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NORMAS INTERNACIONALES DECONTABILIDAD Y AUDITORÍA

Informe Profesional

AMÉRICA ALICIA IRAZABAL

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1. INTRODUCCIÓN

Con los cambios habidos en la economía mundial por efectos de la globalización y de la tec-nología, las diferencias existentes en las metodologías contables afectan la comparabilidadde la información financiera entre los diferentes mercados y países, posibilitando variacio-nes en los niveles de calidad exigida para su elaboración. Esas diferencias pueden ocasio-nar múltiples consecuencias negativas: información engañosa para la toma de decisionesen el mercado de capitales de posibles inversores o terceros interesados, ser usadas comomedio de generar distorsiones en los valores, originar aumento de presiones que puedenconducir a la emisión de informes financieros falsos, pérdida de la confianza del público enlos estados contables y en los directivos de las empresas, etcétera.

Las grandes empresas controladas por capitales extranjeros o que cotizan sus acciones en mer-cados del exterior, preparan sus estados contables basados en las normas vigentes en el paísde emisión, a efectos de su presentación en los organismos de control, emitiendo además esta-dos contables modificados, sea a efectos de consolidación o de simple evaluación del desempe-ño, de acuerdo con la normativa a la que el país del inversor se encuentra adherido, que podríaser la US.–G.A.A.P. en el caso estadounidense o N.I.I.F. en el caso europeo. Pero, con la actualsituación de los mercados de capitales y para evitar efectos indeseados, cada vez resulta másnecesaria la adopción de normas internacionales contables y de auditoría.

2. NORMAS INTERNACIONALES

2.1. Evolución

Trataremos de dar un enfoque de la evaluación de las normas, para apreciar mejor a qué nosreferimos cuando hablamos de normas internacionales y el contexto en que se debe ubicar ala culminación de la tarea profesional que concluye en el informe de auditoría.

TECNICA DE LA CONTABILIDAD Y DE LA ADMINISTRACIÓN / 15

NORMAS INTERNACIONALES DE CONTABILIDAD Y AUDITORÍA Informe Profesional

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• Al inicio: I.C.C.A.P.– I.A.S.C.

En 1972, bajo la denominación Comité Internacional de Coordinación para la Profesión Con-table (I.C.C.A.P.), y culminando gestiones iniciadas en búsqueda de coincidencias entre or-ganismos profesionales de varios países, se crea dicha institución, que al siguiente año daorigen al Comité Internacional de Normas Contables (I.A.S.C.), con sede en Londres.

Esta última entidad, el I.A.S.C., es el ente emisor de las Normas Internacionales de Infor-mación Financiera, denominadas N.I.C., normas que se han ido extendiendo mundial-mente en su aplicación por su alta calidad y flexibilidad en su adaptación, que sinintervenir en la normativa interna de cada país, se adecuan a las necesidades y realida-des del medio.

• Posteriormente: I.A.S.C., I.F.A.C. y I.A.S.B.

Posteriormente, el Comité Internacional de Normas Contables (I.A.S.C.) se suma a la Fe-deración Internacional de Contadores (I.F.A.C.) (entidad nacida en 1977), acordándoseque el Comité Internacional de Normas Contables (I.A.S.C.) tendría autonomía para la fi-jación de estándares contables internacionales. Luego de reformar sus estatutos, el Co-mité Internacional de Normas Contables (I.A.S.C.) se reorganiza, para ser sustituido en elaño 2001 por el International Accounting Standards Board (I.A.S.B.).

Para dar una idea de la magnitud de lo expuesto, tengamos presente que la FederaciónInternacional de Contadores (I.F.A.C.), organismo con domicilio legal en Suiza y sedeprincipal en Nueva York, cuenta como miembros a ciento sesenta y tres (163) organiza-ciones de ciento diecinueve (119) países, que en conjunto representan a dos millonesquinientos mil (2.500.000) contadores. Son sus objetivos establecer y promover la adhe-sión a normas internacionales de alta calidad, desarrollando para ello normas en lasáreas de auditoría, educación, ética e informes financieros del sector público, y colaborarcon las organizaciones miembros que la componen, así como actuar como portavoz de laprofesión a nivel internacional.

Para ser miembros plenos y tener poder de voto en el I.F.A.C., las entidades que lo com-ponen deben participar, en sus países de origen, en el dictado de normas y regular la con-ducta de los contadores matriculados en su jurisdicción. Los miembros plenos del I.F.A.C.son ciento cuarenta (140) de ciento diez (110) países, entre los cuales se encuentra la Fe-deración Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas (F.A.C.P.C.E.).

El I.F.A.C. es gobernado por un consejo y un directorio, del cual dependen los comités,las juntas y los grupos de trabajo por área de especialidad, que elaboran normas en susrespectivas áreas.

• Normas de auditoría: I.A.A.S.B.

Entre los cuerpos del I.F.A.C. se encuentra la Junta Internacional de Normas de Auditoríay Seguridad (I.A.A.S.B.), la Junta Internacional de Normas Contables del Sector Público(I.P.S.A.S.B.), el Comité de Contadores Profesionales en Negocios (P.A.I.B.), y el ComitéTransnacional de Auditores (T.A.C.).

16 / TECNICA DE LA CONTABILIDAD Y DE LA ADMINISTRACIÓN


Nos interesa particularmente la Junta Internacional de Normas de Auditoría y Seguridad(I.A.A.S.B.), porque al reemplazar en el año 2002 al International Auditing Practices Com-mitee, queda encargada de establecer normas de auditoría, seguridad, control de calidady aspectos conexos (N.I.A.), a fin de uniformar las prácticas de auditoría y promover laconvergencia de las normas internacionales con las vigentes en cada país.

También, resulta relevante en este aspecto la Junta Internacional de Normas Contablesdel Sector Público (I.P.S.A.S.B.), que contribuye a la satisfacción de las necesidadescontables, de auditoría y de información financiera de los gobiernos, en sus distintos ni-veles (central y regional), mediante el desarrollo de Normas Internacionales de Contabili-dad para el Sector Público (N.I.C.S.P.), basadas en las normas internacionales emitidaspor el International Accounting Standards Board (I.A.S.B.).

El I.A.A.S.B. considera que las normas de auditoría deben “ser lo suficientemente especí-

ficas, entendibles y definidas para influenciar y guiar a los auditores en el diseño y realiza-

ción de su trabajo. Deberían tener un amplio alcance y establecer las mejores prácticas a

nivel mundial para una auditoría de alta calidad”. Al efecto, propugna el establecimientode normas internacionales de auditoría y contabilidad como paso previo hacia la armoni-zación global de las normas de contabilidad y auditoría, y promueve el establecimiento denormas de auditoría y de informes financieros de alta calidad.

La perspectiva del I.A.A.S.B. se enfoca a satisfacer y realizar un aporte al interés público,partiendo de principios y procedimientos básicos en los que basa el establecimiento denormas de alta calidad, teniendo presente que tanto la normativa como sus instruccionesde aplicación deben ser claras, a efectos de eliminar las posibilidad de diferencias de apli-cación, y servir de guía al auditor, de cuya independencia y tarea depende la confiabilidadde los estados contables.

• Normas internacionales: N.I.C. – I.F.R.S. – N.I.I.F. – US. G.A.A.P.

Decíamos que el International Accounting Standards Committee (I.A.S.C.) era la entidadque emitía las normas contables de aplicación internacional, habiendo dictado las Nor-mas Internacionales de Información Financiera, denominadas N.I.C., y que en el año2001 el I.A.S.B. lo sucedió en la tarea, quedando con sus funciones, y manteniendo a lasNIC en vigencia hasta tanto no resuelva su modificación.

En la nomenclatura del I.A.S.B., las NIC se denominan International Financial ReportingStandards (I.F.R.S.), siglas que en español se convierten en NIIF (Normas Internaciona-les de Información Financiera).

Actualmente, el I.A.S.B. apunta a la unificación de las normas N.I.I.F. con las normas es-tadounidenses US.–G.A.A.P. (Generally Accepted Accounting Principles in the U.S. ).

El I.A.S.B. tiene como meta el desarrollo de estándares de calidad contables obligatoriosy comprensibles, que permitan confeccionar estados financieros basados en informaciónde alta calidad, transparente y comparable, y colaborar con otras instituciones del restodel mundo a fin de promover la unificación de las normas contables.



2.2. Finalidad y beneficio de la aplicación de normas internacionales

La aplicación de normas unificadas surgidas de su convergencia con las NIIF, hace que losestados financieros resulten de fácil lectura para inversionistas y terceros interesados, pues-to que al basarse su preparación en principios contables homogéneos, permite su compara-ción con diferentes empresas y diferentes mercados, facilitando con ello la toma dedecisiones económicas por parte de los interesados.

Por otra parte, el mantenimiento del alto nivel de calidad de la normativa de acuerdo con lasN.I.I.F., incrementa la confianza en los mercados de capital y facilita la atracción de capitalesde distintas procedencias.

La adaptabilidad de las N.I.I.F., como continuadoras de las N.I.C., se advierte en la inexis-tencia de un formato obligatorio de presentación, ya que son escasas las partidas que debenaparecer obligatoriamente en los estados. La comparabilidad se ve asegurada por el conte-nido mínimo de los estados y por notas informativas.

El fin último de la unificación de las normas contables es facilitar, con una adecuada informa-ción para organismos de control, la toma de decisiones económico–financieras en las bolsaso mercados de capitales, posibilitando asimismo una mejor medición y comparación del de-sempeño del ente informado.

2.3. Avance del proceso de unificación

La adopción de una normativa estandarizada resulta particularmente interesante a los orga-nismos internacionales, como Bancos y grandes mercados de valores, tales como la Organi-zación Internacional de Comisiones de Valores (I.O.S.C.O.), entidad que convino con laInternacional Accounting Standards Comité (I.A.S.C.) efectuar el análisis de las NIC con elobjetivo de su implantación para la confección de los estados contables de las empresas quecotizan en bolsa.

2.3.1. Unión Europea

Las normas N.I.I.F. del I.A.S.B. han sido adoptadas por la Unión Europea, entrando en vi-gencia desde el 01/01/2005, fecha desde la cual resultan de aplicación obligatoria para laconfección de los estados financieros de las empresas que coticen o preparen su admisión alas bolsas de valores. En ese ámbito se encuentra España, donde el proceso de unificaciónde normas requirió la modificación del Código de Comercio y de la Ley de Sociedades Anóni-mas, entre otras, y cambios en el impuesto de sociedades. Los cambios se debieron particu-larmente a la modificación del criterio de valor razonable, y su cálculo tomando como base alos valores de mercado, así como criterios de valuación a tomar como referencia.

2.3.2. China

También China y su enorme mercado se han sumado al proceso. En febrero de este año suministro de finanzas anunció un paso importante hacia el desarrollo de la economía China ypara su posicionamiento en los mercados de capital internacionales, consistente en la modi-



ficación de las normas chinas: se emitieron treinta y nueve (39) normas contables para em-presas y cuarenta y ocho (48) normas de auditoría para ser aplicadas por contadorespúblicos, buscando con el nuevo sistema de normas dar apoyo al desarrollo de una econo-mía de mercado y dar un fuerte impulso que facilite la convergencia entre las normas chinasy las N.I.I.F.. De acuerdo con ello, todas las empresas listadas en la Bolsa de Valores debe-rán aplicar el nuevo sistema de normas contables y de auditoría a partir del 1º de enero de2007, previéndose una reducción del actual nivel de sus costos administrativos derivados dela necesidad de dar cumplimiento a las exigencias contables de los diferentes países en loscuales operan dichas entidades.

2.3.3. U.S.A. y las normas US.–G.A.A.P.

El proceso de unificación entre las N.I.I.F. y las US.–G.A.A.P. que mencionamos en párrafosanteriores, ha sido explicitado en un documento firmado en febrero de este año por laI.A.S.B. y la F.A.S.B., en el cual se manifiesta que se trabajará para la unificación de las nor-mas contables, teniendo como meta la aplicación de las normas unificadas a partir del año2009, calculándose que el proceso se completará hacia el año 2011.

2.3.4. Otros países

Los mercados de valores y los organismos profesionales de casi todos los países, tanto de-sarrollados como aquellos en vías de desarrollo, exhortan hacia la convergencia con las nor-mas N.I.I.F., apuntando con ello a la posibilidad de franquear el ingreso a los grandesmercados internacionales.

3. REPERCUSIONES EN NUESTRO PAÍS

3.1. Progresos e inconvenientes

La aplicación generalizada de las normas internacionales producida en la Unión Europea ylas convergencias que se van produciendo en diferentes países, así como el respaldo quediferentes organismos internacionales –como el Mercosur, donde también se encuentra entrámite un proceso similar– dan a la unificación de normas, han influido en la FederaciónArgentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas (F.A.C.P.C.E.) y en los Con-sejos Profesionales de nuestro país, poniendo en marcha el proceso hacia la unificación denormas nacionales, con acciones “… tendientes a lograr el perfeccionamiento de los servi-

cios profesionales y de las normas legales y reglamentarias para la mayor satisfacción del in-

terés público dentro de un marco legal que contemple los principios básicos que regulan el

desarrollo de las tareas de auditoría externa y sindicatura societaria …”.

El proceso se encuentra en marcha. Contamos como antecedente que desde el año 2003,por Resolución Nº 284/2003, la Federación Argentina de Consejos Profesionales de Cien-cias Económicas adoptó las Normas Internacionales de Auditoría (N.I.A.) que estaban emiti-das hasta el 30 de junio de 2004 por el International Auditing and Assurances StandardsBoard (I.A.A.S.B.) de la International Federation of Accountants (I.F.A.C.). De esta forma, se



actualizaban las normas establecidas por la Resolución Técnica Nº 7 (F.A.C.P.C.E.), en vi-gencia desde septiembre de 1985.

No obstante, si bien la normativa de la Resolución Nº 284 (F.A.C.P.C.E.), de acuerdo con loestablecido en su artículo 1º, era de aplicación para los ejercicios económicos iniciados desdeel 1º de julio de 2005, ha sufrido sucesivas prórrogas que han detenido esa puesta en marcha,habiendo resuelto la Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicasen su reunión del 24/03/2006, postergar el tratamiento del Proyecto de Resolución Técnica re-lacionado con la adopción de las Normas Internacionales de Auditoria (N.I.A.) en Argentina,hasta tanto se termine con el proceso de traducción de dichas normas.

Recordemos que actualmente se encuentran adheridos a la Federación Argentina de Conse-jos Profesionales de Ciencias Económicas los Consejos Profesionales de: Buenos Aires, Ca-tamarca, Córdoba, Corrientes, Chaco, Chubut, Entre Ríos, Formosa, Jujuy, La Pampa, LaRioja, Mendoza, Misiones, Neuquén, Río Negro, Salta, San Juan, San Luis, Santa Cruz, SantaFe, Santiago del Estero, Tierra del Fuego, Tucumán, y encontrándose avanzadas las gestio-nes para la incorporación de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires. En la dilación experimen-tada en la unificación de normas profesionales sin dudas incidió la falta de adhesión delConsejo Profesional que cuenta con la mayor cantidad de inscriptos. Por eso, en julio de 2004,la Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas (F.A.C.P.C.E.) yel Consejo Profesional de Ciencias Económicas de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires(C.P.C.E.C.A.B.A.) firmaron un convenio con el propósito de contar con un juego único de nor-mas contables y de auditoría en todo el país.

Considerando que resulta “… necesario completar el juego de normas contables profesionales

armonizadas con las normas internacionales de contabilidad propuestas por la International

Accounting Standard Board (I.A.S.B.– Junta de Normas Contables Internacionales), dentro del

marco conceptual de las normas contables profesionales aprobado por esta Federación …”, quese constituyó una Comisión con un representante de cada institución, y habiendo alcanzado unacuerdo elaboró un documento base en el que se propusieron los siguientes pasos:

1) Que las autoridades políticas de ambas instituciones aceptaran la propuesta de normastécnicas unificadas, comprometiéndose a ponerlas en práctica;

2) Que la Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas y el Con-sejo Profesional de Ciencias Económicas de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires modifica-rán sus resoluciones técnicas e interpretaciones para incluir los cambios acordados;

3) Que todos los Consejos Profesionales del país adoptarán los nuevos textos de las resolu-ciones técnicas e interpretaciones con una determinada vigencia.

En cumplimiento de lo acordado, la Federación Argentina de Consejos Profesionales deCiencias Económicas aprobó la Resolución Nº 312/2005, siendo seguida por el ConsejoProfesional de Ciencias Económicas de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires (ResoluciónC.D. Nº 93/2005) y por el Consejo Profesional de Ciencias Económicas de la Provincia deBuenos Aires (Resolución Nº 3.195/2005), por las cuales cada una de las instituciones adop-taban las modificaciones establecidas a las normas profesionales.



4. NORMAS PROFESIONALES ACTUALMENTE VIGENTES ENNUESTRO PAÍS

Actualmente, se encuentra en vigencia la siguiente normativa:

Resolución Técnica Nº Referida a

6 Discontinuación del ajuste para reflejar las variaciones en el poder ad-quisitivo de la moneda.

7 Normas de auditoría.

8 Normas generales de exposición contable.

9 Normas particulares de exposición contable para entes comerciales,industriales y de servicios.

11 Normas contables de exposición contable para entes sin fines de lucro.

14 Informe contable de participaciones en negocios conjuntos.

15 Normas sobre actuación del contador público como síndico societario.

16 Marco conceptual de las normas contables profesionales.

17 Normas contables profesionales. Desarrollo de cuestiones de aplica-ción general.

18 Normas contables profesionales. Desarrollo de algunas cuestiones deaplicación particular.

21 Valor patrimonial proporcional. Consolidación de estados contables.Información a exponer sobre partes relacionadas.

22 Normas contables profesionales. Actividad agropecuaria.

23 Beneficios a los empleados posteriores a la terminación de la relaciónlaboral y otros beneficios a largo plazo.

Resolución Nº 287/2003 de laJunta de Gobierno de la

F.A.C.P.C.E.

Discontinuación del ajuste para reflejar las variaciones en el poder ad-quisitivo de la moneda.

Interpretaciones Nros. 1, 2, 3 y 4(F.A.C.P.C.E.)

Interpretaciones de normas de contabilidad y auditoría.

4.1. Proyectos de resoluciones técnicas actualmente en consulta

Al presente, existen dos proyectos de resoluciones técnicas, identificados como ProyectosNros. 11 y 12, sometidos por la Federación Argentina de Consejos Profesionales de Cien-cias Económicas a la consideración de los Consejos Profesionales.

El proyecto de Resolución Técnica Nº 11 se refiere a aspectos particulares de exposicióncontable y procedimientos de auditoría para entes cooperativos, armonizadas con las Nor-mas Internacionales Contables (I.A.S.B.), que desde el mes de mayo del corriente año hasido publicado en el sitio web de la institución, iniciando de esta forma el plazo de ocho (8)meses de consulta.

Por otra parte, el proyecto de Resolución Técnica Nº 12 corresponde al marco conceptualcontable para la Administración Pública, tendiente a contribuir al logro de transparencia en lagestión pública, y se encuentra también en período de consulta hasta el 30 de noviembre deeste año.



4.2. Situación actual en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires

En el marco del proceso de incorporación del Consejo Profesional de Ciencias Económicasde la Ciudad Autónoma de Buenos Aires a la Federación Argentina de Consejos Profesiona-les de Ciencias Económicas, la Resolución Nº 93/2005 del Consejo Directivo de la CiudadAutónoma de Buenos Aires, aprobó el nuevo marco normativo para la emisión de informesprofesionales en el ámbito de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, con vista a la unificaciónde las normas profesionales.

De acuerdo con ello, se consideran normas técnicas aquellas contenidas en:

1) Las Resoluciones Técnicas Nros. 6, 7, 8, 9, 11, 14, 15, 16, 17, 18, 21, y 22, con las modifi-caciones introducidas por la Federación Argentina de Consejos Profesionales de Cien-cias Económicas hasta el 01/04/2005.

2) Las Interpretaciones Nros. 1, 2, 3 y 4 (F.A.C.P.C.E.), normas de contabilidad y auditoríacon las modificaciones introducidas por la Federación Argentina de Consejos Profesiona-les de Ciencias Económicas hasta el 01/04/2005, y

3) La Resolución Nº 287/2003 de la Junta de Gobierno de la Federación Argentina de Con-sejos Profesionales de Ciencias Económicas.

La vigencia de aplicación de las nuevas normas es la siguiente:

• Vigencia 01/01/2006 – Aplicación general: Aplicable en ejercicios completos o períodosintermedios, correspondientes a ejercicios iniciados desde el 01/01/2006.

• Vigencia 01/01/2008 – Excepciones: Se exceptúan de la vigencia general, aplicándoseobligatoriamente a ejercicios completos o períodos intermedios correspondientes a ejer-cicios iniciados desde 01/01/2008 a:

• Comparación con valores recuperables [sección 4.4 de la Resolución Técnica Nº 17(F.A.C.P.C.E.)],

• Contabilización del impuesto a las ganancias – Impuesto diferido [respuesta identifi-cada como 7 a la pregunta 3 de la Interpretación Nº 3 (F.A.C.P.C.E.)].

En el intervalo se debe continuar aplicando el tratamiento dispuesto por la ResoluciónNº 87/2003 del Consejo de Profesionales de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires.

• Aplicación anticipada: Se admite la aplicación de las normas con anticipación a la vigen-cia indicada.



Las normas adoptadas mediante esta resolución sustituyeron, desde la fecha de su vigen-cia, a las contenidas en:

• Resolución Nº 87/2003 (C.P.C.E.C.A.B.A.) y

• Resolución Nº 1/2005 (C.P.C.E.C.A.B.A.).

4.3. Opiniones contrarias a la aplicación de las Normas Internacionales

Existen numerosos tratadistas y profesionales de pequeñas y medianas empresas que tie-nen opinión contraria a la adopción generalizada de la normativa N.I.I.F., particularmentepara el caso de las pequeñas y medianas empresas, y observan los siguientes problemas:

• Carencia de información adecuada.

• Mayores costos.

• Requiere obtención de información irrelevante para el ente.

• Generarán informes profesionales con salvedades.

Las observaciones se basan en la realidad que viven esas empresas, que en su gran mayo-ría carecen de la administración o base de datos requeridas para obtener la información, ycuyos estados contables se realizan al sólo efecto de cumplir con obligaciones legales y fis-cales.

5. EL INFORME PROFESIONAL EN EL MARCO DE LAS NORMASINTERNACIONALES Y LA RESOLUCIÓN TÉCNICA Nº 7 (F.A.C.P.C.E.)

a) Las N.I.A. del I.A.A.S.B./I.F.A.C.:

Las N.I.A. (I.S.A.) del I.A.A.S.B./I.F.A.C., se encuentran sometidas a constantes revisionespara su adaptación a las circunstancias de las nuevas realidades y lugares. En la normaInternational Standards on Auditing (I.S.A.) Nº 700, revisada a diciembre de 2004, titulada“The Independent auditor´s report on a complete set of general purpose financial state-

ments”, cuya aplicación se recomienda para informes datados a partir del 31/12/2006, de-clara en su punto 1 que el propósito de esta Norma Internacional de Auditoría (N.I.A.) esestablecer normas, y proporcionar una guía en la forma y contenido del informe de audito-ría emitido como resultado de la auditoría realizada por un auditor independiente a los esta-dos contables de una entidad.

La guía proporcionada puede ser adaptada a otros informes de auditoría que no sean so-bre información financiera. Esas guías establecen un cierto grado de uniformidad en laforma y el contenido del informe del auditor que es deseable pues ayuda a la compren-sión del lector del informe y facilita la detección de circunstancias inusuales.



En el punto 17 se enumeran los elementos básicos del informe del auditor: Título; desti-natario; párrafo introductorio, donde consta la identificación de los estados contables au-ditados y la declaración de la responsabilidad de la dirección de la entidad y laresponsabilidad del auditor; el párrafo de alcance, descriptivo de la naturaleza de la audi-toría, con referencia a los N.I.A. o las normas o practicas nacionales, y descripción deltrabajo realizado por el auditor; párrafo de opinión, conteniendo referencia al marco usa-do para la confección de los estados contables, e incluyendo la identificación del país deorigen cuando el marco no fueran las N.I.A., y la expresión de opinión sobre los estadoscontables; fecha del informe; lugar de emisión y firma del auditor.

Como fácilmente advertimos, son los elementos recogidos por la Resolución TécnicaNº 7 (F.A.C.P.C.E.), aplicada en nuestro país.

b) La Resolución Técnica Nº 7 (F.A.C.P.C.E.).

El informe profesional es un documento escrito, mediante el cual se comunica la conclusióna la que se ha llegado. De acuerdo con la Resolución Técnica Nº 7 (F.A.C.P.C.E.), que siguelos lineamientos del I.A.A.S.B./I.F.A.C., el informe escrito debe ser claro y evitar toda ambi-güedad, componiéndose de las siguientes partes o elementos:

• Identificación del objeto del examen.

• Indicación de la tarea realizada – Definición del alcance.

• Opinión, claramente separada de cualquier otro tipo de información.

• Otros datos o elementos adicionales necesarios para su mejor comprensión.

5.1. Forma de presentación

El informe del auditor puede ser presentado por separado o adjunto a los estados contablesobjeto de la auditoría. En ambos casos, las fojas de éstos que contuvieran los estados bási-cos deben estar firmadas por el auditor y las restantes deben estar firmadas o inicializadas.

Los informes del contador público se clasifican en la Resolución Técnica Nº 7 (F.A.C.P.C.E.)como sigue:

• Informe breve o resumido.

• Informe extenso.

• Informe de revisión limitada de los estados contables de los períodos intermedios.

• Informe sobre las actividades de control de los sistemas examinados.

• Certificación.



• Otros informes especiales.

A continuación, haremos una breve enunciación de los elementos y requerimientos de cadatipo de informe de acuerdo con las disposiciones de esta resolución.

6. INFORME BREVE

Exponemos a continuación los aspectos principales del informe breve:

• Características:

• Emitido por contador público.

• Basado en el trabajo de auditoría realizado.

• Expresa su opinión o declara que se abstiene de emitirla.

• El trabajo debe ser efectuado de acuerdo con las normas de auditoría.

• Contenido del informe breve sobre estados contables:

• Título “Informe del auditor”.

• Destinatario:

• A quienes contrataron los servicios del auditor, o

• A quienes los contratantes indicaran.

• Identificación de los estados contables auditados:

• Precisa y clara.

• Denominación completa del ente al que pertenecen.

• Fecha o período al que están referidos.

• Párrafo de alcance:

• Manifestación acerca de si el examen se desarrolló o no se desarrolló de acuerdo conlas normas de auditoría vigentes.

• Si las hubiera, información de limitaciones al alcance de la tarea de auditoría que im-posibilitaran la emisión de una opinión o implicaran salvedades, indicando los proce-dimientos de auditoría no aplicados y si la restricción fue por:

• Imposición del contratante del servicio de auditoría,



• Consecuencia de otras circunstancias.

• Parte del trabajo de auditoría se apoya en tarea realizada por otro auditor indepen-diente (optativa, de no mencionarlo, asume responsabilidad sobre la totalidad de lainformación contenida en los estados objeto del informe).

• Párrafo de aclaraciones previas:

• Que permitan interpretar más adecuadamente la información (optativo).

• Indicación de aclaraciones hechas en notas a los estados contables, si las hubiera he-cho (obligatorio).

• En este apartado no debe incluir manifestaciones que en realidad representaren sal-vedades o excepciones que no se expongan en el párrafo de opinión.

• Párrafo de opinión: Dictamen u opinión sobre los estados contables en su conjunto ola indicación por la cual no se emite opinión.

• Párrafo de salvedades, en caso de existir las mismas.

• Párrafo de información especial: Requerida por leyes o disposiciones nacionales, pro-vinciales, municipales o de los organismos públicos de control o de la profesión.

• Lugar y fecha de emisión:

• Lugar: Aquél en que el contador público firma su informe.

• Fecha: Generalmente, aquélla en que se hubiera concluido el trabajo de auditoríaen dependencias de la organización a la que corresponden los estados contablesexaminados.

Limita la responsabilidad del auditor sobre hechos posteriores.

• Firma del auditor:

• Sociedades profesionales inscriptas en los consejos profesionales: Se debe colocarsu denominación antes de la firma del integrante que suscribe el informe, e indicar, eneste caso, socio.

• El informe debe llevar la firma del contador público, aclarando su nombre y apellidocompletos, título profesional, número de matrícula y consejo profesional correspon-diente.



7. DICTAMEN

7.1. Dictamen favorable sin salvedades

Se emite cuando habiendo realizado el examen de acuerdo con las normas de auditoría, losestados contables objeto de la misma presentan razonablemente la información de acuerdocon las normas contables profesionales.

7.2. Dictamen favorable con salvedades

Acotado con limitaciones que, por su significación, no justifican un dictamen adverso o abs-tención. La salvedad puede ser:

• Determinada: Por discrepancia en aplicación normas contables de:

• Valuación o

• Exposición.

Debe informar partidas y montos involucrados.

• Indeterminada: Por carencia de elementos de juicio válidos y suficientes para emitir opi-nión sobre parte de la información examinada:

• Limitaciones en el alcance de la tarea o

• Sujeción a hechos futuros de concreción no evaluable razonablemente (incertidumbre).

Debe expresar si la salvedad obedece a limitaciones en el alcance de la tarea o a suje-ción parcial o total de la información contenida en los estados contables a hechos futuros,cuya concreción no puede ser evaluada en forma razonable.

• Por falta de uniformidad respecto de los criterios contables utilizados en el ejerci-cio anterior: Debe:

• Describir el cambio.

• Motivos.

• Efectos cuantitativos.

• Manifestar si está o no está de acuerdo con el cambio.

Cuando la información a que se refiriera la salvedad o excepción estuviera contenida en lasnotas a los estados contables, deberá indicar esa situación y remitir a la nota respectiva.



7.3. Dictamen adverso o desfavorable

El auditor emitirá un dictamen adverso o desfavorable al tomar conocimiento de problemasque implican salvedades de magnitud o importancia que no justifican una opinión con salve-dades. El auditor debe explicar las razones.

7.4. Abstención de opinión

El auditor se abstendrá de opinar por falta de elementos de juicio válidos y suficientes parapoder expresar una opinión sobre los estados contables en su conjunto, aplicable a:

• Toda la información o

• Parte de ella

Originada en:

• Limitaciones en el alcance de la tarea o

• Sujeción a hechos futuros de concreción no evaluable razonablemente (incertidumbre).

Cuya significación no admita emitir opinión con salvedad indeterminada.

El auditor debe indicar las razones que justifican la abstención de opinión.

7.5. Opinión parcial

El auditor emitirá una opinión parcial cuando el dictamen fuera:

• Adverso sobre los estados contables en su conjunto o

• Con abstención de opinión sobre ellos.

Puede emitir una opinión parcial sobre algunos de los aspectos contenidos en dichos esta-dos, siempre que se dieran las siguientes condiciones:

• Que esa opinión sea de utilidad para los interesados,

• Que el alcance de la auditoría fuera suficiente respecto a la significación de los rubrosparciales sobre los que dictamina.

• Que los rubros parciales fueran importantes en conjunto.

La opinión parcial debe ser clara y evitar confusiones respecto al juicio adverso sobre el con-junto o a la abstención de opinión.



8. INFORME EXTENSO

El informe extenso debe contener, además de lo requerido para el informe breve, indicacio-nes sobre lo siguiente:

• Que el trabajo de auditoría ha sido orientado, primordialmente, a la posibilidad de formu-lar una opinión sobre los estados básicos.

• Que los datos adjuntos a los estados contables básicos se presentan para posibilitar es-tudios complementarios, pero no son necesarios para una presentación razonable de lainformación que deben contener los citados estados básicos.

• Que la información adicional detallada:

• Ha sido sometida a procedimientos de auditoría durante la revisión de los estados con-tables básicos y está razonablemente presentada en sus aspectos significativos, conrelación a los citados estados tomados en su conjunto, o bien,

• No ha sido sometida a procedimientos de auditoría aplicados para la revisión de losestados contables básicos. En este caso, debe:

• Citar la fuente de la información,

• Establecer alcance del examen y, eventualmente, la responsabilidad asumida.

• Identificación clara de los estados contables e información complementaria y mani-festaciones del auditor que emite el informe extenso.

9. INFORME DE REVISIÓN LIMITADA DE LOS ESTADOS CONTABLESDE PERÍODOS INTERMEDIOS

Si se hubiera realizado una auditoría similar a la que hubiera correspondido para períodosanuales, el auditor debe emitir el informe según los elementos y requerimientos antes deta-llados para el informe breve y/o informe extenso.

Si no se hubiera realizado auditoría similar a la que hubiera correspondido para períodosanuales, el auditor debe:

• Emitir el informe según los elementos y requerimientos antes detallados para el informe bre-ve y/o informe extenso.

• Dejar constancia de la limitación al alcance de su trabajo con respecto a los procedimien-tos de auditoría aplicables en la revisión de los estados contables anuales, indicando:

• Que no emite una opinión sobre los estados contables en su conjunto, en razón de lalimitación referida en el párrafo anterior.



• Que no tiene observaciones que formular o, de existir alguna/s, señalar sus efectos enlos estados contables.

• Párrafo de información especial: Datos particulares requeridos por las leyes o las disposi-ciones nacionales, provinciales o municipales, de los organismos públicos de control o dela profesión.

10. INFORME SOBRE LOS CONTROLES

En caso en que se emitiera un informe sobre el funcionamiento de los controles de los siste-mas examinados, convendría que el auditor incluyera lo siguiente:

• Alcance de la tarea realizada:

• Si fue efectuada solamente en su relación con la auditoría de los estados contables.En este caso tiene las limitaciones inherentes a su objetivo principal, o bien

• Si se originó en un estudio especial sobre los sistemas examinados.

El auditor debe informar:

• Faltas de cumplimiento de las funciones de control de los sistemas establecidos.

• Debilidades detectadas en las funciones de control de los sistemas y sus efectos.

• Sugerencias para corregir las debilidades detectadas.

• Las opiniones de la gerencia sobre los temas tratados.

11. CERTIFICACIÓN

La certificación se aplica a ciertas situaciones de hecho o comprobaciones especiales. Con-siste en la constatación con registros contables y documentación respaldatoria y no repre-senta emisión de juicio técnico acerca de lo certificado.

La certificación debe contener los siguientes datos:

• Título: Certificación (con el aditamento que fuera necesario).

• Destinatario.

• Detalle de lo que se certifica.

• Alcance de la tarea realizada.



• Manifestación o aseveración del contador público.

• Lugar y fecha de emisión.

• Firma del contador público.

12. INFORMES ESPECIALES

Los informes especiales se rigen, en cuanto fueran de aplicación, por las normas detalladaspara los anteriores tipos de informes.

En cada caso, se deben tener en cuenta las finalidades específicas para las cuales se re-quieren estos informes.

Estos informes deben contener los siguientes datos:

• Fecha.

• Identificación de a quién están dirigido.

• Identificación de la documentación o circunstancias examinadas.

• Definición del alcance de la información.

• Indicación de si la información o aspectos evaluados es razonable.

• Si no fue posible formar opinión, informe del motivo que lo impidió.

• Deben ser claros, evitando ambigüedades.

• Lugar y fecha de emisión.

• Firma del contador público.



13. MODELO DE INFORME

Presentamos a continuación un ejemplo de armado del informe, en el cual, tomando comobase un texto (no obligatorio) propuesto por el Consejo Profesional de Ciencias Económicasde la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, identificamos las diferentes partes del informe:

• Ejemplo de armado de original

Párrafo Informe del auditor

Destinatario A los Señores Directores de NN S.A. – Dirección: ...

Párrafo introductorioy definición tarearealizada

En mi carácter de contador público independiente, informo el resultado de la audi-toría que he realizado de los estados contables individualizados en el apartado 1.Los mismos han sido preparados y aprobados por el Directorio de NN S.A., enejercicio de sus funciones. Mi tarea profesional consiste en emitir una opinión so-bre los mismos.

Identificación de losestados auditados

1. ESTADOS CONTABLES OBJETO DE AUDITORÍA

– Estado de Situación Patrimonial al ... de ... de ...– Estado de Resultados por el ejercicio finalizado el ... de ... de ...– Estado de Evolución del Patrimonio Neto por el ejercicio terminado el ... de

... de ...– Estado de Origen y Aplicación de Fondos (en su caso) por el ejercicio

concluido el ... de ... de ...Incluyendo las notas y anexos que forman parte integrante de los estadoscontables precedentes.

Párrafo de alcance 2. ALCANCE DE LA AUDITORÍAPara poder emitir una opinión sobre los estados contables mencionados, herealizado el examen de acuerdo con las normas de auditoría vigentes –inclui-das en la Resolución Técnica Nº 7 de la Federación Argentina de ConsejosProfesionales de Ciencias Económicas– aprobadas por la ResoluciónNº 267/85 del Consejo Profesional de Ciencias Económicas de la Ciudad Au-tónoma de Buenos Aires, …

Párrafo/s desalvedades

Estas normas exigen la adecuada planificación y ejecución de la auditoríapara poder establecer con un nivel de razonable seguridad, que la informa-ción proporcionada por los estados contables considerados en su cuanto,carece de errores o distorsiones significativos.Una auditoría comprende básicamente, la aplicación de pruebas selectivaspara obtener evidencias respaldatorias de montos y afirmaciones relevantes;la evaluación de aquellas estimaciones importantes realizadas por la direc-ción de la sociedad y la revisión del cumplimiento de las normas contablesprofesionales de valuación y exposición vigentes.No obtuve confirmación de un crédito por $...cuyo vencimiento se producecon posterioridad a la fecha de este informe y no pude verificarlo mediante laaplicación de procedimientos alternativos de auditoría.

Párrafo de aclaracionesprevias al informe

3. ACLARACIONES PREVIAS AL INFORMETal como se explica en Nota Nº... a los estados contables indicados en 1, lasociedad aplica uniformemente el criterio de constituir una previsión paradeudores incobrables equivalente al ...% de las remuneraciones anualeshasta cubrir el ... del riesgo total, criterio que no concuerda con normas conta-bles profesionales. Como resultado del mismo, el pasivo está sobrevaluadoen $ ..., de los cuales $ ... fueron cargados al ejercicio y $ ... redujeron losresultados no asignados.



Párrafo Informe del auditor

Párrafo de opinión 4. INFORMEEn mi opinión, excepto por la limitación en el alcance descripta en el punto 2y excepto por el desvío en la aplicación de las normas contables profesiona-les detallado en el punto 3, los estados contables individualizados en 1, pre-sentan razonablemente, en sus aspectos significativos, la situaciónpatrimonial de NN. S.A. al ... de ... de ..., los resultados de sus operaciones,la evolución del patrimonio neto y las variaciones del capital corriente (o delos fondos), por el ejercicio terminado en esa fecha, de acuerdo con normascontables profesionales.

Información especialrequerida pordisposiciones vigentes

5. INFORMACIÓN ADICIONAL REQUERIDA POR DISPOSICIONESLEGALES

5.1. En base al examen descripto en el punto 2, informo que los estadoscontables citados surgen de registros contables llevados en sus aspec-tos formales de acuerdo con normas legales.

5.2. Adicionalmente, informo que, según surge de las registraciones conta-bles al ... de ... de ..., las deudas devengadas a favor de A.N.Se.S. deacuerdo con las liquidaciones practicadas por la sociedad, ascienden a$ ..., siendo las mismas no exigibles a esa fecha, de las cuales, $ ...,eran exigibles a esa fecha (o bien, alternativamente, en caso de corres-ponder: Adicionalmente informo que, al ... de ... de ... no surgen de lasregistraciones contables deudas devengadas a favor de A.N.Se.S..)

Fecha Buenos Aires, ... de ... de ...

Firma

Aclaración firma Dr. xxxxxxxxxxxxx –

Matrícula Contador Público (Universidad) – C.P.C.E. ………….Tº….. Fº ……

En el siguiente cuadro hacemos apertura de distintas alternativas de informes. Exponemosla redacción propuesta por la I.A.A.S.B./I.F.A.C. para el párrafo de opinión, redacción del pá-rrafo de alcance cuando existieran salvedades, y la mención que correspondería realizar porlas mismas en los párrafos de salvedades:

• Tratamiento de los párrafos de alcance, salvedad y opinión propuesto por I.A.A.S.B./I.F.A.C.:

Tipo deinforme

Mención de salvedades enel párrafo de alcance

Párrafo desalvedades

Párrafo de opinión

Favorablesin salveda-des

No existe salvedad amencionar.

No existe. “En mi/nuestra opinión, las cuentas anuales

del ejercicio… adjuntas expresan, en todos

los aspectos significativos, la imagen fiel del

patrimonio y de la situación financiera de

N.N. S.A., al … de … de … del resultado de

sus operaciones y de los recursos obteni-

dos y aplicados durante el ejercicio anual

terminado en dicha fecha y contienen la in-

formación necesaria y suficiente para su in-

terpretación y comprensión adecuada, de

conformidad con principios y normas conta-

bles generalmente aceptados que guardan

uniformidad con los aplicados en el ejercicio

anterior”.



Tipo deinforme




Favorablecon salve-dad por li-mitación enel alcance

“He/mos auditado las cuen-

tas anuales de N.N. S.A.

que comprenden el balance

de situación al … de … de

…, la cuenta de pérdidas y

ganancias y la memoria co-

rrespondientes al ejercicio

anual terminado en dicha fe-

cha, cuya formulación es

responsabilidad de los admi-

nistradores de la Sociedad.

Mi/Nuestra responsabilidad

es expresar una opinión so-

bre las citadas cuentas

anuales en su conjunto, ba-

sada en el trabajo realizado.

Excepto por la salvedad

mencionada en el párrafo …

(en este párrafo se describe

la limitación al alcance), el

trabajo se ha realizado de

acuerdo con las normas de

auditoría generalmente

aceptadas, que requieren el

examen, mediante la reali-

zación de pruebas selecti-

vas, de la evidencia

justificativa de las cuentas

anuales y la evaluación de

su presentación, de los

principios contables

aplicados y de las

estimaciones realizadas.”

Correspondeque en estepárrafo sedescriba la li-mitación al al-cance,mencionandoel o los pro-cedimientosque no hasido posibleaplicar.

“En mi/nuestra opinión, excepto por los

efectos de aquellos ajustes que podrían ha-

berse considerado necesarios si hubie-

ra/mos podido verificar en ... (indicar el

párrafo anterior donde se menciona/n la/s li-

mitación/es), las cuentas anuales del ejerci-

cio … adjuntas expresan, en todos los

aspectos significativos, la imagen fiel del


N.N. S.A. al ... de ... de ..., del resultado de

sus operaciones y de los recursos obteni-

dos y aplicados durante el ejercicio anual

terminado en dicha fecha y contienen la in-

formación necesaria y suficiente para su in-

terpretación y comprensión adecuada, de

conformidad con principios y normas

contables generalmente aceptados que

guardan uniformidad con los aplicados en el

ejercicio anterior.”

Favorablecon salve-dad por in-certidumbre

No corresponde mencionarla salvedad.

Debe descri-birse la incer-tidumbre.


efectos del ajuste que pudiera ser necesa-

rio si se conociera el desenlace final de la

incertidumbre descripta en la salvedad an-

terior, las cuentas anuales del ejercicio …

adjuntas expresan, en todos los aspectos

significativos, la imagen fiel del patrimonio y

de la situación financiera de NN S.A. al …

de … de … y de los resultados de sus ope-

raciones y de los recursos obtenidos y apli-

cados durante el ejercicio anual terminado

...”



Tipo deinforme




Favorablecon salve-dad porincumpli-miento aprincipios ynormascontables


Deben des-cribirse lassalvedades,su cuantifica-ción e inci-dencia sobreel Balance yel Estado deResultados.


efectos de la salvedad descrita en el párra-

fo … anterior, las cuentas anuales del ejer-

cicio …. adjuntas expresan, en todos los

aspectos significativos, la imagen fiel del

patrimonio y de la situación financiera de la

Sociedad N.N. S.A.. al ... de … de … y de

los resultados de sus operaciones y de los

recursos obtenidos y aplicados durante el

ejercicio anual terminado en dicha fecha y

contienen la información necesaria y sufi-

ciente para su interpretación y comprensión

adecuada, de conformidad con principios y

normas contables generalmente aceptados

que guardan uniformidad con los aplicados

en el ejercicio anterior.”

Favorablecon salve-dad por uni-formidad. Elauditor estáde acuerdo


No sería ne-cesario men-cionarla.

“En mi/nuestra opinión las cuentas anuales

del ejercicio … adjuntas expresan, en todos



N.N. S.A.. al … de … de … y de los resulta-

dos de sus operaciones y de los recursos

obtenidos y aplicados durante el ejercicio

anual terminado en dicha fecha y contienen

la información necesaria y suficiente para

su interpretación y comprensión adecuada,

de conformidad con principios y normas

contables generalmente aceptados que, ex-

cepto por el cambio (describirlo brevemen-

te) descripto en la Nota … de la memoria,

con el que estamos de acuerdo, guardan

uniformidad con los aplicados en el ejercicio

anterior.”

Favorablecon salve-dad por uni-formidad. Elauditor noestá deacuerdo conel cambio


Debe descri-birse la sal-vedad ycuantificar suefecto sobreel Balance yel Estado deResultados.

“En mi/nuestra opinión, las cuentas anuales

del ejercicio … adjuntas expresan, en todos



N.N. S.A. al … de … de … y de los resulta-

dos de sus operaciones y de los recursos

obtenidos y aplicados durante el ejercicio

anual terminado en dicha fecha y contienen

la información necesaria y suficiente para

su interpretación y comprensión adecuada,

de conformidad con principios y normas

contables generalmente aceptados que, ex-

cepto por la salvedad descripta en el párra-

fo … anterior, guardan uniformidad con los

aplicados en el ejercicio anterior.”



Tipo deinforme




Adverso No corresponde mencionarla salvedad.

Descripciónsalvedad/esrealizadas,su cuantifica-ción y efectoen el Balan-ce en elEstado deResultados.

“En mi/nuestra opinión, dada la importancia

de los efectos de la salvedad descripta en

el párrafo … anterior, las cuentas anuales

del ejercicio …. adjuntas NO EXPRESAN la

imagen fiel del patrimonio y de la situación

financiera de N.N. S.A. al … de … de …, de

los resultados de sus operaciones y de los

recursos obtenidos y aplicados durante el

ejercicio anual terminado en dicha fecha, de

conformidad con principios y normas conta-

bles generalmente aceptados.”

Abstenciónde opiniónpor alcance

“He/mos auditado las cuen-

tas anuales de N.N. S.A.

que comprenden el Balance

de Situación al … de … de

…, la cuenta de pérdidas y

ganancias y la memoria co-

rrespondientes al ejercicio

anual terminado en dicha fe-

cha, cuya formulación es

responsabilidad de los admi-

nistradores de la Sociedad.

Mi/Nuestra responsabilidad

es expresar una opinión so-

bre las citadas cuentas

anuales en su conjunto, ba-

sada en el trabajo realizado.

Excepto por la salvedad

mencionada en el párrafo…,

el trabajo se ha realizado de

acuerdo con las normas de

auditoría generalmente

aceptadas, que requieren el

examen, mediante la reali-

zación de pruebas selecti-

vas, de la evidencia

justificativa de las cuentas

anuales y la evaluación de

su presentación, de los

principios contables

aplicados y de las

estimaciones realizadas.”

Descripciónde la limita-ción al alcan-ce, mencio-nando losprocedi-mientos deauditoría queno fue posi-ble aplicar.

“Debido a la gran importancia de la limita-

ción al alcance de nuestra auditoría des-

cripta en el párrafo … anterior, no

puedo/podemos expresar una opinión so-

bre las cuentas anuales del ejercicio … ad-

juntas”.

Abstenciónpor incerti-dumbre


Descripciónde la incerti-dumbre.

“Debido a la gran importancia de la incerti-

dumbre descripta en el párrafo … anterior,

no podemos expresar una opinión sobre las

cuentas anuales del ejercicio … adjuntas.”



normas internacionales de contabilidad y auditorÍa · i.a.s.b. y la f.a.s.b., en el cual se...

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