-Las leyes tributarias, sus reglamentos y circulares de carácter
general rigen para el futuro; excepcionalmente tendrán efecto retroactivo si son más favorables
al sujeto pasivo en cuanto a las infracciones penales tributarias.
Principio de eficiencia.- Este principio debe ser comprendido como la asignación económica
que no puede ser suplida por otra que beneficie la situación relativa de algún individuo sin
empeorar la de otros. En el ámbito tributario, quiere decir que se debe gestionar que el impuesto
no obstruya en la asignación eficiente de los recursos, además de que las administraciones
tributarias deben tener un sentido de eficiencia ante la interposición de un reclamo o recurso
tributario.
Principio de equidad.- La equidad como insinuación en el trato igual entre iguales; y, el trato
desigual con desiguales. Dentro de dos formas: la equidad horizontal, aplicada a quienes están
en una determinada circunstancia objetiva reciban un tratamiento similar, sin discriminación. La
equidad vertical, concerniente a quien se halla en superiores condiciones económicas pague más
que quien está en condiciones inferiores.
Esta equidad de la misma forma debe ser analizada como el trato igual entre el contribuyente y
la Administración Tributaria, ya que ante la presentación de un recurso o reclamo
86
administrativo, sea la máxima autoridad de la misma administración la que resuelve sin
inclinarse por las actuaciones realizadas por un funcionario inferior, y este realice una verdadera
justicia entre el sujeto pasivo y el activo de una obligación tributaria.
Principio de transparencia.- Eliminación de la incertidumbre en el obrar de la Administración
Tributaria, es la certeza del sujeto pasivo al ver que el Estado está sujeto al principio de
legalidad, por la formación de una ley, que limita el obrar de los gobernantes, poseyendo el
amparo otorgado por las normas legales, para impedir la arbitrariedad.
Principio de no confiscación.- La no confiscación en el Derecho Tributario se muestra en el
conocimiento que ningún impuesto debe componer un detrimento de la propiedad privada de los
sujetos pasivos. Las leyes tributarias procurarán estimular la inversión, el ahorro, el empleo para
el desarrollo nacional; así como una justa distribución de las rentas y riqueza entre todos los
habitantes del país.
La prohibición constitucional es una garantía ante posibles abusos del sistema, el tributo
compone una institución jurídica basada en la capacidad económica de los contribuyentes.
4.3. DIFUSIÓN DE LOS PRINCIPIOS TRIBUTARIOS.-
Los principios por los que se rige el Derecho Tributario, son de estricto cumplimiento tanto para
la Administración Tributaria como para los sujetos pasivos, su difusión debe estar a cargo de la
Asamblea Nacional como ente encargado de expedir las Normas Legales Tributarias, o a su vez
demarcar esta función a las diversas Administraciones Tributarias, con el objetivo de que sean
estas las que informen a los diversos contribuyentes sobre los derechos y obligaciones por los
que deben ser creados los tributos.
La difusión de los principios tributarios debe ser una política de Estado, no solo en el área
tributaria si no del campo social, es a través de charlas, seminarios, conferencias donde se puede
87
informar a los sujetos pasivos de los principios por los que se rige el Derecho Tributario,
creando una conciencia social sobre la finalidad de la creación de los tributos, con lo que se
debe crear una cultura tributaria en la que sean los contribuyentes los que conozcan el fin
ulterior de cada tributo y así no se denieguen éstos, ya que estos representan un recurso para el
presupuesto general del Estado con el que se financian varias obras de infraestructura, así como
el pago de los funcionarios públicos.
4.4. PRINCIPALES PROBLEMAS DE LOS CONTRIBUYENTES FRENTE
AL PODER DE LA ADMINISTRACIÓN.-
El conflicto entre los contribuyentes y el poder de la Administración Tributaria, tiene su origen
debido a que la propia Constitución de la República del Ecuador ha dado varias facultades para
que pueda ejercer sus actividades dentro de lo establecido por la máxima norma.
Dentro de estas facultades tiene varias por las que se encuentra en un nivel superior al sujeto
pasivo, entre estas facultades tenemos:
Facultad determinadora.-Esta facultad establecida en el Código Orgánico Tributario en el
Artículo 68, en resumen nos expresa que es una actividad de la administración tributaria
encaminada a establecer la existencia de un hecho generador, el sujeto pasivo obligado al
pago del importe de una obligación tributaria.
Esta facultad comprende además los procesos de verificación, complementación y enmienda
de las declaraciones de los sujetos pasivos. Es aquí donde la administración se encuentra en
un nivel superior, debido a que por cualquier medio busca determinar una obligación
tributaria a los contribuyentes o responsables para su pago, por lo que usa las declaraciones
realizadas por los propios sujetos pasivos para tener una verdadera idea para la
cuantificación del tributo, si estas son realizadas de manera errónea, la propia
administración tributaria se encarga de verificar su declaración en base a la información
constante en sus bases de datos o por el cruce de información.
88
Facultad resolutiva.- Esta atribución otorgada a las autoridades administrativas tributarias,
se encuentra prescrita en el Artículo 69 del Código Orgánico Tributario, que en conclusión
nos expone que las autoridades administrativas tributarias deben expedir resoluciones
motivadas respecto a una consulta, petición, reclamo o recurso interpuesto por los sujetos
pasivos ante la vulneración de un derecho de los sujetos pasivos. Pero en la práctica al ser el
sujeto pasivo un administrado del Estado, este se encuentra en desigualdad de condiciones
ya que como ya se indicó en puntos anteriores, al ser la máxima autoridad de la propia
administración tributaria la que conoce de los actos y resoluciones de sus subordinados, es
palpable visualizar como la máxima autoridad se inclina en muchas ocasiones por lo
ordenado por sus inferiores, ya que como se presumen que sus actos y resoluciones son
legítimas y al existir un error en la elaboración de estas, él como máxima autoridad no va a
reformar los errores en los que se hubiere incurrido.
Facultad sancionadora.- Al ser la administración tributaria quien conoce de las
infracciones o violación de las normas tributarias que son realizadas por el sujeto pasivo,
este emite resoluciones encaminadas primero al cobro de las obligaciones tributarias, e
impondrá las sanciones pertinentes establecidas en la misma ley. Pero si es un error de la
misma administración tributaria por intermedio de un funcionario inferior no podemos
hablar o referirnos a que este tiene sanciones de la misma administración, si no que para que
este sea sancionado hay que demandarlo en la vía judicial, para el resarcimiento de los
daños y perjuicios provocados.
Diseño de los instrumentos de la investigación.-
A través de las distintas formas de obtención de información, y mediante la asistencia de
especialistas en materias de investigación, se compendió juicios y se comprobó la coherencia
de las preguntas del cuestionario propuesto, asimismo para conseguir un grado ineludible de
confiabilidad, por ser un problema contemporáneo y de importancia inherente a los ciudadanos
o contribuyentes, profesionales del derecho, y en general a la sociedad ecuatoriana. Se efectuó
con tiempo prudencial el cuestionario con preguntas dirigidas a grupos de individuos muy bien
delimitados, con el fin, de obtener ideas y criterios desde otros enfoques, y poder así, satisfacer
en lo posible con una propuesta lógica y accesible al caso.
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Aplicación de los instrumentos. Recolección de la información.-
Como se desprenderá del estudio correspondiente, el cuestionario se aplicó a tres grupos de
individuos de la ciudad de Quito, estructurándose de la siguiente manera:
Composición Cantidad Porcentaje
Funcionarios del Servicio de Rentas Internas 20 25%
Profesionales del derecho en libre ejercicio 20 25%
Sujetos Pasivos 40 50%
Total 80 100%
Procesamiento de la investigación.
Con el objeto de realizar la tabulación respectiva de datos investigativos, se ha procedido a
utilizar hojas de cálculo del programa de ordenador Microsoft Excel, herramienta informática
con la cual elaboraré los cuadros estadísticos, y representaciones gráficas de los datos obtenidos.
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Elaboración de gráficos y cuadros estadísticos.
CUESTIONARIO: DIRIGIDO A FUNCIONARIOS DEL SERVICIO DE
RENTAS INTERNAS, PROFESIONALES DEL DERECHO EN LIBRE
EJERCICIO Y SUJETOS PASIVOS
Pregunta No.1:
¿Conoce qué son los Recursos Administrativos en Derecho Tributario?
Tabla No.1
OPCIÓN DE RESPUESTA FRECUENCIA PORCENTAJE
Si 45 56%
No 35 44%
Total 80 100%
PERSONAS ENCUESTADAS FRECUENCIA
SI NO
Funcionarios del SRI 20
Profesionales del Derecho en Libre Ejercicio 20
Sujetos Pasivos 5 35
Gráfico No.1
Análisis e Interpretación:
Del 100% de encuestados, el 56% respondió afirmativamente, conocer que son los recursos
administrativos tributarios; mientras que el 44% restantes de encuestados contestaron
negativamente, no conocen lo que son los recursos administrativos tributarios. Por lo que se
determina que la mayoría de funcionarios del S.R.I, abogados en libre ejercicio conocen cuales
son los Recursos Administrativos Tributarios, así como un poco número de contribuyentes y
responsables; sin embargo, el porcentaje negativo es alto por parte de los sujetos pasivos, es
decir, no conocen los Recursos Administrativos Tributarios.
56%
44%
Frecuencia
SI
NO
91
Pregunta No.2:
¿Sabe cuáles son las obligaciones como contribuyente directo o responsable?
Tabla No.2
OPCIÓN DE RESPUESTA FRECUENCIA PORCENTAJE
Si 80 100%
No 0 0%
Total 80 100%
PERSONAS ENCUESTADAS FRECUENCIA
SI NO
Funcionarios del SRI 20
Profesionales del Derecho en Libre Ejercicio 20
Sujetos Pasivos 40
Gráfico No. 2
Análisis e Interpretación:
Del 100% de encuestados, en su totalidad respondieron conocer las obligaciones como
contribuyente y responsable de la obligación tributaria; hay que indicar que la mayoría de
sujetos pasivos creen que la única obligación existente es el pago de tributos hacia la
Administración Tributaria.
100%
0%
Frecuencia
SI
NO
92
Pregunta No.3:
¿Conoce cuáles son los derechos del contribuyente directo o responsable?
Tabla No.3
OPCIÓN DE RESPUESTA FRECUENCIA PORCENTAJE
Si 32 40%
No 48 60%
Total 80 100%
PERSONAS ENCUESTADAS FRECUENCIA
SI NO
Funcionarios del SRI 20
Profesionales del Derecho en Libre Ejercicio 12 8
Sujetos Pasivos 40
Gráfico No.3
Análisis e Interpretación:
Del 100% de encuestados, el 60% respondieron negativamente conocer los derechos de los
contribuyentes y responsables de la obligación tributaria, este porcentaje en su gran mayoría
compuesto por los sujetos pasivos y un minúsculo número de abogados en libre ejercicio; en
tanto que, el 40% respondió afirmativamente conocer los derechos de los sujetos pasivos de una
obligación tributaria, porcentaje que refleja el nivel de conocimientos que poseen los
funcionarios del Servicio de Rentas Internas, y un gran número de profesionales del derecho.
40%
60%
Frecuencia
SI
NO
93
Pregunta No.4:
¿Conoce de qué se trata el Recurso de Revisión en materia tributaria?
Tabla No.4
OPCIÓN DE RESPUESTA FRECUENCIA PORCENTAJE
Si 44 63%
No 26 37%
Total 80 100%
PERSONAS ENCUESTADAS FRECUENCIA
SI NO
Funcionarios del SRI 16 4
Profesionales del Derecho en Libre Ejercicio 13 7
Sujetos Pasivos 25 15
Gráfico No. 4
Análisis e Interpretación:
Del 100% de encuestados, el 63% respondieron conocer de qué se trata el Recurso de Revisión
en materia Tributaria, porcentaje que refleja el nivel de conocimiento tanto de los
contribuyentes, como de los abogados en libre ejercicio, y los funcionarios del SRI; mientras
que, el 37% restante respondió negativamente; conocer de qué se trata el Recurso de Revisión.
63%
37%
Frecuencia
SI
NO
94
Pregunta No. 5:
¿Conoce en qué casos puede y debe interponerse el Recurso de Revisión ante la
Administración Tributaria Central?
Tabla No. 5
OPCIÓN DE RESPUESTA FRECUENCIA PORCENTAJE
Si 33 41%
No 47 59%
Total 80 100%
PERSONAS ENCUESTADAS FRECUENCIA
SI NO
Funcionarios del SRI 20
Profesionales del Derecho en Libre Ejercicio 13 7
Sujetos Pasivos 40
Gráfico No. 5
Análisis e Interpretación:
Del 100% de encuestados, el 59% respondieron no conocer en qué casos se puede interponer un
Recurso de Revisión, porcentaje que indica el poco nivel de conocimiento que tienen la mayoría
de contribuyentes encuestados; no obstante, el 41% respondió positivamente conocer cuando se
interpone el Recurso de Revisión, reflejado por los funcionarios del SRI y un número
mayoritario de abogados en libre ejercicio.
41%
59%
Frecuencia
SI
NO
95
Pregunta No. 6:
¿Está de acuerdo con que la Administración Tributaria, sea quien conoce y resuelve el
Recurso de Revisión?
Tabla No. 6
OPCIÓN DE RESPUESTA FRECUENCIA PORCENTAJE
Si 14 17%
No 66 83%
Total 80 100%
PERSONAS ENCUESTADAS FRECUENCIA
SI NO
Funcionarios del SRI 14 6
Profesionales del Derecho en Libre Ejercicio 20
Sujetos Pasivos 40
Gráfico No. 6
Análisis e Interpretación:
Del 100% de encuestados, el 83% respondieron no estar conformes con que sea la propia
Administración Tributaria la que sea quien conoce y resuelva los Recursos Administrativos
Tributarios, porcentaje que demuestra el descontento que poseen tanto sujetos pasivos, como
profesionales del derecho y un minúsculo número de funcionarios; en tanto que el 17%,
manifiesta que si están de acuerdo con que sea la propia administración tributaria quien conoce
y resuelve el interposición de un Recurso de Revisión.
17%
83%
Frecuencia
SI
No
96
Pregunta No. 7:
¿Sabe qué es el Proceso Administrativo de Ejecución en materia tributaria?
Tabla No. 7
OPCIÓN DE RESPUESTA FRECUENCIA PORCENTAJE
Si 65 19%
No 15 81%
Total 80 100%
PERSONAS ENCUESTADAS FRECUENCIA
SI NO
Funcionarios del SRI 20
Profesionales del Derecho en Libre Ejercicio 15 5
Sujetos Pasivos 30 10
Gráfico No. 7
Análisis e Interpretación:
Del 100% de encuestados, el 81% respondieron afirmativamente conocer que es el Proceso
Administrativo de Ejecución en materia tributaria, porcentaje establecido por la mayoría de
personas encuestadas; mientras que, él 19 % indica no conocer que es esté proceso, porcentaje
dado por un mínimo número de contribuyentes y de abogados en libre ejercicio.
81%
19%
Frecuencia
SI
NO
97
Pregunta No. 8:
¿El Recurso de Revisión, detiene el Proceso Administrativo de Ejecución en materia
tributaria?
Tabla No. 8
OPCIÓN DE RESPUESTA FRECUENCIA PORCENTAJE
Si 10 12%
No 70 88%
Total 80 100%
PERSONAS ENCUESTADAS FRECUENCIA
SI NO
Funcionarios del SRI 20
Profesionales del Derecho en Libre Ejercicio 20
Sujetos Pasivos 10 30
Gráfico No. 8
Análisis e Interpretación:
Del 100% de encuestados, el 88% respondieron que la presentación de un Recurso de Revisión
no detiene en ninguna fase el proceso administrativo de ejecución por parte de la
Administración Tributaria, porcentaje establecido por la mayoría de personas encuestadas;
mientras que, él 19 % indica que el Recurso de Revisión si detiene el Proceso Administrativo de
Ejecución.
12%
88%
Frecuencia
SI
No
98
Pregunta No. 9:
¿Está de acuerdo con el afianzamiento del interés fiscal?
Tabla No. 9
OPCIÓN DE RESPUESTA FRECUENCIA PORCENTAJE
Si 25 31%
No 55 69%
Total 80 100%
PERSONAS ENCUESTADAS FRECUENCIA
SI NO
Funcionarios del SRI 20
Profesionales del Derecho en Libre Ejercicio 5 15
Sujetos Pasivos 40
Gráfico No. 9
Análisis e Interpretación:
Del 100% de encuestados, el 69% respondieron negativamente al afianzamiento del interés
fiscal, porcentaje que demuestra el malestar de los contribuyentes y gran parte de profesionales
del derecho que lo observan como una limitación en el acceso a la justicia; en tanto que, el 31%
restante contestaron estar conformes con el afianzamiento del interés fiscal, porcentaje
expresado por la mayor parte de los funcionarios del S.R.I.
31%
69%
Frecuencia
SI
NO
99
Pregunta No. 10:
¿Cree que la Administración Tributaria Central con el afianzamiento del interés fiscal da
paso al Derecho de la Libre Justicia?
Tabla No. 10
OPCIÓN DE RESPUESTA FRECUENCIA PORCENTAJE
Si 25 31%
No 55 69%
Total 80 100%
PERSONAS ENCUESTADAS FRECUENCIA
SI NO
Funcionarios del SRI 20
Profesionales del Derecho en Libre Ejercicio 5 15
Sujetos Pasivos 40
Gráfico No. 10
Análisis e Interpretación:
Del 100% de encuestados, el 69% respondieron negativamente, es decir, no se muestran
conformes con el afianzamiento del interés fiscal para acceder al derecho a la libre justicia,
porcentaje dado por contribuyentes y gran parte de profesionales del derecho que indican que
este representa una limitación en el acceso a la justicia; en tanto que, el 31% restante
contestaron estar conformes con el afianzamiento del interés fiscal, porcentaje expresado por la
mayor parte de los funcionarios del S.R.I.
31%
69%
Frecuencia
SI
No
100
CONCLUSIONES
Las actuaciones de las diversas Administraciones Tributarias deben regirse por los
principios que rigen el Derecho Tributario, debiendo asegurar una aplicación de las
disposiciones legales, evitando la discrecionalidad en las actuaciones contrarias a derecho
por parte de los funcionarios de las administraciones tributarias.
El Código Orgánico Tributario otorga a las diversas Administraciones Tributarias, varias
facultades para hacer efectiva su gestión en materia tributaria, dando potestades a las
Administraciones para reglamentar leyes; determinar obligaciones tributarias al cumplirse
con el hecho generador establecido en la ley, recaudar los tributos, resolver los reclamos y
recurso interpuestos por los sujetos pasivos al verse afectados por actos emitidos por la
Administración.
El exceso en las facultades otorgadas por la ley a las Administraciones Tributarias, derivan
en perjuicios a los contribuyentes y responsables, es de esta forma que el legislador ha dado
maneras de rever los daños causados a esto a través de medios de impugnación como son
los recursos y reclamos, ante la misma administración.
Los diversos reclamos administrativos manifestados en el Código Orgánico Tributario son
medios de impugnación que poseen los sujetos pasivos, contra los actos o resoluciones
emitidos por la diversas Administraciones tributarias, con el fin de amparar los intereses
legítimos y derechos que tienen los contribuyentes y responsables.
Los Recursos administrativos tributarios, son de igual manera que los reclamos, medios de
impugnación que posee el contribuyente sobre los actos y resoluciones emanados por
cualquiera de las Administraciones Tributarias, estos recursos permiten que, el
contribuyente impugne en vía Administrativa el acto, y que sea la Administración quien lo
revise y de acuerdo a su análisis, confirme, modifique o revoque el acto o resolución.
El procedimiento administrativo de ejecución, es una facultad jurídica que posee la
Administración Tributaria para ejecutar el cobro de los tributos legalmente generados por
101
los contribuyentes, y que no han sido cancelados por éstos, para lo cual dicho procedimiento
debe reunir y cumplir con las solemnidades establecidas por el marco legal tributario,
respetando los principios tributarios y los requerimientos, para no incurrir en la nulidad de
dicho procedimiento o se violenten los derechos de contribuyentes y responsables.
El procedimiento administrativo de ejecución, es una acción coactiva que ejerce la
Administración Tributaria en el campo administrativo, sin ser un proceso jurisdiccional, en
donde interviniera un Juez o Tribunal imparcial que decida sobre cuestiones relativas al
origen del tributo.
La Administración Tributaria Central representada por el Servicio de Rentas Internas
destaca por ser una institución pública con un fuerte sistema de información, que a través
del intercambio con otras instituciones logra establecer, determinar, liquidar la generación
de la obligación tributaria, haciendo casi imposible defraudarlo o evadirlo.
Por intermedio de la intervención de los funcionarios de la Administración Tributaria, a
través de sus diversos actos y resoluciones, es que se consigue determinar y cuantificar las
obligaciones tributarias, notificando a los contribuyentes con la emisión de un título de
crédito que es el origen de un procedimiento administrativo de ejecución, que debe cumplir
con los requisitos y solemnidades legales para no incurrir en la nulidad de dicho proceso.
Todo acto Administrativo Tributario, es impugnable tanto en sede administrativo como
judicial, al existir errores u omisiones en la emisión de un acto o resolución. No siendo
necesario agotar la vía administrativa para acudir a la jurisdiccional.
El Recurso de Revisión tiene estrecha relación con varios de los principios que rigen el
derecho tributario, entre uno de los principales el principio de autotutela, es decir, la
posibilidad de que la administración tributaria controle, tanto la legalidad como la
oportunidad de los actos y resoluciones administrativos que emanan de ella, en virtud de los
intereses generales de la colectividad que le corresponde tutelar.
El Recurso de Revisión posee como características ser un recurso extraordinario, facultativo
y potestativo de la Administración Tributaria, pudiendo ser éste insinuado a petición de la
102
parte afectada por el acto resolución emanada de la misma administración, o a través de
oficio, es decir por el actuar de la propia administración, cuyo objetivo es la observación de
las actuaciones de los funcionarios inferiores de la administración tributaria con el fin de
que se revean los errores de hecho o de derecho que motivaron o bien un acto o una
resolución. Este recurso observa actos o resoluciones que poseen el carácter de firmes y
ejecutoriados.
El Recurso de Revisión es extraordinario, puesto que solo puede ser interpuesto por las
causales y plazos taxativamente establecidos en el Código Orgánico Tributario, cabe
destacar que este recurso es observado como un derecho que tiene la propia Administración
Tributaria para enmendar sus actos, y no como un derecho del administrado.
El Recurso de Revisión como ha sido planteado en nuestra legislación, por intermedio del
Artículo 143 y siguientes del Código Orgánico Tributario, ha sido mal conceptualizado por
parte de los legisladores, ya que al iniciarse un proceso administrativo de ejecución, sea
insinuado por los sujetos pasivos o sea que la propia administración lo ejerce de oficio; este
no detiene en ningún momento la tramitación de dicho proceso por parte de la
Administración tributaria.
El Recurso de Revisión concebido como tal en el Código Orgánico Tributario, no da como
tal un derecho al contribuyente para su interposición, ya que este solo puede ser insinuado
por los sujetos pasivos a la administración, debiendo ser esta la que acoge o no dicha
insinuación. Con lo que se evidencia una clara ventaja de la Administración Tributaria
frente al contribuyente o responsable.
Los contribuyentes o responsables que insinúan el Recurso de Revisión a la Administración
Tributaria, para que este pueda ser aceptado, debe basarse en una de las causales de
procedencia teniendo que relacionarlo con las causales de improcedencia para su legítima
interposición.
Los actos y resoluciones emanados de la Administración Tributaria, gozan de la presunción
de legitimidad y ejecutoriedad, por lo que al insinuar un Recurso de Revisión, se rompe con
una de las obligaciones de la administración.
103
El Recurso de Revisión es conocido por la máxima autoridad de las diversas
administraciones tributarias, debiendo este dar una resolución motivada a dicha
interposición.
El Silencio Administrativo que constituye la omisión de pronunciación por parte de la
Administración Tributaria sobre una petición de un reclamo o recurso, presentado por el
contribuyente, podrá ser reconocido por autoridad, es decir, si el contribuyente impugna
ante el Tribunal Distrital de lo Fiscal dicha omisión por parte de la administración, operando
el Silencio Administrativo, por lo tanto la finalidad de esta impugnación es dejar sin efecto
jurídico el acto por el cual el sujeto pasivo desde un inicio impugn ante la Administración
Tributaria.
Hay que aclarar que el Silencio Administrativo no opera en el Recurso de Revisión, debido
a su naturaleza extraordinaria, impidiendo que este sea tomado como cualquier medio de
impugnación que tiene el contribuyente. Ya que por medio de los fallos emitidos por la
Corte Suprema de Justicia, hoy Corte Nacional de Justicia, se ha reiterado la improcedencia
del Silencio Administrativo en el Recurso de Revisión, puesto que éste no es un derecho del
sujeto pasivo, sino de la administración, además los plazos establecidos en la ley para que la
administración conteste o emita sus resoluciones no pueden ser aplicados.
Las Administraciones Tributarias, como emisoras de los actos y resoluciones
administrativos que se pretende impugnar o como responsable de actos que pudieren
considerarse violatorios de disposiciones legales, en muy pocos casos poseen la disposición
o buen criterio de revisar sus actos o resoluciones, de corregir errores o aceptar haberlos
cometido. Por ello en la práctica, generalmente las nuevas resoluciones de recursos de
revisión insinuados por los administrados, generalmente reafirman lo ya expresado o
modifican escasamente lo ya resuelto.
El afianzamiento del interés fiscal, limita en gran medida el acceso a la justicia de varios
contribuyentes, ya que al pagar un 10% de un tributo, muchos de ellos no lo tienen,
haciendo que se quebrante un derecho constitucionalmente consagrado como es el libre y
gratuito acceso a la justicia.
104
RECOMENDACIONES
Hay que establecer y reglamentar de mejor manera el Recurso de Revisión, en el Código
Orgánico Tributario, para ser equitativos, tanto para las partes involucradas como son los
contribuyente y las diversas Administraciones Tributarias, con el propósito de que estas
estuvieran en las mismas condiciones de defensa en este recurso, y al ser explícitamente
determinado en la ley como una potestad facultativa de la Administración, no le deja más al
contribuyente que atenerse a las decisiones que esta emita e impugnarlas en otra vía como la
contencioso judicial.
Al informe emitido por el Departamento Jurídico de las diversas Administraciones
Tributarias se le debe otorgar un plazo, debiendo este ser considerado como una solemnidad
esencial de dicho recurso para que la Administración Tributaria pueda emitir su resolución,
y recibir una respuesta en un determinado plazo fijado por la ley, evitando así la
discrecionalidad de la propia administración.
Es menester crear un órgano estatal independiente que conozca y resuelva de la
interposición de los recursos de revisión, el objetivo de esta unidad sería el de resolver la
interposición de este recurso de forma imparcial, sin favorecer a una de las partes
obteniendo resultados rápidos, eficaces.
El recurso de revisión debe ser definido por el Código Orgánico Tributario, otorgando un
verdadero derecho a los sujetos pasivos, no como una simple insinuación dirigida a la
administración tributaria que puede o no aceptarlo.
La Administración Tributaria no debe actuar como parte en el conocimiento de un recurso
de revisión, debiendo crearse un organismo imparcial que de una verdadera justicia ante
abusos de las administraciones tributarias.
105
La interposición de un recurso de revisión, debe impedir el curso de un proceso
administrativo de ejecución, hasta su resolución, ya que de lo contrario si no se rectifica un
acto o resolución se afecta de manera irreversible a los contribuyentes o responsables.
Los actos y resoluciones de las administraciones tributarias deben guardar una estricta
observancia del principio de legalidad, no ser una simple presunción, pues al ser de esta
manera no se tiene una certeza legal.
Los principios tributarios deben ser fortalecidos, con la finalidad de que se favorezca en
gran medida a los contribuyentes y responsables, para evitar el abuso por parte de la
Administración Tributaria.
Los legisladores deben reglamentar el ejercicio de un recurso o reclamo administrativo, de
no ser el caso las diversas administraciones deben crear una adecuada reglamentación para
que sea debidamente ejercitado este derecho.
Deben crearse mejores medios de impugnación ante la Administración Tributaria, debido a
que los existentes en muchos de los casos no amparan a los sujetos pasivos, sino que son
derechos que son tutelados solo por la administración tributaria.
Establecer mejores o reformar los actuales reclamos o recursos en vía administrativa para
que de esta manera no se tenga que acudir ante la vía judicial, abarrotando de juicios por
impugnación a los Tribunales Distritales de lo Fiscal.
El afianzamiento del interés fiscal, no debe ser obligatorio para acceder a la justicia, sino
que debe establecerse medios para que tanto la Administración Tributaria como el sujeto
pasivo tengan una justicia imparcial, guardando lo establecido por las normas legales.
106
CAPÍTULO V
5. PROPUESTA
5.1 Justificación
La relación jurídica tributaria implica una relación de poder del Estado frente al ciudadano, que
se ve reflejada en varias instancias sobre todo administrativas, específicamente en los procesos
objeto de este estudio el de Revisión y el Proceso Administrativo de Ejecución, si bien es cierto
que el primero es un recurso limitado para ciertas situaciones, y en el segundo el Estado a través
del funcionario ejecutor simplemente ejerce su poder coercitivo para efectivizar una obligación
que ha sido exigible no ha sido cancelada.
Pero a pesar de este poder, existen circunstancias que implican la posibilidad de que el sujeto
pasivo puede oponerse de alguna manera a una Resolución ejecutoriada, a través del Recurso de
Revisión, o al proceso administrativo de ejecución a través del Juicio de Excepciones. El
Recurso de Revisión siendo un recurso eminentemente fiscalista, también es protector de los
principios de legalidad y legitimidad de los administrados; por lo que el Sujeto Pasivo afectado
por un acto administrativo de un funcionario público, puede hacer uso de este recurso. Sin
embargo cuando la administración tributaria ejerciendo su poder coercitivo ha iniciado el
Proceso Administrativo de Ejecución afecta el derecho subjetivo del ciudadano al llegar al
remate de los bienes sin esperar resolución del Recurso de Revisión o una sentencia del
Tribunal Distrital de lo fiscal, si esa resolución ha sido impugnada.
El Recurso de Revisión es limitado únicamente a ciertas resoluciones encasilladas en las
causales de procedencia y que no estén inmersas en las de no procedencia por lo que sería
necesario una reforma normativa que permita la suspensión del proceso coactivo cuando se
realiza el trámite administrativo, obviamente afianzando el interés fiscal. Inclusive ante la
posibilidad de que la administración tributaria se auto juzgue incorrectamente la ley tributaria
establece la posibilidad de impugnar la resolución del recurso de revisión en vía judicial, para lo
cual el sujeto pasivo ya debe afianzar el interés fiscal con el 10 % del valor de la obligación.
107
Las disposiciones tributarias actuales provocan un desequilibrio entre los sujetos de la relación
jurídica tributaria, muchas veces dejando en indefensión al sujeto pasivo, quien muchas veces a
pesar de tener fundamento válidos, ve limitada su posibilidad de recurrir o accionar contra el
Estado.
Frente al proceso administrativo de ejecución la situación es más grave para el sujeto pasivo,
inclusive con aquella reforma ya analizada incluida en una Ley de Fomento Ambiental, que
inconstitucionalmente se aplica al campo tributario; esto es el afianzamiento del 100 por ciento
de la obligación.
Justamente la propuesta se dirige a evitar que el estado sea omnipotente frente al ciudadano,
sobre todo si éste fundamentadamente tiene razones para accionar administrativamente o
judicialmente. La justificación de la propuesta se basa en la necesidad de buscar un equilibrio
entre los intereses del Estado y los derechos de los ciudadanos.
La idea es que el ciudadano puede hacer uso del Recurso de Revisión sin trabas legales, y que si
se ha iniciado el proceso administrativo de ejecución pueda suspenderlo sin necesidad de
afianzar la totalidad de la obligación.
5.1.2 Objetivo
Diseñar reformas que busquen equilibrar la relación entre los sujetos de la obligación tributaria,
de tal manera que los proceso administrativos y judiciales sean eficientes y protectores de los
derechos consagrados en la Constitución, ya que el ejercicio de los derechos subjetivos no
puede ser obstaculizados so pretexto de obtener ingresos fiscales.
108
5.1.3 Objetivo General
Diseñar reformas al Código Tributario Ecuatoriano a fin de que el Recurso de Revisión sea
eficiente y refleje los Derechos Constitucionales del Sujeto Pasivo.
5.1.4 Objetivos Específicos
Determinar el procedimiento para el trámite de recurso de Revisión cuando ya se ha
iniciado el proceso administrativo de ejecución.
Establecer el mecanismo de control para que el recurso de revisión no sea utilizado
con un simple medio de retardar la ejecución coactiva.
Establecer un monto adecuado para afianzar el interés fiscal.
5.1.5 Fundamentación Científico-Teórica
La propuesta se crea en base de estos tres objetivos específicos buscando establecer los
parámetros que determinen el momento oportuno del Proceso Coactivo en el cual es procedente
iniciar el Recurso de Revisión, con efecto suspensivo de la coactiva; marcando plazos exactos,
de tal manera que si excediere ese plazo el sujeto pasivo perderá el derecho de recurrir; para
esto es necesario establecer reglas claras para que no se abuse del recurso de revisión más allá
de lo establecido en los artículos 139 y 141 del Código Tributario. Cabe recalcar que afianzar el
interés fiscal es necesario para evitar una práctica procesal injusta por parte de los sujetos
pasivos pero tampoco puede ser excesiva que afecte los derechos constitucionales de los
ciudadanos por lo que lo ideal sería un porcentaje según la cuantía y adicionalmente garantías.
109
5.1.6 Plan operativo de la propuesta
La propuesta constituye una reforma normativa del Código Tributario y de la Ley de Fomento
Ambiental y Optimización de los Recursos del Estado poniendo énfasis en lograr un adecuado
cumplimiento de los principios tributarios en defensa de los intereses del sujeto pasivo pero sin
dejar de lado el interés estatal; es una propuesta totalmente factible ya que las reformas
planteadas promoverán y fomentaran el respecto a los derechos constitucionales por parte de la
administración tributaria.
La propuesta jurídica reforma el Artículo 162 del Código Tributario y la disposición transitoria
cuarta de la Ley de Fomento Ambiental Optimización de los Recursos del Estado; de la
siguiente manera:
Artículo 162 del Código Tributario Ecuatoriano
Art. 162.- Acumulación de acciones y procesos.- El procedimiento coactivo puede iniciarse por
uno o más de los documentos señalados en el artículo 157, cualquiera que fuere la obligación
tributaria que en ellos se contenga, siempre que corrieren a cargo de un mismo deudor
tributario.
En el plazo de 20 días contados a partir de la notificación con el auto de pago el deudor
coáctivado si está dentro de los plazos previstos en los numerales 2 y 3 del artículo 141 y si está
inmerso en las causales previstas en el artículo 139 podrá interponer el recurso de revisión; cuyo
efecto es la suspensión del procedimiento administrativo de ejecución hasta que se dicte la
resolución respectiva, o en su defecto se dicte la sentencia por parte del tribunal distrital de lo
fiscal si se ha impugnado dicha resolución.
Al tratarse de un proceso administrativo no hace falta afianzar la obligación para que se
produzca el efecto suspensivo del proceso administrativo de ejecución, la simple presentación
del recurso provoca ese efecto suspensivo.
110
Disposición Transitoria Cuarta Para El Cobro Eficiente De Las Acreencias Del Estado De
Ley De Fomento Ambiental Y Optimización De Los Recursos Del Estado
Cuarta.- Sustitúyase el primer y tercer inciso del artículo 968 del Código de Procedimiento
Civil, por los siguientes textos:
"Serán admisibles las excepciones que se deduzcan en juicio coactivo."
"Para que el trámite de las excepciones suspenda la ejecución coactiva, será
necesaria la consignación del 10 por ciento de la cantidad a que asciende la
deuda, sus intereses y costas, aún en el caso de que dichas excepciones propuestas
versaren sobre falsificación de documentos o sobre prescripción de la acción. Si la
suspensión de la ejecución coactiva se debe a la interposición del recurso
administrativo de revisión no hace falta realizar la referida consignación."
111
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_Presentacion,_Junio_2009.doc
114
ANEXOS
Anexo 1: LEY DE FOMENTO AMBIENTAL
115
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