instituto politÉcnico nacionaltesis.ipn.mx/jspui/bitstream/123456789/9116/1/cp2011 g373m.pdf ·...

INSTITUTO POLITÉCNICO NACIONAL

ESCUELA SUPERIOR DE COMERCIO Y ADMINISTRACIÓN

PLANTEL SANTO TOMÁS

SEMINARIO:

ALTERNATIVAS PARA CUMPLIR ESTRICTAMENTE CON LAS

OBLIGACIONES FISCALES

LA PLANEACIÓN FISCAL EN MÉXICO

Y LAS ALTERNATIVAS PARA EL CUMPLIMIENTO

DE LAS OBLIGACIONES FISCALES

TRABAJO FINAL QUE PARA OBTENER EL TÍTULO DE CONTADOR PUBLICO

P R E S E N T A N:

MARÍA ISABEL GARCÍA CHÁVEZ

TANIA MONCADA RESENDIZ

JUAN PABLO ROA PRADO

JULIO CÉSAR RODRÍGUEZ DOMÍNGUEZ

EDGAR SOLIS VALENCIA

PROFESOR GUÍA.

C.P. Y M.I. JOSÉ LUIS CASTRO PERALTA

MÉXICO, D.F. NOVIEMBRE 2011

INSTITUTO POLITÉCNICO NACIONAL

CARTA DE CESIÓN DE DERECHOS

En la ciudad de México, D.F., el día 22 del mes de Noviembre del año 2011, los que suscriben:

GARCÍA CHÁVEZ MARÍA ISABEL

MONCADA RESENDIZ TANIA

ROA PRADO JUAN PABLO

RODRÍGUEZ DOMÍNGUEZ JULIO CÉSAR

SOLIS VALENCIA EDGAR

Pasantes de la Licenciatura:

CONTADOR PÚBLICO

Manifiestan ser autores intelectuales del presente trabajo final, bajo la dirección de Castro

Peralta José Luis y ceden los derechos totales del trabajo final, LA PLANEACIÓN FISCAL EN

MÉXICO Y LAS ALTERNATIVAS PARA EL CUMPLIMIENTO DE LAS OBLIGACIONES FISCALES, al

Instituto Politécnico Nacional para su difusión con fines académicos y de investigación para ser

consultado en texto completo en la Biblioteca Digital y en formato impreso en el Catálogo

Colectivo del Sistema Institucional de Bibliotecas y Servicios de Información del IPN.

Los usuarios de la información no deben reproducir el contenido textual, gráficas o datos del

trabajo sin el permiso del aturo y/o director del trabajo. Este puede ser obtenido escribiendo a

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otorga, el usuario deberá dar el agradecimiento correspondiente y citar las fuentes del mismo.

GARCÍA CHÁVEZ MONCADA RESENDIZ ROA PRADO MARÍA ISABEL TANIA JUAN PABLO

RODRÍGUEZ DOMÍNGUEZ SOLIS VALENCIA JULIO CÉSAR EDGAR

mailto:[email protected]





Escuela Superior de Comercio y Administración Unidad Santo Tomás

© 2011, María Isabel García Chávez, Tania Moncada Resendiz, Juan Pablo Roa Prado, Julio César Rodríguez Domínguez y Edgar Solis Valencia.

Queda prohibida la reproducción parcial o total de esta obra en cualquier forma, medio o procedimiento sin permiso por escrito de la Escuela Superior de Comercio y Administración, Plantel Santo Tomas, del Instituto Politécnico Nacional.


LA PLANEACIÓN FISCAL EN

MÉXICO Y LAS ALTERNATIVAS

PARA EL CUMPLIMIENTO DE LAS

OBLIGACIONES FISCALES.


racias a mis hijas porque cada que emprendo algo es tiempo que les robo, pero su amor es

tan grande que me apoyan y me alientan a seguir adelante, por todo eso, este logro es de ustedes Mis Princesas KATY Y KAREN.

A mi esposo, gracias Amor por el apoyo que me has brindado y la confianza que has puesto en mi. Un logro más en nuestra vida, juntos.

A ti mi adorada Mamá Bella, ya que sin tu apoyo y ayuda incondicional nada de esto hubiera sido posible, por tu amor, enseñanzas, valores y todo lo que me das GRACIAS.

A mi Papá Tata, que desde el cielo se que estaba esperando este momento que con insistencia me pedía. Gracias por no tomar en cuenta mis tropiezos, al contrario siempre me apoyaste a seguir adelante.

A mi Adorado y gran hermano, que a pesar de solo ser dos, juntos hacemos un ejército, gracias por todo el apoyo que en ocasiones no merezco pero que siempre me das.

A todos ellos y principalmente a DIOS por darnos vida y salud para seguir adelante,

GRACIAS

María Isabel García Chávez

G


racias a DIOS por permitirme llegar a

concluir una meta más en mi camino. A mi

ángel de la guarda que durante 14 años no me

has dejado y ha guiado mi vida con tus rayitos de

luz GRACIAS ABUELITA ANITA

A ti porque desde que inicie este sueño

estuviste al pendiente, siempre preocupado

por cada notica relacionado con las escuelas

públicas, porque cada domingo me

preguntabas como me iba, porque ya no se

escuchaba otro mambo más que el huelum en

tu casa, porque esperaste hasta que concluí y

sin duda se que sigues al pendiente mi, esto

es para ti ABUELITO MEMO.

A mis 3 grandes amores:

A mi FLAKO por apoyarme y estar siempre al

pendiente de mí, no puedo tener mejor hermano

que tu… Te AMO.

A mi PADRE porque siempre seré tu pequeña y

nunca dejare de serlo, porque te alegras y te

entristeces conmigo, porque eres el primer

HOMBRE en mi vida y siempre pase lo que pase

serás mi gran AMOR.

A ti por ser una gran MUJER, una gran AMIGA

y una estupenda MADRE, porque siempre

estás ahí guiando mi camino, me has

brindado tu mano para levantarme cuando he

caído y sin duda eres las primera en festejar

mis logros gracias MAMI.

Tania Moncada Resendiz

G


la memoria de mis Padres, quienes son la

piedra angular y espíritu de mi sueño, para

ellos uno de mis logros.

A todas las personas que contribuyeron e

influyeron para dar lo mejor de nosotros, a mis

profesores y guías de esta gran institución y

Alma Máter, a todos los que se han ido y no

hemos olvidado y especial agradecimiento a la

vida misma por ponerme en este camino y

haber hecho lo que hoy soy.

Juan Pablo Roa Prado

A


urante siglos la humanidad se ha empeñado en el aprendizaje, la

innovación e implementación de diversos aparatos y técnicas que faciliten

su modus operandi de vida, así como el hombre mismo, este proceso también

ha sido evolucionado para acoplarse a las necesidades de la humanidad, sin

embargo para la evolución y acoplamiento de herramientas y conocimiento del

hombre siempre estos requieren ser complementados ó bien auxiliados del

apoyo físico ó a veces moral, este ultimo sonora simple, sin embargo bien puede

representar la máxima motivación en una persona para la continuidad hacia el

alcance en sus metas personales.

En mi caso a mi madre es a quien le debo en

primera instancia el punto de mi vida que eh

alcanzado, aquella mujer que siempre se ha

sacrificado solo por apoyarme y conseguir que me

convierta en un hombre fidedigno y con meta

fructífera fija en la vida.

A mi hermana Dulce, no tengo las palabras

idóneas para describir lo agradecido que estoy

por haber cuidado de mis objetivos desde muy

joven, ella quien me enseño a

responsabilizarme de mi propia vida.

Mi hermana Paty, quien siempre me ha motivado,

haciéndome ver lo difícil que puede resultar la

vida pero reiterándome que las metas solo son

inalcanzables si uno olvida que las desea.

Así mismo le agradezco a mis amigos, quienes

a veces sin saberlo me han brindado más

apoyo del que debían, le estoy muy

agradecido, ya que en esta vida, amigos solo

se cuentan una mano, Angélica, Paulina,

Belem, Lucia y Luis; a quienes tengo el placer

en la vida, de conocer.

Mercy beaucoup par tout.

Julio César Rodríguez Dominguez

D


l obtener este título es el fruto de una serie

de grandes esfuerzos y una sólida

dedicación que he tenido por mucho tiempo, no

solo durante el transcurso del seminario sino a lo

largo de mi vida.

Pero todos esos esfuerzos y dedicación no

hubiesen sido posibles sin aquellas personas

importantes en ella, mis familiares y amigos,

dentro de los que de manera muy especial se

encuentran mi madre, mis abuelos Carlos y

Consuelo, mi prima Sandra, mis amigos

Jacquelin, Mauricio, Christian y Luis, que

siempre han estado a mi lado apoyándome e

impulsándome a seguir adelante con su cariño

y solidaridad, demostrándome que siempre

han creído en mí, es por ello, que mediante

estas líneas les quiero agradecer el haber

contribuido a que me convirtiera en el hombre

y profesionista que soy hoy en día.

De igual forma, de manera humilde y sincera les

dedico este logro y los créditos que como

colaborador en la elaboración de la presente

tesis me corresponden, como una muestra de mi

compromiso con ustedes y el cariño que siempre

les he tenido, y en respuesta claro, a la

confianza que me han brindado.

Con todo mi cariño, su hijo, nieto, primo y amigo…

Edgar Solis Valencia

E


Prólogo

Como podemos observar, desde el título que se le ha dado, el presente trabajo

da pauta a un profundo análisis y debate sobre un tema que siempre a primera

instancia es controversial, y nos referimos a la “planeación fiscal”, sin embargo la

intención con la que se ha formulado esta tesis en ningún momento es provocar

incertidumbre, molestia o polémica, sino todo lo contrario, el objetivo que se

pretende alcanzar es justamente liberar a este tópico de todos aquellos tabúes,

malentendidos y críticas agresivas, que han buscado mal intencionadamente

hacerlo ver como sinónimo de evasión o defraudación fiscal, es por ello, que

dicha tesis se ha estructurado de manera tal que nos lleva a comprender que es

en realidad una planeación fiscal y todo lo que existe alrededor de esta

herramienta empresarial.

Como se acaba de mencionar, esta obra garantiza brindar a todo aquel que la

consulte un panorama completo de la planeación fiscal en nuestro país, gracias a

que incluye temas tales como “concepto de planeación fiscal”, “el abuso del

derecho”, “la defraudación fiscal”, “modos de interpretación jurídica” y muchos

más, y lo más importante, cada tema nuestra información veraz y objetiva, lo que

puede constatarse página tras página, por un lado, en el manejo armónico de

citas provenientes no solo de leyes, códigos y reglamentos, sino también de

otras obras literarias y publicaciones que ya en épocas pasadas han abordado

este complejo pero apasionante tema, y por otro lado, la objetividad mencionada

queda plasmada de manera más significativa en las líneas que tratan

propiamente de la brecha entre la planeación y los actos de defraudación,

evasión, simulación, etc., al describir que es lo que da origen a cada uno de ellos

y como es que se han manejado en México, todo esto, desde la postura tanto del

contribuyente como de las autoridades en materia hacendaria.


Pero este texto no solo está integrado por la puesta en la balanza de la

planeación y los delitos fiscales, también muestra un estudio de puntos como los

que a continuación se enlistan:

a) Una breve vista a la regulación de la planeación fiscal en otros países

como Francia y España, para poder hacer una comparación con lo que en

ese sentido se encuentra en nuestro país.

b) La completa metodología que debe usarse para poder crear las estrategias

fiscales necesarias para el contribuyente de que se trate, dicha

metodología traza el camino que se debe seguir desde que se conoce la

empresa mediante la búsqueda de sus fortalezas y debilidades, de sus

oportunidades y amenazas, hasta la implantación de las medidas

presentadas a los accionistas y aprobadas por los mismos.

c) Desde luego, los distintos rubros de los que todo aquel que se encuentre

en el papel de planeador puede hacer uso para brindarle al contribuyente

la mejor opción, algunos de los cuales son “la enajenación de acciones”,

“la fusión de empresas”, “el arrendamiento financiero”, “los diferentes

regímenes en los que una persona física puede tributar”, entre otros más.

Es así como se integra el marco teórico de la tesis en cuestión, seguido de

diversos ejemplos que de una manera práctica y concisa, y valiéndose de

cálculos, textos y gráficas, muestra la aplicación de algunas estrategias y

planeaciones que se pueden crear con apoyo de este trabajo, que llega a su

cierre con las conclusiones alcanzadas por todos los involucrados en la

elaboración del mismo, que se ha creado con la intención de que tanto personas

físicas como morales pertenecientes a diversos mercados puedan hacer uso La


Planeación Fiscal en México y las Alternativas para el Cumplimiento de las

Obligaciones Fiscales.


LA PLANEACIÓN FISCAL EN MÉXICO Y LAS ALTERNATIVAS PARA EL CUMPLIMIENTO DE LAS OBLIGACIONES

FISCALES.

ÍNDICE

INTRODUCCIÓN . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . I

CAPITULO I. LA INTERPRETACIÓN JURÍDICA.

1.1. CONCEPTO DE INTERPRETACIÓN. . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2

1.2. MÉTODOS DE INTERPRETACIÓN JURÍDICA.

a) ESTRICTO. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4

b) LITERAL. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 4

c) LÓGICO-CONCEPTUAL. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5

d) ANALÓGICO. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5

e) HISTÓRICO-EVOLUTIVO. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6

f) TELEOLÓGICO. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6

g) PRINCIPIOS GENERALES DEL DERECHO. . . . . . . . . . . . . 6

CAPITULO II. LA PLANEACIÓN FISCAL.

2.1. CONCEPTO. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 9

2.1.1. PLANEACIÓN DEL ESTADO. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 13


2.2. FUNDAMENTO CONSTITUCIONAL. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 13

2.3. LA VOLUNTAD DE LAS PARTES Y LAS REGLAS DE

INTERPRETACIÓN DE LOS CONTRATOS. . . . . . . . . . . . . . . . . . 16

2.4. LA FORMA Y LA SUSTANCIA. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 22

2.5. LIMITES EN LA ACTUACIÓN DE LOS CONTRIBUYENTES… 32

CAPITULO III. EL ABUSO DEL DERECHO.

3.1. CONCEPTO. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 40

3.2. ANTECEDENTES. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 39

3.3. DERECHO COMPARADO.

a) Francia. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 45

b) España. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 46

c) Guatemala. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 47

d) Perú. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 47

e) México. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 47

CAPITULO IV. EVASIÓN, ELUSIÓN, DEFRAUDACIÓN Y

SIMULACIÓN.

4.1. EVASIÓN Y ELUSIÓN FISCAL.


4.1.1. CONCEPTO. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 50

4.1.2. TIPOS DE EVASIÓN. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 51

4.2. LA DEFRAUDACIÓN FISCAL.

4.2.1. CONCEPTO. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 51

4.2.2. EN EL DERECHO FISCAL MEXICANO. . . . . . . . . . . . . . . . . . 58

4.3. LA SIMULACIÓN DE LOS ACTOS JURÍDICOS. . . . . . . . . . . . . 71

CAPITULO V. LA TRIBUTACIÓN EN MÉXICO.

5.1. QUIEN DEBE TRIBUTAR. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 83

5.2. FORMAS DE TRIBUTAR.

5.2.1. RÉGIMEN GENERAL. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 84

5.2.2. RÉGIMEN SIMPLIFICADO. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 84

5.2.3. NO CONTRIBUYENTES. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 85

5.2.4. PEQUEÑOS CONTRIBUYENTES. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 86

CAPITULO VI. EL PROCESO DE LA PLANEACIÓN FISCAL.

6.1. CONOCIENDO A LA EMPRESA. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 93


6.2. IDENTIFICACIÓN DEL PROBLEMA. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 95

6.3. ANÁLISIS JURÍDICO. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 97

I. Estatutos sociales. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 98

II. Los accionistas, la administración y la operación. . . . . . . . . 100

6.4. ELABORACIÓN DEL DIAGNOSTICO. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 102

6.5. ALTERNATIVAS DE SOLUCIÓN. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 106

6.5.1. PARA EL EMPLEADO.

I. Plan de asociación profesional. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 107

II. Derechos de Autor. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 108

III. Acciones de Trabajo. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 110

IV. Herramientas de Trabajo. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 112

V. Préstamos. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 113

6.5.2 PARA LA EMPRESA. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 114

I. Alianzas Estratégicas. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 115

II. Asociación en Participación. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 116

III. El Fideicomiso. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 118

IV. Escisión de Sociedades. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 120

V. Fusión de Sociedades. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 122

VI. Holding (Empresa Controladora). . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 123

VII. Venta de Acciones. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 125

VIII. Empresas Integradoras. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 126


IX. IX. Repatriación de Capitales. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 129

X. Off Shore. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 130

XI. Sociedades Cooperativas. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 131

XII. Transformación de Sociedades. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 132

XIII. Disolución y liquidación de Sociedades. . . . . . . . . . . . . . . . 134

6.5.3. OTROS PUNTOS A CONSIDERAR POR EL EMPRESARIO.

I. Discrepancia fiscal. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 139

II. Tipos de Ingresos. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 141

CAPITULO VII. SU APLICACIÓN EN LAS EMPRESAS.

7.1. Arrendamiento Financiero. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 144

7.2. Enajenación de Acciones. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 146

7.3. La fusión de sociedades. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 148

7.4. Supresión de carga fiscal mediante la importación. . . . . . . . . . . 150

7.5. Reducción de carga fiscal por absorción. . . . . . . . . . . . . . . . . . . 152

CONCLUSIONES. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 154


~ I ~

Introducción.

Hablar de Planeación Fiscal, es sumergirse en un océano de interpretaciones de

las leyes y normas fiscales así como posturas que merecen ser debatidas en

tribunales y por los propios legisladores, por un lado el Fisco Federal plantea año

con año mejorar la recaudación de los tributos, tal es el caso que en el mes de

junio 2011, el SAT informó haber incrementando la recaudación de ISR-IETU-

IDE en un 5.6% respecto del 2010, ya que alcanzó $396,749.4 millones de

pesos, la cifra más elevada en lo que va del sexenio Calderonista, la postura de

las autoridades fiscales ha sido tajante y simple, “contribuir en la mayor

proporción posible” dejando a los contribuyentes a la deriva y hasta cierto punto

trasgrediendo sus derechos fiscales.

La postura que adopta el contribuyente, es contrariamente opuesta, pues busca

colocarse en la figura jurídica que más le conviene de acuerdo a sus intereses,

ya que de lo contrario la carga fiscal que cada año tiende a la alza se vuelve

excesiva e impagable y en ocasiones devastadora para ciertos grupos

vulnerables, lo anterior conlleva a que las principales firmas del país y analistas

de la materia fiscal desarrollen estrategias y alternativas agresivas, provocando

omisión de impuestos entre otros delitos fiscales, como consecuencia de lograr

la supervivencia económicamente hablando.

Vale la pena hacer un paréntesis y señalar que en este país, además de los

Impuestos Federales y Estatales se debe remar contra corriente con los actos de

extorsión de grupos criminales y realizar erogaciones como los pagos de “la

Renta” y corrupción por parte de las propias autoridades como el típico

“ayúdeme a ayudarle” y demás lemas por todos conocidos, situación que lleva a

los propios contribuyentes al desarrollo de tácticas ilegales para su subsistencia

o bien, operar fuera de la ley para así enfrentar los retos impuestos por el


~ II ~

congreso y los legisladores, sin que se vislumbre una posible reforma fiscal

integral.

Si bien es cierto El Servicio de Administración Tributaria tiene como misión

“Combatir la evasión y la introducción ilegal de mercancía, generando percepción

de riesgo para propiciar el cumplimiento adecuado de las obligaciones fiscales y

aduaneras”, el contribuyente pasa a segundo término, ya que en su afán de

“generar percepción del riesgo”, se pone al descubierto la postura amenazante

de la autoridad de “pagas o te reviso” llevando implícitas las cargas

administrativas y económicas, sin pasar por alto que a consideración de la

autoridad toda estrategia fiscal es igual a evasión fiscal.

Ahora bien, haciendo una reflexión y poniendo las cartas sobre la mesa es de

analizar que si la autoridad exige el pago de impuestos y obliga a ello, sin

cuestionar la aplicación y la distribución de los mismos, ¿Hasta dónde el

contribuyente tiene derecho a colocarse en una postura más favorable para el

cumplimiento de sus obligaciones fiscales? La pregunta consecuentemente será

¿Verdaderamente tiene derechos el contribuyente? y si los tiene ¿tienen validez

para la autoridad?

Basado en estas premisas, se podría decir de la planeación fiscal es

auténticamente una lucha entre el Fisco y el contribuyente, en la cual la primera

trata de allegarse de la mayor cantidad posible de tributos, en tanto que el

contribuyente luchará por pagar sus contribuciones ubicándose en una postura

más conveniente, siempre dentro del marco legal. Esto, a lo que denominamos

“lucha”, está regulado la compilación fiscal que establece las reglas del juego

determinando la actuación de los contrincantes, señalando sus derechos y

obligaciones.


~ III ~

A su vez, la planeación fiscal, deriva principalmente del principio de “está

permitido realizar todas las conductas que no estén explícitamente prohibidas”,

dichas reglas las denominaremos “Planeación Fiscal”.

Ahora bien, la planeación fiscal no busca esencialmente la omisión de

impuestos, tampoco se confabula de la creación de figuras simuladas o no

concretas, si no por el contrario la planeación fiscal pretende optimizar recursos

con estricto cumplimiento de las obligaciones fiscales.

Por lo tanto, el objetivo de la planeación fiscal, es entonces, configurar la

estructura fiscal que pueda resolver diversas situaciones fiscales en las que

incide el contribuyente durante su operación, explotando los conocimientos y la

capacidad creativa. Las fases para su desarrollo serían entonces, plantear

alternativas, fundamentarlas conforme a derecho, ver que la viabilidad de cada

alternativa se ubique en el supuesto planteado, evaluación de riesgos y costo de

sustitución y/o implementación.

Una correcta planeación fiscal debe iniciar desde que se pretende realizar una

actividad económica, primeramente realizando un diagnostico para dar a conocer

al empresario las diferentes alternativas y obligaciones que contrae al momento

de poner en marcha su negocio, con objeto de optimizar sus recursos o que

estos sean aplicados en su propio negocio de acuerdo a su actividad y no se

distraigan en erogaciones fiscales mas allá de sus posibilidades.

La planeación fiscal es casi tan antigua como el nacimiento de los impuestos

mismos, ya que a lo largo de la historia, contribuyentes de todas partes del

mundo han buscado ubicarse en el entorno legal que más les conviene para

optimizar sus recursos con lo cual se pueda garantizar la subsistencia de su

negocio.


~ IV ~

Finalmente, el presente trabajo no tiene la finalidad de poner al contribuyente

como “Mártir” ni dar la imagen de “Verdugo” a las Autoridades fiscales, se

encarga primordialmente del estudio de la “Planeación Fiscal” visto desde dos

perspectivas distintas que operan conforme a derecho y sin transgredir los

derechos fundamentales de ninguna de las partes, pronunciando algunas de las

alternativas que tiene el contribuye para enfrentar supuestos determinados.


1

CAPITULO I

LA INTERPRETACIÓN JURÍDICA


2

LA PLANEACIÓN FISCAL EN MÉXICO Y LAS ALTERNATIVAS PARA EL

CUMPLIMIENTO DE LAS OBLIGACIONES FISCALES.

Antes de asumir el papel de planeadores en materia fiscal, es importante que

conozcamos las leyes de las que haremos uso y las diversas técnicas de las que

nos podemos valer para lograr su acertada interpretación, pues no hay forma

alguna de llevar a cabo una exitosa planeación fiscal si no comprendemos en

verdad el ambiente en el que estamos inmersos.

Por todo esto, cabe aclarar en primer lugar, que las disposiciones jurídicas

pueden ser del mismo o de diferente rango, en el primer caso existe entre ellas

una relación de coordinación y en la segunda un nexo de supra o subordinación,

nuestro sistema jurídico adopta las dos situaciones, por lo cual tenemos el

siguiente grado jerárquico:

Normas Constitucionales

Normas Ordinarias.

Normas reglamentarias.

Normas individualizadas.

1. LA INTERPRETACIÓN JURÍDICA.

1.1. CONCEPTO DE INTERPRETACIÓN.

Interpretar es desentrañar el sentido de una frase y descubrir lo que significa.


3

La expresión es un concepto de signos; por ello tiene significación. El significado

de una expresión depende hasta del orden en que se encuentran colocadas las

palabras o de la manera en que estas se hallan conectadas.

Savigny sostuvo que la interpretación consta de cuatro elementos:

Gramatical o Filológico: Descomponemos el pensamiento del legislador

para establecer las relaciones entre las distintas partes que lo integran.

Racional o Lógico: Busca el sentido lógico de las palabras y con ello la

finalidad que persigue la ley.

Histórico: Nos lleva a conocer el derecho existente en la época en que la

ley es elaborada y los cambios que en la misma se han introducido.

Sistemático: Establece el vínculo que liga al precepto con una institución y

después con todo el sistema.

En el campo del derecho, tres son los niveles que se presentan en la

interpretación también llamada Hermenéutica Jurídica. El primero lo representa

el derecho mismo, el segundo el de la ley y el tercero el de las normas que

integran el derecho.

La interpretación posee una técnica, pero como toda técnica supone el empleo

de medios para la obtención de ciertos objetivos, resulta necesario estudiar los

métodos o sistemas de interpretación y los métodos hermenéuticos. La

diferencia entre ellos, deriva fundamentalmente en la concepción que sus

defensores tengan acerca de lo que debe entenderse por derecho y por

interpretación de normas.


4

1.2. MÉTODOS DE INTERPRETACIÓN JURÍDICA.

En la interpretación de la Ley se trata de descubrir el sentido que encierra, ya

que lo que cabe deducir es el sentido lógico objetivo de la ley como expresión del

derecho con ayuda de técnicas especiales como son los siguientes métodos:

a) ESTRICTO.

También llamado legislativo o auténtico, este método interpreta a la ley por

medio de otra ley, o sea, que el intérprete es el mismo legislador. Este tipo de

interpretación obliga a todos no solo respecto de aquellos preceptos de la ley

primaria que interpreta, sino también de los nuevos principios que introduce para

integrar las lagunas de la ley primaria.

Dentro de este punto existe también la interpretación judicial o jurisprudencial,

si el juez interpreta la ley por medio de su sentencia a un caso concreto,

tratándose de ciertos tribunales, las tesis por ellos establecidas obligan a

autoridades inferiores y el doctrinal, si es un particular el autor de la

interpretación.

b) LITERAL.

También llamado gramatical, se entiende en el sentido más directo jurídico,

especialmente con el texto y la finalidad de los preceptos que regulan situaciones

semejantes o materias análogas, se intenta descubrir el sentido objetivo de la

ley; para ello habrá que acudir a la historia del derecho y a la dogmática jurídica.


5

c) LÓGICO-CONCEPTUAL.

Trata de entenderse en relación con el conjunto del ordenamiento jurídico,

especialmente con el texto y la finalidad de los preceptos que regulan situaciones

semejantes o materias análogas, se intenta descubrir el sentido objetivo de la

ley; para ello habrá que acudir a la historia del derecho y a la dogmática jurídica.

d) ANALÓGICO.

La interpretación desde el punto de vista del resultado puede ser de tres formas:

Declarativa: Significado literal y gramatical que coincide con el sentido

objetivo del precepto, es necesario ampliar el ámbito aparente de la norma, ésta

se considera verdadera interpretación. Es la integración de la ley.

Extensiva: Cuando para obtener el verdadero significado, el sentido

objetivo del precepto, es necesario ampliar el ámbito aparente de la norma.

Para que sea jurídicamente admisible la extensión analógica, se requiere lo

siguiente:

1.- Que no exista prohibida la aplicación por analogía.

2.- Que exista semejanza de hecho entre el caso previsto, expresamente

regulado y la situación no prevista.

3.- Que entre una y otra situaciones haya identidad de razón jurídica.

Restrictiva: Es preciso reducir el campo aparente de la norma, por la

excesiva amplitud o vaguedad de los vocablos empleados en la ley.


6

e) HISTÓRICO-EVOLUTIVO.

Consiste en coincidir con el sentido que se le hubiese dado en el momento

histórico de su promulgación, el cual se puede desentrañar a través de investigar

la tradición cultural de la nación y así poder interpretar de acuerdo con las

necesidades del momento en que se aplica la norma y no en el que se emitió.

f) TELEOLÓGICO.

Su principal representante es Ihering quien atiende a la finalidad de la ley y trata

de descubrir el significado de aquella, para lograr que sea el medio más eficaz

en relación con su fin.

g) PRINCIPIOS GENERALES DEL DERECHO.

También los principios generales del derecho son una forma de interpretación, ya

que casi todos ellos coinciden con las normas del derecho natural o se derivan

de éstas. Podemos entender que tales principios son con mucha frecuencia,

inminentes al derecho positivo y que además, pueden ser trascendentes.

Los principios generales del derecho no necesariamente se obtienen por

generalización, pueden descubrirse por cualquiera de estos dos métodos:

a) Por inducción.- Es decir, por generalización. Comparando entre sí diversas

normas positivas particulares, se extrae lo que por encima de sus

diferencias, tienen en común y así se revela el principio que directa o

indirectamente ha inspirado a tales normas.


7

b) Por deducción.- Se parte de la naturaleza humana y de las exigencias de

la vida en común. Se observan las posibilidades, los anhelos, las

necesidades del hombre y de la sociedad y sobre estas bases con la

ayuda de la idea de justicia, se obtienen los postulados que deben inspirar

a las normas del derecho positivo.

En materia fiscal, en el Código Fiscal de la Federación se señala que son de

aplicación estricta cuando:

Establecen cargas a los particulares.

Las que señalan excepciones a las mismas.

Las que fijan las infracciones y sanciones.

Se establecen cargas a particulares cuando se refieren a:

Sujeto

Objeto

Base

Tasa o tarifa

Las demás normas se interpretaran, aplicando cualquier método y supletorio el

derecho federal común, cuando su aplicación no sea contraria.


8

CAPITULO II

LA PLANEACIÓN FISCAL


9

2. LA PLANEACIÓN FISCAL.

2.1. CONCEPTO.

La planeación fiscal consiste en la elección por parte del contribuyente, del

acto(s) jurídico(s) más convenientes a sus intereses para obtener un objeto lícito

en la realización de sus actividades, que detone el menor costo fiscal posible, sin

violentar la ley, es decir pagar estrictamente lo que las leyes señalen.

“Se podría decir de la planeación fiscal que es auténticamente una lucha entre

Hacienda y el contribuyente, en la cual la primera tratará de allegarse la mayor

cantidad posible de tributos, en tanto que el contribuyente luchará por pagar lo

menos posible, pero siempre dentro del marco legal. Esto, a lo que se denomina

lucha, está caracterizado por determinadas reglas que deben respetar ambas

partes, muchas de las cuales se derivan principalmente del principio de „está

permitido realizar todas las conductas que no estén explícitamente prohibidas‟,

reglas a las que se les conoce como planeación fiscal.

Dentro de estas reglas es válida la interpretación de las leyes en lo no previsto

por las leyes fiscales, y que aprovechadas por el contribuyente sean

consideradas como planeación fiscal. „Está permitido realizar todas las

conductas que no estén explícitamente prohibidas‟ y que encuentran vigor en la

garantía de legalidad, interpretada como que todo lo no expresamente prohibido

está permitido, por más que pueda parecer injusta o ventajosa la posición del

contribuyente ante los ojos de Hacienda.”1

1 González-Salas Campos, Raúl. Los Delitos Fiscales. Pérez Nieto Editores, Estudios Monográficos, México 1995.


10

Así las cosas, un elemento distintivo de la planeación fiscal con las demás

actividades que pueden realizar los contribuyentes con la misma finalidad de

obtener las menores cargas tributarias posibles, consiste en no contrariar las

disposiciones legales aplicables, pues de lo contrario, nos encontraríamos ante

la presencia del abuso del derecho o bien, de la evasión y defraudación fiscal.

En la planeación fiscal, al igual que en las demás estrategias desarrolladas por el

contribuyente, el elemento ingenio juega un papel fundamental en la constante

búsqueda de ser más competitivos y exitosos en la empresa que se haya

elegido.

En ocasiones, una adecuada planeación fiscal determina la viabilidad o no de

una operación e incluso, la supervivencia misma de una empresa.

Dada la complejidad y dinamismo con el que se desarrolla la economía, las leyes

fiscales se tornan más complejas y cambiantes pues buscan precisamente, no

quedarse a la zaga de los avances tecnológicos ni de la invención de nuevas

figuras económicas que tienen que encontrar al amparo del principio de legalidad

tributaria, una clara y específica regulación que permita la causación de

contribuciones en un caso específico.

Ante este escenario, los asesores y expertos fiscales juegan un papel

preponderante pues es indispensable conocer con precisión, las distintas

instituciones jurídicas para elegir aquella figura que resulte apropiada y más

conveniente para conseguir los objetivos buscados por el contribuyente, incluido

entre ellos, desde luego, evitar cargas fiscales innecesarias.

Sin embargo, un aspecto sumamente relevante y que por ende, requiere de una

atención particular, se refiere a establecer hasta qué punto la elección del


11

vehículo jurídico empleado por el contribuyente tiene una justificación mas allá

meramente, de los beneficios fiscales que provoca, pues posiblemente, si no se

produjeran éstos, se hubiese utilizado otra figura jurídica.

No debe perderse de vista que los contribuyentes pueden válidamente, evitar

costos innecesarios pero, siempre y cuando, su actuación no viole la ley o

propicie un abuso del derecho al forzar instituciones jurídicas que no son las

idóneas al caso en cuestión.

Por todo lo anterior, podemos establecer a la planeación fiscal como una

“técnica jurídica”, la cual se define como “el arte de la interpretación y

aplicación por parte del sujeto pasivo de la relación tributaria, de los preceptos

del derecho fiscal vigente, para colocarse en la situación jurídica que más le

convenga para el pago de sus contribuciones.”

La planeación fiscal es una técnica, en virtud de que la podemos

considerar como la rama del arte jurídico fiscal que tiene por objeto

perfeccionar la forma de la materia jurídica; en otros términos, es el

conjunto de los procedimientos por medio de los cuales éste puede ser

obtenido.

Aunque la consideramos como una técnica, la planeación fiscal tiene también

aspectos filosóficos o de arte, pues también examina la justificación de las

disposiciones jurídicas, es decir, la rectitud de las valoraciones y el buen

funcionamiento de éstas.


12

2.1.1. PLANEACIÓN DEL ESTADO.

El Estado en función de Derecho Público efectúa también planeación fiscal,

misma que para efectos de los contribuyentes se denomina como POLÍTICA

FISCAL, la cual tiende a efectuar las adecuaciones necesarias para hacerla

congruente y que resulte proporcional y equitativa de conformidad con lo

dispuesto en la constitución.

Objetivos de la política fiscal.

Sus objetivos son diversos tendiendo a ser recaudatoria pero además tiene otras

que a continuación señalamos:

Captación de recursos: Para satisfacer el gasto Público, distribuir

equitativamente la riqueza, combatir la inflación y estabilizar la moneda.

La no captación de recursos: Para proteger la industria nacional y pueda

acudir a mercados internacionales, proteger al consumo nacional, alentar

la adquisición de divisas y controlar la actividad económica.

Promover el desarrollo económico del país: Estimulando el establecimiento

y desarrollo de nuevas industrias necesarias para el país y zonas de

desarrollo, alentando a invertir en zonas pobres del país y alentando el

gasto productivo.

Dirigir el gasto de los particulares: Desalentando la inversión no benéfica

en el país y alentando el ahorro.


13

Combatir la recesión económica: Desgravando actividades, alentando la

contratación de mano de obra y el turismo interno.

2.2. FUNDAMENTO CONSTITUCIONAL.

La Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos en su artículo 5o,

contempla la garantía individual conocida como libertad de trabajo y de

contratación al disponer textualmente lo siguiente:

“A ninguna persona podrá impedirse que se dedique a la profesión, industria,

comercio o trabajo que le acomode, siendo lícitos. El ejercicio de esta libertad

sólo podrá vedarse por determinación judicial, cuando se ataquen los derechos

de tercero, o por resolución gubernativa, dictada en los términos que marque la

ley, cuando se ofendan los derechos de la sociedad…”

Al amparo de dicha garantía constitucional, los contribuyentes se encuentran en

libertad de celebrar los actos jurídicos que mejor convengan a sus intereses en el

desarrollo de sus actividades, con las limitantes a que el propio precepto

constitucional se refiere.

Consecuentemente, los contribuyentes al diseñar las estrategias de actuación en

el desarrollo de sus actividades para ser más competitivos y por ende,

productivos, eligen las figuras o vehículos jurídicos que les permitan alcanzar

dicho objetivo.

En este sentido, conviene resaltar el hecho de que si un contribuyente puede

elegir de entre distintos contratos para realizar determinada transacción, podrá


14

libre y válidamente, escoger aquel que resulte más efectivo y económico,

considerando inclusive, las repercusiones fiscales que el mismo detone.

Es decir, los contribuyentes de ninguna manera, se encuentran obligados a elegir

el contrato o instrumento jurídico que genere la mayor cantidad de contribuciones

en beneficio de las autoridades fiscales, sino que en la medida de que el camino

elegido no vulnere la ley, se encuentran en plena libertad de seleccionar el más

conveniente a sus intereses.

En relación con el tema que nos ocupa, resultan sumamente interesantes las

reflexiones que en su trabajo como ponente general, realiza el Sr. Frederik

Zimmer respecto del tema a debatir en el Congreso de la Asociación Fiscal

Internacional, relativas a la forma y la sustancia en el Derecho Fiscal:

“Sin embargo, el concepto de las transacciones artificiales y doctrinas análogas

debe equilibrase frente al principio, que parece ser básico en muchos países, de

que el contribuyente debe tener libertad para organizar sus asuntos del modo

que elija y que no está obligado a elegir las transacciones que conducen a

impuestos más altos que otras posibilidades. La declaración clásica de este

principio se halla en el caso judicial estadounidense Helvering v. Gregory de

1934: „Toda persona puede organizar sus negocios de modo que sus impuestos

sean lo más bajos que sea posible; no está obligado a elegir el procedimiento

que dé más ingresos a la Tesorería‟. Asimismo, el concepto de

Gestatungsfreiheit es fundamental en la legislación fiscal de Alemania y Austria,

y en Bélgica, el Tribunal de Casación se ha referido al principio de la „libre

elección de la ruta con menos impuestos‟ como argumento para rechazar la

doctrina de la fraus legis en la legislación fiscal.


15

La llamada „doctrina de elección‟, elaborada por el Tribunal Supremo de Australia

en los años setenta, puede percibirse como una opinión radical sobre este tema:

si las normas fiscales dan al contribuyente la posibilidad de elegir entre dos o

más opciones debe respetarse la elección de la forma legal realizada por el

contribuyente, incluso en los casos de arreglos artificiales que no tienen otra

justificación que ahorrar impuestos. El Tribunal Supremo modificó más tarde

considerablemente esta posición al decir que la doctrina de la elección no puede

cubrir transacciones de carácter artificial o tramado.”2

Según podemos advertir, existe una tendencia mundial por reconocer el derecho

que tienen los contribuyentes para realizar libremente sus actividades eligiendo

las figuras jurídicas más convenientes a sus intereses, respetando asimismo, las

consecuencias fiscales que de las mismas se generen, sin que por ello se

considere que infringen la ley por no haber celebrado actos jurídicos distintos

que hubiesen generado mayores contribuciones.

Incluso, en nuestra legislación, a diferencia de lo que sucede en otros países, las

autoridades fiscales no tienen facultades para re caracterizar las operaciones o

contratos celebrados por los contribuyentes a fin de atribuirles mayores

consecuencias fiscales, sino que en todos los casos, cuando consideren que el

contribuyente se excedió en el ejercicio de sus derechos y por ende, violentó las

leyes aplicables, deberán acudir ante la autoridad competente, en este caso un

juez del Poder Judicial, para que determine si existe o no, la posibilidad de

declarar la nulidad de la operación realizada por el contribuyente y en su caso,

reconocerle distintos efectos jurídicos y fiscales.

2 Zimmer Frederik. Reporte General Forma y Sustancia en el Derecho Fiscal, Asociación Fiscal Internacional, Congreso 2002 en Oslo Noruega, Editorial Klumer.


16

De ahí que advertimos una clara protección de nuestra legislación a la garantía

de libertad de trabajo y contratación con que cuentan los contribuyentes en el

desarrollo de sus actividades productivas.

2.3. LA VOLUNTAD DE LAS PARTES Y LAS REGLAS DE INTERPRETACIÓN

DE LOS CONTRATOS.

Una vez precisada la libertad de actuación y contratación con que cuentan los

contribuyentes, debe atenderse a las consecuencias fiscales que las mismas

generan.

Con base en lo anterior, la voluntad de las partes juega un papel predominante

ya que serán ellas precisamente, quienes establecerán el alcance de los

derechos y obligaciones que deseen plasmar en los contratos respectivos y por

ende, la forma que deba darse a las operaciones correspondientes.

Es decir, una vez que las partes se han puesto de acuerdo en el tipo de

operación que desean celebrar, habrá que documentarla a través del convenio o

contrato (forma) que refleje claramente su voluntad y del cual derivarán diversas

consecuencias fiscales, según la legislación específicamente aplicable.

La legislación fiscal mexicana en términos generales, atribuye las consecuencias

fiscales de las operaciones realizadas por los contribuyentes respetando la

naturaleza jurídica de las mismas, es decir sin desnaturalizar la esencia que

tienen en el Derecho Privado.

Sin embargo, recientemente, dicha legislación ha ido adoptando una clara

tendencia a establecer disposiciones fiscales que desconocen los efectos que la


17

operación genera en el Derecho Privado atribuyendo consecuencias fiscales

distintas a la operación realizada por los contribuyentes atendiendo más a la

sustancia económica de la operación que a la forma de la misma.

Ejemplos de ello los encontramos en los casos de las definiciones de

enajenación que para efectos fiscales, se contienen en el artículo 14 del Código

Fiscal de la Federación en las que aún y cuando para efectos del Derecho Civil o

Mercantil no ha operado una transmisión de la propiedad, para efectos fiscales

se considera que ya ocurrió. Otros ejemplos los encontramos en la Ley del

Impuesto sobre la Renta en donde para efectos exclusivamente fiscales, se

redefinen instituciones jurídicas como es el caso de las regalías, las operaciones

financieras derivadas, los casos de liquidación de una sociedad, entre otros

ejemplos.

Sin embargo, en la mayoría de los casos, se respeta la operación realizada por

los contribuyentes, atribuyéndole las consecuencias fiscales que la misma

genera para el Derecho Privado.

De ahí, la importancia de que la voluntad de las partes quede claramente

expresada en los contratos respectivos, a fin de determinar las consecuencias

fiscales que los mismos generan, situación que en ocasiones se torna complejo

dada la especialización y la propia complejidad de las operaciones que hoy se

realizan entre los grandes grupos corporativos o en las operaciones

multinacionales.

En este sentido, las reglas de interpretación de los contratos cobran mucha

relevancia ya que las consecuencias que los mismos generan, no se limitan a las

partes contratantes, sino en muchos casos, a terceros incluyendo entre ellos a

las autoridades fiscales.


18

Nuestra legislación dispone que en la interpretación de los contratos civiles y

mercantiles, deba atenderse en primer lugar, a la literalidad de las cláusulas

convenidas por las partes y en su defecto, se deberá estar a la intención de los

contratantes.

Por ello, las autoridades fiscales, en principio, no pueden desconocer dichas

reglas y pretender interpretar la voluntad de los contratantes al amparo de un

criterio recaudatorio en el sentido de que lo que quisieron celebrar los

contribuyentes fue un negocio jurídico distinto que genera mayor carga tributaria.

Efectivamente, resulta conveniente destacar el contenido de los artículos 1851,

1852 y 1854 del Código Civil Federal que disponen textualmente lo siguiente:

“1851. Si los términos de un contrato son claros y no dejan duda sobre la

intención de los contratantes, se estará al sentido literal de sus cláusulas.

Si las palabras parecieren contrarias a la intención evidente de los contratantes,

prevalecerá ésta sobre aquéllas.

1852. Cualquiera que sea la generalidad de los términos de un contrato, no

deberán entenderse comprendidos en él cosas distintas y casos diferentes de

aquellos sobre los que los interesados se propusieron contratar.

1854. Las cláusulas de los contratos deben interpretarse las unas por las otras,

atribuyendo a las dudosas el sentido que resulte del conjunto de todas.”

Por su parte, nuestros tribunales han señalado las siguientes reglas en torno a la

interpretación de los contratos en general:


19

Octava Época.

Instancia: TERCER TRIBUNAL COLEGIADO DEL SEGUNDO CIRCUITO.

Fuente: Semanario Judicial de la Federación.

Tomo: IX, Febrero de 1992

Página: 162.

INTERPRETACIÓN DE LOS CONTRATOS.

La naturaleza de los contratos depende, no de la designación que le hayan dado

las partes, que puede ser errónea, sino de los hechos y actos consentidos por

las mismas, en relación con las disposiciones aplicables, atenta a la regla de

interpretación del Código Civil vigente en el Estado de México, consistente en

que: "Si las palabras parecieren contrarias a la intención evidente de los

contratantes, ésta prevalecerá sobre aquéllas."

TERCER TRIBUNAL COLEGIADO DEL SEGUNDO CIRCUITO.

Amparo directo 483/90. Alberto Mondragón Pérez. 13 de septiembre de 1990.

Unanimidad de votos. Ponente: María del Carmen Sánchez Hidalgo. Secretaria:

Edith Alarcón Meixueiro.

Véase:

Apéndice al Semanario Judicial de la Federación 1917-1985, Cuarta Parte, Tesis

108.

Octava Época.

Instancia: TERCER TRIBUNAL COLEGIADO DEL SEGUNDO CIRCUITO.


20


Tomo: IX, Febrero de 1992

Página: 162.

Octava Época

Instancia: TRIBUNAL COLEGIADO DEL VIGÉSIMO CIRCUITO.

Fuente: Semanario Judicial de la Federación

Tomo: I, Segunda Parte-1, Enero a Junio de 1988

Página: 207

CONTRATOS, INTERPRETACIÓN DE LOS. La interpretación de los contratos

debe hacerse en forma integral a fin de esclarecer cuál es el deseo y voluntad de

los contratantes con independencia de cualquier oscuridad por indebida

redacción.

TRIBUNAL COLEGIADO DEL VIGÉSIMO CIRCUITO.

Amparo directo 88/87. América Grajales Vda. de Acosta. 16 de febrero de 1988.

Unanimidad de votos. Ponente: Marcos Arturo Nazar Sevilla. Secretario: Miguel

Eusebio Selvas Acosta.

Octava Época.

Instancia: OCTAVO TRIBUNAL COLEGIADO EN MATERIA CIVIL DEL PRIMER

CIRCUITO.


Tomo: XI, Mayo de 1993.

Página: 311.


21

CONTRATOS MERCANTILES. INTERPRETACIÓN DE LOS. Conforme a las

reglas de interpretación de los contratos mercantiles, debe atenderse en primer

lugar a la literalidad de las cláusulas convenidas por las partes, y, en su defecto,

es decir, de no solucionarse el conflicto conforme al sentido literal de dichas

cláusulas, se deberá entonces ocurrir a la intención de los contratantes, de

acuerdo con lo establecido por los artículos 78 del Código de Comercio y 1851

del Código Civil del Distrito Federal, de aplicación supletoria al citado en primer

término.

OCTAVO TRIBUNAL COLEGIADO EN MATERIA CIVIL DEL PRIMER

CIRCUITO.

Amparo directo 21/92. Proyecto Connie, Asociación Civil. 11 de febrero de 1993.

Unanimidad de votos. Ponente: Guillermo Antonio Muñoz Jiménez. Secretario:

Alejandro Sánchez López.

Como podrá apreciarse, tanto la legislación como los criterios jurisdiccionales,

consideran la voluntad de las partes como la base o fundamento para la

interpretación de las cláusulas contractuales y, por ende, las consecuencias

fiscales que de los mismos se generen, salvo que exista disposición fiscal

expresa en contrario que determine consecuencias fiscales distintas a la

operación de que se trate, amparado en el criterio de atender a la sustancia

económica de la operación y no a la forma de la misma.

Lo anterior, sin dejar de reconocer que en determinados casos que se analizan

más adelante, las autoridades fiscales cuentan con otros instrumentos legales

para combatir las actuaciones ilegales y engañosas de algunos contribuyentes

para evadir el pago de contribuciones.


22

2.4. LA FORMA Y LA SUSTANCIA.

Si bien es cierto que nuestro sistema jurídico contempla derechos a favor de los

particulares para que libremente organicen sus negocios de la mejor manera que

convenga a sus intereses, no debe perderse de vista que la propia legislación y

la doctrina, determinan que el ejercicio de dichos derechos no autoriza ni legitima

a dichos sujetos para que violenten la ley a través del engaño o bien, disfrazando

operaciones que tienen una clara reglamentación jurídica en otro tipo de figuras,

a través de la simulación de actos jurídicos con la finalidad de obtener beneficios

que no les corresponden.

Al igual que algunos de los temas previamente tratados, esta situación no es

privativa del sistema jurídico mexicano ya que en muchos países del mundo, se

ha puesto especial atención a determinar hasta qué momento el contribuyente

ejerce válidamente sus derechos y cuando transgrede la ley ejerciéndolos más

allá de lo razonable causando perjuicio a terceros.

Otra preocupación de las autoridades fiscales y del propio Poder Legislativo, ha

consistido en determinar hasta qué momento la voluntad de las partes puede

respetarse como una legítima expresión de la verdadera actuación de los

contribuyentes o bien, cuándo es legítimo atender a la sustancia de la operación

y no a su forma a fin de evitar que se eluda la causación y pago de

contribuciones.

La sustancia de la operación se refiere a la naturaleza jurídica de la misma con

independencia del nombre o clasificación que le hayan querido conferir las

partes, atendiendo al principio de derecho generalmente aceptado que dispone

que las cosas sean por su naturaleza y no por el nombre que se les designe.


23

Por su parte, la forma, es la clasificación o nombre que las partes le dan a

determinado negocio jurídico, adecuándose a las disposiciones y requisitos que

le resulten aplicables.

“La sustancia se refiere al contenido económico de la transacción o la relación

legal (denominada a menudo sustancia económica). Con frecuencia no hay

tensión entre la forma legal y la sustancia económica, como sucede en la venta

de una casa de alquiler o en la recepción de intereses procedentes del deudor.

Sin embargo, en muchos casos existe esa tensión y ahí es donde comienza el

tema de la forma y la sustancia

.

Esa tensión puede producirse en particular en la combinación de dos o más

transacciones (transacciones por etapas). Si esas transacciones llevan al

contribuyente aproximadamente al lugar donde empezó (transacciones circulares

por etapas), sus sustancia económica puede ser despreciable o nula, por

ejemplo, la venta a través de un sujeto intermedio.

El concepto de sustancia legal se refiere muy frecuentemente a la identificación

que surge de un examen detenido de los derechos y obligaciones en una

relación legal; por ejemplo, si una transacción debe caracterizarse como venta o

arriendo. La función principal del concepto de la sustancia legal consiste en

señalar que las transacciones simuladas o encubiertas y las identificaciones

jurídicas erróneas por el contribuyente no deben tenerse en cuenta para fines

fiscales.”3

Piénsese en el caso de que dos personas celebran un negocio jurídico que de

acuerdo a los derechos y obligaciones que en el mismo se crean, transforman,

3 Zimmer Frederick, op. cit.


24

modifican o extinguen, tiene una determinada naturaleza jurídica regulada por el

ordenamiento jurídico aplicable pero que no obstante ello, las partes deciden

denominarlo bajo otra figura jurídica dado que sus efectos fiscales resultan más

conveniente.

En este caso en particular, la sustancia sería lo que determina el tipo de negocio

jurídico que se haya celebrado atendiendo a los derechos y obligaciones que en

el mismo se pactaron, mientras que la forma sería el tipo de contrato elegido

incorrectamente por las partes.

En este escenario, atendiendo a las reglas que sobre la interpretación de los

contratos han sostenido nuestros tribunales, si la voluntad evidente de los

contratantes resultare contraria a las palabras, prevalecerá esta, por lo que los

efectos que tal negocio jurídico generaría, serían, incluidos los fiscales, los que

resultarían aplicables a la figura jurídica correspondiente a su sustancia y no por

el nombre que le hayan conferido erróneamente las partes.

Ya veremos más adelante que este caso tiene un efecto y regulación distinta a

aquellos en los que a través de la simulación de actos jurídicos se pretende

gozar ilegítimamente de determinados beneficios fiscales.

Atendiendo precisamente a esta posible dicotomía entre la forma y la sustancia,

los distintos países han orientado su legislación ya sea facultando a las

autoridades fiscales para que se encuentren legitimadas para re caracterizar los

negocios jurídicos efectuados por los contribuyentes, a través del

establecimiento de normas anti elusión o bien, penalizando determinadas

conductas desde el punto de vista penal.


25

“El hecho de que los impuestos sobre sociedades en muchos países de derecho

civil estén fuertemente basados en reglas contables puede conducir a que

prevalezca de hecho la sustancia económica. Ello se refiere a la reciente

amplitud con que las reglas contables (y evidentemente en grados variados de

un país a otro) están basadas en la sustancia económica más que en la forma

legal.

Incluso en las jurisdicciones con aplicación estricta de los conceptos del derecho

privado en el derecho fiscal puede haber conceptos en los estatutos fiscales que

no correspondan a los conceptos del derecho privado o de los que el legislador

ha indicado claramente que el concepto tendrá otro contenido que las relaciones

del derecho privado.

Las autoridades fiscales tienen el derecho, y quizás también la obligación, de

efectuar su propia identificación y de utilizarla como base para la determinación

de los impuestos; en definitiva, los tribunales decidirán el problema de la

identificación. Como se señala por ejemplo, en la ponencia del Canadá, esta

actitud surge de la opinión de que la tributación se basará en la „sustancia legal‟,

en oposición a la forma dada por el contribuyente en la transacción.”4

En México, las autoridades fiscales no pueden válidamente re caracterizar

operaciones con un contenido distinto a no ser por una incorrecta clasificación

como la que se apunta líneas atrás en la que la voluntad evidente de las partes

resulte contraria al texto del contrato respectivo.

Sin embargo, el legislador ha venido definiendo una serie de conceptos que

tienen aplicación exclusiva en el ámbito fiscal, a través de la atención a la

4 Zimmer Frederick, op. cit.


26

sustancia de las operaciones, desconociendo la forma legal y atribuyéndoles las

consecuencias que desde el punto de vista económico considera como

adecuadas aunque se trate de ficciones desde el punto de vista legal, con su

cuestionable validez constitucional.

Este fenómeno ha sido reconocido por el Poder Judicial de la Federación como

los instrumentos utilizados por el Poder Legislativo para superar las dificultades

que enfrenta el fisco para la determinación y comprobación de conductas

evasoras de los contribuyentes o para frustrar el fraude a la ley tributaria.

Al respecto, resultan sumamente interesantes los siguientes criterios judiciales:

Octava Época.

Instancia: TERCER TRIBUNAL COLEGIADO EN MATERIA ADMINISTRATIVA

DEL PRIMER CIRCUITO.


Tomo: III, Segunda Parte-2, Enero a Junio de 1989.

Página: 570.

PRESUNCIONES Y FICCIONES LEGALES. LA FUNCIÓN Y APLICACIÓN DE

ESTAS TÉCNICAS EN MATERIA TRIBUTARIA. En el sistema mexicano es

frecuente la presencia de construcciones jurídicas que entendidas ya como

presunciones legales de pleno derecho (iuris et de iure) ya como ficciones, sirven

al legislador en su tarea de frustrar los mecanismos de fraude a la Ley Tributaria,

tanto en su dinámica de evasión como en la de elusión. Las presunciones

absolutas suponen el enlace establecido por su autor entre un hecho conocido y

otro que aunque se desconoce debe reputarse existente para efectos de la ley,

por ser realmente posible o probable su realización cuando así lo demuestren las

máximas de la experiencia y el conocimiento del mundo fáctico sobre el que se


27

pretende actuar. Desde un ángulo sustantivo más que probatorio, se advierte

una ficción jurídica cuando su autor recoge datos de la realidad y los califica

jurídicamente de un modo tal que, violentando conscientemente su naturaleza,

crea un concepto de verdad legal (artificial) distante de coincidir con la realidad.

En ambos casos, la aplicación de las normas reguladoras de estas figuras

representa para los contribuyentes un efecto irrebatible dispensado de toda

prueba adicional, justificado por la necesidad de resolver la incongruencia entre

la realidad jurídica y la realidad económica a cuya coincidencia aspira la justicia

tributaria.

TERCER TRIBUNAL COLEGIADO EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL

PRIMER CIRCUITO.

Revisión fiscal 103/89. Llanticredit, S.A. 3 de mayo de 1989. Unanimidad de

votos. Ponente: Genaro David Góngora Pimentel. Secretaria: Adriana Leticia

Campuzano Gallegos.

Octava Época.

Instancia: TERCER TRIBUNAL COLEGIADO EN MATERIA ADMINISTRATIVA

DEL PRIMER CIRCUITO.


Tomo: III, Segunda Parte-2, Enero a Junio de 1989.

Página: 668.

RENTA, DIVIDENDOS Y GANANCIAS DISTRIBUIDAS, ARTICULO 120 DE LA

LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA. Las fracciones V y VI del artículo en mención

son ejemplos de las técnicas creadoras de presunciones legales iuris et de iure y

de ficciones legales que emplea el legislador a fin de superar las dificultades que

enfrenta el fisco para la determinación y comprobación de conductas evasoras


28

de los contribuyentes. La primera de las fracciones que reputa ganancias

distribuidas a las erogaciones no deducibles que beneficien a los socios o

accionistas de las sociedades, regula fenómenos en los que los contribuyentes, a

través de desnaturalizar los fines legalmente típicos de ciertos actos, contratos o

formas autorizadas por el ordenamiento, o mediante su simulación, obtienen

resultados económicos similares a los grabados por el tributo pero al margen de

las fórmulas previstas en el hecho imponible. A la actuación simulada o

disimulada del particular, la legislación responde con la presunción de una

realidad no comprobada. Y en la segunda fracción que considera ganancias

distribuidas a los ingresos omitidos y las compras rechazadas, se califica

jurídicamente un hecho equiparándolo a un supuesto contemplado en una regla

tributaria para el efecto de hacerle extensivo su tratamiento, a pesar de sus

radicales diferencias y de la ausencia de un enlace lógico- causal entre ellos,

llegando incluso a construir a partir de él una categoría jurídica con total

abstracción de su naturaleza real, todo enmarcado por reflexiones de contenido

valorativo o de mera conveniencia.

TERCER TRIBUNAL COLEGIADO EN MATERIA ADMINISTRATIVA DEL

PRIMER CIRCUITO.

Revisión fiscal 103/89. Llanticredit, S.A. 3 de mayo de 1989. Unanimidad de

votos. Ponente: Genaro David Góngora Pimentel. Secretaria: Adriana Leticia

Campuzano Gallegos.

Sin embargo, el propio Poder Judicial en una jurisprudencia vigente, ha

sostenido que el legislador ordinario no se encuentra constitucionalmente

legitimado para desnaturalizar las figuras jurídicas del derecho privado, con la


29

única finalidad de determinar la causación de contribuciones, según se puede a

preciar a continuación:

“LEGISLADOR ORDINARIO, ALCANCE DE LAS FACULTADES DEL,

PARA DICTAR NORMAS SOBRE INSTITUCIONES JURÍDICAS

ESTABLECIDAS. Las facultades otorgadas por la Constitución al legislador

ordinario para dictar normas sobre las instituciones jurídicas establecidas y cuya

existencia supone el legislador constituyente, no abarcan las de trastornar la

naturaleza de dichas Instituciones, esto es, la facultad de desnaturalizarlas,

ni las de sustituir por otras sus elementos esenciales, por lo que mediante

una simple declaración legislativa no se puede cambiar una obligación de

fuente contractual de naturaleza mercantil, en un crédito fiscal, lo cual contraría

nuestro Pacto Fundamental, que solo autoriza al H. Congreso de la Unión para

legislar en materia de comercio, es decir, para la promulgación de leyes

encaminadas al mejor régimen normativo de los actos, problemas o situaciones

de tal naturaleza; pero no para cambiar la esencia jurídica de los actos, ni

para darles un doble carácter pretendiendo que para los particulares sean de

derecho privado y declarando que para el Estado son de derecho público, pues

nuestra Carta Magna reserva al legislador constituyente esta clase de facultades

expresas, es claro que al no estar consignadas en la Constitución para el

legislador ordinario, éste no puede arrogárseles. Consecuentemente, si nos

encontramos en presencia de una obligación puramente contractual, que por su

esencia y naturaleza jurídicas repugna y excluye los caracteres que identifican el

crédito fiscal, debe concluirse que nunca una obligación contractual que se rige

por el derecho privado puede ser transformada en crédito fiscal regido por el

derecho público, sin desnaturalizar las instituciones jurídicas y los

principios generales de derecho, además de que, para esto las autoridades no

tienen facultades constitucionales, toda vez que nuestra Constitución no funda


30

precisamente estos principios generales de derecho y los acepta, así como sus

instituciones, al mencionarlas en su articulado sin dar definición de las mismas,

cambiando o tratando de variar alguno de sus elementos.

Amparo en revisión 6327/55. Cía. de Fianzas México, S. A. 25 de enero de 1957.

Amparo en revisión 4458/54. Fianzas México, S. A. 7 de mayo de 1956.

Amparo en revisión 4752/54. Cía. de fianzas de México, S. A. 10 de mayo de

1956.

Amparo en revisión 6124/54. Cía. de Fianzas México, S. A. 10 de mayo de

1956.

Amparo en revisión 5639/55. Cía. de Fianzas de México, S. A. 11 de mayo de

1956.

(Semanario Judicial de la Federación, Parte: CXXXI, Página: 175).

La Suprema Corte de Justicia de la Nación declaró la inconstitucionalidad de un

precepto de la abrogada Ley del Impuesto Sobre la Renta al considerarlo

violatorio del principio de proporcionalidad tributaria, al contener una ficción legal

que desconocía la verdadera capacidad contributiva del contribuyente, violando

el artículo 31 de la Constitución, específicamente, en el caso de la llamada

piramidación de la base para el cálculo del impuesto sobre la renta a los

dividendos.

De acuerdo con lo anterior, si bien las autoridades fiscales y el Poder Legislativo,

pueden recurrir a darle un nuevo carácter a determinadas operaciones realizadas


31

por los contribuyentes atendiendo a su verdadera naturaleza jurídica y a su

sustancia económica, ello no las releva del cumplimiento y respeto a las

garantías individuales que en materia tributaria establece nuestra Constitución.

Otros países, contemplan normas contra la elusión de las contribuciones y por

ende, no se preocupan tanto por penalizar las infracciones fiscales ya que de

cualquier manera, al aplicar dichas normas, obtienen el objetivo perseguido de

recaudación.

“En muchos países de derecho civil, las normas escritas o no escritas sobre la

evasión fiscal tienen sus raíces en el concepto de derecho romano de las

disposiciones in fraudem legis. En Alemania y Austria se han promulgado

normas estatutarias fiscales sobre el abuso de la forma legal, pero se discute su

significado jurídico. El abuso de la norma legal en el derecho fiscal francés

parece tener mayor significado. Asimismo, en España, una norma frau legis

existe en el derecho fiscal, pero se han planteado muy pocos casos al respecto y

en la actualidad se examina en una comisión jurídica. En Bélgica e Italia, por el

contrario, los tribunales fiscales han adoptado de que el concepto de derecho

privado fraus legis no se aplica en los casos fiscales; en Bélgica se piensa que

es una cuestión de principio, mientras que en Italia no se cumplen las

condiciones de la norma fraus legis del Código Civil.

La mayoría de las normas contra la evasión parecen requerir algún tipo de

intención subjetiva para evitar los impuestos o, por lo menos la falta de finalidad

empresarial de la transacción o transacciones en cuestión.

Sin embargo, esta no es una cuestión universal. Por ejemplo, las doctrinas

estadounidenses de la sustancia sobre la forma y del engaño económico (o la

falta de sustancia económica) no requieren una intención subjetiva del


32

contribuyente; sin embargo, las condiciones objetivas indican a menudo tal

intención. Por ejemplo, la base de la doctrina del engaño económico es que la

sustancia económica de una transacción sea insignificante en relación con los

beneficios fiscales obtenidos.

En los casos en que se requiere la intención subjetiva de evitar impuestos, la

pregunta que se plantea es si ésa debe ser la única intención de la transacción y,

en cómo debe atribuirse a la misma transacción el equilibrio entre la intención de

evadir y no evadir”.5

2.5. LIMITES EN LA ACTUACIÓN DE LOS CONTRIBUYENTES.

En el sistema jurídico mexicano, una máxima reconocida por nuestros tribunales

consiste en que las autoridades solamente pueden hacer aquello que

expresamente les autorizan las leyes, mientras que los particulares pueden

hacer todo aquello que no les esté expresamente prohibido por las mismas.

Sexta Época

Instancia: Segunda Sala

Fuente: Apéndice de 1995

Tomo: Tomo I, Parte SCJN

Tesis: 303

Página: 283

RETROACTIVIDAD. NO SOLAMENTE PUEDE PRESENTARSE COMO

CONFLICTO DE LEYES EN EL TIEMPO. CIRCULARES. En aquellos casos en

5 Zimmer Frederik, op. cit.


33

que la conducta del gobernado no haya sido normada en forma alguna por el

poder legislativo, de manera que no pueda ser considerada prohibida, ni válida

únicamente cuando se ciña a determinadas restricciones, su realización

constituirá el ejercicio de un "derecho", emanado precisamente de la ausencia de

una ley reguladora, y tutelado, por lo mismo, por el orden jurídico, en cuanto a

éste, al dejar intacto el ámbito de libertad en que tal conducta es factible,

tácitamente ha otorgado facultades para obrar discrecionalmente dentro del

mismo. Por consiguiente, la ausencia de normas limitativas de la actividad del

individuo configura un derecho respetado por las autoridades, aun por el propio

legislador, cuya vigencia desaparecerá hasta que surja una norma legislativa al

respecto. Es decir, antes de la prevención legislativa, el derecho estriba en poder

obrar sin taxativas; después de ella, el derecho está en obrar conforme a tal

prevención, pues mientras las autoridades sólo pueden hacer lo que la ley les

faculta, el gobernado puede hacer todo lo que dicha ley no le prohíbe.

Establecido que la ausencia de normas legislativas configuran para el gobernado

el derecho de obrar libremente, y que tal derecho también es tutelado por el

orden jurídico, porque todo lo no prohibido por las normas legales ni sujeto a

determinadas modalidades le está por ellas permitido, tiene que admitirse que el

surgimiento de una ley que regule una situación hasta entonces imprevista

legislativamente sólo puede obrar hacia el futuro, ya que de lo contrario estaría

vulnerando el artículo 14 constitucional, que estatuye que a ninguna ley se dará

efecto retroactivo en perjuicio de persona alguna. Ahora bien, si en un caso no

existía ley alguna anterior a unas circulares reclamadas, que fijara el precio

oficial de un producto para los efectos de la cuantificación del impuesto de

exportación, los quejosos tuvieron el derecho de exportar tal producto al precio

que estimaron pertinente, tomando en cuenta para su fijación exclusivamente los

costos de producción y un margen de utilidad. En consecuencia, las circulares

que "rigen situaciones anteriores a la fecha de su publicación" vulneran el


34

derecho de los quejosos derivado precisamente de la ausencia de disposiciones

legales que lo limitaran o reglamentaran.

Sexta Época:

Amparo en revisión 6895/60. Cía. Minera de San José, S. A. de C. V. y coags. 7

de junio de 1961. Cinco votos.

Amparo en revisión 2054/60. Cía. Minera de San José, S. A. de C. V. y coags. 27

de agosto de 1961. Unanimidad de cuatro votos.

Amparo en revisión 3032/61. Cía. Minera de San José, S. A. de C. V. 7 de

septiembre de 1961. Unanimidad de cuatro votos.


septiembre de 1961. Unanimidad de cuatro votos.


octubre de 1961. Unanimidad de cuatro votos.

NOTA:

Aparece también publicada en el Informe de 1961, con la tesis número 6,

localizable en la página 25, variando el texto de la tesis, ya que el del Informe es

más extenso y con el siguiente rubro: "RETROACTIVIDAD, NO SOLAMENTE

PUEDE PRESENTARSE EL FENÓMENO DE LA, COMO CONFLICTO DE

LEYES EN EL TIEMPO".


35

Ante esta situación, se presenta la interrogante en el caso que nos ocupa, de

hasta qué punto los contribuyentes pueden ejercer el derecho de libre

contratación.

La respuesta aparentemente es simple, pueden actuar, siempre y cuando no

violen la ley. Sin embargo, es difícil distinguir en qué momento los particulares

han abusado del derecho o incluso, lo han violentado a través de esquemas

defrauda torios que amparados en el elemento engaño, ocultan la verdadera

intención de las partes para obtener un beneficio que no les corresponde o bien,

para eludir la causación de contribuciones.

La utilización del ingenio para eludir el pago de contribuciones utilizando figuras

jurídicas que posiblemente no sean las idóneas pero que finalmente funcionan

obteniendo el beneficio, implica forzar las propias instituciones y en ocasiones

provocar el fraude a la ley.

Mucho se ha discutido en la doctrina si la elusión debe de ser penalizada o bien,

si simplemente implica una habilidad para no violentar la ley y obtener beneficios

que en estricta ética no les corresponden a diferencia de la verdadera planeación

fiscal.

Por otro lado, encontramos casos en los que los particulares hacen uso del

engaño a través de la simulación de actos jurídicos, lo que evidentemente, trae

implícito un elemento de intencionalidad defraudadora, engaño, que debe de ser

penalizado.

Es necesario diferenciar a la elusión de la evasión fiscal debido a que las

autoridades fiscales en un claro afán por obtener mayores recursos tributarios,

se han dado a la tarea de identificarlos como lo mismo, lo que resulta inadmisible


36

a la luz de los principios que rigen a nuestro sistema jurídico, atento a la máxima

jurídica expresada al inicio de esta sección consistente en que a los particulares

les está permitido hacer todo aquello que expresamente no les sea prohibido por

las leyes, siendo que la principal diferencia entre la elusión y la evasión consiste

en que ésta última se sustenta en la violación de la ley.

“Creo que es prioritario y fundamental considerar, para evitar toda duda, si se

puede homogeneizar la conducta elusiva como conducta evasiva dentro de la

voluntad del legislador. Sea un caso u otro, es interesante precisar conclusiones

acerca del tratamiento penal a asignar a la elusión tributaria.

Afirmo lo que antecede, habida cuenta que en cuanto congreso o coloquio que

realizan las Administraciones tributarias, se aboga por equiparar prácticamente

las conductas elusivas a las evasivas con el fin de facilitar la persecución del

fraude al organismo administrador.

Para rebatir tal dislate conviene precisar que, por elusión debe entenderse la

acción individual tendiente a, por procesos lícitos, alejar, reducir o postergar la

realización del hecho generador que opera como un recurso para minimizar,

dentro de las opciones legales, costos tributarios, de donde, previa a toda

consideración, y base a lo que antecede, el término „elusión tributaria‟ ha de

referirse siempre a medios lícitos del pago de tributos.

Últimamente, tal como se ha advertido en forma insistente, viene avanzando una

escuela doctrinaria en el continente europeo, donde se parte del principio que la

elusión es un medio doloso, bajo los conceptos „que la neutralidad impositiva aún


37

de darse como tal no impide juzgar conductas di valiosas si provienen de la

utilización anómala de estructuras societarias‟.”6

En México, la elusión fiscal no está penalizada como tal y se diferencia de la

evasión y defraudación fiscal por el elemento engaño. Mientras que en la elusión

fiscal el contribuyente busca la forma de no actualizar la hipótesis de causación

de contribuciones sin contravenir la ley, en la evasión fiscal, se viola la ley ya que

aún y cuando se actualiza la hipótesis de causación se pretende a través del

engaño, eludir su cumplimiento.

En esencia, en la elusión fiscal no existe contribución a cargo mientras que en la

evasión fiscal existe una carga tributaria que no se cumple a través de

maquinaciones, simulación de actos jurídicos y por ende, del engaño.

No obstante, hay quienes sostienen que la elusión fiscal en algunos casos,

puede ser constitutiva de delitos por llevar implícito el elemento engaño.

“El término elusión proviene del latín eludere, que hace referencia a evitar algo

mediante algún artificio.

Ahora bien, cuando se elude el impuesto al no sujetarse al mismo pero obrando

fuera del marco de la ley, este comportamiento puede llegar a constituir alguno

de los delitos previstos en el CFF, en cuyo caso lo que se hace es colocarse en

una situación de no sujeción al impuesto cuando se encuentra obligado a ello;

por ejemplo cuando se recurre a artilugios, o engaños, para evitar el

contribuyente que Hacienda se dé cuenta que debe sujetarse a las obligaciones

6 Oscar Díaz, Vicente. La Criminalización de las Infracciones Tributarias, Relataría General, Jornadas Latinoamericanas de Derecho Tributario. Lisboa Portugal, Octubre de 1998.


38

fiscales, dicho comportamiento se entiende como ocultamiento ante la Hacienda

y en este sentido puede dar lugar a que sea considerado como elusión fiscal.”7

La diferencia entre los conceptos apuntados consiste en la definición que le

demos a la elusión fiscal ya que si existe el elemento engaño, nos

encontraremos ante la presencia de la figura de la evasión fiscal y no

propiamente de la elusión, es precisamente el que distingue a dichas figuras.

De cualquier manera, queda claro que el límite en la actuación de los

particulares, se encuentra determinado por el marco normativo, siendo que el

contribuyente no puede realizar actos que se encuentren prohibidos por las

leyes.

7 González-Salas Campos, Raúl. op. cit.


39

CAPITULO III

EL ABUSO DEL DERECHO


40

3. EL ABUSO DEL DERECHO.

3.1. CONCEPTO.

Tomando en consideración que el derecho de libre contratación y actuación de

un contribuyente se encuentra condicionado a que no viole la ley, nos

enfrentamos a otro problema ampliamente discutido por la doctrina, consistente

en la determinación de cuando nos encontramos frente al abuso del derecho.

La expresión de abuso del derecho no encuentra una definición en nuestra

legislación aunque como veremos, existen algunas disposiciones legales que la

contemplan. De cualquier manera, existe una clara tendencia doctrinaria a

sostener que el abuso del derecho se presenta cuando su titular, actúa de tal

manera, que desnaturaliza completamente la institución que le da origen y

justificación. Es decir, cuando el ejercicio del derecho del que se es titular, no

guarda relación con la razón o fundamento que lo justifica y le da origen,

produciendo efectos indeseados por el legislador.

3.2. ANTECEDENTES.

El origen de esta figura es bastante remoto ya que encontramos algunos

antecedentes en el Derecho Romano.

“La voz abuso del derecho no tiene una raíz etimológica propia, sin embargo,

encontramos en el Derecho Romano ciertas frases que evocan estas ideas, a

saber:


41

a).- Summun jus summa injuria: la aplicación ciega de la regla de derecho

conduce a consecuencias injustas, y

b).- Neminem leadit qui suo iure utitur: aquel que usa de un derecho no perjudica

a nadie. Esta frase se encuentra contenida en la ley 55 del título XVII del Libro L

del Digesto, así como las leyes 151 y 155 del mismo título y libro.

Más recientemente y específicamente en la doctrina y jurisprudencia francesas,

encontramos diversas acepciones del término que nos ocupa. Es de destacarse

el activo papel que sobre el tema ha jugado ésta última, al haber dividido

claramente la noción del abuso del derecho, en las siguientes dos etapas:

a).- Abuso del derecho como un estado meramente psicológico: En este sentido

el abuso del derecho se refiere al hecho de una persona de ejercitar, con el sólo

fin de perjudicar a otra, y por lo tanto, sin ningún interés para sí misma, un

derecho de que es titular.

b).- Abuso del derecho como situación material: En este sentido el abuso del

derecho designa el acto por el cual una persona ocasiona un perjuicio a otra

excediéndose de los límites materiales de un derecho que indiscutiblemente le

pertenece y que sólo en apariencia reviste un carácter absoluto.

Por su parte, la doctrina francesa, en este caso representada por Julián

Bonnecase, estima que el abuso del derecho „no es sino el hecho de no respetar

los límites impuestos al ejercicio de un derecho‟8.

8 Padilla Hernández, María. El Abuso del Derecho. Tesis Profesional para obtener el Título de Licenciado en Derecho, Universidad Iberoamericana, México, D.F. 1999.


42

Aunado a lo anterior, podemos decir que el abuso del derecho consiste en el

ilícito uso o ejercicio de un derecho subjetivo por su titular sin observar los límites

que jurídica y socialmente se le han impuesto, contrariando el espíritu, función o

finalidad de ese derecho, irrogando un daño en la esfera jurídica de un tercero.”

Otro aspecto que ha sido ampliamente discutido por la doctrina, consiste en si el

propio concepto de abuso del derecho no resulta contradictorio en sí mismo ya

que para algunos tratadistas, el derecho no se puede ejercer de manera abusiva

pues simplemente, se ejerce en los términos en que las leyes lo autorizan.

Señalan, los que soportan esta teoría, que no se puede sancionar a una persona

por ejercer el derecho en los términos en que se le haya otorgado o reconocido

por las disposiciones aplicables.

Por su parte, otros tratadistas sostienen que precisamente, por ejercer el

derecho fuera de los cauces en que éste fue concebido, es que sí se puede

hablar del abuso del derecho.

Algunos tratadistas sostienen que el concepto de derecho no es tan absoluto

como se concibió en el Derecho Romano sino que tiene matices sociales que

deben de ser tomados en consideración al ejercerse.

“Para Marcel Planiol, la moderna teoría del uso abusivo de los derechos, se basa

en un lenguaje insuficientemente estudiado, „pues si uso de mi derecho, mis

actos son lícitos, y cuando son ilícitos, se debe a que sobrepasé los límites de mi

derecho, obrando sin él. No debemos engañarnos con las palabras: el derecho

cesa donde comienza el abuso; no puede existir un uso abusivo de ningún

derecho por la irrefutable razón de que un solo y mismo acto no puede ser, a la

vez, conforme al derecho y contrario a él.‟


43

Guillermo Manuel Ungo, por su parte, estima que la referida objeción de Planiol

„se desvirtúa al aceptarse que los derechos no pueden concebirse en forma

absoluta, ya que su ejercicio debe estar limitado. Más allá de sus límites, no son

operantes como fuerza social protegida por la autoridad del Estado‟.

El doctor Enrique Gaviria Gutiérrez, comparte parcialmente la objeción formulada

por Planiol a la teoría que nos ocupa, al decir que la misma „convence porque si

respecto de alguien se dice que abusa de su derecho, en realidad ya no lo tiene,

pues su derecho terminó exactamente donde el abuso comenzó; las personas no

abusan de sus derechos, simplemente actúan sin ellos; la expresión abuso del

derecho es una contradicción en los términos, porque ningún derecho es

susceptible de uso abusivo, puesto que quien así obre ya lo perdió.‟

…como magistralmente lo apunta Josserand „así como existe un espíritu de las

leyes, y con más generalidad un espíritu del derecho, entendido objetivamente, y

en su conjunto, debe admitirse también la existencia de un espíritu de los

derechos, inherente a toda prerrogativa subjetiva, aisladamente considerada y

que así como la ley no puede aplicarse contra su espíritu, como un río no podría

modificar su curso natural de sus aguas, nuestros derechos no pueden realizarse

en contravención o despreciando su misión social, a diestra y a siniestra; se

concibe que el fin pueda justificar los medios, al menos, cuando éstos son

legítimos por sí mismos; pero sería intolerable que medios, aun intrínsecamente

irreprochables, pudiesen justificar todo fin, hasta odioso e inconcebible.

Precisamente contra tal eventualidad se formó la teoría del abuso de los

derechos, cuya ambición y razón de ser es asegurar el triunfo del espíritu de los

derechos y, por consiguiente hacer reinar la justicia, no solamente en los textos


44

legales y en las fórmulas abstractas, sino siendo este ideal más sustancial en su

misma aplicación, y hasta en la realidad viviente.‟”9

Para el caso que nos ocupa, la legislación fiscal mexicana no contempla reglas

en cuanto al abuso del derecho por parte de los contribuyentes, a fin de

determinar si se dejaron de pagar determinadas contribuciones y por ende, que

se haya incurrido en infracciones de carácter administrativo o incluso, en ilícitos

que den lugar a la imposición de penas de tipo corporal.

De acuerdo con lo anterior, si un contribuyente ejerce sus derechos y esto

provoca que los caminos que haya elegido no determinen la causación de

contribuciones o bien, estas resulten sustancialmente inferiores a las que se

hubiesen causado de utilizar para la misma operación otros vehículos jurídicos,

no habrá lugar a que las autoridades fiscales puedan objetar válidamente, la

actuación del particular y por ende, deberán respetarla en todos sus términos y

consecuencias.

Lo anterior, incluso cuando lo lógico hubiere sido realizar la operación en cita de

una manera distinta que hubiese generado mayores contribuciones.

Así las cosas, en la medida en que no se viole la ley, en nuestro sistema jurídico,

el abuso del derecho en materia tributaria no se encuentra sancionado por la ley.

En todo caso, las autoridades fiscales siempre estarán expeditas para determinar

y en su caso, acreditar conforme a derecho proceda, que la actuación del

particular violentó la ley al haber realizado una simulación de actos jurídicos o

una defraudación fiscal por utilizar el elemento engaño en la realización de sus

9 Padilla Hernández, María, op. cit.


45

operaciones, casos todos estos se insiste, que se traducen en una violación a la

ley mas no en el uso abusivo de un derecho.

3.3. DERECHO COMPARADO.

Resulta interesante señalar que en distintos países existen claras regulaciones

para el caso que nos ocupa.

a) Francia.

Francia resulta ser el país que quizás mayores aportaciones doctrinarias y

jurisprudenciales ha aportado aunque en su legislación las disposiciones no son

tan amplias como pudiera imaginarse.

“Sin embargo, la falta de un principio general expreso, no es óbice para la

existencia de algunos preceptos aplicables al uso abusivo de los derechos

subjetivos en los que se combinan dos elementos: su prevención y su represión;

la primera, a través de una minuciosa delimitación de aquéllos, y la segunda,

proveyendo al juzgador amplias y elásticas fórmulas que le permitan controlar y

reprimir, fácilmente, su ejercicio abusivo.”10

Ejemplo de las normas que regulan esta figura en el Derecho Francés lo son los

artículos 1382 y 1383 de su legislación civil:

“Art. 1382- Cualquier hecho del hombre que cause a otro un daño, obliga a

repararlo a aquel con cuya culpa se ha producido.



46

Art. 1383- Es responsable del daño quien lo causó no sólo por un hecho, sino

también por su negligencia o por su imprudencia.”

b) España.

“La versión original del Código Civil Español no contenía un precepto general

que condenara los actos de emulación ni tampoco el abuso del derecho; sin

embargo, algunos juristas españoles como Calvo Sotelo, Valverde, De buen,

Pérez González, Alguer, Albaladejo y Castán Tobeñas, estiman que antes de las

reformas del Título Preliminar de dicho ordenamiento legal en 1974 inspiradas

por la revolución jurisprudencial, haciendo una interpretación amplia y progresiva

del mismo, podría quedar comprendido el concepto del abuso del derecho en la

fórmula de su artículo 1902, que en forma genérica sanciona la responsabilidad

civil por culpa en su sentido clásico, en los siguientes términos: “El que por

acción u omisión cause daño a otro, interviniendo por culpa o negligencia, está

obligado a reparar el daño causado.” Con las reformas en cita, el legislador

español consagró con carácter general la doctrina del abuso del derecho al

proclamar en su artículo 7 que „los derechos deberán ejercitarse conforme a las

exigencias de la buena fe. La ley no ampara el abuso del derecho o el ejercicio

antisocial del mismo. Todo acto u omisión que por la intención de su autor o por

las circunstancias en que se realice sobrepase manifiestamente los límites

normales del ejercicio de un derecho, con daño para tercero, dará lugar a la

correspondiente indemnización y a la adopción de las medidas judiciales y

administrativas que impidan la persistencia del abuso.”11



47

c) Guatemala.

El Código Civil de Guatemala señala en su artículo 1653 que „El exceso y mala

fe en el ejercicio de un derecho, o la abstención del mismo, que cause daños o

perjuicios a personas o propiedades, obliga al titular a indemnizarlos‟.

d) Perú.

El artículo II de la legislación civil peruana de 1936, señala que „‟ La ley no

ampara el ejercicio ni la omisión abusivos de un derecho. Al demandar

indemnización u otra pretensión, el interesado puede solicitar las medidas

cautelares apropiadas para evitar o suprimir provisionalmente el abuso.‟

e) México.

El artículo 840 del Código Civil Federal señala que „No es lícito ejercitar el

derecho de propiedad de manera que su ejercicio no dé otro resultado que

causar perjuicios a un tercero, sin utilidad para el propietario‟.

Por su parte, el diverso artículo 1912 del propio Código, dispone que „Cuando al

ejercitar un derecho se cause daño a otro, hay obligación de indemnizarlo si se

demuestra que el derecho sólo se ejercitó a fin de causar el daño, sin utilidad

para el titular del derecho.‟


48

De particular interés, encontramos el contenido del artículo 16 del Código Civil

del Distrito Federal al disponer lo siguiente „Los habitantes del Distrito Federal

tienen obligación de ejercer sus actividades y de usar y disponer de sus bienes

en forma que no perjudique a la colectividad, bajo las sanciones establecidas en

este Código y en las leyes relativas.‟


49

CAPITULO IV

EVASIÓN, ELUSIÓN, DEFRAUDACIÓN Y SIMULACIÓN.


50

4. EVASIÓN, ELUSIÓN, DEFRAUDACIÓN Y SIMULACIÓN.

4.1. EVASIÓN Y ELUSIÓN FISCAL.

4.1.1. CONCEPTO.

La palabra evasión significa esquivar, huir, librarse de algo, por su parte, la

palabra elusión no existe en la lengua española, sin embargo, lo más cercano

es eludir que significa también huir, librarse o evitar algo.

Por lo anterior podemos señalar que las palabras evasión y elusión son

sinónimos, ya que las dos se interpretan como huir o librarse de algo.

Existen diversas definiciones sobre la evasión fiscal, sin embargo, consideramos

que la más acertada es la del Lic. Rogelio Martínez Vera, quien la define como:

“El acto intencional o no, omitido o comisivo por medio del cual el sujeto pasivo

de la obligación se sustrae al pago de un tributo en forma total o parcial al que

está obligado conforme a los ordenamientos legales”.

La evasión fiscal no tiene los mismos efectos en relación al tiempo y a los

diferentes sistemas fiscales, sin embargo, para que ésta aparezca es necesario

que se den determinadas situaciones legales, sociológicas, económicas,

psicológicas o morales que alienten el cumplimiento de las obligaciones.


51

4.1.2. TIPOS DE EVASIÓN.

Evasión total o parcial.

La evasión de los tributos puede ser total o parcial, será total cuando el sujeto se

sustrae completamente al cumplimiento de la obligación tributaria y parcial

cuando el deudor cubre en parte su obligación y omite en parte su cumplimiento.

Evasión simple o compleja.

Se presenta simple cuando el sujeto huye del cumplimiento solamente no

pagando, y es compleja cuando se realizan maniobras y artificios fuera de la ley

para obtener un beneficio no contemplado en la misma.

Intencionalidad en la Evasión Fiscal.

Constituye al elemento que sirve a la autoridad para distinguir la infracción

simple o calificada y aún más para tipificar.

4.2. LA DEFRAUDACIÓN FISCAL.

4.2.1. CONCEPTO.

La defraudación fiscal consiste en la omisión por parte de los contribuyentes a

través de engaño, del pago de las contribuciones que les corresponden conforme

a las disposiciones legales aplicables, bien porque simulen una operación que

aparentemente no tenga consecuencias fiscales o las tenga en menor cantidad a


52

las que en realidad le corresponderían, o bien, a través de la clara ignorancia e

incumplimiento de la ley tributaria que les resulte aplicable.

Se han dado diversas definiciones por parte de la doctrina y por la legislación

pero, en realidad, todas recogen la principal preocupación del Estado y la

sociedad, consistente en evitar, a través de la criminalización de la infracciones

fiscales, que determinados contribuyentes busquen burlar de manera ilegal, las

diversas disposiciones que establecen cargas tributarias y que por ende, sean

los demás contribuyentes cumplidos, los que soporten la totalidad de los

sacrificios fiscales.

“Se podría decir que el delito de defraudación fiscal debe consistir no sólo en

eludir la obligación de enterar o pagar determinadas contribuciones, sino que,

para que se pueda perseguir penalmente, debe dirigirse a ocultar o desfigurar el

hecho tributario o las bases tributarias con el fin de eludir la obligación de

satisfacer determinados impuestos. Existe la posibilidad de que el sujeto activo

realice las maniobras fraudulentas en beneficio propio o de un tercero; en

muchas ocasiones incluso el autor del delito no es el mismo contribuyente.”12

“En tal alcance existe fraude fiscal cuando una conducta humana se vale de un

artificio para conseguir un resultado prohibido inserto como específico en la

norma tributaria, el que se concreta por una modalidad intrínseca, o como bien

expresa Amatucci se individualiza el objeto jurídico del delito fiscal en el bien

público protegido por las normas tributarias y las modalidades de lesión de ello

en la tipología del comportamiento del delincuente.”13

12 González-Salas Campos, Raúl. op. cit. 13 Oscar Díaz, Vicente. op. cit.


53

Mucho se ha discutido acerca de las causas que generan la evasión o

defraudación fiscal, a fin de establecer la forma más conveniente de combatirla,

bien sea a través de solucionar dichas causas o, mediante la criminalización de

las infracciones fiscales.

En esencia, podríamos resumir algunas de las principales causas que la

provocan:

A.- La falta de civismo social, el contribuyente pierde o nunca adquiere el sentido

del deber fiscal.

B.- La complejidad de la legislación fiscal que incita a utilizar distintos vehículos

para obtener el engaño y la consecuente evasión fiscal.

C.- La falta de autoridad moral del Gobierno para cobrar contribuciones,

atribuible al mal manejo de los recursos tributarios o bien, a actos de corrupción.

D.- Las excesivas cargas tributarias que alientan la búsqueda desesperada de

los contribuyentes de pagar menos o no pagar contribuciones.

E.- La existencia tolerada por parte de las autoridades fiscales de la economía

informal que compite deslealmente con los contribuyentes.

F.- La incapacidad por parte de las autoridades fiscales de incrementar la base

de contribuyentes siendo éstos los mismos de siempre, a pesar de que muchas

otras personas que se aprovechan de los servicios públicos, impunemente no

pagan contribuciones.


54

G.- La corrupción en las autoridades fiscales encargadas de la fiscalización de

las contribuciones, en virtud de que resulta fácil solucionar en una auditoria y

fuera del marco de la ley, las omisiones en el pago de contribuciones.

H.- La existencia de asesores fiscales poco preparados que irresponsablemente,

idean esquemas que no encuentran un claro fundamento legal, con la finalidad

de ofrecer aparentes alternativas de tributación más convenientes a sus clientes,

que en realidad se traducen en actos simulados y por ende, defrauda torios.

“Creo que conviene detenerse a reflexionar sobre lo que sostiene entre otros, el

relator de Ecuador, porque ello cada día toma más conciencia en América Latina.

Recientemente ha dicho Carlos Fuentes que, no puede haber política tributaria

creíble en nuestro continente sin castigo ejemplar de la evasión, pero también,

sin erradicar la corrupción de políticos avezados en dicho arte; la deshonestidad

y la ineficacia para que la administración, de cada peso fiscal, rinda la máxima

productividad en términos sociales y de desarrollo humano.

El análisis de la legislación en varios países participantes de este evento, delata

que no se ha previsto que la posibilidad de evasión varía para cada una de las

figuras que integran el sistema tributario, en razón que la falta de justicia en la

medición de la verdadera capacidad contributiva poblacional propicia toda clase

de resistencia fiscal, más cuando la ficta capacidad pretendida en gravabilidad

tiene como único objetivo financiar gastos antisociales.”14

Tomando en consideración lo anterior, una gran cantidad de países incluido

México, han considerado que la forma más efectiva de combatir la defraudación

14 Oscar Díaz, Vicente. op. cit.


55

fiscal es a través de la penalización de las infracciones fiscales, al considerarlas

como delitos e imponer a los infractores penas de carácter corporal.

Esta situación ha generado diversas críticas desde sostener que con ello, se

violan convenciones internacionales que prohíben la imposición de penas por

deudas, hasta que la imposición de dichas sanciones solamente podrá ocurrir,

una vez que el gobierno haya puesto el ejemplo mediante la administración

ordenada y transparente de sus recursos, cuando se atienda al destino que

efectivamente le corresponde a las contribuciones y la carga tributaria recaiga

por igual en la población económicamente activa.

“Se ha planteado que los delitos patrimoniales pueden ser violatorios de la

garantía establecida en el artículo 17 de la Constitución, que establece que nadie

puede ser perseguido por deudas de carácter civil y que incluso los tipos penales

como el abuso de confianza y el fraude no son figuras meramente del Derecho

Civil, que se han elevado a la categoría de delitos porque se considera

conveniente político-criminalmente.”15

Por su parte, Fernando Vásquez Pando va más allá al sostener que la tipificación

de los delitos fiscales es una clara violación de los tratados internacionales como

es el caso de la Convención Americana sobre Derechos Humanos. 15

Una vez anotadas las ideas que sobre el tema han sostenido diversos

tratadistas, conviene reflexionar sobre los riesgos que existen por el hecho de

que las autoridades fiscales en un afán de criminalizar las infracciones fiscales

que traigan como consecuencia la no recaudación de contribuciones, se excedan

15 González-Salas Campos, Raúl. op. cit.


56

y generen un clima de terrorismo fiscal, como de hecho ha ocurrido en diversos

países de América Latina.

Dicha situación resulta sumamente preocupante y criticable al atentar contra los

derechos fundamentales de los contribuyentes de realizar los negocios jurídicos

que mejor convengan a sus intereses dentro del marco de la ley,

desincentivando la creatividad y productividad de los mismos.

En una situación como la anteriormente descrita, se generaría un terror en los

contribuyentes al elegir las figuras jurídicas que mayores beneficios les

generaran incluyendo los fiscales, ya que las autoridades siempre buscarían

sancionar la utilización de instrumentos o vehículos legales que provocaran una

menor recaudación tributaria, bajo el argumento de la defraudación fiscal.

De ahí, la gran importancia que cobran las leyes fiscales en cuanto a la

clasificación de las conductas que puedan constituir delitos y que no dejen

margen de interpretación a las autoridades en la aplicación de las mismas.

Recordemos que si bien es cierto que las autoridades fiscales tienen el derecho

y la obligación de revisar el debido cumplimiento de las leyes fiscales por parte

de los contribuyentes, no deben ejercer dichas facultades desmedidamente al

pretender intimidar a los contribuyentes en su actuación sino, simplemente,

sancionar a aquellos que violen la ley fiscal a través del engaño o la simulación.

De no ser así, la realización de actividades económicamente productivas se vería

limitada e incluso, las propias autoridades fiscales, se convertirían en víctimas

de su actuación voraz y desmedida.


57

Lo anterior es así, ya que si algún inversionista no tiene la plena libertad de

estructurar sus operaciones de la manera más eficiente y productiva posible,

obteniendo los mayores rendimientos de su inversión dentro de los cauces

legales, sino que necesariamente deberá elegir de entre los instrumentos

legales, aquél que determine la mayor causación de contribuciones, se generaría

un efecto negativo en el inversionista que en un mundo globalizado como en el

que vivimos, podría orientarlo a emprender su negocio en otro país que respete

el libre ejercicio de la libertad de contratación, con la consecuente pérdida en la

recaudación por parte de las autoridades.

Es válido que el legislativo criminalice determinadas conductas fraudulentas de

contribuyentes a fin de evitar que se burle la ley, siempre y cuando, se respeten

las garantías constitucionales y no se genere un clima desfavorable, como

sucede cuando se permite una libre y abierta interpretación de las disposiciones

que contemplen los tipos penales por las autoridades fiscales, como

consecuencia de que las hipótesis normativas no sean lo suficientemente

precisas, en plena contravención del principio de legalidad en materia penal, con

los llamados delitos de tipo abierto.

“Si se permite que la ley penal elimine la infracción fiscal, se acabará castigando

cualquier incumplimiento de los deberes tributarios con graves penas de prisión,

convirtiendo al fin y al cabo la ley represiva en un instrumento de terror tributario.

Una razonada interpretación de todo lo que antecede permite colegir que en el

fondo de los problemas planteados siempre existe un gran margen de evaluación

subjetiva por parte de la autoridad fiscal o del propio juzgador penal en

contrapunto con el principio de taxatividad penal.

Ello amerita sostener que en determinadas ocasiones se forman procesos

penales mediante una evaluación arbitraria de los componentes tributarios


58

desarrollados por los entes sociales, que se encuentran contaminados por los

susodichos elementos subjetivos so color que tales conductas societarias

atentan contra la realización fiscal.

La multiplicación frenética y diz orgánica de normas represivas contringen al

intérprete a una continua interpretación racional de la norma, y ello se manifiesta

en forma especial en la mutuante legislación tributaria, la que aparece como un

movimiento vertiginoso que atenta contra la propia seguridad jurídica y se la

intenta aplicar, más de una vez, como una refundación de los principio

sacramentales del derecho penal.”16

4.2.2. EN EL DERECHO FISCAL MEXICANO.

La defraudación fiscal en México, se encuentra regulada tanto a nivel federal

como a nivel local a través de los distintos ordenamientos jurídicos, que

contemplan las distintas conductas que pueden dar lugar a la comisión de

delitos, así como las facultades de las autoridades fiscales para proceder

penalmente en contra de los posibles delincuentes, aunque cabe resaltar que

constitucionalmente, el monopolio de la acción penal se encuentra en manos del

Ministerio Público como institución garante de los derechos de la sociedad.

Consecuentemente, cuando producto del ejercicio de las facultades de

fiscalización por parte de las autoridades fiscales, se llegue a considerar que

determinadas conductas puedan ser constitutivas de delitos, primeramente se

hacen del conocimiento de la autoridad competente, comúnmente la

Procuraduría Fiscal Federal o local según se trate de contribuciones federales o

16 Oscar Díaz, Vicente. op. cit.


59

locales, autoridad que realiza el dictamen correspondiente a fin de en su caso,

solicitar al agente del Ministerio Público se ejercite la acción penal.

Desafortunadamente, en la gran mayoría de los casos, los agentes del Ministerio

Público distan mucho de tener la calificación profesional necesaria para

determinar si desde el punto de vista legal, alguna estructura u operación

realizada por algún contribuyente pueda considerarse como defraudadora y por

ende, confían plenamente en el dictamen elaborado por la Procuraduría Fiscal,

salvo asuntos evidentemente improcedentes, como es el caso de delitos cuya

acción penal se encuentre prescrita de conformidad con los ordenamientos

aplicables.

Esta situación obedece a la complejidad y dinamismo de las leyes fiscales en las

que para estar en posibilidad de comprender el contexto en el que son emitidas

por el Poder Legislativo, se requiere de un constante estudio y análisis de las

mismas en el día a día, al mismo tiempo que se requiere conocer las

características de operatividad de determinado sector de la economía para así,

lograr entender las estrategias implementadas por las empresas o demás

contribuyentes y en su caso, analizar si las mismas son o no defraudadoras.

De cualquier manera, la experiencia ha demostrado que en nuestro país, no son

muchos los casos en que las autoridades fiscales han obtenido resultados

exitosos en los procesos penales iniciados por defraudación fiscal, al incurrir en

muchas irregularidades de carácter formal que hacen incluso innecesario por

parte de los jueces, el análisis del fondo de la controversia, situación a la que

obedece que existan muy pocos precedentes judiciales sobre el fondo de la

materia.


60

A este respecto, la legislación ha sufrido cambios en cuanto al tipo de conductas

equiparables a la defraudación fiscal, e incluso, a la gravedad que se le ha

otorgado a este delito, como veremos a continuación:

En nuestro país, los delitos fiscales aparecieron por primera vez reglamentados

en la ordenanza de aduanas del 12 de junio de 1891, en donde se establecieron

3 tipos de infracciones a las leyes fiscales: delitos, contravenciones y faltas,

considerándose como contravenciones la defraudación.

Antes de la tipificación del delito de defraudación fiscal, se podía proceder contra

el contribuyente con fundamento en el fraude que considera el Código Penal.

A estas disposiciones, le siguen otras como la del 30 de diciembre de 1947,

donde aparece la Ley Penal de Defraudación Impositiva en materia Federal, el

30 de diciembre de 1948 se publica en el Diario Oficial la reforma al Código

Fiscal, adicionando los artículos 241 a 283 que se referían al delito de

defraudación fiscal. Posteriormente, el Código Fiscal de la Federación del 19 de

enero de 1967, trata en el capítulo IV en los Artículos 43 al 79, los delitos y la

defraudación fiscal.

Finalmente, es el Código Fiscal de la Federación que fue publicado el 31 de

diciembre de 1981 en el Diario Oficial de la Federación, el que trata de los delitos

fiscales vigentes en el Capítulo II del Título IV, Artículos 92 al 115 BIS.

Esta serie de cambios obedeció a fenómenos como la llamada época del

terrorismo fiscal mexicano, a finales de los años 80, cuando el delito de

defraudación fiscal era considerado como un delito grave que no daba lugar a

obtener la libertad provisional bajo caución o fianza, por lo que el presunto

delincuente era detenido durante el tiempo en que transcurría su proceso, y


61

desde luego, esto permitió que existiera un claro abuso por parte de las

autoridades fiscales, puesto que al ejercer sus facultades de comprobación y

constatar que determinado contribuyente había realizado alguna estructura

basado en la planeación fiscal, aprovechaban para comentarle que a los ojos de

las autoridades fiscales dicha operación sería considerada como defraudación

fiscal y que se procedería penalmente en contra del contribuyente, consiguiendo

con ello intimidarlo para que por sí mismo corrigiera su situación fiscal, no

obstante que su operación fuera perfectamente válida y por ende legal.

Incluso, en algunos litigios iniciados por los contribuyentes, las autoridades

fiscales sugerían el desistimiento bajo la amenaza velada que de lo contrario,

procederían penalmente en su contra y que incluso, si llegara a obtener alguna

resolución favorable a sus intereses, durante la tramitación de todo el

procedimiento, quedaría privado de su libertad.

Esta penosa situación, obedecía principalmente, al tipo de carácter abierto que

se contenía en el anterior artículo 109 fracción IV del Código Fiscal de la

Federación, conocido como defraudación fiscal equiparada, precepto que en su

parte conducente establecía lo siguiente:

“Art. 109

Será sancionado con las mismas penas del delito de defraudación fiscal, quien:

…

IV. Realice dos o más actos relacionados entre ellos, con el único propósito de

obtener un beneficio indebido con perjuicio del fisco federal.

…”

Afortunadamente, debido a las distintas críticas que los abogados especialistas

en la materia penal y fiscal enarbolaron en contra de este tipo penal y, ante la


62

posibilidad clara de que el mismo fuera declarado inconstitucional por parte de

los tribunales competentes, se consiguió la modificación del tipo penal.

Al respecto, en el Dictamen de la Comisión de Hacienda y Crédito Público de la

Cámara de Diputados, de fecha 11 de diciembre de 1997, se afirmó lo siguiente:

“En cuanto a precisar el delito asimilable al de defraudación fiscal, contenido en

el artículo 109, consistente en realizar dos o más actos relacionados entre sí con

el único fin de obtener un beneficio indebido en perjuicio del fisco federal,

estableciendo en su lugar que éste se configurará cuando exista simulación de

uno o más actos o contratos por parte del contribuyente con el único fin de

obtener un beneficio indebido en perjuicio del fisco federal, la que Dictamina

considera debe aprobarse dicha medida, ya que permite que este tipo penal se

clarifique y acote, lo que redundará en beneficio del contribuyente.”

Actualmente, la conducta que mayor relevancia tiene en cuanto a los delitos de

defraudación fiscal equiparable, la encontramos en el propio artículo 109 fracción

IV, que dispone lo siguiente:

“Art.109

Será sancionado con las mismas penas del delito de defraudación fiscal, quien:

…

IV. Simule uno o más actos o contratos obteniendo un beneficio indebido con

perjuicio del fisco federal.

…”

Pero no nos concentremos solo en las modificaciones hechas al Art. 109 del C.

F. F., analicemos a detalle la actual regulación de la defraudación fiscal en


63

México, comenzando por conocer que delitos fiscales se contemplan en dicha

regulación.

La Actual Regulación de la Defraudación Fiscal en México.

El derecho positivo mexicano señala en el Código Fiscal de la Federación dos

tipos de delitos Fiscales:

El delito de contrabando.

El delito de defraudación fiscal.

El contrabando lo tipifica en el artículo 102 al señalar:

“Comete el delito de contrabando quien introduzca al país o extraiga de él

mercancías:

I. Omitiendo el pago total o parcial de las contribuciones o cuotas

compensatorias que deben cubrirse.

II. Sin permiso de la autoridad competente, cuando sea necesario éste

requisito.

III. De importación o exportación prohibida.

También comete delito de contrabando quien interne mercancías extranjeras

procedentes de las zonas libres al resto del país, en cualquiera de los casos

anteriores, así como quien los extraiga de los recintos fiscales o fiscalizados sin

que le hayan sido entregadas legalmente por las autoridades o por las personas

autorizadas para ello.”

La defraudación fiscal se tipifica en el artículo 108 C. F. F. en el cual señala:


64

“Comete el delito de defraudación fiscal quien con uso de engaños o

aprovechamiento de errores, omita total o parcialmente el pago de alguna

contribución u obtenga un beneficio indebido con perjuicio del fisco federal”.

La omisión total o parcial de alguna contribución a que se refiere el párrafo

anterior comprende, indistintamente los pagos provisionales o definitivos, o el

impuesto del ejercicio en los términos de las disposiciones fiscales.

Se regula el delito de defraudación calificado cuando se origine por:

Usar documentos falsos.

Omitir, expedir reiteradamente comprobantes por las actividades que se

realicen, siempre que las disposiciones fiscales establezcan la obligación

de expedirlos.

Manifestar datos falsos para obtener de la autoridad fiscal la devolución de

contribuciones que no le correspondan.

No llevar los sistemas o registros contables a que esté obligado conforme

a las disposiciones fiscales o asentar datos falsos en dichos sistemas o

registros.

Omitir contribuciones retenidas o recaudadas.

Manifestar datos falsos para realizar la compensación de contribuciones

que no le correspondan.

Utilizar datos falsos para acreditar o disminuir contribuciones.

Cuando los delitos sean calificados, la pena que corresponda se aumentará en

una mitad.


65

Por su parte el artículo 109 nos señala que “será sancionado con las mismas

penas del delito de defraudación fiscal quien:

I. Consigne en las declaraciones que presente para efectos fiscales,

deducciones falsas o ingresos acumulables menores a los realmente

obtenidos o determinados conforme a las leyes.

En la misma forma será sancionada aquella persona física que perciba

dividendos, honorarios o en general preste un servicio personal independiente o

esté dedicada actividades empresariales, cuando realice en un ejercicio fiscal

erogaciones superiores a los ingresos declarados en el propio ejercicio y no

compruebe a la autoridad fiscal el origen de la discrepancia en los plazos y

conforme al procedimiento establecido en el artículo 107 de la ley del Impuesto

Sobre la Renta.

II. Omita enterar a las autoridades fiscales, dentro del plazo que la ley

establezca, las cantidades que por concepto de contribuciones hubiere

retenido o recaudado.

III. Se beneficie sin derecho de un subsidio o estímulo fiscal.

IV. Simule uno o más actos o contratos obteniendo un beneficio indebido con

perjuicio del fisco federal.

V. Sea responsable por omitir presentar, por más de doce meses, la

declaración de un ejercicio que exijan las leyes fiscales, dejando de pagar

la contribución correspondiente.


66

VI. Comercialice los dispositivos de seguridad a que se refiere la fracción VIII

del artículo 29-A de este Código. Se entiende que se comercializan los

citados dispositivos cuando la autoridad encuentre dispositivos que

contengan datos de identificación que no correspondan al contribuyente

para el que fueron autorizados.

VII. Darle efectos fiscales a los comprobantes cuyos dispositivos de seguridad

no reúnan los requisitos de los artículos 29 y 29-A de este Código.

VIII. Darle efectos fiscales a los comprobantes digitales cuando no reúnan los

requisitos de los artículos 29 y 29-A de este Código”.

Para cometer el delito de defraudación fiscal se deben contemplar los siguientes

elementos:

Uso de engaños.

Omita total o parcialmente el pago de alguna contribución.

Obtenga un beneficio indebido.

Con perjuicio del fisco federal.

Realice dos o más actos relacionados entre ellos con el único propósito de

obtener un beneficio indebido con perjuicio del fisco federal.

Podemos considerar como uso de engaños o aprovechamiento de errores el

mentir, embaucar, engatusar, chasquear, frustrar, traicionar, trampear, timar,

enredar y como error el conocimiento equivocado de una cosa, de un hecho o de

un derecho que inválida el acto producido con tal vicio.

“Con lo anterior podemos señalar como definición “que es faltar a la verdad o

proceder desacertada o equivocadamente”, lo que trasladando a un marco fiscal


67

resulta fácil comprender que el faltar a la verdad en el pago de una contribución

es objeto de penalización, sin embargo, debemos mencionar que no precisa en

qué consiste el aprovechar errores, ni define errores de qué o de quién.

El omitir total o parcialmente el pago de alguna contribución, obviamente no es el

objeto de la planeación fiscal, puesto que el pago se da cuando la obligación de

tributar se ha generado, en la planeación fiscal se coloca el contribuyente en la

mejor manera de pagar sus contribuciones en la forma que dispongan las leyes

atendiendo al principio constitucional del artículo 31 fracción IV.

El obtener un beneficio indebido, es cuestión de lógica que si se tributa conforme

a las disposiciones fiscales vigentes no existe tal y solo se cumple estrictamente

con las obligaciones fiscales.

Con perjuicio del fisco federal, indudablemente no sufre ningún perjuicio, en

virtud de que el pago de las contribuciones es el que está previsto en la Ley.

Consideramos que los delitos de defraudación son los que se encuentran

tipificados en los artículos 110; 111; 112; 113; 114; 115; y 115 bis.

Los artículos 108; 109 y 110 señalan el caso en el cual no se formulará querella

cuando se efectúen los pagos espontáneos y:

El entero se presente con recargos y actualizaciones.

Se efectúe antes de que la autoridad fiscal descubra la omisión o el

perjuicio.

No se medie requerimiento, orden de visita o cualquier otra gestión

notificada.


68

Conserve otros establecimientos.

Procedimiento penal fiscal:

Que se formule querella por parte de la S. H. C. P.

Declare que el fisco federal ha sufrido o pudo sufrir perjuicio.

Formule la declaratoria correspondiente en el caso de caso de

contrabando.

En otros casos bastará la denuncia de los hechos ante el Ministerio

Público Federal. La autoridad fiscal tiene la obligación de darle

conocimiento al M. P .F.

Responsables de los delitos fiscales:

Los que concierten la realización de un delito.

Realicen la conducta o el hecho descrito por la ley.

Cometan conjuntamente el delito.

Se sirvan de otra persona como instrumento para ejecutarlo.

Induzcan dolosamente a otro para cometerlo.

Ayuden dolosamente a otro para su comisión.

Auxilien a otro después de su comisión, cumpliendo una promesa anterior.

Encubrimiento de los delitos fiscales:

Son encubridores, quienes sin haber participado en el delito después de la

ejecución del mismo:


69

Con ánimo de lucro adquiera, reciba, traslade u oculte el objeto del

delito a sabiendas de que provenía de éste, o si de acuerdo con las

circunstancias debía presumir su ilegítima procedencia, o ayude a otro

a los mismos fines.

Ayude en cualquier forma al inculpado a eludir las investigaciones de la

autoridad o a sustraerse de la acción de ésta, u oculte, altere, destruya

o haga desaparecer las huellas, pruebas o instrumentos del delito o

asegure para el inculpado el objeto o provecho del mismo.

También hay pena para el funcionario o empleado público que participe

en la comisión del delito fiscal.

Tentativa del delito fiscal:

Se da cuando hay un principio de ejecución o en la realización de los actos, si la

interrupción se debe a causas ajenas al agente.

Delito continuado:

Se presenta cuando existe pluralidad de conductas o hechos, con unidad de

intención delictuosa e identidad de disposición legal, incluso de diversa

gravedad.

Prescripción de la acción penal:

En tres años a partir de que la S. H. C. P. tenga conocimiento del delito y

del delincuente.


70

Si no tiene conocimiento en 5 años a partir de su comisión.

Condena condicional, sustitución y conmutación de sanciones.

Para que proceda es necesario cubrir los adeudos fiscales, o garantizarlos a

satisfacción de la S. H. C. P.

Se sobrepase cuando:

Paguen las contribuciones, sanciones y recargos o queden garantizados.

Debe ser antes de que el M. P. F. formule conclusiones (es facultad

discrecional de la S. H. C. P.).

Monto de la caución:

Se garantiza el interés fiscal.

Se cauciona.

Se puede disminuir en un 50 %.

Se debe de actualizar en el mes de enero de cada año.

DEFRAUDACIÓN: Acto constitutivo del delito de fraude, siendo este el acto

mediante el cual una persona, engañando a otra o aprovechándose del error en

que se halla, obtiene ilícitamente alguna cosa o un lucro indebido (Art. 386 C. P.

F.).

En fechas recientes, las autoridades fiscales han efectuado acercamientos con

los diputados, a fin de convencerlos de incorporar nuevamente en nuestra


71

legislación, el tipo de carácter abierto anteriormente comentado y tan

ampliamente criticado, lo que evidentemente, denota una clara intención por

parte de dichas autoridades, de iniciar una cruzada en contra de los

contribuyentes que pudiera generar un clima de terrorismo fiscal similar al que

imperó en los finales de los años 80 y principios de los 90, hacemos votos

porque esta petición no prospere y que nuestros representantes sociales, velen

por nuestras garantías individuales y por el estado de derecho.

4.3. LA SIMULACIÓN DE LOS ACTOS JURÍDICOS.

“Etimológicamente, simular es representar una cosa, fingiendo o imitando lo que

no es. Simulación significa la acción de simular, la alteración aparente de la

causa, la índole o el objeto verdadero de un acto o contrato.

El engaño en esta figura implica necesariamente provocar en un tercero, que

bien pueden ser las Autoridades Fiscales Federales, la creencia de que sucedió

algo distinto a lo que en realidad ocurrió entre las partes.

La simulación pretende hacer ver o presentar algo que ocurrió de manera

diferente, o bien algo que no ocurrió, con el fin directo e inmediato de engañar a

terceros.”17

“El núcleo del concepto es que la forma que recibe una relación legal no abarca

la realidad prevista por las partes. Como se define a menudo en los Códigos de

Derecho Civil, el concepto de simulación abarca dos situaciones principales: en

la primera no existe realidad en absoluto y, en la segunda, la transacción

simulada cubre otra transacción o relación oculta.”18

17 González-Salas Campos, Raúl. op. cit. 18 Oscar Díaz, Vicente. op. cit.


72

En México, las disposiciones fiscales no definen al concepto de simulación sino

que el mismo se encuentra contemplado por la legislación civil.

El Código Civil Federal, en su artículo 2180 dispone lo siguiente:

“Es simulado el acto en que las partes declaran o confiesan falsamente lo que en

realidad no ha pasado o no se ha convenido entre ellas.”

El propio ordenamiento reconoce dos tipos de simulaciones al señalar en su

artículo 2181 lo siguiente:

“La simulación es absoluta cuando el acto simulado nada tiene de real; es

relativa cuando a un acto jurídico se le da una falsa apariencia que oculta su

verdadero carácter.”

Por su parte, nuestros tribunales han señalado que existe simulación cuando se

reúnen los requisitos antes mencionados más, que la creación del acto sea con

la finalidad de engañar a terceros.

De manera concreta, podemos decir que hay simulación cuando se celebra una

convención aparente, cuyos efectos son modificados o suprimidos por otra

contemporánea de la primera y destinada a permanecer en secreto.

En la simulación se dan tres elementos para que se configure este acto, que son:

La declaración de que oculta de manera manifiesta el acto verdadero o

propósito real, ocultando la realidad


73

La voluntad de las partes para llevar a cabo ese acto mediante un

convenio o contrato.

Que la finalidad sea el engaño o el perjuicio de un tercero.

Sin embargo se pueden dar otras condiciones como puede ser la reserva mental,

cuando solo una de las partes conoce el hecho verdadero y a pesar de eso

expresa el convenio del acto falso con el fin de aprovechar en su momento y en

forma dolosa esa reserva.

Se distinguen dos clases de simulación, que son:

Absoluta.- Al simular el acto y no exista nada real de acuerdo con el Código

Civil en su artículo 2181, la simulación es absoluta cuando el acto simulado nada

tiene de real, siendo este un acto nulo e inexistente. La simulación absoluta no

produce efectos jurídicos por lo cual no genera ni derechos ni obligaciones,

aunque esto no es del todo cierto, puesto que si no hubo como resultado una

determinación de impuestos no podría ser entendido que el acto simulado no

existió, ya que de ser así no se podría causar un impuesto, obviamente ésta no

es la interpretación que se da.

Relativa.- Cuando se le considere al acto jurídico una apariencia que oculta el

acto real de acuerdo con el Código Civil, es relativa cuando a un acto jurídico se

le dé una falsa apariencia que oculta su verdadero carácter.

Al ser descubierto el acto simulado no está afectado de nulidad en un principio, a

menos que haya una ley que así lo declare. Es necesario indicar en este punto,

que aun cuando el Art. 2182 del Código Civil no indica que suerte corre el acto


74

simulado al ser descubierto el real, es evidente que causará la nulidad de tal

acto, siempre que no se hayan afectado derechos de terceros, que es cuando la

ley puede contemplar dicha nulidad.

Por lo que respecta a la simulación relativa, en el aspecto fiscal tendrá las

consecuencias legales del acto verdadero, cuando esta quede al descubierto y

sus consecuencias existirán desde el momento en que se haya celebrado el

contrato.

El engaño en la simulación de los actos jurídicos puede conllevar al fraude en

este caso el Fisco Federal, considerándose por lo tanto una defraudación fiscal.

Octava Época

Instancia: SEGUNDO TRIBUNAL COLEGIADO DEL DECIMO SEXTO

CIRCUITO.


Tomo: XII, Agosto de 1993

Tesis: XVI.2o.25 C

Página: 572

SIMULACIÓN, ELEMENTOS QUE LA CONSTITUYEN. Una correcta

interpretación de los preceptos legales que regulan la figura jurídica de

simulación, lleva a concluir que ésta se compone de los siguientes elementos: a)

La existencia de la disconformidad entre la voluntad real y lo declarado

externamente; b) La intencionalidad consciente entre las partes para ello; c) La

creación de un acto aparente como consecuencia de lo anterior y d) Que la

creación de ese acto aparente sea con la finalidad de engañar a terceros. Lo

anterior si se tiene en cuenta que el concepto de tal figura consiste en la

existencia de un contrato aparente, regido por otro celebrado a la vez y


75

mantenido en secreto por las partes, para producir, con fines de engaño, la

apariencia de un negocio jurídico que no existe o es distinto del que realmente se

ha llevado a cabo. Así, cuando se invoca como excepción en un asunto jurídico,

el demandado debe indicar con precisión los hechos que a su juicio configuraron

cada uno de los elementos que la constituyen y, desde luego, aporta las pruebas

necesarias para su demostración. De esta suerte, si quien alega la simulación no

precisó y menos probó cuál era el otro contrato que regía el simulado, pues no

dijo haberse celebrado éste para engañar a otro, ni tampoco señaló la existencia

de un tercero afectado, no opera la figura jurídica de la simulación.

SEGUNDO TRIBUNAL COLEGIADO DEL DECIMO SEXTO CIRCUITO.

Amparo directo 477/92. Alfredo Fuentes Sánchez. 12 de enero de 1993.

Unanimidad de votos. Ponente: Juan Manuel Arredondo Elías. Secretario:

Francisco Javier Solís López.

Sobre el tema en análisis, el Diccionario Jurídico Mexicano del Instituto de

Investigaciones Jurídicas de la UNAM, describe a la simulación de la siguiente

manera:

“En el orden del derecho, el concepto simulación tiene aplicación en la teoría de

los actos jurídicos. Se dice que hay simulación, cuando conscientemente se

declara un contenido de voluntad que no es real y esa disconformidad entre lo

declarado y lo querido se realiza por acuerdo de los declarantes con el propósito

de engañar creando un negocio jurídico donde no existe ninguno, o es distinto de

aquél que ocultamente las partes han celebrado.”

Ahora bien, suponiendo que un contribuyente realizara un acto jurídico simulado

absoluto o relativo y este fuera detectado por las autoridades fiscales, cabe


76

destacar que a diferencia de lo que sucede en otros países, las citadas

autoridades no se encuentran facultadas legalmente para declarar la nulidad de

tal actuación y desconocer sus efectos jurídicos y fiscales.

En todo caso, las autoridades fiscales tendrían que demostrar la ilegalidad y

nulidad del contrato celebrado entre las partes ante un juez competente ya que

en nuestro sistema jurídico no existen las nulidades de pleno derecho.

Octava Época

Instancia: SEGUNDO TRIBUNAL COLEGIADO DEL SEXTO CIRCUITO.

Fuente: Gaceta del Semanario Judicial de la Federación

Tomo: 59, Noviembre de 1992

Tesis: VI.2o. J/222

Página: 67

NULIDAD. NO EXISTE DE PLENO DERECHO. Si no hay disposiciones

expresas en las leyes y para los casos que ellas comprendan, nuestra legislación

no autoriza que se reconozca la existencia de nulidades de pleno derecho, sino

que las nulidades deben ser declaradas por la autoridad judicial, en todos los

casos, y previo el procedimiento formal correspondiente.

SEGUNDO TRIBUNAL COLEGIADO DEL SEXTO CIRCUITO.

Amparo en revisión 532/91. Javier Ramírez Maldonado y otro. 26 de noviembre

de 1991. Unanimidad de votos. Ponente: José Galván Rojas. Secretario:

Armando Cortés Galván.

Amparo en revisión 63/92. Ambrosio Saloma García. 11 de febrero de 1992.

Unanimidad de votos. Ponente: José Galván Rojas. Secretario: Armando Cortés

Galván.


77

Amparo directo 72/92. Salvador Macías Acevedo. 11 de marzo de 1992.

Unanimidad de votos. Ponente: Gustavo Calvillo Rangel. Secretario: Humberto

Schettino Reyna.

Amparo directo 208/92. Gregoria Morales Aguilar. 29 de mayo de 1992.

Unanimidad de votos. Ponente: Gustavo Calvillo Rangel. Secretario: Humberto

Schettino Reyna.

Amparo en revisión 262/92. Santiago Morales Osorno. 10 de septiembre de

1992. Unanimidad de votos. Ponente: José Galván Rojas. Secretario: Armando

Cortés Galván.

Siendo este el estado de las cosas, resulta importante reconocer que las

autoridades fiscales tendrán una tarea difícil para demostrar la existencia de una

simulación de actos jurídicos debido a que en la gran mayoría de los casos, los

únicos documentos que avalan la operación son los contratos celebrados entre

las partes que obviamente, manifiestan la voluntad aparente y no la oculta.

Adicionalmente, resultan aplicables las normas de interpretación de los contratos

en las que claramente se está a la voluntad de las partes expresada en los

contratos.

Por esta situación es que se permite al juez resolver acerca de la posible

simulación de los actos jurídicos a través de pruebas pre-sanciónales y de

indicios que puedan aportar elementos para evidenciar la verdadera intención

oculta de los contratantes y de esta manera, acreditar la simulación y con ello, la

comisión del delito respectivo.


78

Apoyan las ideas antes expuestas los siguientes precedentes judiciales:

Octava Época

Instancia: SEGUNDO TRIBUNAL COLEGIADO DEL SEXTO CIRCUITO.


Tomo: XIV, Julio de 1994

Página: 817

SIMULACIÓN, PRUEBA DE LA, MEDIANTE PRESUNCIONES. La simulación

es por regla general refractaria a la prueba directa, de tal manera que, para su

demostración, tiene capital importancia la prueba de presunciones.

SEGUNDO TRIBUNAL COLEGIADO DEL SEXTO CIRCUITO.

Amparo directo 357/88. Elena Molina de Romero y coags. 28 de noviembre de

1988. Unanimidad de votos. Ponente: Gustavo Calvillo Rangel. Secretario: Jorge

Alberto González Álvarez.

Véase: Apéndice de Jurisprudencia 1917- 1985. Tercera Sala, Pág. 276.

Copiarlos.

Sexta Época

Instancia: Tercera Sala

Fuente: Apéndice de 1995

Tomo: Tomo IV, Parte SCJN

Tesis: 363

Página: 244


79

SIMULACIÓN, PRUEBA DE LA, MEDIANTE PRESUNCIONES. La simulación

es por regla general refractaria a la prueba directa, de tal manera que, para su

demostración, tiene capital importancia la prueba de presunciones.

Sexta Época:

Amparo directo 5325/57. Fernando López. 27 de agosto de 1958. Mayoría de

cuatro votos.

Amparo directo 5916/57. Jesús Heredia Quiñones. 13 de marzo de 1959.

Unanimidad de cuatro votos.

Amparo directo 1581/57. Rosina C. de Greene. 12 de junio de 1959. Mayoría de

cuatro votos.

Amparo directo 4689/59. Herminia Martínez Vda. de Coronado. 12 de abril de

1961. Mayoría de cuatro votos.

Amparo directo 7300/59. Virginia Cajica de Almendro. 11 de junio de 1962.

Unanimidad de cuatro votos.

En otros países, existen reglas anti elusión que atienden mas a la sustancia

económica de la operación que a la forma que le hayan atribuido las partes, o

bien, se permite a las autoridades fiscales para que reasignen la naturaleza

jurídica de la operación realizada por las partes, a fin de atribuirle los efectos

fiscales correspondientes.

“La significación de los conceptos de engaño/simulación en el derecho fiscal

difiere apreciablemente, primero en función de que el país en cuestión tenga o


80

no reglas contra la evasión fiscal. Así, en Dinamarca y Finlandia por ejemplo, el

concepto de engaño tiene poca importancia debido a la amplitud de la norma

contra la evasión, y en Italia, la importancia de las reglas sobre la simulación fue

notablemente reducida con la introducción de la primera norma contra la evasión

fiscal en 1990. En Colombia y México, por otra parte, la simulación es el único

remedio general de que disponen las autoridades fiscales.

Normalmente, las autoridades fiscales están en condiciones de aplicar ellas

mismas las normas sobre engaño/simulación, como parte integrada en el

tratamiento del caso fiscal en cuestión. En ese sentido, México es una clara

excepción a la norma general. En este país, las autoridades fiscales no pueden

declarar por sí mismas la simulación sino que tienen que acudir al fiscal para que

inicie un proceso a fin de declarar que la transacción en cuestión es nula como

una simulación.”19

De acuerdo con lo anterior, es clara la tendencia a nivel mundial de facultar a las

autoridades fiscales a re caracterizar las operaciones efectuadas por los

contribuyentes y atribuirles las consecuencias fiscales correspondientes, lo que

evidentemente resultaría atentatorio de garantías constitucionales en México.

Consecuentemente, a fin de salvaguardar los principios de certeza y seguridad

jurídica, las autoridades fiscales deben de acreditar fehacientemente, ante los

jueces competentes, aquellos casos en que por excepción, los contribuyentes

cometen fraude a través de la simulación de actos jurídicos y no facultarlas para

que indiscriminadamente puedan reclasificar operaciones para recaudar mayores

contribuciones pues se generaría un clima de inseguridad y seguramente de

19 Zimmer Frederick. op. cit.


81

arbitrariedad por parte de las autoridades fiscales que no es válido a la luz de los

principios consagrados en nuestra Constitución.


82

CAPITULO V

LA TRIBUTACIÓN MÉXICO


83

5. LA TRIBUTACIÓN EN MÉXICO.

5.1. QUIEN DEBE TRIBUTAR.

De conformidad con el artículo 31-IV de la Constitución Política de los Estados

Unidos Mexicanos, es obligación de los mexicanos contribuir para los gastos

públicos de la Federación, y del Distrito Federal o del Estado y Municipio en que

residan, de la manera proporcional y equitativa que dispongan las leyes.

La ley del Impuesto Sobre la Renta en su artículo 1º. Establece:

Las personas físicas y morales están obligadas al pago del impuesto cuando:

a. Sean residentes (1) en México respecto de todos sus ingresos cualquiera que

sea la ubicación de la fuente de riqueza de donde procedan.

(1) Residencia.-

Personas físicas.- Que hayan establecido su casa-habitación en

México. Quienes también tengan casa-habitación en el extranjero,

serán residentes en México para efectos fiscales si su centro de

intereses vitales se encuentra en nuestro país. Al tratarse de

funcionarios o trabajadores del Estado, serán residentes en México

si cuentan con la nacionalidad mexicana, aunque su centro de

intereses vitales se encuentre en otro país (Art. 9 CFF).

Personas Morales.- Que hayan establecido en México la

administración principal del negocio o su sede de dirección efectiva

(Art. 9 CFF).


84

b) Los residentes en el extranjero con establecimiento permanente en el

país.- Respecto de los ingresos atribuibles a dicho establecimiento.

c) Los residentes en el extranjero sin establecimiento permanente en el país.-

Respecto de de los ingresos procedentes de fuentes de riqueza situadas

en territorio nacional.

5.2. FORMAS DE TRIBUTAR.

5.2.1. RÉGIMEN GENERAL.

En este régimen tributan las personas morales y personas físicas con actividad

empresarial y su característica principal consiste en que el impuesto se

determina en base a las utilidades generadas aún cuando sean cobradas de la

siguiente forma:

Total de ingresos acumulables (-) Deducciones autorizadas (=) Base de

impuesto (Impuesto 30%)

5.2.2. RÉGIMEN SIMPLIFICADO.

La característica principal de éste régimen se basa en tributar en función a flujos

de efectivo con la peculiaridad de que mientras no se retiren fondos no se pagan

impuestos perteneciendo a éste régimen los siguientes contribuyentes:

- Personas morales que se dediquen exclusivamente a las actividades

agrícolas, ganaderas, pesqueras o silvícolas, así como el autotransporte

terrestre de carga o pasajeros, además de las empresas integradoras.


85

El impuesto se determina de la siguiente forma:

ENTRADAS (En efectivo, bienes o servicios)

SALIDAS (En efectivo, bienes o servicios)

BASE Personas morales: 30%

5.2.3. NO CONTRIBUYENTES.

Son sociedades que no se consideran contribuyente del Impuesto Sobre la

Renta, salvo:

- Enajenen bienes distintos de su activo fijo o presten servicios a personas

distintas de sus miembros.

- Enajenen bienes de su propiedad, reciban intereses y premios, el impuesto

que se determine por éstos conceptos será definitivo.

Normalmente estos contribuyentes se agrupan con el objeto de prestar servicios

sin fines de lucro, por ejemplo:

Cámaras

Sindicatos

Instituciones de asistencia

Instituciones de enseñanza con reconocimiento

Instituciones dedicada a la investigación

Asociaciones de colonos


86

Asociaciones con fines deportivos, etc.

5.2.4. PEQUEÑOS CONTRIBUYENTES.

Sujetos.

Se crea un régimen especial opcional, Del Régimen de Pequeños

Contribuyentes para las personas físicas que realicen actividades empresariales

en el Título IV, Capítulo II Sección III artículos 137 al 140 y sustituyendo, en su

caso, a los siguientes:

Contribuyentes menores

Contribuyentes que celebren operaciones con el público en general (2.5%

sobre ingresos brutos)

Contribuyentes a los que se loes recauda el 10% sobre compras

Régimen simplificado (excepto para las actividades agrícolas, ganaderas,

silvícolas, pesqueras, autotransporte de carga o pasaje, así como artesanos)

Por lo que los artículos 115, 115-b, 115-c, 116 y 117; se derogan como

consecuencia de la desaparición del Régimen Fiscal de los contribuyentes

menores.

Los contribuyentes antes enunciados, podrán optar por pagar el I. S. R. en los

términos de ésta nueva sección, siempre que los ingresos propios de su

actividad empresarial y los intereses obtenidos en el año de calendario anterior,

no hubieran excedido de $ 2´000,000.00 (cantidad actualizada a enero del 2011).

Los copropietarios que realicen actividades empresariales podrán tributar en ésta

sección, siempre que no lleven a cabo otras actividades empresariales ni sus


87

ingresos en forma conjunta rebasan el mencionado límite, y sus ingresos en

forma individual, así como los intereses obtenidos no excedan del límite

establecido anteriormente.

Cuando el autor de una sucesión haya sido contribuyente de ésta sección y en

tanto no se liquide la misma, el representante legal de ésta continuará

cumpliendo con lo dispuesto en ésta sección.

En el caso de inicio de operaciones, el monto deberá ser proporcional al número

de días que tribute conforme a éste régimen ($ 5,479.45 por día), si excede, no

podré tributar en ésta sección de acuerdo a lo siguiente:

(MONTO DE LOS INGRESOS PERCIBIDOS / No. DE DÍAS QUE COMPRENDE

EL PERIODO) * 365

SUPUESTO 1: El contribuyente se inscribió el 1 de junio de 2009 y obtuvo

ingresos por $ 1´000,000.00.

1´000,000.00 x 365= $1´705,607.00

214

SUPUESTO 2: El contribuyente se inscribió el 1 de junio de 2010 y obtuvo

ingresos por $ 1´800,000.00.

1´800,000 x 365= $ 3´070,093.00

214


88

Por lo observado en estos supuestos el número 1 sí podrá seguir tributando en

ésta sección ya que no se excedió del límite establecido ($2´000,000.00), caso

contrario del supuesto 2 que deberá tributar en el ejercicio siguiente en el

Régimen General o en el Régimen Intermedio.

Por otra parte, de conformidad con la reforme fiscal en vigor a partir del 1 de

enero del 2000, nos señala que tampoco podrán pagar el impuesto conforme a

ésta sección, los contribuyentes que hubieran tributado en el régimen general de

Ley, excepto:

Cuando se hubiera tributado hasta por los dos ejercicios inmediatos

anteriores en el régimen general de ley.

Que éstos hubieran comprendido el ejercicio de inicio de actividades y el

siguiente.

Que sus ingresos en casa uno de los dos ejercicios estuvieran dentro de los

límites para tributar como régimen de pequeños contribuyentes (REPECOS).

Los contribuyentes que cumplan los requisitos anteriores podrán tributar como

REPECOS, estando obligados a verificar si sus ingresos no excedieron los

límites de ingresos del REPECO del primer semestre y del ejercicio. En caso de

que éstos excedieran los límites dentro del primer semestre se deberá re calcular

los pagos provisionales conforme al régimen general de ley más la actualización

y recargos correspondientes. En caso de que los ingresos se rebasaran al final

del ejercicio, se pagará el impuesto conforme al régimen general de ley, además

de la actualización y recargos correspondientes a los pagos provisionales

omitidos.

Si los ingresos no excedieron en ninguno de los dos casos, el contribuyente

podrá seguir como REPECO.


89

Calculo del impuesto:

El impuesto de calculará, aplicando el 2.0% al total de los ingresos que se

cobren en el mes en efectivo, bienes o servicios, por la actividad

empresarial, disminuidos con un monto equivalente a cuatro salarios

mínimos generales mensuales del área geográfica del contribuyente. Los

ingresos en crédito se considerarán para el pago del impuesto hasta que se

cobren en efectivo, en bienes o servicios.

Obligaciones:

1. Solicitar inscripción en el R. F. C.

2. Presentar aviso a más tardar el 31 de marzo del ejercicio en el que

comiencen a pagar el impuesto conforme a ésta sección o dentro del primer

mes siguiente al de inicio de operaciones. Asimismo cuando dejen de tributar

en ésta sección, deberán presentar aviso ante la autoridad, dentro del mes

siguiente a la fecha en que se de dicho supuesto. Una vez que dejen de

tributar en ésta sección, en ningún caso podrán volver a tributar en los

términos de la misma.

3. Conservar comprobantes que reúnan requisitos fiscales, por las compras de

bienes nuevos de activo fijo que usen en su negocio, cuando el precio sea

superior a $ 2,000.00 (actualizado a enero del 2011).

4. Llevar un registro de sus ingresos diarios.


90

Cuando el contribuyente expida uno o más comprobantes que reúnan los

requisitos fiscales de acuerdo al Código Fiscal de la Federación y su

Reglamento, a partir del mes en que se expidió el comprobante de que se

trate, en lugar del registro de ingresos diarios, deberá llevar contabilidad

simplificada en términos del artículo 32 del Reglamento del Código, es decir,

llevar un libro foliado de ingresos, egresos y de inversiones y deducciones, y

reunir al menos el requisito de identificar cada acto, operación, actividad o

inversión con la documentación comprobatoria. Los comprobantes que

expidan deberán contener además la leyenda “Régimen de Pequeños

Contribuyentes”.

5. Entregar a sus clientes copias de las notas de venta cuando se trate de

operaciones mayores de $67.00 y conservar originales de las mismas, las

que deberán contener impreso el nombre, denominación o razón social,

domicilio fiscal y clave del R. F. C., número de folio, y lugar y fecha de

expedición (requisitos del Art.29 –A de CFF) y el importe total de la

operación en número o letra.

Cuando los contribuyentes utilicen máquinas registradoras de comprobación

fiscal, podrán expedir como comprobantes simplificados, la copia de la parte

de los registros de auditoría de dichas máquinas en la que aparezca el

importe de la operación de que se trate.

6. Presentar, a más tardar el día 17 del mes inmediato posterior a aquel al que

corresponda el pago, declaraciones mensuales del pago del impuesto que

tendrá el carácter de definitivo. El SAT o las Entidades con las que se celebre

el convenio para administrar el impuesto pagado por los REPECOS, podrán

ampliar los periodos de pago a bimestral, trimestral o semestral, dependiendo

de la rama de actividad o la circunscripción territorial del contribuyente.


91

7. Tratándose de erogaciones por concepto de salarios, deberá efectuarse la

retención y entero por concepto del I. S. R. de sus trabajadores en términos

de las disposiciones respectivas. Opcionalmente, podrá no ser aplicable hasta

por tres trabajadores cuyo salario no exceda del salario mínimo general del

área geográfica del contribuyente elevado al año.

8. No realizar actividades a través de fideicomisos.

Cuando los contribuyentes ya no reúnan los requisitos para tributar en ésta

sección u opten por hacerlo en términos de la sección I o II del Capítulo II del

Título IV, considerarán como fecha de inicio del ejercicio para efectos del

pago del impuesto, aquella en que se de dicho supuesto.

Estos contribuyentes podrán deducir las inversiones realizadas durante el

tiempo que estuvieron tributando en ésta sección siempre y cuando no se

hubieran deducido con anterioridad y se tenga documentación que reúna

requisitos fiscales.


92

CAPITULO VI

EL PROCESO DE LA PLANEACIÓN FISCAL


93

6. EL PROCESO DE LA PLANEACIÓN FISCAL.

6.1. CONOCIENDO A LA EMPRESA.

Todo programa o actividad a desarrollar en la empresa debe quedar

debidamente soportada, para evitar caer en pago de impuestos excesivos o en

un problema fiscal con las autoridades hacendarias. El soporte que se debe

llevar a cabo es el siguiente:

I. Soporte fiscal.- Que la operación o actividad a efectuar esté dentro de las

leyes fiscales debidamente fundada.

II. Soporte jurídico.- Que tenga el soporte jurídico necesario para que en caso

de alguna discrepancia con las autoridades fiscales se pueda defender

cualquier operación o actividad realizada.

III. Soporte documental.- Que se cuente con el documento contrario, acta,

etc., respectiva que sea necesaria. Existe el dicho “papelito habla” lo que

es totalmente cierto.

IV. Soporte contable.- Uno de los requisitos de la deducibilidad es el registrar

contablemente todas y cada una de las operaciones efectuadas, ya que

el no hacerlo tiene como castigo la no deducibilidad de la partida, aunque

se reúnan todos los demás requisitos fiscales.

V. Razón de negocios.- Que cuando se efectúe algún programa empresarial

se realice no nada más por el aspecto fiscal, sino por una razón de

negocios, por ejemplo: el constituir un corporativo de negocios para evitar

que una huelga paralice las actividades de la empresa.


94

VI. Dictamen fiscal.- En toda organización es importante tener la seguridad

de que la información que se tiene para la toma de decisiones es

confiable, así como para tener una garantía jurídica en la implementación

de programas de optimización fiscal, por lo que resulta un acierto el

dictaminarse para efectos fiscales y financieros. Los dictámenes que la

empresa puede hacer son los siguientes:

Para efectos fiscales y financieros.

De enajenación de acciones.

Para efectos del seguro social.

Declaratorias devolutivas de IVA.

Toda planeación debe estar basada en un programa; por ejemplo el Programa

Integral de Beneficios Empresariales (PIBE), de este debe entenderse que al

hablar de beneficios empresariales se refiere a los tres sectores más importantes

de la relación empresarial, como son:

El empresario

La empresa y

El empleado

Un programa además de contar con los soportes antes mencionados, se debe de

manejar siempre como “un traje a la medida”, ya que no se pueden tener recetas

de cocina que sean aplicables a todo tipo de contribuyentes o estructuras

empresariales, pues cada una de ellas guarda una forma propia del manejo de

sus negocios, sus necesidades son distintas y sus estructuras accionarias tienen

siempre diversas particularidades.


95

6.2. IDENTIFICACIÓN DEL PROBLEMA.

Existen dos formas de identificar el problema de una organización que requiera

de una planeación fiscal, sin embargo, las dos se utilizan conjuntamente en el

diseño del programa y son las siguientes:

La primera forma de identificación del problema es con charlas de

inducción con los accionistas, principales ejecutivos o contadores de la

organización, en donde externaran su problemática, en caso de que se

tenga identificada su filosofía personal y empresarial, los éxitos alcanzados

e incluso los tropiezos sufridos.

La segunda forma es allegarse de la información necesaria de la

organización, a fin de estar en posibilidad de efectuar una radiografía de

sus estructuras, la que consiste en elaborar una solicitud de información,

considerando entre otras la siguiente:

1.- Nombre y domicilio del contribuyente.

2.- Giro y fecha de inicio de actividades.

3.- Nombre de los accionistas con su porcentaje de participación en el capital y

mencionar si existen accionistas de “paja” en la empresa.

4.- Si tienen inversiones en otras empresas, proporcionando el nombre, giro y

participación en las mismas.

5.- Cuantos intereses accionarios (familias) existen en el grupo.

6.- Bajo qué régimen patrimonial están casados los accionistas.

7.- Descripción de los inmuebles propiedad de la empresa (copia de la escritura).

8.- Existen terrenos o maquinaria y equipo que se esté utilizando y sean

propiedad de terceros, accionistas o familiares (descripción).


96

9.- Listado de maquinaria y equipo propiedad de la empresa con su fecha de

adquisición, valor de adquisición y valor en libros.

10.- Número de trabajadores que se encuentran por sueldos y salarios, con los

siguientes datos.

10.1 Nombre del empleado

10.2 Fecha de nacimiento o RFC

10.3 Fecha de ingreso a la empresa

10.4 Salario base

10.5 Dependientes económicos, indicando fecha de nacimiento y parentesco

10.6 Copia de la última liquidación bimestral del IMSS

10.7 Porcentaje de subsidio para el cálculo de ISPT

10.8 descripción de los planes de seguros y previsión social con que cuentan

Actualmente

10.9 Prestaciones superiores a la ley que otorgan actualmente.

11.- Nombre de los principales ejecutivos en la empresa (familiares también).

12.- Actualmente como se les está pagando a los ejecutivos (sueldos,

honorarios, etc. el importe de los mismos).

13.- Se han pagado dividendos de la empresa de algún ejercicio.

14.- Importe de los pasivos que existan a favor de los accionistas y antigüedad

de los mismos.

15.- Proporcionar la siguiente documentación:

15.1 Copia de la escritura constitutiva y reformas de la misma.

15.2 Copia de las actas de aumento o disminuciones de capital efectuados.

15.3 Nombre del administrador único de las personas que forman el consejo.

16.- Copia de las declaraciones anuales desde el año 2000 a la fecha.

17.- Importe anual por pagar del IETU en el ejercicio (estimado).

18.- Avisos que ha presentado la sociedad a la SHCP

19.- Proyección de resultados de 2011.

20.- Balance a la fecha y al cierre del último ejercicio con sus auxiliares.


97

21.- Copia de los Dictámenes, en su caso, efectuados a la empresa.

22.- Promedio de existencias en inventarios y su porcentaje de utilidad en la

venta.

23.- Estado de Resultados Fiscal de 2010.

24.- Listar el equipo de transporte a nombre de la empresa.

25.- Proporcionar copias de los contratos de préstamos en pesos o en moneda

extranjera, que tenga celebrados la sociedad.

26.- Señalar si se tienen nuevos proyectos de inversión y en su caso:

26.1 Inversión a efectuar.

26.2 Si se realiza solo o con asociados mexicanos o extranjeros.

26.3 Tiempo en que se llevara a cabo.

26.4 Convenios celebrados etc.

27.- Indicar el monto de su gasto anual en capacitación y desarrollo tecnológico.

28.- Comentar cualquier otra situación que se considere importante para la

elaboración del diagnóstico.

Nota: Esta información se debe presentar por cada una de las empresas del

grupo.

6.3. ANÁLISIS JURÍDICO.

Antes de elaborar un diagnostico se debe efectuar un análisis jurídico de la

organización, este debe realizarse de acuerdo a los siguientes aspectos:

1.- Corporativos:

Estatutos sociales y Actas

Accionistas y acciones


98

Contratos

Propiedad industrial

2.- Laborales:

Número de empleados

Numero de ejecutivos

Sindicatos

Reglamento interno de trabajo

Contratos individuales de trabajo

Seguridad social

3.- Grupo:

Estructuración del grupo

Operaciones ínter compañías

I. Estatutos sociales.

Es importantísimo efectuar un análisis jurídico de los estatutos sociales de cada

una de las empresas del grupo, ya que normalmente son “formatos” que utilizan

los notarios, los cuales no permiten tener flexibilidad en el uso de los mismos,

por lo que se debe iniciar el estudio en la siguiente forma:

a) Naturaleza jurídica: Se debe vigilar que la naturaleza jurídica es la indicada

para el desarrollo de sus actividades, ya que por ejemplo se encuentran

sociedades mercantiles realizando prestación de servicios o sociedades civiles


99

efectuando actividades empresariales, se debe buscar la optima tanto jurídica

como fiscalmente.

b) Denominación: Si es una empresa que da imagen al grupo ante terceros, hay

que buscar que su denominación sea la ideal para este efecto.

c) Objeto social: Algunas empresas tienen un objeto social que estrictamente

establece el giro principal, por lo tanto es necesario casi siempre, ampliarlos para

que pueda desarrollar las operaciones que requiere y darle a la empresa la

flexibilidad para la optimización de los recursos patrimoniales.

d) Domicilio: Es conveniente cerciorarse que sus domicilios fiscal y legal estén de

acuerdo con lo que establecen las leyes fiscales.

e) Duración: Cerciorarse la duración a efecto de no caer en un problema de

disolución y liquidación de la sociedad.

f) Cláusula de extranjería: En épocas actuales de alianzas estratégicas resulta

conveniente que en los estatutos de la sociedad se prevea la admisión de

extranjeros, excepto si por su giro o por alguna otra circunstancia no se pueda

efectuar.

g) Capital social: En cuanto al capital social hay que analizar que se tenga el

suficiente para soportar la operación de la empresa y tener cubierta su situación

financiera, así como que se puedan efectuar aumentos o disminuciones del

capital en su parte variable por simple asamblea de accionistas, además de

capitalizar reservas, superávits, pasivos y amortizar acciones, tener diversas

clasificaciones y tipos de las mismas, emitir acciones sin valor nominal etc.


100

II. Los accionistas, la administración y la operación.

a) Asambleas de accionistas: Es importante establecer en los estatutos la regla

de que las resoluciones tomadas fuera de asamblea son válidas, siempre que

sean aprobadas por todos los accionistas.

b) Administración de la sociedad: Existen dos formas de administrar a la

sociedad con un administrador único o con un consejo de administración, por lo

que resulta conveniente regularlo a fin de evitar responsabilidades excesivas en

las personas físicas.

c) Liquidación de la sociedad: Cuando se trata de una sociedad que no podrá

recibir donativos hay que establecer en los estatutos de la sociedad que no

podrá distribuir remanentes a los socios y al momento de liquidarlos se deben de

entregar los bienes a otra sociedad autorizada para recibir donativos.

d) Precios de transferencia: El concepto de precio de transferencia ha

despertado inquietud en la autoridad fiscal, ya que a través de su aplicación es

posible incrementar la recaudación, al revisar las operaciones celebradas entre

sujetos pasivos (empresas) relacionados y sin la necesidad de modificar

substancialmente los procesos de fiscalización. Esta inquietud también se ha

manifestado a nivel del contribuyente, ya que éste trata de eliminar los riesgos

para no ubicarse en la determinación de un precio o producto de una operación

que pueda ser considerada como un medio para transferir ingresos, pérdidas o

deducciones entre entes vinculados.

Cuando no se cumpla con esta obligación, las autoridades fiscales podrán

determinar los ingresos acumulables y deducciones o monto de la

contraprestación en operaciones celebradas entre partes relacionadas,


101

considerando para esas operaciones los precios y montos de las

contraprestaciones que hubieran utilizado partes independientes en operaciones

comparables, ya sea que estas sean con personas morales, residentes en el

país o en el extranjero, personas físicas y establecimientos permanentes o bases

fijas en el país de residentes en el extranjero, así como en el caso de las

actividades realizadas a través de fideicomisos.

e) Partes relacionadas: Se considera que dos o más personas son partes

relacionadas cuando una participa de manera directa o indirecta en la

administración, control o capital de la otra, o cuando una persona o grupo de

personas participe directa o indirectamente en la administración, control o capital

de dichas personas. Tratándose de asociaciones en participación, se consideran

como partes relacionadas sus integrantes, así como las personas que conforme

a este párrafo se consideren partes relacionadas de dicho integrante. Asimismo,

se consideran partes relacionadas de un establecimiento permanente, la casa

matriz u otros establecimientos permanentes de la misma, así como las personas

señaladas previamente y sus establecimientos permanentes.

Salvo prueba en contrario, se presume que las operaciones entre residentes en

México y sociedades o entidades sujetas a regímenes fiscales preferentes, son

entre partes relacionadas en las que los precios y montos de las

contraprestaciones no se pactan conforme a lo que hubieran utilizado partes

independientes en operaciones comparables.

Una vez que se tenga la radiografía y la información adicional, se procederá a la

elaboración del diagnóstico, en donde se deberá tomar en cuenta toda la

información recopilada hasta el momento.


102

6.4. ELABORACIÓN DEL DIAGNOSTICO.

En todo diagnóstico, como se veía con anterioridad, se deben de analizar

conjuntamente a la empresa, al empresario y al empleado.

Entre otras, el diagnostico debe tener las siguientes características:

Señalar los antecedentes de las empresas.

Identificar la problemática claramente, no solo para darle solución, sino

para que el cliente se dé cuenta que las soluciones serán las acertadas.

Señalar las alternativas de soluciones y describir las herramientas jurídicas

para llevarlas a cabo.

Establecer los soportes fiscales, jurídicos y razón de negocios en cada una

de las operaciones.

Dejar claramente asentado las ventajas y desventajas del programa.

Cuando se efectúa un diagnóstico médico, se requiere obtener elementos para

realizar de la mejor manera posible dicho diagnóstico, en el caso nuestro se

elabora una radiografía de donde se extrae la información importante que

visualmente nos proporciona un análisis detallado de la problemática de una

organización, desarrollando enseguida una propuesta de radiografía:

RADIOGRAFÍA

INFORMACIÓN A B C D

ASPECTOS

GENERALES


103

Fecha de

constitución

23/09/94 17/03/95 03/06/91 01/09/95

Régimen fiscal General General General General

Giro Fabricación de

colchones

Venta de

alimentos y

bocadillos

Transporte

público en

general

Prestadora

de

servicios

Dictamen fiscal No No No

Opera Sí si Sí No

Familias 3 1 1 1

ASPECTOS

LEGALES

Ultima acta en

libros

Constitutiva Constitutiva Constitutiva Constitutiva

Ultima

aprobación de

Estados

financieros

No No No

Limpia de pajas 1 socio No 2 socios

Administración Consejo único consejo único

Cláusula

extranjera

Admisión Admisión Exclusión Admisión

Poderes

Capital social 629,201.77 50,000.00 180,000.00 50,000.00

Duración(venci

miento)

99 años 99 años 99 años 99 años

ASPECTOS

CONTABLES

Ingresos en 1,642,589.57 1,592,784.00 5,305,653.0


104

2010 0

Re expresión de

EF

No No No

Capital contable 1,225,828.21 133,128.00 582,879.00

Pasivos a favor

de socios

No 285,000.00 No

Resultado del

ejercicio 2010

603,090.06 83,128.00 209,002.00

Inmuebles

propios

Inmuebles de

accionistas

Si (familiar) Sí Si (familiar)

No. De vehículos 1 4 7

ASPECTOS

FISCALES

UTILIDADES DE

2010

37,942.00 -21,256.00 196,753.00

Utilidades de

2010

Pérdida fiscal

act.

Coeficiente de

utilidad

Saldo de CUCA

Saldo de CUFIN

Costo fiscal de


105

acciones

Planes de

compensacione

s

No No No

Saldo a favor de

ISR

Saldo a favor de

IVA

Saldo a favor de

IETU

ISR pagado

sobre IETU

2008, 2009, y

2010

Proyecto de

utilidades 2011

ASPECTOS

LABORALES

Sindicatos

No. De

trabajadores

6 8 18

No. De

ejecutivos

3 2 2

Importe de la

nómina mensual


106

Reglamento

interno de

trabajo

Contratos

individuales de

trabajo

Grado de riesgo

IMSS (prima)

2.5984 1.1307 1.6199

ASPECTOS DE

GRUPO

Proyectos de

inversión

Reestructuració

n

Compensacione

s a ejecutivos

2000 c/u 2500 c/u 5000 c/u

6.5. ALTERNATIVAS DE SOLUCIÓN

Nuevamente señalamos que en las alternativas de solución deben estar

involucrados el empleado, la empresa y el empresario como persona física, es

por ello, que a continuación se describen una serie de alternativas que parten de

distintos enfoques, de las cuales el contribuyente puede hacer uso dependiendo

de sus necesidades y objetivos.


107

6.5.1. PARA EL EMPLEADO.

I. Plan de asociación profesional.

Introducción: Este plan nace de la necesidad que tienen algunos profesionales

de diversas actividades de un desarrollo económico, técnico y profesional que no

se logra dentro de un marco jurídico de un trabajo subordinado.

Objetivo: Reunir a un grupo de profesionales en diversas áreas de la

administración, producción, ventas, etc., de empresas privadas, mismos que a

través de su independencia logren cultivar un espíritu de servicio que lo lleve a la

excelencia, logrando con ello una superación profesional económica.

Naturaleza jurídica: A fin de obtener naturaleza jurídica de cada uno de los

integrantes y al mismo tiempo tener la independencia necesaria para su

desarrollo profesional y económico, consideramos se debe establecer una

alianza estratégica soportada con la creación de una sociedad civil, la cual

deberá tener las siguientes características:

Denominación: El nombre de la sociedad civil deberá estar acorde a los servicios

que presta o a las cualidades que se quiera que tenga.

Capital social: Debe ser el suficiente para que la empresa pueda operar.

Socios: Los socios de esta sociedad deben estar divididos en dos categorías:

Socios A. Lo serán personas físicas o morales que puedan y quieran

invertir en sociedad.


108

Socios B. Aquellas personas físicas que en forma permanente deseen

aportar su trabajo (industria) en el desarrollo de los objetivos de la

sociedad, serán los que con su prestación de servicios generan ingresos a

la sociedad.

La forma de remuneración a los profesionales integrados la Sociedad Civil será

de acuerdo a su productividad, recibiendo anticipos a cuenta de las utilidades

que obtenga la sociedad.

Admisión y exclusión de socios: Se debe crear un sistema de admisión y

exclusión de socios que le dé a la sociedad la flexibilidad suficiente para el

desarrollo de actividades en cumplimiento de sus objetivos sociales.

Tratamiento fiscal de la sociedad civil: Es similar a una sociedad mercantil, ya

que tributará en el Título II de la ley del ISR, con la ventaja de que sus ingresos

los acumulará al cobro y no a la facturación o a la prestación del servicio. Otra de

las diferencias es la determinación del coeficiente de utilidad para efectuar los

pagos provisionales de ISR ya que este tipo de sociedades considera los

anticipos a cuenta de utilidades en el mismo.

II. Derechos de Autor.

Es una forma de remuneración a las personas que efectúen trabajos literarios,

artísticos o científicos, ya que se pueden obtener beneficios importantes en su

esquema de remuneración personal, teniendo características especiales, puesto

que no a todas las personas se les puede otorgar por la naturaleza del mismo. El

beneficio que pueden obtener estas personas puede ser de dos formas:


109

1.- Que el ingreso por derechos de autor este totalmente exento del Impuesto

Sobre la Renta.

Las personas a las cuales se les puede otorgar el beneficio de que sus ingresos

estén totalmente exentos son a los que permiten a terceros:

a) La publicación de obras escritas de su creación en libros, periódicos y

revistas; o bien,

b) La reproducción en serie de grabaciones de obras musicales de su

creación.

2.- Que este parcialmente exento:

Las regalías por derecho de autor que están parcialmente exentas con veinte

veces el salario mínimo general del área geográfica del contribuyente elevado al

año, son las que reciben los autores y tienen las siguientes características:

a.- Que se traten de obras que correspondan a las ramas literaria; musical con

letra o sin ella; dramática; danza; pictórica o de dibujo; escultórica y de carácter

plástico; caricatura e historieta; arquitectónica; cinematografía y demás obras

audiovisuales; programas de radio y televisión; programas de cómputo;

fotográfica; obras de arte aplicado que incluyen el diseño gráfico y textil; y de

compilación integrada por las colecciones de obras como enciclopedias,

antologías, y de obras u otros elementos como las bases de datos, siempre que

dichas colecciones, por su selección o la disposición de sus contenido o

materias, constituyan una creación intelectual.

b.- Que dichas obras se encuentren inscritas en el Registro Público del Derecho

de Autor de la Secretaría de Educación Pública.


110

c.- Que el autor no obtenga de la persona que paga las regalías además sueldos

y salarios.

d.- Que el autor no sea socio o accionista en más del 10% del capital social de la

persona moral que efectúa los pagos.

e.- Que las obras no contengan ideas o frases publicitarias, logotipos, emblemas,

sellos distintivos, diseños o modelos industriales, manuales operativos u obras

de arte aplicado.

III. Acciones de Trabajo.

Esta es la forma más moderna de compensar a los ejecutivos de alto nivel y

fomentar su arraigo en la empresa, ya que los accionistas capitalistas lo hacen

participe de las utilidades que genere la sociedad e incluso, comparten también

con ellos su cuenta de utilidad fiscal neta.

La ley General de Sociedades Mercantiles acepta la emisión de dos tipos de

acciones:

1.- Las que integran el capital social.

2.- Las que no son representativas de porciones de capital social.

Con este tipo de acciones de trabajo el legislador restringe el principio de que

toda acción debe representar una parte de capital social y deja plena autonomía

a los estatutos para la determinación de su régimen jurídico, solo señala que no

participaran de las pérdidas de la sociedad.


111

a) Ventajas.

Para la Empresa:

1.- Permite que el ejecutivo sea accionista de la sociedad, es decir, que tenga

derecho a percibir dividendos sin aportar capital social, solo aportando su

industria (servicios), pero sin tener derecho de voz y voto en las asambleas y

en la administración de la sociedad.

2.- Da a la empresa la posibilidad de remunerar al ejecutivo, de acuerdo a su

productividad de tal forma de que lo arraigue y evite el pirateo del personal

calificado.

3.- Al ser accionista de la empresa el ejecutivo tomará el papel de dueño de

la sociedad, por lo que defenderá mejor los intereses de la misma.

Para el ejecutivo:

1.- Se puede complementar su forma de remuneración personal bajo el

régimen de dividendos.

2.- Le da la categoría de accionista de la sociedad.

3.- Esta remuneración es no acumulable para el accionista, ya que el

impuesto correspondiente si existe por no haber CUFIN y será a cargo de la

empresa que paga el dividendo.


112

b) Desventajas.

1.- Se tiene más accionistas con ciertos derechos en la sociedad.

2.- Se debe regular perfectamente su participación, para no darle más o

menos de lo que le corresponde de acuerdo a su productividad.

IV. Herramientas de Trabajo.

Indiscutiblemente las herramientas de trabajo se han constituido en un elemento

esencial en la remuneración a empleados, ya que les otorgan beneficios que les

permiten elevar su nivel cultural, económico y laboral.

Entre otras podemos mencionar algunas de las más usuales actualmente:

1.- Automóvil:

a).- Seguros

b).- Gastos de mantenimiento

c).- Financiamiento

d).- Estacionamiento

e).- Chofer

2.- Cursos de capacitación (vinculados con la empresa):

a).- De actualización

b).- De especialización


113

c).- Seminarios

d).- Licenciaturas

e).- Maestrías

3.- Bibliotecas y libros:

a).- Adquisición de libros

b).- Adquisición de revistas

c).- Adquisición de programas de cómputo

d).- Adquisición de leyes

4.- Adquisición de uniformes y ropa de trabajo:

El único requisito que marca la ley para que la empresa deduzca este tipo de

gastos, es que sean estrictamente indispensables y reunir los requisitos

específicos que para cada concepto señala la propia ley.

V. Préstamos.

La reforma fiscal para el año de 1993, ha considerado como ganancia en el

préstamo a empresas únicamente la utilidad real, sin tomar en cuenta la

inflación, por lo tanto, resulta atractivo a personas físicas que requieran

diversificar sus inversiones al efectuar prestamos a empresas, pues la retención

se realizará solo sobre la ganancia real.

Con lo anterior se logra lo siguiente:

Diversificar las inversiones


114

Apoyar financieramente a la empresa

Obtener ganancias reales sin considerar la inflación

Retención de impuestos mínimos a la persona física

6.5.2 PARA LA EMPRESA.

Toda sociedad comercial, industrial y/o de servicios, tiene un costo fiscal directo,

así como obligaciones tributarias que pueden traducirse en un costo fiscal

indirecto adicional, ambos costos, directo e indirecto, se integran como sigue:

DIRECTO:

Impuesto Sobre la Renta 30.00%

Impuesto Empresarial a Tasa Única 17.50%

Impuesto al Valor Agregado 16.00%

PTU 10.00%

Contribuciones sobre nóminas

- IMSS y SAR 31.15%

- INFONAVIT 5.00%

- Impuestos locales 2.50%

INDIRECTO:

Avisos a la SHCP

Expedición de comprobantes

Elaboración y presentación de declaraciones

Llevar contabilidad


115

Formular Estado de Posición financiera

Levantar inventarios físicos

Dictamen Fiscal

Llevar registros de:

- Inversión en acciones

- Inversiones con deducción inmediata

- Utilidades

- Moneda extranjera

- Operaciones con títulos de valor

En el caso del empresario: La carga tributaria que afecta al empresario va desde

una tasa del 0% hasta el 42.86% cuando efectúa retiros de utilidades en la

empresa.

En el caso del empleado: La carga tributaria para cualquier empleado podemos

dividirla en dos conceptos básicos, el Impuesto Sobre la Renta (desde un 0%-

30%) y la cuota del Seguro Social (2.775%).

Para sanear estos costos, se cuentan con diversas alternativas como las que

veremos a continuación.

I. Alianzas Estratégicas.

Consideramos que una de las herramientas imprescindibles con que debe contar

el empresario del SIGLO XXI es el mundo de las Alianzas Estratégicas.

En la actualidad se considera que solo se alían las grandes empresas y las

grandes corporaciones, lo que es un error, ya que las alianzas se están dando


116

entre los micro, pequeños y medianos empresarios, precisamente para competir

con los grandes y estar en posibilidad de hacerlo en igualdad de circunstancias.

De lo anterior surge la pregunta ¿con quién nos debemos aliar?

La respuesta es que nos podemos aliar con casi todos los que nos rodean

en nuestro mundo empresarial, como son:

Nuestros empleados y trabajadores.

Nuestros proveedores y clientes.

Nuestros asesores.

Incluso con nuestra competencia.

Existen diversas figuras jurídicas que sirven de herramienta para poder aliarnos,

las que tendrán su aplicación de acuerdo a los sujetos, objetivos, montos de

inversión; entre otras, podemos mencionar las siguientes:

Asociaciones en participación.

Escisión y fusión.

Empresas controladoras (holdings).

Joint Venture.

Sociedades integradoras.

II. Asociación en Participación.

La asociación en participación últimamente ha tomado mucha importancia, su

regulación es mínima en el mundo legal y también en el fiscal, sin considerar que


117

es nulo en el aspecto contable, es por esto que su estudio se hace más complejo

pues hay situaciones que no están definidas por ley.

En el aspecto legal se encuentra regulada en la Ley General de Sociedades

Mercantiles, en el fiscal se encuentra la ley del Impuesto sobre la Renta y en la

Ley del Impuesto al Activo.

La asociación en participación es un contrato por el cual una persona (física o

moral) concede a otras (físicas o morales) que le aportan bienes, efectivo o

servicios una participación en las utilidades y en las pérdidas de una negociación

mercantil o una o varias operaciones de comercio.

La asociación en participación tiene los siguientes elementos:

A. SUJETOS:

a) Asociados: Son los que aportan bienes, efectivo o servicios.

b) Asociante: Es el que lleva a cabo la negociación mercantil y es responsable

Frente a terceros.

B. OBJETO:

Llevar a cabo una negociación mercantil u operaciones de comercio y participar

en las utilidades y pérdidas.

C. FORMALIDAD:

Que sea por escrito. No esté sujeto a su registro.


118

D. APORTACIÓN:

Respecto de terceros, los bienes aportados pertenecen en propiedad al

asociante.

E. PERSONALIDAD:

No tiene personalidad jurídica ni razón o denominación social.

F. RESPONSABILIDAD:

El asociante obra en nombre propio y no habrá relación jurídica entre los terceros

y los asociados.

G. TRATAMIENTO FISCAL DE LA ASOCIACIÓN EN PARTICIPACIÓN:

A partir del ejercicio de 1999 la asociación en participación cambia su tratamiento

fiscal y ahora el asociante está obligado al pago del impuesto respecto del total

del resultado fiscal derivado, dándole al asociado para efectos fiscales el

tratamiento de un socio, es decir de capital de aportación y cuenta de utilidad

fiscal neta, de acuerdo al artículo 8 de la LISR.

III. El Fideicomiso.

El fideicomiso es una figura que nace de un contrato y cuyas posibilidades de

empleo son asombrosas, ya que se trata de un instrumento jurídico de los más

flexibles de los que se dispone.


119

El fideicomiso ha sido usado en los negocios inmobiliarios para la protección de

intereses familiares, menores, incapacitados, etc. Sustituyendo a la renta

vitalicia, muchas veces con propósitos de beneficencia, caridad, cultura,

deportivo, científico, educacional, y en general, de interés social y público.

Para los negocios se emplea para fines de administración, inversión, garantía,

liquidación de activos, pagos de acreedores, etc.

Se puede decir que el fideicomiso está ligado a la vida diaria, en el hogar, en el

comercio, en la empresa más idealista, en las combinaciones más audaces y su

elaboración, construcción jurídica y aplicación práctica, representa un reto para

el jurista, el banquero y el financiero.

Régimen Legal.

La Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito en su artículo primero

establece que las operaciones que regula la misma, son actos de comercio, sin

embargo, en el uso de fideicomiso se tiene tal variedad de posibles situaciones

que no es posible que se resuelvan todas las que se van dando en la práctica,

por lo que tiene relevancia la supletoriedad que señala el artículo 2 de la ley de

Títulos y Operaciones de Crédito.

Los elementos personales del fideicomiso son tres:

a) Fideicomitente: Es la persona física o moral con capacidad para hacer la

afectación de bienes que el fideicomiso implica.

b) Fiduciaria: Solo pueden serlo las instituciones de crédito autorizadas para ello

por la ley General de Instituciones de Crédito.


120

c) Fideicomisario: Es la persona (s) física (s) o moral (es) que recibe los

beneficios del fideicomiso. Lo puede recibir directamente o por medio de su

representante.

IV. Escisión de Sociedades.

Concepto.

La escisión es un proceso por medio del cual una sociedad denominada

escindente decida extinguirse y divide la totalidad o parte de sus activo, pasivo y

capital social en dos o más partes, que son aportadas en bloque a otras

sociedades de nueva creación denominadas escindidas; o cuando la escíndete,

sin extinguirse, aporta en bloque parte de su activo, pasivo y capital social a otra

u otras sociedades de nueva creación.

Proceso de Escisión.

La misma ley General de Sociedades Mercantiles regula el procedimiento

para efectuar la escisión estableciendo que:

a) Solo podrá acordarse por resolución de la asamblea de accionistas o

socios u órgano equivalente, por la mayoría exigida para la modificación

del contrato social.

b) Las acciones o partes sociales de la sociedad que se escinda deberán

estar totalmente pagadas.


121

c) Cada uno de los socios de la sociedad escíndete tendrá inicialmente una

proporción del capital social de las escindidas, igual a la que sea titular en

la escíndete.

d) La resolución que apruebe la escisión deberá contener:

1) La descripción de la forma, plazos y mecanismos en los diversos

conceptos de activo, pasivo y capital social serán transferidos.

2) La descripción de las partes del activo, del pasivo y del capital social

que correspondan a cada sociedad escindida y en su caso, a la

escíndete con detalle suficiente para permitir la identificación de

éstos.

3) Los estados financieros de la sociedad escíndete que abarquen por

lo menos, las operaciones realizadas durante el último ejercicio

social, debidamente dictaminados por auditor externo.

4) La determinación de las obligaciones que por virtud de la escisión

asuma cada sociedad escindida.

Aspectos Fiscales.

El Código Fiscal de la Federación en su artículo 15-A define a la escisión como

la transmisión de la totalidad o parte de los activos, pasivos y capital de una

sociedad residente en el país, a la cual se le denominará escíndete, a otra u

otras sociedades residentes en el país que se crean expresamente para ello,

denominadas escindidas. La escisión a que se refiere éste artículo podrá

realizarse en los siguientes términos:


122

a) Cuando la escíndete transmite una parte de su activo, pasivo y capital a

una o varias escindidas, sin que se extinga, o

b) Cuando la escíndete transmite la totalidad de su activo, pasivo y capital a

dos o más escindidas, extinguiéndose la primera.

El mismo Código señala que no existe enajenación en los casos:

1º. En escisión, siempre que los accionistas propietarios de por lo menos el 51%

de las acciones con derecho a voto de la sociedad escíndete y de las escindidas,

sean los mismos durante un periodo de tres años contados a partir del año

inmediato anterior a aquel en que se efectúe la escisión.

2º. Cuando desaparezca una sociedad con motivo de escisión, la sociedad

escíndete designe a la sociedad que asuma la obligación de presentar las

declaraciones de impuestos del ejercicio e informativas que correspondan.

V. Fusión de Sociedades.

Concepto.

Gramaticalmente la palabra FUSIÓN proviene del latín “fusión” y se define como

“unión de intereses, ideas o partidos que antes estaban en pugna…reunión de

dos cosas en una sola, como de dos poderes”.

La fusión es la unión de dos o más sociedades para formar una sola o dar

nacimiento a una nueva, ésta unión no se da solamente desde el punto de vista


123

económico o administrativo, sino que forzosamente habrá de ser una unión

jurídica a efecto de que las sociedades fusionadas desaparezcan y subsista una

sola de ellas o bien, que todas sean las que dejan de existir y den nacimiento a

una nueva sociedad.

Clases de Fusión.

Hasta el momento hemos dejado ver que pueden existir dos tipos de fusión: el

primero se conoce como “fusión por integración” que se da cuando dos o más

sociedades forman una nueva sociedad y el segundo que se denominará como

“fusión por incorporación” que surge cuando una de las sociedades que

intervienen en la integración no desaparece sino que, en estos casos va a

incorporar a su organización jurídica el patrimonio de la fusionada o fusionadas

mediante la absorción de su personalidad.

Desde el punto de vista fiscal la fusión no se considera enajenación, siempre que

la empresa que subsista o surja con motivo de la fusión, presente las

declaraciones de impuestos del ejercicio y las informativas.

VI. Holding (Empresa Controladora).

Constitución y regulación de la Holding Co.

a) Estructura Jurídica:

La estructura jurídica que más se adapta a los objetivos de ésta institución, es la

SOCIEDAD ANÓNIMA, preferentemente de CAPITAL VARIABLE, con objeto de


124

darle mayor flexibilidad en cuanto al manejo de capital para financiar el desarrollo

de los grupos.

b) Objeto social:

El objeto social de la Holding, deberá ser suficientemente amplio y deberá incluir

todas aquellas actividades que ésta empresa vaya a realizar, debiendo siempre

observar las limitaciones legales, a fin de que sus actos sean los que en los

términos de la ley pueda dedicarse una Sociedad Mercantil Mexicana.

c) Socios:

Los accionistas de ésta empresa, serán las personas físicas o morales que

suscriban las acciones de la misma, pudiendo ser nacionales o extranjeros.

Todas las empresas deberían estar protegidas en todos los terrenos y poder

pasar cualquier prueba desde el punto de vista fiscal. Cada día las autoridades

se dan cuenta que los verdaderos evasores no son empresas sino personas

físicas, por lo que la estrategia de protección del patrimonio debe estar dirigida

siempre a las personas físicas. En muchos países funciona un programa

denominado “signo externo de riqueza” ya que está empezando también en

México. Es importante saber que nuestras inversiones como personas físicas en

los bancos, casas de bolsa e instituciones del sistema financiero mexicano no

pueden manejarse con el secreto bancario.

La empresa Holding es la herramienta más importante para la protección de

nuestro patrimonio, podría llamarse “la madre protectora”. Un grupo que no tiene

holding no tiene protección. Muchos empresarios piensan que una empresa

holding o controladora es un mecanismo válido para las grandes empresas o


125

para los grandes grupos; estamos convencidos de que aun una pequeña

empresa debe tener Holding.

Las principales ventajas de una Holding personal son las siguientes:

Sustituir a la persona física.

Percibir ingresos acumulables en las personas físicas.

Proporcionar servicios desde la empresa.

Ser dos personas distintas (dividir responsabilidades limitada vs. ilimitada).

Aislar bienes de los riesgos más importantes.

Percibir programas de compensaciones para sí y para la familia que

contribuya.

Obtener financiamiento a través de la producción.

Revaluar el patrimonio de la familia a medida que sus miembros se

emancipen.

Evitar conflictos entre las familias de los socios ya que emana una decisión de

cada empresa.

VII. Venta de Acciones.

Desde 1976 las leyes han otorgado un valor actualizado al capital que los

inversionistas aportaron a una sociedad mercantil, por lo que en un momento

dado, las acciones en poder de un socio pueden tener fiscalmente un valor

mucho mayor al nominal.

Por lo anterior, si en un momento dado dichas acciones se enajenan entre

personas del mismo grupo, se puede lograr:

Revaluación fiscal del patrimonio.


126

Liquidez a la persona física.

Reestructuración administrativa de las empresas.

Fuerza e imagen de compra.

VIII. Empresas Integradoras.

En el ámbito empresarial mexicano destacan las micro y pequeñas empresas,

en su mayor parte familiares, cuantitativamente integran más del 90% de nuestro

apartado productivo. Es ingenuo creer que de acuerdo a las tendencias

económicas actuales que llevan sin duda a una mayor globalización de los

mercados, nuestras empresas logren sobrevivir pues en forma real muchas de

ellas ya han desaparecido. Es obvio que con el Tratado de Libre Comercio,

México enfrenta a una competencia difícil de igualar, hay ocasiones en que las

empresas no se consideran con la suficiente capacidad de sobresalir dentro de

su ramo o que se han especializado en la fabricación de algún insumo o en la

prestación de un servicio y no se han puesto a pensar en la posibilidad de ser

empresas complementarias de otras; sin embargo; cada vez más será inevitable

como única forma de mantenerse dentro de la competencia la cooperación,

puesto que cada vez más firmas estarán dispuestas a consolidar sus

instalaciones actuales para trabajar conjuntamente y enfrentar cualquier reto que

pudiera presentárseles.

Definición.

El concepto de empresa integradora fue adoptado de un modelo de la

economía italiana, en el cual el conjunto de las micro, pequeñas y

medianas empresas se integran para fortalecer el aparato productivo,


127

incrementando la capacidad de negociación en los mercados y por lo tanto,

de la economía, como se pretende manejar en México actualmente.

Las integradoras utilizadas en su concepto más amplio y manejadas por

profesionales en los diferentes servicios, pueden ser el instrumento ideal para el

crecimiento de sus asociados y el único medio para que estos se enfrenten a la

apertura comercial.

De acuerdo al decreto del 7 de mayo de 1993 complementado con el decreto del

30 de mayo de 1995 que establece la SECOFI (denominada a partir del año

2000 como Secretaría de Economía), la integradora es una persona moral que

proporciona a sus socios servicios especializados, pudiendo asociar personas

físicas y morales que sean unidades productivas de escala, micro, pequeña y

mediana.

Objetivos.

1) Elevar la competitividad.

2) Lograr la especialización en etapas del proceso productivo.

3) Consolidar la presencia en los mercados internos y de exportación.

Requisitos.

1) El objeto social preponderante debe ser la prestación de servicios.

2) Constituirse con las integradas como socias, mediante la adquisición de

partes sociales o acciones.

3) No participar en el capital de las integradas en forma directa e indirecta.

4) Tener una cobertura específica.


128

5) Presentar el proyecto de viabilidad económico financiero, en el que se señale

el programa específico que desarrollara la empresa integradora.

6) Prestar algunos servicios de los señalados en el decreto que apoya la

constitución de éste tipo de empresas como son:

- Tecnológicos

- Promoción y comercialización

- Diseño

- Subcontratación de productos y procesos

- Promover la obtención de financiamiento

- Actividades en común

Otros servicios que se requieran para el óptimo desempeño de las empresas

integradas, de tipo administrativo, fiscal, jurídico, informático, formación

empresarial y capacitación de la mano de obra.

a) Para establecer una sinergia tecnológica.

b) Por necesidad de traer productos al mercado más rápidamente.

c) Para compartir erogaciones fuertes.

d) Para eliminar problemas de administración insuficiente.

e) Para suplir la falta de recursos técnicos.

f) Para establecer fuerzas competitivas internacionales.

g) Para establecer márgenes y economías de escala.

h) Como alternativa ante la realización de adquisiciones y fusiones o como

antecedente a la información de éstas últimas.

Otras Ventajas.

a) Las empresas integradoras se acogen al Régimen Simplificado.


129

b) No causan Impuesto sobre la Renta sobre las utilidades que generen

mientras las mismas se reinvierten en la empresa.

c) Acumula al recibir el pago.

d) Puede efectuar pagos provisionales semestrales si se dedican a actividades

agrícolas, ganaderas, pesqueras o silvícolas.

e) Puede efectuar operaciones a nombre y por cuenta de sus integradas.

IX. Repatriación de Capitales.

Debido a la situación económica del país y con el propósito de atraer capitales,

las autoridades fiscales han creado un sistema para repatriar capitales

mexicanos que se encuentran en el extranjero, para lo cual ha diseñado el

sistema del timbre fiscal el cual tiene las siguientes características:

La pueden efectuar las personas físicas que hayan obtenido ingresos por

recursos o inversiones mantenidas en el extranjero con anterioridad al 30 de

septiembre de 1995.

La repartición puede ser total o parcial.

Ingresos beneficiados:

1.- Intereses y ganancia cambiaría generada.


130

2.- Los generados por enajenación de acciones y valores.

3.- Los rendimientos de acciones y fideicomisos.

No aplica a personas físicas con actividad empresarial.

Pago del 0.5% del monto total de recursos, incluidos sus intereses, cuando se

efectúa la repatriación de recursos mantenidos en el extranjero con

anterioridad al 30 de septiembre de 1995.

Pago del 1% si se efectúa la repatriación después del 31 de marzo de 1996.

Pago mediante estampillas fiscales dentro de los 15 días siguientes naturales.

Demostrar que los recursos provienen del extranjero.

Conservación de los documentos por 10 años.

ISR definitivo si se paga antes del inicio de comprobación fiscal.

No habrá discrepancia fiscal por estos ingresos.

X. Off Shore.

En México ha sido un “tabú” la utilización de las empresas constituidas en países

considerados como paraísos fiscales, sin embargo en otros países, incluso del

primer mundo, ha sido de uso común, para protección patrimonial e inversiones,

el uso de este tipo de empresas.


131

Con una debida planeación, incluyendo la utilización de fideicomisos extranjeros,

se puede dar a este tipo de empresas la utilización debida, ya que se logran

objetivos como:

El anonimato de los accionistas, cosa que no sucede en el país.

La optimización de recursos financieros.

Una adecuada planeación patrimonial.

La inversión en otros países fuera de México.

XI. Sociedades Cooperativas.

De acuerdo al artículo 21 de la Ley General de Sociedades Cooperativas existen

tres clases de sociedades:

I De consumidores de bienes y/o servicios.

II De productores de bienes y/o servicios.

III De ahorro y préstamo.

El texto de la Ley regula lo siguiente:

Son sociedades cooperativas de productores, aquellas cuyos miembros se

asocien para trabajar en común en la producción de bienes y/o servicios,

aportando su trabajo personal, físico o intelectual. Independientemente del tipo


132

de producción a la que estén dedicadas, estas sociedades podrán almacenar,

conservar, transportar y comercializar sus productos, actuando en los términos

de esta Ley (Art. 27 de la LGSC).

Debido a que las actividades a desarrollar en la sociedad cooperativa son

preponderantemente económicas, estas se encuentran regidas dentro del Título

II de la Ley del impuesto sobre la Renta, el cual regula a las personas morales

que son contribuyentes de este impuesto.

Una de las características más atractivas que hacen que las sociedades

cooperativas resulten una opción interesante a aplicar, es que las sociedades

cooperativas de consumo se consideran no contribuyentes del ISR en base al

artículo 95 fracción VII de la ley que regula dicho impuesto.

XII. Transformación de Sociedades.

El Código Civil establece que el contrato de sociedades, es aquel por el que los

socios se obligan mutuamente a combinar sus recursos o sus esfuerzos para la

realización de un fin común de carácter preponderantemente económico, pero

que constituya una especulación mercantil (Art. 2688).

Ante la ausencia de definición en el Derecho Mercantil, la anterior resulta

aplicable supletoriamente para tener el concepto de sociedades, eliminando,

desde luego la nota negativa de la definición anterior, que es precisamente la

característica de las sociedades civiles.

La Ley General de Sociedades Mercantiles prevé seis formas de cómo el

comerciante social puede constituirse y que estas podrán adoptar cualquier otro


133

tipo legal. Asimismo las primeras cinco pueden constituirse como sociedad de

capital variable.

Los tipos que prevé la legislación mercantil son los siguientes:

1.- En nombre colectivo.

2.- En comandita simple.

3.- De responsabilidad limitada.

4.- Sociedad anónima.

5.- En comandita por acciones.

6.- Sociedades cooperativas.

De lo anterior tenemos que para el ejercicio de sus actividades los comerciantes

pueden agruparse de diversas formas, según sean sus necesidades y

manifiesten su voluntad, la cual, expresada libremente, también la figura jurídica

como transformación de sociedades.

Concepto.

La transformación de sociedades es un fenómeno jurídico, consistente en

modificar el tipo legal de una persona moral, pero sin que exista situación de

persona, es decir, permanece la misma, pero de diferente forma.

La ley no establece limitación alguna para el cambio de forma de la sociedad a

otra, lo cual nos conduce a una amplia gama de posibilidades, siempre y cuando

se cumplan las condiciones que para cada tipo de sociedad prevea la ley se

satisfagan los requisitos de protección a los acreedores que el derecho procura

tutelar.


134

A este respecto, la ley preceptúa que en la transformación de las sociedades se

aplicarán los preceptos del procedimiento de fusión, lo cual implica el acuerdo

correspondiente que sea tomando en la asamblea extraordinaria, que se haga la

publicidad inherente en el periódico oficial de su domicilio y se realice la

inscripción de dicho acuerdo en el Registro público, así como que se aguarden

los plazos establecidos para que los acreedores ejerzan su derecho de

oposición.

Efectos fiscales.

Las referencias a las consecuencias fiscales que se pueden presentar con

motivo de la transformación de sociedades son muy reducidas en las

disposiciones relativas. Adicionalmente otro aspecto que aunque no se regula

expresamente en materia de transformación de sociedades es el que se puede

desprender de lo dispuesto en el reglamento del Código fiscal de la federación

en materia de Registro Federal de Contribuyentes, que señala la obligación de

presentar aviso en los casos de cambio de denominación.

XIII. Disolución y liquidación de Sociedades.

Concepto.

La disolución es el fenómeno jurídico en virtud del cual una sociedad, cuyo

término fijado en el contrato social ha experimentado, o bien, por ubicarse en

cualquiera de los supuestos que determina la ley, se disgrega.


135

Por lo tanto, disuelta la sociedad, solo queda entrar en liquidación, misma que

representa la etapa final de la misma, que implica la conclusión de su actividad

productiva después de haberse presentado alguna causa de disolución, ya sea

ésta de carácter legal o establecido en forma voluntaria.

Causas de disolución.

La ley general de sociedades mercantiles señala las siguientes causas de

disolución:

1.- Conclusión del término.

2.- Finalidad imposible o consumada.

3.- Acuerdo de los socios.

4.- Disminución de accionistas a un número inferior al mínimo que la ley

establece o reunión de las partes de interés en una sola persona.

5.- Pérdida de las dos terceras partes del capital social.

Adicionalmente, se contempla como causas de disolución para las sociedades

de personas la muerte, incapacidad, exclusión o retiro de uno de los socios.

Una vez que hubiese sido reconocida o acordada la disolución, se deberá dar

publicidad a la misma, mediante su inscripción en el Registro Público de

Comercio.

Proceso de liquidación.

Son las operaciones necesarias para concluir los negocios pendientes a cargo

de la sociedad para cobrar lo que a la misma se adeuda, para pagar lo que ella


136

deba, para vender todo el activo y transformarlo en dinero constante y para

dividir entre los socios el patrimonio que así resulte.

Los liquidadores son los administradores y representantes de la sociedad, a cuyo

interés actúan y frente a la cual tiene posibilidad. En caso de que no hayan sido

nombrados en el acta constitutiva, se nombrarán en la asamblea o junta de

socios en la que se acuerde o reconozca el estado de disolución de la sociedad.

Las facultades de los liquidadores que contempla la ley, son las siguientes:

1.- Concluir las operaciones sociales que hubieren quedado pendientes al

tiempo de la disolución.

2.- Cobrar lo que se deba a la sociedad y pagar lo que ella deba.

3.- Vender los bienes de la sociedad.

4.- Liquidar a cada socio su haber social.

5.- Practicar el balance final de la liquidación, que deberá someterse a

discusión y aprobación de los socios, en la forma que corresponda, según

la naturaleza de la sociedad.

De lo anterior se desprende que el proceso de liquidación abarca dos etapas

distintas: la de liquidación propiamente dicha y la de división.

Los liquidadores iniciarán sus funciones con la ocupación de la sociedad, para lo

cual los administradores les entregarán todos los bienes, libros y documentos de

la sociedad, levantándose un inventario del activo y del pasivo de la mima y

practicarán la liquidación.

Los liquidadores tienen la obligación de conservar todos los documentos

relativos a la sociedad, por un plazo de diez años.


137

Una vez concluidas las operaciones anteriores, se entenderá que la liquidación

ha quedado finalizada, para entrar a la etapa de la división del haber social, para

lo cual los liquidadores deberán practicar el balance final, con objeto de

someterse a la discusión y aprobación de los socios y se pueda estar en

posibilidad de proceder a la distribución del remanente entre los mismos.

El balance indicará la parte que corresponda a cada socio, procediéndose a

publicarlo por tres veces en el periodo oficial del domicilio de la sociedad, de diez

en diez días quedando por el mismo término toda la documentación a disposición

de los accionistas, para que, en un plazo de quince días a partir de la última

publicación, presenten su reclamación a los liquidadores. Transcurrido el plazo

mencionado, los liquidadores convocarán a la asamblea general de accionistas,

a fin de que se apruebe el balance y se haga pago de su parte en el haber social,

contra la entrega de los títulos de acciones.

Las cantidades no cobradas en el transcurso de dos meses, se depositaran en

una institución de crédito, la cual se encargará de realizar el pago

correspondiente al accionista.

Una vez aprobado el balance de liquidación, el liquidador se encargará de

realizar los trámites ante el Registro Público de Comercio, para efectos de

escribir dicho balance y obtener la cancelación de la inscripción del contrato

social.

Aspectos Fiscales.

De acuerdo al Código Fiscal de la Federación.


138

Ejercicio fiscal.- (Art. 11) La sociedad que entre en liquidación, termina

anticipadamente su ejercicio fiscal.

Responsabilidad solidaria.- (Art. 26 frac. III) Los liquidadores son responsables

solidarios de las contribuciones que cause la sociedad durante el periodo de

liquidación y por el periodo de su gestión.

Avisos de RFC.- (Art. 25 frac. X y Art. 26 frac. VII RCFF) Presentar aviso de

inicio de liquidación cuando dé inicio el ejercicio de liquidación, dentro del mes

siguiente a la fecha en que se presente la declaración del ejercicio que concluyó

anticipadamente.

Avisos al RFC.- (Art. 25 frac. XIV y Art. 26 frac. XI RCFF) Presentar aviso de

cancelación del RFC por liquidación total del activo junto con la declaración final

de la liquidación total del activo.

De acuerdo a la Ley del Impuesto Sobre la Renta.

Declaración final.- (Art. 12) Obligación de presentar la declaración final del

ejercicio de liquidación dentro del mes siguiente a la fecha en que termina, se

deberán presentar declaraciones mensuales a mas tardar el día 17 del mes

inmediato posterior a aquel al que corresponda el pago, estos pagos

provisionales mensuales se presentarán en tanto se lleve a cabo la liquidación

total del activo.

Ganancia por liquidación.- (Art. 20 frac. V) Es acumulable la ganancia derivada

de liquidación de sociedades mercantiles residentes el extranjero, en las que el

contribuyente sea socio o accionista.


139

Pérdida por liquidación.- (Art. 32 frac. XVI) Las pérdidas derivadas de liquidación

de sociedades en las que el contribuyente hubiera adquirido acciones no son

deducibles.

Las sociedades en período de liquidación no pueden consolidar (Art. 67 frac. IV)

6.5.3. OTROS PUNTOS A CONSIDERAR POR EL EMPRESARIO.

Resulta de vital importancia establecer una estrategia de protección y de

optimización de los recursos del empresario, en vista de que las autoridades

fiscales han establecido su base de fiscalización hacia ellos por eso es muy

importante revisar lo siguiente:

I. Discrepancia fiscal.

a) Ingresos.

El nacimiento de esta disposición se inicia a partir de 1980 y consiste en que una

persona física tenga en un año calendario, erogaciones superiores a sus

ingresos que hubiese declarado en el mismo.

Es muy común encontrar que una persona física, sea empresario, ejecutivo, etc.,

“mezcle” sus recursos personales con los de su empresa u organización a que

permanezca con una total anarquía e indefinición. Se utilizan cuentas de

cheques, tarjetas de crédito y hasta recursos en efectivo para erogaciones que

no corresponden a la persona física como tal sino a su empresa.


140

b) Erogaciones.

Todo empresario deberá hacerse la siguiente pregunta: ¿corresponden mis

erogaciones a los ingresos que declaro como persona física?, entendiendo

como tal a:

Gastos

Las inversiones

Depósitos en cuentas bancarias en el país o en el extranjero.

Cuantas veces el empresario declara que obtiene ingresos por salarios

equivalentes al mínimo; sin embargo, su nivel de vida es infinitamente superior,

la SHCP se preguntará ¿de donde obtuvo el dinero?

Es recomendable que antes de disponer de los bienes de las empresas y más

aún antes de celebrar cualquier operación debe existir una adecuada planeación

patrimonial, que incluya todos los elementos inherentes al patrimonio, logrando

eliminar el riesgo para el empresario de configurar la Discrepancia Fiscal.

Todas las persona físicas debemos tener bien identificados nuestros ingresos, de

donde provienen los mismos, si son únicamente entradas de dinero no afectan a

pago de impuestos (prestamos, donaciones, por testamento) o si se obtuvieron

exentos total o parcialmente (derechos de autor, venta de casa-habitación, etc.)

o si fueron acumulables (sueldos, honorarios, arrendamiento, etc.) o no

acumulables, no objeto de ley, provienen de repartición de capitales, etc.

c) Prueba de discrepancia fiscal.


141

Consiste en elaborar un programa en donde se comparen los ingresos de una

persona física contra sus egresos y su declaración de impuestos.

Este programa se inicia con la elaboración de las cédulas necesarias para

determinar la discrepancia fiscal de una persona y estar en posibilidad de

precisar su grado de contingencia fiscal, a fin de adoptar las medidas necesarias

para poder cubrir oportunamente su problemática.

Con lo anterior se logra la seguridad jurídica de los empresarios ante el

inminente acoso de las autoridades hacendarias.

Hay que recordar que a la persona que se le hubiere determinado discrepancia

fiscal se hará acreedor de sanciones, como puede ser la privación de la libertad.

II. Tipos de Ingresos.

a) Ingresos Acumulables (Categoría “A” = Abominables).

Son aquellos ingresos que pagan impuesto y que como su nombre lo indica,

acumulan o suman para efectos de aplicar la tarifa anual: sueldos,

gratificaciones, venta de inmuebles, arrendamientos, etc.

b) Ingresos No Acumulables (Categoría “B” = Bellos).

Están representados por aquellos ingresos que no se suman a los acumulables y

que pagan su impuesto a través de la aplicación de una tasa pequeña. Por

ejemplo, premios, intereses sobre valores de renta fija, repatriación de capitales,

etc.


142

3. Ingresos Cero-Exentos (Categoría “C” = Colosales).

Representan aquellos ingresos que no causan impuesto, porque el legislador ha

considerado pertinente exentarlos del mismo, con fines de protección o fomento

económico, tal es el caso de la previsión social, de las ganancias de capital

obtenidas mediante inversiones en bolsa de valores o de los rendimientos de

CETES. Existe otro tipo de ingresos que ya no tiene el emblema de exentos y

que tampoco generan carga impositiva para el accionista verbigracia, los

dividendos, cuando provienen de la cuenta de utilidades fiscales netas.


143

CAPITULO VII

SU APLICACIÓN EN LAS EMPRESAS


144

ARRENDAMIENTO FINANCIERO.

Ubicados en una persona moral con tres socios personas físicas (empresa “X”,

socio “A”, socio “B” y socio “C” respectivamente), donde los socios “A” y “B”

cuentan con una arrendadora financiera, mientas que el socio “C” presta

servicios profesionales independientes, mostraremos una forma de sacarle el

máximo provecho a un activo fijo, en este caso, un equipo de transporte (un

automóvil).

Primero, el socio “C” comprará un automóvil, y después de unos meses de

haberlo utilizado y deducido los gastos inherentes al mismo, lo venderá a la

arrendadora financiera al mismo precio en que lo compró, recuperando su

inversión íntegra y generando una pérdida en venta de activo fijo deducible en su

declaración anual, además de contar con la deducción de la depreciación fiscal

por los meses en que tuvo el automóvil.

A continuación, la arrendadora rentará el bien a la empresa “X” mediante un

contrato de arrendamiento financiero a dos años con opción de compra, lapso en

el que la empresa tendrá la deducción por inversiones del automóvil y la

deducción de los gastos relacionados con éste, como el combustible y el

mantenimiento, además de que el bien estará a disposición del socio “C”.

Tras comprar el bien, la empresa “X” lo venderá al socio “C” a un precio muy bajo

(obteniendo una pérdida en venta de activo fijo que podrá deducirse en su

cálculo anual) para que ahora sea el socio quien se lo rente, pero ahora bajo la

figura del arrendamiento puro, así, por un lado, la persona física contará con la

deducción de inversiones, mientras que la persona moral hará deducibles la

renta que pague y los gastos relacionados con el bien.


145

Nótese que todos los involucrados se están beneficiando pues aunque en

distintos tiempos, todos en algún momento cuentan con el mismo tipo de

deducciones sobre un mismo automóvil sin efectuar el fuerte desembolso que

implica comprar un bien como ese, manteniendo así su solvencia y liquidez en

buenas condiciones.

3.- EMPRESA SA

PERSONA FÍSICA Compra original del automóvil (Art.123 fracc. IV y Art. 124

LISR

Venta a bajo precio

RENTA VENDE

Renta Pura Art. 29 frac.

III LISR


146

ENAJENACIÓN DE ACCIONES.

Las acciones, títulos nominativos que representan el capital social de una

persona moral y acreditan a su legítimo dueño como socio de la misma,

representan una fuente considerable de ingresos al ser enajenadas, siempre y

cuando se aminore la carga fiscal, para dar a la ganancia obtenida un destino

más benéfico para el enajenante.

Una forma de hacerlo, es cuando en un grupo de empresas pertenecientes total

o parcialmente a los mismos socios, una empresa (empresa “A”) tiene acciones

de otra (empresa “B”) del mismo grupo, y la primera desea enajenar acciones

emitidas por ella misma; en ese escenario, la estrategia fiscal a seguir consiste

en elevar el costo fiscal de los títulos de la siguiente manera:

1. El artículo 24 de la Ley del ISR indica que el costo fiscal de las acciones se

incrementa por el saldo que la Cuenta de Utilidad Fiscal Neta (CUFIN) de la

emisora (empresa “A”) tiene a la fecha de enajenación, por lo que se debe lograr

ese incremento para que la ganancia en términos fiscales sea menor, para esto,

la empresa “B” decretará dividendos, pero no los pagará, dando a la empresa “A”

un ingreso en crédito, que de acuerdo al 1er párrafo del artículo 88 de la Ley del

ISR incrementará su saldo de CUFIN.

2. Posteriormente, se enajenarán las acciones emitidas por la empresa “A”, con

un costo fiscal mayor que disminuya la base gravable para el cálculo del ISR.

3. Finalmente, mediante un convenio de compensación, la empresa “B” liquidará

a la empresa “A” los dividendos que decretó, compensando su valor contra los

adeudos que la empresa “A” tiene con ella, fruto de operaciones ínter

compañías, evitando así salidas de dinero.


147

Aplicando esta estrategia, la empresa “A” logrará llevar a cabo la enajenación de

acciones que desea sin provocar una fuerte carga fiscal sobre ella, lo que le

permitirá conservar la mayoría de los recursos que obtenga para financiar tanto

nuevos como actuales proyectos.

Con el Ingreso en crédito eleva su

CUFIN (Art. 88, 1er párrafo

LISR)

Eleva el costo fiscal de sus acciones

(Art. 24 LISR)

Menos carga fiscal en la enajenación y más

recursos disponibles

CONVENIO DE

COMPENSACIÓN

EMPRESA “A” SOCIA

DE “B”

EMPRESA “B”

DECRETA DIVIDENDOS SIN

PAGARLOS

EXTINGUE SUS CUENTAS POR PAGAR

POR LOS DIVIDENDOS DECRETADOS

EXTINGUE SUS CUENTAS POR PAGAR

DE SALDOS INTERCOMPAÑIAS


148

LA FUSIÓN DE SOCIEDADES

La fusión que es la unión de dos sociedades que se disuelven sin liquidarse,

donde se unifican inversiones y criterios comerciales, esta nos ayuda como una

herramienta de apoyo para hacer una buena planeación y extinguir pasivos con

forme a la ley.

Haremos una planeación estratégica primero la Empresa A, que distribuye

dividendos, no los exhibe a sus accionistas, por el momento les da una titulo de

crédito en este caso un pagare teniendo una cuenta por pagar, como

acreedores a los accionistas, el accionista hace una donación a su cónyuge,

donación que es totalmente exenta, de acuerdo al Artículo 109 LISR. XIX. Los

donativos en los siguientes casos:

Entre cónyuges o los que perciban los descendientes de sus ascendientes en

línea recta, cualquiera que sea su monto., la donación se hace Pro medio de un

contrato elevado a escritura pública, la esposa del accionista es socia de la

Empresa B, la cuenta por pagar que le dono su cónyuge la aporta a la empresa

B, incrementando su Cuenta de Capital, ahora la Empresa B tiene una cuenta

por cobrar de la Egresa A.

Por último recurrimos a la Fusión cuando la empresa A se fusiona con la

empresa B, una extingue su cuenta por pagar y la otra su cuenta por cobrar.


149

EMPRESA “A”

EMPRESA “B”

SOCIO

SE FUSIONAN

EXTINGUIENDO LA CUENTA POR

PAGAR Y LA CUENTA POR

COBRAR

DISTRIBUYE DIVIDENDOS A SUS SOCIOS POR MEDIO DE UN PAGARE

APORTA EL PAGARE A CUENTA DE CAPITAL

A LA EMPRESA B

ESPOSA

HACE DONACIÓN

DEL PAGARE A SU

ESPOSA

http://www.google.com.mx/imgres?imgurl=http://iasmex.net/jomla/images/empresa.jpg&imgrefurl=http://iasmex.net/jomla/index.php/servicios&usg=__diLsSMO4eXqznrw_JyzunqQ2c2A=&h=321&w=483&sz=28&hl=es&start=5&zoom=1&um=1&itbs=1&tbnid=2r1S7psilS2HXM:&tbnh=86&tbnw=129&prev=/search?q=EMPRESA&um=1&hl=es&sa=N&ie=UTF-8&tbm=isch&ei=aH2oTsXUA4K3twfd2e


150

SUPRESIÓN DE CARGA FISCAL MEDIANTE LA IMPORTACIÓN

Razón de Negocio

Una Cía. S.A. de producción desea incursionar en el mercado extranjero para

incrementar su infraestructura comercial, esto en concordancia de la Importación

y Exportación de su mercancía.

Durante el tiempo de conocer a sus proveedores y clientes extranjeros pretende

evitar el poner en riesgo parte de su ya estable situación financiera, por lo que

primero planea no descuidar su mercado nacional y para cuidar la parte de

impuestos sugiere alternativas basadas de origen en la planeación financiera.

La empresa invierte en la renovación de su maquinaria en un 80 % del total que

maneja, gastando $15, 000,000.- de pesos en el mes de Junio 2011, bajo este

precepto la misma estima tener una perdida fiscal durante un tiempo cercano a 3

años (según proyección financiera-fiscal). Posteriormente al tener ya establecido

el negocio de importar y exportar causaría un IVA a favor cada mes.

De este modo la Cía., al tener perdida en los primeros años de su incursión, no

sería causante de altos impuestos, punto clave cuando a la vez no tiene clientes

seguros al estar en un nuevo mercado.

Mediante la adquisición a partir del 70 % de su materia prima seria causante de

considerables importes de IVA Acreditadle por Importación de mercancía. En

contrapunto al vender su mercancía al extranjero por el 70% producido y ser

causante de IVA Trasladado exento genera un saldo favor de IVA, si bien, este lo

genera mensualmente podrá solventar parcial ó totalmente sus impuestos a


151

cargo del periodo; aunado al hecho que su pérdida fiscal remanente aun la

podría poseer.

Mega Clandestina, S.A. de C.V.

Proyecta perdida fiscal el sig. año (Art. 61°

LISR

Al agotar su pérdida fiscal aplica la

compensación de sus impuestos contra

el IVA a favor que genere

mensualmente por sus ventas exentas.

Disminuye impuestos

Renueva el 80%

de su maquinaria

Inicia a comprar y

vender al extranjero (con IVA

Exento), > IVA a favor.


152

REDUCCIÓN DE CARGA FISCAL POR ABSORCIÓN

Razón de Negocio

Bajo la visión que algunas compañías de significativa infraestructura, tanto en su

mercado comercial como en sus operaciones económicas, estas generan altas

utilidades lo que por consecuencia les provoca altos impuestos.

Una estrategia aplicable a estas entidades económicas, (que para fines de

ejemplificar, denominaremos “B” a la pequeña empresa y “A” para la principal) es

la consideración en base a sus operaciones de ventas el adquirir una empresa

pequeña ó mediana que tengan problemas financieros.

Según las operaciones y necesidades de la empresa “A”, puede adquirir una

transportista (suele ser más común el uso de transportistas por todos) ó bien,

una empresa que produzca la materia prima que consume la empresa “A”, de

esta forma disminuirá sus costos de adquisición y/ó de transportación.

Así mismo al absorber una empresa menor y solventar las deudas de la empresa

“B”, la empresa “A” reduciría no solo sus costos sino también sus altas utilidades

lo que se traduciría como una reducción en sus impuestos.

La absorción puede ser utilizada a la vez como un acto de reducir competencia

en el mercado en relación a la oferta de proveedores, al convertirse en ella

misma como su proveedor a la vez puede seguir operando con los clientes de la

empresa “B” y abarcar otro tipo de mercado.


153

Empresa “B” (Posee

problemas financieros)

EMPRESA “B” subsiste a

través de la empresa “A”, siendo un giro

adicional para la Fusionarte (Art.

222 LGSM)

Empresa “A” sigue pagando las deudas de la Empresa “B”, reduciendo IETU empresa “A”.

Por la absorción, la empresa “A” disminuye su

coeficiente para ISR

Reduce utilidades al absorber Cía.

y solventar las deudas de la

misma.

Empresa “A” (Posee altas utilidades)


154

CONCLUSIONES

CAPITULO I

La interpretación jurídica que es desentrañar el sentido de una frase y su

significado, la podemos realizar de diversas formas apoyándonos para esto en

los diferentes métodos de interpretación, dentro de los cuales vamos desde una

interpretación de carácter estricto hasta el método lógico conceptual, con la

ayuda de todos estos análisis llegaremos al objetivo del cual partiremos para

lograr una adecuada Planeación y llegar a la mejor alternativa que nos puede

ayudar.

CAPITULO II

La planeación financiera es la técnica con la cual podemos contar para

perfeccionar la materia jurídica y así poder colocarse en la situación jurídica que

más le convenga para el pago de las contribuciones, llevando a cabo un conjunto

de procedimientos y análisis de su estado, teniendo en cuenta ciertos limitantes,

derechos y justificaciones jurídicas los cuales aquí se estudian con más énfasis

para lograr una buena planeación.

CAPITULO III

Relacionado con la planeación fiscal, hemos visto que las actuaciones que

realizan los contribuyentes para el desarrollo de sus estrategias fiscales deben

ser formuladas conforme a derecho, sin embargo, considerar que siempre se

tiene razón y en la búsqueda de hacerlo valer, tiene efectos contrarios a los

esperados, es por eso que al llevar a cabo interpretaciones y al defender ante las

salas y tribunales de forma excesiva o muy recurrente dejan a criterio de un

jueces o magistrados sea quien tome la decisión para dictar sentencias


155

favorables o desfavorables, perdiendo objetividad y centrándose en un plano

más personal, por lo que se recomienda no emitir mayores comentarios a los

necesarios, dado que puede incidir al momento de dictar sentencias o emitir

fallos.

CAPITULO IV

El tema de los delitos fiscales es la eterna discusión, ¿hasta dónde el

contribuyente esta en posibilidad de actuar o no hacerlo? En un orden de ideas

concreto, el contribuyente puede hacer y actuar, siempre y cuando este permitido

hacerlo, pero a interpretación de las autoridades al ubicarse el contribuyente en

la posición jurídica más conveniente, se está forzando de alguna manera a que

el contribuyente se ubique en determinado supuesto, es por ello que siempre

considerara delito la planeación fiscal ya que utiliza resquicios legales para

favorecerse, por otra parte el contribuyente esta cada vez alerta de cómo puede

hacer valer su derecho a planear, sin embargo el secreto es actuar en el marco

que las leyes fiscales otorgan para poder fundamentar y motivar en todo

momento las actuaciones que realiza el contribuyente, evitando con ello la

simulación, la evasión y los ya comentados delitos fiscales.

CAPITULO V

Como podemos ver, es muy clara la obligación que con base constitucional

tenemos de contribuir al sustento de nuestra nación, tanto los que

orgullosamente somos mexicanos, como los que no lo son pero obtienen

ingresos por realizar operaciones en nuestro país, por lo que para cumplir con

esta obligación de manera legal y equitativa, el gobierno a lo largo de muchos

años ha creado y mejorado diversas maneras de tributar para todos las personas

económicamente activas, dando pauta a que también velemos por nuestros


156

propios intereses, pudiéndonos colocar en el régimen que genere el mayor

beneficio mutuo, el beneficio “contribuyente-autoridad”.

CAPITULO VI

El proceso de la planeación es un conjunto de pasos a seguir para llegar a la

solución del problema, a esta se llega primero identificando el problema ya sea

con las charlas con las personas más allegadas de las empresas o con el

análisis de la información requerida, con esto realizamos una radiografía del

problema en cuestión, y así poder llegar a la alternativa de solución.

La información contenida en ésta tesis, nos permite alcanzar la conciencia de

que al realizar un análisis profundo de la empresa, podemos identificar el

problema que ésta tiene, para que haciendo uso de la información obtenida en

dicho análisis y mediante la interpretación adecuada de las leyes (tanto fiscales

como de otras áreas), podamos diseñar una planeación fiscal, que cuente con un

pleno soporte jurídico, fiscal y contable que le permita al contribuyente colocarse

en la situación jurídica que más le convenga.

Y es esa conciencia, lo que queremos lograr en el lector, que tenga una visión

más amplia de las alternativas fiscales que se tienen, y que nos permiten

alcanzar el éxito y bienestar de todos los contribuyentes y de sus colaboradores,

sin llegar jamás a cometer un acto simulado, evasión ni defraudación fiscal.


157

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Código Civil Federal

Edición 2011

Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos

Edición 2011

Ley General de Sociedades Cooperativas

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Código Civil Francés

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