el art 31 inciso 3º de la ley de impuesto sobre la renta establece “cuando la reserva legal se...

CONFERENCIA:

APLICACIÓN DEL IMPUESTOSOBRE LA RENTA DIFERIDO

EN LA RESERVA LEGALPONENTE:

LIC. JOSE NOEL ARGUETA IGLESIAS

El Art 31 inciso 3º de la ley de Impuesto sobre la

Renta establece “Cuando la Reserva Legal se

disminuya en un ejercicio o período de imposición

por cualquier circunstancia, tales como

capitalización, aplicación a pérdidas de ejercicios

anteriores o distribución, constituirá renta gravada

para la sociedad, por la cuantía que fue deducida

para efectos del Impuesto sobre la Renta en

ejercicios o períodos de imposición anterior al de su

disminución.

Liquidándose separadamente de las rentas

ordinarias, a la tasa del veinticinco por ciento (25%).

Para tales efectos la sociedad llevará un registro de

la constitución de reserva legal y de la cuantía

deducida para la determinación de la renta neta o

imponible en cada ejercicio o período de imposición.

Con la reforma efectuada a Ley de Impuesto

sobre la Renta en el 2009 se modifica el tratamiento

fiscal de la reserva legal cuando esta es utilizada para

amortizar pérdidas o capitalización señalando que se

considera como ingreso gravable y tributará en forma

separada de las operaciones normales de la empresa.

Por ejemplo si en el año 2012 la sociedad “CIELO

AZUL” S.A capitaliza reserva legal por $ 21,000.00 y

obtiene una utilidad de $ 50,000.00 en este año por lo

que se calculara una reserva del 7% de la siguiente

manera:

$ 50,000.00 X 7% = $ 3,500.00 pero al calcular el

impuesto sobre la renta corriente se tiene que incluir

como ingreso gravado la capitalización de la reserva

por $ 21,000.00 lo que incrementa el impuesto en $

5,250.00 y se calcula así:

CALCULO

Utilidad antes de reserva $ 50,000.00(-) Reserva Legal Deducible $ 3,500.00(+) Reserva Capitalizada $ 21,000.00(=) Renta Imponible $ 67,500.00 X 0.25 = $ 16,875.00

CIELO AZUL S. A.LIBRO DIARIO

FECHA CONCEPTO DEBE HABER

31-12-12 PARTIDA. N ° 1

Pérdidas y Ganancias$

3,500.00

Reserva Legal$

3,500.00V/ Por determinación de la Reserva Legal del periodo.

31-12-12 PARTIDA. Nº 2

Gastos por Impuesto sobre la Renta Corriente$

16,875.00

Impuestos por Pagar Renta$

16,875.00V/ Por determinación del impuesto sobre la renta corriente.

El cierre contable será el siguiente:




Pérdidas y Ganancias $ 16,875.00


16,875.00V/ Por eliminación de gastos por impuestos de renta corriente

PARTIDA. Nº 4

31-12-12 Perdidas y Ganancias

$ 29,625.00

Utilidad del ejercicio$

29,625.00

V/ Por determinación de la utilidad del ejercicio

Si fuera el caso que en el 2012 la empresa obtuviera

perdida por $ 10,000.00 siempre pagara impuesto

sobre la renta corriente por la capitalización de la

reserva y se presentara la siguiente situación, el

saldo de pérdidas y ganancias es deudor por $

10,000.00 y se realizan los siguientes asientos

contables:



31-12-12 PARTIDA. N ° 1

Gasto por Impuesto sobre la Renta Corriente$

5,250.00

Impuesto por Pagar$

5,250.00

RentaV/ Por determinación del Impuesto sobre la renta del periodo.


Perdidas y Ganancias$

5,250.00 Gastos por Impuesto sobre la Renta Corriente

$ 5,250.00

V/ Por eliminación del gasto por impuesto sobre la renta corriente.




Pérdidas del Ejercicio$

15,250.00


15,250.00

V/ Por determinación de la perdida del ejercicio

CON APLICACIÓN

DEL IMPUESTO DIFERIDO

Para que no se den los efectos vistos anteriormente

es necesario la aplicación del Impuesto sobre la

renta diferido de la siguiente manera:

En este sentido al momento de irse creando la

reserva legal en cada año por la reserva legal

deducible del impuesto sobre la renta se debe crear

un pasivo por impuesto sobre la renta diferido

aplicando a la reserva legal deducible una tasa del

25% para la creación del pasivo.

Se crea un pasivo por impuesto diferido porque el

párrafo 3 literal c) de la sección 29 de la NIIF para las

PYMES en el ii) establece se determinará la base fiscal, al

final del periodo sobre que se informa de lo siguiente:

“ii) Otras partidas que tengan una base fiscal, aunque no

estén reconocidas como activos o pasivos; como por

ejemplo, partidas reconocidas como ingreso o gasto que

pasaran a ser imponibles o deducibles fiscalmente en

periodos futuros”

Y como con la reforma se establece que al

capitalizar la reserva se vuelve ingreso gravado esto

incrementara la ganancia fiscal.

La empresa CIELO AZUL S. A cuenta con un

capital social de $ 105,000.00 y en el año 2010

obtiene una utilidad de $ 100,000.00 por lo que se

calculara una reserva del 7% de la siguiente

manera:

$ 100,000.00 X 7% = $ 7,000.00 y un pasivo

por impuesto diferido por $ 1,750.00 y la partida por

el impuesto diferido y el efecto en los resultados son

los siguientes:



31-12-10 PARTIDA. N ° 1


7,000.00

Reserva Legal$




23,250.00







23,250.00



31-12-10

PARTIDA. Nº 4

Gastos Por Impuesto sobre la Renta Diferido $ 1,750.00

Pasivo por Impuesto sobre la Renta Diferido$

1,750.00V/ Por determinación del gasto por impuestos sobre renta diferido por la reserva legal del periodo


Pérdidas y Ganancias $ 1 750.00 Gasto por Impuesto sobre la Renta Diferido $ 1,750.00 V/ Por eliminación del gasto por impuestos sobre renta diferido.





68,000.00

Utilidad del Ejercicio$

68,000.00 V/ Por determinación de la utilidad del ejercicio.

Veamos el Efecto en el Estado de Resultados

(=) Utilidad antes de reserva legal $ 100,000.00

(-) Reserva Legal $ 7,000.00

(=) Utilidad antes de Impuesto sobre la Renta $ 93,000.00

(-) Gastos por Impuestos $ 25,000.00

(-) Gasto por Impuesto sobre la Renta Corriente

$ 23,250.00

(-) Gastos por Impuesto sobre la Renta Diferido

$ 1,750.00 ___________

(=) Ganancia del Año $ 68,000.00

Al incluir el gasto por impuesto diferido por la

reserva legal se disminuye la utilidad y se evita que

se distribuya parte de ganancia porque en el futuro

se pagará más impuesto.

En el año 2011 se obtiene una utilidad de $

200,000.00 por lo que se calculara una reserva del

7% de la siguiente manera:

$ 200,000.00 X 7% = $ 14,000.00 y un pasivo por

impuesto diferido por $ 3,500.00 y la partida por el

impuesto diferido y el efecto en los resultados son

los siguientes:



31-12-11 PARTIDA. N ° 1


14,000.00

Reserva Legal$




46,500.00


46,500.00V/ por determinación del impuesto sobre la renta corriente.





46,500.00

Gastos por Impuesto sobre la Renta Corriente $ 46,500.0V/ Por eliminación de gastos por impuestos de renta corriente

PARTIDA. Nº 431-12-

11 Gastos Por Impuesto sobre la Renta Diferido $ 3,500.00

Pasivo por Impuesto sobre la Renta Diferido $ 3,500.00V/ Por determinación del gasto por impuestos sobre renta diferido por la reserva legal del periodo


Pérdidas y Ganancias $ 3,500.00 Gasto por Impuesto sobre la Renta Diferido $ 3,500.00 V/ Por eliminación del gasto por impuestos sobre renta diferido.





136,000.00




(=) Utilidad antes de Reserva Legal $ 200,000.00





$ 46,500.00


$ 3,500.00 ___________


Al incluir el gasto por impuesto diferido por la

reserva legal se disminuye la utilidad y se evita que

se distribuya parte ganancia.

En el año 2012 como la reserva ya llego al tope la

asamblea general de accionista decide capitalizar la

reserva legal por $ 21,000.00 por lo que

contablemente se hace el siguiente asiento

contable:

PARTIDA # X

Reserva Legal $ 21,000.00Capital Social $ 21,000.00

V/ Por capitalización de la reserva legal.

A la vez se correrá un asiento contable por el efecto

del impuesto sobre la renta diferido de la siguiente

manera:

PARTIDA # XPasivo por Impuesto sobre la Renta Diferido $ 5,250.00

Ingreso por Impuesto sobre la Renta Diferido $ 5,250.00V/ Por ajuste al pasivo por impuesto sobre la renta diferido.

En el año 2012 obtiene una utilidad de $ 50,000.00

por lo que se calculara una reserva del 7% de la

siguiente manera:

$ 50,000.00 X 7% = $ 3,500.00 y un pasivo por

impuesto diferido por $ 875.00 y la partida por el

impuesto diferido pero al calcular el impuesto sobre

la renta corriente se tiene que incluir como ingreso

gravado la capitalización de la reserva por $

21,000.00 lo que incrementa el impuesto en $

5,250.00 y se calcula así:

CALCULO

Utilidad antes de reserva $ 50,000.00(-) Reserva Legal Deducible $ 3,500.00(+) Reserva Capitalizada $ 21,000.00(=) Renta Imponible $ 67,500.00 X 0.25 = $ 16,875.00



31-12-12 PARTIDA. N ° 1


3,500.00

Reserva Legal$




16,875.00








16,875.00



PARTIDA. Nº 4

31-12-12 Gastos Por Impuesto sobre la Renta Diferido

$ 875.00


875.00V/ Por determinación del gasto por impuestos sobre renta diferido por la reserva legal del periodo



875.00 Gasto por Impuesto sobre la Renta Diferido

$ 875.00

V/ Por eliminación del gasto por impuestos sobre renta diferido.



31-12-12 PARTIDA. N° 6

Ingreso por Impuesto sobre la Renta Diferido$

5,250.00


5,250.00

V/ Por eliminación de ingreso por impuestos sobre renta diferido.


$ 34,000.00


34,000.00

Utilidad del Ejercicio V/ Por determinación de la utilidad del ejercicio.







$ 16,875.00

(+) Ingreso por Impuesto sobre la Renta Diferido

$ 5,250.00


$ 875.00 ___________


El efecto en el impuesto sobre la renta corriente es

contrarrestado por el ingreso por impuesto sobre la

renta diferido que se encontraba contabilizado en

los años donde se creó la reserva

Si fuera el caso que en el 2012 la empresa obtuviera

perdida por $ 10,000.00 siempre pagara impuesto

sobre la renta corriente por la capitalización de la

reserva y se presentara la siguiente situación, el

saldo de pérdidas y ganancias es deudor por $

10,000.00 y se realizan los siguientes asientos

contables:



31-12-12 PARTIDA. N ° 1

Gasto por Impuesto sobre la Renta Corriente$

5,250.00

Impuesto por Pagar$

5,250.00

RentaV/ Por determinación del Impuesto sobre la renta del periodo.



5,250.00 Gastos por Impuesto sobre la Renta Corriente

$ 5,250.00

V/ Por eliminación del gasto por impuesto sobre la renta corriente.





5,250.00


5,250.00V/ Por eliminación del ingreso por impuestos de renta diferido.


Pérdidas del Ejercicio$

10,000.00


10,000.00

V/ Por determinación de la perdida del ejercicio


(=) Perdida antes de Impuesto sobre la Renta Corriente $

10,000.00(-) Gastos por Impuestos $

00.00 (-) Gasto por Impuesto sobre la Renta Corriente

$ 5,250.00


$ 5,250.00

(=) Perdida del ejercicio $ 10,000.00

AMORTIZACIÓN DE PERDIDAS

CON LA RESERVA LEGAL

En el año 2012 la empresa “CIELO AZUL” S. A.

como la reserva ya llego al tope la asamblea general

de accionista decide amortizar perdida de ejercicios

anteriores por $10,000.00 con la reserva legal, ante

esta situación al calcular el impuesto sobre la renta

corriente del 2012 se pagará el 25% por la

utilización de la reserva y contablemente se hace

el siguiente asiento contable:

PARTIDA # X

Reserva Legal $ 10,000.00Perdidas Acumuladas $ 10,000.00

V/ Por amortización de perdidas con la reserva legal.

A la vez se correrá un asiento contable por el efecto

del impuesto sobre la renta diferido de la siguiente

manera:

PARTIDA # XPasivo por Impuesto sobre la Renta Diferido $ 2,500.00

Ingreso por Impuesto sobre la Renta Diferido $ 2,500.00V/ Por ajuste al pasivo por impuesto sobre la renta diferido.

Y si en el año 2012 se obtiene una utilidad de $

50,000.00 por lo que se calculara una reserva del

7% de la siguiente manera:

$ 50,000.00 X 7% = $ 3,500.00 y un pasivo por

impuesto diferido por $ 875.00 y la partida por el

impuesto diferido pero al calcular el impuesto sobre

la renta corriente se tiene que incluir como ingreso

gravado de la amortización de la perdida con la

reserva legal por $ 10,000.00 lo que incrementa el

impuesto en $ 2,500.00 y se calcula así:

CALCULO

Utilidad antes de reserva $ 50,000.00(-) Reserva Legal Deducible $ 3,500.00(+) Reserva utilizada $ 10,000.00(=) Renta Imponible $ 56,500.00 X 0.25 = $ 14,125.00



31-12-12 PARTIDA. N ° 1


3,500.00

Reserva Legal$




14,125.00








14,125.00



PARTIDA. Nº 4


$ 875.00


875.00V/ Por determinación del gasto por impuestos sobre renta diferido por la reserva legal del periodo



875.00 Gasto por Impuesto sobre la Renta Diferido

$ 875.00




31-12-12 PARTIDA. N° 6


2,500.00


2,500.00

V/ Por eliminación de ingreso por impuestos sobre renta diferido.



34,000.00



Veamos el efecto en el Estado de Resultados






$ 14,125.00


$ 2,500.00


$ 875.00 ___________


CUANDO EXISTE PROPORCIONALIDAD

DE LA RESERVA LEGAL DEDUCIBLE

La empresa CIELO AZUL S. A cuenta con un

capital social de $ 100,000.00 y en el año 2011

muestra los siguientes saldos:

Ventas $ 900,000.00Costo de Ventas $ 500,000.00Gastos de Administración $ 120,000.00Gastos de Ventas $ 180,000.00Ganancia por Dividendos $ 100,000.00

En este caso existe un dividendo son rentas renta no gravables según el Art 4 numeral 13 de la Ley de Impuesto sobre la Renta.

Al calcular la reserva legal no toda será deducible

sino que solo un porcentaje tal como lo establece el art

31 inciso 2º de la ley de impuesto sobre la renta “En el

caso de las sociedades que realizan tanto actividades

gravadas como exentas, la reserva legal no será

deducible en su totalidad, sino únicamente en la

proporción correspondiente a las operaciones

gravadas”.

Por lo anterior se procede a determinar la utilidad

antes de reserva para luego determinar la

proporcionalidad.

Ventas $ 900,000.00

(-) Costo de Ventas $ 500,000.00

(-) Gastos de Administracion $

120,000.00

(-) Gastos de Ventas $ 180,000.00

(=) Utilidad de operacion $ 100,000.00

(+) Ganancia por Dividendo $

100,000.00

(=) Utilidad antes de Reserva Legal $

200,000.00

Si la utilidad antes de reserva legal es de

$200,000.00 se aplica el porcentaje del 7% y se

determina la reserva legal.

$ 200,000.00 X 0.07 = $ 14,000.00

Determinacion de proporcionalidad:

Ingresos Gravados + Ingresos Exentos = Total Ingresos

Ventas + Dividendo =Total Ingresos

$ 900,000.00 + $ 100,000.00 = $1,000,000.00

Proporcionalidad Gravada:

$ 900,000.00 / $ 1,000,000.00 = 0.90

Proporcionalidad no Gravada:

$ 100,000.00 / $ 1,000,000.00 = 0.10

Se aplica al total de reserva de $ 14,000.00 la

proporcionalidad relacionada con operaciones

gravadas 90% y se determina la reserva deducible:

$ 14,000.00 X 0.90 = $ 12,600.00 y por el 25% de

este valor se creara el pasivo por Impuesto sobre la

Renta Diferido solamente.

CALCULO

Utilidad antes de Reserva $ 200,000.00(-) Reserva Legal Deducible $ 12,600.00(-) Dividendo $ 100,000.00(=) Renta Imponible $ 87,400.00 X 0.25 = $ 21,850.00



31-12-11 PARTIDA. N ° 1


14,000.00

Reserva Legal$



Gastos por Impuesto sobre la Renta Corriente $ 21,850.00








21,850.00



PARTIDA. Nº 4


$ 3,150.00


3,150.00V/ Por determinación del gasto por impuestos sobre renta diferido por la reserva legal del periodo


Pérdidas y Ganancias $ 3,150.00 Gasto por Impuesto sobre la Renta Diferido

$3,150.00





Pérdidas y Ganancias

$161,000.00

Utilidad del Ejercicio

$ 161,000.00

V/ Por determinación de la utilidad del ejercicio.







$ 21,850.00


$ 3,150.00 ___________


Las empresas al aplicar la NIIF para las PYMES

o las NIIF versión completa y tengan reserva legal

acumulada que haya sido deducible de impuesto

sobre la renta debe registrar el pasivo por impuesto

sobre la renta diferido no reconocido debido a que la

reserva en el futuro al ser utilizada se volverá

gravable y deben ajustarse directamente en las

ganancias acumuladas ( o, si fuere apropiado, en

otras categorías dentro del patrimonio) sección 35

párrafo 8.

La sección 35 “Transición a la NIIF para las

PYMES en su párrafo 7 literal a establece que

“Reconocer todos los activos y pasivos cuyo

reconocimiento sea requerido por la NIIF para las

PYMES” aunque el párrafo 10 literal h de la misma

sección establece que si el costo o esfuerzo es

desproporcionado puede obviarse esta

contabilización.

GRACIAS POR SU ATENCION PRESTADA

PREGUNTAS Y

RESPUESTAS

el art 31 inciso 3º de la ley de impuesto sobre la renta establece “cuando la reserva legal se...

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