capitulo iv diseÑo de un sistema de...
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CAPITULO IV
DISEÑO DE UN SISTEMA DE MEDICION CONTABLE DEL IMPUESTO
DIFERIDO EN LAS DIFERENCIAS TEMPORARIAS PARA LA
PRESENTACIÓN RAZONABLE DE LOS ESTADOS FINANCIEROS DE
LAS EMPRESAS DEDICADAS A LA HOTELERIA UBICADAS EN LA
ZONA METROPOLITANA DE SAN SALVADOR.
A. GENERALIDADES
Este capítulo comprende, el diseño de un sistema de medición contable del
impuesto diferido, aplicado a las empresas del sector hotelero ubicadas en
la zona metropolitana de San Salvador, el cual permitirá que dichas
empresas, obtengan una herramienta que sirva de guía para un mejor uso y
aplicación de las exigencias de las normas y leyes en materia fiscal.
Asimismo contiene la definición de los objetivos sobre los cuales se regirá,
detallando la importancia y un análisis de la situación actual para la
determinación del impuesto diferido en las empresas hoteleras.
El sistema está estructurado en cinco fases, las cuales se presentan en una
forma ordenada, sistemática y cronológica, a efecto de que los hoteles
expresen en forma razonable sus estados financieros.
Finalmente se presenta el proceso que servirá para que los hoteles
implementen el sistema de medición contable del impuesto diferido,
estableciendo los parámetros generales y necesarios que permitan que la
aplicación del sistema sea viable y que garantice la eficiencia y eficacia a la
hora de determinar sus obligaciones de carácter fiscal.
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B. OBJETIVOS
3. General
Proporcionar una herramienta de medición contable del impuesto
diferido en las diferencias temporarias; que garantice la
presentación razonable de los estados financieros de las empresas
dedicadas a la hotelería ubicadas en la zona metropolitana de San
Salvador.
4. Específicos
Proponer una serie de procedimientos que faciliten identificar
las diferencias temporarias que resultan de la comparación
entre la base fiscal y financiera, para asegurar una eficiente y
razonable determinación del impuesto sobre las ganancias.
Suministrar un proceso contable que dicte los pasos y
lineamientos para el registro y amortización del impuesto
diferido, para garantizar un adecuado control sobre los activos y
pasivos diferidos relacionados con el impuesto sobre las
ganancias.
Plantear normas y políticas enfocadas a la adecuada
presentación y revelación de los estados financieros, para que
expresen razonablemente la posición de la empresa en cuanto
a su impuesto diferido.
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C. JUSTIFICACIÓN
A raíz del proceso de globalización al cual se está incorporando nuestro
país y ante la penetración de nuevos competidores internacionales e
inversionistas interesados en el sector de los hoteles, las empresas que
actualmente se encuentran en este amplio mercado, deberán diseñar una
gama de estrategias de diferente índole, a efectos de poder ser
competitivas y mantener el liderato en la percepción de los gustos y
preferencias de los clientes que son atraídos por las firmas internacionales
que actualmente acaparan el mercado del alojamiento.
La llegada de nuevas cadenas y hoteles internacionales ofrecen buenas
perspectivas sobre la relación calidad, servicio y precio, lo cual impulsará la
competitividad en dicho sector, y por lo tanto la mejora de la oferta.
Para lograr que las empresas establecidas en la actualidad obtengan
parámetros de comparación, tanto en resultados, infraestructuras, etc.,
deberán de optar por tener lineamientos estándares internacionales básicos
para la elaboración de los flujos de información financiera y económica.
La aplicación de normas internacionales de información financiera (NIIF
antes conocidas como NIC), proporcionan importantes beneficios a sus
usuarios destacando entre ellas: La mejora de la comunicación con los
potenciales inversores, mayor comparabilidad de la información financiera;
así como también permite una disminución de costos en la obtención de
capitales y un mayor acceso a las fuentes de financiamiento, tanto en los
mercados financieros nacionales como internacionales.
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La aplicación de normas internacionales de información financiera para las
empresas dedicadas a la hotelería en nuestro país son una obligación y no
una conveniencia, ya que éstas empresas están siendo evaluadas y
calificadas por su situación financiera y económica. Por lo tanto estas
compañías están presentando sus estados financieros de acuerdo a NIIF, lo
que a su vez ocasiona diferencias temporarias entre su base financiera y
fiscal.
El diseño de un sistema de medición contable del impuesto diferido sobre
estas diferencias temporarias, es a efecto de presentar una alternativa de
solución que garantice la presentación razonable y brinde confiabilidad de
la información financiera de las empresas dedicadas a la hotelería.
En las empresas hoteleras, la medición contable del impuesto diferido en
las diferencias temporarias es un factor importante ya que por medio de
éste se está dando cumplimiento a una norma internacional, cuyo propósito
es registrar la contingencia fiscal generada por las diferencias temporarias.
D. IMPORTANCIA
El sector hotelero es uno de los rubros que representa una gran importancia
para la economía del país, ya que contribuye al crecimiento económico,
porque es fuente generadora de divisas y de empleo, ya sea directa o
indirectamente.
Para las empresas no basta con presentar sus operaciones en los estados
financieros si no que necesita analizar y evaluar cada uno de los
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componentes continuamente, para ampliar su criterio y mejorar los
controles.
Por lo tanto es importante para las empresas que implemente un sistema de
medición contable, que contenga todo el proceso de aplicación del
impuesto diferido en las diferencias temporarias, para la presentación
razonable de los Estados Financieros.
Además el sistema representa una parte importante porque les servirá de
guía, para seguir una secuencia lógica de las actividades y así ayudará a
los encargados (gerentes financieros, contralores, contadores); a cumplir
con éxito sus responsabilidades.
Con su implementación, facilitará el trabajo en la planificación y control de
las operaciones financieras, ya que tendrán un conjunto de lineamientos y
procedimientos relacionados entre sí que contribuirán a alcanzar los
objetivos propuestos.
E. DIAGNÓSTICO SOBRE LA IMPLEMENTACIÓN DEL SISTEMA
DE MEDICIÓN CONTABLE DEL IMPUESTO DIFERIDO
La finalidad principal del presente diagnóstico es la de facilitar a los
responsables de generar y preparar la información financiera, de las
empresas dedicadas al sector hotelero, para que posean una herramienta
que permita la correcta medición contable del impuesto diferido resultante
de las diferencias temporarias y de su presentación y revelación en forma
razonable a través de los estados financieros.
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El presente diagnóstico deberá ser preparado mediante la recolección de la
información a través de entrevistas con contadores, gerentes financieros y
asistentes contables que son los responsables directos de la generación de
la información financiera.
La metodología a utilizar en el diagnóstico de la implementación del sistema
en las empresas hoteleras, deberá considerar un alto grado de flexibilidad,
ya que éste tendrá que ser aplicable a todo tipo de empresas hoteleras, ya
sea que se consideren diferentes por tamaño de operaciones o de su
organización, etc.
Los pasos a seguir para desarrollar un correcto diagnóstico para la
implementación del sistema de medición contable del impuesto diferido
resultante de las diferencias temporarias, es el siguiente:
• Identificar y sensibilizar a los responsables actuales de ejecutar las
actividades contables, tanto operativas y de supervisión, hacia el
cambio en la implementación del sistema de medición contable, así
como también determinar el grado de conocimiento aplicación
técnica sobre el impuesto diferido, contenido en la norma
internacional de información financiera ( NIIF ) No 12 “Impuesto
sobre las ganancias”
162
• Estudio, conocimiento y análisis de los procesos y resultados
obtenidos con los procedimientos actuales para la aplicación de la
NIIF 12.
• Definición de objetivos para el desarrollo de la propuesta. Esto
ayudará a que se comprendan los retos de la empresa hacia la
utilización del sistema de medición contable.
• Valoración e identificación de las oportunidades favorables para la
implementación del sistema.
• Identificación y Análisis de las áreas y procesos críticos que se
mejoraran. Este análisis considerará las necesidades actuales de la
empresa hacia la implementación de un sistema de medición
contable.
• Calendarización del trabajo, el cual deberá de detallar la
planificación de las actividades a desarrollar, los plazos estimados
para la misma y los necesidades de recursos a utilizar para una
correcta implementación del sistema.
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F. ESTRUCTURA DEL SISTEMA DE MEDICIÓN CONTABLE DEL
IMPUESTO DIFERIDO EN LAS DIFERENCIAS TEMPORARIAS
1. Esquema del sistema
A continuación se presenta en forma gráfica cada uno de los componentes
que intervienen en el desarrollo del sistema para facilitar su comprensión:
Fuente: Elaborado por Grupo de tesis.
SISTEMA DE MEDICION CONTABLE DE IMPUESTO DIFERIDO
FASE I: Lineamientos
- Esquema de la fase- Objetivos- Características- Políticas
FASE II: Determinación de las diferencias temporarias
- Esquema de la fase- Normas y procedimientos- Flujograma de procedimientos- Identificación de diferencias- Clasificación de diferencias- Apéndice
FASE III: Proceso contable del impuesto diferido
- Esquema de la fase- Normas y procedimientos- Flujograma de procedimientos- Valuación y análisis- Identificación de la tasa impositiva- Estimación- Creación de cuentas- Registro contable- Amortización
FASE IV: Presentación y revelación en los Estados Financieros
- Normas y procedimientos- Flujograma de procedimientos- Presentación- Revelación- Apéndice
FASE V: Evaluación y control de los resultados del sistema
RETROALIMENTACION
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2. Descripción de las Fases del Sistema
a. Fase I “Lineamientos del sistema”
1) Esquema de la fase
A continuación se presenta la forma esquemática de esta fase, la cual
resume los lineamientos en los que se basa el sistema de medición
contable.
Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis
2) Objetivo
Describir en forma clara y sencilla todos los elementos y herramientas que
sean necesarios para guiar a las empresas dedicadas a la hotelería en la
zona metropolitana de San Salvador, hacia la más eficiente forma de
establecimiento, registro y revelación del impuesto diferido.
OBJETIVO
CARACTERISTICASMultifacéticoFactiblePersonalizadoEficienteConfiableNormativo
POLITICASPolíticas Generales Políticas Especificas
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3) Características
a) Multifacético
Esta dotado con una secuencia ordenada y sistemática de fases
que permite desarrollar las actividades en forma ordenada,
permitiendo facilitar su aplicación.
b) Factible
Ha sido desarrollado con la intención de alcanzar el más bajo nivel
de complejidad que la actividad del sector nos ha permitido,
incorporando además lenguaje claro y sencillo, para lograr fácil
comprensión y entendimiento.
c) Personalizado
Debido a la forma estándar de sus procedimientos, políticas,
diagramas y demás componentes, puede ser aplicado en cualquier
tipo de empresa hotelera sin importar su tamaño, tipo de
administración, categoría o cualquier otro elemento distintivo.
d) Eficiente
El diseño de sus lineamientos permite identificar en el menor
tiempo posible, todas las transacciones que generan diferencias
temporarias.
e) Confiable
Proporciona la base sobre los cuales los usuarios de la información
tienen la certeza sobre la razonabilidad de las cifras expresadas en
los estados financieros.
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f) Normativo
Además de garantizar la eficiente determinación del impuesto, esta
armonizado en el cumplimiento de leyes locales y normativas
internacionales aplicadas a la parte tributaria.
4) Políticas
A continuación se mencionan las principales políticas sobre las cuales se
regirá el sistema de medición contable del impuesto diferido:
a) Políticas Generales
• Lograr la comprensión del proceso contable para determinar
las diferencias temporarias
• Velar por el cumplimiento de las normas y leyes de carácter
fiscal dentro de la estructura del sistema.
• Verificar a través de los resultados el cumplimiento de los
objetivos del sistema.
• Definir los parámetros contables del sistema.
b) Políticas Especificas
A continuación se mencionan las principales políticas específicas que
regirán el sistema de medición contable del impuesto diferido:
• Políticas de reconocimiento del impuesto diferido
Para reconocer el impuesto diferido se deben identificar las
diferencias temporarias; para lo que se consideran las siguientes
políticas:
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Presentar los estados financieros acorde a los plazos
establecidos en las políticas internas que rigen a los hoteles,
para su respectivo análisis y evaluación.
Verificar la consistencia de las transacciones para que el
análisis y evaluación presente razonabilidad.
Aplicar la herramienta adecuada para lograr un buen análisis y
evaluación de las cifras mostradas en los estados financieros.
Efectuar comparación de la base financiera y fiscal de activos
y pasivos, para determinar las diferencias temporarias.
Clasificar las diferencias temporarias de acuerdo a su
naturaleza para aplicar el impuesto diferido.
Evaluar el impacto financiero futuro del impuesto diferido para
su respectivo registro.
• Políticas de medición del impuesto diferido
Para medir el impuesto diferido se consideran las siguientes
políticas:
Utilizar como base la normativa fiscal que se encuentra
aprobada en la fecha de los estados financieros, para el
cálculo del impuesto diferido.
Medir el impuesto diferido de acuerdo a la cantidad a pagar o
recuperar al fisco.
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Reflejar las consecuencias fiscales que se esperan recuperar
o liquidar el activo o pasivo respectivo.
Ejercer control en las amortizaciones del impuesto diferido.
• Políticas de presentación y revelación del impuesto diferido
Presentar en forma separada, dentro de los estados
financieros, el reconocimiento del impuesto corriente y el
impuesto diferido.
Preparar una conciliación entre el gasto o el ingreso por el
impuesto diferido y la tasa impositiva aplicada.
Revelar el importe de activos y pasivos por impuestos
diferidos reconocidos en el balance general.
Revelar el importe del gasto o ingreso por impuesto diferidos
reconocidos en el estado de resultados.
Revelar el importe del activo por impuesto diferido, así como la
naturaleza de la evidencia que apoya su respectivo
reconocimiento.
Divulgar la tasa impositiva que se aplicó para determinar el
impuesto diferido.
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b. Fase II “Determinación de las diferencias temporarias“
1) Esquema
A efectos de tener una visión amplia sobre el desarrollo de ésta fase, a
continuación se presenta el esquema respectivo, el cual muestra en forma
cronológica los pasos necesarios para lograr la determinación, identificación
y clasificación de las diferencias temporarias.
Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis
NORMAS Y PROCEDIMIENTOS
FLUJOGRAMA
IDENTIFICACION DE LASDIFERENCIAS TEMPORARIAS
CLASIFICACION DE LASDIFERENCIAS TEMPORARIASLa base fiscal de un activoLa base fiscal de un pasivoDiagrama de decisión para la clasificación dediferencias temporarias
APENDICE
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2) Normas y Procedimientos para la Identificación y clasificación de diferencias temporarias.
A continuación se presenta una guía de las normas y procedimientos que resumen el proceso para la identificación y clasificación de las diferencias temporarias:
Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis
Fecha:Pagina: 1 De 1
Fecha:Pagina: 1 De 1
Proceso:
Objetivo: Establecer una guía que facilite la determinación de la diferencias temporarias
Verificar que los estados financieros estén previamente autorizados por la administración
Realizar el análisis de los estados financieros para identificar las diferencias temporarias
No
Revisó:
Analista
Analista
Analista
Contador
Identificación y Clasificación de diferencias temporarias
ResponsableProcedimientos
Compilar los datos del balance general utilizados para finesfinancieros y fiscales al 31 de diciembre
Aplicar los criterios establecidos por el sistema para la identicacion de diferencias temporarias
Presentar adicional a los estados financieros divulgaciones relevantes que incidan en la determinacion delas diferencias temporarias
Analista
LogotipoNombre del Hotel
Manual de procedimientosSustituye a
Autorizó:
Vaciar los datos obtenidos del balance general para propósitosfinanceiros y fiscales, para determinar las variaciones entre ambos(Apéndice No.2-1).
Determinar las posibles causas que originan cada una de lasdiferencias que resultan de la comparación de la base impositiva yfinanciera. (Apéndice No. 2-2)
Identificar aquellas diferencias que se revierten en uno o másperíodos futuros y que afectan la utilidad fiscal denominadasdiferencias temporarias, de aquellas que nunca se revierten y que noafectan la utilidad fiscal denominadas diferencias permanentes(Apéndice No.2-1).
Elaboró:
Clasificar las diferencias temporarias en imponibles y deducibles;tomando como base el diagrama de decisión para la clasificación dediferencias temporarias y trasladar los resultados al Apéndice No. 2-1.
Trasladar al contador cuadro comparativo para la determinación dediferencias (Apéndice No 2-1) y cuadro de análisis de causas queoriginan diferencias temporarias (Apéndice No 2-2).
Revisar y validar los documentos que contienten la identificación yclasificación de las diferencias temporarias.( Según Apéndice No 2-1y No 2-2 )
Analista
Analista
1
4
5
1
6
7
2
3
2
3
4
171
3) Flujograma de Procedimientos El siguiente esquema representa en forma gráfica cada uno de los procedimientos que describen la identificación y clasificación de las diferencias temporarias, el cual muestra claramente el personal responsable de ejecutar cada uno pasos:
Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis
NOMBRE DEL HOTEL
Flujograma de procedimientos para la Identificacion y Clasificación de diferencias temporarias
Analista Contador
No
INICIO
Compilar datos del Balance
Vaciar datos obtenidos del balance general para
propósitos financiero y fiscal
Identificar las diferencias temporarias
Si
Clasificar diferencais temporarias en deducibles o
imponibles
Determinar las posibles causas que originan cada
una de las diferencias
Trasladar documentos elaborados para su respectiva
revisión y validación
Revisar y validar los documentos que contienten la identificación y clasificación de las diferencias
temporarias
FIN
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4) Identificación de las diferencias temporarias
Las diferencias temporarias son causadas por transacciones que afectan
los resultados de una compañía, y que son considerados en periodos
distintos para efectos tributarios y financieros.
La identificación de dichas diferencias resulta al llevar a cabo la
comparación del valor en libro de activos y pasivos (cuya base de
preparación han sido las NIIF) y el valor que se les asigna al determinar el
resultado tributario.
Entre las principales causas que originan estas diferencias en las
transacciones realizadas en los hoteles se han identificado las siguientes:
Cuadro 7
1 El uso de depreciación para fines tributarios y de depreciación sobre vida útil normalpara fines financieros.
2 Inversiones presentadas a su valor de mercado.3 Diferencias entre el valor en libros de un activo revalorizado y su base fiscal4 Los costos de desarrollo que se capitalizan y amortizan en periodos posteriores en el
que se hayan producido. 5 Los activos contabilizados por servicios prestados en un periodo para efectos
financieros y que son considerados como ingresos para efectos tributarios, hasta lafecha en que se facturen.
6 Los ingresos por servicios facturados y no prestados, que son considerados comoingreso para efectos tributarios al momento de la facturación.
7 Beneficios por retiros, reconocidos como gastos en la medida en que los empleadosprestan sus servicios.
8 La provisión para cuentas incobrables
Tipo de causas que originan diferencias temporarias
Fuente : Elaborado por Grupo de Tesis
5) Clasificación de las diferencias temporarias.
La clasificación al igual que la identificación de las diferencias temporarias
representan sin lugar a dudas una de las fases de mayor importancia en el
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sistema, debido a que estas son las que generan los insumos que se
utilizarán en las siguientes fases, por tanto la eficiencia y exactitud de los
resultados producidos por el sistema dependen en gran medida de la
correcta identificación e idónea clasificación de las diferencias.
Para determinar la existencia y cuantía de una diferencia temporaria es
necesario, en primer lugar, establecer la base fiscal de todos los activos y
pasivos. La base fiscal de un elemento es su valor atribuido a efectos
fiscales. Así, de acuerdo con la NIIF 12, podemos visualizar las definiciones
siguientes:
Cuadro 8 Definiciones de base fiscal de activos y pasivos
ACTIVO PASIVO
Es el importe deducible de los beneficioseconómicos que, a efectos fiscales, obtengala empresa en el futuro, cuando recupere elvalor de dicho activo. Si los beneficios notributan será el valor contable del activo.
Es el valor contable del pasivo menos el importeque sea deducible fiscalmente respecto de talpasivo en periodos futuros. En el caso deingresos anticipados es el valor en libros menos elimporte que no tribute en periodos futuros.
BASE FISCAL
Fuente : Norma Internacional de Información Financiera No 12 “Impuestos sobre las ganancias”
Es importante proporcionar una herramienta que facilite la correcta
clasificación de las diferencias, tomando en cuenta todas las circunstancias
que puedan surgir en el desarrollo normal de las actividades de las
empresas hoteleras.
A efectos de facilitar la correcta clasificación de las diferencias temporarias
se ha diseñado un diagrama de decisión que ayuda a la comprensión e
identificación de diferencias temporarias cuya base impositiva sea imponible
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o deducible para efectos de la determinación del respectivo impuesto
diferido, originado por dichas diferencias, como se muestra a continuación:
Figura 1 Diagrama de decisión para la clasificación de diferencias temporarias
Fuente: Elaborado por grupo de tesis
DIFERENCIAS TEMPORARIAS
Base Contable Mayor que Base Fiscal
Base Contable Igual que Base FiscalACTIVO
PASIVO
Base contable Menor que Base Fiscal
IMPONIBLE
SIN EFECTO
DEDUCIBLE
Base Contable Mayor que Base Fiscal
Base Contable Igual que Base Fiscal
Base contable Menor que Base Fiscal
DEDUCIBLE
SIN EFECTO
IMPONIBLE
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6) Apéndices
A continuación se presentan una serie de apéndices que ayudan a la
aplicación de los procedimientos para la identificación y clasificación de las
diferencias temporarias:
APÉNDICE 2-1
Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis
Balance General al 31/dic/XXVariaciones Permanentes
Cuentas Financiera Fiscal Deducibles Imponibles
ActivosActivos no corrientesPropiedad, planta y equipo (neto)Propiedades de inversión InversionesDocumentos por cobrar a largo plazoOtros activosActivos corrientesInventariosGastos pagados por anticipadoDocumentos y cuentas por cobrarDepositos restringidosEfectivo y equivalentes de efectivo
Pasivo y PatrimonioCapital y ReservasCapital socialReservasSuperávitUtilidades del ejercicio anteriorUtilidades del ejercicio Pasivos no corrientesPréstamos a largo plazoProvisiones por obligaciones laboralesDocumentos por pagar a largo plazoOtros pasivosPasivo corrienteDocumentos y cuentas por pagarImpuestos por pagarIntereses por pagarDividendos por pagarAnticipos ProveedoresPorción corriente de prestamos a largo plazoPrestamos a corto plazoTotales -$ -$ -$ -$ -$ -$
Diferencias
Cuadro Comparativo para la determinación de diferencias
TemporariasBase
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APÉNDICE 2-2
Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis
Ref. Causas Reversibles No reversibles
El uso de depreciación para fines tributarios y de depreciación sobre la vida útilnormal para fines financieros. X
Las inversiones, que contablemente pueden estar valorizadas a su valor demercado cuyo ajuste respecto de su valor en libros es registrada en resultados,mientras que su valor tributario es el costo de adquisición.
X
Diferencias entre el valor en libros de un activo revalorizado y su base fiscal. X
Ingresos financieros que se incluyen en la ganancia financiera en proporción altiempo transcurrido y que fiscalmente computados hasta el momento del cobro. X
Los costos de desarrollo pueden ser objeto de capitalización y amortización enperíodos posteriores, a efectos de determinar la ganancia financiera, perodeducidos fiscalmente en el período en que se hayan producido.
X
En casos de combinación de negocios resulta cuando la base fiscal de los activosy pasivos no resulte modificada o bien si los valores en libros y la base fiscal semodifican en forma diferente por la combinación.
X
Los activos contabilizados por servicios prestados en un período y que sonconsiderados como ingreso tributario hasta que se cobren o facturas. X
Los ingresos por servicios facturados y no prestados; que son considerados comoingreso tributario al momento de la facturación y un ingreso contable al momentode la prestación del servicio.
X
Provisión de beneficios por retiros, estos son reconocidos como gastos en lamedida que los empleados prestan los servicios; pero fiscalmente se deducenhasta que se pagan los beneficios.
X
La provisión para cuentas incobrables registrada en un período, ya que no esaceptada como gasto hasta el castigo de la respectiva cuenta por cobrar. X
Los costos de organización que son reconocidos financieramente; pero no sondeducidos para efectos fiscales. X
El reconocimiento por obsolescencia y el deterioro de inventarios para efectosfinancieros y no deducibles para efectos fiscales. X
Otros tipos de provisiones reconocidas financieramente y no deducibles paraperíodos futuros fiscalmente. X
Análisis de causas que originan diferencias
Diferencias
177
c. Fase III “Proceso contable del Impuesto Diferido”
1) Esquema de la fase
El esquema de ésta fase resume el proceso contable aplicado al
reconocimiento del impuesto diferido resultante de las diferencias
temporarias.
Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis
NORMAS Y PROCEDIMIENTOS
FLUJOGRAMA
VALUACION Y ANALISIS DE LAAPLICACIÓN DEL IMPUESTODIFERIDO
Pasos de la valuación y análisis
IDENTIFICACION DE LA TASAIMPOSITIVA
ESTIMACIONCalcular el pasivo por impuesto diferidoCalcular el activo por impuesto diferido
CREACION DE CUENTAS
REGISTRO CONTABLE* Registro contable de activos por impuestossobre la renta diferido que afectanresultados* Registro contable de pasivos por impuestossobre la renta diferido que afectanresultados
AMORTIZACION* Amortizaciones por impuestos que seliquidan en el periodo posterior a sureconocimiento* Mayorización* Amortizaciones por impuestos que seliquidan en dos ó más periodos* Mayorización
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2) Normas y Procedimientos del proceso contable del impuesto diferido
A continuación se presenta una guía de las normas y procedimientos que resumen cada uno de los pasos que se siguen en el proceso contable del impuesto diferido:
Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis
Fecha:Pagina: 1 De 1
Fecha:Pagina: 1 De 1
Proceso:
No
Revisó:Elaboró: Autorizó:
Determinar el importe del activo y pasivo por impuesto diferido estimado para cada diferencia temporaria.
Reconocer en los estados financieros el efecto impositivo de todas aquellas transacciones que generandiferencias temporarias del periodo corriente, asi como tambien de periodos anteriores.
Revisar y autorizar los asientos contables generados para elreconcimiento del impuesto diferido. Contador
Registrar asiento contable correspondiente a la amortización deactivos o pasivos por impuesto diferidos originados en períodosanteriores. (Ver planteamiento del 1 al 6 del literal )
Analista
Trasladar todos los registros contables resultante de la aplicación delimpuesto diferido para su autorización. Analista
Designar cuentas especiales de activos, pasivos, gastos e ingresosque identifiquen claramente el reconocimiento del impuesto diferido. Analista
Efectuar el asiento contable respectivo que afectará, ya sea un activoo pasivo por impuesto diferido contra la respectiva cuenta deresultados patrimonio neto, que corresponda a todas aquellasdiferencias temporarias originadas en el período corriente (verplanteamiento 1, 2 y 3 )
Analista
Establecer el correspondiente activo o pasivo por impuesto diferido atraves de la aplicación de la tasa impositiva vigente por todasaquellas diferencias temporarias deducibles oimponibles(Identificadas en Apéndice No 2-1 )
Analista
Efectuar analisis comparativo entre el efecto del impuesto diferido ylas probables utilidades futuras que sean afectadas por el plazo de laamortización del referido impuesto.
Analista
Procedimientos Responsable
Trasladar información revisada y validada, relacionada con laidentificación y clasificación de las diferencias temporarias. Contador
Proceso contable del impuesto diferido
NORMAS
Establecer las fuentes de utilidades tributables futuras que estarán disponibles para la amortización delimpuesto diferido resultante en un período determinado.Aplicar la tasa impositiva aprobada por el ente regulador en materia tributaria, para la determinación delimpuesto diferido del periodo correspondiente.
Objetivo: Determinar los pasos a seguir en el registro contable de las diferentes transacciones y eventos queorigen el reconocimiento del impuesto diferido.
Nombre del HotelLogotipo Sustituye a
Manual de procedimientos
1
5
1
6
7
2
3
2
3
4
4
8
179
3) Flujograma de procedimientos El siguiente esquema representa en forma gráfica cada uno de los procedimientos que describen el proceso contable del impuesto diferido y además muestra claramente el personal responsable de ejecutar cada uno pasos:
Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis
NOMBRE DEL HOTEL
Flujograma de procedimientos para el proceso contable del impuesto diferido
Analista Contador
INICIO
Trasladar información revisada y validada, relacionada con la
identificación y clasificación de las diferencias temporarias.
Establecer el correspondienteactivo o pasivo por impuesto
diferido
Efectuar el asiento contable que corresponda a todas aquellas
diferencias temporarias originadas en el período
corriente
Efectuar analisis comparativo entre el efecto del impuesto
diferido y las probables utilidades futuras
Revisar y autorizar los asientos contables generados para el reconcimiento del impuesto
diferido.
FIN
Designar cuentas especiales de activos, pasivos, gastos e
ingresos
Registrar asiento contable correspondiente a la
amortización del impuesto diferidos originados en períodos
anteriores
Trasladar todos los registros contables resultante de la
aplicación del impuesto diferido para su autorización.
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4) Valuación y Análisis de la aplicación del impuesto diferido
La realización futura de los beneficios tributarios de diferencias temporarias
deducibles o de pérdidas tributarias depende de la existencia de suficientes
utilidades tributarias en el futuro. En consecuencia, toda la evidencia
disponible, tanto positiva como negativa, debe ser considerada para
determinar la necesidad de esta valuación, la cual puede consistir en
información pasada o futura.
Los pasos a considerar para la valuación y análisis, son los siguientes:
Figura 2
Pasos de la valuación y análisis
Determinar elimporte del Activopor impuestodiferido
Determinar lasfuentes deutilidades tributables futuras
Determinar laprobabilidad derealización del activopor impuesto diferido
Registrar el monto de lacuenta de provisión devaluación para los activospor impuestos diferidos
Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis
5) Identificación de la tasa impositiva
La medición de los activos y pasivos por impuestos diferidos se efectúa
sobre la base de la tasa de impuesto que de acuerdo a la legislación
tributaria vigente se deba aplicar en el año en que los activos y pasivos por
impuestos diferidos sean realizados o liquidados. Por lo tanto, los efectos
futuros de cambios en la legislación tributaria o en las tasas de impuesto
deberán ser reconocidos en los impuestos diferidos a partir de la fecha en
que la Ley que aprueba dichos cambios sea publicada.
6) Estimación
181
La estimación del impuesto diferido debe hacerse bajo el método de activos
y pasivos que comparan los valores financieros y fiscales de los mismos.
De esta comparación surgen diferencias temporarias a las que debe
aplicarse la tasa fiscal impositiva correspondiente.
Un pasivo por impuesto diferido debe reconocerse por todas las diferencias
temporarias imponibles y un activo por impuestos diferidos debe
reconocerse para todas las diferencias temporarias deducibles.
Cuando, de acuerdo con la normativa contable se registren partidas
relacionadas con diferencias temporarias directamente en el capital
contable, sin pasar por los resultados del ejercicio, los efectos diferidos de
impuestos se deben registrar directamente en dicho capital contable.
Cuando se prepare información consolidada, la estimación del efecto de
impuestos diferidos además de calcularse en forma individual por la
controladora y cada una de las subsidiarias, debe considerar los efectos
derivados de las eliminaciones del proceso de consolidación.
Para la estimación de los impuestos diferidos se deben consideran los
siguientes pasos:
Calcular el pasivo por impuesto diferido total para las diferencias
temporarias imponibles aplicando la tasa impositiva.
Calcular el activo por impuesto diferido total para las diferencias
temporarias deducibles aplicando la tasa impositiva.
182
7) Creación de cuentas
Para contabilizar el efecto impositivo resultante de las diferencias
temporarias, acorde a lo estipulado por la Norma Internacional de
Información Financiera No 12, denominada “Impuesto sobre las
Ganancias”, se debe designar una cuenta especial de Activo y Pasivo, que
identifique el valor del impuesto diferido a registrar; dicha cuenta deberá de
estar clasificada en el rubro de activos y pasivos no corrientes, ya que estos
no se consideran realizar en el transcurso del ciclo normal de operación de
la empresa. Asimismo es indispensable la creación de cuentas especiales
en el rubro de gastos, que facilite identificar el efecto del impuesto
resultante de las diferencias temporarias.
El nombre que se debe asignar a todas estas cuentas especiales se plantea
a continuación:
Cuadro 9 Descripción y aplicación de cuentas especiales
Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis
Cargo AbonoCuentas de balanceActivo
Activo No corrienteActivo por impuesto sobre la renta diferido Con el importe del efecto fiscal
resultante de las diferenciastemporarias deducibles
Con el importe de las amortizacionesdel impuesto diferido
PasivoPasivo No corriente
Pasivo por impuesto sobre la renta diferidoCon el importe de las amortizacionesdel impuesto diferido
Con el importe del efecto fiscalresultante de las diferenciastemporarias imponibles
Cuentas de resultadoGastos
Gastos no operacionalesGastos por impuesto sobre la renta diferido Con el importe del efecto fiscal
resultante de las diferenciastemporarias imponibles
Con el importe de los ajustes alimpuesto diferido registrados en elperiodo
IngresosIngresos no operacionales
Ingresos por impuesto sobre la renta diferido Con el importe de los ajustes alimpuesto diferido registrados en elperiodo
Con el importe del efecto fiscalresultante de las diferenciastemporarias deducibles
Descripción Aplicación
183
8) Registro Contable
Con el objetivo de correlacionar el efecto tributario sobre todas las
diferencias temporarias identificadas en los estados financieros, se deberá
contabilizar un activo o pasivo por impuestos sobre la renta diferidos según
su naturaleza fiscal; imponibles o deducibles, contra el respectivo efecto
que estas transacciones produzcan en los resultados a través de las
cuentas de ingreso o gasto por impuesto sobre la renta diferido.
Los diferentes planteamientos para el registro del impuesto diferido se
presentan a continuación.
a) Registro contable de activos por impuestos sobre la renta diferido
que afectan resultados.
Este planteamiento contable se origina cuando el efecto impositivo
resultante de las diferencias temporarias deducibles, conllevan el
reconocimiento de un débito al activo y un crédito a los ingresos,
ambos por impuesto sobre la renta diferido.
Planteamiento contable:
Planteamiento No 1
Activos por impuesto sobre la renta diferido que afectan resultadosDebe Haber
Activo por impuesto sobre la renta diferido -$
Ingreso por impuesto sobre la renta diferido -$
-$ -$
V/Para registrar el efecto fiscal de las diferenciastemporarias deducibles correspondientes alperiodo XX.
184
b) Registro contable de pasivos por impuestos sobre la renta diferido
que afectan resultados.
Este registro contable se efectúa cuando el efecto fiscal resultante
de las diferencias temporarias imponibles, generan el registro de un
cargo al gasto y un abono al pasivo, ambos por impuesto sobre la
renta diferido.
Planteamiento contable:
c) Registro contable de activos y pasivos por impuestos sobre la renta
diferido que no afectan resultados.
El presente asiento contable se llevara a cabo para registrar los
efectos fiscales tanto de las diferencias temporarias deducibles
como las imponibles que tengan como origen registros que
relacionen directamente el patrimonio neto del periodo o de
periodos anteriores, en tales casos se registrara un activo o pasivo
Planteamiento No 2
Pasivos por impuesto sobre la renta diferido que afectan resultadosDebe Haber
Gasto por impuesto sobre la renta diferido -$
Pasivo por impuesto sobre la renta diferido -$
-$ -$
V/Para registrar el efecto fiscal de las diferenciastemporarias imponibles correspondientes alperiodo XX.
185
por impuesto sobre la renta diferido obedeciendo su naturaleza,
contra el patrimonio neto.
Planteamiento contable:
9) Amortización
Posterior al registro contable de los activos y pasivos por impuestos
diferidos correspondientes a los efectos fiscales de las diferencias
temporarias surgidas en el periodo, se debe diseñar una herramienta que
permita ejercer control sobre la futura amortización de dicho impuesto.
Esta herramienta obedecerá al tipo de amortización que se este evaluando,
la cual según la cuantía y fecha de validez del impuesto se puede dividir en
dos grandes rubros.
Planteamiento No 3
Debe Haber
a) Activo por impuesto sobre la renta diferido -$
Patrimonio Neto -$
b) Patrimonio Neto -$
Pasivo por impuesto sobre la renta diferido -$
-$ -$
V/Para registrar el efecto fiscal de las diferenciastemporarias imponibles correspondientes alperiodo XX.
V/Para registrar el efecto fiscal de las diferenciastemporarias deducibles correspondientes alperiodo XX.
Activos y Pasivos por impuesto sobre la renta diferido que afectan elPatrimonio Neto
186
a) Amortizaciones por impuestos que se liquidan en el periodo
posterior a su reconocimiento.
Dentro de la clasificación de las diferencias temporarias surgen algunas que
afectan los estados financieros de dos periodos continuos específicos, por
lo tanto la amortización del efecto del impuesto diferido sobre dichas
diferencias temporarias se liquidan en el periodo posterior al de su
reconocimiento. Para el caso de este tipo de amortizaciones, comúnmente
se originan por ingresos reconocidos en un periodo contable anterior o
posterior al de su ejercicio fiscal, lo cual conlleva diseñar una medida de
control como la que se detalla a continuación.
Amortizaciones por impuestos diferidos que se liquidan en periodos
continuos
No Ingresos Diferencia Tasa Impuesto
Periodo Base Financiera Base Fiscal Temporaria Impositiva Diferido
1 125,000 100,000 25,000 25% 6,250.00
2 100,000 125,000 (25,000) 25% (6,250.00)
Fuente: Elaboración por grupo de tesis.
187
El registro contable para este tipo de amortizaciones se plantea a
continuación:
Mayorización por amortizaciones por impuestos diferidos que se
liquidan en períodos continuos
Planteamiento No 1Reconocimiento de impuesto diferido ( Año 1 )
Debe HaberGasto por impuesto sobre la renta diferido 6,250$ Pasivo por impuesto sobre la renta diferido 6,250$
6,250$ 6,250$
V/Para registrar el efecto fiscal de las diferenciastemporarias imponibles correspondientes al periodoXX.
Planteamiento No 2Amortizaciones por impuestos diferidos ( Año 2 )
Debe HaberPasivo por impuesto sobre la renta diferido 6,250$ Ingreso por impuesto sobre la renta diferido 6,250$
6,250$ 6,250$
V/Para registrar amortización del impuesto diferido delperiodo anterior.
*1 6,250.00 *2 6,250.00 6,250.00 *1
6,250.00 *2
Gasto por impuesto sobre la renta diferido Pasivo por impuesto sobre la renta diferido
Ingreso por impuesto sobre la renta diferido
188
b) Amortizaciones por impuestos que se liquidan en dos ó más
periodos.
El reconocimiento de los activos y pasivos por impuesto diferido, genera la
necesidad de una calendarización sobre la amortización que han de
realizarse en plazos mayores a dos periodos fiscales diferentes al de su
origen.
Para este caso en particular, presentamos el ejemplo de la amortización del
impuesto diferido originado por la diferencia temporaria sobre la aplicación
del método de depreciación sobre la propiedad, planta y equipo, el cual
conlleva diseñar una medida de control como la que se describe a
continuación:
Amortizaciones por impuestos que se liquidan en dos ó más períodos.
No Depreciación Anual Diferencia Tasa Impuesto Periodo Base Financiera Base Fiscal Temporaria Impositiva Diferido
1 10,000 16,667 (6,667) 25% (1,667)2 10,000 16,667 (6,667) 25% (1,667)3 10,000 16,666 (6,666) 25% (1,666)4 10,000 10,000 25% 2,500 5 10,000 10,000 25% 2,500
Totales 50,000 50,000 0 0
Fuente: Elaboración por grupo de tesis
189
El registro contable para este tipo de amortizaciones se plantea a
continuación:
Planteamiento No 4Reconocimiento de impuesto diferido ( Año 2 )
Debe Haber
Gasto por impuesto sobre la renta diferido 1,667$ Pasivo por impuesto sobre la renta diferido 1,667$
1,667$ 1,667$
V/Para registrar el efecto fiscal de las diferenciastemporarias imponibles correspondientes al periodoXX.
Planteamiento No 3Reconocimiento de impuesto diferido ( Año 1 )
Debe Haber
Gasto por impuesto sobre la renta diferido 1,667$
Pasivo por impuesto sobre la renta diferido 1,667$
1,667$ 1,667$
V/Para registrar el efecto fiscal de las diferenciastemporarias imponibles correspondientes al periodoXX.
Planteamiento No 5Reconocimiento de impuesto diferido ( Año 3 )
Debe HaberGasto por impuesto sobre la renta diferido 1,667$
Pasivo por impuesto sobre la renta diferido 1,667$
1,667$ 1,667$
V/Para registrar el efecto fiscal de las diferenciastemporarias imponibles correspondientes al periodoXX.
190
Mayorización por amortizaciones por impuestos diferidos que se
liquidan en periodos continuos
Planteamiento No 6Amortizaciones por impuestos diferidos ( Año 4 )
Debe Haber
Pasivo por impuesto sobre la renta diferido 2,500$
Ingreso por impuesto sobre la renta diferido 2,500$
2,500$ 2,500$
V/Para registrar amortización del impuesto diferido deperiodos anteriores..
*3 1,667.00 *6 2,500.00 1,667.00 *3*4 1,667.00 *7 2,500.00 1,667.00 *4*5 1,666.00 1,666.00 *5
5,000.00 5,000.00
2,500.00 *62,500.00 *7
Gasto por impuesto sobre la renta diferido Pasivo por impuesto sobre la renta diferido
Ingreso por impuesto sobre la renta diferido
Planteamiento No 7Amortizaciones por impuestos diferidos ( Año 5 )
Debe HaberPasivo por impuesto sobre la renta diferido 2,500$ Ingreso por impuesto sobre la renta diferido 2,500$
2,500$ 2,500$
V/Para registrar amortización del impuesto diferido deperiodos anteriores..
191
d. Fase IV “Presentación y Revelación en los Estados Financieros”
1) Esquema de la fase A continuación se presenta esquemáticamente el proceso de la presentación y revelación en los estados financieros, la cual es de suma importancia para una comprensión y razonabilidad de la verdadera situación financiera de la compañía. Fuente: Elaboración por grupo de tesis.
NORMAS Y PROCEDIMIENTOS
FLUJOGRAMA
PRESENTACIONActivos y pasivosGastos e Ingresos Compensación de partidas
REVELACIONLos componentes principales del gasto oingresoInformación a revelar
APENDICE
192
2) Normas y Procedimientos de la presentación y revelación en los estados financieros
A continuación se presenta una guía de las normas y procedimientos que resumen el proceso para la presentación y revelación en los estados financieros:
Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis
Fecha:Pagina: 1 De 1
Fecha:Pagina: 1 De 1
Proceso:Objetivo:
No
Revisó:Elaboró: Autorizó:
Diseñar notas a los estados financieros con la información recopiladay auxiliándose de los criterios establecidos por el sistema para estosfines (Apéndice 4-4)
Contador
Revisar la adecuada presentación de la información expresada en losestados financieros poniendo especial énfasis en los efectos fiscalesde las diferencias temporarias
Contador
Recopilar información adicional de transacciones y operacionesrelacionadas con los impuestos sobre las ganancias corrientes ydiferidos.
Contador
Elaborar un nuevo balance general, tomando en cuenta loslineamientos establecidos por el sistema ( Apéndice 4-2) para lacorrecta presentación de la información.
Analista
Diseñar un nuevo estado de resultado, tomando en cuenta loslineamientos establecidos por el sistema (Apéndice 4-3) para lacorrecta presentación de la información.
Analista
Proporcionar detalladamente toda la información adicional de las partidas relacionadas con el impuestodiferido.
Mayorizar registros contables originados por todas las transaccionesrelacionadas con el impuesto diferido.
Analista
Emitir el balance de comprobación de saldos ajustados posterior a lamayorización de los registros originados por las diferenciastemporarias (Apéndice 4-1)
Analista
Procedimientos Responsable
Recibir documentos que contienen los registros contables de lastransacciones originadas por los impuestos diferidos autorizados yvalidados, para su respectivo archivo y salvaguarda
Analista
Nombre del HotelLogotipo Sustituye a
Manual de procedimientos
Presentación y Revelación en los Estados Financieros
NORMAS
Clasificar los activos y pasivos por impuestos diferidos de los activos y pasivos por impuestos corrientes.Presentar los gastos o ingresos por impuesto diferidos separados de los gastos o ingresos por impuestoscorrientes.
Diseñar en forma cronologica y secuencial todos los pasos que deben seguierse para alcanzar unaoptima y eficiente presentación y revelación de la información relacionada con el impuesto diferidoen los estados financieros
Establecer los saldos que resultan de la aplicación del efecto impositivo en la diferencias temporarias.1
5
1
6
7
2
3
2
3
4
8
4
193
3) Flujograma de procedimientos de la presentación y revelación en los estados financieros
El siguiente esquema representa en forma gráfica cada uno de los procedimientos que describen la presentación y revelación en los estados financieros, el cual muestra claramente el personal responsable de ejecutar cada uno pasos:
Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis
NOMBRE DEL HOTEL
Flujograma de procedimientos para la presentación y revelación en los estados financieros
Analista Contador
INICIO
Archivar y salvaguardar
registros contables
Elaborar un nuevo balance general, tomando en cuenta los lineamientos establecidos por el
sistema
Mayorizar registros contables originados por todas las
transacciones relacionadas con el impuesto diferido.
Diseñar notas a los estados financieros
FIN
Emitir un nuevo balance de comprobación
Diseñar un nuevo estado de resultado, tomando en cuenta los lineamientos establecidos por el
sistema
Revisar la adecuada presentacion de la informacion
expresada en los estados financieros
Recopilar informacion adicional de transacciones y operaciones relacionadas con los impuestos
sobre las ganancias.
194
4) Presentación
En esta parte se establecen las bases para la presentación de los saldos
provenientes de la aplicación de el efecto impositivo generado por las
diferencias temporarias en los estados financieros con propósitos de
información general, con el fin de asegurar la comparabilidad de los
mismos, considerando los estados financieros publicados por la misma
empresa en periodos anteriores, como los de otras empresas del sector.
Conocedores de la utilidad de una adecuada presentación del impuesto
diferido, a continuación se presentan los elementos más importantes que
deben ser considerados en la elaboración y diseño de los Estados
Financieros.
1. Activos y pasivos
Los activos y pasivos derivados del impuesto sobre las ganancias deben
presentarse por separado de otros activos o pasivos en el balance general.
Debiendo distinguir claramente dentro de estos, los activos y pasivos por
impuestos diferidos de los activos y pasivos por impuestos corrientes (ver
Apéndice 4-2)
Al mismo tiempo cuando una empresa realiza, en sus estados financieros,
la distinción entre partidas corrientes y a largo plazo, por ningún motivo
debe proceder a clasificar los activos (pasivos) por impuestos diferidos
como activos (pasivos) corrientes.
195
2. Gastos e Ingresos
Otros componentes que se ven afectados por el impuesto diferido son los
gastos e ingresos, para estos se establece que el importe por impuestos,
relativo a las ganancias o perdidas de las actividades ordinarias, debe
aparecer en el cuerpo principal del estados de resultados, esto implica que
los demás componentes del gasto o ingreso por impuestos sobre las
ganancias relacionados con diferencias temporarias o cualquier otro, debe
ser presentado por separado. (Ver Apéndice 4-3).
3. Compensación de partidas
Para mantener intacto el origen de los efectos fiscales de las diferencias
temporarias y asegurar la transparente presentación de la información
financiera, la normativa internacional en estudio (NIIF), regula la aplicación
de la compensación entre activos y pasivos diferidos a través del
establecimiento de los siguientes criterios.
Una empresa debe compensar los activos y pasivos por impuestos si, y sólo
si, la entidad: (ver Apéndice 4-2)
• Tiene reconocido legalmente un derecho para compensar frente a
la autoridad fiscal los importes reconocidos en esas partidas.
• Los activos y pasivos por impuesto diferido se derivan del impuesto
sobre las ganancias correspondiente a la misma autoridad fiscal,
que recae sobre:
La misma entidad o sujeto fiscal.
196
Diferentes entidades o sujetos a efectos fiscales que
pretenden, ya sea liquidar los activos o pasivos fiscales
corrientes por su importe neto, ya sea realizar los activos y
pagar los pasivos simultáneamente, en cada uno de los
periodos futuros en los que se espere liquidar o recuperar
cantidades significativas de activos y pasivos por los
impuestos diferidos.
5) Revelación
Exige de un alto grado de análisis y acuciosidad, debido a que existe una
clara obligación de proporcionar información adicional y detallada sobre el
impuesto diferido, relativa a todas aquellas estimaciones, transacciones,
registros, amortizaciones, conciliación de saldos y demás que sean
necesarias para facilitar la lectura y razonabilidad de las cifras presentadas
en los estados financieros, que sean afectados por la aplicación del
impuesto diferido.
Dentro de este contexto existen dos rubros que dictan los lineamientos y
criterios que deben seguirse para alcanzar una adecuada revelación del
impuesto diferido.
a) Los componentes principales del gasto o ingreso
Los componentes principales del gasto o ingreso por el impuesto sobre las
ganancias, deben ser revelados por separado, en los estados financieros,
estos pueden incluir:
197
• El gasto o ingreso por impuestos, que corresponde al periodo
corriente;
• Cualesquier ajuste de los impuestos corrientes del periodo
presente o de los anteriores;
• El importe del gasto o ingreso por impuestos diferidos del periodo
en curso y de periodos anteriores, relacionado con el nacimiento,
reversión o ajuste de diferencias temporarias;
• El importe del gasto o ingreso por impuestos diferidos relacionado
con cambios en las tasas fiscales o con la aparición de nuevos
impuestos;
• El importe del gasto o ingreso por el impuesto, relacionado con los
cambios en las políticas contables y los errores fundamentales, que
se han incluido en la determinación de la ganancia o pérdida neta
del periodo.
b) Información a revelar
Este rubro pretende señalar puntualmente todos los eventos, transacciones,
saldos y demás relacionados con el impuesto diferido que deben ser
revelados por separado, dentro de la información financiera de la empresa a
través de las notas a los estados financieros. Estas se detallan a
continuación.
• El importe total de los impuestos diferidos, relativos a partidas
cargadas o acreditadas directamente a las cuentas del patrimonio
neto en el periodo.
198
• El gasto o ingreso por el impuesto, correspondiente a los
resultados extraordinarios reconocidos como tales en el periodo.
• Una explicación de la relación entre el gasto (ingreso) por el
impuesto y la ganancia contable, en una de las siguientes formas, o
en ambas a la vez:
El resultado de multiplicar la ganancia contable por la tasa o
tasas impositivas aplicables, especificando también la manera
de computar las tasas aplicables utilizadas,
Una conciliación numérica entre el gasto (ingreso) por el
impuesto o una conciliación numérica entre la tasa media
efectiva (que es igual al gasto o ingreso por el impuesto a las
ganancias dividido entre la ganancia contable) y la tasa
impositiva aplicable, especificando también la manera de
computar la tasa aplicable utilizada;
• Una explicación de los cambios existente en la tasa o tasas
impositivos aplicables, en comparación con las del periodo anterior;
• La cuantía y fecha de validez, si la tuvieran, de cualesquiera
diferencias temporarias deducibles, pérdidas o créditos fiscales
para los cuales no se hayan reconocido activos por impuestos
diferidos en el balance general;
• La cantidad total de diferencias temporarias relacionadas con
inversiones en subsidiarias, sucursales y asociadas, o con
199
participaciones en negocios conjuntos, para los cuales no se han
reconocido en el balance general, pasivos por impuestos diferidos
• El importe de los activos y pasivos por impuestos diferidos
reconocidos en el balance general, para cada uno de los periodos
sobre los que se informa.
• El importe de los gastos o ingresos por impuestos diferidos
reconocidos en el estado de resultados, si éste no resulta evidente
de los cambios reconocidos en el balance general.
200
6) Apéndices de procedimientos de la presentación y revelación en
los estados financieros
A continuación se presentan una serie de apéndices que sirven de base
para la aplicación de los procedimientos en la presentación y revelación en
los estados financieros:
APÉNDICE 4-1
Fecha de Emisión:
Nombre de Cuenta Saldo Anterior Cargos Abonos Nuevo Saldo
TOTALES
Balance de Comprobación de saldos ajustados
Movimientos
"Nombre del Hotel"
Al __ de _________ de ______
Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis
201
APÉNDICE 4-2
Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis
1. EN SU FORMA
1.1. ACTIVOS NO CORRIENTESCuando las empresas tengan como politica haceruna distinción dentro de su balance general entrelas partidas corrientes de aquellos no corrientes,los impuesto diferidos deberan estar bajo el rubrode los no corrientes.
1.2. SEPARACION DE CUENTAS
Todos los activos y pasivos derivados de losimpuestos sobre las ganancias debenpresentarse por separado de otros activos ypasivos, al mismo tiempo deben identificarse losimpuestos corrientes y diferidos
2. EN SU CONTENIDO
2.1. DERECHO LEGALLas empresas pueden hacer uso de estaherramienta que sirve para compensar saldosentre activos y pasivos diferidos, siempre ycuando tenga autorización de las autoridadesfiscales
2.2. SUJETO FISCALOtra condición que debe cumplirse antes decompensar, es que los valores deben seroriginados por el mismo ente fiscal, o de locontrario debe existir la volundad de cancelar orecuperar los valores que resulten de laoperación.
CRITERIOS PARA LA PRESENTACION DE EL BALANCE GENERAL
Estos criterios tienen por objetivo establecer loslinenamientos que garantizarán el estándar en laforma de los balances obedeciendo la normativainternacional (NIIF)
Aquí se describirán las formas en que puede verseafectado el contenido de los valores presentados en elbalance a través de la compensacion de saldos.
NOTA:VALORES DE ACTIVO Y PASIVO DIFERIDO SIN COMPENSAR, DE LO CONTRARIO DEBERIA SER EXPRESADO SOLAMENTE UNO
ACTIVOS NO CORRIENTES -$ PROPIEDAD PLANTA Y EQUIPO -$ PAGO A CUENTA -$ ACTIVO POR IMPUESTO DIFERIDO -$
ACTIVOS CORRIENTES -$ CUENTAS POR COBRAR -$ EFECTIVO Y SUS EQUIVALENTES -$
TOTAL ACTIVOS -$
PASIVO NO CORRIENTE -$ PRESTAMO A LARGO PLAZO -$ IMPUESTOS POR PAGAR -$ PASIVO POR IMPUESTO DIFERIDO -$
PASIVO CORRIENTE -$ PROVEEDORES -$ PORCION CORRIENTE DE PRESTAMO LP -$ OTROS -$
TOTAL PASIVO -$ PATRIMONIO
CAPITAL SOCIAL FIJO -$ CAPITAL SOCIAL VARIABLE -$ RESERVA LEGAL -$ UTILIDAD DE EJERCICIOS ANTERIORES -$ UTILIDAD DEL EJERCICIO -$
TOTAL PATRIMONIO -$ TOTAL PASIVO Y PATRIMONIO -$
PASIVO
"NOMBRE DEL HOTEL"BALANCE GENERAL
AL DE DEL
ACTIVO1.1.
1.2.
2.1.2.2.
202
1. EN SU FORMA
1.1. SEPARACION DE CUENTASEl gasto o ingreso que se derive de los impuestossobre la ganancias corrientes deben presentarsepor separado de aquellos generados por lasdiferencias temporarias.
2. EN SU CONTENIDO
2.1. COMPONENTES DE GASTO O INGRESO
Los impuestos tanto si son periodo corriente o sison diferidos, deben ser reconocidos comogastos o ingresos, e incluidos en ladeterminación de la ganancia o perdida neta delperiodo, excepto si tales impuestos han surgidode una transaccion o suceso económico que seha reconocido, en el mismo período, cargando oabonando directamente el patrimonio neto.
CRITERIOS PARA LA PRESENTACION DE EL ESTADO DE RESULTADOS
Este criterio tiene por objetivo establecer loslinenamientos que facilitarán la identificación delimpuesto diferido dentro del cuerpo principal delestado de resultados obedeciendo la normativainternacional (NIIF)
Aquí se describiran las formas en que puede verseafectado el contenido de los valores presentados en elEstado de resultados los cuales deberán contener latotalidad de gastos e ingresos generados por elimpuesto sobre las ganancias, incluyendo losimpuestos corrientes y diferidos; excluyendo lastransacciones que afectaron originalmente elpatrimonio neto.
APÉNDICE 4-3
Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis
TOTAL INGRESOS DE OPERACIÓN -$ INGRESOS DE CUARTOS -$ INGRESOS ALIMENTOS Y BEBIDAS -$ INGRESOS TELEFONOS -$ INGRESOS LAVANDERIA -$ INGRESO CENTRO DE NEGOCIOS -$ INGRESOS SPA -$ RENTAS Y CONCESIONES -$
COSTOS -$ COSTOS DE BEBIDAS -$ COSTOS DE TELEFONOS -$ COSTOS DE LAVANDERIA -$
TOTAL INGRESOS NETOS -$ GASTOS
GASTOS DE CUARTOS -$ GASTOS DE ALIMENTACION Y BEBIDA -$ GASTOS DE TELEFONO -$ GASTOS DE LAVANDERIA -$ GASTOS DE CENTRO DE NEGOCIOS -$ GASTOS SPA -$ GASTOS DE ADMINISTRACION -$ GASTOS DE PROMOCION Y VENTAS -$ GASTOS DE MANTENIMIENTO -$ GASTOS FINANCIEROS -$
UTILIDAD DE OPERACIÓN -$ OTROS INGRESOS -$
INGRESOS POR ISR DIFERIDO -$ UTILIDAD NETA ANTES DE IMPUESTO -$
IMPUESTO SOBRE LA RENTA -$ IMPUESTO SOBRE LA RENTA DIFERIDO -$ RESERVA LEGAL -$
UTILIDAD DEL EJERCICIO -$
"NOMBRE DEL HOTEL "ESTADO DE RESULTADOS
DEL __ DE ___________ DEL ______AL __ DE ________ DEL ______
1.1.2.1.
203
APÉNDICE 4-4
Revelación de notas explicativas referente al reconocimiento del impuesto diferido, para la presentación razonable de los estados financieros 1. El importe total de los impuestos diferidos, relativos a partidas
cargadas o acreditadas directamente a las cuentas del patrimonio neto en el periodo.
Ejemplo: La empresa ha cargado directamente al patrimonio neto, el reconocimiento del impuesto diferido resultante en el registro del superávit por revaluación correspondiente al periodo presente, tal y como sigue:
Año X1 Patrimonio Superávit por revaluación (Inicial) 2,320,000
(Menos) Pasivo por Impuesto diferido 580,000
Superávit por revaluación (Final) 1,740,000
2. El resultado de multiplicar la ganancia contable por la tasa o tasas
impositivas aplicables, reflejando también el gasto o ingreso por impuesto diferido, resultante de multiplicar las diferencias temporarias imponibles y deducibles identificadas en el periodo, por la tasa impositiva vigente. Esta revelación muestra una conciliación del impuesto sobre el total de impuestos reconocidos en los resultados del ejercicio.
Ejemplo:
204
Año X1 Monto Tasa
Utilidad contable antes de impuestos $1,540,000 %
Impuesto sobre la renta
(utilidad contable x tasa Impositiva vigente)
$1,540,000 x 25% 385,000.00 25.00%
Efecto fiscal de gastos e ingresos noconsiderados para el cálculo de la ganancia fiscal (diferencias temporarias):
Provisión por cuentas incobrables ($ 20,540 x 25%)
5,135.00 0.33%
Provisiones por obligaciones laborales ($68,756 x 25%)
17,189.00 1.12%
Ajuste por Depreciación acelerada para Efectos fiscales ($11,012 x 25%)
(2,753.00) -0.18%
Impuesto sobre la renta real
(Utilidad fiscal x Tasa impositiva vigente)
26.27%
$1,618,284 x 25%
$404,571
3. Una explicación de los cambios existente en la tasa o tasas
impositivos aplicables, en comparación con las del periodo anterior
Ejemplo:
Nota X: La compañía sigue la política de registrar el impuesto sobre la renta diferido utilizando el método del pasivo, sobre las diferencias temporarias surgidas entre el valor en libros de activos y pasivos para propósitos financieros y los valores utilizados para efectos fiscales. El impuesto diferido se calcula utilizando la tasa de impuesto sobre la renta vigente a la fecha del balance, la cual de acuerdo a la autoridad fiscal, no ha sufrido ningún cambio en relación a la tasa aplicada en el ejercicio fiscal anterior, equivalente al 25%.
4. La cuantía y fecha de validez, si la tuvieran, de cualesquiera
diferencias temporarias deducibles, pérdidas o créditos fiscales para los cuales no se hayan reconocido activos por impuestos diferidos en el balance general;
205
Ejemplo: Año X1
Diferencias temporarias deducibles* $ 3,143
*Se detallarán toda y cada una de las diferencias temporarias deducibles no reconocidas contablemente.
El activo por impuesto diferido que no ha sido reconocido, ya que
es probable que la utilidad fiscal futura no sea suficiente y contra la cual la empresa pueda utilizar los beneficios del diferimiento del impuesto.
5. La cantidad total de diferencias temporarias relacionadas con inversiones en subsidiarias, sucursales y asociadas, o con participaciones en negocios conjuntos, para los cuales no se han reconocido en el balance general, pasivos por impuestos diferidos
Ejemplo:
A este caso aplica, cuando la amortización de la plusvalía comprada no es deducible para determinar la ganancia fiscal, y el costo de la citada plusvalía comprada no será deducible al vender la empresa que se ha comprado.
6. El importe de los activos y pasivos por impuestos diferidos reconocidos en el balance general, para cada uno de los periodos sobre los que se informa.
Ejemplo:
Nota X: La empresa ha reconocido el efecto fiscal de las diferencias temporarias deducibles e imponibles, mediante activos y pasivos por impuesto diferidos surgidas en el periodo X1, según el detalle siguiente:
206
Año X1 Pasivo por impuestos sobre la renta diferido : Saldo al Inicio del periodo $29,180
(Mas) Partidas cargadas a resultados del periodo: Provisión por cuentas incobrables 5,135 Provisiones por obligaciones laborales 17,189
Saldo al final del periodo $51,504
Año X1 Activo por impuestos sobre la renta diferido : Saldo al Inicio del periodo $ 28,072(Mas) Partidas abonadas a resultados del periodo: Ajuste por Depreciación acelerada para 2,753 efectos fiscales
Saldo al final del periodo $ 30,825
7. El importe de los gastos o ingresos por impuestos diferidos
reconocidos en el estado de resultados, si éste no resulta evidente de los cambios reconocidos en el balance general.
Ejemplo:
Año X1
Gasto por impuestos sobre la renta diferido $ 22,324 Provisión por cuentas incobrables 15,135
Provisiones por obligaciones laborales 7,189
Ingreso por impuestos sobre la renta diferido $ 2,753 Ajuste por Depreciación acelerada para efectos fiscales 2,753
207
e. Fase V “Evaluación y Control de los resultados del sistema”
La evaluación y control del sistema de medición contable, radicará
principalmente en la validación de la correcta aplicación de las normas y
procedimientos de cada una de las fases que componen el sistema, a
efecto de que con ello se garantice el máximo grado de eficiencia y eficacia
en el alcance de los objetivos planteados para dicho fin.
El monitoreo a desarrollarse deberá de ser ejecutado al final de la
implementación, ya que con ello se logrará obtener una retroalimentación
de cada una de las fases del sistema.
Un aspecto a considerar al implementarse éste sistema de medición
contable del impuesto diferido, es la posible existencia de factores positivos
como negativos de parte de las personas que ejecuten las actividades
descritas en los procedimientos, por lo cual habría que lograr la aceptación
de estas personas, y al mismo tiempo subsanar una posible resistencia a
cualquier cambio que se proponga hacia actividades operativas que se
ejecutaban de forma rudimentaria y antiefectiva.
El patrón de medición hacia la evaluación y control del sistema de medición
contable, radica en el diseño de un cuestionario que evalúe los aspectos
representativos del sistema, a través de los indicadores de cumplimiento y
resultados, para un posible cambio en la estructura, así como también la
aplicación de medidas correctivas, ya que con ello se obtendrá la
retroalimentación deseada.
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Este formato persigue tener una confirmación o negación sobre los
resultados obtenidos en la implementación del sistema de medición
contable. A cada aspecto evaluado se le asignará un punto, por cada
respuesta afirmativa, obteniéndose de ésta forma una puntuación máxima
de 10.
Cuadro 10 Evaluación de resultados
INDICADOR Si No
1.- ¿Han contribuido las politicas a facilitar el entendimiento y desarrollode los porcedimientos del sistema?
2.- ¿Son claros y digeribles los procedimientos establecidos en elsistema?
3.- ¿ Se han identificado eficientemente las diferencias temporariasgeneradas por la empresa?
4.- ¿Fue util el diagrama de desiciones para la clasificación de lasdiferencias temporarias?
5.- ¿Existe una adecuada clasificación de las diferencias temporarias,tal como lo exige la normativa internacional?
6.- ¿Es razonable el efecto fiscal establecido a traves del sistema,considerando la magnitud de la empresa?
7.- ¿Son identificados claramente los valores procedentes del efectofiscal de las diferencias temporarias, en la estructura de los estadosfinancieros?
8.- ¿Se identifican facilmente los aspectos mas relevates de losimpuestos diferidos en las notas a los estados financieros?
9.- ¿Existe algun nivel de dificultadad al momento de elaborar las notasa los estados financieros?
10.- ¿En terminos generales considera razonable la informaciónfinanciera que genera el sistema, ?
TOTAL
EVALUACION
Fuente: Elaborado por Grupo de Tesis
209
Los resultados obtenidos a través de la evaluación, servirán para desarrollar
medidas de control para el máximo aprovechamiento del sistema, las cuales
dependerán de los rangos siguientes:
De 1 a 5 puntos
Este resultado es considerado desfavorable debido a que no se alcanzaron
en su totalidad los objetivos del sistema y esto se pudo dar debido a las
siguientes causas:
• Falta de conocimiento técnico de las personas involucradas en la
implementación del sistema.
• Falta de adaptación de los procedimientos del sistema con las
características propias (relacionadas al activo en giro, volumen de
operaciones, estructura organizativa, entre otros) de la empresa
que lo implemente.
• Deficiencias en la aplicación de cada uno de los procedimientos
establecidos en el sistema.
La obtención de este resultado en la evaluación, hará que se tomen
medidas correctivas directas sobre las posibles deficiencias obtenidas,
tales como la capacitación adecuada sobre el conocimiento técnico del
personal a cargo, el adecuado acoplamiento de los componentes del
sistema a las necesidades de la empresa, la supervisión contínua para
garantizar el cumplimiento de los procedimientos, entre otros.
210
De 6 a 9 puntos
La obtención de este resultado es favorable ya que permite considerar que
se puede aplicar el sistema de medición contable a través de las distintas
normas, procedimientos y flujogramas diseñados para ello.
Este resultado permite identificar el área o la fase que proporciona un
margen menor de error y que es considerado como aceptable para los fines
del sistema. La aplicación de medidas correctivas conllevará a una revisión
y mejoramiento del procedimiento o la integración de algún paso o
actividad que pueda mejorarse a través de la evaluación realizada.
10 Puntos
Este resultado muestra la efectividad y funcionalidad de los lineamientos del
sistema, así como también de la correcta adaptación y aplicación por parte
de los usuarios finales, dando cumplimiento a la totalidad de los objetivos
del sistema.
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G. PLAN DE IMPLEMENTACIÓN DEL SISTEMA
El presente titulo contiene los elementos necesarios para la implementación
del sistema de medición contable del impuesto diferido en las diferencias
temporarias para la presentación razonable de los estados financieros de
las empresas dedicadas a la hotelería ubicadas en la zona metropolitana de
San Salvador.
a. Generalidades
Al implementar el sistema de medición contable del impuesto diferido en las
diferencias temporarias, los encargados del área financiera deberán contar
con un plan que les permita su aplicación; el cual debe contener el conjunto
de acciones que describa cada una de las etapas de aplicación del sistema,
ya que con su implementación se pretende facilitar el desarrollo del trabajo.
b. Objetivos
1) General
Establecer los requerimientos básicos para la implementación del
sistema de medición contable del impuesto diferido en las
diferencias temporarias para la presentación razonable de los
estados financieros de las empresas dedicadas a la hotelería
ubicadas en la zona metropolitana de San Salvador.
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2) Específicos
• Desarrollar una secuencia lógica de actividades en la
implementación del sistema para facilitar el proceso de
ejecución y viabilidad.
• Proveer los lineamientos sobre las necesidades de los
recursos humanos, materiales y financieros para estimar la
factibilidad y viabilidad del sistema.
• Diseñar en forma numérica el costo de la implementación del
sistema a efecto de gestionar las fuentes de financiamiento
necesarias.
c. Actividades a realizar
1) Presentación del sistema
Inicialmente se deberá efectuar una presentación a la
administración de la empresa, para que esta evalúe y analice las
ventajas y desventajas de la implementación del sistema.
Posterior al análisis efectuado por la administración y obtenida una
resolución favorable, se procederá a emitir una autorización formal
para la puesta en marcha del sistema.
2) Recursos a utilizar
Para la implementación y desarrollo de un sistema es necesario
contar con recursos básicos que ayuden a cumplir los objetivos
213
propuestos, así como también que estén de acuerdo a las
necesidades y capacidades de la empresa. Una clasificación de los
principales recursos necesarios para la implementación y desarrollo
del sistema, se mencionan a continuación:
a) Recurso humano: Una de las características principales que
debe poseer el recurso humano a utilizar, en la
implementación del sistema, es el conocimiento técnico
relacionado con normas y procedimientos para la ejecución de
procesos. El personal requerido para el desarrollo de los
procedimientos debe estar conformado como mínimo por dos
personas; una que realice las actividades operativas
(designada en los procedimientos como analista) y otra que
lleve a cabo la actividad de revisión y autorización (nombrada
como contador o similar). Dicho personal estará bajo la
responsabilidad del área financiera administrativa de la
empresa.
b) Recursos materiales: Se refiere a los recursos tangibles
necesarios e indispensables para desarrollar y llevar a cabo
las diferentes actividades requeridas en cada uno de los
procesos. Entre los principales se mencionan a continuación:
• Mobiliario y equipo de oficina
• Papelería y útiles
• Material y equipo de capacitación
214
c) Recurso financiero: Este se constituye como el principal de los
recursos, ya que es el medio por el cual se materializa en
forma financiera el costo de implementación del sistema. La
fuente de financiamiento será, de acuerdo a la dimensión del
costo total del sistema, interna o externa.
3) Divulgación
La divulgación del plan se debe hacer a través de la administración
de la empresa, por ser estos los principales usuarios de la
información que produzca el sistema, y son ellos los encargados
directos de transmitir al personal involucrado, el objetivo que se
persigue con la implementación del sistema; logrando de esta
forma que el personal se identifique con ellos, a través del
conocimiento de las ventajas y desventajas que se obtendrán
mediante la implementación del mismo. El medio que se utilizará
para su divulgación será a través de la entrega impresa de las
normas, procedimientos, flujogramas y formularios diseñados; a las
personas que intervengan en el desarrollo de los procesos.
4) Capacitación
La capacitación deberá ser impartida por personas que conozcan a
profundidad sobre el tema, el tiempo de duración será de acuerdo a
la necesidad de la empresa para que en el futuro se den el mínimo
215
de errores, estará dirigida especialmente al personal involucrado en
el desarrollo de procesos, es decir todo el personal del área
financiera; con el fin de no fomentar la creación de personal
indispensable.
d. Cronograma de implementación
TIEMPONo. ACTIVIDAD SEMANA 1 2 3 4 5 1 2 3 4 RESPONSABLE
1 Presentación del sistema Asesores
2 Evaluación y Análisis del sistema Administración de la empresa
3 Aprobación del sistema Administración de la empresa
4 Autorización del sistema Administración de la empresa
5 Selección del recurso a utilizar Contador y asesores
6 Divulgación del plan Administración de la empresa
7 Capacitación del recurso humano Asesores
8 Aplicación del sistema Contador y asesores
9 Evaluación de la implementaciónAdministración de la empresa yAsesores
MARZO ABRIL
216
e. Presupuesto de implementación (Expresado en US$)
Fuente: Los honorarios del personal, asesores, se consideraron basados a los estándares dictaminados por Price Water House Coopers & López Salgado, y el
mobiliario y equipo fueron cotizados en Office
Detalle Presentación Evaluacion y
análisis Aprobación y autorización
Selección del recurso a utilizar
Divulgación del plan
Capacitación Aplicación del
sistema Evaluación de la implementación
Costo total
Recursos Humanos 70 210 210 280 210 210 770 280 2,240 1 Contador 210 210 210 210 420 210 1,470 1 Analista 210 210 1 Asesor 70 70 210 140 70 560
Recursos Materiales 230 250 15 25 260 685 590 200 2,255 Computadoras 100 140 100 300 200 100 940 Mobiliario y equipo de oficina 75 75 75 225 150 75 675 Equipo audio-visual 40 20 60 60 40 220 Papelería y útiles 15 15 15 25 25 100 200 25 420
Otros recursos 25 30 25 25 40 75 70 30 320 Servicio telefonico 5 10 5 5 10 15 15 15 80 Servicio de internet 10 10 10 10 20 30 35 5 130 Energia electrica 10 10 10 10 10 30 20 10 110
Imprevistos 33 49 25 33 51 97 143 51 482
Total recursos económicos 358 539 275 363 561 1,067 1,573 561 5,297
ETAPAS DEL CRONOGRAMA DE IMPLEMENTACION