INSTITUTO ARGENTINO DE PROFESORES UNIVERSITARIOS DE COSTOS

XLII CONGRESO ARGENTINO DEPROFESORES UNIVERSITARIOS DE COSTOS

El estándar como herramienta de gestión empresarial Un enfoque basado en el aprendizaje significativo

Categoría: Comunicaciones vinculadas a la actividad docente

Gabriela Ángela Gómez (Socio activo)

Noemi Rostom (socio activo)

Leandro Abate (Socio adherente)

Mariano Vázquez (Socio adherente)

Martin Mazzeo Gómez (Socio adherente)

Buenos Aires, Pinamar diciembre de 2019

INDICE Página 1

RESUMEN Página 2

1. introducción Página 3

2. La importancia del aprendizaje significativo Página 4

            2.1 ¿Qué es aprendizaje significativo? Página4            2.2  Condiciones para favorecer el aprendizaje significativo Página 4            2.3  Importancia del pensamiento reflexivo Página 5

3. Análisis curricular comparativo Página 5

4. Proceso transversal de enseñanza. Un caso de proyecto de investigación Herramientas para la enseñanza de costos en contextos empresariales y educativos C2 ECO 050. Universidad Nacional de La Matanza Página 7

5.  Vinculación empresa – universidad Página 9

6. Relatividad y determinación del costo. Tipos de estándares Página 10

6.1 Distintos costos para diferentes usuarios Página 11

6.2 Clasificación de costos predeterminados Página 12

6.2.1 Estándares ideales, básicos o referenciales Página 12

6.2.2 Estándar previsto o posibles Página 13

6.2.3 Estándar normal Página 13

7 Implementación del costo estándar. Fijación de estándares físicos Página 13y monetarios

7.1 implementación del costo estándar Página14

7.2 Fijación de estándares físicos Página 14

7.3 Fijación de estándares monetarios Página 15

8. Análisis y utilidad de los desvíos o variaciones Página 16

9. Caso Práctico: Análisis de desvíos más allá de las fórmulas habituales Página 18

10. El costo estándar como herramienta de gestión Página 21

11. conclusión Página 21

BIBLIOGRAFÍA Página 23

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El estándar como herramienta de gestión empresarial Un enfoque basado en el aprendizaje significativo

Categoría: Comunicaciones vinculadas a la actividad docente

RESUMEN

Este trabajo esboza un nuevo enfoque de enseñanza de los costos estándares. El mismo está orientado al aprendizaje significativo que se contrapone con la mera memorización de conocimientos e implica relacionar los nuevos conocimientos con los que ya poseía el alumno. El primer lugar se define el término de aprendizaje significativo para luego realizar un breve análisis curricular comparativo en distintas universidades para constatar qué contenidos y qué importancia relativa tiene la temática del costo estándar. Se concluye que el mismo está incluido dentro del tema de costos predeterminados y forma parte de las últimas unidades que conlleva a un análisis poco profundo y memorístico de fórmulas, debido al escaso tiempo académico para el desarrollo de la materia.

Posteriormente se menciona un proyecto de investigación llevado a cabo por la Universidad Nacional de la Matanza donde se propone seleccionar, organizar y secuenciar material relacionado con la disciplina, con la finalidad de comunicarlo en forma analítica y sintética. Se trata luego la vinculación entre Universidad-Empresa expresando las distintas posturas de vinculadores positivos y negativos. Entrando ya en el análisis de los Costos estándares se establece su definición, clasificación y criterios a tener en cuenta para su implementación. Una vez que se ha definido este marco teórico se resumen los conceptos referidos a su implementación tanto en el componente físico como en el monetario. Luego se analizan los desvíos posibles entre los estándares determinados y los datos reales clasificando entre costos directos e indirectos y sus causas. Se presenta un caso práctico basado en un hecho real para concluir resumiendo el uso del costo estándar como herramienta de gestión y ahorro de costos.

Palabras claves: aprendizaje significativo, costo estándar, empresa, universidad, Gestión

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El estándar como herramienta de gestión empresarial Un enfoque basado en el aprendizaje significativo

1. Introducción

“Un hombre que aprende así no sabe aprender de otro modo. Está paralizado en la posición en que lo fijaron las cintas. Si

una persona no recibiera cintas y tuviera que aprender a mano, como quien dice, desde el comienzo, se habituaría a aprender y

continuaría aprendiendo.

Isaac Asimov (del cuento Profesión)

El presente trabajo está orientado esencialmente a analizar cómo gestionar la enseñanza de los costos estándares desde el abordaje del aprendizaje significativo.

La fundamentación de este análisis surgió tanto como una preocupación interna de los propios docentes, como externa por parte de gerentes y representantes de grandes empresas, quienes se acercaron a los claustros solicitando contar con egresados en ciencias económicas fortalecidos con mayores conocimientos en el control de gestión y desvíos basados en estándares.

El objetivo central del estudio es tratar de esbozar propuestas de mejora para el proceso de enseñanza aprendizaje de esta temática y relacionarlo con la práctica empresarial. A su vez incentivar desde las aulas una mayor inserción en los sistemas de información para la gestión dentro de las pymes del costo estándar, como indicador de eficiencia y mejora de procesos.

El costo estándar, con la gran cantidad de herramientas de recopilación de datos que existe en la actualidad, no es hoy un recurso exclusivo de las grandes empresas. Las pymes pueden llegar a recopilar información con más facilidad que en el pasado. La tecnología necesaria es más accesible en términos de costo-beneficio.

Se necesita más concientización de los administradores de las organizaciones para pensar en términos de estándares. Los mismos no deben ser considerados costos aplicables únicamente en la función de producción sino que pueden y deben insertarse en toda la cadena de valor de la empresa, como un método orientado a la racionalización permanente de los recursos y el ahorro de costos.

Controlar los recursos como un sistema que forme parte de la misma cultura y filosofía empresaria. Pensar en metas y objetivos es pensar en estándares.

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La enseñanza de este método está inserta dentro del análisis de costos predeterminados, lo que obliga muchas veces a desarrollarlo en forma segmentada. Si bien se habla de costo necesario dentro de los primeros capítulos al desarrollar la teoría general del costo; simplemente se lo compara con otros posibles métodos predeterminados. Generalmente al llegar a materias de “gestión y costos” o “costos para la toma de decisiones”, dependiendo como se las denomina en las distintas instituciones universitarias en sus programas, no se lo suele desarrollar como herramienta de gestión en sí misma, dándose mayor énfasis a otras herramientas como mejora continua, Costeo Basado en Actividades (ABC), Gestión de calidad total, etc. El costo estándar fue aplicado con antelación a estas técnicas de gestión, sirviendo de base al desarrollo de las mismas, aún cuando cierta parte de la doctrina académica empresarial ha elevado ciertas controversias entre estas herramientas y el uso del estándar. Por lo tanto cabe preguntarse: ¿Ha quedado el estándar obsoleto? ¿Es aplicable sólo a áreas manufactureras? ¿Cómo enseñarlo más allá de fórmulas que habitualmente los alumnos memorizan sin comprender su alcance práctico?

2. La importancia del aprendizaje significativo                 

2.1 ¿Qué es aprendizaje significativo?“La memoria es indispensable para asegurar la continuidad de lo aprendido y para seguir aprendiendo (…) Pero la conservación en la memoria es mucho más relevante cuando está acompañada por la comprensión y la reflexión. En este sentido, se elaboró la noción de aprendizaje significativo” (Davini, 2008. p.46).

El aprendizaje significativo (Ausubel, Novak, Hanesiají, 1983) se contrapone, es opuesto al aprendizaje repetitivo y basado en la memorización. Aprendizaje significativo es relacionar las informaciones y el significado del contenido de los temas abordados y sus vínculos con conocimientos previos.

La idea central del término es la oposición de un aprendizaje que se basa en la memorización a otro tipo de aprendizaje basado en la comprensión de conceptos en los que la relación con los saberes previos es fundamental. Un alumno que hace un aprendizaje significativo comprende en profundidad el tema enseñado y puede entender la relación con temas aprendidos en otras materias, lo que implica a su vez una incorporación del conocimiento más racional, crítica y que favorece la posibilidad de aplicar el mismo en condiciones análogas; lo que implica generar también capacidad de adaptación y originalidad.

2.2 Condiciones para favorecer el aprendizaje significativoCésar Coll (1993) postula tres condiciones para que exista aprendizaje significativo:

Que el contenido posea cierta estructura interna, una lógica intrínseca, un significado en sí mismo. El alumno no podrá construir significados si el contenido de aprendizaje es vago o poco estructurado. Ausubel lo denomina significatividad lógica. Es decir que un conocimiento no depende solo de la estructura interna del contenido sino también cómo éste le es presentado al alumno. Davinivá va más allá y afirma que el proceso fracasa cuando el contenido o material no muestra coherencia interna. En tal caso quien aprende, solo puede memorizar mecánicamente ya que no puede comprenderlo.

Que el alumno pueda poner los nuevos conocimientos en relación con lo que ya conoce, que pueda insertarlo en las redes de significados ya construidas en el transcurso de sus experiencias previas. En este punto tiene una importancia

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predominante las formas de comunicación, el lenguaje y terminología que permitan abarcar los nuevos significados.

Es necesario que el alumno tenga una actitud favorable hacia el aprendizaje. Esto se refiere a una intencionalidad del alumno para relacionar el nuevo material de aprendizaje con lo que ya conoce. El profesor debe despertar la motivación y el interés del alumno por apropiarse del nuevo conocimiento. En el caso de un alumno universitario en el ámbito de una carrera orientada a la práctica, implica que aquello que se enseña tenga aplicabilidad al contexto particular del objeto de estudio; es decir que los estudiantes valoren los conocimientos nuevos por su potencial de ser utilizados en contextos reales fuera de lo académico teórico.

2.3 Importancia del pensamiento reflexivoDe lo anterior surge que es deseable para cualquier contenido universitario favorecer un aprendizaje con significado para el alumno. La importancia de poder transmitir conocimientos de modo de poder fomentar el pensamiento reflexivo en lugar de generar autómatas también tiene importancia en el contexto actual. Desde el advenimiento de la informática y demás tecnologías de información el conocimiento memorístico ha perdido importancia. El rol del profesional en Ciencias Económicas hace necesarias mayores competencias de análisis, interpretación de datos e implementación de medidas correctivas que en muchos casos no se asemejan y en otros son totalmente distintas a las que se aprendió en la facultad.

Trabajar con costo estándar requiere análisis de numerosas variables e interpretación de los desvíos, por eso es importante el desarrollo de un pensamiento reflexivo y aplicar pautas para lograr las condiciones mencionadas sobre el aprendizaje significativo.

Se comienza evaluando cómo está ubicada la temática del costo estándar en los distintos programas relacionados con la asignatura de costos dentro de las carreras de Ciencias Económicas, en algunas universidades tanto públicas como privadas de CABA y el Gran Buenos Aires.

3. Análisis curricular comparativo Universidad de Buenos Aires

Contador público asignatura sistemas de costos Cód. 353 carga horaria 4 horas semanales

Unidad 1 UNIDAD I – TEORÍA GENERAL DEL COSTOObjetivo: Conocer el marco conceptual y los postulados que servirán de base para la elaboración de la información de costos….9. Criterio de necesidad aplicado a los costos y sus distintas acepcionesUnidad 6 – SISTEMAS DE COSTOS EN BASE PREDETERMINADA

4. Costos estándares. Características generales. Diferentes modalidades. Aplicación Licenciado en administración asignatura Gestión y costos cód. 277

Unidad III metodologías y modelos de costeoPunto 2 metodologías de costeo aplicable: históricos y predeterminados

Universidad Nacional de La Matanza: Licenciatura en Comercio Internacional asignatura costos y elementos de finanzas

cód. 2446 carga horaria 8 horas semanales Unidad Nº1: Conceptos Básicos Contenido temático “…Teoría general del costo… costo necesario…”

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Unidad N° 2: Métodos y Modelos de Costeo Costos Contenido temático “…históricos y predeterminados...”

Contador público, Licenciado en economía, Licenciado en administración Asignatura Elementos del Costo Cód. 2410 carga horaria horas semanales

Unidad 1: Conceptos fundamentales Contenido Temático: Costo incurrido, necesarioUnidad 6: Conceptos introductorios. Contenido Temático Costeo por absorción: resultante y normalizadoUnidad 10: Costos predeterminados Contenido temático: …” Costo Estándar: Concepto. Características. Aplicaciones….”

Universidad del Cema Licenciado en administración y Contador Público asignatura costos carga horaria

5 horas semanales Unidad Temática 1: Conceptos básicos de contabilidad de costos y gestión: 1.1.4 El concepto de Costo Necesario y sus aplicacionesUnidad Temática 7: Modelos y Metodologías de Costeo

7.2.3 Método predeterminadoUnidad Temática 8: Costeo predeterminado. Variaciones

8.2. Concepto de estándar y requisitos para su implementación.

Universidad de Morón Contador público asignatura sistemas de costos 10308 (carga horaria 3 horas semanales) 10345 modificación Comisión Nacional de Evaluación y Acreditación Universitaria (Coneau) carga horaria 4 horas semanales

Unidad 1 Conceptos básicos de contabilidad de costos 1.4. El concepto de Costo Necesario y sus aplicaciones.

Unidad VI Métodos y modelos predeterminados 6.1. Sistemas de costos Estimados y estándares. 6.2. Concepto de estándar y requisitos para su implementación

En términos generales los programas desarrollan el concepto de costo estándar como costo necesario en sus primeras unidades, para luego plantear la temática de los modelos de costeo y encuadrarlo dentro del concepto de costo predeterminado. Este tema es una de las últimas unidades en la mayoría de los programas del curso y por cuestiones de escasa carga horaria que presentan en las distintas universidades, la materia permite dedicar poca profundidad a la gestión de costo estándar como herramienta para determinar costos más eficientes.

Por otro lado la temática, tanto a nivel académico como bibliográfico, se centra en el desarrollo de estándares de producción no así en estándares de costos de no producción. Autores como Juan Carlos Vázquez (1992) plantean que el cálculo del costo estándar consiste en establecer los costos unitarios de los artículos obtenidos, basándolos en los métodos más eficientes de elaboración y relacionándolos con un volumen dado de producción. Por ello se habla que el costo estándar es un método científico o el costo que debería ser. Puede ser utilizado en la empresa para cuatro grupo de finalidades. (Smolje, A. 2016. p. 228).

Toma de decisiones Control de gestión Fines contables Reducción sistemática e integrada de costos

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En relación a los fines contables, el costo estándar puede convivir sin problemas con el sistema de la contabilidad financiera. Autores como Osorio Agudelo y otros (2015) han desarrollado un trabajo de cómo los costos estándares se pueden manejar perfectamente bajo el contexto de los Estándares Internacionales de Información Financiera –IFRS International Financial Reporting Standards) (Osorio Agudelo, J. Agudelo Hernandez, D. Azate Castro, W. 2015, p.6). Se destaca la importancia de buenas prácticas empresariales para determinar el cálculo del costo estándar y poder detectar ineficiencias que no deben ser inventariadas en el costo del producto sino tratadas como variaciones y diferenciar lo que cuesta producir bajo condiciones de ineficiencia versus eficiencia. Evitando de esta forma la sobrevaluación de los activos. Si bien la contabilidad financiera plantea el uso de estos costos en el área de adquisición y transformación que dan como resultado los costos inventariables, teniendo en cuenta las otras finalidades mencionadas previamente en la práctica de la gestión y manejo eficiente de los recursos, deberían considerarse todas aquellas áreas que conformen la cadena de valor de la empresa. Siguiendo este concepto de la cadena de valor el estudio de los estándares deber ser un elemento que atraviese todo el proceso de enseñanza aprendizaje en cada una de las unidades de la asignatura Costos.

Será fundamental para un profesional manejar eficientemente los recursos y mejorar los resultados de las actividades, en un mercado cada vez más competitivo y donde la reducción del sacrificio de los factores debe ser parte de la estrategia empresarial y el objetivo principal partiendo de la dirección superior y trasladándose a todos los otros niveles de responsabilidad de la empresa. Atentos a la búsqueda de elementos de enseñanza que ayuden más al aprendizaje significativo se comenzó en el año 2018 el Proyecto de investigación C2 ECO 050 (2018-2019) no finalizado a la fecha de elaboración del presente trabajo, como parte del programa de incentivos docentes del Ministerio de Educación de la Nación.

4. Proceso transversal de enseñanza Un caso de proyecto de investigación “Herramientas para la enseñanza de costos en contextos empresariales y educativos” C2 ECO 050. Universidad Nacional de La Matanza1

Este proyecto de investigación consiste en trabajar con todas las cátedras de costos y sus docentes para la elaboración de un material bibliográfico a ser publicado por la misma universidad, que trate de diagramar los distintos contenidos de manera interrelacionada a través de esquemas, cuadros conceptuales, guía de preguntas y estudio de casos, para lograr incluir el proceso de aprendizaje significativo en la asignatura. Se considera importante dos ejes centrales: la teoría general del costo y los costos estándares, como sinónimo de costos eficientes, según el siguiente esquema:

1 https://economicas.unlam.edu.ar/descargas/4_C2ECO050.pdf

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Elementos del costo de producción

Sistemas de costos procesos y ordenes

Elementos del costo de no producción

Teoría general del costo

Costos de eficiencia (estándares) versus recursos sacrificados

A través de este proyecto de investigación, se busca fomentar en los usuarios la creatividad, la capacidad de observar, clasificar y jerarquizar la información, por tal motivo es imprescindible contar con herramientas didácticas que estén al servicio de estrategias metodológicas y apoyen la fundamentación sólida del docente. Se destaca que este tipo de materiales educativos deben ser un apoyo para el docente y su tarea, pero no representan su reemplazo, ya que de ninguna forma pueden sustituir los procesos cognitivos de los estudiantes. La utilización de materiales actualizados y orientados a satisfacer estas necesidades facilita la comprensión de los temas, además de la introducción del alumnado al empleo de un lenguaje técnico requerido por las empresas para todo futuro profesional.

Dentro de los objetivos planteados por el trabajo de investigación mencionado se encuentran

Elaborar material didáctico para aplicarlo de manera teórico-práctica en:

el desarrollo de las asignaturas vinculadas a los costos y la gestión. la implementación de un Sistema de Costos para cualquier tipo de ente. la toma de decisiones en materia de reducción de costos y optimización de

los recursos y proyección de resultados.La metodología descripta puede exponerse en el siguiente mapa conceptual:2

CONTENIDOS

SELECCION

ORGANIZACION

SECUENCIACION

PRESENTACION

ELECCION

UNIDADES DIDACTICASORGANIZACION DIDACTICA

ORDENAMIENTO

COMUNICACION

VISION ANALITICA(desarrollo del tema)

VISION SINTETICA(mapas conceptuales)

GUIAS DE ESTUDIO

Zabalza Miguel A. (2003) sostiene que una de las competencias profesionales de los docentes es seleccionar buenos contenidos disciplinares. Esto significa escoger los más importantes de ese ámbito disciplinar, acomodarlos a las necesidades formativas de los estudiantes, adecuarlo a las condiciones de tiempo y recursos y organizarlos de tal manera que sean realmente accesibles a los estudiantes y que les abran las puertas a aprendizajes post-universitarios. Considera además la importancia de su presentación didáctica.3

2 Steiman Jorge. (2007). UNSaM. Más didáctica en la educación superior. Cap.1. Los proyectos de cátedra. Adaptación mapa conceptual pág. 53.3 Zabalza Miguel A. (2003). Competencias docentes del profesorado universitario. Calidad y desarrollo profesional. Narcea. España.

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Calculo del costo

necesario

Herramienta

de gestión para la

optimización de costos

Se trata de una investigación descriptiva en la que a partir del relevamiento de la mayor cantidad de material disponible relacionado con la disciplina se proceda a su selección, organización y secuenciación con la finalidad de presentarlo o comunicarlo en forma analítica y en forma sintética. Se acompaña cada unidad con guías de estudio y casos prácticos resueltos y a resolver con respuestas. Para ello se distribuyen los temas entre los distintos docentes-investigadores que elaborarán el material didáctico de acuerdo a las pautas determinadas. Luego se someterá todo lo producido a una exhaustiva revisión. Una vez finalizadas las tareas se procederá a darle formato de acuerdo a las especificaciones solicitadas para su publicación y/o impresión.

El proceso de un aprendizaje significativo implica también un trabajo conjunto de los distintos actores intervinientes en el mismo, desde este trabajo de investigación se trata de buscar la coordinación e integración de todos los miembros de los distintos cursos de costos tanto en la carrera de Contador Público como en el resto de carreras de Ciencias Económicas fomentando además una mejora en la comunicación inter-cátedra.

5. Vinculación empresa-universidad La vinculación entre empresa-universidad es una permanente preocupación para las universidades y quienes como docentes tratan cotidianamente de llevar al alumno a casos reales. La conciencia existe, pero del deseo a la aplicación práctica hay un largo camino por recorrer en búsqueda del aprendizaje significativo. Desde las aulas se trata de incentivar al alumno a buscar situaciones reales, a través de su propia experiencia, de investigación de casos, de búsqueda de artículos periodísticos tanto en periódicos impresos como digitales; sin embargo, eso no alcanza, también es necesaria la participación de la gestión universitaria y de la empresa.

El interrogante aquí planteado no es nuevo se podría remontar a Japón. Los cambios introducidos por la “revolución Meiji” hicieron a Japón dejar de ser un país aislado y feudal y convertirse en una potencia económica importante. Hacia 1867 se inicia un proceso de occidentalización y modernización, es así como la dinastía Meiji separa en dos vertientes: económica y educativa, modificando las pautas y ámbitos de siglos. Desde el punto de vista educativo incorpora los principales procedimientos tecnológicos de la época (Alemania, Francia, Inglaterra) al currículo y a sus procesos de formación de profesionales modernizándose el sistema educativo (Pallán, 1995). Desde estos orígenes en distintos países se han tratado la vinculación entre ambas partes, dando lugar a muchos debates como si se tratara en algunos casos de cuestiones de poder. Desde distintas investigaciones se puede tomar la desarrollada por el Conicet, para el caso de nuestro país, donde se entrevistaron a distintas universidades y actores de las mismas y surgieron distintas posiciones: desde los vinculadores positivos, donde según ellos la relación entre universidad y empresa debe ser basada en un vínculo de igualdad e independencia, otros formado por universitarios empresariales donde la universidad debe “someterse” a los requerimientos de la empresa y finalmente los anti vinculadores donde ponen a la universidad en primer lugar sospechando de los intereses “ocultos” de la empresa. (Arias, M 2012, p.17). Dentro de este trabajo del Conicet, la mayor parte de los entrevistados expresaron que en la Argentina la vinculación no es habitual, a pesar de ser uno de los requerimientos planteados para la acreditación universitaria por parte de la Coneau en las últimas evaluaciones y objeto de numerosas observaciones o recomendaciones de mejora. No es el objetivo de este trabajo desarrollar los motivos de

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los obstáculos y responsabilidades en esta vinculación empresa-universidad, pero si dejar expuesto que la misma debe ser compartida.

En los últimos años se ha estado trabajando a través de dos posibilidades, una llevar a los alumnos a la empresa y la otra que la empresa venga a la universidad, ambas válidas y exitosas. Por un lado la empresa ha acudido a la universidad en búsqueda de expertos en costos tanto en el claustro docente como a nivel de alumnos próximos a graduarse. De esta manera se ofrecieron visitas a plantas y procesos productivos con el objeto que los alumnos y profesores conozcan la organización y ésta pueda dar a conocer sus necesidades de conocimientos en el campo laboral.

Las experiencias fueron positivas, aunque alguna posición “anti vinculación” podría pensar que se trata de una forma de reclutamiento para futuros profesionales en sus puestos de trabajo. En realidad más allá de ello, el objetivo es útil para que los futuros graduados puedan entender la importancia de los conocimientos adquiridos y poder plasmarlos en la práctica.

En una de estas visitas realizadas a una importante empresa del ramo metalúrgico / siderúrgico, se le preguntó a la gerencia cuáles eran los concepto de costos que ellos más valoraban y pedían a los graduados o futuros graduados. La empresa manifestó la necesidad de contar con profesionales que tuviesen mejores conocimientos en análisis de gestión y desvíos estándares. Tomando conocimiento de esta problemática es que surge este trabajo tratando de buscar alternativas de mejoras en los conocimientos de los futuros profesionales, teniendo en cuenta las necesidades de las empresas y su inserción dentro de la economía argentina.

6. Relatividad y determinación del costo. Tipos de estándares

6.1 Distintos costos para diferentes usuariosAl preguntar a los empresarios y sobretodo a los empresarios pymes, cómo determinan sus costos aseveran en primera instancia que “costo es lo que gastaron”, es decir la cantidad real utilizada por el precio que se pagó por el recurso. Igual respuesta la brindan los estudiantes siendo difícil hacer entender que el concepto de costo es ampliamente relativo, pero que NO es costo TODO lo que se eroga. Para los empresarios más allá de toda teoría, el costo ES aquello que “gastó”, y si no sabe lo que va a erogar la próxima vez que tenga que salir a comprar recursos, sostiene: “no tengo costo”, que traduce a sus clientes en el discurso cotidiano para estos días en la Argentina “no te puedo vender porque no tengo precio (costo)” o “te entrego pero luego te facturo porque no tengo precio”.

En base a este primer interrogante se trata de llevar al alumno desde lo puede ver en su realidad muchas veces como consumidor, hasta lo que debería tratar de ver como profesional. En las primeras unidades se comienza por la explicación básica de los distintos criterios de necesidad cuantitativa que dan surgimiento a dos métodos de costeo: real y predeterminado y que se conforman de dos componentes el físico y el monetario. A partir de allí se pueden plantear los siguientes métodos de costeo:

1 Componente físico Componente monetario Costo del recurso

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Real Cantidad real consumida X Precio real pagado4

2 Componente físico Componente monetario Costo del recurso

Predeterminado

Cantidad que se debería haber consumido

X Precio que se debería haber pagado5

Cuando se desarrollan las guías de trabajos prácticos con base histórica la forma de resolución no se centra en ninguno de estos dos métodos sino que se utiliza el siguiente criterio 3 Componente físico Componente monetario Costo del recurso

Método aplicado según la norma de la contabilidad financiera

Cantidad que se debería haber consumido cantidad normal / necesaria

X Precio real pagado

La RT 17 establece “la medición original de los bienes incorporados y de los servicios adquiridos se practicará sobre la base de su costo”6. No acepta ineficiencia ni improductividades como conceptos inventariables, por lo tanto quedaría como:

Un método normalizado para el componente físico, cuando se habla de insumos necesarios y nivel de actividad normalizado para distribuir a los costos fijos a los productos y,

Un método resultante o real para el componente monetario

El caso menos considerado tal vez es el siguiente, pudiéndose utilizar si se está analizando la gestión de compra y se considera el consumo o compra real, pero un componente monetario en base al que se debería haber pagado de acuerdo a una eficiente negociación de compra. 4 Componente

físicoComponente monetario Costo del recurso

Para analizar la gestión componente monetario

Cantidad real consumida

X Precio que se debería haber pagado7

En un análisis de gestión del componente monetario se debería depurar el impacto de la coyuntura del mercado, en base a una teoría de precios que tenga en cuenta solo variables verificables; sin embargo no siempre es posible ya que en la fijación de precios intervienen variables y no verificables que tienen que ver con las conductas individuales (Perez Enri, D. Ferrucci, R, 2000.pg. 33). Se ampliará un poco más este tema al analizar la fijación del estándar monetario. Como ejemplo se plantea en clase el siguiente caso sobre la relatividad del costo, dando debate a: ¿Cuál es el costo correcto?

CASO LAS FUNDASLa empresa confecciona fundas para celulares de cuero ecológico. Se pagó en el mercado 5000$ por rollo y con cada rollo se confeccionaron promedio 700 fundas. Por otro lado se contrató a un especialista en el proceso, quien asesoró que de cada rollo se deberían obtener 750 fundas, a un costo por rollo estimado en el presupuesto del año de 4 El costo real se determinada según los métodos de valuación PEPS, UEPS, PPP entre otros métodos tradicionales históricos.5 El costo proyectado puede ser en función a un costo estándar o presupuestado según parámetros estimados o bien en función a costo de reposición o valores futuros6 Cascarini, D y actualizadores. 2013 Teoría y práctica de los sistemas de costos. 2da edición Ed La ley. Buenos Aires. Pág. 817 El costo real se debería depurar algunos conceptos para mostrar el efecto de la gestión

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4500$. En base a los métodos puros e híbridos definidos con anterioridad surgen los siguientes cálculos:

Componente físico Componente monetario Costo del recurso1 1rollo/700 fundas= 0.0014 X 5000 7.142 1rollo/750 fundas=0.0013 X 4500 6.003 1rollo/750 fundas=0.0013 X 5000 6.674 1rollo/700 fundas= 0.0014 X 4500 6.43

La proyección del componente monetario así como la cantidad que se debería haber consumido puede ser determinada por distintos supuestos ya sea una estimación en base a datos históricos, un análisis más técnico o combinación de ambos. Estos supuestos han dado lugar a los distintos tipos de costos predeterminados: estimados, normales y estándares.

6.2 Clasificación de costos predeterminadosCosto estimado: Es un costo basado en lo real, porque se basa en experiencias anteriores. Se ajusta a real finalizado el periodo de predeterminación Costo normalizado: Este es un costo que fundamentalmente en su componente físico se basa en experiencias anteriores pero se tienen en cuenta cambios en basamentos técnicos actuales. Se trata de mejorar la base buscando el mejor desempeño logrado en la historia. Costo estándar: es el “verdadero costo” la definición de los estándares se realiza en base a las necesidades y requerimientos que tenga la actividad que desarrolla la empresa objeto de análisis.Este enfoque se ha de realizar en cada uno de los componentes que conforman el costo del objetivo, (materias primas, mano de obra y costos comunes) independientemente que trate de una empresa manufacturera o de servicios.

En función al objetivo y las metas de control o grado de rigor que se establezcan, los costos estándares se puede clasificar en (Giménez, C. 1995 pg. 449):

Estándares ideales, básicos o referenciales. Estándares normales. Estándares Previstos o esperados.

6.2.1. Estándares ideales, básicos o referencialesSe define como el mejor aprovechamiento de los recursos en cada una de sus etapas, utilizando la capacidad máxima de planta, con el fin de obtener el costo ideal para un determinado período de tiempo. Este se logra si todo opera a la perfección. No se aceptan tolerancia por roturas ni interrupciones. Este método obliga a tomar la capacidad máxima de planta para la distribución de costos fijos, no siendo permitido por la norma contable actual. Para la norma, los costos fijos unitarios deben determinarse por el nivel de actividad normal (Cascarini, D. 2013 p.g.81). Por otro lado, desde el punto de vista de la gestión, si la meta o parámetro es muy estricto genera desmotivación en el personal provocando, frustración y menor productividad.

6.2.2 Estándares previstos o posibles Esta clasificación se ajusta al corto plazo, y refiere al costo de la producción de bienes y servicios teniendo en cuenta cierto grado de eficiencia y un nivel de actividad que no necesariamente es del ciento por ciento. Muchos lo plantean como el estándar real, porque se parte de metas ya alcanzadas en el pasado

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6.2.3 Estándares normales Son los costos predeterminados que surgen de la normalización a largo plazo, utilizando un nivel de actividad estable que se obtiene a partir del estudio previo en la empresa. La base ya contempla que el nivel de producción de bienes o servicios sea compatible con los que pueda comercializar a posteriori, y se condice también con la cantidad de recursos necesarios para tal nivel. Si se tuviese que elegir seguramente éste sería el más recomendable. Aún cuando ciertos autores hablan del largo plazo, sería posible adecuarlo a periodos más cortos para medir la eficiencia y el desempeño y mejorar paso a paso, los costos como una especie de círculo virtuoso.

A este punto una vez que se explica este tema de los costos relativos, el alumno debería interpretar los costos como el fruto de la experiencia previa de la empresa, donde las metas de producción son alcanzables y sostenidas en el tiempo. Se trata de la normalización de los materiales necesarios para la producción, la mano de obra requerida para tal nivel de producción, y hasta incluso la aproximación de los materiales indirectos y de la carga fabril para dicho nivel de actividad; logrando así la absorción de costos dentro del producto o servicio. Se trabajan con curvas de rendimiento y permite en un cierto tiempo redefinir nuevas metas de experiencia. De esta forma se explica que en determinados procesos: los materiales utilizados pueden tener una merma o deterioro “normal”; la mano de obra no siempre es eficiente al ciento por ciento; la capacidad de fábrica puede no ser utilizada en su totalidad. Es por ello que ha de analizarse la existencia de costos operativos y costos fijos fabriles -o estructurales- con anticipación a la hora de la presupuestación, con el fin de ser absorbidos por el nivel de producción normalizada.

Finalmente, el análisis a posteriori es importante para determinar las causas de las variaciones de eficiencia, tanto si son favorables o desfavorables. En este último caso, hay que poner énfasis en su origen, para corroborar si existe una ineficiencia o costos ocultos dentro del proceso de fabricación o también en alguna otra parte de la cadena de valor

7 Implementación del costo estándar Fijación de estándares físicos y monetarios En todo proceso presupuestario se pueden dar tres fuentes posibles para la determinación de metas u objetivos contra los cuales comparar los datos reales (desvíos):a. Datos reales de insumos provenientes de periodos anteriores, como se dijo estos pueden servir de punto de partida para el desarrollo de estándares de comparación para la mejora continua

b. Datos provenientes de compañías con procesos similares: Benchmarking. De aquí pueden surgir estándares competitivos con otras compañías, la dificultad radica en disponer de esta información y que haya aspectos que no sean iguales y no se puedan comparar.

c. Estándares desarrollados a medida de la empresa. La ventaja aquí es que no se tengan en cuentas ineficiencias pasadas, pero que si se tengan en cuenta cambios futuros que puedan llevarse a cabo.

7.1 Implementación del costo estándar El desarrollo en los últimos tiempos de potentes sistemas de información y bases de datos, ha fomentado el desarrollo del costo estándar. El desarrollo de la administración de la calidad total junto a sistemas de computación para la programación de la producción ha beneficiado el uso de los costos estándares.

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Dentro de las principales fuentes a tener en cuenta para el desarrollo de los estándares cuantitativos se encuentran: (Hansen.D y Mowen,M 2003. Pag314):

La experiencia: su uso deber ser con la debida precaución ya que la misma puede contener ineficiencias pasadas.

Los estudios de ingeniería: su uso debe ser también cauto porque puede generar metas difíciles de alcanzar. Se puede contratar asesores externos junto con personal de la empresa. El trabajo debe ser conjunto. En relación a este punto las empresas grandes tienen personal y know-how (conocimiento) pero para el caso las pymes a veces no cuentan con profesionales y los asesores pueden resultar onerosos, más aún en situaciones económicas como las actuales donde la supervivencia de las pymes es una situación muy delicada. Ante estas dificultades el empresario no debe quedarse solo, debe buscar ayuda y son los profesionales y graduados quienes deben asesorarlo investigando las posibilidades que surgen aún en épocas de crisis. Por ejemplo hoy existen beneficios a través de cámaras de industria y comercio, otros organismo oficiales y hasta las mismas universidades que asisten brindando asesoramiento gratuito a las pymes para mejorar su proceso, productividad y rentabilidad.

Los aportes del personal operativo: esta fuente es importante ya que permite la participación del personal que tiene conocimiento del proceso y resulta un factor fundamental en el concepto de mejora continua.

7.2 Fijación de estándares físicos En la fijación de estándares de cantidades o físicos se da la relación de productividad de los insumos y los recursos humanos, en lo que respecta a su calidad y nivel de capacitación. El modo de uso adecuado para lograr el mejor rendimiento y los niveles de motivación y curvas de aprendizaje que requiere cada tarea. Existen diversos métodos de proyección de costos, el más usado es el de medición del trabajo y se analizan los costos en base a la relación insumo /producto.

Más allá de los métodos, un elemento fundamental para la elaboración de estándares es:

Contar con una base de datos con numerosas observaciones y mediciones confiables del generador de costos como variable independiente y los costos relacionados como variables dependientes. (Horngren, C 2012. Pág. 362)

La base de datos debe tener un rango de variación amplio del generador de costos.

En base a estos puntos el primer paso en cualquier proceso de implementación de un nuevo sistema es realizar un examen detallado y minucioso del sistema actual con que cuenta la empresa en materia de registración contable y datos extracontables. A veces es conveniente la contratación de consultores externos que trabajen junto a un equipo preparado en la empresa. Es importante consensuar con el personal operativo las tareas y procedimiento para la fijación de indicadores de eficiencia como apunta el componente físico. Se debe debatir con el alumno, que ésta es una tarea donde intervienen todos los sectores y no solo el asesor externo y la gerencia o supervisión. En algunas industrias o sectores la presencia de los representantes gremiales es obligatoria por normas sindicales al momento de tomar tiempos. No es una tarea fácil y requiere de un buen sistema de comunicación por parte de la dirección de la importancia y alcance de cada una de las acciones para poner en práctica este tipo de metodologías de costeo. También se requiere un proceso de entrenamiento (enseñanza-aprendizaje) y que la forma en que se determinen los estándares como medida de desempeño y análisis de la eficiencia, sea

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lo suficientemente clara para que todo el personal la pueda entender. Las metas se deben comunicar efectivamente por ejemplo exponerlas en el área de trabajo. Además es necesaria una “aprobación del estándar”, por parte del sindicato, de la gerencia, supervisión o cualquier otro actor que será responsable del cumplimiento del estándar y justificar, llegado el caso, sus desvíos.

No es el objetivo del trabajo mostrar los distintos tipos de planes de incentivos y logros para mejorar la productividad, que se deberá consensuar, y la que se aplique dependerá del tipo de empresa y cultura empresaria correspondiente. Generalmente el método más utilizado es el estándar de tiempo de las operaciones y procesos segmentándolos en centros de costos, más que el uso de estudios de tiempos individuales. Se trata de mostrar a los alumnos tipos de informes en base a casos reales, indicándoles que no existe, ni en la contabilidad de gestión ni en las empresas, una terminología uniforme.

Ficha de proceso de un centro de costos STD/50/150 código establecido por la empresa para una tarea y en ella se especifica los registros reales de cada día con la persona que intervino

Resumen de Estado segun Proceso y O.F. - STD/50/150 0719/Proceso Nº O.F. Partida Emision Responsable A Fabricar Pendiente ScrapSTD/50/150 129 4 05/07/2019 Perez Julio 13000 0 23 (0.18 %)

Fecha Operario Cantidad Scrap Tiempo25/07/2019 gomez A 1500 0 (0.00 %) 0.692 Detalle26/07/2019 gomez A 869 0 (0.00 %) 0.519 Detalle06/08/2019 gomez A 5200 14 (0.27 %) 2.597 Detalle07/08/2019 gomez A 88 0 (0.00 %) 0.000 Detalle07/08/2019 gomez A 0 0 (0.00 %) 0.000 Detalle07/08/2019 gomez A 5343 9 (0.17 %) 2.664 Detalle

Fecha Operario Cantidad

Producido HS Consumidas HS pendientes Estandar HoraEstandar Hora

Nominal

Rendimiento Estandar

Hora13000 10.614 0 1224.80 1200 102,07%

Estadistica del Proceso

Detalle de Procesos realizados

Detalle de Procesos Tercerizados

En el caso real de estudio el estándar hora nominal son las unidades establecidas como meta que surgen de lo normal determinado por estudios de proceso e históricos. Por lo tanto se explica que es un estándar alcanzable y se paga un premio a la producción si supera esa normal. En el ejemplo se supero la meta, siendo lo real 13.000 unidades/ 10,614 horas= 1.224,80 unidades por hora. Por eso el rendimiento fue superior al 100%

7.3 fijación de estándares monetarios La fijación de los estándares monetarios suele estar a cargo del área comercial que buscará las mejores opciones en el mercado para adquirir las calidades requeridas. Las fuerzas del mercado y alianzas comerciales o monopolios o limitaciones impuestas por los gobiernos restringen las opciones. Por poner un ejemplo una junta nacional de granos como se volvió a hablar en los últimos tiempos, estaría generando un cambio significativo en las previsiones en cuanto a precios. Es útil tratar de incentivar al alumno a buscar información periodística actualizada y especializada en estas temáticas, ya que los motiva para relacionar los temas teóricos con la práctica.

Por otro lado se suele presentar el conflicto en cuanto a quién fija el estándar y respecto a quién es el responsable del desvío, ya que en algunos casos suele caer en manos del mismo sector la determinación del estándar y la responsabilidad de su cumplimiento. Esto

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Denominan estándar nominal a la mejor experiencia histórica y análisis de proceso sobre la que miden desempeño.

puede llevar a fijar estándares bajos para lograr resultados positivos. Por lo general la fijación de los estándares monetarios requiere una actualización más frecuente que los estándares físicos. Los estándares precio implica decidir o establecer parámetros en cuanto a cuál es el precio que en el futuro “cercano” va a tener determinado insumo. La experiencia pasada puede no ser de utilidad. Los presupuestos pedidos podrían quedar desactualizados rápidamente, las condiciones pueden variar, ya sea por la fuerzas del mercado, como por cambios en las legislaciones. En periodos de alta inflación y de incertidumbre en el tipo de cambio, la fijación de un estándar precio puede que resulte más un ideal que un valor alcanzable.

La comparación con el valor corriente al momento de la compra es una opción, sin embargo habría que analizar cuál es el origen de ese valor corriente. Se trata de un mercado transparente o, ¿el valor corriente es obtenido de la lista de precios del proveedor al que le estamos comprando? Bajo estos supuestos, ¿es el estándar monetario un parámetro posible de determinar y útil para el análisis de desvíos? ¿Cuándo se debe analizar este desvío, en la compra o en el consumo? En periodos de alta inestabilidad económica las empresas tratan de proteger su capital y se cubren, tratándose de “stockear” o resguardarse financieramente. Consideramos que el mayor aporte que puede brindar el estándar en estos casos es el análisis del desvío más que la fijación del precio correcto. Puede ser que el estándar quede rápidamente obsoleto por todas estas situaciones antes planteadas. Pero es el análisis del desvío el que va a permitir comprender si existió una ineficiencia en la gestión o se justificó el desvío por fuerzas ajenas a la empresa.

8. Análisis y utilidad de los desvíos o variaciones A medida que en el programa se van estudiando los distintos elementos del costo se van analizando las distintas posibilidades de métodos de costeo y dentro de ellos el uso del costo estándar. Al analizar la clasificación necesaria para el proceso de acumulación del costo se clasifican los costos en directos e indirectos y dentro de los indirectos se clasifican en variables y fijos.

Charles Horngren(2012) separa los desvíos en costos directos e indirectos. Para el caso de estos últimos se presentan distintas formas de apertura según los distintos autores en cuanto a sus causas. La crítica al estudio de estos desvíos es que en el aula se los suelen explicar a través de fórmulas y cuadros que el alumno termina memorizando para un examen. Se las estudian por niveles de apertura desde la doble, la triple y la cuádruple de cada uno de los autores de costos más conocidos. La propuesta para el aula es la siguiente: Continuando con el análisis de la teoría general del costo estudiada en los comienzos y sus componentes físicos y monetarios, perfectamente se podría reemplazar esos cuadros memorísticos por la variación abierta en estos componentes y cada uno de los elementos del costo.

Componente Físico monetario

costo

Materiales directos 2 kg 100$/kg 200Mano de obra directa 30 minutos 50$/hh 25Costo indirecto de fabricación variable 30 minutos 80$/hh 40Costo indirecto de fabricación fijo 30 minutos 100$/hh 50Total costo unitario estándar 315

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Costo fijo mensual 500.000$ NAP Nivel de Actividad Previsto 5.000 horas Datos reales Nivel de actividad real 4.500 horas se produjeron 8.000 unidades. Materiales consumidos 1.700.000$ siendo el consumo de kg. 16.300. MOD costo hora real 45$/horaCosto indirecto de fabricación variable 82$/hora. Costo indirecto de fabricación fijo 550.000$8

Costo estándar

Produccion real

Costo aplicado a estándar

Costo resultante Desvio total

MD $ 200,00 8.000 $ 1.600.000,00 $ 1.700.000,00 $ -100.000,00 MOD $ 25,00 8.000 $ 200.000,00 $ 202.500,00 $ -2.500,00

CIF variable $ 40,00 8.000 $ 320.000,00 $ 369.000,00 $ -49.000,00 CIF fijo $ 50,00 8.000 $ 400.000,00 $ 550.000,00 $ -150.000,00 totales $ 2.520.000,00 $ 2.821.500,00 $ -301.500,00

Análisis de las causales de variaciones por componente del costoCostos directos

desvio eficienciaComponente cantidad

necesariacantidad aplicada

cantidad real desvio unidades costo estandar desvio $

Materiales directos 2 16.000 16300 -300 100$/kg $ -30.000,00 Mano de obra directa 0,5 4.000 4500 -500 50$/hh $ -25.000,00

presupuesto Componente precio

estandarcantidad

realcosto estandar

ajustadocosto real desvio precio

Materiales directos 100 16.300 $ 1.630.000,00 $ 1.700.000,00 $ -70.000,00 Mano de obra directa 50 4.500 $ 225.000,00 $ 202.500,00 $ 22.500,00

Costos indirectos: se lo analizan con mayor apertura que la bibliografía tradicional. Es decir una apertura en cinco causas.

desvio eficienciaComponente

eficienciacantidad necesaria

cantidad aplicada

cantidad real desvío unidades

costo estándar desvio $

Costo indirecto de fabricación variable

0,5 4.000 4500 -500 80$/hh $ -40.000,00

Costo indirecto de fabricación fijo

0,5 4.000 4500 -500 100$/hh $ -50.000,00

$ -90.000,00 desvio componente fisico eficiencia-eficacia

presupuesto Componente precio precio

estandarcantidad

realcosto estándar

ajustadocosto real desvio precio

Costo indirecto de fabricación variable

80 4.500 $ 360.000,00 $ 369.000,00 $ -9.000,00

Costo indirecto de fabricación fijo

$ 550.000,00 $ -50.000,00

$ -59.000,00 total desvio presupuesto

$ 500.000,00

Componente NAP NAR DESVIO costo estandar desvio $

Costo indirecto de fabricación fijo

5000 4.500 - 500 100$/hh $ -50.000,00

$ -50.000,00

$ -199.000,00

total desvio capacidad ociosa

total de los desvios8 Cabe aclarar que en el trabajo se utiliza la terminología de costo indirecto de fabricación pero también carga fabril ya que las empresas consultadas utilizan este concepto (CF)

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A partir de estos valores se analizan con los alumnos las posibles causas que generaron esos desvíos. Se debe hacer hincapié que las variaciones no se deben interpretar en forma aislada, más aún las causas pueden encontrarse no sólo en el área de producción sino en cualquier parte de la cadena de valor Por ejemplo, una variación desfavorable como en este caso en el material directo se puede deber que los vendedores no realizaron la debida programación de los pedidos y se generaron pedidos urgentes debiéndose comprar a proveedores no habituales con un rendimiento en material inferior y con una gestión que no permitió acceder a las bonificaciones que teníamos con otros proveedores. Por lo tanto hay que mostrar al alumno que es necesario tomar acciones correctivas no solamente en compras, manufacturas sino también ventas. La empresa es un sistema y como tal no puede pensarse en costos estándares únicamente de manufactura por ser tareas más rutinarias y repetitivas. Hay que involucrar a todos los sectores de la empresa en búsqueda de costos eficientes y enseñar como a través de la implementación de un sistema de estándar se pueden ahorrar mayores costos.

9. Caso Práctico: Análisis de desvíos más allá de las fórmulas habituales Además de los desvíos que habitualmente se enseñan es posible traer a las clases casos reales de empresas que analizan otros desvíos. En las siguientes líneas muestra un caso real de la utilización del costo estándar en una empresa manufacturera que opera bajo un conglomerado de plantas distribuidas en todo el mundo. Se demostrará diferentes variaciones en el proceso de compra de materiales.

Los estándares tienen origen en la planta, y son determinados por los ingenieros a cargo de la producción. Son ellos quienes proveen del detalle de estándares para cada producto, basados en el análisis de las especificaciones de materiales directos, mano de obra y carga fabril de cada uno. Cabe aclarar, que estos estándares son actualizados periódicamente en un plazo que puede ser trimestral o anual de acuerdo con la rotación o relevancia del producto. A continuación, se puede ver el detalle resumido del costeo estándar de un producto, cuyo componente monetario expresado en DÓLARES es el siguiente:

Código Aluminio Puesta al milRecupero Chatarra

Mano de Obra

Energía GasOtros

CostosCupla

CGV0027Protector

Costo ESTÁNDAR x Tn

CNV0014 880,85 44,22 (9,84) 151,60 6,89 2,66 73,74 146,89 5,97 1.302,98

No se hará mención a la receta de fabricación para llegar a la aleación requerida para este producto, asumiendo entonces que está considerado dentro de la primera columna “Aluminio”. Estos datos, como se mencionó previamente, son provistos por el ingeniero de planta, quienes tienen conocimiento pleno de la fórmula requerida de acuerdo con la calidad, diseño y estructura del producto.

En la definición del estándar se tiene en cuenta la cantidad necesaria de materia prima requerida para este producto, contemplado en la columna “Puesta al Mil” como aquel costo o desperdicio normal para fabricar mil kilogramos de producto terminado. Reiteramos, a efectos prácticos solo ejemplificaremos numéricamente su equivalente en la unidad monetaria que se esté trabajando. Para esta materia prima existe un proceso secundario donde puede ser reutilizado el scrap normal y habitual, con el solo hecho de volverlo a fundir en los hornos de la acería. Por tal motivo, el estándar tiene considerado el recupero dentro de su definición. Se adiciona la mano de obra que tenga asignación

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directa con el producto. Luego le siguen los costos indirectos de fabricación, como ser la energía y el gas, además de otros costos no identificados puntualmente.

Con todo esto se obtiene el producto semielaborado, pero a su vez se incorpora otra materia prima necesaria para concluir la fabricación; y esta es la cuplas o conector que es inherente al producto. El análisis se hará respecto al proceso de compras de la cupla CGV0027. Por último, están incorporados aquellos materiales de empaque o revestimiento que se identifica con el bien comercializable, en este caso, el denominado “Protector”. Cada concepto es pasible de ser analizado por separado, aquellos que son de materiales ligados directo al proceso de fabricación propiamente dicho se medirán a través de la eficiencia. Pero también se analizan los costos de energía, gas o carga fabril, para garantizarse que no se utilicen en los análisis ninguna desviación fuera del giro normal y habitual de la empresa.

Variaciones en el proceso de compra de materialesDentro de las finalidades que se mencionaron del costo estándar puede darse: El ejercicio del control a través del costeo estándar se da gracias al seguimiento histórico y el análisis previo que sirvieron para determinar la base del concepto de normalidad.En cuanto a su utilización para la toma de decisiones, es clave para evaluar el cumplimiento de los objetivos (calidad, económicos, etc.) y rever aquellos procesos que no estén cumplimentando las metas; o también al definir nuevos proyectos se utiliza para determinar los parámetros estructurales y operativos.

Compra de Cuplas. Código Material CGV0027

Se analizará el ejemplo del proceso de compra de uno de los materiales directos, con la particularidad de que dicho insumo lo fabrica otra planta perteneciente al mismo conglomerado de empresas. La definición del costo estándar para este insumo puede estar dada por múltiples combinaciones; y a su vez, puede variar de acuerdo con la capacidad de fábrica de cada planta o los objetivos planteados en el corto/mediano/largo plazo a nivel global. A modo de ejemplo, se enumeran las combinaciones posibles para obtener este insumo:

compra del insumo a un tercero en el mercado local compra del insumo a un tercero en el mercado internacional compra del semielaborado en el mercado local (*) compra del semielaborado en el mercado internacional (*) compra del semielaborado a un proveedor interno del conglomerado (*) compra del insumo a un proveedor interno del conglomerado

(*) Para su posterior fabricación en planta.

Se enfocará el análisis sobre este último; a saber, la compra del insumo a un proveedor interno del conglomerado. En el siguiente cuadro se puede visualizar el costo unitario de adquisición, y su comparación con los costos estándares tanto de la planta receptora, como de la planta emisora.

Costo Real Transacción

Costo Planta

Receptora

Costo Planta

EmisoraPLANTA emisora

Piezas Código Cupla Costo US$/Pza

Costo US$/Pza

Costo US$/Pza

US$/Pza TOTAL US$/Pza TOTAL TOTAL

HONG 3.000 CGV0027 132,59 146,89 124,89 -7,70 23.100,00 22,0 65.985,33 42.885,33

Cadena de Costo (A)

Mezcla (B)

La planta receptora es quien adquiere el insumo, y la planta emisora quien lo provee. El costo real de la transacción es el costo resultante luego de poner a disposición dicho insumo en la planta, para poder ser incorporado al producto terminado.

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En esta instancia se propone al alumno que tenga una visión más “abierta” es decir no tan estructurada a la bibliografía, de cómo se utilizan los estándares para poder gestionar ciertos procesos operativos en las empresas, y por ello se plantea el análisis de este caso en particular.

US$/PiezaCosto Real 132,59

Costo Estandar en Planta Receptora 146,8914,30 Beneficio

MezclaCosto Estandar en Planta Emisora 124,89

Costo Estandar en Planta Receptora 146,8922,00 Beneficio (C)

Cadena de CostoCosto Real 132,59

Costo Estandar en Planta Emisora 124,89(7,70) Pérdida (D)

(C)+(D) 14,30 Beneficio

Variación Precio

Se debe recordar que la operación se da dentro de un conglomerado de empresas. Por lo cual, no se está hablando de un precio de venta, sino del costo estándar que tiene presupuestado la planta emisora (el equivalente a la “planta vendedora”). Si bien existe una transacción que es documentada como una venta entre las compañías, luego se realiza un ajuste para dejar valuada la mercadería al costo de producción de la planta emisora. Tras haberse concretado la transacción, obtenemos que el costo real resultante de toda la operación es menor al costo estándar predeterminado en la planta receptora (el equivalente a la “planta compradora”), por lo tanto, existe una variación favorable de US$ 14,30 por pieza. Esto implica que de punta a punta y por todo concepto, se obtuvo la materia prima a un menor costo del predeterminado de antemano. Lo interesante aquí es investigar acerca del origen del desvío, el cual se puede dividir en dos: mezcla y cadena de costo.

La mezcla refleja los desvíos entre lo que se había presupuestado de compra, en cuanto a la combinación de proveedores para dicho insumo, y lo que realmente se llevó a cabo. En este caso existe un desvío favorable de US$ 22 por pieza, ya que se adquirió a un menor costo del presupuestado. Los motivos pueden ser varios, pero en general se trata de un cambio de proveedor que bien puede ser temporario o definitivo. En caso de ser definitivo habrá que actualizar el estándar a futuro; por el contrario, si es de carácter temporario habrá que investigar a fondo la definición de ese estándar o los motivos particulares que dieron lugar a esos desvíos. Vale aclarar que el cambio o revalúo del estándar no es inmediato, ni condición necesaria que se lleve a cabo por el ingeniero. Esto es debido a que el estándar puede considerar compras a otros proveedores, por ejemplo, pero que por cuestiones climáticas no se han podido obtener de esa fuente. Por ende, se limita el caso a la explicación de lo sucedido.

Por otro lado, existen otros costos que se originan en la transacción y deben ser considerados a la hora de explicar los desvíos. Estos costos forman parte de lo que se denomina cadena de costo y es todo aquello no considerado dentro de lo normal para esa transacción. A modo de ejemplo, se pude ubicar bajo este concepto los costos de flete, cuando por algún motivo se desvía de la trayectoria habitual y generan costos adicionales.

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La experiencia en llevar a las aulas otros mecanismos de analizar los desvíos en base a casos reales, motiva al alumno a pensar otras alternativas y a profundizar sus deseos de investigación en la materia.

10. El costo estándar como herramienta de gestión A través del trabajo se explicaron las utilidades del costo estándar en materia de toma de decisiones por lo tanto simplemente para resumir la relación del costo estándar con otras herramientas de gestión se elabora el presente cuadro

COSTO ESTANDARABC Mejora continua Análisis marginal

Permite identificar patrones de consumo estándar para las actividades definidas facilitando el empleo del ABC y ABM.También permiten eliminar procesos innecesarios que no agregan valor (Smolje,A. 2016. Pag234)

La información de desvíos que brinda un estándar es posible de utilizarse como un círculo virtuoso de mejora continua. (Horngren, C y otros.2007 Pág. 237).A partir de la participación de los empleados se establecen los mejores estándares, sobretodo se logra mayor consenso.

El análisis marginal no es incompatible respecto del costo estándar toda vez que las ventajas de la información obtenida a partir del análisis marginal pueden realizarse también con el costo estándar Y aún cuando se hable de un costo fijo unitario estándar El análisis marginal indica que el costo fijo independiente de la justificación del desvío, es un costo que hay que cubrir y esto se logra a partir de la cantidad necesaria de contribuciones marginales obtenidas.(Yardin,A.2010. pag.192)

Calidad total Benchmarking Optimización de la capacidad de plantaComo se mencionó la implementación de un proceso de calidad total mejora el desarrollo del costo estándar

Se define como una plataforma o punto de referencia para alcanzar o mejorar.Apunta a una comparación con terceros donde se busca aprender de los otros y también en pensar reducir costos a través de la tercerización o outsourcing.

El análisis de las variaciones especialmente de los costos indirectos ayuda a identificar las ineficiencia en los procesos y las restricciones de capacidad y necesidades futuras de capital (Horngren,C 2012.pag 280)

11 Conclusiones

“Alguien me pide una explicación de la teoría de Einstein. Con mucho entusiasmo, le hablo de tensores y geodésicas tetradimensionales. —No he entendido una sola palabra —me dice, estupefacto. Reflexiono

unos instantes y luego, con menos entusiasmo, le doy una explicación menos técnica, conservando algunas geodésicas, pero haciendo intervenir aviadores y disparos de revólver. —Ya entiendo casi todo —me dice

mi amigo, con bastante alegría—. Pero hay algo que todavía no entiendo: esas geodésicas, esas coordenadas... Deprimido, me sumo en una larga concentración mental y termino por abandonar para

siempre las geodésicas y las coordenadas; con verdadera ferocidad, me dedico exclusivamente a aviadores que fuman mientras viajan con la velocidad de la luz,….. —¡Ahora sí, ahora entiendo la relatividad! —

exclama mi amigo con alegría. —Sí —le respondo amargamente—, pero ahora no es más la relatividad.”

Ernesto Sábato. Uno y el Universo.

Como puede apreciarse en la cita que abre esta conclusión no puede haber un aprendizaje significativo sin una correcta presentación de un tema, si el alumno no cuenta con los saberes previos necesarios para aquellos conceptos más complejos. No sería fructífero abordar un tema sin primero tratar aquellos conceptos que lo fundamentan.

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Para un docente es primordial la preocupación por acercar los conocimientos de la materia a sus alumnos. En este sentido es siempre deseable que estos conocimientos puedan concatenarse con otros para poder dar una significatividad a lo aprendido y de esa manera poder formar profesionales que puedan entender el porqué y para que de los temas y así poder aplicar las herramientas a las situaciones reales; e inclusive generar nuevas. No es posible que un alumno que aprenda de memoria pueda llegar a lograr lo anterior. Por otro lado y en lo referido al tema de costos estándar se ha visto que en el análisis curricular comparativo no se dan las condiciones para que los alumnos puedan obtener esa significatividad del aprendizaje mencionada en el párrafo anterior; dado que el tema no está abordado con la suficiente carga horaria, ni relacionado adecuadamente con el resto de los conceptos de la asignatura.

En lo referido al tema de la vinculación universidad-empresa es notorio, que dicha vinculación redunda no solamente en una mejor inserción de contenidos, que de otro modo carecerían de aplicación práctica, sino que además a través de visitas a empresas o charlas de sus gerentes / supervisores se logra una mejor idea de la finalidad y del para qué de los temas desarrollados en las clases. Esta dinámica suele ser muy bien recibida y apreciada por los alumnos lo que genera una actitud favorable hacia al aprendizaje.

El caso de estudio del punto 9 es una propuesta didáctica enriquecedora orientada a que se puedan relacionar los conocimientos teóricos adquiridos con la complejidad de la realidad empresaria, pudiéndose realizar más casos como estos.

Finalmente también se debe generar estrategias para aplicar los contenidos aquí desarrollados en todo tipo de organizaciones y especialmente darle más injerencia a las pymes, las cuales son el motor de la economía argentina actual.

Queda mucho por trabajar en estos temas, es un desafío tanto para los docentes, las universidades y sus graduados, las empresas y el Estado: crear herramientas que permitan la optimización e inserción del aparato productivo dentro de nuestra economía haciéndola competitiva en un mundo deseoso de nuevas oportunidades.

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