7/29/2019 INTRODUCCIN A LA OBLIGACIN TRIBUTARIA-

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INTRODUCCIN A LA OBLIGACIN TRIBUTARIA

*Carmen del Pilar Robles MorenoProfesora de Derecho Tributario de la Pontificia Universidad Catlica del Per y UNMSM.

I INTRODUCCIONEn el presente artculo vamos a desarrollar algunos conceptos relacionados con la Obligacin Tributaria, haciendo nfasis

sobre la Determinacin de la Obligacin Tributaria, sin la cual la Administracin Tributaria no puede hacer efectiva suacreencia, toda vez que no es suficiente que se realice el hecho imponible y que nazca la obligacin para que se entienda queexiste un crdito a favor del fisco, puesto que necesariamente sta debe ser determinada, sea por el sujeto activo o por el

sujeto pasivo de la obligacin, a fin de verificar la realizacin del hecho imponible y de individualizar la acreencia en favordel fisco.

II HIPTESIS DE INCIDENCIA TRIBUTARIA

Como sabemos toda norma contiene una hiptesis y un mandato, este mandato slo es obligatorio asociado a la hiptesis. Porsu parte, la hiptesis de la norma describe los actos abstractos que, siempre y cuando acontezcan, convierten al mandato enobligatorio, asimismo, describe las cualidades de las personas que debern tener el comportamiento prescrito en el mandato.El concepto de hiptesis lleva implcito el de sus cuatro aspectos, que son a saber aspectos: subjetivo, objetivo, temporal y

espacial1.

El aspecto subjetivo de la norma, se encarga de sealar quin es el sujeto que se encuentra obligado al cumplimiento de laprestacin tributaria, y generalmente responde a la pregunta: quin es el sujeto obligado al pago?.

El aspecto objetivo o material de la norma, precisa que se est afectando o gravando con el dispositivo, y generalmenteresponde a la pregunta: qu es lo que se grava?.

El aspecto temporal de la norma nos indica el momento en el cual nace la obligacin tributaria2, y generalmente responde a lapregunta: cundo nace la obligacin?.

Finalmente, el aspecto espacial precisa el lugar donde se desarrolla la operacin, y generalmente responde a la pregunta:

dnde se configura el hecho imponible?.

Hecho Generador

El artculo 37 del Modelo de Cdigo Tributario para Amrica Latina (MCTAL) establece que El hecho generador es elpresupuesto establecido por la ley para tipificar el tributo y cuya realizacin origi na el nacimiento de la obligacin. Debemosdestacar que en la exposicin de motivos de este artculo del MCTAL se seala que el aspecto terminolgico dio lugar a

un atento examen de las distintas expresiones propuestas para denominar el elemento de hecho que da nacimiento a laobligacin. En efecto, la expresin hecho generador aceptada por la Comisin sin discrepancia entre sus miembros, no es deuso universal. Tambin se emplean otras como hecho imponible (de uso en varios pases), hecho gravable, hechotributario, hecho gravado, presupuesto de hecho .

Como se mencion lneas arriba, la Comisin se decidi por hecho generador, luego de analizar diversas expresiones, yaque estim que es la denominacin que, por su amplia significacin, se ajusta mejor a la situacin que trata de configurarse,adems de ser corriente de opinin en varios pases, incluso latinoamericanos.

El MCTAL3 adems de definir el hecho generador en su artculo 38 trata respecto de la ocurrencia de ese hecho, as prescribe

Se considera ocurrido el hecho generador y existentes sus resultados: 1) En las situaciones de hecho, desde el momento enque se hayan realizado las circunstancias materiales necesarias para que produzca los efectos que normalmente lecorresponden; 2) En las situaciones jurdicas, desde el momento en que estn definitivamente constituidas de conformidad con

el derecho aplicable.

Finalmente, el MCTAL regula el hecho generador condicionado en el artculo 40: Si el hecho generador estuvierecondicionado por la ley, se considerar perfeccionado en el momento de su acaecimiento y no el del cumplimiento de la

condicin. Se est reconociendo que el hecho generador en s mismo pueda estar condicionado, como precisa la exposicinde motivos de este artculo, por ejemplo, en el caso de establecimiento de exoneraciones condicionadas al destino que ha dedarse a determinado bien, en tal supuesto, se opta por considerar que el presupuesto de hecho ocurri al producirseefectivamente los hechos que habran dado lugar a la aplicacin de ley tributaria general, prescindiendo de la fecha delcumplimiento de la condicin.

El artculo 14 del Modelo de Cdigo Tributario del CIAT (el cdigo del CIAT) seala que El hecho generador es elpresupuesto, de naturaleza jurdica o econmica, establecida por la ley para tipificar el tributo y cuya realizacin origina el

nacimiento de la obligacin; con lo cual vemos que define al Hecho Generador en forma coincidente con la mayora de lalegislacin de los pases de Amrica Latina. De lo hasta aqu expuesto podemos concluir que el presupuesto establecido por la

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ley para tipificar el tributo y cuya realizacin origina el nacimiento de la obligacin, se ha denominado Hecho Generador

tanto en el MCTAL como en el Cdigo del CIAT, no obstante que a nivel de las diversas legislaciones existentes el concepto

toma diversas denominaciones.

Hecho ImponiblePara que un hecho o acontecimiento determinado, sea considerado como hecho imponible, debe corresponder ntegramente alas caractersticas previstas abstracta e hipotticamente en la ley, esto es a la hiptesis de incidencia tributaria4. En estesentido, entendemos que un hecho econmico acontecido debe coincidir exactamente con el supuesto hipottico, al cualdenominamos Hiptesis de Incidencia Tributaria, si calza perfectamente se realiza lo que llamamos el hecho imponible.

III OBLIGACION TRIBUTARIA

La obligacin tributaria, que es de derecho pblico5, es el vnculo entre el acreedor y el deudor tributario, establecido por ley,

que tiene por objeto el cumplimiento de la prestacin tributaria, siendo exigible coactivamente. Debemos tener presente que laObligacin es un vnculo de naturaleza jurdica, y la prestacin es el contenido de la obligacin, esto es, la conducta del deudor tributario. En este sentido, la conducta o prestacin del deudor tributario es el pagar la deuda tributaria, la finalidado el objeto de la obligacin es que el deudor tributario pague la deuda tributaria, y si no lo hace, la Administracin se

encuentra facultada para exigirle coactivamente o forzosamente el cumplimiento de la misma.

Nacimiento de la Obligacin Tributaria

La configuracin del hecho imponible (aspecto material), su conexin con una persona, con un sujeto (aspecto personal), sulocalizacin en determinado lugar (aspecto espacial) y su consumacin en un momento real y fctico determinado (aspectotemporal), determinarn el efecto jurdico deseado por la ley, que es el nacimiento de una obligacin jurdica concreta, a cargode un sujeto determinado, en un momento tambin determinado.

El vnculo obligacional que corresponde al concepto de tributo nace, por fuerza de la ley, de la ocurrencia del hecho

imponible. El Cdigo Tributario Peruano establece que La obligacin tributaria nace cuando se realiza el hecho previsto en

la ley, como generador de dicha obligacin6.

El MCTAL seala en su artculo 18 que La obligacin tributaria surge entre el Estado u otros entes pblicos y los sujetospasivos en cuanto ocurre el presupuesto de hecho previsto en la Ley. Vemos como este artculo (tal como lo seala laexposicin de motivos del MCTAL) pone de relieve el carcter personal de la obligacin tributaria, con esto se aclara que

ciertas obligaciones que aparentemente inciden sobre cosas o efectos (por ejemplo los derechos aduaneros y los impuestosinmobiliarios) mantienen el carcter personal de la relacin obligacional. En sentido similar, el artculo 13 del cdigo del

CIAT establece que La obligacin tributaria surge entre el Estado y los sujetos p asivos en cuanto ocurre el presupuesto dehecho previsto en la ley. Constituye un vnculo de carcter personal aunque su cumplimiento se asegure mediante garantareal o con privilegios especiales. En el comentario de este artculo se seala que se establece en forma explcita la naturaleza

jurdica de la obligacin tributaria, caracterizndola como una obligacin legal y personal.

De acuerdo a lo establecido en el artculo 3 del Cdigo Tributario7: La Obligacin Tributaria es exigible: i) Cuando deba serdeterminada por el deudor tributario, desde el da siguiente al vencimiento del plazo fijado por Ley o reglamento, y a falta de

este plazo, a partir del dcimo sexto da del mes siguiente al nacimiento de la obligacin, y tratndose de tributosadministrados por la SUNAT, desde el da siguiente al vencimiento del plazo fijado en el artculo 29 del Cdigo Tributario oen la oportunidad prevista en las normas especiales en el supuesto contemplado en el inciso e) de dicho artculo (tributos a laimportacin) y ii) Cuando deba ser determinada por la Administracin Tributaria, desde el da siguiente al vencimiento del

plazo para el pago que figure en la resolucin que contenga la determinacin de la deuda tributaria. A falta de este plazo, apartir del dcimo sexto da siguiente al de su notificacin.

IV DETERMINACIN DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA

La Determinacin de la obligacin tributaria consiste en el acto o conjunto de actos emanados de la administracin, de losparticulares o de ambos coordinadamente, destinados a establecer en cada caso particular, la configuracin del presupuesto de

hecho, la medida de lo imponible y el alcance de la obligacin. Por la Determinacin de la obligacin tributaria, el Estadoprovee la ejecucin efectiva de su pretensin.

Como sabemos, la ley establece en forma general las circunstancias o presupuestos de hecho de cuya produccin deriva lasujecin al tributo. Este mandato indeterminado (supuesto hipottico, abstracto) tiene su secuencia en una operacin posterior,

mediante la cual la norma de la ley se particulariza, se individualiza y se adapta a la situacin de cada persona que puedahallarse incluida en la Hiptesis de Incidencia Tributaria.

En este orden de ideas, la situacin hipottica contemplada por la ley se concreta y exterioriza en cada caso particular, en

materia tributaria, insistimos, este procedimiento se denomina determinacin de la obligacin tributaria.

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En algunos casos se utiliza en forma indistinta Determinacin que Liquidacin, sobre esto, debemos precisar que,

estamos ante conceptos jurdicos distintos, la liquidacin (en nuestra legislacin) tiene un sentido restringido, debido a que se

encuentra vinculado al aspecto final del proceso de determinacin de la Obligacin, que tiene que ver con la cuantificacin dela obligacin, por lo tanto la liquidacin es parte de la determinacin.

No obstante lo sealado en el prrafo anterior, debemos precisar que el MCTAL precisa en la exposicin de motivos de losartculos 132 a 138 que " La Comisin ha adoptado la expresin determinacin por ser corriente en diversos pases, perono desconoce que algunas veces se ha reemplazado por otras. As, es frecuente el uso del vocablo liquidacin y tambin el deacertamiento, buscando con esta ltima una equivalencia de la expresin italiana accertamento ".

En este mismo orden de ideas, el artculo 132 del MCTAL seala que ocurridos los hechos previstos en la ley comogeneradores de una obligacin tributaria, los contribuyentes y dems responsables debern cumplir dicha obligacin por scuando no proceda la intervencin de la administracin. Si sta correspondiere, debern denunciar los hechos y proporcionar

la informacin necesaria para la determinacin del tributo.

El concepto de determinacin cuando es efectuado por la administracin tributaria lo encontramos en el artculo 133 Ladeterminacin por la administracin es el acto que declara la existencia y cuanta de un crdito tributario o su inexistencia; y

en el artculo 134 cuando se efecta por el contribuyente La determinacin se efectuar de acuerdo con las declaraciones quepresenten los contribuyentes y responsables en el tiempo y condiciones que establezca la autoridad administrativa, . En laexposicin de motivos del artculo 133 se da una definicin del acto administrativo por el cual se determina la obligacin,establecindose que es aqul que declara la existencia y cuanta de un crdito o su inexistencia. El concepto incluye, no slo la

nocin clsica de determinacin, referente a la existencia o inexistencia de la obligacin y el carcter declarativo de estepronunciamiento de la administracin, sino que agrega tambin el aspecto de la fijacin de la cuanta del crdito tributario.

En conclusin, la Determinacin es el procedimiento mediante el cual, el deudor tributario verifica la realizacin del hecho

generador de la obligacin tributaria seala la base imponible y la cuanta del tributo. Por su parte, la AdministracinTributaria verifica la realizacin del hecho generador de la obligacin tributaria, identifica al deudor tributario, seala la baseimponible y la cuanta del tributo8 . De esta manera, La Determinacin est destinado a establecer: i) La configuracin delpresupuesto de hecho, ii) La medida de lo imponible, y iii) El alcance de la obligacin.

La Determinacin de la obligacin tributaria tiene por finalidad establecer la deuda lquida exigible consecuencia de larealizacin del hecho imponible, esto es, de una realidad preexistente, de algo que ya ocurri. Por esta razn, la determinacintiene efecto declarativo y no constitutivo. Pero no reviste el carcter de una simple formalidad procesal, sino que es una

condicin de orden sustancial o esencial de la obligacin misma. Como hemos indicado anteriormente, la obligacin nace conel presupuesto del tributo, por esa razn la determinacin tiene siempre efecto declarativo.

El artculo 59 del Cdigo Tributario establece que: Por el acto de determinacin de la obligacin tributaria: El deudortributario verifica la realizacin del hecho generador de la obligacin tributaria, seala la base imponible y la cuanta del

tributo. Por su parte, La Administracin Tributaria verifica la realizacin del hecho generador de la obligacin tributaria,identifica al deudor tributario, seala la base imponible y la cuanta del tributo.

El concepto de base imponible surge de los siguientes conceptos: i) La Materia Imponible es la manifestacin de riqueza

considerada por el legislador, en forma particular, al establecer el tributo, ii) La Base de Clculo, es el criterio establecido porla ley para delimitar y medir la materia gravada, y iii) El Monto o Valor Imponible, es la magnitud resultante de las bases declculo y su reduccin a una expresin numrica, mediante la formulacin de las operaciones aritmticas necesarias, sobre laque recaer el porcentaje, tasa o alcuota tributaria.9

De lo indicado en el prrafo anterior, podemos concluir que, sealar la base imponible, significa sealar la base declculo, y sealar la cuanta del tributo significa indicar el monto o valor imponible.

El Cdigo Tributario Peruano entiende que la determinacin supone la individualizacin de los componentes de la obligacintributaria, y se trata slo de la verificacin de un hecho nacido por disposicin de la ley. En este sentido, la legislacinperuana otorga carcter declarativo a la determinacin de la obligacin tributaria.

No obstante lo sealado anteriormente, no necesariamente la determinacin declara la existencia y cuanta de la obligacintributaria a cargo del sujeto deudor ya que como seala el doctor Csar Talledo10 existen situaciones en que ladeterminacin no tiene el contenido antes indicado, por ejemplo: Si la determinacin tiene lugar por el obligado para i) ladeclaracin de prdidas, ii) la declaracin de patrimonio o ingresos exonerados, iii) la declaracin sin clculo alguno por no

haber realizado operaciones.... Es por ello, que el doctor Talledo ensaya la siguiente definicin de la determinacin: Ladeterminacin es el acto por el que se define la situacin jurdica de un sujeto a consecuencia de la aplicacin del tributo o del

goce de un beneficio. Coincidimos con el parecer del doctor Talledo, en el sentido que, el concepto de determinacin delartculo 59 del Cdigo Tributario es aplicable en todos aquellos casos en que la situacin jurdica objeto de la determinacin

corresponda al nacimiento de la obligacin tributaria. Esto significa que la determinacin no necesariamente tiene porfinalidad declarar la existencia y cuanta de la obligacin, pero por lo general de eso se trata.

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La Declaracin Tributaria

La Declaracin es la transmisin de informacin a la Administracin Tributaria efectuada por el sujeto pasivo, estatransmisin de informacin puede utilizar diversos tipos de vas, fsica, virtual, entre otras. Asimismo, la Administracin secomunica con el administrado mediante actos administrativos, siento estos actos administrativos declaraciones, esto es

transmisin de informacin. En este sentido, nuestro Cdigo Tributario vigente en el artculo 88 precisa que La declaracintributaria es la manifestacin de hechos comunicados a la Administracin Tributaria en la forma establecida por Ley,Reglamento, Resolucin de Superintendencia o norma de rango similar, la cual podr constituir la base para la determinacinde la obligacin tributaria. Debemos aclarar que esta declaracin puede tener la naturaleza jurdica de informativa o

determinativa.

Cuando un Deudor Tributario tiene que comunicarle a la Administracin asuntos relacionados con la determinacin tributaria,puede suceder que la declaracin efectuada no tenga errores, o que los tenga, por ejemplo es comn que: i) Se presente una

declaracin por un perodo gravable debiendo corresponder a otro, ii) Se determine renta neta cuando en realidad se haobtenido prdida neta, iii) Se declare como gravados ingresos que se encuentren exonerados, iv) Se declare ser contribuyentede un municipio cuando en realidad lo es de otro, v) Se incurra en errores de clculo en la determinacin de la ObligacinTributaria.

Debido a que al legislador le interesa que la determinacin se produzca con plena adecuacin a la situacin jurdica a que serefiere, se procura una solucin. En esta medida, se ha previsto que luego de efectuada una declaracin, el deudor tributariopueda presentar otra que reemplace a la que se est modificando. En este sentido, la modificacin de la declaracin inicial

puede ser de parte del propio contribuyente11 o de parte de la Administracin Tributaria12. Si la modificacin proviene departe del contribuyente, esta puede ser una declaracin determinativa sustitutoria o rectificatoria.

As, el artculo 88 del Cdigo Tributario establece que la Declaracin referida a la determinacin de la Obligacin Tributaria

podr ser sustituida dentro del plazo de presentacin de la misma. Vencido este plazo, podr presentarse una declaracinrectificatoria. La Declaracin Rectificatoria surtir efectos con su presentacin siempre que determinen igual o mayorobligacin; en caso contrario, surtir efectos si en un plazo de 60 (sesenta) das hbiles siguientes a la presentacin de ladeclaracin rectificatoria, la Administracin Tributaria no emitiera pronunciamiento sobre la veracidad y exactitud de los

datos contenidos en dicha declaracin rectificatoria.

Asimismo, recordemos que el artculo 1 de la Ley 27444 (Ley del Procedimiento Administrativo General) seala que Sonactos administrativos, las DECLARACIONES de las entidades que, en el marco de normas de derecho pblico, estn

destinadas a producir efectos jurdicos sobre los intereses, obligaciones o derechos de los administrados dentro de una

situacin concreta.

V CONCLUSIONES

1.- El presupuesto establecido por la ley para tipificar el tributo y cuya realizacin origina el nacimiento de la obligacin, seha denominado Hecho Generador tanto en el MCTAL como en el CIAT, no obstante que a nivel de las diversas legislacionesexistentes el concepto se conozca con diversas denominaciones.2.- El Hecho Generador de la Obligacin Tributaria se da cuando un hecho econmico acontecido realmente coincide

exactamente con el supuesto hipottico de la norma, a la que se denomina Hiptesis de Incidencia Tributaria.3.- La Obligacin Tributaria es el vnculo entre el acreedor y el deudor tributario, establecido por ley, que tiene por objeto elcumplimiento de la prestacin tributaria, la misma que es exigible coactivamente y, que previamente debe ser determinada,sea por el contribuyente, o por la Administracin Tributaria.

4.- La Determinacin de la Obligacin Tributaria, consiste en el acto o conjunto de actos que surgen tanto de laadministracin, como de los particulares o de ambos coordinadamente, destinados a establecer en cada caso particular, laconfiguracin del presupuesto de hecho, la medida de lo imponible y el alcance de la obligacin.________

Citas1 Que deben responder a las preguntas de quin, qu, cundo, y dnde.2 En algunos casos el legislador recurre a la ficcin legal.

3 Art. 37, ya citado.4 Debe contener los cuatro aspectos de la Hiptesis de Incidencia Tributaria.5 Toda vez que una de las partes es el Estado.6 Art.2 Cdigo Tributario.7 Decreto Legislativo 816, y sus normas modificatorias.

8 Art. 3 Cdigo Tributario.9 XVIII Jornada Latinoamericana de Derecho Tributario, Montevideo, Uruguay, Comunicacin del Dr. Gustavo RodrguezVillalba.10 En el Artculo La Determinacin como Acto Jurdico, en Cuadernos Tributarios No.23, Junio 1999.

11 Art. 88 del Cdigo Tributario.12 Art. 61 del Cdigo Tributario.