igv tercera parte a

8/16/2019 IGV Tercera Parte A

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I UNIDAD1. IMPUESTO GENERAL A LAS

VENTAS

2. ASPECTO MATERIAL

2.2 Prestación de servicios en el país

Es el contrato nominado regulado en elCódigo Civil, cuyo artículo 1755º lo define así:

“Por la prestación de servicios se conviene queéstos o su resultado sean proporcionados por elprestador al comitente ”.

Conforme con el artículo 1756º del CC, sonmodalidades de la prestación de servicios:

La locación de servicios El contrato de obra El mandato El depósito

El secuestro.Según podemos apreciar, las distintasmodalidades de prestaciones de serviciosreguladas por el Código Civil constituyenmodalidades contractuales en las que una delas partes se compromete frente a la otra arealizar una prestación de hacer a cambio deuna retribución. Sin embargo, tal como en elcaso de las ventas, la legislación del IGVtambién adopta una definición particular delos servicios, en el que incluye no sólo

prestaciones de hacer (o no hacer), sinoincluso algunas prestaciones de dar.

En el literal c) del artículo 3º de la Ley del IGVse definen los servicios de la siguiente manera:

Toda prestación (nótese que no se precisasi de dar, hacer o no hacer) que unapersona realiza para otra y por la cualpercibe una retribución o ingreso que seconsidere renta de tercera categoría paralos efectos del Impuesto a la Renta, auncuando no esté afecto a este últimoimpuesto, incluidos el arrendamiento debienes muebles e inmuebles y elarrendamiento financiero.

La entrega a título gratuito que no

implique transferencia de propiedad debienes que conforman el activo fijo de unaempresa a otra vinculada económicamente(conforme con las reglas del artículo 54ºde la Ley del IGV).

Mediante el Decreto Legislativo N.° 1116, seha agregado una segunda parte al primerpárrafo del numeral 1 del literal c) del artículo3º de la LGV: “(…) También se consideraretribución o ingreso los montos que se percibanpor concepto de arras, depósito o garantía y que

superen el límite establecido en el Reglamento ”.

Antes de la vigencia de esta norma, elreglamento preveía el nacimiento de laobligación tributaria en el caso de servicios dehospedaje, cuando se entregaban montos porconcepto de arras, depósito o garantía. Paraotros servicios, no se tenía una norma similar.

En este caso, son de aplicación los límitesseñalados al analizar la venta de bienes.

Definición de servicios en la jurisprudencia del Tribunal Fiscal

RTFs. 5130-5-2002 y 8296-1-2004Señala que el concepto de servicios abarca lasobligaciones de dar, hacer y no hacer, de estamanera:

“ ( … ) la definición de servicios contenida en la Leydel Impuesto General a las Ventas ( … ) esbastante amplia, pues el término prestación

comprende tanto las obligaciones de dar, salvoaquellas en las que se dan en propiedad el bien,


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en cuyo caso estaríamos ante una venta, como lasde hacer y no hacer ” .

RTFs. 2028-4-1996 y 1008-5-1997Declara:

“ ( … ) las prestaciones de dar que implican latransferencias de bienes muebles en propiedadestán comprendidas en las operaciones de venta;en tanto que la definición de servicios comprendelas prestaciones de hacer y, excepcionalmente,cuando el servicio es definido comoarrendamiento de bienes muebles e inmuebles, alas prestaciones de dar que importan cesión debienes en uso ” .

RTF 225-5-2000Respecto a los bienes intangibles, el TribunalFiscal sostiene:

“ ( … ) la cesión de uso de una marca origina elpago de regalías, figura que califica comoarrendamiento o cesión temporal en uso de unbien intangible, operación que, como se hadesarrollado en los párrafos anteriores, seencuentra gravado con el Impuesto General a lasVentas”

Comentarios adicionales:

El servicio a título gratuito no estágravado, pero éste tiene un costoimpositivo, es decir si se considerará paraaplicar la prorrata del crédito fiscal.

Las transacciones entre empresasvinculadas o no, deben realizarse a valorde mercado. La razón es que se alteraría elfuncionamiento mismo del IGV, que estábasado en débitos fiscales y créditosfiscales “imputados ” o “presuntos ”

La retribución o ingreso percibido debeconsiderarse renta de tercera categoría aefectos del Impuesto a la Renta conformea las teorías de renta (renta producto, flujode riqueza), aun cuando no esté afecto aéste impuesto.

2.3 Utilización de servicios

La nota característica de esta operacióngravada es que el servicio lo presta un nodomiciliado.

Esta operación se presenta cuando siendoprestado el servicio por un sujeto nodomiciliado, es consumido o empleado en elterritorio nacional, independientemente dellugar en que se pague o se perciba lacontraprestación y del lugar donde se celebreel contrato.

Por ejemplo, si la empresa Backus domiciliadaen el Perú, contrata a la empresa nodomiciliada Técnicos Industriales deColombia, para la revisión de su plantaindustrial ubicada en el distrito del Rímac,Lima.

Se le conoce también como importación deservicios (pues es una figura similar a laimportación de bienes, queriendo equipararseel tratamiento tributario de los serviciosprestados por domiciliados y no domiciliados).

Criterios de localización

Atendiendo a que los servicios se caracterizanpor ser inmateriales, la doctrina se ha vistoobligada a esbozar criterios de localización delos servicios, a fin de establecer cuál es elEstado que tiene la potestad de exigir el pagode los tributos al consumo referidos a dichosservicios:

Criterio de utilización , según el cual, ellugar de realización de una prestación deservicios se considera situado en el lugardonde servicio prestado es utilizado oexplotado. El inconveniente de estecriterio es la dificultad de definir eltérmino “utilización”, por la inmaterialidaddel servicio, de forma tal que resulteaplicable a los servicios en general, lo queorigina que a pesar que es el criterio máspuro, por referirse al lugar dondeefectivamente se verifica el consumo, hayasido desechado por muchas legislaciones.

Criterio del lugar de ejecución , según

el cual el servicio se debe situar en el lugarde su prestación efectiva, donde el acto se


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realiza. Según este criterio, el serviciotambién puede entenderse situado en ellugar del establecimiento (o domicilio) dequien presta el servicio.

En el Perú se utilizan ambos criterios:

En la prestación de servicios , se a tiendeal criterio del lugar de ejecución(señalando como tal el del domicilio delprestador).

Utilización de servicios : atiendeprincipalmente al criterio de utilización(pues lo importante es que el servicio,prestado por un no domiciliado, sea

consumido o empleado en el territorionacional).

En la utilización de servicios elcontribuyente no es el prestador sino elusuario del servicio, quien debe pagar elimpuesto respectivo (impuesto bruto).

Al igual que en la importación de bienes,en la utilización de servicios o importaciónde servicios, el impuesto bruto equivale alimpuesto a pagar, pudiendo ser usadocomo crédito fiscal, una vez pagado, pordicho usuario.

Cuando se implantó este supuesto dehecho (en 1992), el usuario del servicio noera contribuyente del impuesto sino sóloresponsable. Sin embargo, como en lapráctica el sujeto no domiciliado no teníanada que ver en la relación jurídicotributaria, posteriormente el legisladoroptó por calificarlo sólo a él como

contribuyente.

Ejemplos de Utilización de Servicios:

Servicios de las empresas supervisoras deimportaciones (que se materializa en elcertificado que se presenta a Aduanas).

Servicios publicitarios prestados por unaagencia publicitaria extranjera a empresaperuana.

Servicios técnicos prestados por unaempresa no domiciliada para la instalaciónde una planta industrial en el Perú.

RTF 13829-3-2009Se dejan sin efecto los valores girados porconcepto de utilización de servicios en el paísprestados por no domiciliados, debido a que elprimer acto de disposición de los servicios decolocación en el exterior de productos exportadospor la recurrente a no domiciliados, se producíafuera del territorio nacional, razón por la que losreferidos servicios no califican como utilización deservicios en el país.

RTF 00423-3-2003Se revoca la apelada en cuanto al reparo porutilización de servicios, toda vez que la comisiónmercantil en la condición de agente, prestada porla empresa no domiciliada no califica comoutilización de servicios en el país, debido a que elprimer acto de disposición del satélite PANAMSATse produce únicamente en el espacio, originandocomo consecuencia que éste no sea consumido niempleado en el territorio nacional, más auncuando la recurrente es responsable de utilizarsus instalaciones en tierra para bajar la señal del

satélite.

SENTENCIA DE CASACION (CORTESUPREMA) EXP. 1587-2008Declara nula la RTF 00423-3-2003, porqueconsidera que sí se trata de servicio prestado porno domiciliado a empresa domiciliada, consumidoo empleado en territorio nacional, en que se hapactado que empresa domiciliada bajará señal desatélite PANAMSAT, proporcionada por nodomiciliado.

Prestación de servicios en el país:

► El prestador es siempre un domiciliado.

► El usuario puede ser domiciliado o nodomiciliado.

► Servicio es prestado en el país cuando lopresta domiciliado.

Utilización de servicios en el país:

► El prestador es un no domiciliado.


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► El servicio es consumido o empleado en elPerú.

► Ley no establece que usuario deba ser sólodomiciliado; puede ser también nodomiciliado, aunque es cierto que laintención del legislador habría sido quesólo fueran sujetos los domiciliados, porun tema de control

Diferencia con la importación

Sólo se encuentra gravada si es que elusuario del servicio es sujeto del IGV.

Es decir, están gravadas las personas jurídicas que ejerce actividad empresarial olas que no ejerzan dichas actividades peroque sean habituales.

El servicio prestado por un proveedorextranjero a favor de personas naturalesno se encuentra gravado con el IGV.

2.4 Contratos de construcción.

Conforme lo precisa el literal c) del numeral 1del artículo 2° del RLIGV grava los contratosde construcción que se ejecuten en elterritorio nacional, cualquiera sea sudenominación, sujeto que lo realice, lugar decelebración del contrato o de percepción delos ingresos.

El inciso d) del artículo 3º de la LIGV,considera como construcción a lasactividades clasificadas como construcción enla Clasificación Internacional IndustrialUniforme (CIIU) de las Naciones Unidas.

Entre otras podemos citar la construcción deedificios completos, obras de ingeniería civil,etc. Es cuestionable que la ley no contengauna definición de “construcción”, limitándosea hacer una mención a la ClasificaciónInternacional Industrial Uniforme (CIIU),porque ¿qué pasaría si cambia la versión delCIIU sin que se entere el contribuyente?

Habría que evaluar Resolución Jefatural INEI024-2010-INEI, que adopta la Revisión 4 delCIIU.

Mediante el Decreto Legislativo N.° 1116 seha incorporado una definición de Contrato deConstrucción, a través del inciso f) al artículo3º de la LIGV:

“(…) "f) CONTRATO DE CONSTRUCCIÓN: Aquel por el que se acuerda la realización de lasactividades señaladas en el inciso d) (…).”

En la misma norma se incluye una normasimilar a la prevista para venta de bienes yservicios sobre las arras, etc.:

“(…) También incluye las arras, depósito o garantía que se pacten respecto del mismo y quesuperen el límite establecido en el Reglamento. ”

En los contratos de construcción ya sepreveía reglamentariamente antes de lavigencia de esta norma, el nacimiento de laobligación tributaria en el caso de entregas dearras. Ahora, cumpliendo Principio de Reservade Ley, se incorpora esta norma.

2.5 Primera venta de inmuebles por elconstructor

El IGV grava en general la venta de bienesmuebles. Normalmente, las ventas deinmuebles se han gravado con el llamadoImpuesto de Alcabala (que es un tributoadministrado por las municipalidades).

Por excepción, el legislador grava solamentela primera venta que realiza el constructordel inmueble.

La ley define al constructor (inciso e delartículo 3°) como:

“Cualquier persona que se dedique en formahabitual a la venta de inmuebles construidostotalmente por ella o que hayan sido construidostotal o parcialmente por un tercero para ella ( … )

Para este efecto se entenderá que el inmueble ha

sido construido parcialmente por un tercerocuando este último construya alguna parte del


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inmueble y/o asuma cualquiera de loscomponentes del valor agregado de laconstrucción.”

¿Por qué se grava esta operación? Hace unosaños, dicha operación no estaba gravada sinosólo los Contratos de Construcción. Estotrajo como consecuencia prácticas elusivaspor parte de los constructores quienes, paraevitar el pago del IGV que gravaba su actividadde construcción, efectuaban la construcciónde inmuebles para sí mismos (lo que no estabagravado, pues no había servicio alguno de pormedio), y luego los vendían a terceros,operación esta última que no estaba gravadacon IGV. Gravando la primera venta delinmueble se combate esta práctica elusiva.

Esto significa que el gravamen a la primeraventa de inmuebles es una respuesta dellegislador ante una modalidad de elusión quese detectó años atrás, no siendo la idea elgravar la venta de inmuebles en sí sino laactividad de la construcción.

En el caso que la primera venta se realice auna empresa vinculada económicamente, la

posterior transferencia estará gravadatambién, salvo que se verifique que se havendido a precio de mercado o a más.

Se entiende por valor de mercado el que seobtiene normalmente en las operacionesonerosas que el constructor o la empresarealizan con terceros no vinculados, o el valorde tasación, el que sea mayor.

La determinación de la vinculación económicadebe hacerse de acuerdo con el artículo 54°de la ley.

Según artículo 54° de la Ley, se entiende porvinculación económica cuando:

Una empresa posea más del 30% delcapital de otra empresa, directamente opor intermedio de una tercera.

Más del 30% del capital de dos (2) o másempresas pertenezca a una misma persona,

directa o indirectamente.

En cualquiera de los casos anteriores,cuando la indicada proporción del capital,pertenezca a cónyuges entre sí o apersonas vinculadas hasta el segundo gradode consanguinidad o afinidad.

Más del 30% del capital de dos (2) o másempresas pertenezca a una misma persona,directa o indirectamente.

El capital de dos (2) o más empresaspertenezca, en más del 30%, a socioscomunes de dichas empresas.

La ampliación, remodelación yrestauración de inmuebles:

Los trabajos de ampliación, remodelación yrestauración de inmuebles también seencuentran gravados con el IGV, conforme loseñala el inciso d) del numeral 1 del artículo2° del RLIGV. El supuesto gravado se refiereal caso en que el propietario de un inmueble(que no es su constructor) vende su inmueble,en el que ha hecho trabajos de ampliación,remodelación o restauración en su inmueble,

variándolo con respecto a las característicasque tenía cuando lo adquirió originalmente.

La base imponible es sólo el costo de esostrabajos (no el valor total de la construcción,que normalmente es la base imponible delIGV).

En mi opinión, esta precisión excede losalcances de la ley, violando el principio delegalidad, pues establece supuestos gravadosque si bien están vinculados a la primeraventa del inmueble , en realidad se trata desupuestos distintos, pues en sentido estrictono se trata de la primera venta del inmueble,sino de ventas posteriores que, además, nohan sido hechas por constructores.

Transferencia entre copropietariosconstructores: El reglamento precisa que latransferencia de las alícuotas entre loscopropietarios constructores no está gravadacon IGV.

2.7 Importación de bienes


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La Ley del IGV no tiene definición propia deimportación, por lo que debemos acudir a lanorma especial, que en este caso es la LeyGeneral de Aduanas.

El artículo 49º de Ley General de Aduanas,aprobado mediante el Decreto Legislativo N.°1053, establece que la importación para elconsumo es el régimen aduanero que permiteel ingreso de mercancías al territorioaduanero para su consumo, luego del pago ogarantía según corresponda, de los derechosarancelarios y demás impuestos aplicables, asícomo el pago de los recargos y multas quehubieren, y del cumplimiento de lasformalidades y otras obligaciones aduaneras.

Las mercancías extranjeras se consideraránnacionalizadas cuando haya sido concedido ellevante.

Es decir, la importación es un régimenaduanero que consiste en el ingreso definitivode determinados bienes al país, destinados asu consumo en el país.

Es la primera operación gravada en el

territorio nacional. El impuesto bruto equivaleal impuesto a pagar, y constituye a su vez parael importador crédito fiscal.

El IGV pagado en las importaciones no debeser incluido, en la declaración mensual delIGV, dentro de las operaciones gravadas porel contribuyente, pues la declaración de laimportación como operación gravada seprodujo con anterioridad, precisamente alefectivizarse la importación.

El contribuyente debe declarar el IGV pagadoen las importaciones, en su declaraciónmensual, dentro de las adquisiciones gravadas,esto es, dentro de las operaciones que le danderecho a crédito fiscal.

Lo que se grava es la importación definitivadel bien al país, en el entendido que suconsumo se realizará en él. Las importacionestemporales y las admisiones temporales (queson 2 regímenes aduaneros en los que

ingresan bienes al país, pero no en formadefinitiva) no están gravadas con el impuesto.

En la nueva Ley de Aduanas estos regímenesse denominan “reimportación en el mismoestado” y “admisión temporal parareimportación en el mismo estado”.

La lógica de no gravar la importación ni laadmisión temporal es que el IGV es unimpuesto que tiene por finalidad gravar elconsumo de bienes, y en el caso de ambosregímenes aduaneros, el consumo de losbienes objeto de los mismos no se va aproducir en el país, salvo que dichosregímenes se conviertan en definitivos, encuyo caso sí se gravaran dichos bienes, comouna importación definitiva.

La importación es un régimen aduanero, porlo que está referido sólo a cosas materiales.Siendo así las cosas, cuando lo que se haimportado es un bien “intangible” provenientedel exterior, el reglamento establece quedeben aplicarse las reglas sobre utilización deservicios.

En mi opinión, el legislador ha excedido eneste caso la ley, pues de una interpretaciónsistemática de la ley se aprecia que lo que se

quiso gravar como importación es solo lareferida al régimen aduanero de importación,lo que queda absolutamente claro cuando seseñala que el nacimiento de la obligacióntributaria en el caso de la importación debienes se produce al efectuarse su despacho aconsumo, que viene a ser la nacionalización dela mercancía, que es un término estrictamenteaduanero.

La llamada “importación” de bienes intangiblesno está gravada con el IGV, no siendoatendible lo señalado por el legislador, en elsentido de que debe aplicárseles las reglassobre utilización de servicios, pues igualmentede una interpretación sistemática de la ley seconcluye que a través de la prestación outilización de servicios se gravan lasprestaciones de dar que no impliquentransferencia de propiedad, pues las queimplican transferencia de propiedad se gravancomo venta de bienes en el país (ubicadosfísicamente en el país).


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Cabe resaltar, como lo hemos indicado líneasarriba, que para el caso de ventas de bienesintangibles en el país, el reglamento señala quedebe entenderse que ello ocurre cuando elvendedor (titular) y el comprador(adquirente) se encuentran domiciliados en elpaís. En caso contrario, no se habráconfigurado la operación de venta en el paísde bienes muebles intangibles. En el casoparticular de la venta de bienes mueblesintangibles, considero que de la ley sí quedaclara la intención del legislador de gravarlos, alcalificarlos como bienes muebles y, en tantobienes muebles, están comprendidos dentrodel supuesto de venta de bienes mueblesen el país ; un supuesto distinto es el de laimportación pues, como hemos ya señalado,al no estar definida en la ley, es aplicable ladefinición de la Ley de Aduanas, en la quequeda suficientemente claro que se trata deuna operación referida a mercaderías (esdecir, cosas o bienes tangibles, materiales),pues la legislación aduanera no regulaaspectos relacionados con intangibles (losintangibles no pasan por Aduanas).

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