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-'- ">:r-Y".Ji.N.: 950-201230' .. '

El derc:cho d~ propie.dad de esla obra comprende 'para su aUtor la fa cllitad de dispon.". de ella.. publicarla. Iraducirla. IdapiUl~ o aulorizar, SU traduccin y reproducirla en cualquier forma. tot.a.l o pucial, por medio! electrnicos o mecnico!. incluyendo fotocopio. gTlIbacin mallJlelofnica Y cualquier sillelJ1J1 de almacenamienlO de informacin; por consiguienle na. die tiene l. facultad de ejercitar los derechos precilado~ sin permiso del au-lor y del edllor. pC'r esenio. con re{crencia B una obra que se haya anotado o ,.piad;j Jurante su leclurll. ejecucin o .xpo~icin pblicu o pri .. ~da;; .. ex. cepm el uso con lin.os didcticos de comentarios. crlkas o nOIa!, de hasla mil palabras de la obra ajena. y en todos los casOI slo las panes del leXtO indiJpensableli a ese etcclo.

Los infraCtOres sern reprimidos con-las penas del anculo In y corcordamcs del Cdigo Pe/lal (aru. 2".9'. 10. 71.71. ley I I.11J). ,'.

IMPRESO EN LA REPUBLICA ARGENTINA

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ABELEDOPERROTpresenra hoy la nueva edicin de una obra ya cJ- .~) sica de esra figura seera' del derecho tributara y las finanzas pblicas que I . I fue el dOCl0r DINO JARACH a quien, a poco tiempo de su muerte, rendirnos nuestro hofuennje. .. .. . I -')

Aunq'ue su trayectoria es ampliruncnte conocid~ creemos que no estj de ms recordar algunos aspectos relevantes de Sil vida pblica.

Naci en Miln (Italia) en 1915, ':, ) Doctor en Jurisprudencia de la Universidad de Tunn en 1935. ~ Inici la carrera univeJsitaria en 1936 como asistente del iJ!Ofeso! :1 ... )

Griziani en la Universidad de: Pavfa. f ':', Jefe de Redaccin de la Riv;SIO di Dirilto Finam;iario e Scielll.(l delie "

FiIJan

vm PRESENTACIN EDITORIAL

Representante de la provincia de Buenos Aires y del gobierno nacional en las conferencias preparatorias del Convenio Multilateral (Iinpuesto a las Actividades Lucrativas) y de las leyes de coparticipacin y unificacin de Impuestos Internos.

Desde su creacin en 1949 hasta marzo de 1956, vocal de la Cmara Fiscal de Apelacin de la Provincia de Buenos Aires.

Miembro de comisiones riacionales de reforma tributaria en 1963 y 1971. Dict cursos de Derecho Tributario en el CJ.E.T. (Centro Interameri-

cano de Estudios Tributarios, 1970), en la Un versidad Central de Caracas, febrero de 1969, de Posgradoy Especializacin en la Universiaad Nacional de Buenos Aires (Facultades de Ciencias Econmicas y de Derecho y Cien-cias Sociales [1968 a 1970)).

:Por concurso del C.F.!. (Consejo Federal de Inversiones) fue encarga-do de! esrndio y elaboracin del proyecto de ley de coparticipa:dn federal, antecedente principal del rgimen vigente.

En 1949 fue llamado y contratado por el gobierno de la Repblica Ita-liana para asesorar al ministro de Hacienda de esa Repblica en la reforma tributaria en la que estaba empeado (reforma Vanoni).

El gobierno de Mxico en 196610 invit para pronunciaruna conferen-cia en el Tribunal Fiscal de la Federacin en la celebracin del 30 aniver-sario de la Ley de Justicia Fiscal.

En 1969 fue contratado poi' el gobierno mexicano, para dictar en la Se-cretara de Hacienda y Crdito Pblico un curso de especializacin para abogados del Fisco.

: Es autor de libros y de uh extenssimo nmero de artculos en materia de Finanzas Pblicas y de Derecho Tributario. Entre los primeros se desta-can los libros intirnlados El Hecho Imponible y el Curso Sttperiorde Dere-cho Tributario definidos -reiteradamente- como obras clsicas en la materia.

Fue presidente de la Asociacin Argentina de Derecho Fiscal. Director desde 1968 de la (f(vista La Informacin. Muri en Buenos Aires 'el 26 de marzo de 1996.

. Por ltimo, agradecemos a su familia el haber confiado a nuestra edi-torialla responsabilidad de esta nueva edicin.

Buenos Aires, agosto de 1996 ABELEDO-PERROT

PRLOGO

l. EL PORQU DE ESTE LmRO Hay varias razones. La primera o, tal vez, el factor desencadenan te fue

una especie de arrepentimiento. Durante cerca de cuarenta aos (salvo algunos breves parntesis) ejer-

c la enseanza universitaria de las Finanzas Pblicas, Empec en los aos 1936 a 1938, como asistent' del profesor Benvenuto Griziotti en su ctedra de la Universidad de Pava y luego tuve una pausa involuntaria en la docen-cia, desde 1939 a abril de 1941, tiempo que dediqu al estudio comparali vo de los regmenes tributarios de los principales pases del mundo y a trabajar como adjunto del profesor P. J. A. Adriani en la organizacin yestructura-cin operativa de la Oficina Internacional de Documentacin Fiscal, creada por la IFA (Asociacin Fiscal Internacional) a comienzos de 1939 en Arns-terdam.

Reinici en 1 941 las tareas docentes como profesor contratado y vice-director y director, a partir de 1945, del seminario de Economfa y Finanzas en la Facultad de Ciencias Econmicas de la Universidad Nacional de O)r-daba, en la que ocup tambin las ctedras de Fi nanzas -primero y segu o-da curso-- desde 1946 hasta marzo de 1951. A partir de abril de 1951 ha:;ta marzo de 1956 ocup como profesor extraordinario las ctedras de Fin:.Jo-zas y Derecho Financiero en el Instituto Tecnolgico del Sud, que se trans-form luego en la Universidad Nacional del Sud.

En los aos 1957 a 1960 dict cursos para graduados en instituciones privadas, amn de un cUrsillo de Finanzas Pblicas en la Facultad de Cien-cias Econmicas de la Universidad Nacional de Buenos Aires y en el segun-do cuatrimestre de 1961, despus de un riguroso concurso, ocup la ctedra de Finanzas Pblicas en dicha Facultad hasta 1973 culminando mi carrera docente con el cargo de profesor titular.

A partir de 1947 y hasta 1972 pude reunir el ejercicio de la docencia universitaria con tareas de asesoram.lento al gobierno nacional. a 10$ gobier-

x PRLOGO

nos provinciales y municipales en ll reforma de las leyes tributarias proyec-tando el Cdigo Fiscal de la Provincia de Buenos Aires, en la cual ocup tambin el cargo de vocal de la Cmara Fiscal de Apelacin desde su cr.ea-cin en 1949 hasta 1956. Desde este ltimo ao ejercf tambin la libre pro-fesin de abogado.

Este cuniculum no tiene otro objetivo que el de demostrar que en todos esos aos no me falt la oportunidad ni el acopio de materiales para escribir un manual. un curso o. quizs, un tratado de Finanzas Pblicas en todos lbs principales enfoques de la matt:ria, especialmente el politico-econmico y

. el jurdico. Me retuvo de hacerlo un cierto pudor del cual me arrepiento. Mis

obras, mis artculos de revistas, escritos en diferentes idiomas y pases, mi participacin en congresos y conferencias nacionales e internacionales y mis contratos de asesoramiento a gobiernos, inciusi ve extranjeros, estaban preferentemente dedicados al derecho tributario. Mis trabajos de Ciencia de las Finanzas -o sea, todos los enfoques de lamateria distintos del jurdico y. especialmente, los de economa financiera-, se cuentan con los dedos de las manos, o poco ms.

Ahora bien, pensaba y sigo pensando, que slo puede tener el atrevi-',ciento de i:.s.:.:ribr una obra general de Ciencia de las Finanzas --como de cualquier otra ciencia- quien haya estudiado y escrito trabajos parciales que, por su nmero, variedad de temas e indudable valor cientfico, acredi-ten una capacidad de elaborar una construccin equilibrada de la materia, con visin de conjunto, con sentido crtico de las concepciones ajenas y pro-pias y una informacin adecuada sobre problemas particulares, combinada con una formacin general y profunda.

Sin embargo, mis cursos de Finanzas Pblicas estaban, como estn, en las libreras especializadas, negocindose en la fOnTIa de libros nuevos o usados. Siempre he sido muy liberal con mis alumnos. A su pedido, en mis clases permita que funcionara sobre la tarirna un buen nmero de micrfo-nos ligados a sendos grabadores.

Es as, como en primer trmino en Crdoba, luego en Bala Blanca y, finalmente, en Buenos Aires, no slo circul!lfon y circulan apuntes anni-mos que no llevaban ninguna indicacin del autor-ni siquiera la mencin que la fuente de la obra haba sido la grabacin de mis c1ases-, sino que tambin se imprimieron, por editoriales especializadas sin autorizacin, en-teros cursos.

En un caso, el curso llevaba el nombre, presumiblemente ficticio, del autor, desconocido en el mbito universitario y cientfico. Hubo quien lle-gara al mximo de la osada o de la ingenuidad -para no dudar de su buena fe- en la forma siguiente: con los apuntes de mis clases obtenidos por gra-

PRLOGO XI badn d!r~cta o taqui~afa,y con s610 el trabajo de pulimento para elirW,~. .," las repetICIOnes y las dIgreSIOnes tan comunes en las clases orales, corro .A. t, ',' ... tolerables en las versiones taquigrficas, ofreci a un editor de plaza. que'Ia ',~ public, su obra con su nombre como autor y sin indicacin de la fuente del ' .. 1 texto. Esto no es todo. El discfpulo tan emprendedor no olvida que algo le . '"'\ deba al profesor y. despus de pedirle una entrevista, tuvo la generosidad de obsequiarle un ejemplru: de la obra, l.

Conozco por lo menos cuatro ediciones de mis cursos un versitarios en las distintas facultades y universidades: el primero fue editado en Crdoba , y otras tres diferentes versiones corresponden a mis cursos en la Uni versi- I I dad de BueQos Aires.

La tolerancia que haba tenido con alumnos y ex alumnos haba dado origen a publicaciones tal vez abusivas, pero consideraba este hecho carpo consecuencia de mi tolerancia y. por tanto, como cosajuzgada. No me que-daba para el arrepentimiento otra cosa que escribir yo mismo este texto de Finanzas Pblicas que mantuviera el carcter de mis cursos, pero bajo mi responsabilidad tanto en los aciertos como en las fallas, en los errores u omi-siones.

Al leer o releer y meditar sobre obras fundamentales, cursos uni versi-tarios, artculos y monografas en materia financiera, descubr COi! alguna sorpresa y una moderada complacencia que tanto desde el punto de vista metodolgico como de la teor, poda agregar una contribucin de alguna significacin en la literatura financiera.

La razn de esta obra no es, pues, slo anecdtica. Varias editoriales me pidieron y me impulsaron repetidamente a escribir un tratado o un curso de Finanzas Pblicas. La razn ya indicada me sugiri la contestacin ne-gativa. Pero finalmente, la Editorial Can gallo termin convencindome a emprender el trabajo y que, enriquecido en la temtica y en las fuentes bi-bliogrficas, reflej -sin embargo-- su origen de curso universitario.

Agotada la primera edicin de mi obra Finanzas Pblicas, la Editorial Cangalla me propuso en esta oportunidad que en vez de preparar simple-mente ullasegunda, elaborara un nuevo libro que acoplara a las finanzas p-blicas el derecho tributario, tanto en su parte general como en la especial re-ferente a los impuestos en vigencia en la Argentina.

No me fue difcil aceptar la propuesta, por varios motivos convergen-tes, esto es: el hecho que las ctedras universitarias de la asignatura en la Ar-gentina t!~ne.n el rnsmo ac~plamiento; el convencimiento que ya expres de su leglttmldad y, por encima de todo, la conveniencia o hasta la necesi-dad de la integracin del derecho tributario con el anlisis econmico de las instituciones y de sus problemas Concretos.

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XII PRLOGO

Ello ha constituido matena de la exposicin y discusin en esta obra de las teoras concordantes o divergentes Como capCtulo tercero de la parte primera.

Una motivacin ms profunda de la complementariedad de la ecoilO-mIa financiera con el derecho tributario es, en mi opini n, el paralelismo en-tre las dos disciplinas cientficas, respecto de los peligros ideolgicos que amenazan al derecho tributario en su esencia juridica y a las finanzas en su carcter de sistema econmico diferente de la economia de mercado que, sin embargo, est en una relacir de simbiosis con sta l. .

Metodolgicamente, poda superar el dilema entre ciencia positiva y ciencia normativa, ya que esta ltima, no concebida como simple precepti-va, sino en su ms importante expresin como, por ejemplo, en la Teora de la Hacienda Pblica de Musgrave consiste --en realidad- en una forma de plantear los problemas, como hiptesis de metas a alcanzar y anlisis de los instrumentos aptos para tales fines. La ciencia positi va, a su vez, plantea como hechos reales la existencia y el uso de ciertas actividades y decisiones del sector publico y analiza sus razones de ser, sus consecuencias en rela-cin con los fines propuestos, en el terreno teorico y abstracto, sin que ello impida sacar conclusiones para responder a Jos problemas prcticos y con-cretos.

Tericamente, no pretendo originalidad total, que considero imposi-ble, pero s la de algunas ideas no expresadas ri no desarrolladas suficiente-meme por otros autores en los trabajos que llegu a conocer. Aspro a que en este aspecto mi obra aporte algo nuevo tanto en el enfoque clsico como en el moderno y que ese alg0!itB til para la comprensin de los fenmenos de las Finanzas Pblicas.

2. Los DIFERENTES ENFOQUES DE LA CIENCIA FINANCIERA Es sabido que la actividad financiera tiene multiples facetas. Se pre-

senta al lector como una actividad del Estado: de all que el primer enfoque sea el de la teora del Estado, de la ciencia poltica. Tiene puntos de encuen-tro con la economa general. actuando directa o indirectamente. sobre los elementos constitutivos de los mercados de bienes materiales y de servi-cios, porque influye sobre demandas, oferta y precios y no slo de bienes y servicios finales, sino tambin de insumas y factores de la produccin.

Tambin se interfiere con las fluctuaciones cfclicas de la economia, ora provocando o agudizando la inflacin o la recesin; ora sufriendo las consecuencias de esos fenmenos.

t JAllACH. Dino, La Alllonolllia del Derecho Fiscal)' la Teorfa de lar Fillonrl1S, Revistade Economa, Momevideo, 1941. Vase tambin en em obra el Cap. 11. a parlr de la pg. 39.

PRLOGO XIII

Estas circunstancias motivan la utilizaci6n de las medidas de la lf.Ct(vi~. dad financiera del Estado como instrumentos de la polftica econmic;h t8~.' dientes a contrarrestar dichas fluctuaciones y asegurar la plena ocupacin as como el desarrollo econmico y social.' .

De estas pocas lneas espero resulte clara la necesidad de estudiar los fenmenos financieros como son yen sus consecuencias sobre la economa --esttica y dinmica- y tanto en el enfoque de ciencia positiva como de ciencia normativa. Todo esto cabe en una disciplina cientfica que bien pue-de denominarse: ciencia de las finanzas.

Como actividad del Estado, pero bajo el manejo de los gobernantes. sean elfos un soberano autcrata o un moderno dictador, o una minora bien inspirada o una camarilla de facinerosos, los representantes de una oligar-qua detenlOra del poder econmico y poltico o la realizacin --que con-cepto como el mximo ideal polflico y que s~lo milagrosamente puede al-canzarse- de la perfecta identificacin entre gobernantes y gobernados, segun la expresin de Lincoln del "gobiemo del pueblo, por el pueblo y para el pueblo", la actividad financiera cae bajo la observacin cientfica del anlisis sociolgico que integra y se interfiere con la teoda del Estado, con la poltica y con la economa pura y con la polftica econmica.

Las operaciones financieras del Estado tanto en el mbito de la econD-na de mercado, como en la tributacin y como tambin en el uso de los re-cursos del crdito pblico y de la emisin monetaria, todas tienen sus tc-nicas para su realizacin o bien alternativas tcnicas, que a menudo trascienden la mera ejecucin de las medidas elegidas.

Me basta recordar al lector qu profundas diferencias sustanciales pueden producirse si el tan viejo pero siempre aClllal impuesto sobre los in-muebles rurales se implanta en un pas o en un estado federal contando o no con un catastro modemo y dotado de los recaudos Ilpicos para su manteni-miento a travs del tiempo y de las vicisitudes de la vida econmica.

En otro mbito financiero, el del endeudamiento estatal en las diferen-tes coyunturas, la tcnica operativa adoptada por el Banco Central como agente del gobierno puede, a veces, asegurar el xito triunfal o a veces pro-vocar el fracaso calamitoso de medidas financieras y monetarias.

De ah, la importancia de la tcnica comD enfoque parcial del estudo del fenmeno financiero, Concurrentemente, la tica, la psicologfa. la pe-dagoga y el derecho financiero constituyen otros tantos enfoques de las fi-nanzas pblicas 2.

2 Remito al lector a l. obra de SIN'Z DE BUJANOA. Fernando, Sir/,mo d, Derecha FinlJII' ciero. Madrid, Vol. 1. edicin del aUlor 1977, Intruduccin, en la que el catedrtico madrileo linalla cnticameme cada uno de eso. enfoques. ponindolos, dira, en sus pueslos.

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XIV PRLOGO

Me houro en haber pertenecido a una escuela -la del profesor Griziotli, llamada tambin Escuela de Pavfa- que siguiendo las huellas de su funda. dor, no slo acepta la naturaleza multifactica del fenmeno financiero y, por consiguiente, la multiplicidad de los enfoques cientfficos para estudiar-lo, sino tambin la exigencia de reunir en una sntesis los estudiosparciales y analticos conducidos segn los diversos enfoques y con la metodologa propia de cada uno de ellos, para lograr el conocimiento cabal de las Finanzas Pblicas. Segn Griziotti, la existencia de las diversas facetas del fenmeno financiero exige el estudio analtico de cada faceta, pero los resultados par-ciales que asl se logran deben recomponerse en una labor de sntesis.

De mi parte, observo que es indiscutible la necesidad de mltiples en-foques del fenmeno financjero y que slo as se obtendr el pleno conoci-miento de las instluconese instrumentos de las finanz.as. Es indiscutible tambin que cada enfoque debe ser realizado teniendo corno base los prin-cipios fundamentales de la ciencia respectiva y con la metodologa que le es propia. Pero el estudio integ al puede ser efectuado por di versos autores, cada uno especializado en un enfoque y los resultados pueden ser aprove-

chado~ por todos, no siendo necesaria una labor de s[ntesis. Pienso que los resultados cientificos logrados con los distintos enfo-q~!e~ deben reunirse, sumarse, yux.taponerse y cotejarse, pero no entiendo cmo se pueden combinar los resultados de los anlisi~ en una sntesis di-ferente de sus componentes ni puedo aceptar que, por ejemplo, el principio de la capacidad contributiva sea el fundamento del impuesto slo cuando se lo asuma como ndice de la participacin del contribuyente en las ventajas

~enetales y especiales que el Estado proporciona a travs de sus servicios. Este es un dogma de la teoda de Griziotti, del cual no puedo participar. Quin o qu pennite saber que un determinado impuesto, por ejemplo al patrimonio nelo de las personas fsicas, se funda en el principio de la capa-cidad contributiva, tomada sta como indicio de la participacin en las ven-tajas'que depara el Estado a los titulares de ese patrimonio? CQf!lO probar este extremo, o bien cmo rechazarlo o aceptar la tesis opuesta?

Sin embargo, soy fiel a la doctrina del Maestro en lo que se refiere a la influencia, o mejor dicho, la mutua inteligencia de los enfoques econmico y jurdico del fenmeno financiero. Sin necesidad de utilizar los grandes ejemplos de las investigaciones de Griziotti sobre la prima de emisin de acciones y su imponibilidad, o sobre la deduccin de intereses pasivos en el impuesto a la renta, o los ejemplos de la justicia norteamelicana, verbigra-cia en el caso "Eisner vs. Macomber" sobre dividendos en acciones, me pa-fece;altamente significativa, para demostrar las conexiones insoslayables tntre la ciencia de la Hacienda y el derecho tributario, la reciente controver-

PRLOGO xv

sia entre la jurisprudencia de la Corte Suprema de Justicia de la Nacin Ar-gentina y gran parte de la doctrina, que resumo a continuacin.

Frente a las demandas de repeticin de impuestos a las Ventas pagados indebidamente, segn ellos, por los contrib/lyentes de derecho, la Corte Su-prema deneg la demanda instaurada (elleading case fue la causa "Mellor Goodwin clFisco Nacional" fallada por la Corte en fecha 18-X-1973) por cuanto -sostuvo--Ia repeticin de los impuestos indebidos deriva del principio del enriquecimiento sin causa; el contribuyente que pretendiera repetir el impuesto pagado indebidamente, debe probar no slo esta cir-cunstancia, sino tambin el empobreciqtiento propio demostrando no haber trasladado el impuesto, jUhtamente con el precio de la mercaderia, sobre el comprador. (Ms tarde la Corte extendi el campo de aplicacin de esta doctrina a las hiptesis de traslacin hacia atrs u oblicua y hasta lleg al caso de remocin). Originariamente, esajunsprudencia se limit al caso ue los impuestos denominados indirectos, pero luego la Corte la extendi al caso de impuestos sobre utilidades y patrimonios de empresas, respecto ue las cuales tambin poda presumirse la traslacin del gravamen a travs de los precios. Por el contrario, segn el desarrollo de dicha jurisprudencia, 110 corresponda esa presuncin y s la contraria, tratndose de un impuesto personal sobre la renta de las personas fsicas J.

No es ste sino un ejemplo de la gran importancia terica y prctica ue la vinculacin entre la economa financiera y el derecho tributario. No pue-do esconder al lector la gran incertidumbre que me embarga y que veo re-producida en trabajos de yarios autores acerca de este problema, que bkn puede representar la piedra de toque del acierto de las teorias sobre las co-nexiones entre la Economa financiera y el Derecho tributario. Es indudable que susalucin no puede darse en el puro terreno juridico y menos en el pro-cesal, ignorando los efectos econmicos del impuesto, en particular su tras-lacin e incidencia, ni en el terreno econmico, con prescindencia del orde-namiento juridCO-I.Iibutario .

.sin embargo, estos tipos de problemas no implican la necesidad de una sntesis entre los enfoques econmico, poltico, jurdico,tcnico y, si se acepta la ltima doctrina profesada por Griziotti, tico. Se trata, ms bien, del fenmeno frecuente, por el cual el Derecho debe acudir a los resultados de otras ciencias, para detemnar el contenido y la valoracin de los hechos de la vida real, como base de comprensin de las hiptesis abstractas defi-oidas por las normas juridicas.

J Vase el eSt1Jdio, sobre este problema, dc MAC DONElL, Stella Mari. - A~lIGO Rubn 05-ear, "La rcpeLicin de impuestos. Aspectos tributarios, econmicos y jurdicos". en."1 Bo/"o'I, de la Direccin Genaal InlpoJiliva d. la A'gwrifUJ. nro. 270, pago 101.

XVI PRLOGO

Tampoco puedo compartir la creacin de tipos tributarios distintos ori-ginados por la combinacin, por ejemplo, del principio de la capacidad con-Ilibutiva con el de la contraprestacin o con otros principios o de los distin-tos aspectos poltico, jurf;dico, econmico y tcnico que intervienen algunos de ellos o todos para confonnar -repito-- diversas instituciones tributarias, de las cuales sera necesario --crear- hasta las denomir;acio-nes apropiadas.

No es necesario -pienso- recurrir a combinaciones de los distintos elementos que caracterizan las diferentes entradas financieras, para adITtir la existencia, en cada uno de los recursos, de diferentes elementos; ni es ne-cesario para el c'onocirnJento cabal de los instrumentos de las Finanzas P-blicas, combinar todos los elementos o algunos de ellos entre s. Admito, en canibio, que en diferentes formas de tributos coexisten varios principios y tambin la inexistencia de separaciones rgidas entre diversos recursos, pre-cios y tributos.

Adems, la econoITa fijmnciera puede constituir objeto de la ciencia por s y como instrumento para el conociITento de fenmenos subsumidos por el derecho, y ste, a su vez, puede suministrar nociones y principios, cuyo conocimiento contribuye a la mejor comprensin de los fenmenos estudiados por la Hacienda Pblica. .

!Son stas las razones de: una disidencia parcial con mi Maestro. 'Me encontr, diecisis aos atrs, al desempear la ctedra de Finan-

zas de la Facultad de Ciencias Econmicas de la Universidad Nacional de Buenos Aires, cuyo plan de estudio en'este tiempo imponfa para las carreras de Licenciatura en EconoITil y en Administracin, la materia "Finanzas Pblicas" con un enfoque polftico-econITco. Los solos temas jurfdicos exigidos por dicho plan, eran el de los principios constitucionales de la im-posicin y los problemas de la coordinacin de las finanzas entre mltples niveles de gobierno,

Esta limitacin del alcance de la asignatura, unida a la fuerte limita-cindel tiempo disponible slo un cuatrimestre y originariamen'te con slo tres clases semanales de una hora cada una me indujeron a elegir los temas de estudio y lo pude haCer, omitiendo los aspectos jurdicos de la actividad financiera, salvo los referentes a los principios constitucionales y a la dis-tribucin de las Finanzas entre los distintos niveles de gobierno, Por lo de-ms mis cursos universitarios se cieron al enfoque poltico econmico. Esto quiere decir aspectos polticos y aspectos econmicos, como tambin medidas de poltica econITca con instrumentos financieros.

, \\.~. '~ : Con respecto a los institutos financieros y tributarios en particular, me , .~~~limjtaba a una descripcin somera de caracteres, estructura y problemas en

, la Argentina.

PRLOGO XVIl

Por estas razones liITt ITS cursos a los aspectos mencionados, dejan-do el derecho financiero y el tributario para otras obras, aunque no nece:;a-riamente para otros lectores.

Tambin he omitido toda exposicin de pscologfa, tica y pedagoga financieras. Las razones son sustancialmente las mismas que acabo de t:X-poner con respecto al derecho, con el agravante deuna completa ignorancia de es~s materias y de su problemtica.

3. LAS FlNANZAS PBLICAS y LAS MA TEMTICAS No hay muchas obras generales de Finanzas Pblicas modernas que no

adopten, en mayor o menor medida, el empleo de las matemticas, Sirven stas para el anlisis de las situaciones de equilibrio particular o general y tambin para describir cmo se pasa de una situacin de equilibrio a otra, por la accin de algn cambio en los factores variables de la actividad fi-nanciera.

No soy economista matemtico, ni tengo la pretensin absurda de transcribir los anlisis matemticos ajenos O de escribir con un call1Of4/nge de matemticas que, mucho me temo, concJuirfa en un ridculo disfraz,

Reconozco que la ausencia salvo breves apndices simplemente infor-mativos de planteamientos matemticos y sus desarrollos :maltlcos, impor-ta renunciar a conocimientos ms profundos, especialmente en el terreno terico, en el campo de las Fi nanzas Pblicas, en sus papeles de produccin de bienes y servicios pblicos, de redistribucin de ingresos, de estabilizacin

, de la economa con plena ocupacin y de desarrollo econmico y soc~d, Veo, sin embargo, a pesar de esa falta, alguna ventaja de cierto peso.

Muchas veces el anlisis matemtico y el planteaITento de ecuaciones. al-gunas simples y otras ms complejas, pueden satisfacer las apetencias del investigador, pero a menudo tambin dejan de satisfacerlas. Hay diferentes motivos para ello. El primero es que los resultados no siempre son conclu-yentes por la excesiva simplificacin de los modelos elegidos: un segundo motivo consiste en la necesaria eliITnacin de las causas de interferencia de los factores econmicos que perturban las hiptesis del problema; o bien consiste eh elegir ciertas variables y dar por irrelevantes otras. Un tercer motivo es que los estudiosos de la materia no estn todos capacitados p:.lfU comprender el planteaITento matemtico, mientras pueden comprender una exposicin no matemtica.

Para los fines de esta obra he estimado pues, irmecesario e inadecuado el empleo de las matemticas. Quien al leerla sienta la necesidad de rep~ntear ciertos temas con lenguaje y anlisis matemticos, tendr as un terreno frtil y amplio para el desarrollo de su predileccin.

xvm PRLOGO

4. BIBLIOGRAFA GENERAL Y ESPECIAL En esta obra, como en otras anteriores, he limitado las citas de autores

y obras. a los que se vinculaba inmediatamente con los .temas que i.ba ?esa-ITollando y entre ellos, seleccion los que que me parecieron ms slgrufica-livos, tanto por el consenso como por la divulgacin. Hay muchos autores y obras de gran valor e importancia que mereceran no slo una breve men-cin al pie de pgina, sino una exposicin critica en el propio texto. Puede darse el caso lamentable que ni siquiera los haya citado, mientras puedo ha-ber citado a autores y obras de mucha menor significacin. Ello no significa menosprecio, pero sf ignorancia o descuido. Si la omisin de la cita llega, no obstante la explicacin anterior, a herir u ofender a algn autor, desde ya y pblicamente pido que se me disculpe, aceptndose como descargo la ms absoluta falta de intencin de rru parte.

s. CONTENIDO y ESTRUCTURA DE ESTELIBRO El contenido y la estructura de esta obra me han ocasionad0 serias du-

das que espero estn superadas al fin. . . La primera parte comprende dos captulos que constlluyen un estudiO

de carcter general y de conjunto. Alcruien dijo -y estoy seguro de haberlo dicho yo tambin, pero no pretend~ la paternidad de esta observacin-que la introduccin como asi-

mismo el prlogo de una obra de ciencia, deberan ser escritos al final o-lo que no es lb mismo, pero comparte el fundamento de la observacin men-cionada el Iector- debera, para entenderlos bien, postergar su lectura para I!l final. La razn de ello es que en el estudio cientfico de base iiJducti va,los principios generales, el planteo de los grandes problemas, la naturaleza y las posibilidades de utilizacin de los instru,mentos conceptuales y las gran-des divisiones de la materia de estudio, para mencionar slo algunos de los temas que se ubican en la parte introductoria, son el resultado o la conse-cuencia del trabajo minucioso de anlisis de los fenmenos concretos y de las unifonnidades de los comportamientos humanos a paridad de estmulos yen igualdad de condiciones.

Los principios generales no son el resultado de categoras a priori, sino de las experiencias particulares, incluyendo el aporte de una investiga-cin interdisciplinaria como lo es, en nuestro caso, la de la historia en todo :;u despliegue, que incluye la evolucin de las instituciones civiles, milita-res, gremiales, sociales, el desenvolvimiento econmico, la conciencia p-blica, las rotaciones del ejercicio del poder poltico y, usando una feliz ex-presin de amplio espectro, la cultura de un pueblo.

PRLOGO XIX

A pesar de todos estos argumentos, en esta obra los aspectos gene,.fl~,'i' estn colocados al comienzo. An antes de ellos, he expuesto a grande~ r~:!,', . gos el desenvolvimiento del pensamiento cientfico: . . . ; ...

Larazn que me indujo a adoptar ese orden tradICIOnal. es. qu: el Int~rs por una ciencia no se estimula con una amplia.y durader~ hmttacln a cl.er-tos problemas o, peor an, con el examen tcniCo de los ~nstrume~tos, SinO poniendo al hombre con toda su pequeez y su ,parente Impotencia, frente a frente con los problemas de gran alcance en el espacio y en el ~iemp~. El minsculo individuo crece entonces en estatura y fuerza y llega a dominar a la naturaleza avara.

Con este enfoque, que con gusto aceptara que se considerara optimis-ta, ingenuo o utpico, pero que me es muy caro, la rida tcnica de la ciencia financiera queda muy atrs, "lo que posibilita conquistar adeptos para.. el es-tudio de esta ciencia conform~ al mtodo de esta obra, esto es, resenar en primer trrrno la historia de las ideas financieras en. la ~~e el lector podr asistir --como en un espectculo-- a la lucha de Jos tndlVlduos por sus de-rechos contra las exorbitancias del poder poltico y de; los hombres aislados o agrupados en sus contiendas para el reparto ~q.uitalivo y racional, o sea ms eficiente, de los recursos escasos que SUfWntstra la naturaleza para la satisfaccin de las necesidades privadas y pblicas

Fonna parte de esa resea tambin el gran cambio de las Finanzas, des-de el fenmeno concreto concerniente a la produccin de bienes y servicios para satisfacer necesidades pblicas, h~ci~ el papel d~ .instrum~nt? utiliza-do consciememente para el logro de obJetl vos de pohuca econonuca, tales como: de redistribucin de ingresos, estabilizacin econmica y desarrollo.

El otro captulo de la primera parte plantea la estructura y los proble-mas de las finanzas clsicas y modernas partiendo de la observacin emp-rica del Estado, como organizacin humana que tiene asignado, amn de las necesidades de existencia y mantenimiento de la organizacin misma. un conjunto de tareas y cometidos tendientes a la produccin de bienes y ser-vicios pblicos para satisfacer las necesidades pblicas. .

Este captulo constituye, en mUntencin, una teora general de las FI-nanzas Pblicas, que se complementa por un lado con el desenvolvImIento de la doctrina financiera, que se expuso en el captulo anterior y, porel otro, con la descripcin de las estructuras y de los instrumentos que conforman la acti vidad fi nanciera enfocada como desan 0110 de esa teoria general.

Sustancialmente,la base de la teoria es la convivencia en la vida econ-mica de los pases en el mundo moderno --capitalistas o socialistas- de dos sistemas econmicos: el del mercado que pertenece a la economa del sector pdvado y fundamentalmente funciona a travs del cambio y de los precios, y el sistema del sector pblico, que se rige por el proceso "ingreso-gasto".

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xx PRLOGO

Recalco aquf la doctrina que al respecto profeso y es que el sistema de la economa de mercado se rige por los precios, debido a una razn de es-tructura, esto es la existencia de muchos sujetos, cada uno COn su demanda de bienes y servicios y su disponibilidad de dinero o bien con su oferta de bienes y servicios y demanda de dinero u otros medios de cambio. El uso del dinero permite hallar una medida comn de valores, favoreciendo los clculos ec?nmicos de cada sujeto en nmeros cardinales: pero es la pluralidad de SUjetos que compran o venden bienes y servicios, la condicin estructural del mercado, que con el empleo del dinero origina y mantiene el meca ni smo de los precios.

El sector pblico no es plurisubjetivo, sino unisubjetivo. El nico su-jeto es el Estado (incluyendo los dems organismos descentralizados).

Cuando se le ocurre al Estado la conveniencia de descendetde su pla-taforma para mezclarse con los sujetos que operan en el mercado, puede im-poner condiciones al funcionamiento de.l mismo, alterando asf el mecanis-mo de los precios. Pero tambin puede entrar en el mercado como un com prador o vendedor cualquiera (la simili rud de su accin en el mercado con la de los sujetos particulares no quita la gravitacin de su presencia, en con-frontacin con todo el sector privado, principalmente por su magnitud).

En gran parte de su actividad el Estado no penetra en el mercado como un sujeto ms -por grande que sea- sino que produce bienes y servicios y los suministra fuera del mercado y adquiere los insumas y factores de la produccin por la va del proceso recursos (o ingresos) y gastos, sin poder utilizar el clculo econmico fundado en los precios o sea expresado en n-~eros ;:ardinales ni en la accin consiguiente como los dems eperadores, SInO ,por su propia decisin de sujeto nico cuya voluntad es el fmlo de las luchas o, finalmente, de los acuerdos polticos de los gobernantes y gober-nados, acuerdos por los cuales se establecen las prioridades de'gastos y de recursos, mediante un clculo econmico expresado en nmeros,ordinales.

Prescindo aqu de la disquisicin si es superior racionalmente un clculo econmico basado en el cotejo de cantidades finitas expresadas C.Oh nme-ros cardinales o las preferencias y postergaciones que hallan su expresin en nmeros ordinales o tambin en los cotejos fundados en las relaciones de mayor o menor. Slo quiero subrayar que el sistema de precios, ofertas y de-mandas que caracterizan al mercado es posible en tanto yen cuanto los su-jetos 'ihtervinientes son numerosos y cada uno de ellos tiene su :iosibilidad de realizar o participar en la realizacin de clculos econmicos basados en precios.

J,;, '~.:' Por lo contrario, el sujeto aislado, elRobinson Crusoe que aparte del ";'1 talar lite,rario de la obra de Daniel Defoe, ha servido admirablemente cama

'modelo abstracto de la econoITa de un 5010 sujeto, no puede por s solo ac-

PRLOGO KAl

tuar con otros sujetos en el cambio y en la fomlacin de los precios. Sus d~cisiones son solitarias y reflejan nicamente preferencias y postergaciones Tal como este modelo es el Estado, a menos que se sumerja en el mercado para el suministro de bienes y servicios a otros sujetos. La actividad econ!)-mica del Estado es la economa de un solo sujeto, una economfa monosub-jeti va, una econOITa robinsoniana.

La utilidad de los bienes y servicios pblicos y el costo de ios bienes sustrados del sector pri vado slo se confrontan en juicios internos de 11)5 sujetos gobernantes, cuyas bases de valoracin estn suministradas por la voluntad poltica de quienes constituyen la fuerza dominante, trtese del autcrata o del tirano, del grupo oligrquico de exttaccin terrateniente o mercantil, del llamado populismo ---expresin no nueva pero rescatada para reemplazar con ms acierto a la demagogia- o bien que se trate de ulla democracia lograda, que tienda a !a:identificacin de gobernantes y gober-nados.

En todas las hiptesis enunciadas, la voluntad del Estado no se ejerce en el mercado' como oferta de bienes y servicios y demanda de bienes y ser-vicios intermedios. El mecanismo ingresos-gastos es diferente del mecanis-mo del mercado y no hay componenda ni posibilidad de mezcla entre nm-bos sistemas.

Su coexistencia no puede dar lugar a la modificacin de la estructma tpica de cada uno para asimilarse al otro. Ello no obsta a que la convi venca de ambos provoque mltiples efectos y una amplia.zona de ntenerencas lo que da origen como consecuencia del razonamiento abstracto y de la expe-riencia concreta, a que los instrumentos del proceso ingresos-gastos sean utilizados como instrumentos de ajuste de la economfa del mercado, con ol-vido de la funcin de produccin de bienes y servicios para satisfacer nece-sidades pblicas de cualquier naturaleza que ellas sean.

El captulo tercero introduce el aspecto jurfdico de las finanzas pbli-cas y, especialmente, de la tributacin y sus diferentes enfoques.

La segunda parte es un complemento de la teora general de las F n~lOzas, ya que est dedicada al presupuesto estatal que es la materializacin del proceso financiero de ingresos y gastos.

El primer captulo comprende los tpicos esenciales del Presupueslo, en los enfoques de las finanzas clsicas y modernas. Como exteriorizacin y plan de realizacin del clculo econmico de la actividad financiera y como instrumento complejo de las finanzas modernas, el Presupuesto esta-tal no puede ser estudiado en sf mismo sin vincularlo con la econoITa ge-neral. Su significacin como plan general de la economa del sector pblico, implica su complementacin con el plan econmico general, en cualquier rgimen de economa, del cual llega a ser parte integrante.

XXIJ PRLOGO

El segundo capftulo se refiere a las relaciones entre el Presupuesto del Estado y las cuentas nacionales. como tambin con la renta nacional. ya sea en los aspectos tcnicos de la determinacin del aporte del sector pblico a dicha renta, ya en el aspecto econmico de los efectos del Presupuesto de recursos y gastos sobre la renta nacional. .

El mtodo adoptado encara, desde el comienzo, la naturaleza y el tra- . amiento de la materia en examen. dando al lector una visin de conjunto y. ~n lo que se refiere a la evolucin del pensamiento financiero. visualiza en cierto modo el camino que ha recorrido el pensamiento cientfico para lle-gar al estado actual y luego esbozar la teora de las finanzas pblicas en sus aspectos generales como desembocadura de la evolucin de las ideas y doctrinas.

Pero este ordenamiento de la materia tiene la desventaja de anticipar, en la descripcin general de los fenmenos, muchos conceptos y problemas particulares. cuya dilucidacin vendr ms adelante.

Despus de muchos titubeos he elegido este camino. y paraseguirlo pido al lector no slo paciencia, sino tambin na apertura de crdito para poner a su disposicin, cuando corresponda, los elementos particulares ne-cesarios para la plena comprensin de los ternas ya tratados.

Termina la segunda parte con un esbozo de los problemas de las Finan-ZJS en mltiples niveles de gobierno, como problemas generales de las fi-nanzas y no slo, como a menudo se piensa, como mtodos para el reparto de los recursoS o de las fuentes de recursos. Al mismo tiempo, puse nfasis en la circunstancia que las Finanzas de mltiples niveles de gobiemo no constituyen slo un problema para los gobiernos mismos, sino quetambin involucran lajusticia o la equidad para los contribuyentes individuales, que proveen los recursos necesarios para el Estado.

El captulo cuarro expone el rgimen de las finanzas de mltiples ni-veles y sus problemas en el Derecho argerltino.

La tercera parte de la obra atae a los gastos pblicos, y est dividida en tres captu los: el primero contiene el concepto y las clasificaciones de los gastos, as como la evolucin de stos con relacin a la evolucin de las ideas polticas, econmicas y sociales ya las tareas y atribuciones del Es-tado, mientras que en el segundo se consideran los efectos de dichas eroga-ciones estatales.

En ellercer captulo se estudia la cuantificacin de los efectos del gas-to, con un apndice matemtico, por cuya preparacin y redaccin soy deu-dor de la seorita licenciada Graciela Maria Ins Galetto, a quien agradezco Jqu pblicamente por su valiosa colaboracin.

La parte cuarra examina, en un primer captulo, los recursos en gene-r;l, sus diferentes formas y clasificaciones y su papel en los procesos finan-

PRLOGO xxrn

, cieros. En el segundo captulo se esboza la teora general del impuesiO\r'~ . naturaleza y estructura. Tambin se plantean y discuten las c1asificaci9n~!t: . muy controvertidas de impuestos directos e indirectos y las menos comb- . ti das y ms fructferas de impuestos reales y personales, generales y parti-culares (o especiales), peridicos o por una sola vez. .

La parte quinta se refiere a 105 impuestos en general. Un primer cap-tulo se refiere a los caracteres' del sistema impositivo, donde se examina--en primer trrnlno- el problema del impuesto nico y en el segundo punto el concepto de sistema impositivo, mientras que en el tercero se trata el con-cepto de presin fiscal y sus problemas. El cuarto punto trata los problemas de la elasticidad y de la flexibilidad del sistema tributario en su concepto y formulacin analtica.

El quinto punto comprende un apndice analtico sobre elasticidad y flexi bilidad.

En el segundo captulo se eXarnJllan las diferentes fonnas de calificar los impuestos, en particular los conceptos de impuestos fijos, graduables, proporcionales, progresivos y regresivos, con nfasis en los progresivos y sus diferentes formas.

En el captulo tercero se examinan los principios de la imposicin en cuanto pueden rescatarse en las doctrinas o instituciqnes actuales.

El captulo cuarto trata de los principios de la imposicin en el Dere-cho Constitucional argentino y su cotejo con los principios elaborados por la doctrina desde el siglo xvm hasta la fecha.

En el quinto captulo se plantean, en general, los aspectos fundamen-tales de los efectos econmicos de los impuestos.

La parte sexta de esta obra est destinada a exponer la pane general del derecho tributario argentino.

Despus de un pluneamiento metodolgico general en el primer cap-tulo.los siguientes tratan el contenido del derecho tributario sustantivo (ca-ptulo lI), el hecho imponible en todos sus aspectos (captulo Ill), la inter-pretacin de la norma tributaria material, penal, adunistrativa y procesal (captulos IV, V, VI Y VII respectivamente).

La parte sptima trata de la imposicin sobre la renta en sus cuestiones polticas, econmicas y de poltica econmica, distinguiendo el impuesto sobre la renta de las personas fsicas (captulo 1) el impuesto sobre las ga-nancias de las sociedades de capital y otros asimiladas a stas (captulo II). El captulo III examina la imposicin de la renta en el derecho tributario ar-gentino vigente con respecto al gravamen princpal sobre la renta de las per-sonas fsicas y las normas y principios coml!nes con los dems impuestos que complementan aqul (captulos IV y V respectivamente).

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XXIV PRLOGO

El capftulo VI trata de la imposiciIl sobre las superrentas y los proble-mas que se presentan en la comparacin de estos gravmenes con los que afectan u las rentas normales.

La sptima parte contiene elestudiode los problemas polfticos, econ-rrucos y jurdicos atinentes a la imposicin del patrimonio en general y las ms importantes instituciones tributarias que la experiencia nos ofrece, en particular.

Es asf como los captulos 1 y JI examinan el impuesto al patrimonio neto de las personas fsicas, distinguiendo el impuesto ordinario del ex-traordinario.

El captulo IU se refiere al derecho positivo argentino con respecto a ese gravamen.

Con igual criterio expositivo, el captulo IV trata del impuesto sobre el capital de las empresas y, correlativamente, el captulo V expone lo referen-te a dicho impuesto en el Derecho argentino.

A pesar de la supresin del impuesto sucesorio tanto nacional como provincial en la Argentina, cuyos motivos no compartimos por su impor-tancia terica y por qu no? por la posibilidad de su restablecimiento en el pas, he considerado conveniente estudiar los aspectos doctrinarios genera-les de dicho impuesto (capftulo VI).

La novena parte que examina la imposicin al gasto segn el modelo propciado por Kaldor, contiene slo un captulo, destinado a describir los rasgos fundamentales de ese impuesto. que no tiene aplicacin ni la tuvo en el pasado, en el Derecho argentino.

La dcima parte, expone en seis captulos los principios y conceptos fundamentales de la imposicin atconsumo.

El ttulo de esta parte ("La imposicin al consumo") debe ser juzgado no como equivocado, por lo menos como atrevido alarde de conocimiento de los efectos profundos de toda modificacin o reforma de las leyes tribu-tarias. Constituye una osada ubicar los impuestos internos. el impuesto a las ventas, incluyendo el 1. V.A. El legislador asume como demostrada la i n-cidencia definitiva de dichos impuestos sobre el compradora consurrudor final.

Sin embargo. la ciencia de las finanzas es en general escptica respecto de los efectos econmicos y en particular, de la incidencia definitiva.

Tampoco existe la prueba segura de lo-contrario. Los diferentes captulos estn destinados al estudio de los impuestos

rarticlllares sobre los consumos (capftulo 1); a los impuestos generales so-b,re las ventas (captulo TI) y a los impuestos aduaneros y el rgimen cam-biario (captulo 1lI).

PRLOGO xxv

Tambin esta parte contiene despus del estudio, en general, de esos gravmenes, la exposicin del derecho positivo argentino en la materia. El captulo IV trata de los llamados impuestos internos; el captulo V el im. puesto sobre los ingresos brutos heredero del impuesto a las actividades lu-crativas, concedindole algunas pginas, pocas en relacin con la impor-tancia de la materia, pero muchas en la econol1a general de la obra,

Anlogas consideraciones merece el captulo VI que trata del impues-to al valor agregado en el Derecho argentino.

La undcima parte, comprende dos capftulos: el primero contiene :.11-gunas observaciones acerca de los impuestos sobre las transferencias patri-moniales a ttulo oneroso. El captulo TI trata del impuesto de sellos en la A r-gentina, tanto de la Nacin como 'de las Provincias.

La duodcima parte, contiene lo referente a otros recursos, signi J'j-cando aparentemente todos los no mencionados en la exposicin ante-rior. En realidad no son rodas en sentido absoluto, sino los dos principa-les: la deuda pblica (caprtulo 1) y la emisin de billetes como recur:;o financiero.

La decimotercera parte, examina las finanzas de la seguridad soci;1.

6. CUNCLUSIN Esta obra tiene el propsito fundamental de superar las antinomiJs

entre teoras polticas, sociales y econrrucas, enfoques poltico y nomlU-tivo, clsico y moderno, tj!oras pesimistas u optimistas: y, en general, las diversificaciones excesivas que hacen creer a muchos que la cienci::J de las Finanzas Pblicas, ms que una visin cientffica de un conjunto de fe-nmenos de la vida social, sea el campo de batalla o ellaboratmio de prueba de nuevas armas o de ensayo de instrumentos, no excluyndose los quirur-gicos. para la lucha contra el desempleo y la inflacin y en favor del empuje para un desarrollo econmico y social equilibrado y sostenido.

Al entregar para la imprenta los ori gil1ales de esta obra, deseo agrade-cer pblicamente al seor Norberto del Hoyo, quien por la Editorial Canga-lla tuvo la iniciativa de estelibro como del anterior con el ttulo de Finoll::as Pblicas, asumiendo con entusiasmo el riesgo editorial y dispensndome su confianza en todo momento y circunstancia.

Tambin deseo expresar mi gratitud al contador Rubn Oscar Arru go que me asistiera pacientemente en la elaboracin de la materia, sugirinuo-me temas a enfatizar y otros a concentrar, a fin de distribuir equilibrada-mente las partes componentes de la nueva y compleja obra. Igualmente debo agradecer a los contadores Rllbn Oscar Amigo y Eduardo Jos N -

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XXVI PRLOGO

ez, por la colaboracin que me prestaron cada uno en su oportunidad para la confeccin de los ndices de esta obra.

Por ltimo debo mencionar la ayuda recibida de m hijo Roberto en la correccin de las pruebas, no slo por la revisin y la enmienda de l~s erro-res materiales, sino tambin por la crtica ocasional de algunos tpICOS.

. Finalizo aqu mi cometido. desendole a este libro lasuerte no s~l? de encontrar lectores, sino tambin que algunos de ellos le reconozcan utlhdad y lo juzguen con indulgencia.

Buenos Aires, julio de 1983 DlNO lARAeR

SU1VIARIO

PARTE I FINANZAS PBLICAS Y DERECHO TRmUTARIQ EN GENERAL

CAPITULO I

EVOLUCIN DEL PENSA.lVllE~TO FINANCIERO

1, Rellexione.s preliminares 3.

2. Cameralismo 4. Qu es y quines lo representan 4. Significacin de esta comeme 4. ), Los fisicratas 4, Componentes de la corriente fisiocrtica. Su comenido ~sencial4, Cv,IU;,

bucin del pensamiento fisocrtico a la ciencia de las finanzas ptlblicas 5.

4, Adam Smith 6, Obra Cundamental6. Pensamiento esencial en materia de finanzas ptlblicas 6, Principios de la imposicin 6. Principio de las facultades o igualdad 7. Principio de la cenna 8. Principio de la comodidad B, Principio de economicidad 8. Otro contenido de la obra de Smill. respecto de las Finanzas I"blicas 9.

5. David Ricardo 9, La obra de Ricardo referente a las Finanzas I"blicas 9, Alcance de la leoria. La renta ricardiana y el impuesto sobn: ella 9, Presin del impuesto extraordinario y del em-prstito 10. Critica a la teoria de Ricardo sobre impuesto y emprstito 11,

6. John Stuart Mili 12. Las leonas del sacrificio 12. La doble imposicin del ahorro 12. 7, Bastiat y Senior 13. La Icaria del cambio 13.

8. Jean Baplsrc Say lJ. La rcoria del consumo 13.

XXVIII SUMARIO

t~orla de la traslacin 20. Critica de 1.3 teorla de De Vjti de Marco 21. La leorla financiera de Erik Lindahl22. Critica a la teorfadeUndahl :13, L. teora financiera de F. Y. Edgeworth 2). La doctrina alemana. Adolfo Wagner 24. La actividad financiera como produccin de $ervi-cios'pblicos y como distribucin de las cargas presupuestarias. La redistribuci6n del ingreso 24. El crecimiento histrico de los gastos pblicos 25. Wilfredo PareW y la escuela sociol-gica de las finanzas 25. La presin de! impuesto y del emprstito 25. La escuela sociolgica italiana 26. La escuela sociolgica aiemana y la teorl. sociolgica de Edwin Seligman 26. Teoras sociolgicas y polllicas de las finanzas pblicas 26, La teona financiera de Benvenuto Gritiotti 21. Naturaleza polftca de la actividad financiera 21. Propuestas de refonna de los sstmas tributarios 28. Presin del impuesto y del emprstito 28. Problema metodolgico 28, , Evaluacin de la metodologfa de Griziotti 29.

12. El ~nfoque de las finanzas clsicas30, Principios fundamentales 30, Ataques al enfoque de las finanlas clsicas 31.

13. Las obras de lohn Maynard Keynes 32, El marco histrico de sus trabajos )2, Lineas funda-me~tales de sus leonas 33. Proyeccin de l. "Tea na General" sobre las Finanzas ,Pblicas :B,

14. La iteorla financiera de Alvin Hansen )4. El estancamiento secular 34, 15. Abba Lemer y la teona de las "finanzas funcionales" 35.

16, Sf~tesis de las comentes antagnicas de las finanzas )6. 17. Las posiciones de sntesis 36. Richard A, Musgrave 36. Cosciani y Neumark 37.

CAPITuLo 11

FINANZAS PDLICAS. NATURALEZA, ESTRUCTURA Y RELACIONES CON LA ECONOMA

l. Concepto de finanzas pblicas 39.

2, Las finanzas como ac vidad ecnomica del sector pblico 39, 3. Las finanzas pblicas y sus relaciones con la economa del mercado 39,

4. Es~ctura de las finanzas publicas 40. 5. El Estado como sujeto protagnco de las finanzas pblicas 40, La importancia del Estado 41.

Ne~acin del papel del Estado 41. El ~stado en la filosofla idealista -liegel- yen la doctrina financiera alemana 41. El Estado como sujeto activo de las finam.as pblicas en la doctrina keynesiana y poskeynesiana 42. Necesidad o no de defUlir las funciones del Estado 42, Ca-rcter parcial de las definiciones delcontenido del Estado 42, Posibilidad de un leorla general de las finanzas pblicas que supere las ddinicones ideolgicas del contenido del Estado 43, El Estado como organizacin para lograr fines 43,

6. Las necesidades pblicas 44, Los fines del Estado detem,inan las necesidades pblicas 44. Ne-cesidades pblicas determinadas por ~llin de la e:dstencia y funcionamiento de la organiza. cin del Estado 44, Relatividad histrica de los fines del Estado 44. Necesidades pblicas pa-raleJas a necesidades privadas y otras sn esa correspondencia 45. Negacin del distingo entre netesdades pblicas por la esencadelEstado46, Quin siente las necesidades pblicas? 46,

SUMARIO XXIX

Las necesidades pblicas corresponden a los fines POlflicos del Estado 47, Origen de las n~ cesidades pblicas 48. Necesidades derivadas de la existencia y mantenimiento de la organi-zacin estatal 48. Las necesidades pblicas de las generaciones futuras 49,

7, Bienes y servicios pblicos 50. Conceptos 50. Servicios publicas divisibles 51. Servicios p-blicos indivisibles 51, Los servicios indivisibles y la manifestacin de las preferencias indio viduales 52. Conclusin sobre el problema de los servicios indivisibles y las preferencias in dividuales 5), La consolidacin de las necesidades pblicas 54,

8, Los gastos pblicos 55, Su papel en la actividad financiera 55, Interferencias del sistema ecn nmico del ,"ctor pblico con la economla del mercado 55. Actividad financiera en la CCIl nomla de mercado 56. Otras formas de empleo del gasto Pllblico 56,

9, Los recursos pblicos 57, Tipos de recursos 57. Diferentes empleos de los recursos 58, Inter dependencia de las decisiones referentes a llastos y recursos 58.

10. El clculo econmico de la actividad financi~ra 59, Aplicacin y alcance 59, El anjlsis ca' tobeneficio 60, El costo-beneficio y las genraciones futuras 61, Aplicabilidad uni versal dd esquema de la actividad financiera 61. La actividad financiera es una actividad poHtica y Ci al mismo tiempo econ6mica 62. La teora normativa de Richard A. Musgrave 63,

11 Interrelaciones entre lasfinanta5 pblicas y la economa de mercado 64, La naturaJeza de la a~lividad financiera segn Cosciani 64. Conclusin sobre la coexistencia de la economa del Estad .. y la del mercado 66. Funcionamiento de las dos econom(as 66, El proceso recurso-gasto como c~ mct

xxx SUMARIO

J. Funciones del presupuesto 82. 4. Principios generales del plan presupuestario 83. Publicidad 53. Claridad 83. E:uctitud 84. In-

tegrnlidad o universalidad 84. Unidad 86. Anticipacin 87. Especificacin 88. Anualidad 89. Equilibrio 89.

5. Presupuesto equlbrado 90.

6. El presupueSto desdoblado 93. 7. Presupuesto por programas 96. 8. Presupuesto financiero y plan econmico nacional 98. 9. La poltica financiera 100. Objetivos y cometidos 100.

CAPiTULO 11

PRESUPUESTO ESTATAL. CUENTAS NACIONALES Y RENTA NACIONAL

,. El Presupuesto Y la contabilidad nacional 107.

2. Presupuestos consolidados de la O.E.C.E. 108. ~. Cuentas consolidadas del presupuesto naconall08. Cuenta de las operaciones conientes de

la administracin pblica 108. Cuenta de las operaciones de capital de la administradn p-blica 111.

4. Presupuesto estatal y Renta nadonall12. La funcin de 105 gastos pblicos 112. La funcin de los recursos 115. El presupuesto del Estado en el esquema.de insumo-producto ("input-output") 119.

5. Efectos macroeconmicos del presupuesto estaLaI120. Objetivos del anlisis 120. El consumo y el ahorro 120. La ofena de trabajo 123. La produccin y la inversin 126. Capacidad de pro-duccin e inversin 130.

CAPITULO 111

FINAl"lZAS DE IVILTfPLES NIVELES DE GOllIERNO

, . Problema terico 133'-2. Principios previos 134. Distribucin de recursos y gastos 134. Factores histricos e institucio-

nales 134. Respeto B 105 principios de. igualdad y equidad 135. Redistribucin de ingresos 136. Estabilizacin ecorirrca y pleno empleo 136. Desarrollo econmico y social 136. Adaptacin a posmlados polticos preexistentes 136. La reforma del reparlo de recursos im-plica la evruuacin de los cometidos y objetivos contradictorios en la coordinacin financiera 138.

J. Direr~ntes soluciones 140. Concurrencia 1

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~XXII SUMARIO

4. Gaslos para redistribucin de ingresos 190. Financiacin con recursoslributarios 190. Finan-ciacin con recursos del crdito 191. Financiacin con emisin monetaria 192.

5. Gastos para estabilizacin del nivel de precios 192. Financiacin con recursos tributarios 192. Financiacin con recursos del crdito 194. Financiacin con emisin monetaria 195. 6~ Gastos para el desarrollo econmico y social 196. Financiacin con recursos uibutarios 196.

Financiacin con recursos del c.rdiro 197. Financiacin con emisin moneraria 197. 7, Nivel ptimo de los gaslos pblir.os 198.

CAPiTULO 1lI

CUANTIFICACIN DE LOS EFECTOS DE LOS GASTOS Pl!LICOS

l. El multiplicador 201. Concepto y antecedentes 201. Factores detenninantes 201. Utilizacin y alcances del muhiplicador 202.

2. El principio de aceleracin 204. Conceptos y antecedentes 204.

3: Interaccin del multiplicador y del acelerador 206.

4. Efecto amplificador 207.

5. Apndice analflico del muhiplcador 207. Concepto 207. Supuestos bsicos del modelo 208. Relacin con las finanzas pblicas 208. Caso /208. Caso 2 213. Caw 3213. Aspectos tem-porales 214. Filtraciones 215. Caso 1 216. Caso 2 217.

PARTEIY

RECURSOS

CAPITULO 1

RECURSOS

l. Conceptos y consideraciones preliminares 221.

2. Clasificacin de los recursos 222. Recursos ordinarios y extraordinarios 222. Recursos origi-narios y derivados 223. Recursos regidos por e! derecho privado y por el derecho pblico 223.

3. Diferentes gneros de recursos 224.

4. Recursos originarios o patrimoniales 224. Concepto 224. Evolucin histrica de los recursos originarios o patrimoniales 225. La nueva concepcin de I~ funcin del Estado 226. El nuevo papel de 105 recursos pauimoniales 226. La leoria gradual de los recursos patrimoniales hasta llegar a los recursos tributarios 227. Recursos pauimoni~les y tributarios. Umite. de separa-cin 229. Los precios de los servicios y los subsidios encubiertos a los consumidores 229.

. Monopolios fiscales 230. Fundamentacin pretendida del monopolio fiscal de juegos de azar

.232. Empresas mixlas 232.

5. Recursos tributarios 232. Paradoja de la correlacin entre Estados absolutos y recursos patri-moniales u ofrendas voluntarias y entre Estados constitucionales y recursos coercitivos 233.

SUMARIO XXXIII

Concepto jurfdco. econmico y polflico de los recUrsos triblllarios 233. Diferentes especies de lributos 234.

6. Las tasas 234. Generalidades 234. Concepto. Controversias 234. Tasas acopladas a olros tn-butos 238. Tasas sin contraprestacin efectiva del servicio al usuario 239. Funcin econmico de la tasa 239.

7. Contribuciones especiales 241. Concepto 241. Principales problemas de las conuibuciones de mejoras 243. Parte del costo de la obra a financiar con la contribucin 243. Determinacin de la zon~ beneficiada 244. Determinacin del beneficio obtenido por cada inmueble 244. Por-centaje del beneficio a pagar como contribucin 247.

8. \,..05 emprstitos forzosos 249. Caracteres 249.

9. Regalfas mineras y similares 250. Concepto 250.

10. Recursos paratiscales 250.

CAP!nJLO II

TEORA GENERAL DEL l1YIPUESTO

1. Definicin de impuesto 253. Concepto 253. El precio de los monopolios fiscales 253. La emi-sin monelaria 254 .. Caracterizacin del impuesto 254.

2. Clasificacin de los impuestos 258. Impuestos directos e indirectos 258. Impuesto., reales y personales 262. Impuestos generales y especiales 264. 1 mpuestos peridicos e impuestos por una sola vez 265.

PARTE Y

IMPUESTOS EN GENERAL

CAP!nJLO 1

CARACTERES DEL SISTEMA IlY!POSITIVO

1. El impuesto Ilnico 271. Antecedentes 271. Argumentos adversos al impuesto tlnito 271.

2. El sislema tributario 273. 3. Presin tributaria 274. Concepto 274. La recaudacin fiscal 275. La Renta nocional 277. Con

c1usiones acerca de la validez e importancia de la presin tributaria 278.

4. Elasticidad y flexibilidad del sistema uibutario 279. Conceptos 279. Elasticidad fiscal 280. Flexibilidad fiscal 281.

5. A pndice analtico de la elasticidad y Ile;o.ibilidad 283. Elaslcidad 283. Concepto 283. Formu-I acin analftica 283. Alternativas temporales 285. o) COflcomiranl 285. b) Diferida un oo 286. e) Diferida xeI meses 286. d) Diferida rres mess 286. Flexibilidad 287. Conaplo 287. Formulacin IIna/[t;ca 287. Alternativas temporales 287. a) Concomitante 288. b) Diferida 11/1 ao 288. e) Diferida seIJ meJes 288. d) Diferida tres meses 288:

XXXN SUMARIO

CAPlruLO II

IMPUESTOS FUOS, GRADUALES, PROPORCIONALES, PROGRESrvOS y REGRESrVOS

l. mpueslos fijos 291. 2, Impuestos graduales' 292.

). impuestos proporcionalcs 292. 4. Impuestos progresivos y regresivos 293. Progresividad de los impuestos 293. Tcnicas d~ pro.

gresin 294. Progresin por categoras o clases 294. Progresin por grados Q escalones 294. Progresin por deduccin en I~ base 295. Progresin continua 295. '

CAPITULO 11/

LOS PRINCIPIOS DE LA I1VIPOSICIN

l. Principio de legalidad 297.

2. Principio de igualdad 299.

3. Principio de econornia 301. 4. Principio de neutralidad 302.

.'l. Principio de la comodidad en el pago del impwto 304.

6. Principio de evitar la aplicacin de impuestos sobre actividades que se inician 304. 7, Pnncipio de productividad 304.

8. Principio de discriminacin entre rentas ganadas y no ganadas 305.

9. Otras formulaciones 307. Samuelson 307. NeulTluk 307.

10. Anlisis general de los pri ncipios 308.

CAPITULO IV

LOS PRINCIPIOS DE LA I1vIPOSICIN EN EL DERECHO CONSTITUCIONAL ARGENTINO

1, Naturaleza de los principios de la imposicin 3D.

1. Principio de legalidad 313.

3. Principio de igualdad 317. Significado de la igualdad 317. Evolucin de la jurisprudencia 319. Principio de igualdad e incentivos 321.

4. Principio de equidad 313.

5. Principio de proporcionalidad 323.

6. Principio de no confiscalOriedad 324.

SUMARIO xxxv

7. Prohibicin de 105 impuestO! que limitan el libre ejercicio del derecho de trabajar y ejerc~r it::, . I~ :

dustrias licitas 332. ! ''f-.yt,\ 8. Facultad exclusiva del Congreso para reglar el co~ercio internacional e interprovincial :i:n.

CAPITULO V

EFECTOS ECONMICOS DE LOS IMPUESTOS

l. Inters de su estudio 335.

2. Esquema Iradicional335. Percusin 336. Transferencia o traslacin 336. Incidencia 337. Di fusin 337. Amortizacin 338. Capitalizacin 339.

3. Otros esquemas de anlisis 339. Musgrave 339. Incidencia especifica y diferencial 340. Tras-lacin y ajuste general 340. Hcb 341. Inddencia formal y efectiva 341. Enroque del costo total 341.

4. Nuestra opinin 342.

5. Efectos de los impuestos 344. Percusin o impacto de los impuestos 344. Traslacin 344. Ele mentos determinantes de la traslacin 345. a) El /IIomo del irnpueslo 346. b) Rgimen del mcr cado 346. e) Tipos de impuestos 348. d) Rgimell de costos de la industria 349. e) ElastiCidad de la demanda o de la oferta 350. f) Factor tiempo 351. g) Situacin co)'wlIl/raI35L h) E/as ticidad o rigidel de la oferta de dinero por parte del sistema ballcario 352. Remocin del im-puesto 353. Difusin del impuesto 354. Amortizacin o capitalizaclIJn del impuesto J55. Olros erectos 358.

PARTE VI

EL DERECHO TRIBUTARIO

CAPITULO l

DIVERSOS ENFOQUES DEL DERECHO TRIBUTARIO

1. Concepto 361.

2. El enfoque administrativo y el del Derecho Tributario sustantivo 361.

3, Subdivisiones del Derecho Tributario 363.

CAPITULO 11

CONTENIDO DEL DERECHO TRIBUTARIO SUSTANTIVO

l. Objeto principal. La relacin jurfdica lributaria 367. 2. Naturaleza jurdica de la nlncin jurdica tributaria sustam va 368. J. La relacin juridica tributaria no es una relacin de poder 370. 4. La relacin jurdica tributaria no es una relacin complejn 371.

, '

.l

Jx...X:XVI SUMARIO

S, L. relacin jurdica tributaria es personal. no roaI372, 6, Nacimiento de la relacin jurrdica tributaria 376, 7, Una cuestin terminolgica de fondi,378,

CAPITULO m

EL HECHO IMPONIBLE: CONQ:PTO y NATURALEZA

1, Concepto 381,

2, El aspecto espadal del hecho imponible 382,

3. El ~speclo temporal del hecho imponible 383, 4. Bas,e de medicin o base imponible 384,

5, Aspecto subjetjvo del hecho imponible 385,

CAPITULO IV

INTERPRETACIN DE LA NORMA TRIBUTARIA

1, Plaritenmiento de la cuestin 393,

.> 2. Te~as fundamentales, acerca de la hermenutica 393, 3. FUridamento de la "considerad n econmica" 395,

loi

4, El c~ntrBste entre la volunlad de las partes y la de la ley respeclo de los hechos imponibles de-rivados de actos jurdicos 396.

5, ReI~ciones entre el Derecho tributario material yel Derecho privado 397. I

6, Problemas de la interpretacin y de la elusin tributaria 400.

CAPfruLO V

DERECHO TRIBUTARIO PENAL

1, N0'tnas penales en el Derecho Tributlllio argentino 403,

2, Tipos penales en el Derecho Tributmo argentino 405.

J, Especies de penas en el Derecho Tributario argentino 410,

4, La aplicacin de los principios del derecho penal en el Derecho Tributmo 414:

CAPITULO VI

. DERECHO TRmUTARIO ADIYI1NISTRATIVO

'ti , I i,' ;. i ,TonceplO y naturaleza 423. , ",:t. t\ , ,,) 2~\' Deberes fonnaJes 424,

3, La declaracin jurada 425.

SUMARIO

4. Determinacin tributaria 429,

5, Diferentes especies de determinacin 433.

6, Contenido de la detmTl nadn 438, 7, Eficacia de la determinacin de oficio 440,

CAPITULO VII

DERECHO TRmurARIO PROCESAL

1. Caracterslicas del proceso tributario y clases de procesos 445.

XXXVII

2. Ante la Direccin General Impositiva 446. El recurso de reconsideracin 446, La demlOdJ Jo repeticin 449.

3. Ante el TribunaJ Fiscal de la Nacin 450. Competencia del Tribunal Fiscal 451. Caractersticas del funcionamiento del Tribunal Fiscal 453. Recurso de apelacin 454, Demanda originJriu de repeticin 455. Recurso por retardo 455. Recurso de amparo 455. Etapas del procedi mi"n lo 456.

4, Ante la justicia nacional 462. Limitacin del juez nacional 463. Limilacin de la accin d~ re peticin 464. Procedimiento ante la Cmara Nacional 464,

PARTE VII

LA Th[rOSTCIN SOBRE LA RENTA

CAPITULO 1

EL IlYIPUESTO A LA RENTA O A LOS RDITOS

l. Premisa lerminolgica 471.

2. Conceplo de renta (o rdito. ganancia. ingreso) 472, Teora de las fuentes 473. Teora del in-cremento patrimonial neto ms consumo 474, La teora de lrving Fisher 475.

3, Sistemas de imposicin a la renta o a los rditos 476, Impuestos reales o cedulares 477. Sistema un.i!ario 478, Sistemas mixtos 479.

4, Impuestos sobre las rentas de inmuebles 481. Nociones preliminares 481, Determinacin ca-lastral de la renta de la tierra libre de mejoras 482, Olras formas de detenninacin de la renta de inmuebles rurales 482, Imposicin sobre la renta normal potencial de la tierra 483, Impues-to sobre la renta de los inmuebles urbanos edificados O no 484.

5, Impuesto sobre la renta de capitales mobiliarios y rentas de ftulos 485. Impuesto sobre los in-tereses 486, Intereses de tflulos pblicos 486. El desaliemo del ahorro por el impuesto

XXXVIII SUMARIO

7. I mpueslo real sobre 105 beneficios nelOS de empresas comerciales. indusrriales. agropecuarias. etctera 492. Concepto 492. Incidencia del tributo 493.

!l, Impuesto a los beneficios de profesiones, artes y oficios u Otras actividades con /ines de lucro ejercidos por personas sin relacin de dependencia 495.

9. El impuesto personal a la renla 496, Caracteres del impueslQ y sus COnsecuencias 496: Sujeto pasivo del impuesto 498. Concepto de rdito impolble 498, Problemas de la progresividad 500. COn;eflto de ganancia en trminos reales o en trminos monetarios 502. Realizacin de la rWla 503. Imposicin de rentas subjeiiv8s o presuntas 505. La imposicin del ahorro .506, Traslacin e incidencia del impuesto personal a la reOla global :507, Efeclos sobre las inver-siones y la asuncin de riesgos empresariales 509.

CAPITULO 11

EL Il'vIPUESTO A LOS RDITOS DE LAS SOCIEDADES DE CAPITAL

l. Origen del impuesto 511. Antecedentes 511. Concepcin doclrinaria 512. Categoras de ac-cionislns 514, Personalidad socielaria 515.

~ El postulado de la igualdad 516. Superposicin del impuesto a la rema de las sociedades y a la rema de los accionistas 516. La exencin de los dividendos y utilidades distribuidos a los accionislas 5] 6. Traslacin e incidencia del impuesIQ a la renta de las sociedades de capilal !' 17 [\ol1le imposicin de las utilidades 5J 8,

.\. Coordinacin de la imposicin ~ la renta de las sociedades y de las personas fsicas 520. Dis-lribucin de dividendos en especie 510. Dividendos en acciones liberadas 521. Primas de emisin de acciones 525. Dividendos de acciones que pierden valor capital p~r efectode la dislribucin del dividendo 526. .

CAPITULO III

LA UVIPOSICIN SOBRE LA RENTA EN EL DERECHO TRmUTARIO ARGENTINO

1. Introduccin. Terminologa 529.

"j Stscerna de imposicin de J~s ganancias (o rentas) en ti Derecho Triburario arge~lioo 532. ". ConceplO de ganancia segn la ley argemna vigente 535.

4. Concepto normativo de ganancia. Sus componenles 538.

5. Categoras de ganancias 541. IJ Ganancias brutas y ganancias nelas 545.

7. IncremenlOs patrimoniales no justificados 548. 8 Oducciones generales 548.

9 Deducciones no adnlidas 55],

SUMARIO XXXIX

10>. Ganancias de l. primera categora 553. Ganancias brutas de la primera categora 554. G3JlIi(:, cas eltentas de la primeracalcgoria 557. Fuente de las ganancias de la primcrncRlcgor1a~5.t.(' Imputacin de las ganancias de la primera calegorfa. al ao fiscal 558, Valor locativo. ton-' ',A." ceplO y determinacin 558. Arrendamienlo en especie 558. Deducciones de la primera cate gora. Determinacin de la ganancia neta 559.

11. Ganancias de la segunda categorfa 561. Ganancias brutas de la segunda categora 561. Ga-nancias exentas de la. segunda CBU:gOna 569. Fuenle de las ganancias de la segunda categora 572. Dividendos de acciones 57J. Ganancias provelentes de crditos garantizados con de-rechos reales 574. Renta de debentures :574, Imputacin de las ganancias de la segunda cate-gorla al perodo fiscal 575. Deducciones especiales de la segunda calegona 576,

12, Ganancias de la tercera categora 577. Ganancia y t!mpre~a 581. Ganancias exentas de la ter-cera categora 582, Fuentes de las ganancias de la tercera ca.legora 584.lmpUlacin de las g-nancas de la tercera categorfa al perodo fiscal 591. a) D/l:jil1iciones de percibido)' d~ven;ad(l 591. b) Dpuaclones no c"nrabilizadas 591. el Dividendos de acciones e ill/ereus de ludos valores 592. d} Milodo de lo "devengado exigible" 593, e) Devengado en fiUlcin de/liempo 593 ,fJ Principia de lu devengado aplicable a la impl.Clacn de gaslOs 593. g) Imputacin de los ajustes de impuei/os 594. h) ImpuJacin de remunerudcme.s, haberes jubila/orios, eld /era, con .fulO relroac/ivo 595. i} ErugadonfS que constiluyen ganancias de fiunle argen-lino para bem:jiciarios del exterior 596. ji Impuladn de las ganancias de las empresas de conslruccin 596, Deducciones de la lerCera categora 596, al GaslOs y dems erogaciunes inJuren/es al giro del negocio 597, b) Cfls/igo y previonES L'on/m 1m malos "",duo s :597 e} Gosms de organlad(ln 598. dI Sumas destinadas a integrar reservas maternlicas, pum riesgos en curso y similures 598, e) Comisiones.l' gastos incurridos en el e.(/r

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) .>.,.

PARTE 1 FINANZAS PBLICAS

Y DERECHO TRIBUTARIO EN GENERAL

."

CAPTULO 1 EVOLUCIN DEL PENSAIVIIENTO FINANCIERO

l. REFLEXIONES PREUMINARES

Antes de proceder al estudio analtico de las finanzas pblicas consi deramos til una rpida visin de la evolucin del pensamiento en esta ma-teria.

Una reflexin general de carcter prelionar es que el desarrollo his-trico de las ideas en materia de finanzas pblicas est poderosamente in-fluido por la evolucin de los hechos y de los acontecimientos y tambin que stos estn en alguna medida influidos por aqul. No se puede determi-nar con precisin cul de las dos influencias sea ms decisiva y es suficiente comprobar la recproca dependencia de la histqria del pensamiento y de la historia de los hechos de las finanzas pblicas.

De esta suerte se plantea, pues, un problema de "soCiologa del cono-cimiento" de un tipo singular. Se trata, asr, de la influencia recproca de la evolucin de los mismos acontecimientos reales sobre la evolucin de la teona (econmica general y financiera), como de la evolucin de la teora sobre el desenvolvimiento de los acontecimientos reales. Sin tener sistem-ricamente en cuenta esta influencia recproca cuy= naturaleza puede slo ser la de la sociologa del conocimiento no pueden comprenderse justamen-te tambin en el presente, los dos procesos de evolucin 1,

Prescindimos de la descripcin de las doctrinas que se refieren a los principios morales y jurdicos atinentes a 105 impuestos y a las deudas p-blicas y limitamos esta resea del pensamiento fi nanciero a los aspectos po-Itico-econmcos cuyo conocimiento en el devenir histrico de las ideas pueden echar luz sobre las doctrinas actuales.

I SULTAN. Herbert, "Ciencia financiera y sociologa" en GERLOFF' NEU~IARK. Tratado de FiIl

,.;.f l.' ~ , ,

'1 ....

4 F1NANZAS PBLICAS Y DERECHO TRlBlITARlO EN GENERAL

2. CAMERALISMO

Qu es y quines lo representan La historia de la ciencia de las finanzas, como disciplina moderna, sin

menospreciar doctrinas anteriores --que las hubo y algunas muy interesan-les~ puede hacerse COmenzar por el cameralismo. Se trata de diferentes au-tores alemanes de los siglos XVII y xvrn que cultivan las "ciencias came-ra/es", asf denominadas por derivacin del vocablo Kammer que significa Cmara o Gabinete ra!. Las cienciascamerales comprenden nociones de administracin y gobierno, de economa y poltica econmica y de finanzas pblicas,

La culminacin d!:':l cameralismo se halla en las obras de dos autores del siglo XVIII, von Justi 2 y Sonnenfels 3,

Significacin de esta corriente

La significacin de esta corriente de pensamiento con respecto a las fi-nanzas pblicas se halla eri el hecho que ella examina los problemas que ata-en. a la econoITa y a las finanzas desde el ngulo del Estado como sujeto de las actividades cbrrespondientes; a menudo en fonna preceptiva, siend~

. as precursores de la doctrina financiera de los destacados autores alemanes del siglo XIX von Stein, Adolfo Wagner y Schliffle y tambin de las actua-les doctrinas de poltica econmica y planificacin. La ciencia cameralista es la primera expresin de la ciencia de las finanzas pblicas 4.

3. Los FISICRATAS Componentes de la corriente fisiocrtlca. Su contenido esencial

La doctrina fisiocrtica inidada por Quesnay y rica en aportes de una selecta n6mina de autores (Mercier de la ruviere, Dupont de Neinors, Tur-got, Mirabeau) se caracteriza:

-por serel primer intento de creacin de un sistema cientfico de eco-nona;

1. La obra ms importante de este utor tiene el tItulo StaoU-Wirrschaft (Econom(o de Es-tado).

. 3 La obra ms significativa de "st~ autor es Gf1lndlage da Poliui, HOlldl:m g und Fina",-il,\Vsencl~ (Principios fundamentales de la ciencia dI!. poliela, comercio)' fi11l1nlas). f. .4 As! lo entiende tambin GElU.OI'I';W., "Fundamentos de la deriia'flnanciera", en GER.

LOFF NEUMA1!K, Tratado de FnanxDS, T. 1, El A leneo, Buenos Aires, 1961, pg. 14.

EVOLUCiN DEL PENSAMIENTO FINANCIERO

- por haber, por primera vez, ensayado con el tablemt conomique, un enfoque macroeconmico;

- por el ensalzamiento del orden natural que es capaz de el m ximo bienestar para todos, merced a la accin libre de los individuos en la bsqueda de su inters, con la remocin de todas las trabas del Estado a las actividades productivas y al comercio, sea ste interno o externo;

~ por la teora del producto neto, o sea por la teora segn la cual slo la acrividad agrcola arroja un producto neto superior a los medios utilizo-dos para la produccin (salarios e intereses),

Contribucin del pensamiento fisiocrtico a la ciencia de las finanzas pblicas

Desde el punto de vista de las finanzas pblicas, la doctrina fisiocrtica nos ofrece las siguientes contribuciones:

a) la limitacin de las funciones estatales y la eliminaci6n de las trabas a las actividades individuales por la adopcin del lema: laissel.faire, laissel. passer (que segn Turgot fue el grito dirigidQ a Colbert por un comerciante de nombre Legendre en una asamblea de comerciantes);

b) la doctrina segn la cual el impuesto debe aplicarse sobre la renta de la tierra, o sea, sobre el nico acrecentamiento neto de riqueza;

c) la doctrina consiguiente del impuesto nico sobre la renta de la tierra, como resultado de la teora del producto neto y, al mismo tiempo, como re-accin a la plyade de impuestos,licencias, ~abela~ y derechos de todo tipo e importancia que caracterizaba el rgimen fiscal de la monarqua francesa y que, a su vez, se originaba en el antiguo rgimen feudal, en el que todos los bienes y todas las actividades econmicas pertenedan al seor, quien te-na la facultad de permitir SlJ.goce o su ejercicio contra el pago de una re-gala, patente o derecho;

d) la teora de la amortizacin o capitalizacin del impuesto territorial, que reduce el valor la tierra gravada y que permite al comprador de un te-rreno pagar un precio, descontando la parte del mismo que ha de producir la porcin de la renta destinada al impuesto 5;

e) el descrdito de los impuestos indirectos a los consumos y la apolo-gfa de la imposicin directa 6;

f) la teora segn la cual los gastos pblicos debefllimitarse en su mag-nitud al producido del impuesto, lmite establecido por el "orden natural"

S V~ase GmE y RIST, Historia de las Doctrinas Econmicas, T. 1, tradllcci6n c.slellao;l, Depa.!ma, Buenos Aires, 1949. pg. 57 Y nota 91 citando a Dupont de Nemours.

GIDE y RlST, "p. cit., pgs. 64-65. 1 GIDE Y RIST, op. cit., pg. 64 Y nOla 101 con cila de Dupon! de Nemollrs.

6 FINANZA~ PBLICAS Y DERECHO TRlBUTARlO EN GENERAL

4. ADAM SMIlH

Obra fundamental

Este clebre autor escocs. considerado como el padre de la econolIa poltica, en. su famosa obra An Inquiry in/o the Nalure an Causes of tite Wealth of Nafiolll (Investigacin sobre la naturaleza y las causas de la ri-queza de las naciones) publicada en 1776 y de amplia difusin, primero en Gran Bretaa y luego en el mundo entero. dedica el Libro V(y ltimo) a las finanzas pblicas bajo el ttulo "Del ingreso del soberano o de la comuni-dad",

Pensam.iento esencial en materia de finanzas pblicas. El pensamiento de Adam Smith en materia financiera consiste --esen-

cialmente- en dos temas: el papel del Estado y los principios de la impo-sicin,

a) Con respecw al papel del Estado (qu~, segrtel autr;no debe inter-venir ni interferir en la economa, dejndola confiada a la libre iniciati va in-dividual, como lo establece en su profunda crtica al mercaritilismo), ste debe limitarse a ciertos cometidos bien determinados: 1) la defensa exte-:1or; lO) la seguridad y justicia interir }O) los trabajos pblicos y las pbli-cas instituciones destimdas a la promocin del comercio y a la educacin de Ii'\. juventucl y a la instruccin de los hombres de cualquier edad.

El fundamento de este tercer cometido confiado al Estado, consiste, segn A. Srnith, en que "aunque.se trata de trabajos e instituciones en alto grado ventajosas para una gran soci~dad, no son, sin embargo, de naturaleza tal que el beneficio pueda pagar el gasto para un particular o un grupo pe-queo de personas, por lo cual no puede esperarse que ningn particular o grupo peque.o pueda erigirlas o mantenerlas".

b) En lo que respecta a la imposicin, A. Smith parte de la premisa, a la cual se refiere el primer.libro de su obra, que los ingresos individuales de-rivan --en deOrtiva- de tres fuentes diferentes: rentas, benefJ,cios y sala-rios. Por ranto, los impuestos deben finalmente ser pagados de una u otra de esas fuentes o de las tres indiferentemente.

Principios de la imposicin

Antes de analizar cada uno de los impuestos que gravan las distintas fuentes o todas ellas, Smith considera til fommlar ~uatro principios que ataiien a los impueslOs en general. Estos principios o cnones de la impo-sicin haban sido ya fOITI1uldos en forma anloga por Willam Petty, un precursor de la estadistiaeconmica. Para el anlisis de la vigencia de es-

EVOLUCIN DEL PENSAMIENTO FINANCIER9 7

tos principios, como as tambin de los introducidosposteriorrnente prf~l:, .1 doctrina, nos remitimos a lo expuesto a partir de la pgina 293. ;'. ';~ !'~.' .

Principio de las facultades o igualdad El primer principio es que los sbditos de cada Estado deben contri-

buir al sustento del gobierno; lo ms aproximadamente posible, en propor-cin con sus capacidades respectivas; esto es, en proporcin con la renta que ellos gozan bajo la proteccin del Estado.

Este principio ren, en s,las reglas que ahora se denominan de la igualdad y proporcionalidad. El propio A. Srnith acota que cualquier im-puesto que recaiga en definitiva sobre los ingresos provenientes de una sola de las fuentes arriba mencionadas es necesariameme desigual, en cuanto no afecta a las otras dos. Esta observacin est dirigida, a nuestro entender y, aunque el autor no lo diga, cmo critica a la d

B RNANZAS PBLICAS Y DERECHO TRIBlIT'ARIO EN GENERAL

y que, en sus resultados prcticos, vendr a identificarse con la imposicin del gasto, analizada y propiciada por N. Kaldor y otros. .

Principio de la ceneza

El impuesto que cada individuo est obligado a pagar debe ser cierto y no arbitrario. El tiempo, la manera y la cantidad del pago deben ser claros y simples para el contribuyente y para cualquier otra persona. A este segun-do principio corresponde, en la realidad de los Estados constitucionales, el principio de la legalidad del impuesto y la exclusin de la discrecionalidad de la administracin recaudadora.

El propio A. Smitb acota que si as no fuere, cada persona sujeta al m-puestoquedaria ms o menos en poder del recaudador, quien podrfa agravar el impuesto a cargo de cualquier contribuyente vctima o bien extorsionar-lo, con la amenaza de talagra vadn, para obtener algn regalo o beneficio para s.

Principio de la comocfdad

Todo impuesto debe ser recaudado en el tiempo o en el modo en que con mayor probabilidad sea conveniente para el contribuyente pagarlo.

As, por ejemplo, un impuesto sobre la renta de la tierra, o de las casas, pagadero en los mismos trminos en que -habitualmente- se pagan di-chas:rentas, es recaudado en el tiempo en que es probable que sea conve-niente para el contribuyente pagarlo; bien cuando es lo ms probable que tenga con qu pagarlo. ,

'Otro ejemplo que ofrece el autor es el de los impuestos a los c.onsumos de bienes de lujo, que son pagados de a poco porel consumidor, cuando ste tiene ocasin de adquirir dichos bienes. Adems l es libre de comprarlos o no; segn su placer; es, pues, su culpa si --eventualmente- sufre algn inconveniente por tales impuestos. ,

;Creemos superfluo ofrecer ejemplos de la situacin real de hoy para afirmar la actualidad plena de este principio.

Principio de econOfrlcidad

. Todo impuesto debe ser estructurado de manera tal de quitar y mante-nerfuera de los bolsillos de la gente la menor cantidad posible por encima ,de la suma que ingresa al tesoro estatal. . .~. i Este principio tiende a limitar el sacrificio del contribuyente a la menor

. ,,} suma posible por encima de la que constituye el ingreso efectivo para el Estado.

EVOLUCION DEL PENSAM!ENTO RNANCIERO 9

Los ejemplos que nos brinda A. Smith del vicio que se quiere evitar, son: la existencia de ln gran nmero de funcionarios y empleados en el ser-vico de recaudacin y el posible beneficio personal de ellos, lo que implica

. un impuesto adicional sobre los contribuyentes; posible obstruccin de la industria y desaliento de la gente a emprender ciertas ram'as de negocios que hubieran podido dar mantenimiento y empleo a grandes multitudes; la im-posicin de multas y otras penalidades en las que incurren los infortunados sujetos que intentan evadir el impuesto, las gue frecuentemente los arrui-nan, poniendo fin al beneficio que la comunidad hubiera podido obtener del empleo de sus capitales; el sometimiento de los contribuyentes a frecuentes visitas y odiosas inspecciones de los recolectores que pueden exponerlos n. perhJrbaciones muy innecesarias, vejmenes y opresin. .

Tambin con respecto a este principio huelga multiplicar los ejemplos que pueden demostrar su actualidad 'y vigencia.

Otro contenido de la obra de Smith respeCto de las Finanzas Pblicas Por ltimo, debemos recordar que A. Smith efecta un anlisis de los

ms importantes impuestos no slo de Inglate.rra, sino de los regfmenes im-positivos del mundo de su tiempo y del pasado, no conformndose con uti-lizar sus cuatro prindpos corno pautas de comparacin, sino determinan-do, en cada caso; lo que la ciencia de las finanzas posterior denominari "traslacin e incidencia de los impuestos". Anlogo anlisis cumple, final-mente, respecto de la deud~ pblica.

5. DAVID RICARDO

La obra de Ricardo referente~a las Finanzas Pblicas Debernos a David Ri~ardo el primer tratamiento de la imposicin con

rango centffico igual a la economa polftica, en su obraque se intitula pre-cisamente Principios de Econorn{a Poltica y Trblaacin. .

El contenido esencial de la obra de Ricardo consiste en la teora gene-ral de la distribucin. En especial, su doctrina financiera se centra en la in-cidencia de los impuestos que afectan la renta de la tierra, a diferencia de aquellos que recaen sobre producto~ brutos .

Alcance, de la teora. La renta ricatdiana y el impuesto sobre ella La renta de la tierra, concebida por D. Ricardo corno renta diferenc