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CASO PRACTICO N 111

CONSULTA Descripcin de los hechos: Una sociedad limitada, cuya actividad es la promocin inmobiliaria, firma un contrato de compra-venta de unas parcelas con la intencin de construir en algunas de ellas, chalets para su venta, y otras destinadas a la venta directa. En el contrato se estipula un precio que se paga una parte mediante la aceptacin de siete letras de cambio, con vencimiento en los ejercicios 1998, 1999 y 2000, y el resto mediante la subrogacin de un prstamo hipotecario. La sociedad compradora pagar intereses por los pagos aplazados y tambin los intereses que devengue el prstamo hipotecario hasta la subrogacin efectiva. Hasta que el comprador no pague la totalidad del precio acordado o garantice el mismo a juicio de la vendedora, no se elevar a pblico el contrato privado, ni se entregar la propiedad, la posesin y la disposicin de las parcelas, ni tampoco se producir la subrogacin efectiva del prstamo. Datos adicionales: El precio de la presente compraventa es de 14.713.500 pts., ms 2.354.160 pts. Correspondiente al 16% de IVA, que ser abonada por la parte compradora de la siguiente forma: a) en el acto de firma del contrato privado de compraventa, 200.000 pts., ms 32.000

pts. de IVA. b) mediante la aceptacin de 7 letras de cambio, con los importes y vencimientos

detallados segn el siguiente cuadro: VENCIMIENTO PRINCIPAL INTERESES IVA TOTAL 17-10-1998 1.695.018 40.367 277.662 2.013.047 17-04-1999 822.978 39.091 137.931 1.000.000 17-10-1999 804.683 57.386 137.931 1.000.000 17-04-2000 787.278 74.791 137.931 1.000.000 17-07-2000 778.854 83.215 137.931 1.000.000 17-10-2000 1.541.039 183.099 275.862 2.000.000 31-12-2000 1.527.712 196.426 275.862 2.000.000 TOTAL 7.957.562 674.375 1.381.110 10.013.047 c) mediante la subrogacin del prstamo hipotecario que grava la parcela, por importe

de 6.555.938 pts. (se supone que ms el IVA en el 16%).

Cuestiones planteadas: 1. Dado que, en este caso, mediante el contrato privado no se transmite la propiedad,

la posesin, la disposixcin y ni se subroga efectivamente en el prstamo, pueden considerarse los pagos hasta que la compra se eleve a escritura pblica como Anticipos a proveedores?.

2. Se debe incluir en el valor de las parcelas los intereses devengados desde la firma

del contrato hasta su formalizacin en escritura pblica?. SOLUCIN A.) Compra o anticipos a proveedores: Observando las estipulaciones contenidas en el contrato privado de compraventa, la operacin de compra de terrenos con calificacin urbanstica o solares se realizar cuando se otorgue la escritura pblica correspondiente, ya que en ese momento la parte compradora adquiere la propiedad y, con ella, la plena disposicin de las parcelas. Segn la AECA, a travs del Documento n 17 de la Serie de Principios Contables, relativo a Gastos, en cuanto al reconocimiento contable de los gastos por aprovisionamiento de bienes almacenables, epgrafe 1.3.2., expresa: 1. Las compras de bienes se reconocern contablemente cuando se hayan

trasmitido todos los riesgos y beneficios significativos caractersticos de la propiedad, conforme a las condiciones contratadas, ...

Por otro lado, mediante el Documento n 8 de la misma serie, relativo a Existencias, expone en el epgrafe 1.1.4., relacionado con la aplicabilidad de los principios bsicos de contabilidad enunciados por AECA y, concretamente, el principio de registro: Las existencias se reflejarn contablemente cuando se originen los derechos

inherentes a su tenencia o posesin,... Por ello, los pagos que la empresa de promocin inmobiliaria tenga que efectuar para la adquisicin de las parcelas antes de que se obtenga la capacidad o facultad de disponer de las mismas, bien para construir sobre ellas, o bien para transmitirlas mediante la venta, tendrn la caracterstica de Anticipos a proveedores. A efectos de la formulacin del balance, la anterior partida debe figurar en el subgrupo Existencias. B.) Activacin de intereses: Los intereses devengados de aquellas fuentes de financiacin ajena o deudas, cuyos recursos se materializan en Terrenos y solares, podrn ser incorporados como mayor

valor de dichas existencias, y solamente los devengados hasta el momento en que aqullas estn en condiciones de explotacin, esto es, cuando hayan finalizado las obras necesarias o actos que permitan disponer plenamente de estos bienes, bien para realizar la venta directa o bien para iniciar la construccin sobre ellos. La elevacin a escritura pblica del contrato privado es el principal acto que posibilita a la empresa inmobiliaria en cuestin disponer de las parcelas. Lgicamente, el valor de las parcelas, incluyendo los intereses activados, no ha de sobrepasar el valor de mercado, entendindose como al menor entre el precio de reposicin o valor neto de realizacin. As se expresan las normas de valoracin 2 y 13 que figuran en la V Parte de la Adaptacin del Plan General de Contabilidad a las Empresas Inmobiliarias. C.) Contabilizacin de las operaciones: Momento inicial:

D H Anticipos a proveedores (408) Hacienda Pblica, IVA soportado (472) Caja o bancos (57)

200.000 32.000

232.000

(la numeracin de las cuentas es meramente indicativa) 17-10-1998 (Vencimiento de 1letra):


1.735.385 277.662 (*)

2.013.047

(*) Considerando que los intereses devengan IVA, tal como en las operaciones de

arrendamiento financiero o leasing. 17-04-1998 (Vencimiento de 2letra):


862.069 137.931 (*)

1.000.000

Y as sucesivamente... 31-12-2000 (Vencimiento de 7letra):


1.724.138 275.862 (*)

2.000.000

El saldo de Anticipos a proveedores al 31 de diciembre de 2000, sin haberse activado los intereses devengados del prstamo hipotecario a subrogar, previo a la formalizacin del contrato de compra-venta mediante la escritura pblica, es de 8.831.937 pts. (D). En el momento de la elaboracin de la escritura pblica y subrogacin efectiva del prstamo asociado al terreno:

D H Compra de terrenos con calificacin urbanstica (6012) o solares (6013) (prdidas y ganancias) Anticipos a proveedores (408) Deudas a largo plazo con entidades de crdito (170) Hacienda Pblica, IVA soportado (472) Caja o bancos (57)

15.387.875 (1) 1.048.950 (2)

8.831.937 6.555.938 (3) 1.048.950 (4)

(1) Se incorpora el valor pendiente mediante la subrogacin del prstamo asociado al terreno;

la diferencia existente entre el valor de la compra y el precio establecido en el contrato de compra-venta se debe a los intereses devengados a travs de la aceptacin de las siete letras.

(2) El IVA soportado se calcula sobre la base del importe a pagar o a asumir a travs del prstamo: 0,16 * 6.555.938 pts..

(3) Consideramos que la vida financiera del prstamo adscrito al citado terreno es a largo plazo; si se requiere mayor especificacin, podra ser contabilizado en Prstamo hipotecario a largo plazo de entidades de crdito (1702).

(4) Suponiendo que el IVA se liquida de inmediato.

C.) Informacin complementaria en la Memoria: Mientras que no se efecte la compra, en la nota relativa a Existencias, se ha de informar sobre el compromiso firme de la misma. Importe de los intereses incorporados con carcter transitorio en Anticipos a proveedores; asimismo, detalle de los intereses activados en periodos anteriores. Mencin de las circunstancias que afecten a la titularidad y disposicin de las parcelas. Informacin respecto al prstamo a subrogar en el futuro; tipo de inters, vida financiera, etc...Asimismo, mencin de las clusulas que se deriven del incumplimiento del contrato.

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