UntitledALE BROKERILOR DE ASIGURARE I/SAU DE REASIGURARE
CAPITOLUL 1
ARIA DE APLICABILITATE, DEFINIII I CATEGORII DE ENTITI RAPORTOARE I DE GRUPURI
1. - (1) Prezentele reglementri prevd formatul i coninutul situaiilor financiare anuale, principiile contabile i regulile de recunoatere, evaluare, scoatere din eviden i prezentare a elementelor în situaiile financiare anuale individuale,regulile de întocmire, aprobare, auditare/verificare, potrivit legii, i publicare a situaiilor financiare anuale, Planul de conturi , precum i coninutul i funciunea conturilor contabile aplicabile societilor de asigurare i /sau de reasigurare.. (2) Acestea stabilesc, de asemenea, reguli privind întocmirea situaiilor financiare anuale consolidate. (3) Prezentele reglementri se aplic împreun cu Legea contabilitii nr. 82/1991, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare. 2. - Prezentele reglementri transpun parial prevederile Directivei 2013/34/UE a Parlamentului European i a Consiliului privind situaiile financiare anuale, situaiile financiare consolidate i rapoartele conexe ale anumitor tipuri de întreprinderi, de modificare a Directivei 2006/43/CE a Parlamentului European i a Consiliului i de abrogare a Directivelor 78/660/CEE i 83/349/CEE ale Consiliului, publicat în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 182 din data de 29 iunie 2013.
Seciunea 1.1
Aria de aplicabilitate 3. - Prezentele reglementri se aplic brokerilor de asigurare i/sau de reasigurare autorizai în condiiile Legii nr.32/2000 privind activitatea de asigurare i supravegherea asigurrilor cu modificrile i completrile ulterioare, denumii în continuare brokeri de asigurare, precum i
a) subunitilor fr personalitate juridic, cu sediul în România, care aparin brokerilor de asigurare persoane juridice cu sediul în România, în condiiile prevzute de prezentele reglementri;
b) subunitilor fr personalitate juridic, cu sediul în strintate, care aparin brokerilor de asigurare cu sediul în România, în condiiile prevzute de prezentele reglementri;
2
c) subunitilor din România care aparin unor persoane juridice cu sediul în strintate, în condiiile prevzute de prezentele reglementri;
4. - (1) Brokerii de asigurare care au subuniti organizeaz i conduc contabilitatea astfel încât s fie disponibile informaiile necesare privind activitatea desfurat de aceste subuniti. (2) În înelesul prezentelor reglementri, subunitile fr personalitate juridic, care aparin persoanelor juridice cu sediul în România, reprezint sucursale, agenii, reprezentane sau alte asemenea uniti fr personalitate juridic, înfiinate potrivit legii. 5. - (1) Subunitile fr personalitate juridic, care aparin persoanelor juridice cu sediul în România organizeaz i conduc eviden contabil proprie, astfel încât aceasta s permit determinarea informaiilor i a obligaiilor prevzute de lege, iar persoanele juridice crora le aparin s poat întocmi situaii financiare anuale. (2) Activitatea desfurat în strintate de subunitile fr personalitate juridic,care aparin persoanelor juridice cu sediul în România, se include în situaiile financiare ale persoanei juridice române i se raporteaz pe teritoriul României, cu respectarea prevederilor pct. 7 i pct. 266-273 referitoare la operaiuni în valut din prezentele reglementri. (3) Din punct de vedere contabil, sediile permanente din România care aparin unor persoane juridice cu sediul în strintate reprezint subuniti fr personalitate juridic ce aparin acestor persoane juridice i au obligaia întocmirii situaiilor financiare anuale i a raportrilor contabile cerute de legea contabilitii. În situaia în care persoana juridic cu sediul în strintate îi desfoar activitatea în România prin mai multe sedii permanente, situaiile financiare anuale i raportrile contabile cerute de legea contabilitii se întocmesc de sediul permanent desemnat s îndeplineasc obligaiile fiscale, acestea reflectând activitatea tuturor sediilor permanente. 6. - (1) În cazul asocierilor în participaie încheiate între o persoan juridic român i o persoan juridic strin, contabilitatea se ine de ctre persoana desemnat de asociai, care rspunde potrivit legii. (2) La organizarea i conducerea contabilitii asocierii în participaie trebuie avute în vedere atât prezentele reglementri, cât i cerinele care rezult din alte prevederi legale. (3) Prezentele reglementri se aplic, de asemenea, asocierilor în participaie între persoane juridice strine (nerezidente), înregistrate în România. Pentru acestea, asociatul desemnat prin contractul de asociere s îndeplineasc obligaiile fiscale organizeaz i conduce evidena contabil a asocierii, astfel încât s se poat determina informaiile i obligaiile prevzute de lege, fr a întocmi situaii financiare anuale. 7. - (1) Contabilitatea se ine în limba român i în moneda naional. (2) Contabilitatea operaiunilor efectuate în valut se ine atât în moneda naional, cât i în valut. (3) Prin valut se înelege alt moned decât leul. 8. -(1) Organizarea i inerea contabilitii brokerilor de asigurare, presupune cel puin :
a) întocmirea documentelor justificative care stau la baza înregistrrilor în contabilitate;
b) evaluarea i recunoaterea i reflectarea în contabilitate a elementelor de activ, datorii i capitaluri proprii;
c) întocmirea registrelor contabile obligatorii potrivit legii; d) organizarea, desfaurarea valorificarea i reflectarea în contabilitate a
rezultatelor inventarierii; e) întocmirea lunar a balanei de verificare, a situaiilor financiare anuale i
situaiilor financiare consolidate dup caz, precum i a rapoartelor periodice solicitate de Autoritatea de Supraveghere Financiar.
(2) Întocmirea documentelor care stau la baza înregistrrilor în contabilitate se realizeaz cu respectarea prevederilor legale privind documentele financiar-contabile.
(6) Documentele justificative care stau la baza înregistrrilor în contabilitate angajeaz rspunderea persoanelor care le-au întocmit, vizat i aprobat, precum i a celor care le- au înregistrat în contabilitate, dup caz.
Seciunea 1.2 Definiii
9. - În înelesul prezentelor reglementri se aplic urmtoarele definiii: 1. interes de participare înseamn drepturi în capitalul altor entiti, reprezentate sau nu prin certificate, care, prin crearea unei legturi durabile cu aceste entiti, sunt destinate s contribuie la activitatea entitii care deine drepturile respective. Deinerea unei pri din capitalul unei alte entiti reprezint un interes de participare, dac depete un prag procentual de 20%; 2. parte legat are acelai îneles ca în standardele internaionale de contabilitate adoptate în conformitate cu Regulamentul (CE) nr. 1.606/2002 al Parlamentului European i al Consiliului din 19 iulie 2002 privind aplicarea standardelor internaionale de contabilitate1. 3. active imobilizate înseamn activele care sunt destinate s serveasc o perioad îndelungat activitile entitii, respectiv mai mare de un an; 4. cost de achiziie înseamn preul datorat i eventualele cheltuieli conexe minus eventualele reduceri ale costului de achiziie. În acest sens, costul de achiziie al bunurilor cuprinde preul de cumprare, taxele de import i alte taxe (cu excepia acelora pe care persoana juridic le poate recupera de la autoritile fiscale), cheltuielile de transport, manipulare i alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct achiziiei bunurilor respective. În costul de achiziie se includ, de asemenea, comisioanele, taxele notariale, cheltuielile cu obinerea de autorizaii i alte cheltuieli nerecuperabile, atribuibile direct bunurilor respective. Cheltuielile de transport sunt incluse în costul de achiziie i atunci când funcia de aprovizionare este externalizat; 5. ajustri de valoare înseamn ajustrile destinate s in cont de modificrile valorilor activelor individuale, stabilite la data bilanului, indiferent dac modificarea este definitiv sau
nu. Ajustrile negative de valoare pot fi: ajustri permanente, denumite în continuare amortizri, i/sau ajustri provizorii, denumite în continuare ajustri pentru depreciere sau pierdere de valoare, în funcie de caracterul permanent sau provizoriu al ajustrii respective; 6. societate-mam înseamn o entitate care controleaz una sau mai multe filiale; 7. filial înseamn o entitate controlat de o societate-mam, inclusiv orice filial a societii-mam care le conduce; 8. grup înseamn o societate-mam i toate filialele acesteia; 9. entiti afiliate înseamn dou sau mai multe entiti din cadrul unui grup; 10.entitate asociat înseamn o entitate în care o alt entitate are un interes de participare i ale crei politici de exploatare i financiare fac obiectul unei influene semnificative exercitate de cealalt entitate. Se consider c o entitate exercit o influen semnificativ asupra altei entiti dac deine cel puin 20% din drepturile de vot ale acionarilor sau asociailor respectivei entiti. Ca urmare, existena unei entiti asociate presupune îndeplinirea cumulativ a dou condiii, respectiv deinerea unui interes de participare în cealalt entitate i exercitarea influenei semnificative asupra politicilor de exploatare i financiare ale acesteia;
1 JO L 243, 11.9.2002, p. 1. Sunt avute în vedere prevederile seciunii 6.4 "Pri legate"; 11. prag de semnificaie înseamn statutul informaiilor în cazul în care se poate anticipa în mod rezonabil c omiterea sau prezentarea eronat a acestora influeneaz deciziile pe care utilizatorii le adopt pe baza situaiilor financiare ale entitii. Pragul de semnificaie al elementelor individuale se evalueaz în contextul altor elemente similare. 12. Definiiile utilizate în prezentele reglementri contabile au semnificaia prevzut la art. 2 din Legea nr.32/2000, privind activitatea de asigurare i supravegherea asigurrilor cu modificarile i completarile ulterioare :
i. broker de asigurare - reprezint persoana juridic român sau strin, autorizat în condiiile legii, care negociaz pentru clienii si, persoane fizice sau juridice, asigurai ori poteniali asigurai, încheierea contractelor de asigurare sau reasigurare i acord asisten pe durata derulrii contractelor ori în legtur cu regularizarea daunelor, dup caz;
ii. asisteni în brokeraj - persoane fizice sau juridice care în baza unui contract cu un broker de asigurare i/sau de reasigurare primesc o împuternicire în legtur cu un mandat de brokeraj al acestuia i, sub acoperirea contractului de rspundere profesional a brokerului în cauz, trebuie s întreprind anumite activiti necesare pentru ducerea la îndeplinire a mandatului de brokeraj;
iii. mandat de brokeraj - contractul dintre un asigurat sau un potenial asigurat, în calitatea de mandant, i brokerul de asigurare i/sau de reasigurare, în calitate de mandatar, prin care se încredineaz mandatarului negocierea sau încheierea contractelor de asigurare sau de reasigurare, acordarea de asisten înainte i pe durata derulrii contractelor ori în legtur cu regularizarea daunelor, dup caz;
5
iv. sucursala unui intermediar în asigurri sau în reasigurri - dezmembrmânt fr personalitate juridic al unui intermediar în asigurri sau în reasigurri care, în baza unui mandat, este împuternicit s desfoare, parial sau total, activitatea de asigurare ori de reasigurare;
v. activitatea de intermediere în asigurri - activitatea de introducere, propunere ori îndeplinire a altor activiti preliminarii încheierii contractelor de asigurare sau oferirea de asisten pentru administrarea ori îndeplinirea unor contracte, îndeosebi în cazul unei daune.
Potrivit prevederilor Legii nr.32/2000 cu modificrile i completrile ulterioare, nu vor fi considerate activiti de intermediere în asigurri nici urmtoarele: furnizarea de informaii în mod ocazional, în contextul unei alte activiti profesionale al crei scop nu const în oferirea de asisten clienilor în vederea încheierii sau administrrii unui contract, administrarea daunelor unui asigurtor pe baze profesionale, precum i regularizarea daunelor.
Seciunea 1.3
Categorii de entiti raportoare i de grupuri
10. -(1) Au obligaia auditrii situaiilor financiare anuale, brokerii de asigurare i/sau de reasigurare care la data bilanului depesc limitele a dou dintre urmtoarele 3 criterii de mrime: a) totalul activelor: 3.650.000 EUR; b) cifra de afaceri net: 7.300.000 EUR; c) numrul mediu de salariai în cursul exerciiului financiar: 50. (2) Brokerii de asigurare i/sau de reasigurare care la data bilanului nu depesc limitele a dou dintre criteriile de mrime prevzute la alin. (1) au obligaia verificrii situaiilor financiare anuale, de ctre cenzori, potrivit legii. (3) Brokerii de asigurare i/sau de reasigurare care au auditat situaiile financiare anuale vor asigura verificarea situaiilor financiare anuale numai dac în dou exerciii financiare consecutive nu depesc limitele a dou dintre cele 3 criterii de mrime prevzute la alin. (2). (4) Brokerii de asigurare i/sau de reasigurare care au verificat situaiile financiare anuale conform prevederilor alin. (2) vor audita situaiile financiare anuale numai dac în dou exerciii financiare consecutive depesc limitele a dou dintre cele 3 criterii de mrime prevzute la alin. (1). (5) Pentru situaiile financiare ale anului 2016, întocmite potrivit Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene aplicabile domeniului asigurrilor, încadrarea în criteriile de mrime prevzute la alin. (1) pentru auditarea situaiilor financiare anuale se efectueaz pe baza indicatorilor determinai din situaiile financiare ale exerciiului financiar 2015. 11.- (1) În procesul de consolidare, în funcie de criteriile de mrime, grupurile se grupeaz în dou categorii, astfel: grupuri mici i mijlocii, respectiv grupuri mari. (2) Grupurile mici i mijlocii sunt grupurile constituite din societile-mam i filialele care urmeaz s fie incluse în consolidare i care, pe baz consolidat, nu depesc
6
limitele a cel puin dou dintre urmtoarele trei criterii la data bilanului societii- mam: a) totalul activelor: 24 000 000 EUR; b) cifra de afaceri net: 48 000 000 EUR; c) numrul mediu de salariai în cursul exerciiului financiar: 250. (3) Grupurile mari sunt grupurile constituite din societile-mam i filialele care urmeaz s fie incluse în consolidare i care, pe baz consolidat, depesc limitele a cel puin dou dintre urmtoarele trei criterii la data bilanului societii-mam: a) totalul activelor: 24 000 000 EUR; b) cifra de afaceri net: 48 000 000 EUR; c) numrul mediu de salariai în cursul exerciiului financiar: 250. (4) Determinarea valorii criteriilor de mrime prevzute la prezentul punct se bazeaz doar pe indicatorii corespunztori societii-mam i filialelor cuprinse în consolidare. La stabilirea criteriilor de mrime, societatea-mam poate s nu ia în considerare filialele pe care intenioneaz s le exclud din consolidare în baza oricrei situaii prevzute la pct. 441. 12. În scopul determinrii limitelor legate de totalul activelor i de cifra de afaceri, prevzute la pct. 11, nu se efectueaz nici compensarea prevzut la pct. 445. alin. (1) i nici eventualele eliminri ca urmare a aplicrii prevederilor pct. 449. alin. (1). 13. - (1) Atunci când, la data bilanului, o entitate depete sau înceteaz s mai depeasc limitele a dou dintre cele trei criterii menionate la pct.11, acest fapt afecteaz aplicarea derogrilor prevzute de prezentele reglementri numai dac acest lucru are loc în dou exerciii financiare consecutive. (2) O societate-mam întocmete situaii financiare anuale consolidate începând cu primul exerciiu financiar în care sunt depite criteriile de mrime prevzute la pct. 11, cu respectarea condiiilor prevzute la cap. 8 "Situaii financiare anuale consolidate i rapoarte consolidate". (3) Atunci când, la data bilanului, un grup depete sau înceteaz s mai depeasc limitele a dou dintre cele trei criterii menionate la pct. 11, acest fapt are inciden asupra aplicrii derogrilor prevzute de prezentele reglementri numai dac acest lucru are loc în dou exerciii financiare consecutive. 14. - (1) O entitate analizeaz permanent, pentru fiecare dat a bilanului, dac a depit, respectiv a încetat s depeasc criteriile de mrime corespunztoare. (2) Entitatea schimb categoria în care se încadreaz doar dac în dou exerciii financiare consecutive depete sau înceteaz s depeasc criteriile de mrime. Ca urmare, modificarea criteriilor de mrime nu determin automat încadrarea entitii într-o nou categorie. (3) Prin dou exerciii financiare consecutive se înelege exerciiul financiar precedent celui pentru care se întocmesc situaiile financiare anuale i exerciiul financiar curent, pentru care se întocmesc situaiile financiare anuale. 15. - Totalul activelor menionat la pct. 10 i 11 const în valoarea total a activelor, aa cum apare prezentat la lit. A - C de la "Active" din formatul bilanului prevzut la pct. 132 .
Seciunea 2.1
Dispoziii generale
16. -(1) Brokerii de asigurare i/sau de reasigurare autorizai în conditiile legii întocmesc situaii financiare anuale în formatul stabilit de prezentele reglementri contabile. Situaiile financiare anuale constituie un tot unitar. 17. - Obiectivul situaiilor financiare anuale îl constituie furnizarea de informaii despre poziia financiar, performana financiar i fluxurile de trezorerie ale unei entiti, utile unei categorii largi de utilizatori. 18. - (1) Elementele direct legate de evaluarea poziiei financiare, reflectate prin bilan, sunt activele, datoriile i capitalurile proprii. (2) În înelesul prezentelor reglementri: a) un activ reprezint o resurs controlat de ctre entitate ca rezultat al unor evenimente trecute, de la care se ateapt s genereze beneficii economice viitoare pentru entitate. Un activ este recunoscut în contabilitate i prezentat în bilan atunci când este probabil realizarea unui beneficiu economic viitor de ctre entitate i activul are un cost sau o valoare care poate fi evaluat/evaluat în mod credibil; b) o datorie reprezint o obligaie actual a entitii ce decurge din evenimente trecute i prin decontarea creia se ateapt s rezulte o ieire de resurse care încorporeaz beneficii economice. O datorie este recunoscut în contabilitate i prezentat în bilan atunci când este probabil c o ieire de resurse încorporând beneficii economice va rezulta din decontarea unei obligaii prezente i când valoarea la care se va realiza aceast decontare poate fi evaluat în mod credibil; c) capitalurile proprii reprezint interesul rezidual al acionarilor sau asociailor în activele unei entiti dup deducerea tuturor datoriilor sale. (3) Beneficiile economice reprezint potenialul de a contribui, direct sau indirect, la fluxul de numerar sau echivalente de numerar ctre entitate. Aceast contribuie se reflect fie sub forma creterii intrrilor de numerar, fie sub forma reducerii ieirilor de numerar, de exemplu, prin reducerea costurilor de producie. Astfel, potenialul poate fi unul productiv, atunci când activul este utilizat separat sau împreun cu alte active pentru prestarea de servicii ori producerea de bunuri destinate vânzrii de ctre entitate. De asemenea, potenialul poate îmbrca forma convertibilitii în numerar sau echivalente de numerar. 19. - (1) Elementele direct legate de evaluarea performanei financiare, prin intermediul contului de profit i pierdere, sunt veniturile i cheltuielile. (2) În înelesul prezentelor reglementri, termenii de mai jos au urmtoarele semnificaii: a) veniturile constituie creteri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile, sub form de intrri sau creteri ale activelor ori reduceri ale datoriilor, care se concretizeaz în creteri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din contribuii ale acionarilor;
8
b) cheltuielile constituie diminuri ale beneficiilor economice înregistrate pe parcursul perioadei contabile sub form de ieiri sau scderi ale valorii activelor ori creteri ale datoriilor, care se concretizeaz în reduceri ale capitalurilor proprii, altele decât cele rezultate din distribuirea acestora ctre acionari. (3) Veniturile sunt recunoscute în contul de profit i pierdere atunci când se poate evalua în mod credibil o cretere a beneficiilor economice viitoare legate de creterea valorii unui activ sau de scderea valorii unei datorii. Recunoaterea veniturilor se realizeaz simultan cu recunoaterea creterii de active sau reducerii datoriilor (de exemplu, creterea net a activelor, rezultat din vânzarea produselor sau serviciilor, ori descreterea datoriilor ca rezultat al anulrii unei datorii). (4) Cheltuielile sunt recunoscute în contul de profit i pierdere atunci când se poate evalua în mod credibil o diminuare a beneficiilor economice viitoare legate de o diminuare a valorii unui activ sau de o cretere a valorii unei datorii. Recunoaterea cheltuielilor are loc simultan cu recunoaterea creterii valorii datoriilor sau reducerii valorii activelor (de exemplu, drepturile salariale angajate sau amortizarea echipamentelor). 20. - Brokerii de asigurare întocmesc situaii financiare anuale care cuprind:
- bilan; - cont de profit i pierdere; - situaia modificrilor capitalului propriu; - situaia fluxurilor de trezorerie; - notele explicative la situaiile financiare anuale.
21. - (1) Brokerii de asigurare nou-înfiinai, pot întocmi pentru primul exerciiu financiar de raportare situaiile financiare anuale verificate de comisia de cenzori. (2) Pentru al doilea exerciiu financiar de raportare, se vor analiza indicatorii determinai din situaiile financiare ale anului precedent i indicatorii determinai pe baza datelor din contabilitate i a balanei de verificare încheiate la sfâritul exerciiului financiar curent, întocmind situaii financiare anuale care vor fi auditate în funcie de criteriile de mrime înregistrate. 22. Situaii financiare anuale se întocmesc i în situaia divizrii, lichidrii potrivit legii . 23. Situaiile financiare anuale se întocmesc în mod clar i în concordan cu prevederile prezentelor reglementri. 24. - Situaiile financiare anuale trebuie s ofere o imagine fidel a activelor, datoriilor, poziiei financiare i a profitului sau pierderii entitii. 25. - Dac aplicarea prevederilor prezentelor reglementri nu este suficient pentru a oferi o imagine fidel a activelor, a datoriilor, a poziiei financiare i a profitului sau pierderii entitii, în notele explicative la situaiile financiare sunt furnizate informaiile suplimentare necesare pentru respectarea cerinei respective. 26. - Dac, în cazuri excepionale, aplicarea unei prevederi din prezentele reglementri este incompatibil cu obligaiile prevzute la pct. 24 i 25, dispoziia respectiv nu se aplic, pentru a oferi o imagine fidel a activelor, a datoriilor, a poziiei financiare i a profitului sau a pierderii entitii. Neaplicarea unei astfel de dispoziii se prezint în notele explicative la situaiile financiare, împreun cu o explicaie a motivelor i a efectelor sale asupra activelor, datoriilor, poziiei financiare i a profitului sau pierderii entitii.
27. - Ministerul Finanelor Publice i Autoritatea de Supraveghere Financiar pot solicita brokerilor de asigurare s prezinte în situaiile financiare anuale unele informaii suplimentare fa de cele care trebuie prezentate în concordan cu prezentele reglementri.
Seciunea 2.2
Publicrile cu caracter general 28. - Documentul care conine situaiile financiare trebuie s precizeze denumirea complet a brokerului de asigurare precum i informaii referitoare la: a) registrul comerului la care este pstrat dosarul entitii, împreun cu numrul de înmatriculare al entitii în registrul în cauz; b) forma juridic a entitii, adresa sediului social i, dup caz, faptul c entitatea este în lichidare. c) numrul din registrul intemediarilor deschis i meninut în condiiile legii;
Seciunea 2.3
29. - Pentru ca informaiile financiare s fie utile, ele trebuie s fie relevante i s reprezinte exact ceea ce îi propun s reprezinte. Utilitatea informaiilor financiare este amplificat dac acestea sunt comparabile, verificabile, oportune i inteligibile. 30. - Caracteristicile calitative fundamentale sunt relevana i reprezentarea exact.
Relevan
31. - Informaiile financiare relevante sunt cele care au capacitatea de a ajuta utilizatorii de informaii în luarea deciziilor. 32. - (1) Informaiile financiare au capacitatea de a ajuta utilizatorii de informaii în luarea unor decizii dac au valoare predictiv, valoare de confirmare sau ambele. (2) Informaiile financiare au valoare predictiv dac pot fi utilizate ca intrri în procesele aplicate de utilizatori pentru a previziona rezultate viitoare. Pentru a avea valoare predictiv informaiile financiare nu trebuie s reprezinte o previziune sau o prognoz. Informaiile financiare cu valoare predictiv sunt folosite de utilizatori pentru realizarea propriilor predicii. (3) Valoarea predictiv i valoarea de confirmare a informaiilor financiare sunt în strâns legtur. Informaiile care au valoare predictiv au adesea i valoare de confirmare. De exemplu, informaiile privind veniturile pentru anul curent, care pot fi utilizate ca baz pentru prognozarea veniturilor în anii viitori, pot fi comparate cu previziunile efectuate în anii anteriori, pentru exerciiul curent. Rezultatele acestor comparaii pot ajuta utilizatorii s corecteze i s îmbunteasc procesele care au fost utilizate pentru realizarea acelor previziuni.
10
Pragul de semnificaie
33. - Pragul de semnificaie este un aspect al relevanei specific unei entiti bazat pe natura sau mrimea sau pe ambele a elementelor la care se refer informaiile raportate de entitate. În consecin, prezentele reglementri nu specific un nivel cantitativ pentru pragul de semnificaie i nu predetermin ce ar putea fi semnificativ într-o anumit situaie.
Reprezentare exact
34. - Situaiile financiare anuale descriu fenomenele economice în cuvinte i cifre. Pentru a fi o reprezentare exact, o descriere trebuie s fie complet, neutr i fr erori. 35. - O descriere complet include toate informaiile necesare pentru ca un utilizator s îneleag fenomenul descris, inclusiv explicaiile necesare. De exemplu, o descriere complet a unui grup de active include cel puin o descriere a naturii activelor respective, o descriere numeric a tuturor activelor i o meniune privind descrierea numeric (de exemplu, costul iniial sau valoarea just). Pentru unele elemente o descriere complet poate s impun explicaii privind faptele semnificative referitoare la calitatea i natura elementelor, factorilor i circumstanelor care ar putea s le afecteze calitatea i natura, i procesul utilizat pentru a determina descrierile numerice. 36. - O descriere neutr este cea care nu suport influene în selecia i prezentarea informaiilor financiare. O descriere neutr nu este denaturat, ponderat, accentuat, neaccentuat sau manipulat în alt fel pentru a crete probabilitatea ca informaiile financiare s fie primite favorabil sau nefavorabil de ctre utilizatori. Informaii neutre nu înseamn informaii fr scop sau fr influen asupra comportamentului acestora. Informaiile financiare relevante sunt, prin definiie, cele care au capacitatea de a genera o diferen în deciziile luate de ctre utilizatori. 37. - Reprezentarea fr erori înseamn c nu exist erori sau omisiuni în descrierea fenomenelor, iar procesul utilizat pentru a genera informaiile raportate a fost selectat i aplicat fr erori.
Aplicarea caracteristicilor calitative fundamentale
38. - Comparabilitatea, verificabilitatea, oportunitatea i inteligibilitatea sunt caracteristici calitative care amplific utilitatea informaiilor relevante i reprezentate exact.
Comparabilitate 39. - (1) Informaiile privind o entitate raportoare sunt mult mai utile dac pot fi comparate cu informaii similare despre alte entiti i cu informaii similare despre aceeai entitate aferente unei alte perioade sau date. (2) Comparabilitatea este una dintre caracteristicile calitative care permite utilizatorilor s identifice i s îneleag similitudinile i diferenele dintre elemente.
11
Spre deosebire de celelalte caracteristici calitative, comparabilitatea nu se refer la un singur element. O comparaie necesit cel puin dou elemente. 40. - (1) Consecvena, dei este legat de comparabilitate, nu este identic cu aceasta. Consecvena se refer la utilizarea acelorai metode pentru aceleai elemente, fie de la o perioad la alta în cadrul unei entiti raportoare, fie într-o singur perioad pentru entiti diferite. Comparabilitatea este scopul; consecvena ajut la atingerea acestui scop. (2) Comparabilitatea nu presupune uniformitate. Pentru ca informaiile s fie comparabile, aspectele similare ca natur trebuie s fie prezentate similar, iar aspectele diferite trebuie s fie prezentate diferit. 41. - (1) Este posibil s se obin un anumit grad de comparabilitate prin satisfacerea caracteristicilor calitative fundamentale. O reprezentare exact a unui fenomen economic relevant trebuie, în mod firesc, s aib un anumit grad de comparabilitate cu o reprezentare exact a unui fenomen economic relevant similar al unei alte entiti raportoare. (2) Dei un fenomen economic unic poate fi reprezentat exact în multiple moduri, permiterea unor metode contabile alternative pentru acelai fenomen economic diminueaz comparabilitatea (de exemplu: evaluarea imobilizrilor corporale la cost sau la valoarea reevaluat).
Verificabilitate
42. - (1) Verificabilitatea ajut în a asigura utilizatorii c informaiile reprezint exact fenomenele economice pe care îi propun s le reprezinte. Prin verificabilitate se înelege c diferii observatori independeni i în cunotin de cauz ar putea ajunge la un consens cu privire la faptul c o anumit descriere este o reprezentare exact. (2) Verificarea poate fi direct sau indirect. Verificarea direct se refer la verificarea unei valori sau a altor reprezentri prin observare direct, de exemplu, prin numrarea banilor. Verificarea indirect se refer la verificarea intrrilor pentru un model, o formul sau o alt tehnic i la recalcularea rezultatelor prin utilizarea aceleiai metodologii. Un exemplu îl reprezint verificarea valorilor contabile ale stocurilor prin verificarea intrrilor (cantiti i costuri) i prin recalcularea stocurilor finale prin utilizarea acelorai ipoteze privind fluxul costurilor (de exemplu, utilizarea metodei primul intrat, primul ieit). (3) În unele cazuri, se poate s nu fie posibil verificarea unor explicaii i informaii cu caracter previzional pân într-o perioad viitoare sau chiar deloc. Pentru a ajuta utilizatorii s decid dac doresc s utilizeze respectivele informaii, ar fi, în mod normal, necesar s se prezinte ipotezele fundamentale, metodele de compilare a informaiilor i ali factori i alte circumstane care susin informaiile.
Oportunitate
43. - Oportunitatea înseamn c informaiile sunt disponibile factorilor decizionali pentru ca acetia s ia decizii în timp util. În general, cu cât sunt mai vechi informaiile, cu atât sunt mai puin utile. Totui, unele informaii pot s rmân
12
oportune mult timp dup sfâritul perioadei de raportare deoarece, de exemplu, unii utilizatori ar putea fi nevoii s identifice i s aprecieze tendinele.
Inteligibilitate
44. - Clasificarea, caracterizarea i prezentarea în mod clar i concis a informaiilor le fac pe acestea inteligibile. 45. - (1) Unele fenomene sunt complexe în mod inerent i nu pot fi transformate în fenomene uor de îneles. Excluderea informaiilor privind aceste fenomene din rapoartele financiare ar conduce la situaia ca aceste rapoarte s fie incomplete. (2) Rapoartele financiare sunt întocmite pentru utilizatorii care dispun de cunotine suficiente privind activitile de afaceri i economice i care studiaz i analizeaz informaiile cu atenia cuvenit. Totui, prezentarea rapoartelor financiare trebuie astfel efectuat încât s permit înelegerea lor de ctre diferitele categorii de utilizatori a informaiilor cuprinse în acestea. (3) Rapoartele financiare întocmite de entiti se refer atât la situaiile financiare anuale propriu-zise, cât i la celelalte documente fcute publice odat cu acestea.
Aplicarea caracteristicilor calitative amplificatoare
Seciunea 2.4
47. - Evaluarea reprezint procesul prin care se determin valoarea la care elementele situaiilor financiare sunt recunoscute în contabilitate i prezentate în bilan, i în contul de profit i pierdere. 48. - Elementele prezentate în situaiile financiare anuale individuale i situaiile financiare anuale consolidate sunt recunoscute i evaluate în conformitate cu principiile generale prevzute de prezentele reglementri.
Principiul continuitii activitii
49. - (1) Trebuie s se prezume c entitatea îi desfoar activitatea pe baza principiului continuitii activitii. Acest principiu presupune c entitatea îi continu în mod normal funcionarea, fr a intra în stare de lichidare sau reducere semnificativ a activitii. (2) O entitate nu va întocmi situaiile financiare anuale pe baza principiului continuitii activitii dac organele de conducere stabilesc dup data bilanului fie c intenioneaz s lichideze entitatea sau s înceteze activitatea acesteia, fie c nu
13
exist nicio alt variant realist în afara acestora. Aceste prevederi nu se aplic situaiilor financiare anuale întocmite de entitile absorbite în cadrul unui proces de fuziune sau de divizare, potrivit legii. Deteriorarea rezultatelor din exploatare i a poziiei financiare, ulterior datei bilanului, indic nevoia de a analiza dac presupunerea privind continuitatea activitii este înc adecvat. (3) Dac administratorii unei entiti au luat cunotin de unele elemente de nesiguran legate de anumite evenimente care pot duce la incapacitatea acesteia de a-i continua activitatea, aceste elemente trebuie prezentate în notele explicative. În cazul în care situaiile financiare anuale nu sunt întocmite pe baza principiului continuitii, aceast informaie trebuie prezentat, împreun cu motivele care au stat la baza deciziei conform creia entitatea nu îi mai poate continua activitatea. Evenimentele sau condiiile ce necesit prezentri de informaii pot aprea i ulterior datei bilanului. (4) Entitile aflate în lichidare, conform legii, prezint acest fapt în declaraia care însoete situaiile financiare anuale. În scopul prezentrii bilanului, acestea procedeaz la reclasificarea creanelor pe termen lung în creane pe termen scurt, respectiv a datoriilor pe termen lung în datorii pe termen scurt.
Principiul permanenei metodelor. 50. Politicile contabile i metodele de evaluare trebuie aplicate în mod consecvent de la un exerciiu financiar la altul.
Principiul prudenei.
51. - (1) La întocmirea situaiilor financiare anuale, recunoaterea i evaluarea trebuie realizate pe o baz prudent i, în special: a) în contul de profit i pierdere poate fi inclus numai profitul realizat la data bilanului; b) sunt recunoscute datoriile aprute în cursul exerciiului financiar curent sau al unui exerciiu precedent, chiar dac acestea devin evidente numai între data bilanului i data întocmirii acestuia; c) sunt recunoscute deprecierile, indiferent dac rezultatul exerciiului financiar este pierdere sau profit. Înregistrarea ajustrilor pentru depreciere sau pierdere de valoare se efectueaz pe seama conturilor de cheltuieli, indiferent de impactul acestora asupra contului de profit i pierdere. (2) Activele i veniturile nu trebuie s fie supraevaluate, iar datoriile i cheltuielile, subevaluate. Totui, exercitarea prudenei nu permite, de exemplu, constituirea de provizioane excesive, subevaluarea deliberat a activelor sau veniturilor, dar nici supraevaluarea deliberat a datoriilor sau cheltuielilor, deoarece situaiile financiare nu ar mai fi neutre i nu ar mai avea calitatea de a fi credibile. 52. - În afara sumelor recunoscute în conformitate cu pct. 51 alin. (1) lit. b), trebuie recunoscute toate datoriile previzibile i pierderile poteniale care au aprut în cursul exerciiului financiar respectiv sau în cursul unui exerciiu precedent, chiar dac acestea devin evidente numai între data bilanului i data întocmirii acestuia.
Principiul contabilitii de angajamente
53. - (1). Efectele tranzaciilor i ale altor evenimente sunt recunoscute atunci când tranzaciile i evenimentele se produc (i nu pe msur ce numerarul sau echivalentul su este încasat sau pltit) i sunt înregistrate în contabilitate i raportate în situaiile financiare ale perioadelor aferente. (2) Trebuie s se in cont de veniturile i cheltuielile aferente exerciiului financiar, indiferent de data încasrii veniturilor sau data plii cheltuielilor. Astfel, se vor evidenia în conturile de venituri i creanele pentru care nu a fost întocmit înc factura (contul 418 "Clieni - facturi de întocmit"), respectiv în conturile de cheltuieli sau bunuri, datoriile pentru care nu s-a primit înc factura (contul 408 "Furnizori - facturi nesosite"). În toate cazurile, înregistrarea în aceste conturi se efectueaz pe baza documentelor (borderouri de depunere care atest prestarea serviciilor sau în alte situaii prevazute de reglementrile legale. (3) Veniturile i cheltuielile care rezult direct i concomitent din aceeai tranzacie sunt recunoscute simultan în contabilitate, prin asocierea direct între cheltuielile i veniturile aferente, cu evidenierea distinct a acestor venituri i cheltuieli. (4) Principiul contabilitii de angajamente se aplic inclusiv la recunoaterea dobânzii aferente perioadei, indiferent de scadena acesteia.
Principiul intangibilitii.
54. - (1) Bilanul de deschidere pentru fiecare exerciiu financiar trebuie s corespund cu bilanul de închidere al exerciiului financiar precedent. (2) În cazul modificrii politicilor contabile i al corectrii unor erori aferente perioadelor precedente, nu se modific bilanul perioadei anterioare celei de raportare. (3) Înregistrarea pe seama rezultatului reportat a corectrii erorilor semnificative aferente exerciiilor financiare precedente, precum i a modificrii politicilor contabile nu se consider înclcare a principiului intangibilitii.
Principiul evalurii separate a elementelor de activ i de datorii. 55. - Componentele elementelor de active i de datorii trebuie evaluate separat.
Principiul necompensrii.
56. - (1) Orice compensare între elementele de active i datorii sau între elementele de venituri i cheltuieli este interzis. (2) Toate creanele i datoriile trebuie înregistrate distinct în contabilitate, pe baz de documente justificative. (3) Eventualele compensri între creane i datorii fa de aceeai entitate efectuate cu respectarea prevederilor legale pot fi înregistrate numai dup
15
contabilizarea creanelor i veniturilor, respectiv a datoriilor i cheltuielilor corespunztoare. În situaia de la alin. (3), în notele explicative se prezint valoarea brut a creanelor i datoriilor care au fcut obiectul compensrii. (4) În cazul schimbului de active, în contabilitate se evideniaz distinct operaiunea de vânzare/scoatere din eviden i cea de cumprare/intrare în eviden, pe baza documentelor justificative, cu înregistrarea tuturor veniturilor si cheltuielilor aferente operaiunilor. Tratamentul contabil este similar i în cazul prestrilor reciproce de servicii.
Contabilizarea i prezentarea elementelor din bilan i din contul de profit i pierdere inând seama de fondul economic al tranzaciei sau al angajamentului
în cauz. 57. - (1) Respectarea acestui principiu are drept scop înregistrarea în contabilitate i prezentarea fidel a operaiunilor economico- financiare, în conformitate cu realitatea economic, punând în eviden drepturile i obligaiile, precum i riscurile asociate acestor operaiuni. (2) Evenimentele i operaiunile economico-financiare trebuie evideniate în contabilitate aa cum acestea se produc, în baza documentelor justificative. Documentele justificative care stau la baza înregistrrii în contabilitate a operaiunilor economico-financiare trebuie s reflecte întocmai modul cum acestea se produc, respectiv s fie în concordan cu realitatea. De asemenea, contractele încheiate între pri trebuie s prevad modul de derulare a operaiunilor i s respecte cadrul legal existent. (3) Forma juridic a unui document trebuie s fie în concordan cu realitatea economic. Atunci când exist diferene între fondul sau natura economic a unei operaiuni sau tranzacii i forma sa juridic, entitatea va înregistra în contabilitate aceste operaiuni, cu respectarea fondului economic al acestora. (4) Exemple de situaii când se aplic acest principiu pot fi considerate: încadrarea de ctre utilizatori a contractelor de leasing în leasing operaional sau financiar; recunoaterea veniturilor din chirii, respectiv a cheltuielilor din chirii în funcie de fondul economic al contractului i de eventualele gratuiti (stimulente) aferente; încadrarea operaiunilor la vânzare în nume propriu sau comision, respectiv consignaie; recunoaterea veniturilor, respectiv a cheltuielilor în contul de profit i pierdere sau ca venituri în avans, respectiv cheltuieli în avans; recunoaterea participaiilor deinute ca fiind de natura aciunilor deinute la entiti afiliate sau sub forma altor imobilizri financiare; încadrarea reducerilor acordate, respectiv primite, la reduceri comerciale sau financiare. (5) Entitile au obligaia ca la întocmirea documentelor justificative i la contabilizarea operaiunilor economico- financiare s in seama de toate informaiile disponibile, astfel încât s fie extrem de rare situaiile în care natura economic a operaiunii s fie diferit de forma juridic a documentelor care stau la baza acestora.
16
Principiul evalurii la cost de achiziie sau cost de producie 58. - (1). Elementele prezentate în situaiile financiare se evalueaz, de regul, pe baza principiului costului de achiziie sau al costului de producie. Cazurile în care nu se folosete costul de achiziie sau costul de producie sunt cele prevzute de prezentele reglementri. (2) În situaia în care s-a optat pentru reevaluarea imobilizrilor corporale sau evaluarea instrumentelor financiare la valoarea just, se aplic prevederile seciunii 3.4 "Evaluarea alternativ la valoarea just".
Principiul pragului de semnificaie
59. -. Entitatea se poate abate de la cerinele cuprinse în prezentele reglementri referitoare la prezentrile de informaii i publicare, atunci când efectele respectrii lor sunt nesemnificative.
Seciunea 2.5
estimri i evenimente ulterioare datei bilanului 2.5.1. Politici contabile
60. - (1) Politicile contabile reprezint principiile, bazele, conveniile, regulile i practicile specifice aplicate de o entitate la întocmirea i prezentarea situaiilor financiare anuale. (2) Exemple de politici contabile sunt urmtoarele: alegerea metodei de amortizare a imobilizrilor; reevaluarea imobilizrilor corporale sau pstrarea costului istoric al acestora; înregistrarea, pe perioada în care imobilizrile corporale sunt trecute în conservare, a unei cheltuieli cu amortizarea sau a unei cheltuieli corespunztoare ajustrii pentru deprecierea constatat; alegerea metodei de evaluare a stocurilor; contabilitatea stocurilor prin inventarul permanent sau intermitent etc. 61. - (1) Administratorii entitii trebuie s aprobe politici contabile pentru operaiunile derulate, inclusiv proceduri proprii pentru situaiile prevzute de legislaie. În cazul entitilor care nu au administratori, politicile contabile se aprob de persoanele care au obligaia gestionrii entitii respective. (2) Aceste politici trebuie elaborate având în vedere specificul activitii, de ctre specialiti în domeniul economic i tehnic, cunosctori ai activitii desfurate i ai strategiei adoptate de entitate. (3) La elaborarea politicilor contabile trebuie respectate prevederile cuprinse în prezentele reglementri. 62. - (1) Modificrile de politici contabile pot fi determinate de: a) iniiativa entitii, caz în care modificarea trebuie justificat în notele explicative la situaiile financiare anuale; b) o decizie a unei autoriti competente i care se impune entitii (modificare de reglementare), caz în care modificarea nu trebuie justificat în notele explicative, ci doar menionat în acestea.
(2) Modificarea de politic contabil la iniiativa entitii poate fi determinat de: - o modificare excepional intervenit în situaia entitii sau în contextul economico-financiar în care aceasta îi desfoar activitatea; - obinerea unor informaii credibile i mai relevante. Exemple de situaii care justific modificarea de politici contabile pot fi: - admiterea la tranzacionare pe o pia reglementat a valorilor mobiliare pe termen scurt ale entitii sau retragerea lor de la tranzacionare; - schimbarea acionariatului, datorat intrrii într-un grup, dac noile metode asigur furnizarea unor informaii mai fidele; - fuziuni i divizri efectuate la valori contabile, caz în care se impune armonizarea politicilor contabile ale societii absorbite cu cele ale societii absorbante etc. (3) Schimbarea conductorilor entitii nu justific modificarea politicilor contabile. (4) Nu se consider modificri ale politicilor contabile: a) aplicarea unei politici contabile pentru tranzacii, alte evenimente sau condiii care difer, ca fond, de cele care au avut loc anterior; i b) aplicarea unei noi politici contabile pentru tranzacii, alte evenimente sau condiii care nu au avut loc anterior sau care au fost nesemnificative. (5) Aplicarea iniial a politicii de reevaluare a imobilizrilor corporale trebuie tratat ca o reevaluare, potrivit subseciunii 3.4.1 "Reevaluarea imobilizrilor corporale". 63. - (1) Efectele modificrii politicilor contabile aferente exerciiilor financiare precedente se înregistreaz pe seama rezultatului reportat (contul 1173 "Rezultatul reportat provenit din modificrile politicilor contabile"), dac efectele modificrii pot fi cuantificate. (2) Efectele modificrii politicilor contabile aferente exerciiului financiar curent se contabilizeaz pe seama conturilor de cheltuieli i venituri ale perioadei. (3) Dac efectul modificrii politicii contabile este imposibil de stabilit pentru perioadele trecute, modificarea politicilor contabile se efectueaz pentru perioadele viitoare, începând cu exerciiul financiar curent i exerciiile financiare urmtoare celui în care s-a luat decizia modificrii politicii contabile. (4) În cazul modificrii politicilor contabile pentru o perioad anterioar, entitile trebuie s ia în considerare efectele fiscale ale acestora. 64. - (1) Modificarea politicilor contabile este permis doar dac este cerut de lege sau are ca rezultat informaii mai relevante sau mai credibile referitoare la operaiunile entitii. (2) În cazul modificrii unei politici contabile, entitatea trebuie s menioneze în notele explicative natura modificrii politicii contabile, precum i motivele pentru care aplicarea noii politici contabile ofer informaii credibile i mai relevante, pentru ca utilizatorii s poat aprecia dac noua politic contabil a fost aleas în mod adecvat, efectul modificrii asupra rezultatelor raportate ale perioadei i tendina real a rezultatelor activitii entitii.
2.5.2. Corectarea erorilor contabile
65. - (1) Erorile constatate în contabilitate se pot referi fie la exerciiul financiar curent, fie la exerciiile financiare precedente. (2) Corectarea erorilor se efectueaz la data constatrii lor.
18
66. - (1) Erorile din perioadele anterioare sunt omisiuni i declaraii eronate cuprinse în situaiile financiare ale entitii pentru una sau mai multe perioade anterioare rezultând din greeala de a utiliza sau de a nu utiliza informaii credibile care: a) erau disponibile la momentul la care situaiile financiare pentru acele perioade au fost aprobate spre a fi emise; b) ar fi putut fi obinute în mod rezonabil i luate în considerare la întocmirea i prezentarea acelor situaii financiare anuale. (2) Astfel de erori includ efectele greelilor matematice, greelilor de aplicare a politicilor contabile, ignorrii sau interpretrii greite a evenimentelor i fraudelor. (3) În înelesul prezentelor reglementri, erorile din perioadele anterioare se refer inclusiv la prezentarea eronat a informaiilor în situaiile financiare anuale. 67. - (1) Corectarea erorilor aferente exerciiului financiar curent se efectueaz pe seama contului de profit i pierdere. (2) Corectarea erorilor semnificative aferente exerciiilor financiare precedente se efectueaz pe seama rezultatului reportat (contul 1174 "Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile"). (3) Erorile nesemnificative aferente exerciiilor financiare precedente se corecteaz, de asemenea, pe seama rezultatului reportat. Totui, potrivit politicilor contabile aprobate, erorile nesemnificative pot fi corectate pe seama contului de profit i pierdere. (4) Erorile nesemnificative sunt cele de natur s nu influeneze informaiile financiar-contabile. Se consider c o eroare este semnificativ dac aceasta ar putea influena deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situaiilor financiare anuale. Analizarea dac o eroare este semnificativ sau nu se efectueaz în context, având în vedere natura sau valoarea individual ori cumulat a elementelor. 68. - (1) Corectarea erorilor aferente exerciiilor financiare precedente nu determin modificarea situaiilor financiare ale acelor exerciii. (2) În cazul erorilor aferente exerciiilor financiare precedente, corectarea acestora nu presupune ajustarea informaiilor comparative prezentate în situaiile financiare. Informaii comparative referitoare la poziia financiar i performana financiar, respectiv modificarea poziiei financiare, sunt prezentate în notele explicative. (3) În notele explicative la situaiile financiare trebuie prezentate informaii cu privire la natura erorilor constatate i perioadele afectate de acestea. 69. - Înregistrarea stornrii unei operaiuni contabile aferente exerciiului financiar curent se efectueaz fie prin corectarea cu semnul minus a operaiunii iniiale (stornare în rou), fie prin înregistrarea invers a acesteia (stornare în negru), în funcie de politica contabil i programele informatice utilizate.
2.5.3. Estimri
70. - (1) Ca rezultat al incertitudinilor inerente în desfurarea activitilor, unele elemente ale situaiilor financiare anuale nu pot fi evaluate cu precizie, ci doar estimate. Se pot solicita, de exemplu, estimri ale: clienilor inceri; uzurii morale a
19
stocurilor; duratei de via utile, precum i a modului preconizat de consumare a beneficiilor economice viitoare încorporate în activele amortizabile etc. (2) Procesul de estimare implic raionamente bazate pe cele mai recente informaii credibile avute la dispoziie. O estimare poate necesita revizuirea dac au loc schimbri privind circumstanele pe care s-a bazat aceast estimare sau ca urmare a unor noi informaii sau a unei mai bune experiene. Prin natura ei, revizuirea unei estimri nu reprezint corectarea unei erori. (3) O modificare în baza de evaluare aplicat reprezint o modificare în politica contabil i nu reprezint o modificare în estimrile contabile. Dac entitatea are dificulti în a face distincie între o modificare de politic contabil i o modificare de estimare, aceasta se trateaz ca o modificare a estimrii. (4) Efectul modificrii unei estimri contabile se recunoate prospectiv prin includerea sa în rezultatul: - perioadei în care are loc modificarea, dac aceasta afecteaz numai perioada respectiv (de exemplu, ajustarea pentru clieni inceri); sau - perioadei în care are loc modificarea i al perioadelor viitoare, dac modificarea are efect i asupra acestora (de exemplu, durata de via util a imobilizrilor corporale).
2.5.4. Evenimente ulterioare datei bilanului
71. - Evenimentele care apar dup data bilanului pot furniza informaii suplimentare referitoare la perioada raportat fa de cele cunoscute la data bilanului. Dac situaiile financiare anuale nu au fost aprobate, acestea trebuie ajustate pentru a reflecta i informaiile suplimentare, dac informaiile respective se refer la condiii (evenimente, operaiuni etc.) care au existat la data bilanului. 72. - (1) Evenimentele ulterioare datei bilanului sunt acele evenimente, favorabile sau nefavorabile, care au loc între data bilanului i data la care situaiile financiare anuale sunt autorizate pentru emitere. (2) În accepiunea prezentelor reglementri, prin autorizarea situaiilor financiare anuale se înelege aprobarea acestora de ctre un consiliu director, administratori sau alte organe de conducere, potrivit organizrii entitii, în vederea înaintrii lor spre aprobare, conform legii. (3) Evenimentele ulterioare datei bilanului includ toate evenimentele ce au loc pân la data la care situaiile financiare anuale sunt autorizate pentru emitere, chiar dac acele evenimente au loc dup declararea public a profitului sau a altor informaii financiare selectate. (4) Pot fi identificate dou tipuri de evenimente ulterioare datei bilanului: a) cele care fac dovada condiiilor care au existat la data bilanului. Aceste evenimente ulterioare datei bilanului conduc la ajustarea situaiilor financiare anuale; i b) cele care ofer indicaii despre condiii aprute ulterior datei bilanului. Aceste evenimente ulterioare datei bilanului nu conduc la ajustarea situaiilor financiare anuale.
20
73. - (1) În cazul evenimentelor ulterioare datei bilanului care conduc la ajustarea situaiilor financiare anuale, entitatea ajusteaz valorile recunoscute în situaiile sale financiare, pentru a reflecta evenimentele ulterioare datei bilanului. (2) Exemple de evenimente ulterioare datei bilanului care conduc la ajustarea situaiilor financiare i care impun ajustarea de ctre entitate a valorilor recunoscute în situaiile sale financiare sau recunoaterea de elemente ce nu au fost anterior recunoscute sunt urmtoarele: a) soluionarea ulterioar datei bilanului a unui litigiu care confirm c o entitate are o obligaie prezent la data bilanului. Entitatea ajusteaz orice provizion recunoscut anterior, legat de acest litigiu, sau recunoate un nou provizion. Ca urmare, entitatea nu prezint o datorie contingent; b) falimentul unui client, survenit ulterior datei bilanului, confirm de obicei c la data bilanului exista o pierdere aferent unei creane comerciale i, în consecin, entitatea trebuie s ajusteze valoarea contabil a creanei comerciale; c) descoperirea de fraude sau erori ce arat c situaiile financiare anuale sunt incorecte; d) vânzarea stocurilor dup perioada de raportare poate fi o prob a valorii realizabile nete la finalul perioadei de raportare; e) determinarea ulterioar perioadei de raportare a costului activelor cumprate sau a încasrilor din activele vândute înainte de finalul perioadei de raportare (de exemplu, reduceri comerciale i financiare acordate, respectiv primite, dup încheierea exerciiului financiar); f) determinarea ulterioar perioadei de raportare a valorii primelor i a altor drepturi cuvenite angajailor pentru exerciiul financiar încheiat, dac entitatea are obligaia de a plti aceste sume. 74. - (1) În cazul evenimentelor ulterioare datei bilanului care nu conduc la ajustarea situaiilor financiare anuale, entitatea nu îi ajusteaz valorile recunoscute în situaiile sale financiare pentru a reflecta acele evenimente ulterioare datei bilanului. (2) Un exemplu de eveniment ulterior datei bilanului care nu conduce la ajustarea situaiilor financiare anuale este diminuarea valorii de pia a valorilor mobiliare, în intervalul de timp dintre data bilanului i data la care situaiile financiare anuale sunt autorizate pentru emitere. (3) Dac o entitate primete, ulterior datei bilanului, informaii despre condiiile ce au existat la data bilanului, entitatea trebuie s actualizeze prezentrile de informaii ce se refer la aceste condiii, în lumina noilor informaii. (4) Atunci când evenimentele ulterioare datei bilanului care nu conduc la ajustarea situaiilor financiare anuale sunt semnificative, neprezentarea lor ar putea influena deciziile economice ale utilizatorilor. În consecin, o entitate trebuie s prezinte urmtoarele informaii pentru fiecare categorie semnificativ de astfel de evenimente ulterioare datei bilanului: a) natura evenimentului; i b) o estimare a efectului financiar sau o meniune conform creia o astfel de estimare nu poate s fie fcut.
21
Seciunea 3.1 Evaluarea la data intrrii în entitate
75. - (1) La data intrrii în entitate, bunurile se evalueaz i se înregistreaz în contabilitate la valoarea de intrare, care se stabilete astfel: a) la cost de achiziie - pentru bunurile procurate cu titlu oneros; b) la cost de producie - pentru bunurile produse în entitate; c) la valoarea de aport, stabilit în urma evalurii - pentru bunurile reprezentând aport la capitalul social; d) la valoarea just - pentru bunurile obinute cu titlu gratuit sau constatate plus la inventariere. În cazurile menionate la lit. c) i d), valoarea de aport i, respectiv, valoarea just se substituie costului de achiziie. (2) Valoarea just a activelor se determin, în general, dup datele de eviden de pe pia, printr-o evaluare efectuat, de regul, de evaluatori autorizai, potrivit legii. În situaia în care nu exist date pe pia privind valoarea just, din cauza naturii specializate a activelor i a frecvenei reduse a tranzaciilor, valoarea just se poate determina prin alte metode utilizate, de regul, de ctre evaluatori autorizai, potrivit legii. 76. - (1) Reducerile comerciale acordate de furnizor i înscrise pe factura de achiziie ajusteaz în sensul reducerii costul de achiziie al bunurilor. Atunci când achiziia de produse i primirea reducerii comerciale sunt tratate împreun, reducerile comerciale primite ulterior facturrii ajusteaz, de asemenea, costul de achiziie al bunurilor. (2) Reducerile comerciale primite ulterior facturrii corecteaz costul stocurilor la care se refer, dac acestea mai sunt în gestiune. Dac stocurile pentru care au fost primite reducerile ulterioare nu mai sunt în gestiune, acestea se evideniaz distinct în contabilitate, pe seama conturilor de teri. (3) Reducerile comerciale legate de prestrile de servicii, primite ulterior facturrii, respectiv acordate ulterior facturrii, indiferent de perioada la care se refer, se evideniaz distinct în contabilitate (contul 609 "Reduceri comerciale primite", respectiv contul 709 "Reduceri comerciale acordate") pe seama conturilor de teri. (4) În cazul în care reducerile comerciale reprezint evenimente ulterioare datei bilanului care conduc la ajustarea situaiilor financiare anuale, acestea se înregistreaz la data bilanului în contul 408 "Furnizori - facturi nesosite", respectiv contul 418 "Clieni - facturi de întocmit", i se reflect în situaiile financiare ale exerciiului pentru care se face raportarea, pe baza documentelor justificative. Reducerile care urmeaz a fi primite, înregistrate la data bilanului în contul 408 "Furnizori - facturi nesosite", corecteaz costul stocurilor la care se refer, dac acestea mai sunt în gestiune. (7) Reducerile comerciale pot fi, de exemplu: a) rabaturile - se primesc pentru defecte de calitate i se practic asupra preului de vânzare;
22
b) remizele - se primesc în cazul vânzrilor superioare volumului convenit sau dac cumprtorul are un statut preferenial; i c) risturnele - sunt reduceri de pre calculate asupra ansamblului tranzaciilor efectuate cu acelai ter, în decursul unei perioade determinate. 77. - (1) Reducerile financiare sunt sub form de sconturi de decontare acordate pentru achitarea datoriilor înainte de termenul normal de exigibilitate. (2) Reducerile financiare primite de la furnizor reprezint venituri ale perioadei indiferent de perioada la care se refer (contul 767 "Venituri din sconturi obinute"). La furnizor, aceste reduceri acordate reprezint cheltuieli ale perioadei, indiferent de perioada la care se refer (contul 667 "Cheltuieli privind sconturile acordate"). 78. - (1) În cazul valorilor mobiliare pe termen scurt admise la tranzacionare pe o pia reglementat, costul de achiziie nu include costurile de tranzacionare direct atribuibile achiziiei lor, aceste costuri fiind înregistrate în conturile de cheltuieli corespunztoare. (2) În cazul valorilor mobiliare pe termen scurt care nu sunt admise la tranzacionare pe o pia reglementat, precum i al valorilor mobiliare pe termen lung, costul de achiziie include i costurile direct atribuibile achiziiei lor (de exemplu, costuri legate de onorarii pltite avocailor, evaluatorilor). 79. - (1) Exemple de costuri care nu trebuie incluse în costul stocurilor, ci sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei în care au survenit, sunt urmtoarele: - pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producie înregistrate peste limitele normal admise, inclusiv pierderile datorate risipei; - cheltuielile de depozitare, cu excepia cazurilor în care aceste costuri sunt necesare în procesul de producie, anterior trecerii într-o nou faz de fabricaie. Cheltuielile de depozitare se includ în costul de producie atunci când sunt necesare pentru a aduce stocurile în locul i în starea în care se gsesc; - regiile (cheltuielile) generale de administraie care nu particip la aducerea stocurilor în forma i locul final; - regia fix nealocat costului, care se recunoate drept cheltuial în perioada în care a aprut. Alocarea regiei fixe asupra costurilor se face pe baza capacitii normale de producie (activitate). 80. - (1) Costurile îndatorrii atribuibile activelor cu ciclu lung de fabricaie sunt incluse în costurile de producie ale acestora, în msura în care sunt legate de perioada de producie. În costurile îndatorrii se include dobânda la capitalul împrumutat pentru finanarea achiziiei, construciei sau produciei de active cu ciclu lung de fabricaie. (2) Costurile îndatorrii suportate de entitate în legtur cu împrumutul de fonduri se includ în costul bunurilor sau serviciilor cu ciclu lung de fabricaie, cu respectarea prevederilor pct. 51 alin. (1) din prezentele reglementri. (3) În sensul prezentelor reglementri, prin activ cu ciclu lung de fabricaie se înelege un activ care solicit în mod necesar o perioad substanial de timp pentru a fi gata în vederea utilizrii sale prestabilite sau pentru vânzare. (4) Activele financiare i stocurile care sunt fabricate pe o baz repetitiv de-a lungul unei perioade scurte de timp nu sunt considerate active cu ciclu lung de fabricaie. Nu sunt active cu ciclu lung de fabricaie nici activele care în momentul achiziiei sunt gata pentru utilizarea lor prestabilit sau pentru vânzare.
(5) Capitalizarea costurilor îndatorrii trebuie s înceteze când se realizeaz cea mai mare parte a activitilor necesare pentru pregtirea activului cu ciclu lung de fabricaie, în vederea utilizrii prestabilite sau a vânzrii acestuia 81. Entitile care au inclus în valoarea activelor cu ciclu lung de fabricaie costuri ale îndatorrii, prezint informaii corespunztoare în notele explicative la situaiile financiare.
Seciunea 3.2
Evaluarea la inventar i prezentarea elementelor în bilan 82. - (1) În scopul întocmirii situaiilor financiare anuale, brokerii de asigurare trebuie s procedeze la inventarierea i evaluarea elementelor de natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii.
(2) În situaiile financiare anuale elementele de natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii se reflect i se evalueaz la valoarea contabil, pus de acord cu rezultatele inventarierii. Prezentele reguli de evaluare se aplic inclusiv în cazul bunurilor care au fost aduse drept aport la capital i al activelor în curs de execuie.
(3) În înelesul prezentelor reglementri:
a) valoarea contabil a unui activ este valoarea la care acesta este recunoscut dup ce se deduc amortizarea acumulat, pentru activele amortizabile i ajustrile acumulate din depreciere sau pierdere de valoare;
b) valoarea de inventar a unui activ reprezint valoarea contabil a activului, stabilit cu ocazia evalurii la inventariere, respectiv valoarea înscris în listele de inventariere.
83. - (1) Evaluarea cu ocazia inventarierii a elementelor de natura activelor, datoriilor i capitalurilor proprii se face potrivit prezentelor reglementri i normelor privind organizarea i efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor, capitalurilor proprii i a tranzaciilor privind activitatea de asigurare i de reasigurare ale asigurtorilor/reasigurtorilor i brokerilor de asigurare/reasigurare, puse în aplicare prin Ordinul CSA nr.1/2011.
(2) În scopul efecturii inventarierii, conducerea entitii trebuie s stabileasc proceduri proprii, cu respectarea prevederilor legale.
(3) În vederea desfurrii în bune condiii a operaiunilor de inventariere i evaluare, în comisiile de inventariere vor fi numite persoane cu pregtire corespunztoare, tehnic i economic, cunosctoare a domeniului de activitate.
84. - (1) La stabilirea valorii de inventar a bunurilor se va aplica principiul prudenei, potrivit cruia se va ine seama de toate ajustrile de valoare datorate deprecierilor sau pierderilor de valoare.
(2) Pentru elementele de natura activelor înregistrate la cost, diferenele constatate în minus între valoarea de inventar i valoarea contabil se evideniaz distinct în
24
contabilitate, în conturi de ajustri, aceste elemente meninându-se la valoarea lor de intrare.
85. - (1) Evaluarea imobilizrilor corporale i necorporale, cu ocazia inventarierii, se face la valoarea de inventar, stabilit de comisia de inventariere sau de evaluatori autorizai, potrivit legii. Fac obiectul evalurii i imobilizrile în curs de execuie.
(2) Corectarea valorii imobilizrilor necorporale i corporale i aducerea lor la nivelul valorii de inventar se efectueaz, în funcie de tipul de depreciere existent, fie prin înregistrarea unei amortizri suplimentare, în cazul în care se constat o depreciere ireversibil, fie prin constituirea sau suplimentarea ajustrilor pentru depreciere, în cazul în care se constat o depreciere reversibil a acestora.
(3) În cazul imobilizrilor corporale i necorporale, la determinarea pierderilor din depreciere, evaluatorii autorizai, potrivit legii, sau personalul entitii pot utiliza diferite metode de evaluare (de exemplu: metode bazate pe fluxuri de numerar).
86. - (1) Pentru a stabili dac exist deprecieri ale imobilizrilor corporale i necorporale, în afara constatrii faptice cu ocazia inventarierii, pot fi luate în considerare surse externe i interne de informaii. (2) La sursele externe de informaii se încadreaz aspecte precum: - pe parcursul perioadei, valoarea de pia a activului a sczut semnificativ mai mult decât ar fi fost de ateptat ca rezultat al trecerii timpului sau utilizrii; - pe parcursul perioadei au avut loc modificri semnificative, cu efect negativ asupra entitii, sau astfel de modificri se vor produce în viitorul apropiat asupra mediului tehnologic, comercial, economic sau juridic în care entitatea îi desfoar activitatea sau pe piaa creia îi este dedicat activul etc. (3) Din sursele interne de informaii se exemplific urmtoarele elemente: - exist indicii de uzur fizic sau moral a imobilizrii; - pe parcursul perioadei au avut loc modificri semnificative, cu efect negativ asupra entitii, sau astfel de modificri se vor produce în viitorul apropiat, în ceea ce privete gradul sau modul în care imobilizarea este utilizat sau se ateapt s fie utilizat. Astfel de modificri includ: situaiile în care imobilizarea devine neproductiv, planurile de restructurare sau de întrerupere a activitii creia îi este dedicat imobilizarea, precum i planificarea cedrii imobilizrii înainte de data estimat anterior; - raportrile interne pun la dispoziie indicii cu privire la faptul c rezultatele economice ale unei imobilizri sunt sau vor fi mai slabe decât cele scontate. Indiciile de depreciere a imobilizrilor, puse la dispoziie de raportrile interne, includ: - fluxul de numerar necesar pentru achiziionarea unei imobilizri similare, pentru exploatarea sau întreinerea imobilizrii este semnificativ mai mare decât cel prevzut iniial în buget; - rezultatul din exploatare generat de imobilizare este vizibil inferior celui prevzut în buget; - o scdere semnificativ a profitului din exploatare prevzut în buget, respectiv o cretere semnificativ a pierderilor prevzute în buget, generate de imobilizare etc. (4) Deciziile privind reluarea unor deprecieri înregistrate în conturile de ajustri au la baz constatrile comisiei de inventariere. Pot exista i unele indicii c o pierdere din depreciere recunoscut în perioadele anterioare pentru o imobilizare necorporal sau
25
corporal nu mai exist sau s-a redus. La aceast evaluare se ine cont de surse externe i interne de informaii. (5) În categoria surselor externe de informaii se pot încadra urmtoarele: - valoarea de pia a imobilizrii a crescut semnificativ în cursul perioadei; - în cursul perioadei au avut loc modificri semnificative cu efect favorabil asupra entitii sau se estimeaz c astfel de modificri se vor produce în viitorul apropiat, în mediul tehnologic, comercial, economic sau juridic în care entitatea îi desfoar activitatea sau pe piaa creia îi este dedicat activul etc. (6) Dintre sursele interne de informaii se exemplific urmtoarele: - pe parcursul perioadei au avut loc modificri semnificative, cu efect favorabil asupra entitii, sau astfel de modificri se vor produce în viitorul apropiat în ceea ce privete gradul sau modul în care imobilizarea este utilizat sau se ateapt s fie utilizat. Aceste modificri includ costurile efectuate în timpul perioadei pentru a îmbunti i a crete performana imobilizrii sau pentru a restructura activitatea creia îi aparine imobilizarea; - raportrile interne dovedesc faptul c performana economic a unei imobilizri este sau va fi mai bun decât s-a prevzut iniial etc. 87. - Evaluarea imobilizrilor corporale la data bilanului se efectueaz la cost, mai puin amortizarea i ajustrile cumulate din depreciere, sau la valoarea reevaluat, aceasta fiind valoarea just la data reevalurii, mai puin orice amortizare cumulat i orice pierderi din depreciere cumulate. 88. - (1) Activele de natura stocurilor se evalueaz la cost, mai puin ajustrile pentru depreciere constatate. Ajustri pentru depreciere se constat inclusiv pentru stocurile fr micare. În cazul în care valoarea contabil a stocurilor este mai mare decât valoarea de inventar, valoarea stocurilor se diminueaz pân la valoarea realizabil net, prin constituirea unei ajustri pentru depreciere. (2) Fac obiectul evalurii i stocurile în curs de execuie. (3) În înelesul prezentelor reglementri, prin valoare realizabil net a stocurilor se înelege preul de vânzare estimat care ar putea fi obinut pe parcursul desfurrii normale a activitii, minus costurile estimate pentru finalizarea bunului, atunci când este cazul, i costurile estimate necesare vânzrii. 89. - (1) Evaluarea la inventar a creanelor i a datoriilor se face la valoarea lor probabil de încasare sau de plat. Diferenele constatate în minus între valoarea de inventar stabilit la inventariere i valoarea contabil a creanelor se înregistreaz în contabilitate pe seama ajustrilor pentru deprecierea creanelor. (2) Pentru creanele incerte se constituie ajustri pentru pierdere de valoare. (3) Evaluarea la bilan a creanelor i a datoriilor exprimate în valut i a celor cu decontare în lei în funcie de cursul unei valute se face la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Naional a României, valabil la data încheierii exerciiului financiar. În scopul prezentrii în bilan, valoarea creanelor, astfel evaluate, se diminueaz cu ajustrile pentru pierdere de valoare. 90. - (1) Disponibilitile bneti, cecurile, cambiile, biletele la ordin, scrisorile de garanie, acreditivele, ipotecile, precum i alte valori aflate în casieria unitilor se prezint în bilan în conformitate cu prevederile legale.
26
(2) Disponibilitile bneti i alte valori similare în valut se evalueaz în bilan la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Naional a României, valabil la data încheierii exerciiului financiar. (3) Înscrierea în listele de inventariere a mrcilor potale, a timbrelor fiscale, tichetelor de cltorie, bonurilor cantiti fixe, a biletelor de spectacole, de intrare în muzee, expoziii i altele asemenea se face la valoarea lor nominal. În cazul unor bunuri de aceast natur depreciate sau fr utilizare se constituie ajustri pentru pierdere de valoare. 91. - (1) Titlurile pe termen scurt (aciuni i alte investiii financiare) admise la tranzacionare pe o pia reglementat se evalueaz la valoarea de cotaie din ultima zi de tranzacionare, iar cele netranzacionate la costul istoric mai puin eventualele ajustri pentru pierdere de valoare. (2) Titlurile pe termen lung (aciuni i alte investiii financiare) se evalueaz la costul istoric, mai puin eventualele ajustri pentru pierdere de valoare. 92. - Pentru elementele de natura datoriilor, diferenele constatate în plus între valoarea de inventar i valoarea contabil se înregistreaz în contabilitate, pe seama elementelor corespunztoare de datorii. 93. - Capitalurile proprii rmân evideniate la valorile din contabilitate. 94. - La fiecare dat a bilanului: a) Elementele monetare exprimate în valut (disponibiliti i alte elemente asimilate, cum sunt acreditivele i depozitele bancare, creane i datorii în valut) trebuie evaluate i prezentate în situaiile financiare anuale utilizând cursul de schimb valutar comunicat de Banca Naional a României i valabil la data încheierii exerciiului financiar. Diferenele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, între cursul de schimb al pieei valutare, comunicat de Banca Naional a României de la data înregistrrii creanelor sau datoriilor în valut, sau cursul la care acestea sunt înregistrate în contabilitate i cursul de schimb de la data încheierii exerciiului financiar, se înregistreaz la venituri sau cheltuieli din diferene de curs valutar, dup caz. b) Pentru creanele i datoriile, exprimate în lei, a cror decontare se face în funcie de cursul unei valute, eventualele diferene favorabile sau nefavorabile, care rezult din evaluarea acestora se înregistreaz la alte venituri sau alte cheltuieli financiare, dup caz. Determinarea diferenelor de valoare se efectueaz similar prevederilor lit. a). c) Elementele nemonetare achiziionate cu plata în valut i înregistrate la cost istoric (imobilizri, stocuri) trebuie prezentate în situaiile financiare anuale utilizând cursul de schimb valutar de la data efecturii tranzaciei. d) Elementele nemonetare achiziionate cu plata în valut i înregistrate la valoarea just (de exemplu, imobilizrile corporale reevaluate) trebuie prezentate în situaiile financiare anuale la aceast valoare.
Seciunea 3.3 Evaluarea la data ieirii din entitate
95. - (1) La data ieirii din entitate sau la darea în consum, bunurile se evalueaz i se scad din gestiune la valoarea lor de intrare sau valoarea la care sunt înregistrate în
27
contabilitate (de exemplu, valoarea reevaluat pentru imobilizrile corporale care au fost reevaluate sau valoarea just pentru valorile mobiliare pe termen scurt admise la tranzacionare pe o pia reglementat).
(2) Activele constatate minus în gestiune se scot din eviden la data constatrii lipsei acestora.
(3) La scoaterea din eviden a activelor se reiau la venituri ajustrile pentru depreciere sau pierdere de valoare aferente acestora.
96. - (1) Costul de achiziie sau costul de producie al stocurilor din aceeai categorie i al tuturor elementelor fungibile se calculeaz prin aplicarea uneia din urmtoarele metode: a) metoda costului mediu ponderat - CMP; b) metoda primul intrat-primul ieit - FIFO; c) metoda ultimul intrat-primul ieit - LIFO. (2) Metoda "costului mediu ponderat" (CMP) presupune calcularea costului fiecrui element pe baza mediei ponderate a costurilor elementelor similare aflate în stoc la începutul perioadei i a costului elementelor similare produse sau cumprate în timpul perioadei. Media poate fi calculat periodic sau dup fiecare recepie. Perioada de calcul nu trebuie s depeasc durata medie de stocare. (3) Potrivit metodei "primul intrat-primul ieit" (FIFO), bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al primei intrri (lot). Pe msura epuizrii lotului, bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al lotului urmtor, în ordine cronologic. (4) Potrivit metodei "ultimul intrat-primul ieit" (LIFO), bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau de producie al ultimei intrri (lot). Pe msura epuizrii lotului, bunurile ieite din gestiune se evalueaz la costul de achiziie sau costul de producie al lotului anterior, în ordine cronologic. 97. - Prevederile referitoare la evaluarea stocurilor se completeaz cu prevederile subseciunii 4.5.2 "Stocuri". 98. - Prevederile pct. 96 se aplic i investiiilor pe termen scurt, cu excepia depozitelor bancare pe termen scurt.
Seciunea 3.4 Evaluarea alternativ la valoarea just
3.4.1. Reevaluarea imobilizrilor corporale
99. - (1) Prin derogare de la evaluarea pe baza principiului costului de achiziie sau al costului de producie, entitile pot proceda la reevaluarea imobilizrilor corporale existente la sfâritul exerciiului financiar, astfel încât acestea s fie prezentate în contabilitate la valoarea just, cu reflectarea rezultatelor acestei reevaluri în situaiile financiare întocmite pentru acel exerciiu. (2) Amortizarea calculat pentru imobilizrile corporale astfel reevaluate se înregistreaz în contabilitate începând cu exerciiul financiar urmtor celui pentru care s-a efectuat reevaluarea.
100. - Dac o imobilizare corporal complet amortizat mai poate fi folosit, entitatea poate proceda la reevaluarea acesteia. Cu ocazia reevalurii imobilizrii corporale, acesteia i se stabilesc o nou valoare i o nou durat de utilizare economic, corespunztoare perioadei estimate a se folosi în continuare.
101. - Evalurile efectuate cu ocazia reorganizrilor de întreprinderi (fuziuni, divizri) nu constituie reevaluare în sensul prezentelor reglementri contabile, aceste evaluri efectuându-se în scopul stabilirii raportului de schimb, pentru toate elementele de bilan. Fac excepie cazurile în care data situaiilor financiare care stau la baza reorganizrii coincide cu data situaiilor financiare anuale. 102. - Reevaluarea imobilizrilor corporale se face la valoarea just de la data bilanului. Valoarea just se determin pe baza unor evaluri efectuate, de regul, de evaluatori autorizai, potrivit legii. 103. - La reevaluarea unei imobilizri corporale, amortizarea cumulat la data reevalurii este tratat în unul din urmtoarele moduri: a) recalculat proporional cu schimbarea valorii contabile brute a activului, astfel încât valoarea contabil a activului, dup reevaluare, s fie egal cu valoarea sa reevaluat. Aceast metod este folosit, deseori, în cazul în care activul este reevaluat prin aplicarea unui indice; sau b) eliminat din valoarea contabil brut a activului i valoarea net, determinat în urma corectrii cu ajustrile de valoare, este recalculat la valoarea reevaluat a activului. Aceast metod este folosit, deseori, pentru cldirile care sunt reevaluate la valoarea lor de pia. 104. - În cazul în care, ulterior recunoaterii iniiale ca activ, valoarea unui activ imobilizat este determinat pe baza reevalurii activului respectiv, valoarea rezultat din reevaluare va fi atribuit activului, în locul costului de achiziie/costului de producie sau al oricrei altei valori atribuite înainte acelui activ. În astfel de cazuri, regulile privind amortizarea se vor aplica activului având în vedere valoarea acestuia, determinat în urma reevalurii. 105. - (1) Elementele dintr-o categorie de imobilizri corporale se reevalueaz simultan pentru a se evita reevaluarea selectiv i raportarea în situaiile financiare anuale a unor valori care sunt o combinaie de costuri i valori calculate la date diferite. (2) Dac un activ imobilizat este reevaluat, toate celelalte active din categoria din care face parte trebuie reevaluate. (3) O categorie de imobilizri corporale cuprinde active de aceeai natur i utilizri similare, aflate în exploatarea unei entiti. (4) Exemple de categorii de imobilizri corporale sunt: terenuri; cldiri; maini i echipamente; nave; aeronave etc. 106. - (1) Reevalurile trebuie fcute cu suficient regularitate, astfel încât valoarea contabil s nu difere substanial de cea care ar fi determinat folosind valoarea just de la data bilanului. (2) Valoarea just a imobilizrilor corporale este determinat, în general, plecând de la valoarea lor de pia, pe baza informaiilor pe care le-ar utiliza participanii de pe pia atunci când stabilesc preul activului, presupunând c participanii de pe pia acioneaz pentru a obine un beneficiu economic maxim.
29
(3) Valoarea just reprezint preul care ar fi încasat pentru vânzarea unui activ într-o tranzacie reglementat pe piaa principal (dac exist) sau cea mai avantajoas, la data evalurii, în condiiile curente de pia (adic un pre de ieire), indiferent dac respectivul pre este direct observabil sau este estimat utilizând o alt tehnic de evaluare. (4) Dac valoarea just a unei imobilizri corporale nu mai poate fi determinat, valoarea activului prezentat în bilan trebuie s fie valoarea sa reevaluat la data ultimei reevaluri, din care se scad ajustrile cumulate de valoare. 107. - În cazul efecturii reevalurii imobilizrilor corporale, acest lucru trebuie prezentat în notele explicative, împreun cu elementele supuse reevalurii, metoda prin care s-au calculat valorile prezentate, cât i elementul afectat din contul de profit i pierdere. 108. - În cazul în care se efectueaz reevaluarea imobilizrilor corporale, diferena dintre valoarea rezultat în urma evalurii pe baza costului de achiziie sau a costului de producie i valoarea rezultat în urma reevalurii trebuie prezentat în bilan la rezerva din reevaluare, ca un subelement distinct în "Capital i rezerve" (contul 105 "Rezerve din reevaluare"). 109. - (1) Surplusul din reevaluare inclus în rezerva din reevaluare este capitalizat, integral sau parial, prin transferul direct în rezultatul reportat (contul 1175 "Rezultatul reportat reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare"), atunci când acest surplus reprezint un câtig realizat. (2) În sensul prezentelor reglementri, câtigul se consider realizat la scoaterea din eviden a activului pentru care s-a constituit rezerva din reevaluare. Cu toate acestea, o parte din câtig poate fi realizat pe msur ce activul este folosit de entitate. În acest caz, valoarea rezervei transferate este diferena dintre amortizarea calculat pe baza valorii contabile reevaluate i valoarea amortizrii calculate pe baza costului iniial al activului. (3) La aplicarea pentru prima dat a prezentelor reglementri, soldul contului 1065 "Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare" se transfer asupra contului 1175 "Rezultatul reportat reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare". 110. - Rezerva din reevaluare se reduce în msura în care sumele transferate la aceasta nu mai sunt necesare pentru aplicarea metodei contabile bazate pe reevaluare. 111. - (1) Dac rezultatul reevalurii este o cretere fa de valoarea contabil net, atunci aceasta se trateaz astfel:
- ca o cretere a rezervei din reevaluare prezentat în cadrul elementului "Capital i rezerve", dac nu a existat o descretere anterioar recunoscut ca o cheltuial aferent acelui activ; sau - ca un venit care s compenseze cheltuiala cu descreterea recunoscut anterior la acel activ.
(2) Dac rezultatul reevalurii este o descretere a valorii contabile nete, aceasta se trateaz ca o cheltuial cu întreaga valoare a deprecierii, atunci când în rezerva din reevaluare nu este înregistrat o sum referitoare la acel activ (surplus din reevaluare) sau ca o scdere a rezervei din reevaluare prezentat în cadrul elementului "Capital i rezerve", cu minimul dintre valoarea acelei rezerve i valoarea
30
descreterii, iar eventuala diferen rmas neacoperit se înregistreaz ca o cheltuial. (3) Sumele reprezentând diferene de natura veniturilor i cheltuielilor rezultate din reevaluare trebuie prezentate separat în contul de profit i pierdere (contul 755 "Venituri din reevaluarea imobilizrilor corporale", respectiv contul 655 "Cheltuieli din reevaluarea imobilizrilor corporale", dup caz). 112. - Nicio parte din rezerva din reevaluare nu poate fi distribuit, direct sau indirect, cu excepia cazului în care reprezint un câtig efectiv realizat. 113. - Cu excepia cazurilor prevzute la pct. 109 - 112, rezerva din reevaluare nu poate fi redus. 114. - În cazul terenurilor i cldirilor care au fost reevaluate i au fcut obiectul unei cedri pariale, la scoaterea din eviden a acestora, diferena din reevaluare aferent prii cedate se consider surplus realizat din rezerve din reevaluare, corespunztor valorii contabile a terenurilor, respectiv a cldirilor, scoas