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TRIBUTARIO
UNIDAD 1: DERECHO TRIBUTARIO
Concepto de derecho tributario. Precisiones .
Concepto: conjunto de normas jurídicas cuyo objeto son los tributos. Se busca regular a sus
distintos aspectos, derechos y obligaciones del Estado como Acreedor, y derechos y
obligaciones de aquellas personas a las cuales la ley responsabiliza a su pago.
Sujeto activo: El único sujeto es el Estado.
La primera disyuntiva que se plantea es que si el único sujeto activo es el estado que sucede
con aquellos sujetos que están regulados por el derecho público pero que no son el estado y
que perciben este tipo de prestaciones tales como los aportes al colegio de abogados.- ver
contribuciones parafiscales.
La segunda cuestión se plantea en el hecho de que se excluyen ciertas relaciones que son
emergentes de los tributos. Lo que se da entre las relaciones que se plantean entre
responsables, como se daría en el caso de una S.A. su representante paga el tributo y
pretende repetir, esta relación es ajena al derecho tributario.
El termino Estado lo usamos en un sentido amplio comprensivo de los distintos ordenes
estaduales; nación, provincia, municipios.
Sujetos pasivos: Son aquellos a los que la ley responsabiliza al pago del tributo, el sujeto
pasivo es a quien la ley manda pagar.
Son sujetos pasivos las personas físicas y jurídicas, si hablamos de personas físicas pueden
serlo las que por el derecho común son consideradas tanto capaces como incapaces.
Hay conceptualizaciones propias que otorga el derecho tributario reconociendo como sujetos
pasivos de la obligación tributaria, a sujetos que el derecho privados no les reconoce
personalidad jurídica.
En la obligación tributaria encontramos un sujeto activo, el fisco, y un sujeto pasivo, el
deudor, responsable por deuda propia o responsable por deuda ajena.
Responsable por deuda propia: serán los dos elementos, es quien verifica el hecho
imponible y el que es obligado a pagar. Es decir hecho imponible y mandato de pago
coinciden. La ley lo llama contribuyente.
Responsable por deuda ajena: no coincide la persona que verifica el hecho imponible con
quien se manda a pagar.
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Con relación a los derechos y obligaciones que caben a los distintos sujetos existen
diversos tipos de vínculos:
Vinculo Material (fundamental). Vínculo de crédito / deuda. Débito en cuanto a pagar el
tributo y sus accesorios (derecho tributario material o sustantivo). Relación crédito/débito
(entre el Estado y los contribuyentes), de tipo sustancial, de pagar los tributos y sus
accesorios.
La única fuente es la ley, que determina su existencia y fija su cuantía, siguiendo el sistema
ortodoxo de legalidad.
-Derecho tributario material: contiene las normas sustanciales relativas en general a la obligación
tributaria, estudia cómo nace y se extingue la obligación de pagar, examina sus diferentes elementos:
sujetos, objeto, causa y fuente
Al Dº Tributario Sustantivo se le reconoce autonomía, así tiene conceptos e instituciones
propias, principios y finalidades también propias.
Algunas tesis de autonomía dicen que el derecho tributario material es el único autónomo, en
cambio el derecho tributario constitucional, derecho tributario penal, derecho tributario
formal, se dice que existe en estos casos un particularismo legal, que funciona como una
excepción expresa conferida por la ley a las ramas generales. El particularismo legal implica
“Normativa Expresa” si no se deroga la norma de fondo rige aquella.
El derecho tributario es una materia que permanentemente nos lleva a otras disciplinas, así
por ejemplo el Código Civil se utiliza constantemente. Los conceptos contenidos en el derecho
común no van a cambiarse, a lo sumo van a particularizarse, así, podemos mencionar que
respecto de los sujetos de la obligación tributaria tenemos mayor aptitud que en materia
civil, pudiendo ser sujetos para el derecho tributario incluso las personas por nacer, las
sucesiones indivisas, etc.; en materia del domicilio encontramos una consideración más
amplia, ya que en el derecho civil el mismo es voluntario para las personas, en tanto en
materia tributaria el propio Estado puede atribuirlo al sujeto sin necesidad de consultar su
parecer según sean las circunstancias; el concepto de venta en el IVA es más amplio que el
tenido por el derecho comercial, etc.; es por eso que se habla de un PARTICULARISMO
LEGAL en el derecho tributario; y siempre se deberá cuidar de no alterar el orden
normativo del artículo 31 CN, no pudiendo las provincias modificar las disposiciones del
derecho común (y es aquí donde la discusión respecto de la autonomía del derecho tributario
cobra mayor relevancia). Vemos que en la órbita federal no habría inconvenientes con la
referida autonomía del derecho tributario material. Es con respecto a la órbita
provincial, donde se suscitan inconvenientes, pues se plantea si normas tributarias que
sancione la legislatura de la provincia pueden modificar por ejemplo conceptos contenidos en
el Código Civil.
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►Objeto: son los tributos (impuestos-tasas-contribuciones-contribuciones parafiscales).
Según el Código Tributario Latinoamericano, son prestaciones pecuniarias que el Estado exige,
puesto que éste ejerce su poder de imperio sobre los responsables.
Es una prestación patrimonial obligatoria, exigida por el Estado en virtud su poder de imperio,
en función de una ley previa, y con el límite de la capacidad contributiva, y con la finalidad de
satisfacer necesidades públicas. La necesidad pública es lo que da legitimidad al tributo.
El tributo es generalmente una prestación dineraria, la nación siempre cobra dinero, el pago
en especie se ha dado en algunas provincias y municipios, dicho pago en especie siempre
tiene que estar regulado, es decir, preestablecido por una ley.
El tributo tiene carácter coactivo, es una obligación o carga del contribuyente la de cumplir
con la efectiva entrega de esa prestación dineraria al fisco; es una obligación inexcusable.
El tributo justifica su existencia en la necesidad de solventar el gasto estatal, la cobertura de
las necesidades públicas, para el logro de los fines del ESTADO, es decir, financiar los fines
fiscales o parafiscales (extrafiscales). No se debe confundir a los tributos con derechos reales
y con cargas reales, ya que en todos los casos el tributo recae sobre un sujeto, sobre la
cabeza de una persona, ya sea física o jurídica, y no sobre cosas.
Se puede discutir la entidad del pago, pero NO se puede discutir ¿Por qué? Hay que pagar, SI
en el caso de las Tasas si el servicio se presta o no.
El alcance de los tributos esta dado según una primera tesis solo por los impuestos, para otra
tesis impuestos, tasas y contribuciones, y según otra tesis se discute si estas contribuciones
son las por mejoras o quedan incluidas las parafiscales.
Ejemplo: el banco tiene la obligación de informar al fisco los movimientos de sus clientes para
controlar la evasión, lavado de dinero, etc. Debe ser requerido por el juez, con excepción del
secreto bancario.
Vínculo Formal:
-Derecho tributario formal: estudia todo lo concerniente a la aplicación de la norma material al caso
concreto en sus diferentes aspectos
Actúa en forma paralela al vínculo material, pero no queda supeditado uno a otro. Puede no haber
obligación de pago en lo formal. De naturaleza administrativa.
Ejemplo: el fisco puede exigir a los responsables y aún a terceros llevar determinados registros o libros
vinculados al pago de impuestos.
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Deberes formales que pesan sobre los contribuyentes, responsables y terceros, como por
ejemplo, presentar declaraciones juradas, llevar libros, asientos contables, conservar
comprobantes por un determinado lapso, permitir verificaciones etc.
Son derechos y obligaciones de naturaleza administrativa, esto se debe entender como la
administración aplicando la ley, no es el estado legislando. De ahí la diferenciación entre
normas actuables (Dº Tº Material) y normas actuantes (Normas y reglas para que puedan
proceder, es decir, materializamos los tributos creados).
Conjunto de reglas que permiten llevar el tributo legislativamente creado a tributo fiscalmente
percibido. Consisten en obligaciones de hacer, no hacer y soportar.
Básicamente estos deberes formales tienden a posibilitar la determinación de la existencia y
cuantía de la obligación tributaria.
La determinación tributaria se da por regla por los sujetos pasivos a través de la confección y
presentación dentro de los plazos de vencimiento general fijados por la administración de las
declaraciones juradas. Si no se presenta declaración jurada o esta resulta impugnada por el
fisco la determinación la lleva a cabo el fisco sobre base cierta, y excepcionalmente sobre
base presunta donde el fisco estima sobre la base de ciertos indicios y presunciones la cuantía
de la obligación tributaria.
Para algunos el Dº Tº Formal no es autónomo, lo subordinan al derecho administrativo, porque
no regulado un caso por el derecho tributario se aplica la legislación administrativa. El profe
dice que hay Particularismo Legal.
Otros Vínculos
-Derecho procesal tributario: contiene las normas que regulan las controversias de todo tipo que se plantean entre el fisco y los sujetos pasivos, ya sea en relación a la existencia misma de la obligación, a su monto, a los pasos que debe seguir el fisco para ejecutar forzadamente su crédito, para aplicar o hacer aplicar sanciones, etcétera.
Forma en que el Estado y los responsables solucionan los conflictos, normas que llevan a cualificar el tributo, es decir, normas formales para determinar el tributo y verificarlo. Ej, Declaración Jurada. Dicha determinación puede ser de oficio, a través del Estado que actúa como juez (juez administrativo o tribunal fiscal.
Hay un juez independiente (en lo formal) son jueces adm, el estado actúa como juez y acreedor.
-Derecho penal tributario: regula jurídicamente lo concerniente a las infracciones fiscales y sus sanciones (administrativas). Ley penal ► sanciones adm/penales.
-Derecho internacional tributario: estudia las normas que corresponde aplicar en los casos en que diversas soberanías entran en contacto, para evitar problemas de doble imposición, etcétera. Hay concurrencia de potestades de dos o más Estados. Busca coordinar las dos potestades, incluye toda la normativa Federal y relevancia internacional.
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-Derecho constitucional tributario: estudia las normas fundamentales que disciplinan el ejercicio de la potestad tributaria y que se encuentran en las cartas constitucionales de aquellos países en que éstas existan.
Terminología:
El más adecuado es el de Derecho Tributario, derecho impositivo, si bien también se ha usado
el termino fiscal que es más amplio, no sería el correcto, pues el Dº Fiscal percibe recursos
distintos a los tributos, habría que estudiar otros mecanismos tales como venta de bienes por
parte del estado, emisión monetaria, endeudamiento público, cobro de multas etc.
División del derecho tributario.
El contenido del Dº Tributario se divide en 2 partes, una general y otra especial:
-La parte general comprende el estudio de los elementos sustanciales que sirven como límite a la arbitrariedad del Estado en su función de coacción del tributo1; aquí están comprendidas las normas aplicables a todos y cada uno de los tributos.
-La parte especial contiene las normas tributarias específicas, es decir, lo que hace a cada uno de los tributos.
El derecho tributario está sometido al derecho constitucional, a los preceptos y ppos
constitucionales, de los cuales surgen ciertos principios expresos o tácitos que son esenciales
al Dº Tributario: ppo de la legalidad, ppo de la tutela judicial, ppo de la igualdad, ppo de la
capacidad contributiva, etc.
Es el Estado el que crea unilateralmente estas obligaciones y actúa como Acreedor y como
Juez, por ello la importancia del Dº Constitucional. El estado crea unilateralmente el tributo, y
es el mismo que se encarga de juzgar su cumplimiento. Del derecho constitucional tributario
derivan los límites y regulaciones del ejercicio del poder tributario, así como la distribución y
coordinación entre los distintos agentes titulares del mismo.
Cada una de las ramas tiene ppos e instituciones propias, por ejemplo en el dº tributario
material: El “Pago” no tiene efecto cancelatorio, sino que todo pago está sujeto a verificación
administrativa
No hay derecho constitucional tributario de por sí, sino normas constitucionales que se
refieren a los tributos.
Lo que se reconoce es la autonomía del derecho tributario material, las demás ramas ► existe
particularismo legal.
Naturaleza de las vinculaciones.
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Giannini Vs. Jarach.
Gianini; sostiene que la relación jurídica tributaria tiene naturaleza de tipo compleja pero la
parte esencial es la relación entre el ente público y el responsable. En éstas relaciones están
incluidas poderes, derechos y deberes que le caben al estado y a los responsables,
especialmente hablando de la relación sustancial crédito – deuda. A la hora de resolver una
cuestión apelamos a los ppos expresos y luego naturales. Sostiene que de las normas
reguladoras de las obligaciones tributarias surgen, entre el Estado y los contribuyentes,
derechos y deberes recíprocos que forman el contenido de una relación especial: la relación
jurídico-tributaria. Tal relación, es esencialmente compleja, ya que de ella resultan poderes,
derechos y obligaciones de la autoridad financiera, a la cual corresponden obligaciones
positivas o negativas, y tb derechos de las personas sujetas a su potestad. Se habla de
“deuda tributaria” para referir al pago del tributo, y se reserva la expresión más genérica de
“obligaciones y derechos tributarios” para las restantes facultades y deberes emergentes de
la relación jurídico-tributaria. Mientras la deuda tributaria sólo nace del presupuesto de hecho,
los restantes derechos y obligaciones pueden originarse en actos administrativos.
Jarach; rechaza esta posición, no admite esa complejidad de la relación jurídico-tributaria. Para
él se trata de una simple relación obligacional, al lado de la cual existen otras relaciones
distintas, como serían las formales, es una relación de tipo múltiple, Habla de un fenómeno
tributario que da lugar a distintas vinculaciones de naturaleza formal, procesal, penal.
Subdivisión del Dº Administrativo en distintas ramas. Mezclar todo en un única relación
jurídica es ignorar la característica esencial del estudio científico. Por ello, incluye en el
concepto de “relación jurídico-tributaria” sólo el aspecto sustancial, o sea, la obligación o
deuda tributaria.
Valdez: Subdivisión, responde a la diferente naturaleza de las normas.
Enfoques estáticos y dinámicos.
Enfoque estático; el derecho tributario material fija cada uno de los aspectos, y de esta
manera queda subordinada el nacimiento de la obligación tributaria, pues el crédito nace solo
cuando acontecen esos aspectos. El Dº Tº Material fija los presupuestos de hecho de la
obligación y una vez que acontece surgen las consecuencias jurídicas. (postura consagrada)
Enfoque dinámico; no basta el mero acontecimiento sino que requiere la dinámica del estado
para que nazca la obligación, determinación por ejemplo. Además de lo anterior, tiene que
haber injerencia de otros actores, es decir, cuando el Estado ejercita su función.
Distintos sectores que integran el Dº Tributario
Dº Tributario Material ► El derecho tributario material se ocupa de todo lo relativo a la
existencia y cuantía de la obligación tributaria. Prevé los aspectos sustanciales de la relación
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jurídica que se traba entre el Estado y los sujetos pasivos con motivo del tributo. Estudia
básicamente el hecho imponible, y todas las consecuencias jurídicas que de él emanan. Sus
normas establecen tácita o expresamente quién es el sujeto activo, quiénes son sujetos
pasivos y quiénes “pueden ser” los obligados al pago. Tb comprende los elementos
indispensables para fijar la magnitud de la pretensión pecuniaria fiscal (elementos
cuantitativos), así como los medios extintivos de la obligación tributaria.
En materia tributaria no se admiten delegaciones.
El legislador tiene facultades discrecionales para escoger cuales van a ser los hechos
susceptibles de ser alcanzados por tributos, esto es respetando los limites y el marco que
brinda la C.N.
Acaecida en la realidad la hipótesis tributaria, el estado pasa a estar en igualdad de
condiciones con el contribuyente.
La potestad de imperio se agota en la sanción.
EL ELEMENTO CUANTIFICANTE DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA.
Cuantía. Villegas y clase
El importe tributario es la cantidad que el fisco pretende percibir y que el sujeto pasivo está
obligado a abonar por haberse configurado el hecho imponible.
En el hecho imponible en sí mismo, no encontramos ninguna cantidad específica; es en la
consecuencia normativa posterior a ese hecho imponible donde se alza el elemento
cuantificante indispensable para fijar la cuantía del importe a pagar; en una norma posterior a
aquél.
El elemento cuantificante debe expresar hasta qué límite patrimonial es razonable llevar la
obligación de tributar, conforme a la aptitud de pago público que el legislador pensó
aprehender al construir un cierto hecho imponible. Este tiene la trascendental función de
dimensionar la porción de capacidad contributiva atribuible a cada hecho imponible realizado.
El importe tributario puede ser fijo o variable.
Fijo es aquel en que la cuantía del tributo esté especificada desde su origen “ab initio” y
directamente en el mandato de la norma. Por ejemplo, en el impuesto de sellos hay una suma
fija prevista para la constitución de una Sociedad anónima.
Variable: aquí la norma no específica directamente del importe. Se necesita de otros
elementos cuantificantes para transformar la obligación en una cifra concreta.
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El elemento cuantificante contiene la llamada base imponible que es una magnitud
pecuniaria, sobre la cual podemos aplicar un cierto porcentaje (p.ej. el valor de un inmueble).
Puede tb consistir en un elemento de cierta relevancia económica que resulte útil para que de
ella obtengamos el importe tributario sin utilización de porcentajes (por ejemplo 1 litro de
nafta).
La diferencia consiste en que si la base imponible es una magnitud numérica pecuniaria, sobre
ella será factible aplicar el porcentaje denominado “alícuota” (por ejemplo sobre el valor de un
inmueble se aplica un 6%). Si, por el contrario, dicha base imponible carece de magnitud
numérica pecuniaria, será imposible aplicar un %. De este surge la diferencia entre los
importes tributarios “ad valorem” y “específicos”.
Ad valorem; cuando la base imponible es una magnitud numéricamente pecuniaria sobre la
cual se aplica la alícuota, que es un porcentaje de dicha magnitud. La ley establece una base y
le aplica una alícuota.
La alícuota es proporcional cuando el porcentaje permanece constante, cualquiera sea la
dimensión de la base imponible sobre la cual se aplica.
La alícuota es progresiva cuando el porcentaje se eleva a medida que se incrementa la base
imponible, o también aumenta por otras circunstancias que el legislador considere adecuadas.
Nosotros conocemos en el impuesto a las ganancias la llamada progresividad doble;
primariamente hay varias escalas según sean las ganancias y en cada escala, en la que se
sitúan las ganancias del obligado, se liquidan un importe fijo, agregando un porcentaje
determinado de la ganancia.
Específicos; cuando la base imponible no es una magnitud pecuniaria numérica, sino una
dimensión valorativa respecto de la cual está relacionado el importe tributario, pero no bajo la
forma de porcentaje, puede ser una unidad de medida, o de peso, como un metro, un kilo, o
un litro, o número de butacas de un cine, habitaciones de un hotel, etc. La ley establece el
monto o unidad de medida, ejemplo la tasa de justicia.
La base imponible es establecida por ley y guarda correlación con el hecho imponible. La
alícuota también es fijada por ley, no se acepta que el ejecutivo la establezca entre un
máximo y un mínimo.
Cuantificación de la base imponible. Inevitablemente lo debe fijar la administración pero
siempre el limite esta en el valor real, también puede ser realizado por el contribuyente o
legalmente, esto último con los inconvenientes que implica la lentitud de la adaptación de la
ley a las nuevas circunstancias. La valuación es confiada a la Administración o al
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Contribuyente, y a veces es determinada por ley. La valuación tiene que ser a valor de
mercado
Mecanismo para determinar la cuantía:
Por declaración jurada, es el propio responsable quien determina su cuantía, pero siempre
esta sujeto a control por parte de la adm.
De Oficio, el acto que llega a practicar la determinación esta sujeto a ser impugnable por
recursos o en sede judicial.
Dº Tributario Formal ► Contiene las normas que el fisco utiliza para comprobar si corresponde
que cierta persona pague un determinado tributo, y en su caso, cuál será el importe. El Dºtº
Material se ocupa de decidir cómo se origina una pretensión fiscal de cobrar un importe
tributario a una persona, pero estas previsiones son sólo normas “actuables”, cuya
operatividad necesita de normas “actuantes”. Así el Dºtº Formal suministra las reglas de cómo
debe procederse para que el tributo legislativamente creado se transforme en tributo
fiscalmente percibido. ¿Cuál es el sujeto que resuelve? El Estado como Acreedor y Juez ► 1)
Inspector, 2) Juez Administrativo
Los inspectores y jueces administrativos, son los protagonistas
El DTFormal regula normas cuyo objeto esta destinado a la determinación, control de la
administración, percepción del tributo, decisión de recursos adm, etc. El DTFormal permite
aplicar el DTMaterial
Determinación ► controlamos si existe la obligación y fijamos su cuantía. Hay 2 grandes tipos
de determinación 1) “el propio responsable determina la cuantía por declaración jurada”; 2)
“es la propia adm la que determina de oficio, está sujeta a vía recursiva y es revisable por vía
judicial.
Control ► Distintos tipos ► La adm tiene facultades de control, controles para tareas de
investigación, y control de cumplimiento de la obligación.
La tarea de determinación y de decisión de recursos adm, es una actividad reglada. El control
de la fiscalización, es una facultad discrecional, pero siempre dentro del marco de la ley.
Dº Tributario Procesal ► Es el conjunto de normas que regulan la actividad jurisdiccional cuyo objeto es
dirimir las diversas clases de controversias que se relacionan con la materia tributaria. Resuelve el Juez
administrativo con criterio independiente. Limitación: No pueden declarar la inconstitucionalidad de la ley.
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Autonomía.
Cabe señalar que lo que se discute es sobre el derecho tributario sustancial, si es éste
autónomo o no, y no respeto de todo el derecho tributario.
► Algunos autores sostienen que existe una subordinación del dº tributario al derecho
financiero, siendo el derecho tributario un apéndice de él.
► Otros lo subordinan al derecho administrativo, porque no regulado un caso por el derecho
tributario se aplica la legislación administrativa.
► Tenemos aquellos que hablan de autonomía científica, diciendo que el derecho tributario
se da sus normas y crea sus instituciones, tanto didácticamente como científicamente es
autónomo. Según Villegas el derecho tributario no tiene autonomía científica, y solo
puede hablarse de una autonomía didáctica, ya que su estudio se da por separado, y una
autonomía funcional, dada la existencia de un conjunto de normas que funcionan en forma
homogénea y singularizada.
Los autonomistas sostienen que el derecho tributario tiene conceptos e instituciones propias,
principios y finalidades también propias.
► Tb están quienes afirman que el dº tributario no ha logrado desprenderse del dº privado, lo
cual sucede principalmente porque el concepto más importante del dº tributario, que es la
obligación tributaria, se asemeja a la obligación de derecho privado, diferenciándose por el
objeto de una (tributo) y de otra (obligación de una persona). Quienes afirman esta
dependencia, conceden al dº tributario solamente un “particularismo legal”.
El derecho tributario es una materia que permanentemente nos lleva a otras disciplinas, así
por ejemplo el Código Civil se utiliza constantemente. Los conceptos contenidos en el derecho
común no van a cambiarse, a lo sumo van a particularizarse, así, podemos mencionar que
respecto de los sujetos de la obligación tributaria tenemos mayor aptitud que en materia
civil, pudiendo ser sujetos para el derecho tributario incluso las personas por nacer, las
sucesiones indivisas, etc.; en materia del domicilio encontramos una consideración más
amplia, ya que en el derecho civil el mismo es voluntario para las personas, en tanto en
materia tributaria el propio Estado puede atribuirlo al sujeto sin necesidad de consultar su
parecer según sean las circunstancias; el concepto de venta en el IVA es más amplio que el
tenido por el derecho comercial, etc.; es por eso que se habla de un PARTICULARISMO
LEGAL en el derecho tributario; y siempre se deberá cuidar de no alterar el orden
normativo del artículo 31 CN, no pudiendo las provincias modificar las disposiciones del
derecho común (y es aquí donde la discusión respecto de la autonomía del derecho tributario
cobra mayor relevancia).
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En la órbita federal no habría inconvenientes con la referida autonomía del derecho
tributario material. En la órbita federal la norma tributaria goza de la misma jerarquía que
una norma de derecho de fondo por lo que no habría inconveniente en la validez de dicho
apartamiento, pero esto no sucede en la órbita provincial pues sus normas son de inferior
jerarquía por lo que no podría contemplarse como valido dicho apartamiento.
► Villegas sostiene la unidad del sistema jurídico nacional, el legislador es único y debemos
atenernos a las normas principales del derecho común. No hay un legislador por especialidad,
cuando dicta reglas lo hace para todo el sistema jurídico. Sostiene que se puede hablar de una
autonomía didáctica y funcional del Dº tributario, pues constituye un conjunto de normas
jurídicas dotadas de homogeneidad que funciona concatenando a un grupo orgánico y
singularizado que a su vez está unido a todo el sistema jurídico. Su singularismo normativo le
permite tener sus propios conceptos e instituciones o utilizar los de otras ramas del dº,
asignándoles un significado diferente. pero si la ley tributaria emplea institutos y conceptos
del dº positivo argentino sin darles contenido particularizado, tienen el significado que les
asigna su rama de origen.
UNIDAD 1
Dº Tributario Formal suministra las reglas de cómo debe procederse para que el tributo
legislativamente creado se transforme en tributo fiscalmente percibido. El fisco puede
desarrollar debidamente su actuación sólo si los sometidos a la potestad tributaria cumplen
diversos deberes formales. Generalmente son obligaciones de hacer, no hacer o soportar.
El fin último de la actividad fiscal, es la “percepción en tiempo y forma de los tributos
debidos”. Este resultado implica tareas cualitativas y cuantificativas previas a la percepción ►
que integran el procedimiento que llamaremos 1) “ determinación tributaria ”.
Pero el órgano fiscal debe llevar a cabo otras dos actividades diferentes entre sí y tb de la
recién nombrada:
2) Un sector de actividades tiene por finalidad controlar la corrección con que los obligados
cumplieron los deberes formales que la determinación hizo necesarios. Son las tareas
”fiscalizadoras de la determinación” , y su ejecución implica deberes instrumentales de las
personas.
3) El otro sector de actividades es totalmente independiente, así el fisco debe cumplimentar
“actividades de investigación” cuyo objeto es verificar, preventivamente, si los componentes
de la sociedad en general, acatan debidamente las obligaciones emergentes de la potestad
tributaria.
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DETERMINACION TRIBUTARIA
Es el acto o conjunto de actos dirigidos a precisar en cada caso si existe una deuda tributaria,
quién es el obligado a pagar el tributo al fisco y cuál es el importe de la deuda.
A) La determinación tributaria puede estar integrada por un acto del obligado o de la
Administración. La Adm o el administrado no hacen otra cosa que verificar o reconocer
que un hecho imponible ocurrió y sobre esa base se debe pagar la cuantía fijada por la
ley. En la mayoría de los casos la determinación es una operación compleja.
B) La determinación es un procedimiento íntegramente reglado y no discrecional, dado
que su desenvolvimiento no depende de ponderaciones sobre oportunidad o
conveniencia. Se requiere se una “solución única”, que pueda ser objeto de control
jurisdiccional.
C) El verdadero efecto de la determinación es el de ratificar que cuando se produce el
hecho imponible nace realmente la obligación tributaria. Carácter declarativo de la
determinación, las circunstancias de hecho y la ley que regulará el caso serán aquellas
existentes al momento de producirse el hecho imponible.
D) Modos de determinación. 1) Por el Sujeto Pasivo, la declaración jurada tiene carácter de
norma general en nuestro sistema tributario. Ésta responsabiliza al Sujeto Pasivo por
sus constancias, sin perjuicio de su verificación y eventual rectificación por parte de la
Administración Pública. Las declaraciones juradas son secretas. 2) Las Liquidaciones
administrativas, que son actuaciones practicadas por los propios inspectores y
empleados intervinientes, pero no constituyen determinación tributaria, puesto que ella
sólo compete a los jueces administrativos. 3) Mixta, es la que efectúa la Administración
con la cooperación del sujeto pasivo. Procedimiento de excepción. 4) De Oficio, es la
determinación que practica el fisco, ya sea por estar ordenado por la ley o por otras
circunstancias.
E) El procedimiento de la determinación tributaria practicada por el fisco es un acto
administrativo y no jurisdiccional, ya que por si naturaleza responde a la actividad
espontánea de esa autoridad fiscal en sus funciones de poder público. La intervención
que pueda tener el sujeto pasivo no permite que hablemos de un proceso
contradictorio.
F) Naturaleza y efectos de los actos de la Adm. ► la “Resolución Adm” que pone fin a los
actos de oficio, de por sí carece de eficacia. Es la fijación por parte del Estado en su
posición respecto de la existencia o no de la obligación. Adquiere eficacia cuando es
consentida tácita o expresa// por el responsable al cual se le atribuye.
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G) Las decisiones adm no tienen naturaleza jurisdiccional. Están actuando jueces adm que
forman parte de la propia adm (no jueces judiciales). La Adm actúa como juez y
acreedor simultáneamente.
Dº Procesal Tributario Es el conjunto de normas que regulan la actividad jurisdiccional cuyo
objeto es dirimir las diversas clases de controversias que se relacionan con la materia
tributaria, y que surgen entre el fisco y los particulares. La relación jurídica procesal tributaria
se traba cuando las voluntades entran en pugna. El contencioso tributario se abre con
posterioridad a la decisión administrativa definitiva (la determinación), o sea, cuando se agota
la vía administrativa con todos los recursos previstos. Contiene las normas que regulan las
controversias de todo tipo que se plantean entre el fisco y los sujetos pasivos, ya sea en
relación a la existencia misma de la obligación, a su monto, a los pasos que debe seguir el
fisco para ejecutar forzadamente su crédito, para aplicar o hacer aplicar sanciones, etcétera.
Se ingresa a la esfera judicial
Hay dos ppos que rigen el Dº Procesal Tº ► “Igualdad de las Partes”, se refiere a la paridad de
condiciones entre el Estado y los responsables. A la Administración se le reconocen privilegios.
Para cuestionar en sede judicial hay que pagar primero antes de hacer el reclamo.►
SOLVET REPETI: pago previamente y dps puedo repetir.
El proceso judicial esta organizado de acuerdo a la ley de procedimiento, salvo derogaciones
que respondan a necesidades del Dº Tributario.
“Idoneidad del Juez”, el juez debe ser ajeno a las
partes en conflicto. Pero no quiere decir que el juez deba integrar el Poder Judicial. Los
vocales son designados por el Poder Ejecutivo, pero previo concurso de antecedentes donde
acrediten competencia en la materia. Se les asegura independencia de criterio. Además, el
juez debe ser idóneo, puede actuar dentro de la órbita del PE (pero con limitaciones)…ej, no
podrá declara la inconstitucionalidad de una ley, pero si de una resolución adm, lo que podrá
hacer es seguir la jurisprudencia de la Corte.
Se les suelen otorgar ciertas garantías a los contribuyentes con limitaciones ► “las decisiones
de tributos fiscales son revisables en sede judicial, pero OJO, no implica un nuevo juzgamiento,
sino sólo control de legalidad de la resolución del tribunal fiscal.
Tipos de Controversias ► “Legalidad de pretensión Administrativa”, el actor es el responsable
al que se le asigna la deuda, y es él quien busca que se declare la nulidad de la pretensión
administrativa.
“Proceso de Ejecución”, cuando se determino su cuantía y haya
quedado firme, a partir de allí el ESTADO, esta en condiciones de ejecutar la deuda. No hay
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ejecución de multas (por infracción tributaria) – hasta que no quede firme- (tiene efecto
suspensivo, no así la decisión administrativa). Cuando son multas en materia de infracción
tributaria no funciona –cualquiera de éstas tiene efecto suspensivo- acá sí o sí el Estado debe
esperar para ejecutar, hasta que la multa quede firme no la puede cobrar.
Los procesos de ejecución que se llevan en sede judicial, tb existen procesos de ejecución que
están llevados en sede adm, por ejemplo, DGR (juicio ejecutivo, lo puedo sacar de sede
judicial y llevarlo a sede adm)
Se llega a la Corte Interamericana por derechos y obligaciones de orden fiscal. ¿en que
consiste? Todas las personas tenemos derecho a ser oídos por un juez independiente,
imparcial, en un plazo razonable y establecido con anterioridad al conflicto.
Dº Penal Tributario. Le corresponde todo lo atinente a la infracción y a la sanción tributaria.
La Administración aplica sanciones de carácter punitivo, ¿cuál es la entidad de esta sanción?►
punitivas (adm, tributarias y civiles). Lo que no puede hacer la Adm es aplicar sanciones
penales, sino en el marco del proceso judicial donde se lleva adelante.
General = regla, Cod de procedimiento, excepto derogaciones.
Sanciones civiles, son los intereses resarcitorios por la deuda que se debe en término.
Rige el particularismo legal. El dolo, la intencionalidad se presume. Se configura una
circunstancia de hecho, si esta aconteció, presumimos el dolo.
No se aplican todas las normas del proceso penal común. El Dº Penal Común es distinto a la
Ley Penal Tributaria. Así en ésta última no hay prisión por deudas, la idea es que se restrinjan
las penas privativas de la libertad, y se generalizan sanciones de tipo pecuniarias, como las
multas.
La persecución de las infracciones, se llevan en sede administrativa.
EVASION, Es una defraudación común con ciertas particularidades, conducta con pautas
objetivas de punibilidad. Puede haber doble persecución --- Infracción Adm
--- Sanción Penal
Sede Judicial, la persecución penal debe hacerse sí o sí por vía judicial
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Sede Administrativa, la persecución de la infracción adm, debe llevarse a cabo en sede
adm. ¿Qué es el sumario? Se tramita conjuntamente con la determinación de deuda, cuantía y
se intima.
La determinación de oficio se inicia con una vista, se tramita el proceso y se dicta la
resolución, toda decisión adm es revisable judicialmente por vía recursiva.
1) Determinación de la infracción y de la deuda
2) Determinación de deuda y no de la infracción.
ACLARACIONES SOBRE BOLILLA 1
Derecho tributario Formal: se refiere a la aplicación del derecho tributario material al caso concreto en lo que hace a la determinación, percepción, control, y hasta decisión de recursos administrativos.
Existen tres momentos:
1. Comprobación de la existencia de la obligación y fijación de la cuantia, que puede darse con o sin intervención de la administración, si se realiza sin intervención de la administración será realizada dicha actividad a través de la presentación de declaraciones juradas por los contribuyentes que configura la regla para la determinación de la obligación tributaria, y si no se realiza por este medio la administración efectúa la determinación de oficio que puede ser sobre base cierta o presunta, sea del modo que sea en que se efectué la determinación está siempre sujeta a verificación. La decisión de la administración no es jurisdiccional, puede ser revisada por el fisco. Es decir existiendo una decisión definitiva del fisco, y no habiendo sido recurrido por el contribuyente, dándose determinados supuestos puede revisar y modificar.
2. Existiendo un acto de determinación por la administración, el sujeto pasivo si considera que se han vulnerado sus derechos puede impugnar interponiendo recursos administrativos.
3. Control verificación e investigación.
Las dos primeras netamente regladas, las terceras, pueden ser regladas o no, pero son amplísimas, y meramente enunciativas.
Derecho procesal tributario: lo que regula es la controversia que se plantea entre el sujeto pasivo y el fisco.
Se produce la aplicación de la norma tributaria en el caso concreto, interviene un tercero que es el juez y que debe ser idóneo, independiente e imparcial.
Integra el derecho procesal, se aplican todos los principios del derecho procesal salvo que expresamente hubiera una norma del derecho procesal tributario que lo derogue.
Igualdad de las partes, pero la ley le reconoce determinados privilegios al fisco. Como ser el solve et repete , tanto en el orden nacional como provincial.
15
Recursos ejecutivos.
Idoneidad del juez, está directamente relacionado con el de independencia, el juez que resuelve debe indefectiblemente pertenecer al poder judicial? No es necesario siempre y cuando el órgano tenga autonomía, como el tribunal fiscal.
Derecho Penal tributario: hay penas privativas de la libertad y un régimen de infracciones de la ley 11.683 donde se ha planteado discusión sobre su naturaleza, pero entendemos que se aplica supletoriamente principios del derecho penal.
Para las sanciones pecuniarias de la ley 11.683 por ejemplo recargos por la falta de pago en termino no les rigen los principios generales del derecho penal.
UNIDAD 2: PODER TRIBUTARIO
Potestad Tributaria.
De la soberanía emana, entre otros múltiples poderes y facultades, el poder tributario, que
significa la facultad o la posibilidad jurídica del Estado de exigir contribuciones a las personas
sometidas a su soberanía.
Del poder tributario surge la Potestad Tributaria , que es aquella capacidad potencial que le
corresponde al Estado de poder obtener, de los contribuyentes las prestaciones pecuniarias y
establecer los deberes formales que le permitan verificar el cumplimiento.
La potestad tributaria es la facultad de dictar normas jurídicas de las cuales nace para ciertos
individuos la obligación de pagar tributos; es la facultad estatal de crear, modificar o suprimir
tributos, lo cual en el campo jurídico implica la posibilidad de dictar normas generadoras de
contribuciones que las personas deben entregar coactivamente.
El fundamento esta en el poder de imperio del estado en el ámbito de su jurisdicción. La
potestad tributaria viene atribuida por la ley.
No estamos hablando del acaecimiento del hecho imponible.
Características:
Abstracta, no se lo debe confundir con el ejercicio concreto del poder. Hay que
distinguir entre potestad y competencia tributaria; la CT la asociamos a función
administrativa. La PT se asocia a la esfera conceptual, la CT a la esfera real. La CT puede
transferirse o delegarse en organismos no estatales, como el colegio de abogados. Dentro del
ámbito tributario, la facultad del poder legislativo es amplia, no tiene un ámbito de aplicación
cerrado o limitado. Se asocia a la acción legislativa, y se diferencia con el ejercicio concreto
de poder.
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Permanente : subsiste mientras subsista el estado, se asocia a que se extingue cuando
se extingue el Estado, no quiere ello decir que las obligaciones resulten imprescriptibles, todo
lo contrario son prescriptibles y hasta caducan.
Imprescriptible , lo que si prescribe es el crédito
Irrenunciable , el estado ni sus órganos pueden desprenderse de esta capacidad o
renunciar a la misma.
Indelegable , la PT no resulta delegable, si que el ejecutivo ejercite la facultad tributaria,
es del poder legislativo. La Administración debe estar sometida a la ley a la hora de ejercitar
sus funciones.
PODER TRIBUTARIO ► Originario (Nacional y provincial), y Derivado (Municipal). En la
actualidad todos los órganos de gobierno tienen potestad originaria, incluso los municipios. La
distinción radica en el ámbito de jurisdicción a la hora del ejercicio o llevar adelante los
tributos.
La potestad tributaria amplia la tienen que tener las provincias y eventualmente los
municipios (ej, los servicios los presta la provincia y no la nación). A los municipios se les
reconoce autonomía sui generis, porque pueden generar recursos y armonizarlos con la esfera
provincial y nacional. Las municipalidades son entidades definidas como autónomas, pero
acotadas en su alcance y contenido por las leyes y constituciones provinciales, por lo que se
habla de una “autonomía restringida”.
Los poderes tributarios son todos originarios.
Las potestades restringidas de la Nación se han ido ampliando por facultades implícitas, leyes
contratos y constitucionalización del régimen de coparticipación.
Las disposiciones constitucionales que hacen referencia a la coordinación de potestades
tributarias son las siguientes;
Art. 1; forma de gobierno federal
Art 121; las provincias conservan todo el poder no delegado a la nación.
Art 5; Cada provincia dictará para sí una Constitución bajo el sistema representativo
republicano, de acuerdo con los principios, declaraciones y garantías de la Constitución
Nacional; y que asegure su administración de justicia, su régimen municipal, y la educación
primaria. Bajo de estas condiciones el Gobierno federal, garantiza a cada provincia el goce y
ejercicio de sus instituciones. Las provincias son preexistentes a la Nación.
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Los tres órdenes de gobierno que gozan de potestad tributaria son los siguientes, pero como
se verá con alcance diferenciado. (la reforma de la constitución del 94 introduce un “cuarto
orden” con facultades análogas a las provincias: la Ciudad Autónoma de Buenos Aires).
Las provincias gozan de poderes más amplios por ser preexistentes a la nación. Pues
conservan todo el poder no delegado por la CN al gobierno federal.
La nación tiene poderes limitados, sólo tiene las facultades que resulten de la delegación
efectuada por la CN. No obstante ello, con el correr del tiempo se han ido ampliando a través
de leyes contratos de unificación de impuestos, facultades implícitas que reconoce la
constitución nacional, constitucionalización del régimen de coparticipación.
Y los municipios con poderes acotados a las disposiciones constitucionales de las provincias.
Las potestades tributarias de los municipios son esenciales del sistema de gobierno que
hemos adoptado.
La Distribución de los poderes tributarios según la CN.
a) Corresponden a la Nación: 1- Derechos Aduaneros (dchos de importación y
exportación, y tasas postales): exclusivamente y en forma permanente/ 2- Impuestos
Indirectos: en concurrencia con las provincias y en forma permanente y/ 3- Impuestos
Directos: con carácter transitorio.
b) Corresponden a las Provincias: 1- Impuestos Indirectos: en concurrencia con la Nación y
en forma permanente/ 2- Impuestos Directos: exclusivamente y en forma permanente,
salvo que la Nación haga uso de su facultad.
La delimitación constitucional no se cumple en la práctica, ya que los gravámenes indirectos
más importantes (impuestos internos al consumo, valor agregado) son legislados y
recaudados exclusivamente por la Nación, mientras que los impuestos directos
“originariamente provinciales” más importantes tb reciben legislación y recaudación por la
Nación en forma exclusiva, y mediante una transitoriedad que ha dejado de ser tal ante las
sucesivas prórrogas.
El poder tributario debe ser ejercido como pauta general en su esfera territorial.
Impuestos Indirectos= Ej IVA, no es una exteriorización de la renta o riqueza directa.
Impuestos Directos= Gravan directamente la riqueza, evidencian la capacidad de pago en
forma directa, ej ser dueño de un yate.
Los criterios reconocidos en la CN para distribuir los recursos son los siguientes:
Exclusividad de la fuente
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Separación de la fuente , cada nivel de gobierno se reserva una determinada cantidad
de recursos.
Concurrencia de la fuente , todos los niveles pueden concurrir sobre la misma fuente de
recursos.
Régimen de coparticipación ref. 94
o Regímenes de coparticipación de impuestos particulares
o Pactos fiscales
o Convenios multilaterales por ingresos brutos.
o
Facultades de los municipios:
Las facultades de gravar de los municipios, delegadas y acotadas, quedan circunscriptas a:
-Grabar sobre actividades que se realizan y sobre bienes que se encuentran dentro de la
jurisdicción.
- y hay una discusión respecto de: El “impuesto a las valijas”: muchos municipios de la
provincia de Córdoba comenzaron hace un tiempo a reclamar la Contribución que incide
sobre la Actividad Comercial, Industrial y de Servicios a las empresas que realizan
actividades comerciales dentro de los ejidos municipales, aún cuando las firmas no
tengan una radicación efectiva (un local comercial) dentro del territorio municipal.
Esto se denominó, comúnmente, “impuesto a la valija. Se trata de aquellas compañías que
comercializan sus productos en lugares donde no tienen sede o distribuidores propios.
Siendo numerosa la doctrina que considera que este tributo violenta la ley de Coparticipación
Federal.
Los reclamos privados parecieron tener una acogida, cuando en el 2005, el Juzgado Federal
de Río Cuarto falló a favor de la empresa Unilever y contra la Municipalidad de Río
Cuarto, permitiéndole iniciar una demanda judicial sin pagar la cuestionada tasa. En este
caso Unilever, el máximo Tribunal aceptó la competencia del fuero federal para la discusión
de este tipo de cuestiones (tomando en cuenta el fallo dictado en la causa de la firma de
transporte El Cóndor contra la provincia de Buenos Aires del 2001).
Fundados en estas decisiones de la Corte Suprema, distintos tribunales federales habían
dictado varios precedentes favorables a los contribuyentes.
Pero en el 2009, en caso Papel Misionero contra la provincia de Misiones, volviendo
sobre sus pasos, la Corte dictó una sentencia que, en lo sustancial, implicó abandonar la
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doctrina sentada en el precedente de El Cóndor del 2001(y confirmada en Unilever en
2005), así, el máximo Tribunal decidió que no procede la competencia federal cuando se
discute un tributo local (provincial o municipal) por ser contrario a la ley de Coparticipación
Federal de Impuestos.
Este cambio implica, en los hechos, dejar sin efecto no solo el aludido antecedente de El
Cóndor de 2001, sino una veintena de fallos que le sucedieron, entre los cuales está el de
Unilever de 2005; y en consecuencia quedando solo ahora la vía local para el reclamo
judicial.
Es decir, si uno quisiera discutir una determinación impositiva municipal por reclamos del
"impuesto a la valija”, se deberá recurrir ante los tribunales provinciales, previo pago de
lo reclamado (teniendo en cuenta de que este fuero ha convalidado este tipo de reclamos), y
esperando acceder luego, en última instancia, a la Corte Suprema de Justicia de la Nación vía
recurso extraordinario.
Por lo demás el artículo 123 de la Constitución Nacional, reconoce la autonomía
municipal.
El artículo 180 de la Constitución Provincial de Córdoba, reconoce la existencia del
Municipio como una comunidad natural fundada en la convivencia y asegura el régimen
municipal basado en su autonomía política, administrativa, económica, financiera e
institucional.
Y sigue diciendo que: Los Municipios son independientes de todo otro poder en el ejercicio de
sus atribuciones, conforme a esta Constitución y las leyes que en su consecuencia se dicten.
El artículo 186 CP de Cba, respecto de las funciones, atribuciones y finalidades inherentes a
la competencia municipal, dice en su inciso 3, que las municipalidades están facultadas
para crear, determinar y percibir los recursos económico-financieros, confeccionar
presupuestos, realizar la inversión de recursos y el control de los mismos.
El artículo 188 CP de Cba dice que: Las Municipalidades disponen de los siguientes
recursos:
1. Impuestos municipales establecidos en la jurisdicción respectiva, que respeten los principios
constitucionales de la tributación y la armonización con el régimen impositivo provincial y
federal.
2. Los precios públicos municipales, tasas, derechos, patentes, contribuciones por mejoras,
multas y todo ingreso de capital originado por actos de disposición, administración o
explotación de su patrimonio.
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3. Los provenientes de la coparticipación provincial y federal, cuyos porcentajes no pueden ser
inferiores al 20%. El monto resultante se distribuye en los municipios y comunas de acuerdo
con la ley, en base a los principios de proporcionalidad y redistribución solidaria.
4. Donaciones, legados y demás aportes especiales.
AUTONOMÍA MUNICIPAL.
La primera vez en la historia jurisprudencial que la Corte Nacional abandonó su postura de
considerar a los municipios como "meras delegaciones autárquicas" - fue en el caso
"Rivademar contra la Municipalidad de Rosario", del año 1989.
Durante décadas, la Corte Suprema de Justicia de la Nación sostuvo que las Municipalidades
eran entidades autárquicas, y en modo alguno entidades autónomas.
La Corte entendía que las municipalidades obraban por delegación de los poderes
provinciales. Tal jurisprudencia se acentuó desde el caso "Ferrocarril del Sud contra
Municipalidad de La Plata" sobre cobro de impuestos, del año 1911, pronunciamiento en
que la Corte definió a los municipios como "delegaciones de los poderes provinciales,
circunscriptas a fines y límites administrativos que la Constitución ha previsto como entidades
del régimen provincial y sujetas a su propia legislación".
Tal postura se mantuvo hasta 1989, año en que la Corte dictó el fallo "Rivademar, Angela
contra Municipalidad de Rosario", que implicó un cambio total de criterio al abandonar
una posición jurisprudencial que se mantuvo firme desde los orígenes del mas alto tribunal.
Aunque en ningún párrafo de la sentencia se afirma que los municipios "son autónomos", la
Corte es clara al afirmar que nunca podrían ser autárquicos, invocando características propias
que acreditarían la autonomía de los mismos. En otras palabras, más que declarar la
autonomía, descarta la autarquía.
Resulta conveniente narrar sucintamente este antecedente, a todas luces ilustrativo para
comprender la contraposición entre los conceptos de autonomía y autarquía.
En el año 1978 Angela Rivademar fue contratada por la Municipalidad de Rosario como
ejecutora de piano. Posteriormente se la incorpora a la planta permanente con basamento en
una ley provincial (El Estatuto del Personal de Municipalidades de la Provincia de Santa Fe)
que establece que pasado cierto tiempo, los agentes municipales contratados adquieren
estabilidad. Lo cierto es que concluido el Proceso de Reorganización Nacional, el nuevo
gobierno constitucional, y sobre la base de una ordenanza emanada del Concejo Municipal,
procedió a revisar los nombramientos efectuados en el gobierno de facto, y en el año 1984
decidió remover a Rivademar del régimen de estabilidad que se le había concedido.
21
Iniciada la acción judicial contra la Municipalidad de Rosario, ésta planteó con precisión la
cuestión de la autonomía: ¿debe la Municipalidad enmarcar sus acciones en una ley provincial
que le estipula como es el régimen laboral con sus empleados? ¿No se vulnera con ello las
atribuciones propias de los municipios?
La Corte Provincial falló a favor de Rivademar y ordenó revocar la decisión del Intendente,
para reincorporar a la actora, en base a que la legislación municipal deriva de la Ley Orgánica
de las Municipalidades que le compete a la Legislatura, es decir a la Provincia. Nótese lo claro
de esta concepción "autárquica" del municipio: el ente debe actuar según las atribuciones y
facultades que le confiere una ley superior, estando inhibido para "legislar" en esas materias
(en este caso, en el régimen laboral de sus agentes).
Ante esta decisión, la Municipalidad de Rosario planteó, por ante la Corte Suprema de
Justicia de la Nación, la inconstitucionalidad del Estatuto para el Personal de
Municipalidades (Ley Provincial), por entender que afectaba el "régimen municipal"
consagrado por el artículo 5 de la Constitución Nacional.
Al dictar sentencia -favorable a la Municipalidad de Rosario- la Corte se pronunció por primera
vez en su historia a favor de las autonomías municipales, aún cuando se resistió a decirlo en
forma directa y expresa. Como fundamento señaló las diferencias que existen entre un ente
autónomo y otro autárquico.
En un caso posterior (que tuvo también como protagonista al municipio de Rosario) la Corte
atenuó la concepción autonomista. Se trata del antecedente "Municipalidad de la ciudad
de Rosario contra la Provincia de Santa Fe" de 1991.
En este último pronunciamiento, la Corte parece haber despejado las dudas que ofrecía el fallo
"Rivademar". Si la cuestión en debate consiste en determinar si los municipios deben
sujeción al ordenamiento provincial y en que medida, el fallo dejó en claro que tal "medida" es
la subsistencia del municipio. Es decir: el ordenamiento normativo provincial seguirá siendo el
marco normativo y político de los municipios, con la limitación de no poner en riesgo su
subsistencia económica .
La reforma constitucional de 1994 ratificó la potestad de las provincias de determinar la
capacidad jurídica que detentan los municipios, marcando una innegable diferencia entre
estos últimos y las provincias, que conservan todos los poderes no delegados por la propia
Constitución a la Nación.
Ahora bien: El carácter de "autónomo" conlleva la potestad de legislar, de "darse su propia
ley" por lo que cabe preguntarse ¿como se armoniza este principio con el de la autonomía
provincial? la cuestión se resuelve, como bien lo han expuesto autores como Villegas, a partir
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de la denominada "teoría de la permisión". A diferencia de la "teoría de la prohibición" -
propia de la concepción "autárquica", es decir que los municipios sólo podrán ejercer aquellas
facultades que expresamente le reconozcan y deleguen los gobiernos provinciales, mediante
las "leyes orgánicas de municipios", entre otras normas-, la "teoría de la permisión" conlleva el
principio opuesto: los municipios tienen competencia para legislar en todas las materias, salvo
en aquellos aspectos que estén expresamente prohibidos por la normativa supra-municipal, es
decir: Constitución Nacional, leyes nacionales y Constitución Provincial. Nótese que decimos
"constitución provincial" y no "ley provincial", pues el artículo 123 de la constitución nacional
es claro al disponer que serán "las constituciones" de cada provincia las que deberán
determinar el contenido y alcance de la autonomía.
RESUMEN: En 1911 en el caso Ferrocarriles del Sud contra la Municipalidad de La
Plata la Corte estableció que las comunas del interior eran delegaciones territoriales de
los poderes provinciales, ni siquiera le da el carácter de autárquicas.
En 1989, en el caso Rivademar contra la municipalidad Rosario, la Corte sostuvo la
plena autonomía de los municipios.
Finalmente, en el caso municipalidad Rosario contra la provincia de Santa Fe, de 1991,
la Corte sostuvo una autonomía atenuada de los municipios, en virtud de que estos sólo
tienen las facultades tributarias que les conceden las provincias a las cuales pertenecen.
El artículo 71 de la constitución de Córdoba dice en su segunda parte que: El Estado
provincial y los municipios establecen sistemas de cooperación, administración y fiscalización
conjunta de los gravámenes.
El artículo 181 de la constitución de Córdoba dice: Toda población con asentamiento
estable de más de 2 mil habitantes, se considera Municipio. Aquellas a las que la ley
reconozca el carácter de ciudades, pueden dictar sus Cartas Orgánicas.
La provincia que autorice que un municipio imponga un tributo que coaliciones con el sistema
régimen de coparticipación pierde su derecho a ser coparticipado.
DERECHO INTRAFEDERAL.
Concepto; el derecho intrafederal regula las relaciones de las provincias con la nación y se
materializa a través de leyes contratos. El esquema de implementación trae sus
consecuencias. La ley contrato no admite la prohibición de su derogación, pues para dejarla
sin efecto hay que seguir el mismo esquema para su sanción. Las leyes generan dº subjetivos
de inmediata ejecución que son utilizados por sus contribuyentes.
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Quedan comprendidos;
1. Leyes convenios
2. Como especie el régimen de coparticipación
3. Pactos federales.
Orden de prelación de las normas;
1 Constitución Nacional
2 Tratados internacionales
3 Leyes convenios celebrados con las provincias
4 Leyes dictadas por la Nación (Código Civil, Concurso)
5 Tratados interprovinciales
6 Constituciones provinciales
7 Otras leyes nacionales
8 Leyes provinciales y Decretos
No hay forma de denunciar o derogarse una ley convenio unilateralmente, ni por la nación o
las provincias, salvo la posibilidad que hoy no se encuentra vigente de dejar reservado
lasfacultad de denunciar.
Coordinación de potestades tributarias en cada uno de los niveles.
La constitución nacional establece un amplio campo de concurrencia de potestades.
Potestad exclusiva y excluyente en materia aduanera para la Nación
La nación y provincias en forma concurrente en impuestos indirectos.
La nación solo transitoriamente puede recaudar impuestos directos y las razones son
por seguridad, defensa y bienestar general, y además deberán tener duración limitada- plazo
de vigencia.
Esta superposición entre impuestos nacionales y provinciales, motivó que se iniciara un
régimen de coordinación mediante leyes-convenios.
La Coparticipación en la CN.
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La reforma constitucional de 1994 incorporó el régimen de coparticipación, dando por
concluido el debate referido a la constitucionalidad del instituto.
La expresión “leyes-convenios” o “leyes-contratos” se refiere al hecho de que, si bien la ley es
dictada por el Congreso nacional, se la entiende como un propuesta a la cual las provincias
deben adherirse por medio de las legislaturas locales. Como resultado, el Gobierno federal
asume un poder tributario absoluto y exclusivo sobre los tributos indirectos de facultades
concurrentes y los impuestos directos “originariamente provinciales” a los cuales renuncian
los Estados provinciales adherentes. Para ser aceptadas en el régimen, las adherentes se
comprometen a no sancionar –por sí y pos sus municipalidades- tributos locales análogos a los
coparticipados.
La renuncia de los Estados federados es total y se refiere tanto a la legislación como a
recaudación. Como contrapartida, los adherentes adquieren el derecho a recibir en forma
automática los producidos de recaudación, en las proporciones que establece la ley de
coparticipación.
Resulta que la Nación puede establecer impuestos indirectos, en concurrencia con las
provincias, e impuestos directos en ciertas condiciones. Y todas estas contribuciones,
exceptuados la parte o el total que tengan asignación específica, son coparticipables.
Es decir, con los impuestos directos e indirectos recaudados por la Nación se forma una masa
de ingresos que resultará distribuible, conforme los parámetros que establezca la “ley-
convenio” llamada “ley de coparticipación”. Ésta será sancionada por el Congreso “sobre la
base de acuerdos entre la Nación y las provincias”. Como características especiales: tendrá
como Cámara de origen al Senado; requiere para su sanción la mayoría absoluta de la
totalidad de los miembros de cada cámara; no puede ser modificada unilateralmente, ni
reglamentada por el PE nacional, y necesitará la posterior aprobación por parte de las
provincias.
La novedad de la reforma del año 1994 es que otorga potestad tributaria a la ciudad
autónoma de Buenos Aires, equiparándolo a las provincias.
Los municipios tienen potestad tributaria por su autonomía, pero circunscripta al margen de la
Constitución Provincial y Nacional que la limite.
Supremacía nacional genérica. Trampas que hace la nación al régimen de coparticipación. La
nación puede quitar recursos coparticipables por ejemplo dándoles una asignación específica,
como es el caso de los impuestos a los bienes personales asignados especialmente al régimen
de la seguridad social.
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La CSJN ha planteado la necesidad de promover un mayor federalismo de concertación,
concretado en acuerdos razonables entre las tres jurisdicciones.
Esto como medida tendiente, también, a evitar la doble o múltiple imposición.
La CSJN ha establecido que el fenómeno de la doble o múltiple imposición no es
inconstitucional sino que es una fricción inevitable del sistema, solo resultaría inconstitucional
cuando resulta confiscatorio.
Como se materializan las concertaciones;
Verticales son las que vienen de la nación y las provincias, por ejemplo la ley de
coparticipación, que también contiene disposiciones en materia de coparticipación horizontal.
Horizontales, son acuerdos entre provincias o municipios.
Los otros esquemas que no son leyes convenios, sino acuerdo entre los poderes ejecutivos.
Pactos federales: acordadas durante el gobierno de Menem, entre el PE federal y las Pe
provinciales que son ratificadas por las legislaturas provinciales. No necesita si o si todas las
adhesiones.
Convenios multilaterales: se realizan entre los ejecutivos provinciales y la ciudad de buenos
aires, donde no entra el PE Nacional. Para ingresos brutos.
Los pactos tienen directivas de política fiscal, una vez acordadas por el ejecutivo, son
directamente operativas, y si algún derecho generan son exigibles por los contribuyentes.
Las provincias se reservan los derechos de grabar con ingresos brutos, esto se da cuando hay
actividades que se realizan en más de una jurisdicción. El convenio multilateral cuantifica la
base imponible y de alguna manera, empleando diferentes criterios los distribuye en las
diferentes jurisdicciones.
UNIDAD 2
Régimen de la ley de coparticipación
a) Su vigencia es un régimen transitorio de distribución de recursos fiscales entre la nación
y las provincias.
b) Originariamente tenía una duración de dos años, luego se acordó que se prorrogara
automáticamente ante la inexistencia de un nuevo régimen.
c) No hay tacita reconducción, sino una prorroga, sin plazo, sujeta a una condición que es
un nuevo régimen.
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d) Se suprimió la posibilidad de la nación o de las provincias de denunciar el régimen.
e) La única forma de salirse del régimen es con uno nuevo. El sistema será equitativo,
solidario y dará oportunidad al logro de un grado equivalente de desarrollo, calidad de vida e
igualdad de oportunidades en todo el territorio nacional.
f) La masa coparticipable; Se integra por todos los tributos nacionales existentes, o a
crearse; salvo los derechos de importación y exportación (son exclusivamente nacionales),
tampoco los tributos nacionales que ya tengan un régimen de coparticipación especial
(impuesto a la transferencia de combustibles); tampoco todos aquellos tributos nacionales que
al entrar en vigencia la ley 23.548 tuvieran una asignación especifica y en la medida en que
esos tributos continúen con su estructura, destino y plazo, una vez que el plazo se vencía o se
cumplía el objetivo, vuelven a la masa coparticipable. se sustraen del régimen de
coparticipación aquellos posteriores a la ley que tengan una asignación especifica.
g) La asignación especifica que se da a un recurso para sacarlo del régimen de
coparticipación, se establece según el siguiente mecanismo:
1) los recursos deben declararse de interés nacional por acuerdo entre la nación y las
provincias, aun así la normativa no establece como se materializa este acuerdo,
2) debe tratarse en el Congreso y aprobarse por ley,
3) se requiere la adhesión/ratificación de ésta ley por cada una de las legislaturas
provinciales,
4) se les da una duración temporal limitada, cumplidos los plazos o los objetivos regresan a la
masa coparticipable. Esto es lo fijado por la ley 23.548.
h) En la constitución nacional en lo referente a como se establece la asignación especifica
de un recurso, con la reforma del año 1994 solo se requiere una ley especial del congreso
aprobada por la mayoría absoluta de la totalidad de los miembros de ambas cámaras y de
duración limitada.
i) Hay un mínimo asegurado a las provincias, que es lo establecido en la cláusula de
garantía. Se trata de un piso mínimo de recursos a coparticipar por las provincias. Ese mínimo
se corresponde con el 34% del total de lo recaudado por la nación, se toma en cuenta todo
(recursos coparticipables o no coparticipables). La Comisión federal de impuestos controla, la
recaudación efectiva. Se toma en cuenta la recaudación efectiva y no lo que se espera
recaudar.
Distribución de la Masa Coparticipable
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ARTICULO 3º — El monto total recaudado por los gravámenes a que se refiere la presente ley sedistribuirá de la siguiente forma:a) El cuarenta y dos con treinta y cuatro centésimos por ciento (42,34%) en forma automática a laNación;b) El cincuenta y cuatro con sesenta y seis por ciento (54,66%) en forma automática al conjunto deprovincias adheridas;c) El dos por ciento (2%) en forma automática para el recupero del nivel relativo de las siguientesprovincias: Buenos Aires, Chubut , Neuquén , Santa Cruz c) El uno por ciento (1%) para el Fondo de Aportes del Tesoro Nacional a las provincias
Hay dos tipos de distribución, la “primaria” que es la que se plantea entre el bloque Nación y
el bloque Provincias y Ciudad de Bs As.; y la “secundaria” se da entre provincias y la ciudad de
Bs As (El máximo es el 54.66% de lo coparticipable). Ambos tipos de distribuciones se
efectuaran en relación directa a las competencias, servicios y funciones de cada una de ellas,
contemplando criterios objetivos de reparto. Para reforzar éste concepto se prevé que no
habrá transferencia de competencias, servicios o funciones sin la respectiva reasignación de
recursos, aprobada por ley del Congreso cuando correspondiere y por la provincia o la ciudad
de Bs As. en su caso.
La distribución actual se realiza mediante porcentajes preestablecidos.
Del 100% de la masa coparticipable, se extrae el 54.66 ya mencionado y se asigna un
porcentaje a cada jurisdicción.
Aparte hay un 2 % del 100% que se remite al fondo de reparación histórica o de recupero de
nivel relativo, para asegurar el nivel relativo de desarrollo, compensación de las provincias
patagónicas por la nacionalización de los hidrocarburos, y fondo para el conurbano
bonaerense.
Tb hay un 1% que se asigna a aportes del tesoro nacional a las provincias (ATN), va a la
jurisdicción del ministerio del interior, para asistir a las provincias en situación de emergencia
y desequilibrios financieros.
Lo que queda va para la Nación
Modalidad de la transferencia de los recursos:
El Banco de la Nación Argentina, transferirá automáticamente a cada provincia y al Fondo de
Aportes del Tesoro Nacional a las Provincias, el monto de recaudación que les corresponda, de
acuerdo a los porcentajes establecidos en la presente Ley. Dicha transferencia será diaria y el
Banco de la Nación Argentina no percibirá retribución de ninguna especie por los servicios que
preste conforme a esta Ley.
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Es decir que se garantiza la automaticidad en la remisión de los fondos, de manera diaria y
gratuita.
La coordinación de potestades tributarias implica obligaciones que asumen las provincias y la nación.
Obligaciones asumidas por las provincias por sí y por sus municipios:
1. Aceptar el régimen de la ley de coparticipación sin limitaciones ni reservas.
2. FUNDAMENTAL= Se obliga por si y por sus municipios a no aplicar impuestos análogos a los coparticipables, excepto gravar con el impuesto Inmobiliario, automotores, ingresos brutos y sellos.
3. No gravar materias imponibles sujetas a los impuestos nacionales distribuidos por éste esquema, por ejemplo impuesto a la actividad profesional y gravar con un impuesto extraordinario el ingreso de los Abogados.
Si queda habilitada la posibilidad de que estas jurisdicciones graven a través de tasas, materias imponibles alcanzables por impuestos nacionales. Las TASAS son retributivas de servicios, sólo están vigentes las dispuestas hasta el 31/12/1994 y deben tener una asignación específica ► Obras o Inversiones provinciales o municipales. O sea se requiere una afectación específicamente establecida en la ley de creación de esas tasas. Las provincias se hicieron una reserva respecto a las tasas retributivas vigentes al 31/12/94 y afectación expresa.
4. El carácter territorial del “impuesto a los ingresos brutos” plantea el problema de las dobles o múltiples imposiciones, pues una misma actividad puede ser ejercida en jurisdicciones diferentes. (Impuesto Interno que grava el consumo).
En todas aquellas actividades que haya una concurrencia/ doble imposición, la provincia no debe gravarla de una manera más gravosa que la Nación.
5. No gravar productos alimenticios en estado natural o manufacturados.
6. Continuar aplicando el convenio multilateral
7. FUNDAMENTAL= Obligación de derogar todos aquellos impuestos provinciales y municipales que de algún modo se encuentren en pugna con el sistema de coparticipación. Además se compromete a suspender la aplicación de estos tributos provinciales o municipales cuando la comisión federal de impuestos (CFI) detecte una contradicción entre el tributo vigente y el régimen de coparticipación, tramita la instancia correspondiente, le notifica a la provincia para que en el plazo de 10 días suspenda la recaudación del tributo en disputa. Si la provincia no cumple, la SANCION es la suspensión de su participación en el impuesto análogo coparticipable.
8. Establecer un sistema de participación entre las provincias y sus municipios y comunas; y entre municipios y comunas. Además debe promover la distribución entre municipios y comunas. Es decir, que las provincias se obligan a establecer un sistema de distribución de los ingresos que se originen en esta Ley para los municipios de su jurisdicción, el cual deberá estructurarse asegurando la fijación objetiva de los índices de distribución y la remisión automática y quincenal de los fondos.
Obligaciones de la nación.
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1. Si bien se trata de una obligación en desuso, a la nación le cabía el deber de entregarle de sus propios fondos, de coparticiparle de su masa los recursos que le correspondían a la ciudad de Buenos Aires y Tierra Del Fuego, pues les aseguraba un mínimo de coparticipación equivalente a lo que les había coparticipado en el año 1987, ese porcentaje ahora se sincero y paso al bloque provincias.
2. FUNDAMENTAL= No establecer impuestos análogos a los reservados a las provincias (inmobiliario-automotores-sellos-ingresos brutos) y no gravar productos alimenticios en estado natural o manufacturados.
Normas de la Constitución nacional respecto del régimen de coparticipación.
Los impuestos directos e indirectos recaudados por la Nación, en la medida que no tengan una asignación específica, son coparticipables.
Art. 75 inc. 2 (ATRIBUCIONES DEL CONGRESO)
Imponer contribuciones indirectas como facultad concurrente con las provincias. Imponer contribuciones directas, por tiempo determinado, proporcionalmente iguales en todo el territorio de la Nación, siempre que la defensa, seguridad común y bien general del Estado lo exijan. Las contribuciones previstas en este inciso, con excepción de la parte o el total de las que tengan asignación específica, son coparticipables.
Una ley convenio, sobre la base de acuerdos entre la Nación y las provincias, instituirá regímenes de coparticipación de estas contribuciones, garantizando la automaticidad en la remisión de los fondos.
La distribución entre la Nación, las provincias y la ciudad de Buenos Aires y entre éstas, se efectuará en relación directa a las competencias, servicios y funciones de cada una de ellas (criterio devolutivo) contemplando criterios objetivos de reparto; será equitativa, solidaria y dará prioridad al logro de un grado equivalente de desarrollo, calidad de vida e igualdad de oportunidades en todo el territorio nacional (criterio redistributivo).
La ley convenio tendrá como Cámara de origen el Senado y deberá ser sancionada con la mayoría absoluta de la totalidad de los miembros de cada Cámara, no podrá ser modificada unilateralmente, ni reglamentada y será aprobada por las provincias.
No habrá transferencia de competencias, servicios o funciones sin la respectiva reasignación de recursos, aprobada por ley del Congreso cuando correspondiere y por la provincia interesada o la ciudad de Buenos Aires en su caso. Se requiere transferencia de funcionas, más asignación de recursos
Un organismo fiscal federal tendrá a su cargo el control y fiscalización de la ejecución de lo establecido en este inciso, según lo determine la ley, la que deberá asegurar la representación de todas las provincias y la Ciudad de Buenos Aires en su composición.
Dos cuestiones:
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1. No habrá transferencia de competencias, servicios o funciones sin la respectiva reasignación de recursos, aprobada por ley del Congreso cuando correspondiere y por la provincia interesada o la ciudad de Buenos Aires en su caso.
2. Asignación específica de recursos resulta suavizado por la CN, esto es da mas flexibilidad para sustraer recursos del régimen de coparticipación. Basta una ley acional, para darle asignación específica a un recurso, y quitárselo a la provincia. Se necesita la mayoría absoluta de ambas cámaras. Esta asignación específica es por tiempo determinado.
Comisión federal de impuestos:
la Comisión Federal de Impuestos, estará constituida por un representante de la nación y uno por cada provincia adherida. Estos representantes deberán ser personas especializadas en materia impositiva a juicio de las jurisdicciones designantes. Su asiento estará en el Ministerio de Economía de la Nación.
Tendrá un Comité Ejecutivo el que estará constituido y funcionará integrado por el representante de la Nación y los de ocho (8) provincias.
La Comisión formulará su propio presupuesto y sus gastos serán sufragados por todos los adherentes, en proporción a la participación que les corresponda en virtud de la presente Ley.
Tendrá las siguientes funciones:
a) Aprobar el cálculo de los porcentajes al momento de distribuir los fondos
b) Controlar que se liquide lo que se calculó,
c) Controlar el estricto cumplimiento por parte de los respectivos fiscos provinciales de las obligaciones que contraen al aceptar este régimen de distribución;
d) Dictar normas generales interpretativas de la presente ley;
Las decisiones de la Comisión serán obligatorias para la Nación y las provincias adheridas, salvo el derecho a solicitar revisión debidamente fundada. Los pedidos de revisión serán resueltos en sesión plenaria por la misma comisión.. La decisión será definitiva de cumplimiento obligatorio y no se admitirá ningún otro recurso ante la Comisión, sin perjuicio del recurso extraordinario ante la Corte Suprema de Justicia de la Nación con arreglo al artículo 14 de la Ley 48, el que no tendrá efecto suspensivo de aquella decisión.
¿Que son los tributos análogos?
Los tributos provinciales o municipales son análogos con aquellos que están en el régimen de coparticipación,
Cuando hay coincidencia en la definición sustancial de cuál es el hecho imponible. Aquí caben dos posibilidades:
Cuando la definición del tributo provincial o municipal es mas amplia que la definición del tributo coparticipable, éste último queda subsumido por la definición más amplia del tributo provincial (el provincial termina absorbiéndolo).
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Si la definición del tributo provincial es más restringido que el tributo nacional coparticipable, el provincial queda comprendido dentro de la más amplia del federal.
Cuando aun siendo diferentes los hechos imponibles, la base de medición sobre la que se aplica la alícuota es igual.
Son también análogos en los casos en que haya coincidencia en los hechos imponibles total o parcial o hay coincidencia en la base, aun si los responsables del tributo son diferentes.
Convenios multilaterales
Concepto: “Es el acuerdo entre distintos fiscos provinciales”. No hay concurrencia de voluntades entre provincia y nación. Establece como se distribuye la base imponible del Impuesto a los Ingresos Brutos. Toma la base imponible y la asigna a cada jurisdicción; y sobre la parte que le corresponde a cada jurisdicción, cada provincia le aplica el impuesto que tenga especificado.
El convenio multilateral es un acuerdo entre provincias, que regula las relaciones entre los distintos fiscos provinciales, busca atribuir la base imponible, correspondiente a los ingresos brutos, derivada de las operaciones que realiza un contribuyente que realiza una actividad económica única en diferentes jurisdicciones.
Dentro de los CM, quedan incluidas las operaciones de los contribuyentes realizados en un proceso “único, y económicamente inseparable”, que se materializa o lleva adelante en dos o más jurisdicciones.
El carácter territorial del impuesto a los ingresos brutos plantea el problema de las dobles o múltiples imposiciones, pues una misma actividad puede ser ejercida en jurisdicciones diferentes.
Esto no solo sucede entre provincias sino que también puede suceder entre municipalidades dentro de una misma provincia, como consecuencia de que las municipalidades establecen tasas cuya base imponible es el ingreso bruto. Esto se soluciona a través de un racional sistema de relaciones entre la provincia y sus municipalidades.
En cuanto a la problemática que plantea la realización de actividades en distintas jurisdicciones provinciales la solución está dada por la realización de convenios.
El convenio multilateral vigente está destinado a delimitar el alcance del poder tributario de las partes intervinientes cuando una actividad es ejercida en más de una jurisdicción. Se considera que esto sucede cuando los ingresos brutos provenientes de un proceso único, y que son comercialmente inseparables, son atribuidos a más de una jurisdicción.
El elemento esencial para la procedencia del Convenio Multilateral es la existencia de una actividad gravada del mismo contribuyente en más de una jurisdicción local. De ello surgen 2 factores íntimamente vinculados entre sí:
1. El desarrollo de actividades en dos o más jurisdicciones; y
2. La producción de ingresos no atribuibles a ninguna jurisdicción en particular, sino todas en su conjunto.
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NO están alcanzadas por el Convenio Multilateral, las actividades que son ejercidas por un mismo sujeto en distintas jurisdicciones, pero completando en cada una de ellas todo el proceso económico. Por ejemplo un profesional que ejerce en varias jurisdicciones, pero que en cada una de ellas tiene un lugar de atención para los trabajos que realiza en esa misma jurisdicción.
Organismo de aplicación.
Se prevé la existencia de: una comisión arbitral integrada por dos jurisdicciones permanentes – ciudad y provincia de buenos aires- y cinco rotativas entre las 5 zonas previstas ► Centro-NO-Cuyo-Sur-NE; y de una comisión plenaria integrada por todas las jurisdicciones (2 representantes por jurisdicción, un titular y un suplente), es decir, todas las provincias y la ciudad de buenos aires, de las que pueden destacarse (también cumple funciones administrativas y de coordinación entre los fiscos) sus atribuciones normativas y arbitrales. Las normas y resoluciones dictadas por la primera son recurribles ante la segunda por los fiscos, los contribuyentes, o las asociaciones reconocidas afectadas, recurso que debe interponerse dentro de los treinta días hábiles de notificadas – o, en el caso de normas generales interpretativas, de publicadas en el boletín oficial- en cual debe ser fundado en el mismo escrito de interposición.
Ámbito de aplicación ► Las actividades a que se refiere el presente Convenio son aquellas que se ejercen por un mismo contribuyente en una, varias o todas sus etapas en dos o más jurisdicciones, pero cuyos ingresos brutos, por provenir de un proceso único, económicamente inseparable, deben atribuirse conjuntamente a todas ellas, ya sea que las actividades la ejerza el contribuyente por sí o por terceras personas, incluyendo las efectuadas por intermediarios, corredores, comisionistas, mandatarios, viajantes o consignatarios, etc., con o sin relación de dependencia.
¿Quiénes deben inscribirse en Convenio Multilateral?
Los contribuyentes que desarrolle una, varias o todas las etapas de su actividad económica, en dos o más jurisdicciones, debiendo por ello asignar los ingresos brutos conjuntamente a todos los fiscos porque provienen de un proceso único y económicamente inseparables. Incluso quedan alcanzadas por este convenio las jurisdicciones donde sólo se hayan realizado gastos relacionados con el desarrollo de la actividad, porque se aplica el principio de sustento territorial.
Debe ser un proceso único y económicamente inseparable, lo haga él mismo o a través de terceros, como intermediarios, comisionistas, consignatarios, etc.
Tb puede tratarse de actividades de distinta naturaleza económica. Tb pueden los ingresos obtenerse en una jurisdicción, y en otra realizarse los gastos. Aun así quedan comprendidos los que realizan una actividad en una jurisdicción y realiza gastos u obtiene ingresos en otra, no siendo necesario que tenga sede o sucursal.
Tb puede no haber un establecimiento físico en la jurisdicción.
Una de las obligaciones del contribuyente es presentar un informe detallando los ingresos y gastos por jurisdicción.
Lo que acuerdan las distintas provincias es como distribuirse entre sí la base imponible. Base imponible atribuida a cada jurisdicción =
Ingresos atribuibles
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JURISDICCION MONTO %
Córdoba 750.000 50
Buenos Aires 300.000 20
Santa Fe 450.000 30
total 1.500.000 100
Determinación del coeficiente unificado.
Córdoba 50+10/2 30%
Buenos Aires 20+70/2 45%
Santa Fe 30+20/2 25%
Determinación de la base imponible
Córdoba 1.000.000 300.000
Buenos Aires 1.000.000 450.000
Santa Fe 1.000.000 250.000
¿Cómo se distribuye la base imponible bajo el Régimen General?
Según este régimen se toman los ingresos brutos totales del contribuyente entre todas las jurisdicciones para qué pagué en cada jurisdicción lo que corresponde;
- 50% en proporciones a los gastos efectivamente soportados, y
- el 50% restante en proporción a los ingresos brutos provenientes de cada jurisdicción.
Para ello se determina un “coeficiente de ingresos” y otro “coeficiente de gastos”, sobre la base de las entradas y erogaciones. Ambos parámetros se refunden finalmente en un “coeficiente único”, por jurisdicción.
Gastos soportados
JURISDICCION MONTO %
Córdoba 90.000 10
Buenos Aires 630.000 70
Santa Fe 180.000 20
total 900.000 100
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Se toma el porcentaje de Ingresos y el porcentaje de gastos (50+10) y se lo divide en 2= el coeficiente unificado nos da 30- sobre el 1.500.000 y sobre lo que resulte se aplica el impuesto como lo tenga estructurado.
CÁLCULO DEL COEFICIENTE DE INGRESOS.
Se toma el total de Ingresos atribuibles a cada jurisdicción sobre el total de ingresos computables, obteniéndose de esta manera el coeficiente de ingresos.
CÁLCULO DEL COEFICIENTE DE GASTOS.
Se toma el total de gastos atribuibles a cada jurisdicción SOBRE el total de gastos computables, obteniéndose de esta manera el coeficiente de gastos correspondiente a cada fisco provincial, en forma porcentual.
CÁLCULO DEL COEFICIENTE ÚNICO.
El coeficiente único es la resultante de la sumatoria de los coeficientes de ingresos y de gastos de cada jurisdicción, dividido por 2. La sumatoria de los coeficientes únicos de cada jurisdicción, debe totalizar 1.
Denominamos “ingresos” al monto total de retribuciones que corresponden a las actividades gravadas.
Refiriéndose a los gastos, se utiliza la expresión “efectivamente soportado”. Esto significa que el gasto debe “materializarse” en forma concreta, y no tener una realidad meramente contable.
Obsérvese que los “gastos computables” son los que indican sin duda actividad propia del contribuyente, porque son las erogaciones necesarias para realizar la misma.
¿Cómo determino los Ingresos y los Gastos? ¿Qué datos se toman como base para distribuir la base?
Si el contribuyente responsable confecciona balances y registros contables, los Ingresos y Gastos se computan según el año anterior (no calendario) del ejercicio comercial.
Si no lleva registros contables, tomaré en cuenta el año calendario
¿A qué jurisdicción atribuyo el ingreso y donde el gasto?
Lo primero que hay que identificar es si la operación que le dio origen proviene de un contrato entre presente o entre ausentes:
Contrato entre presentes. Los ingresos se asignan a la jurisdicción que corresponda al lugar de entrega de la mercadería o prestación del servicio.
Contrato entre ausentes En el caso de que exista sustento territorial -gastos en la jurisdicción-, los ingresos obtenidos a través de los mismos, se atribuirán a la jurisdicción correspondiente al domicilio del adquirente de los bienes. Por el contrario, cuando no exista sustento territorial, los ingresos se asignarán a la jurisdicción donde se concertó la operación. Aclaración: se considera contrato entre ausentes a las ventas por telegrama, teléfono, correspondencia, internet o similar.
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¿Qué ingresos se tienen en cuenta para distribuir la base imponible?
Los ingresos a distribuir en base a estas normas son todos los obtenidos por el contribuyente y alcanzados por el impuesto sobre los ingresos brutos, aún cuando hayan sido declarados exentos o gravados a tasa cero. En todos los casos, deberán ser netos de devoluciones, bonificaciones, descuentos u otros conceptos similares, independiente de las circunstancias y del momento en que tales hechos ocurran.
¿Qué ingresos no se tienen en cuenta?
Los ingresos que no integran la base imponible del impuesto sobre los ingresos brutos, como por ejemplo, la venta de los bienes de uso
Las exportaciones
Las diferencias de cambio, independientemente del tratamiento que cada jurisdicción disponga a los efectos de su consideración como base imponible local. En tanto, no están excluidas las operaciones de compra venta de divisas
¿Dónde se deben asignar los gastos?
“Los Gastos se asignan en el lugar donde se materializaron”
Los gastos deben ser asignados a la jurisdicción donde efectivamente fueron soportados. Por ejemplo, las remuneraciones a los empleados en relación de dependencia aunque se abonen en la administración central, se deberán asignar al lugar donde efectivamente realicen su tarea.
Se entenderá que un gasto es efectivamente soportado en una jurisdicción, cuando tenga una relación directa con la actividad que en la misma se desarrolle (por ej.: de dirección, de administración, de fabricación, etc.), aún cuando la erogación que él representa se efectúe en otra. Así, los sueldos, jornales y otras remuneraciones se consideran soportados en la jurisdicción en que se prestan los servicios a que dichos gastos se refieren.
¿Qué gastos deberán ser tenidos en cuenta para determinar el coeficiente de gastos de cada jurisdicción?
Los gastos computables son todos aquellos no definidos como no computables por la normativa y que estén relacionados con la realización de la actividad del contribuyente. Por ejemplo, remuneraciones, honorarios profesionales, alquileres, gastos por mantenimiento o mejoras, gastos generales de administración y comercialización, seguros, amortizaciones impositivas admitidas en la Ley de Impuesto a las Ganancias y servicios, entre otras cosas.
¿Qué gastos no deberán ser tenidos en cuenta para determinar el coeficiente de gastos de cada jurisdicción ?
Costo de la materia prima y de mercadería
Gastos de propaganda y publicidad
Tributos nacionales, provinciales y municipales
Intereses
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Honorarios y sueldos a directores, síndicos y socios de sociedades (en los montos que superen el 1 % de la utilidad del balance comercial)
Regímenes especiales.
En estos casos el porcentaje a aplicar para la distribución está enunciado por la ley; no se realiza el cálculo del coeficiente.
Ello ocurre, por ejemplo con las Profesiones liberales: la jurisdicción en la cual se realice la actividad podrá gravar el 80% de los honorarios en ella percibidos o devengados, y la otra jurisdicción el 20% restante (donde tenga asentada la oficina). Es decir, sobre el total (base imponible) asigno el 20% a la sede, y el resto 80%, se asigna a cada jurisdicción donde se lleva a cabo la operación.
Obligaciones derivadas del régimen:
En cuanto a la atribución de ingresos y gastos rige el principio de la realidad económica de los hechos, actos y situaciones que efectivamente se realicen, lo que realmente aconteció, y no el de formalidad.
Cada una de las jurisdicciones está habilitada/facultada para inspeccionar en otras a su contribuyente, dando aviso a la respectiva jurisdicción.
Los contribuyentes tienen la obligación de brindar todos los elementos suficientes para lograr la convicción del fisco.
Las jurisdicciones se comprometen a no darle un tratamiento diferente mas oneroso a actividades alcanzadas por el convenio, a otras que no lo estén.
La
Los contribuyentes deberán presentar, en el lugar, tiempo y forma que se determine, una planilla demostrativa de los ingresos brutos totales discriminados por jurisdicción y de los gastos efectivamente soportados en cada una de ellas. La liquidación del impuesto en cada jurisdicción se efectuará de acuerdo con las normas legales y reglamentarias locales respectivas, siempre que no se opongan a las disposiciones del presente Convenio.
¿Como hacemos con los municipios? El convenio fija pautas.
► Hay un límite= En la medida de que se trate de actividades que estén incorporadas al convenio multilateral, pueden ser gravadas, pero el municipio no podrá gravar dicha actividad más allá de lo que le corresponda, (el límite es la base que le corresponde a la jurisdicción provincial). O sea, en el caso de actividades objeto del presente Convenio, las municipalidades,comunas y otros entes locales similares de las jurisdicciones adheridas, podrán gravar en concepto de impuestos, tasas, derechos de inspección o cualquier otro tributo, con la restricción de que se ejerzan dentro de los límites municipales, comunales y hasta el topo que le corresponda al fisco provincial.► La segunda cuestión= Se da en el hecho de que se genera un incentivo para promover que los municipios estructuren sus tributos de manera tal que exista físicamente un local, oficina, establecimiento para el contribuyente en el ámbito de la jurisdicción del municipio. Así podrán gravar sobre el 100% de la base de la provincia, su tributo. (Cuando las normas legales vigentes en las municipalidades y comunas, sólo permitan la percepción de los tributos en aquellos casos en que exista local, establecimiento u oficina donde se desarrolle la actividad gravada, las jurisdicciones referidas en las que el contribuyente posea la correspondiente
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habilitación, podrán gravar en conjunto el ciento por ciento (100 %) del monto imponible atribuible al fisco provincial).JURISPRUDENCIA INTRAFEDERAL
Dijimos que el Dº Intrafederal es una manifestación de voluntad concurrente entre provincia y nación (leyes contratos). Para estructurar la escala está por encima de las leyes nacionales. No admite derogación unilateral, salvo se siga el mismo mecanismo para su sanción.
FALLO: “Asociación de Grandes Usuarios de Energía Eléctrica de la República Argentina (AGUEERA) c/ Buenos Aires, Provincia de y otro s/ acción declarativa”. Agosto de 1999.
La Asociación de Grandes Usuarios de Energía Eléctrica de la República Argentina inicia demanda contra la Provincia de Buenos Aires para que se declare la inconstitucionalidad de los decretos-leyes por ser violatorios de la Constitución Nacional, del orden normativo federal (ley 24.065) y de las normas que lo reglamentan y complementan.
Se cuestiona la constitucionalidad del régimen tributario de la provincia demandada que, al dejar subsistente el sistema impositivo en materia eléctrica representado por los decretos leyes y al instituir una norma discriminatoria, vulnera el marco legal representado por el Pacto Federal para el Empleo, la Producción y el Crecimiento, aprobado por la ley de la Nación, concluye, quebranta el orden jerárquico del art. 31 de la Constitución Nacional.
Manifestación = alcance que tiene un Pacto Federal para el empleo, la producción y el crecimiento. El Pacto derogó los dos impuestos provinciales que gravaban transferencias de energía eléctrica. El Pacto es una manifestación de Dº Intrafederal, que promueve una política uniforme entre Nación y provincia, pero que tiene jerarquía particular y la imposibilidad de su derogación unilateral.
Estos dos decretos-leyes provinciales, son inconstitucionales.
La cuestión debatida es sustancialmente análoga a la resuelta por el Tribunal en la causa “Hidroeléctrica El Chocón S.A.” (Fallos: 320:1302). Allí se declaró la inconstitucionalidad del régimen mediante el cual la Provincia de Buenos Aires y el ente regulador provincial aplican y persiguen el cobro de los impuestos previstos en los decretos leyes 7290/67 y 9038/78 a quienes contrataban con la actora, en tanto se exima del cumplimiento de dichos tributos a los usuarios industriales y comerciales comprendidos en el art. 1° del decreto provincial.
Ese pacto fue suscripto entre el presidente de la república y los gobernadores de provincias con “el objetivo de comprometerse en distintas acciones necesarias para promover el empleo, la producción y el crecimiento económico armónico del país y sus regiones”. A ese fin, los “señores gobernadores han acordado la adopción de políticas uniformes que armonicen y posibiliten el logro de la finalidad común de crecimiento de la economía nacional y de reactivación de las economías regionales”. “Las políticas acordadas” –se expone- “se concretarán por los Poderes Ejecutivos Provinciales, una vez aprobado el presente Acuerdo por las Honorables Legislaturas en lo que es materia de su competencia según las constituciones locales”.
El Pacto comporta por sus alcances y contenido la manifestación positiva del llamado federalismo de concertación tendiente a –según se expresa- establecer mediante la participación concurrente del Estado Nacional y las provincias un programa, destinado como en el caso, a adoptar una política uniforme que armonice y posibilite “la finalidad común de crecimiento de la economía nacional y de reactivación de las economías regionales”. Se trataba, de consagrar el principio de “hacer un solo país para un solo pueblo”. Ese pacto, como las demás creaciones legales del federalismo de concertación, configura el derecho intrafederal y se incorpora una vez ratificado por la legislatura al derecho público interno de cada estado provincial. Esa gestación institucional ubica a los tratados o leyes convenios celebrados entre las provincias y el gobierno nacional con un rango normativo específico dentro del derecho federal. Prueba de su categoría singular es que no es posible su derogación unilateral por cualquiera de las partes.
El universo legal sobre el que actúa el tratado presenta diferentes matices tanto en lo que se refiere a su vigencia, inmediata o subordinada a determinados efectos,
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cuanto a la materia sobre la que actúa. Existen materias de claro contenido federal sobre las que se elimina toda pretensión tributaria local. En el supuesto de autos el Pacto viene a integrar conjuntamente con las leyes 15.336 y 24.065 el régimen federal de la energía. Habida cuenta de que al suscribirlo la provincia asumió la obligación de derogar de manera inmediata los impuestos provinciales específicos que graven la transferencia de energía eléctrica, la subsistencia de los aquí impugnados entra en colisión con aquellas disposiciones, frustra el objeto y fin del tratado y deviene inconstitucional (art. 31 de la Constitución Nacional).Por ello se decide: Hacer lugar a la demanda y, en consecuencia, declarar la inconstitucionalidad de los decretos leyes 7290/67 y 9038/78, y del decreto 1160/92 de la Provincia de Buenos Aires. Con costas (art. 68 del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación).
UNIDAD 3: PPOS CONSTITUCIONALES DEL Dº TRIBUTARIO
Principios constitucionales:
1) PPO DE LEGALIDAD
Es un mandato dirigido al legislador y a la Administración Tributaria,
Hay que plantearlo en dos dimensiones;
1. Tanto el establecimiento, modificación, y supresión de tributos tiene que ser efectuada por ley, sí o sí.
2. La función administrativa debe estar subordinada a la ley, como así tb los actos de las administraciones tributarias(los actos tributarios subordinados tb a la ley - verificación, inspecciones, resolución de recursos-)
"El principio de legalidad es el límite formal respecto al sistema de producción de normas. Es un principio fundamental del derecho tributario sintetizado en el aforismo que reza que no hay tributo sin ley que lo establezca”.
Este principio de legalidad implica que todo tributo debe ser creado siguiendo el procedimiento legalmente previsto. La legalidad en sentido estricto implica leyes dictadas por el poder legislativo, siguiendo el procedimiento de formación y sanción de las leyes.
El acto creador del tributo debe emanar del poder legislativo, contener todo los elementos esenciales, sin llegar ninguno a que lo integre el poder ejecutivo.
La ley, en virtud del principio de legalidad, debe contener: el hecho imponible, el sujeto activo, el sujeto pasivo, la alícuota, bases imponibles, etc., y las exenciones a la obligación de pago. Pero en este caso hay doctrina pacífica acerca de que el legislativo puede delegar al ejecutivo la facultad de conceder las exenciones, el tiempo de su vigencia, etc..
Es imposible pensar en una ley tributaria en blanco, que deje en manos del poder ejecutivo su integración. Sólo el poder legislativo puede legislar sobre los bienes de los habitantes del país, respetando los márgenes que la constitución nacional establece.
Fundamentos Constitucionales, encuentra su fundamento en el sistema representativo de gobierno y en la división de poderes.
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Base en el artículo 17 CN
Solo el congreso de la nación impone las contribuciones establecidas en el art. 4. Es el órgano representativo de la ciudadanía.
Valoraciones de la CSJN=
# Ésta facultad exclusiva del Congreso,(atribuida a los representantes del pueblo para crear tributos), es la mas esencial a la naturaleza y objeto al régimen representativo y republicano de gobierno.
# CSJN planteó que el cobro de un impuesto sin una ley previa, es un despojo que viola el derecho de propiedad.
# CSJN dijo que la creación de impuestos es facultad exclusiva del poder legislativo y no es lícito desde el punto de vista constitucional, aplicar impuestos a objetos u operaciones que no estén gravados por ley.
Hay una subordinación de la función administrativa a la ley.
El principio de legalidad está vinculado al sistema de división de poderes en cuanto destacamos el rol exclusivo y excluyente del congreso.
La CN ha asignado en forma expresa a lo que hace a la creación de tributos y recaudación.
Modalidades del principio de legalidad:
Rígida u ortodoxa: El ppo no admite discusiones, es el sistema adoptado por la CN.
► Otorga competencia exclusiva y excluyente en cuanto a la creación, modificación y supresión al órgano representativo de la ciudadanía, al congreso. Tb le corresponde fijar el presupuesto.
► El presidente supervisa el ejercicio de las facultades que se le han conferido al jefe de gabinete, como son la facultad de recaudar las rentas de la nación y su inversión, de acuerdo a la ley de presupuestos.
El presidente tb tiene la facultad reglamentaria de carácter general= art. 99 inc. 2 (Expide las instrucciones y reglamentos que sean necesarios para la ejecución de las leyes de la Nación, cuidando de no alterar su espíritu con excepciones reglamentarias).
La valuación fiscal, si o si debe responder a hechos reales.
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Que implica que la administración está sujeta a la ley?
Los actos de la administración tributaria deben fundarse en la ley.
La actividad de reglamentación de la administración debe respetar la subordinación jerárquica de las normas, es decir respetar normas superiores.
Legalidad Flexible o Atenuada
Se materializa de dos formas=
Por delegación del Congreso de competencias al Poder Ejecutivo. .(Fundamento, supuesta superioridad técnica de la administración)
Eventualmente se admiten DNU dictados por el PE. (Fundamento, razones de urgencia)
El principio de legalidad es conocido también como principio de reserva de ley.
Alcanza a todos los tributos, hay alguna jurisprudencia que considera que el principio de legalidad no se aplica a las tasas, porque estas resultan del ejercicio del poder de policía del estado. La corte de manera indirecta, dijo que las contribuciones por mejoras son una manifestación del poder fiscal del estado y deben ser establecidos por ley, paralelamente se podría aplicar a las tasas porque la corte confunde en muchas fallos tasas con contribuciones por mejoras.
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No hay tributo sin ley previa que delinee sus aspectos estructurantes.
El principio de legalidad si bien está contenido en el art. 17 obedece también de los siguientes principios.
La propiedad es inviolable, nadie puede ser privado de ella sino en virtud de una sentencia fundada en ley.
La expropiación por causa de utilidad pública debe ser establecida por ley e indemnizada previamente.
Al congreso le cabe la facultad exclusiva de establecer las contribuciones del art. 4 y 75 inc 2
Las leyes tributarias dictadas durante gobiernos de facto deben ser ratificadas por el congreso.
Las “leyes impositivas” no pueden ser sancionadas de modo genérico, y posteriormente completarlas en forma reglamentaria dejando al poder ejecutivo la posibilidad de delinear elementos estructurantes de la misma. El PE sólo está facultado para aclarar conceptos que sean oscuros, dar ciertas precisiones por vía reglamentaria.
¿Puedo otorgarle a la Administración facultades discrecionales para aplicar en ciertos casos el tributo y en otros no? No se puede. Si la empresa es única y desdobla su balance, debe aplicar el tributo sobre la empresa única.
ATENUACION DEL PRINCIPIO DE LEGALIDAD
Antes de la reforma constitucional de 1994, se empezó a insinuar una flexibilización del ppo de legalidad. Ej, el código aduanero. La Corte no declaró la inconstitucionalidad de ésta flexibilización, si se llevaba a cabo en forma razonable y dentro de ciertos topes.
A partir de la reforma de 1994, la disposición transitoria nº 8, estableció que todo lo que sea legislación delegada, si no tenía un plazo establecido, caducaba dentro de los 5 años a contar desde la entrada en vigencia de dicha disposición, salvo que el Congreso la ratificara expresamente.
Decretos de Necesidad y Urgencia
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MATERIA TRIBUTARIA
JURISPRUDENCIA SOBRE DNU
La CSJN se ha expedido en relación a la factibilidad de los DNU en materia tributaria, y en relación a la ratificación de los mismos por el congreso.
Video Club Dreams ►
Un video club dedujo acción de amparo frente a una actuación del Instituto Nacional de Cinematografía, tendiente a regularizar su situación ante el tributo establecido por los decretos de necesidad y urgencia 2736/91 y 949/92, a los que tacha de inconstitucionales. El juez de grado hizo lugar al amparo, declarando la inconstitucionalidad de las normas impugnadas y anulando la intimación realizada al actor. La decisión fue confirmada por la alzada. Interpuesto recurso extraordinario federal, la Corte Suprema de Justicia de la Nación confirmó la sentencia.
A través de éstos DNU se amplía un hecho imponible, a partir del cuál pasan a tributar todo lo que sea venta y locación de videos, y exhibición de todo tipo de películas por tv, cable, video-bares y otros locales. La Corte tachó de inconstitucionalidad éstos decretos. Y sostuvo que hay ciertas cuestiones que no son judiciales, dice que sí puede revisar los motivos que dieron lugar al dictado de los DNU, la circunstancia. Al valorar, no revisa razones de mérito, oportunidad o conveniencia, que sí son políticas y no judiciales. Ampliar un hecho imponible previsto en una ley por medio de un DNU, no es compatible con el régimen constitucional, incluso el ppo de legalidad invalidad estos DNU.
Además no había situación de grave riesgo social que habilite los DNU.
La remisión de los DNU al Congreso no satisface el requerimiento constitucional, de que la cuestión nazca en el Congreso y allí se resuelva, no subsana el vicio.
Ratificación tácita del Congreso= Si el Congreso le autoriza el presupuesto al PE, hay una ratificación tácita, porque por vía del presupuesto, se habían contado en los ingresos estos recursos sancionados por vía de DNU.
Disidencia de O’ Connor, tampoco podía fundarse la falta de legitimación de éste tributo, en el hecho de que el mismo fuera trasladable.
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Atajo del Poder Ejecutivo, vía ratificación del Poder - Fallo de Kupchik, Luisa y otro c. Banco Central y Estado Nacional ►
Los accionantes eran tenedores de títulos públicos. El Estado estableció un régimen de percepción sobre activos financieros. De lo que tenían que pagar, el 80% se lo retenía el Estado vía DNU (22/08/89). En diciembre del ’89 se convalida legislativamente éste decreto.
Los actores plantearon la inconstitucionalidad del impuesto sobre activos financieros establecido por el dec. 560/89, en cuanto fijó como base imponible el valor residual de Bonex que no estaban en poder de aquéllos el 9 de julio de 1989. Llegadas las actuaciones a la Corte Suprema de Justicia de la Nación, se declaró la inconstitucionalidad del decreto impugnado
La Corte dijo que los ppos constitucionales prohíben a otro poder que no sea el legislativo, el establecimiento de impuestos, contribuciones y tasas. Ninguna carga tributaria puede ser exigible, sin una disposición legal previa= válidamente creada. El ppo de legalidad invalida los DNU en materia tributaria.
La ratificación posterior, no surte efecto rectificatorio retroactivo. Ratificación, sólo a partir de la ley. Si bien se declara inconstitucional el DNU, se deja a salvo la cuestión de ratificar vía legislativa éste decreto, aunque no retroactivamente.
1. Ninguna carga tributaria puede ser exigible sin la preexistencia de una disposición legal encuadrada dentro de los preceptos y recaudos constitucionales, es decir, válidamente creada por el único poder del Estado investido de tales atribuciones.
2. Razones de “necesidad y urgencia” no pueden justificar el establecimiento de cargas tributarias por medio de decretos del Poder Ejecutivo.
3. Si bien en ciertos casos es admisible la retroactividad de las leyes tributarias, no debe acordarse tal efecto a las disposiciones que no lo establezcan expresamente en sus textos, en virtud de la protección que se ha reconocido a aquellas situaciones que –como ocurre en el caso– han sido definitivamente concluidas al amparo de la legislación precedente, y gozan por tanto de protección constitucional, por integrar el derecho de propiedad.
La Corte Suprema suavizo este criterio en Zofracor c/ Estado Nacional. Amparo►
Por DNU del año 1999 se otorgo una zona franca a la provincia de la Pampa, circunstancia que luego fue ratificada por la ley de presupuesto.
La corte sostuvo lo que veníamos planteando, los DNU son insanablemente nulos. Se admite la ratificación posterior, no retroactivamente; pero el acto no es subsanable, no lo puedo convalidar después por vía legislativa. No admite la convalidación hacia atrás pero si lo admite para adelante.
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CASO DE LA CORTE SOBRE RETROACTIVIDAD Y EL PRINCIPIO DE LEGALIDAD: “Sara Doncel Cook contra la Provincia de San Juan, sobre repetición de pago” del año 1929.
La actora realizaba una actividad de préstamo con dinero propio entre los años 1924 al 26; momento en el cual regía en la provincia de San Juan la Ley de patente que grava a agentes o corredores de préstamos, descuentos y compradores de sueldos, que no efectúen operaciones con su propio dinero (intermediarios); por lo que la actividad de la señora Cook no se encontraba alcanzada por dicha ley; posteriormente, y por medio de un Decreto reglamentario de 1925 se grava a toda persona que efectúe operaciones de préstamo de dinero, ampliando el objeto, el hecho imponible, alcanzando en consecuencia la actividad de la actora; el 30/12/26 la provincia convierte en ley el decreto reglamentario. Comenzando a regir en el año 27, año en el cual la actora ya no realizaba la mencionada actividad, pero que la provincia pretendía aplicar retroactivamente. La Corte Suprema de Justicia de la Nación resuelve en razón del principio de legalidad y retroactividad de la ley tributaria que la Provincia de San Juan está obligada a devolver a la señora Cook la suma indebidamente cobrada por impuesto de patente y multa por los años 1924 a 1927; y manifestando en esta oportunidad la Corte que solo el congreso impone las contribuciones nacionales, que El poder ejecutivo no puede establecer otros impuestos que los creados por ley ni tampoco extender su objeto.
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Dijo la Corte que la no retroactividad de la ley, si bien es un principio de mero precepto legislativo, adquiere carácter constitucional cuando la aplicación de la nueva ley priva a un habitante de la Nación de algún derecho incorporado a su patrimonio, en cuyo caso aquel principio se confunde con la garantía relativa a la inviolabilidad de la propiedad, teniendo en cuenta que esta palabra "comprende todos los intereses apreciables que un hombre pueda poseer fuera de sí mismo, fuera de su vida y de su libertad".
Así, la jurisprudencia la Corte Suprema se puede resumir de la siguiente manera: primero se sostuvo que la constitución no decía nada, y que solo se refería a la irretroactividad en materia penal; luego, a fines de 1800, comenzaron a aparecer los fallos sobre la retroactividad; entre los años 1920 y 1930 encontramos fallos en favor de la irretroactividad, en contra de la convalidación; y por último, en los 90, fallos que establecen el efecto liberador del pago.
Cabe decir que en materia tributaria la pauta general es la retroactividad, salvo excepciones como es violentarse derechos adquiridos al amparo de la legislación anterior.
2) PPO DE CAPACIDAD CONTRIBUTIVA
Todo tributo debe responder a una capacidad contributiva.
No siempre se exige una estricta proporción entre la capacidad contributiva con la cuantía de
la materia imponible.
Concepto;
Se entiende que es ser titular de una renta o de un patrimonio, apto para afrontar el pago de impuestos o tributos, que permitan financiar los gastos del Estado, una vez cubiertos gastos ineludibles y vitales del propio responsable.
Tomo la renta bruta, le resto gastos indispensables, una porción adecuada para ahorro o capitalización, y con el excedente tengo aptitud para contribuir a los gastos del Estado.
Consecuencias del principio;
En relación a los sujetos pasivos; “Por regla todos deben tributar”
1. Todos los titulares de riqueza o renta apta para tributar (una vez deducidos los gastos vitales ineludibles), deben tributar, quienes no sean titulares de una riqueza apta para contribuir, no deben hacerlo.
2. Los que tienen mayor aptitud de pago, deben tributar más.
En relación a los tributos
Si bien es discrecional del legislador al momento de elaborar el tributo, tiene que elegir hechos imponibles que si exterioricen capacidad contributiva. Todo tributo debe responder a una capacidad contributiva, es decir que no pueden tomarse actividades u operaciones que no reflejen capacidad contributiva. No puedo elegir hechos imponibles que no revelen capacidad de pago
El conjunto de tributos elegidos no debe exceder la capacidad contributiva del obligado.
No debe exigirse una estricta proporción entre la capacidad contributiva seleccionada, y la cuantía de la materia imponible que surge del tributo seleccionado.
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FALLO ► Navarro Viola de Herrera Vegas, Marta c/ Estado Nacional (DGI) s/ repetición. 19/12/1989
En el año 1981 Marta poseía acciones en dos SA al 31/12. En el año 1982, la actora dona parte de esas acciones a una fundación, Navarro Viola. El 9 de junio, por BO se publica una ley, que grava por única vez los activos financieros que tenían los titulares al 31/12/1981 retroactivamente.
Sancionada la ley 22.604, la actora pago el tributo correspondiente, incluyendo en tal ingreso el importe que correspondía a las acciones donadas, a pesar de considerar improcedente el gravamen en este aspecto, e interpuso luego el pertinente reclamo de repetición, aduciendo que su capacidad contributiva se había agotado con anterioridad.
En aquella oportunidad la corte (con voto en disidencia de Fayt) dijo que:
* La tutela del Estado a la propiedad privada, no se limita a una garantía formal que hubiere quedado satisfecha por un impuesto establecido por ley. Se busca evitar privar al titular del contenido real del mismo
* No basta con embocar la confiscatoriedad, para que prospere la tacha de inconstitucionalidad, es necesaria la demostración de que el gravamen cuestionado excede la capacidad económica o financiera del contribuyente.
* La existencia de una manifestación de riqueza o capacidad contributiva es indispensable como requisito de validez de todo gravamen.
* La capacidad contributiva se verifica aún en los casos en que no se exige de ella que guarde una estricta proporción con la cuantía de la materia imponible.
* La afectación del derecho de propiedad resulta palmaria cuando la ley toma como hecho imponible una exteriorización de riqueza agotada antes de su sanción sin que se invoque, siquiera, la presunción de que los efectos económicos de aquella manifestación permanecen, a tal fecha, en la esfera patrimonial del sujeto obligado.
* Disidencia del Dr. Fayt ► La confiscatoriedad es una cuestión de hecho, que debe ser, por ello, objeto de concreta y circunstanciada prueba por quien la alega, lo que en autos no se ha producido (Disidencia del Dr. Carlos S. Fayt).
Corresponde admitir la constitucionalidad de la ley 22.604 ya que las mutaciones patrimoniales no son por sí motivo suficiente para excluir los tributos que han correspondido a los titulares de los patrimonios en las ocasiones que la ley señale, sin que por ello se vea afectado el derecho de propiedad que la Constitución Nacional ampara, sobre todo si hay capacidad contributiva.
Artículo de Página Virtual
Concepto ► es una aptitud del contribuyente para ser sujeto pasivo de obligaciones tributarias, aptitud que viene establecida por la presencia de hechos reveladores de riqueza (capacidad económica) que, luego de ser sometidos a la valorización del legislador y conciliados con los fines de naturaleza política, social y económica, son elevados al rango de categoría imponible.
El concepto ha tenido sus vaivenes, ha fluctuado permanentemente entre la “caja vacía”-poca utilidad-, a su consideración como “la estrella polar”. El juicio sobre la idoneidad o no de un determinado hecho para que sirva de índice de capacidad contributiva está
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únicamente reservado al legislador y, por tanto, constituye un concepto parajurídico que interesa al economista, no al jurista.
Mientras pacíficamente se acepta que los impuestos asumen índices directos reveladores de capacidad contributiva (renta y patrimonio) e indirectos (consumo, circulación económica de bs, etc), los problemas comienzan cuando se trata de dar las razones por las cuales las personas deben sostener la actividad estatal y cuál debe ser la medida de su contribución.
Según ►
La Teoría del Beneficio, creyó ver en la cuantía del impuesto la contraprestación por la utilidad que representaba al contribuyente el goce de los servicios públicos, pero esta utilidad es imposible de medir.
La Teoría del Sacrificio individual, puso el acento en nuestra mayor o menos posibilidad de sacrificarnos.
La Teoría de la Capacidad Contributiva, vinculó la imposición a la aptitud económica, contribuimos en la medida en que somos o no titulares de una capacidad contributiva.
Hay que distinguir Capacidad Económica de Capacidad Contributiva:
CE= Es un criterio objetivo, real y estático. El legislador la valora, la elige, pero no agota si se grava o no con un impuesto, la valora con cierta finalidad política y social, y a partir de allí se selecciona el hecho imponible. Riqueza objetiva, pero atendiendo la cuestión subjetiva del contribuyente.
CC= Cuando a la riqueza objetiva, con la situación particular del contribuyente, la conciliamos – armonizamos con la finalidad política/social que persigue el legislador, se armonizan los fines fiscales con los extrafiscales.
Constitucionalización del Ppo ► La capacidad contributiva constituye un ppo constitucional “implícito” que sirve a un doble propósito: de un lado, como presupuesto legitimador de la distribución del gasto público; de otro, como límite material al ejercicio de la potestad tributaria.
Podemos hacer una doble lectura de la capacidad contributiva:
1) como mandato moral de los habitantes a sostener los gastos del Estado, que se traduce en el deber jurídico y político-constitucional de contribuir, y
2) como garantía operativa del derecho del contribuyente a obtener el reconocimiento legal de la “causa fuente” de los tributos, que el poder impositivo debe respetar en tanto representa la materialidad del hecho imponible. A la hora de estructurar los tributos, el Estado si o si tiene que reconocer una causa fuente, entendiendo como fuente la capacidad contributiva.
Si la idea es constitucionalizar el ppo, lo planteamos de manera rígida y definitiva, o en forma funcional y dinámica. Veremos que no conviene hacerlo en forma definitiva, sino que hay que dejar que el concepto vaya fluyendo, por interacción de todos los otros ppos si planteados expresamente en la CN; con una interpretación dinámica, en función de la realidad cambiante.
Si dicho ppo ordenador fuera establecido expresamente, seguramente existiría una vía más rápida, más directa, para lograr un juicio sobre la legitimidad de ciertos institutos como la retroactividad de las leyes, la existencia de los mínimos no imponibles, etc.
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Fallo “López c/ Pvia. Santiago del Estero”. Dijo la Corte:
* Si bien todo impuesto debe responder a la capacidad contributiva, el hecho de que se estructuren distintas categorías de contribuyentes, puede responder ya no a la capacidad contributiva, sino también a otros criterios o motivos.
* Y a la hora de hacer ciertas consideraciones, los factores para hacer ciertas diferenciaciones, los factores para realizar diferenciaciones, pueden no hacer referencia a un valor económico, sino a otros conceptos diferentes, como a los económicos, o de manera indirecta.
* La potestad tributaria, no puede prescindir de la capacidad económica, es la causa. Y a la hora de considerar el deber de contribuir (deber de solidaridad económica, política y social), analizamos la capacidad económica, para establecer el monto –cuánto- y el máximo. Se debe dejar cierto margen para el ahorro, a la hora de estructurar los tributos.
El ppo en la Doctrina Nacional ►
Si bien nadie duda de su existencia como presupuesto material de las obligaciones tributarias, su nudo siempre ha sido en torno a la efectividad del mismo.
► Quienes reniegan de este ppo, sostienen que el concepto de capacidad contributiva introduce un elemento extraño a la juridicidad de la tributación y, de difícil determinación, reconociendo que si bien responde a un propósito de justicia tributaria a ser tenido en cuenta por el legislador según su libre apreciación, no puede ser establecido como un dogma jurídico.
► Quienes sostienen este ppo, como Tamango, ha dicho que el ppo de generalidad, proporcionalidad, igualdad y equidad, integran el mas lato de capacidad contributiva. El ppo fundamental esta constituido por el de capacidad contributiva. El Estado reparte las cargas de acuerdo con las posibilidades económicas de los habitantes, “tanto tienes, tanto pagas”.
Jarach, ha identificado el ppo de capacidad contributiva con el de igualdad, señalando que si bien la definición de la CC puede ser vaga o imposible, tb lo es la de igualdad, pero ello no obste a su existencia o eficacia, para suministrarle a un impuesto el consentimiento público.
En síntesis, la doctrina ha hecho hincapié en identificar al ppo de la CC con su versión “garantista” ► el cuantum del impuesto, y el máximo que podemos soportar. Y ha estado menos interesada en su consideración como deber político moral para distribuir el costo del servicio público.
Inserción del ppo a la CN y las garantías implícitas ► Es dentro del programa de la CN, interpretada funcional y dinámicamente, y de las garantías implícitas de su Art. 33 en donde encuentra nítida inserción el ppo de CC, en sus dos vertientes, como fuente de legitimación del poder fiscal y deber de contribuir a sufragar el gasto público.
Recordemos que la CN dispone en su Art. 33.- Las declaraciones, derechos y garantías que enumera la Constitución, no serán entendidos como negación de otros derechos y garantías no enumerados; pero que nacen del principio de la soberanía del pueblo (el constituyente no quiso sacrificar la riqueza o renta del contribuyente en aras o en beneficio del Estado) y de la forma republicana de gobierno (todos debemos contribuir- estamos obligados a distribuir el gasto público de manera justa y equitativamente).
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En suma el ppo de CC se compadece con los ppos políticos y morales de informan el Programa de la CN y está implícito en el art. 33 de la CN.
Extrafiscalidad de la imposición ► No hay que desvirtuar la propia esencia de los tributos a la hora de estructurarlos (revelan: capacidad contributiva, finalidad: financiar el gasto público).
Los impuestos pueden, no obstante tener una finalidad extrafiscal, y son útiles a la hora de alcanzar los fines constitucionales (como la prosperidad- el desarrollo). Pero hay un límite, cuál es, primero “no desnaturalizar el instituto del tributo”; y segundo “asegurar que se cumplan los gastos de igualdad, razonabilidad e interdicción a la arbitrariedad”, porque a la hora de promover fines extrafiscales, pueden estos ppos ser vulnerados.
La finalidad extrafiscal ha sido ampliamente reconocida por la Corte, en materia tributaria.
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Capacidad contributiva y ppos constitucionales expresos ►
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Principio Operativo o Programático ► Ha sido sostenido el carácter programático del ppo, aunque con algunas disidencias.
El ppo y la Jurisprudencia de la Corte ►
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El ppo se aplica a unos tributos o a todos ►
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Eficacia y Justiciabilidad de la Capacidad Contributiva ►
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3) PPO IGUALDAD DE LOS IGUALES
No hay que hacer arbitrarios distingos, a fin de hostilizar a determinadas personas, sino
diferencias o categorizaciones por capacidad contributiva entre unos y otros. (criterio
objetivo).
Fundamento, está dado por el art. 16 de la CN, el cuál prescribe “La igualdad es la base del
impuesto y de las cargas públicas”.
Todos los que tienen la misma capacidad contributiva, tienen que tributar igual.
Vemos que el principio de igualdad exige el cumplimiento de 2 requisitos fundamentales:
1. Igual trato en iguales circunstancias, y
2. Trato diferencial para circunstancias desiguales.
La igualdad no es matemática, el tratamiento diferente obedece a diferentes capacidades contributivas. El principio de igualdad se traduce entonces en un igual tratamiento a quienes tienen igual capacidad contributiva; y que en condiciones análogas deberán imponerse análogos gravámenes y no hacer arbitrarios distingos a fin de hostilizar a determinadas personas o clases sino en base a la capacidad contributiva. No obstante, es posible hacer categorizaciones entre de los que tienen igual capacidad contributiva, siempre dentro del marco que habilita la CN en el art. 75 inc. 18 en razón de la Cláusula de Progreso. (cláusula de prosperidad, para promover el bienestar/ un adelanto/fomentar el progreso).
JURISPRUDENCIA
► Oliva Guillermo 1875 CSJN
La igualdad no es un criterio matemático sino más bien un concepto relativo.
Las leyes tributarias para ser iguales no deben tratar a todo el mundo de la misma manera.
Se busca ser considerados iguales en igualdad de condiciones y ante la desigualdad de condiciones tiene que haber una desigualdad en el tratamiento.
► Payro c/ Pcia de Bs. As. 1933
La vaguedad con que aparece enunciado el principio es solo aparente, pues al aplicarse el concepto al caso particular, adquiere eficacia y seguridad, esto de la igualdad de condiciones.
El criterio de semejanzas y diferencias de circunstancias se torna en un medio eficaz y seguro en el caso concreto.
► Sanchez Viamonte c/ Yustinian 1916
La igualdad de condiciones quiere decir que las características constitutivas de la situación de hecho que se presentan sean iguales.
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► Unanue c/ municipalidad de la capital, sobre devolución de pesos en 1923
El actor plantea la inconstitucionalidad de la ordenanza que dispone el pago de la contribución a establecimientos de guarda de caballos de carrera, por considerar de competencia del Congreso de la Nación, el legislar respecto de la Capital Federal; y argumentando además la violación al artículo 16 CN por cuanto se discrimina el tributo, respecto de los establecimientos que guardan caballos no destinados a carreras.
La Corte sostuvo que no podía pronunciarse sobre el primer punto, por cuanto la constitución ha dispuesto que la legitimidad en las leyes y ordenanzas referidas a la Capital Federal es competencia de los tribunales ordinarios y excede por lo tanto su propia competencia.
Respecto al segundo punto, sostuvo que no existía violación al artículo 16 CN en cuanto la ley faculta al legislador a discriminar respecto de bienes y personas, en la medida que dicha discriminación sea razonable.
El principio de igualdad no requiere que el mismo impuesto grave a toda clase de local que aloje cualquier clase de caballos. Basta para que tal igualdad se repute respetada, que no se hagan excepciones en favor de una o más caballerizas que alojen caballos de carrera. No hay discriminación respecto del grupo o categorización, es decir, se aplica igual tributo a todos los establecimientos que cuidan caballos de carrera. Por ende el principio de igualdad tributaria tiene en miras igual tratamiento ante quienes se encuentren en iguales situaciones y no ante quienes se encuentran en situaciones diversas.
Fundamentos en torno al principio de igualdad.
La igualdad preconizada por el art. 16 de la CN importa establecer que en condiciones análogas deberán imponerse gravámenes idénticos a los contribuyentes.
Suprema Corte de Los Estados Unidos: la regla constitucional mencionada no supone erigir una regla férrea en materia impositiva sino impedir que se realicen distinciones con el fin de hostilizar o favorecer a determinadas personas o clases, como sería si se hicieran depender de diferencias de color raza, nacionalidad, religión, opinión política, u otras consideraciones que no tengan relación posible con los deberes de los ciudadanos como contribuyentes.
Que en consecuencia cuando un impuesto es establecido sobre cierta clase de bienes o de personas debe existir alguna base razonable para las clasificaciones adoptadas, lo que significa que debe haber substancial para que las propiedades o las personas sean catalogadas en grupos diferentes.
► Perez c/ municipalidad cap. 1926
Se reconoce la facultad del poder legislativo de clasificar a contribuyentes, y hacer diferenciaciones, pero estos distingos no pueden ser arbitrarios o discrecionales.
PUNTUALIZACIONES SOBRE LAS DIFERENCIAS
1) Problema de las Escalas Progresivas ►
Hasta el año 1949 se admitían las escalas progresivas en el impuesto a la transmisión gratuita de los bienes en razón de:
Grado de parentesco: cuanto más lejano es el parentesco más se pagaba.
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Monto de la herencia: cuanto más se percibía en concepto de herencia mas se pagaba.
Cuando hablamos de escalas; no es que el monto total lo distribuyo en distintas alícuotas, sino que a todo se le aplica la misma alícuota. Hoy, la progresividad se paga por el monto total, no parcial. No se fracciona el patrimonio.
La corte admite la diferenciación razonable entre contribuyentes, por los deberes de los ciudadanos como contribuyentes. Es decir que admite las escalas.
2) Por razón de la vecindad ►
Otro motivo para realizar diferenciaciones ante igualdad de capacidades contributivas es la vecindad, entre residentes en el país y extranjeros, para evitar el ausentismo, pero no para los que residen en distintas provincias.
En la causa Noel y Cía. c/ Pvia. De Buenos Aires, la Corte dijo que no se pueden aplicar alícuotas diferentes por el sólo hecho de que unos vivan en una provincia o en otra. Pero si avaló la diferenciación entre un nacional y un extranjero.
3) En virtud de la Capacidad Contributiva ►
Causa Mazotti c/ Pvia. De Buenos Aires- Gabiña c/ Pvia. De Buenos Aires.
La igualdad significa que en igualdad de condiciones hablamos de igualdad de capacidad contributiva.
En igualdad de riqueza aplicamos los mismos impuestos.
4) Para Fines Extrafiscales ►
Sería un ejemplo de fines extrafiscales, la protección y el fomento de ciertas actividades.
Se refiere a la facultad de imponer impuestos verdaderamente prohibitivos a aquellas actividades poco útiles desde el punto de vista social (bebidas alcohólicas-cigarrillos), en aras de orientar la actividad económica. Como contracara, se pueden favorecer actividades valiosas socialmente, como por ejemplo la exención para las cooperativas reconocidas constitucionalmente. Así en la causa Cía. Sudamericana de servicios públicos de Olavaria, en el año 1936, se admitió que la propia naturaleza de las cooperativas avala los beneficios que se lo otorguen.
En la causa Municipalidad de Neuquén c/ Ferrocarriles del Sur, la Corte avaló los privilegios a las Concesionarias de Servicios Públicos. El hecho de que se exima a la concesión del ferrocarril obedece a la utilidad pública del mismo.
5) Las formas asociativas son más severamente gravadas que los sujetos individuales, dice la CSJN porque la concurrencia revela una mayor capacidad contributiva.
La capacidad contributiva, no es una medida absoluta y exacta, sino más bien una apreciación política del legislador. Pero el orientar una actividad y determinar que es lo que se va a fomentar o no, también es discrecional.
4) PPO DE LA GENERALIDAD
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El artículo 16 CN se refiere al carácter extensivo de la tributación, así cuando la persona se encuentra bajo la situación descrita en la ley, debe pagar. Nadie debe ser eximido por privilegios de raza, clase, etc.; siendo un límite a esto las exenciones o beneficios tributarios.
Así, en virtud de este principio de generalidad no se puede excluir del ámbito de la tributación a quienes tienen capacidad contributiva, y los beneficios y exenciones tributarios no deben ser otorgados en razón de privilegios personales, de clase, linaje o casta, sino que debe abarcar íntegramente las categorías de personas o bienes previstas en la ley y no una parte de ellas.
No excluir del ámbito de la tributación a quienes tienen capacidad contributiva.
Los beneficios y exenciones tributarios deben ser otorgados en razón del art. 75 inc. 18 CN no
por privilegios personales, de clase, linaje o casta.
Abarcar íntegramente las categorías de personas o bienes previstas en la ley y no una parte
de ellas.
No es admisible que se grave a una parte de la población en beneficio de otras.
Hay diferentes motivos para otorgar beneficios, exenciones ante igualdad de capacidad contributiva;
1. Instituciones de beneficencia
2. Promover ciertas actividades
3. Razones diplomáticas en la medida de que exista reciprocidad.
4. Manifestaciones mínimas de capacidad contributiva. Lo que se conoce como mínimo no imponible.
5. Sobre determinados servicios u obras de interés nacional, en afán de poder llevar adelante la obra es que el congreso los exime de tributos nacionales, provinciales y municipales.
5) PPO DE LA PROPORCIONALIDAD
El monto de los gravámenes debe estar en proporción a las manifestaciones de capacidad
contributiva.
El fundamento lo podemos encontrar en los siguientes artículos:
Artículo 4°- El Gobierno federal provee a los gastos de la Nación con los fondos del Tesoro
Nacional, formado del producto de derechos de importación y exportación; de la venta o
locación de tierras de propiedad nacional, de la renta de Correos, de las
demás contribuciones que equitativa y proporcionalmente a la población imponga el
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Congreso General, y de los empréstitos y operaciones de crédito que decrete el mismo
Congreso para urgencias de la Nación, o para empresas de utilidad nacional.
Art. 16º- la igualdad es la base del impuesto y de las cargas públicas.
Art. 75º inc. 2- Imponer contribuciones indirectas como facultad concurrente con las
provincias. Imponer contribuciones directas, por tiempo determinado, proporcionalmente
iguales en todo el territorio de la Nación, siempre que la defensa, seguridad común y bien
general del Estado lo exijan. Las contribuciones previstas en este inciso, con excepción de la
parte o el total de las que tengan asignación específica, son coparticipables.
Este principio implica que al crearse un tributo, éste sea proporcional a la capacidad de pago, lo que se ve reflejado en la aplicación de alícuotas. El principio de proporcionalidad no excluye la progresividad, es decir gravar con una alícuota más elevada a quien tiene una mayor capacidad contributiva, cuyo fundamento es lograr una igualdad de sacrificios.
La proporcionalidad, refiere no sólo a la población, sino más bien a la riqueza y al capital con
que cuenta el contribuyente. Así lo dispuso la Corte en la causa Diaz Velez, Eugenio c/
Provincia de Buenos Aires. 1928 –
El principio de igualdad, escrito en el artículo 16 de la Constitución Nacional, no se propone sancionar, en materia de impuestos, un sistema determinado ni una regla férrea por la cual todos los habitantes o propietarios del Estado deban contribuir con una cuota igual al sostenimiento del gobierno, sino, solamente establecer que en condiciones análogas, se impongan gravámenes idénticos a los contribuyentes.
Proporcionalidad, quiere decir igualdad pero en relación a la capacidad contributiva.
No es inconstitucional el impuesto progresivo sobre la valuación de la propiedad considerado, como lo sostiene la actora, según la proporcionalidad y equidad que consagra el art. 4 de la Constitución Nacional, por cuanto la proporcionalidad está referida en él a la población y no a la riqueza o al capital. Dicho precepto no debe considerarse aisladamente, sino en combinación con las reglas expresadas en la Constitución Nacional. Y es por esto que los sistemas rentísticos del país, han podido apartarse del proporcional a la población, para seguir el principio de la proporcionalidad indeterminada que para las contribuciones directas ha adoptado la Constitución dentro del cual cabe el impuesto que toma por base, la proporción relacionada con el valor de la tierra pues tratándose de una de una contribución directa la exigencia de su proporcionalidad ha de ser mirada solamente con arreglo a la riqueza que se grava.
No se prohíbe la progresividad, por el contrario se avalan los tributos progresivos, se asegura ► que no habrá impuestos regresivos, como es el IVA.
La proporcionalidad no es rígida, sino graduada. En la causa Masón de Gil, la Corte habla de progresividad, se admite el impuesto progresivo como legítimo, y se lo funda con base en la solidaridad social- se exige más al que posee mayor riqueza.
La proporcionalidad no se refiere a la medida base del impuesto, sino a la capacidad contributiva tomada en su totalidad, referida a todo el patrimonio.
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Establecido ya que la igualdad de una contribución no se ataca en el impuesto progresivo desde que este es uniforme dentro de las categorías que crea, debe agregarse que, por la misma razón, es también proporcional toda vez que se mantiene el mismo porcentaje para las grandes divisiones que dan margen a la progresión.
Que éste al propiciar una progresión limitada, se encuadra en el marco de la equidad, pudiendo asegurarse que su límite máximo no asume los caracteres de una confiscación.
6) PPO DE LA EQUIDAD
No es función del poder judicial examinar la equidad del impuesto con referencia al monto o
la base de imposición (no es revisable judicialmente). No puede controlar cuestiones de
política fiscal como la necesidad del recurso y la magnitud del tributo, salvo que sean
vulneradas otras garantías constitucionales.
Si el impuesto no vulnera las bases anteriores –ppos constitucionales-, no es judiciable analizar la necesidad del recurso, la magnitud de lo recaudado, sino que son cuestiones que quedan en cabeza del legislador.
El Congreso impone contribuciones equitativas e iguales a la población
Se identifica con la prohibición de establecer impuestos confiscatorios.
7) PPO DE RAZONABILIDAD
Todo acto para ser constitucionalmente válido debe ser razonable, y lo contrario implica una
violación a la Constitución. Por razonabilidad en sentido estricto se entiende el fundamento de
verdad o justicia. Dentro de la razonabilidad se suele colocar la garantía del debido proceso
sustantivo con respecto a la ley.
Si la norma tributaria refleja capacidad contributiva, garantiza su razonabilidad. Los
tratamientos tributarios diferentes deben ser razonables.
8) PPO DE LIBERTAD DE CIRCULACION TERRITORIAL
Según surge de la CN de sus arts. 9 a 12, el mero tránsito dentro del país no puede constituir, en sí mismo, motivo de imposición alguna. Deriva de la libertad de circulación territorial, garantía que no debe confundirse con la de circulación económica de los bienes, que sí es objeto de gravámenes.
9) PPO DE LA NO CONFISCATORIEDAD
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Los tributos son confiscatorios cuando absorben una parte sustancial de la renta, del capital o
impiden el ejercicio de una actividad. Puede configurarse la confiscatoriedad por la
superposición de tributos nacionales, provinciales y municipales o de alguno de ellos con
otros.
Un tributo es confiscatorio cuando absorbe una parte sustancial de la propiedad o la renta;
hay que estar a cada caso en concreto, ya que hay muchas variables. Lo que se busca es
procurar que el tributo no distribuya la fuente generadora de la riqueza.
A este principio lo fundamos en el artículo 17 CN ► Nadie puede ser privado de la propiedad
privada sin sentencia fundada en ley, no hay expropiación sin indemnización previa. Además
hay que tener en cuenta que ha sido eliminada del Código Penal.
Originariamente el principio de no confiscatoriedad era una garantía formal, el tributo no era confiscatorio en la medida que el congreso lo sancionara, se conformaba con tan solo este requisito. Se evoluciona hacia una garantía de tipo sustancial tomando el siguiente contenido, “el tributo será confiscatorio cuando absorba una parte sustancial de la renta y de la riqueza del contribuyente”
En un primer momento se la definió como una garantía meramente formal. Causa Faraminian
Manuel c/ Municipalidad de la Plata”. La Corte dijo que no hay confiscatoriedad si el impuesto
fue establecido por ley del Congreso.
Confiscaciones prohibidas= las sancionadas en el Código Penal. Las establecidas con carácter
personal con fines penales, las que implican un desapoderamiento de bienes sin sentencia
fundada en ley, las vinculadas particularmente a aquellas requisiciones militares.
Luego pasó a ser una garantía sustancial, porque privaba a los ciudadanos del derecho de
propiedad por ley.
La confiscatoriedad no es obvia y hay necesidad de acreditarla, demostrar que se ha
absorbido una parte sustancial de la riqueza del ciudadano por ley del Poder Legislativo.
No es aconsejable que el texto constitucional establezca un límite fijo, y es preferible el
análisis de las situaciones concretas. La Corte ha fijado el 33% como tope de validez
constitucional de ciertos tributos. Así ha declarado inconstitucional el impuesto inmobiliario
que insume más del 33% de la renta calculada según el rendimiento normal medio de una
correcta y adecuada explotación. Tb ha declarado inconstitucional el impuesto sucesorio que
excede del 33% del valor de los bienes recibidos por el beneficiario.
CSJN
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Impuesto a la transmisión gratuita de bienes
Determinadas alícuotas progresivas resultaban confiscatorias si se ha absorbido una parte
importante de la hijuela hereditaria respecto de un heredero, por leyes provinciales o
nacionales.
En un principio, con el 15% alcanzaba para ser confiscatorio, después se extendió hasta el
20%, y luego resultó que más del 33% era inconstitucional (cualquiera fuera el parentesco del
heredero o el monto de la herencia). Más tarde se dijo que podía ser más del 33% y no
resultaba inconstitucional, si era un heredero domiciliado en el exterior (lo pueden gravar
hasta un 66%). Pero si es un heredero radicado en el país, el porcentaje para que no resulte
inconstitucional no puede superar al 33%.
Impuesto inmobiliario
Se tacha de confiscatorio cuando se absorbe reiteradamente un % que supera más del 33% de
la renta anual- habitual del inmueble. No es la renta real, sino que aplicamos en criterio
objetivo, o sea una renta normal, media por una explotación similar. Se habilita más del 33%,
si el inmueble no está siendo explotado y así no se tache de inconstitucionalidad.
La confiscatoriedad originada en tributos singulares se configura cuando la aplicación
del tributo excede la capacidad contributiva del contribuyente, disminuyendo su
patrimonio e impidiéndole ejercer su actividad.
En un primer momento, la “devolución del impuesto confiscatorio”, era total si superaba el
33% de la renta media habitual. Luego, la Corte en el fallo “Vazquez de Filipini c/ Sra. Weyss”,
ldijo que lo que se enerva de inconstitucional es la pretensión fiscal del Estado, que supera el
33%. De esta manera no hay necesidad de declarar inconstitucional la ley, sino que se tacha
de inconstitucional es la pretensión del fisco, y simultáneamente se habilita el reclamo de
repetición por el excedente. El resto queda considerado como tributo legalmente establecido.
Gravámenes al Consumo
Aún cuando resulte excesivo con respecto al valor de los bienes en cuestión, no resulta
confiscatorio. Lo es si a través del gravámen se absorbe una parte sustancial del capital/renta
de la persona comprometida por el impuesto.
Causa “Scaramella hmno c/ Pvia. De Mendoza” ► Se avaló un impuesto al consumo, en el cual
no implicaba confiscatoriedad, porque no absorbía una parte considerable del valor de la
propiedad gravada. No impedía al contribuyente el resarcimiento por el gravamen pagado
(ello trasladando el impuesto hacia delante).
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Contribución por mejoras
En la medida que la contribución que se exige pagar guarda relación con la ecuación “servicio/
beneficio” para el contribuyente, que brinda la actividad estatal, no es confiscatorio el
impuesto. Si la mejora a través del gasto, guarda relación con la contribución no es
confiscatoria.
CONFISCATORIEDAD POR LA SUMATORIA DE TRIBUTO S
La acumulación no habilita la tacha de inconstitucionalidad. Habilita el reclamo si se absorbe
una parte sustancial de la riqueza/renta del contribuyente. Pero ¿cuál es el impuesto que se
tacha de inconstitucional? Eso no ha sido nunca resuelto.
La sumatoria de todos los tributos (nacionales, provinciales y municipales) puede resultar
confiscatoria, así, hay actividades que si pagarán todo no podrían funcionar. La Corte al
analizar los casos de supuesta confiscatoriedad por sumatoria de tributos, los rechazó por
motivos de prueba, pero no rechazó el concepto en sí, es decir que la Corte no niega la
posibilidad de hacer el planteo.
Hay que tener presente que a la hora de plantear la inconstitucionalidad se necesita probar
de manera concluyente la confiscatoriedad y la afección de la capacidad económica.
En síntesis, podemos decir que la Corte Suprema ha concluido que si un tributo requiere del
particular una parte muy sustancial de su propiedad o de su renta, este impuesto es
confiscatorio. Y es importante tener en claro que NO tendremos en cuenta aquello del
33% (sino que habrá que estar a cada caso en particular para determinarla, no
habiendo un % fijo para establecerla).
Prohibición de impuestos que limitan el libre ejercicio del derecho de trabajar
y ejercer industrias lícitas
Los tributos que son inconstitucionales, son aquellos que impiden, menoscaban, o prohíben el ejercicio de determinados comercios, industrias, y trabajos lícitos, si la única forma de subsistir es no pagándolos.
La corte sostiene que los tributos prohibitivos de actividades ilícitas son constitucionales. En actividades inmorales, ilícitas, o delictuosas es posible establecer impuestos que las desalienten.
Es criterio del legislador, establecer cuál es una actividad ilícita o prohibida. La justicia podrá analizar la medida del impuesto. El legislador no debería restringir una actividad ilícita a través de un impuesto, sino por otro tipo de regulaciones, como por ejemplo haciendo uso del poder de policía que le corresponde a la actividad estatal.
CLAUSULAS ►
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1) ESTABLECIMIENTOS DE UTILIDAD NACIONAL.
El artículo 75 inciso 30 que instituye la potestad de que el Poder Legislativo Nacional regule los establecimientos de utilidad nacional, desplazando el poder de imposición provincial o municipal cuando el ejercicio del mismo interfiera con el cumplimiento de ese fin.
Ejemplos de establecimientos de utilidad nacional que son comprados a las provincias, por la Nación= UNC-AEROPUERTO
Ahora bien, ¿La provincia o el municipio, pueden gravar estas actividades que si bien están en su territorio, se dan dentro del ámbito de la Nación?
Jurisprudencia de la corte;
Tesis exclusivista : sólo la nación tiene poderes exclusivos sobre estos establecimientos. La nación es la única que puede, sobre estos establecimientos ejercer su poder de policía y su poder de imposición.
Tesis finalista : la legislación nacional resulta exclusiva solo en relación a la finalidad del establecimiento, y esto no obsta a la concurrencia de la potestad legislativa provincial siempre y cuando no interfiera con la propia finalidad or la cual se declaro de utilidad nacional. Receptada en la reforma constitucional del año 94 art. 75 inc 30 “ejercer una legislación exclusiva en el territorio de la capital de la nación, y dictar la legislación necesaria para el cumplimiento de los fines específicos de los establecimientos de utilidad nacional en el territorio de la republica.”
Fallo Municipalidad de Laprida c/ Universidad de Buenos Aires -Facultad de Ingeniería y Medicina. Se adopta la teoría finalista, y se declara la inconstitucionalidad de una ley en un juicio ejecutivo, por ser de gravedad institucional.
La municipalidad de Laprida pretende cobrar una tasa por conservación, reparación y bacheo de pavimentación a la UBA, la municipalidad emite la boleta de deuda y quiere ejecutar, la UBA por su parte se amparaba en una ley nacional que la eximia, puesto que la misma establecía que las universidades nacionales gozan de las mismas exenciones de gravámenes que el Estado Nacional.
La legislación propia del Congreso Federal, en los lugares adquiridos en las provincias para establecimientos de utilidad nacional, no autoriza a concluir que se pretende federalizar esos territorios en medida tal que la Nación atraiga toda potestad de manera exclusiva y excluyente. Lla supresión de la jurisdicción provincial debe limitarse a los casos en que su ejercicio interfiera con la satisfacción del propósito de interés público que requiere el establecimiento nacional.
La tasa por conservación, reparación y mejorado de la red vial municipal, cotejada con especifica relación a la actividad desarrollada por la Universidad de Buenos Aires en el predio afectado por aquélla producción agropecuaria – y teniendo en cuenta su especial carácter de retribución de servicios, no puede ser considerada dentro de la exención del art. 72 de la ley 22.207.
Las municipalidades no son más que delegaciones de los poderes provinciales circunscriptas a fines y límites administrativos que la Constitución ha previsto, como entidades del régimen provincial y sujetas a su propia legislación (art. 5), para lo cual ejercen también facultades impositivas y coextensivas en la parte de poder que para este objeto le acuerdan las constituciones y leyes provinciales, en uso de un derecho primordial de autonomía.
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Las exenciones como las del art. 72 de la ley 22.207 no han de entenderse como indiscriminadas y absolutas, sino que revisten carácter excepcional, por lo que es menester que se las juzgue atendiendo a las circunstancias de la especie, a la naturaleza de la actividad desarrollada por la institución que las invoca, a la índole del tributo exigido y a los distintos hechos jurídicos tributarios a que respondan las diversas clases de imposiciones, so pena de coartar las facultades impositivas de las provincias que éstas deben ejercer en su ámbito propio, en tanto no hayan sido delegadas en el Gobierno Federal, conforme a lo dispuesto en los arts. 5, 104 y 105 de la Constitución Nacional. Tales principios rigen también respecto del poder impositivo de las municipalidades.
Procede el recurso extraordinario si en el caso fueron impugnadas las ordenanzas locales que imponen el pago de tasas como contrarias a lo dispuesto en los incs. 16 y 27 del art. 67 de la Constitución Nacional y la decisión fue favorable a la aplicación de aquéllas (art. 14, inc. 1° y 2°, de la ley 48).
Es formalmente admisible el recurso extraordinario no obstante tratarse de una ejecución fiscal, respecto de cuyas sentencias no procede, en principio, el remedio federal, toda vez que dicha doctrina reconoce excepción cuando lo decidido reviste gravedad institucional y puede resultar frustratorio de derechos federales, perturbando el normal desempeño de la actividad educativa del Estado.
Profesor:
Hay una supresión de la jurisdicción provincial, pero esta supresión se da en la medida que la jurisdicción provincial interfiera con los fines del establecimiento.
No hay problemas de interferencia si no de compatibilidad.
El hecho de que se le pretenda cobrar una tasa a la UBA no interfiere con los fines del establecimiento.
2) COMERCIO INTERPROVINCIAL E INTERNACIONAL
En la medida de que el tributo local, su causa, o lo que habilite el mismo, no grave la mera entrada o salida de un producto de su jurisdicción, o que se le dé un tratamiento diferente/discriminatorio a un mismo producto local que este en circulación, en relación a otro de otra jurisdicción que este dentro de la provincia, la mera incidencia económica que genere el tributo sobre el tráfico jurisdiccional no tendrá mayores problemas. Si se toma como base la totalidad de los ingresos de un contribuyente que obtiene en distintas jurisdicciones, no es inconstitucional.
Ni la Nación ni las provincias, pueden establecer restricciones a la libre circulación de bienes y de personas dentro del territorio nacional.
Establecer tributos que fueran en contra de lo anterior importaría establecer aduanas interiores, e impuestos a las importaciones y exportaciones cuestión vedada a las provincias y reservado a la nación como se ha visto oportunamente.
Las provincias no pueden poner impuestos que importen gravar la exportación o importación de bienes o mercaderías, ni dar tratos discriminatorios a una producción local, con respecto a la producción de otra jurisdicción.
Causa “Dinel SA. c/ Municipalidad de la Ciudad de Buenos Aires”. El alcance del principio contenido en el art. 67, inc. 12 de la Constitución Nacional debe ser fijado en relación a otro principio que es el del poder de las provincias de crear impuestos a la riqueza que se halle dentro de sus fronteras, ya que lo condenado, lo ilegal, es el gravamen con fines económicos de protección o preferencia, a fin de manejar la
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circulación económica y, al interpretar y aplicar ese objeto esencial de la Ley Fundamental, no puede menoscabarse el derecho primario de las provincias a formar el tesoro público con la contribución de su riqueza y cuya forma más evidente es, sin duda, su población y su capacidad de consumo.
La interpretación constitucional debe atender al desenvolvimiento armonioso de las autoridades federales y locales y no al choque y oposición de ellas, dado que en esa, su más importante función, debe actuar de modo tal que en el ejercicio de ambos órdenes de autoridad se eviten interferencias o roces susceptibles de acrecentar los poderes del gobierno central en detrimento de las facultades provinciales o viceversa.
Sin perjuicio de la diversidad esencial entre las provincias y la Capital Federal, debe reconocerse a las autoridades de esta última, igual que a las primeras, la facultad de establecer tributos sobre las cosas que forman parte de su riqueza general y determinar los medios de distribuirlos en la forma y alcance que consideren más convenientes, potestad que puede ser ejercida en forma amplia y discrecional, con el sólo límite de no contrariar principios estatuidos en la Ley Fundamental.
La concesión al Congreso Nacional del poder de sujetar a determinadas reglas el comercio interprovincial e internacional, así como la correlativa prohibición contenida en el art. 108 de la Constitución Nacional no implican la abdicación total del poder tributario provincial sobre aquellas actividades
La protección acordada constitucionalmente al comercio internacional es la necesaria para garantizar que no se adopten medidas que puedan condicionar su curso, discriminarlo en función de su origen, aplicarse a modo de condición para ejercerlo, o encarecer la actividad hasta el extremo de dificultarla o impedirla o que tratándose de tributos no se impongan en forma tal que entorpezcan, frustren o impidan determinada política del Gobierno Federal expresada en normas sancionadas en virtud de los arts. 25, 27 y 67, incs. 12, 16 y 28 de la Ley Fundamental.
Si la recurrente realiza en la Ciudad de Buenos Aires actividades comerciales, cuya finalidad lucrativa resulta innegable, no existe motivo para considerarla excluida de la norma general que grava las actividades de ese carácter, y que recae sobre la materia imponible suministrada por el monto total de los ingresos originados en las operaciones de venta realizadas por los responsables, sin que quepa efectuar discriminación alguna en función del origen de los bienes enajenados ya que, a efectos del impuesto a los ingresos brutos, sólo adquiere relevancia el valor de comercialización de aquéllos, en conjunto, por ser uno de los índices razonables para la mediación de la riqueza generada por una actividad lucrativa local.
3) CLAUSULA DE PROGRESO
Consiste en la facultad que se le concede a la Nación, a través del congreso, de eximir a un determinado servicio o empresa de todo tributo nacional. Se mete en la estructura provincial o municipal determinando exenciones, que deben ser por tiempo determinado, y los motivos o finalidades que lo habiliten deben estar establecidos en la propia CN. Ello en aras de lograr el progreso que se pretende, fines de promoción/ estimulación de determinadas actividades/ para fines políticos, etc.
Si la ley nacional exime y la provincia o municipio igual lo cobra, el contribuyente puede repetir.
La CLÁUSULA DE PROGRESO contenida en el artículo 75, inciso 18, y que permite a la Nación eximir de tributos locales siempre que ello le resulte razonablemente
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indispensable, es decir, faculta al Congreso a limitar las potestades provinciales y municipales en pos de la prosperidad del país.
4) CLAUSULA DE LOS CODIGOS
Las provincias delegan a la Nación la facultad de sancionar los códigos.
Las provincias pueden derogar materias de fondo, en materia tributaria.
Originariamente, las provincias no podían apartarse de lo que decían las leyes de fondo. Se buscaba una ley común para todo el pueblo de la Nación.
Prescripción tributaria= pueden las provincias dar plazos distintos a los establecidos en el Código de Fondo (Civil) ► las obligaciones tributarias se asocian a obligaciones periódicas, que prescriben a los 5 años.
Respecto de la prescripción encontramos 2 tesis:
Tesis iusprivatista, civilista: que dice que corresponde al congreso la facultad de dictar las normas de fondo, por lo que cabe aplicar respecto de la prescripción, el artículo 4027 del Código Civil.
Tesis tributarista, fiscal, que entiende que la legislación tributaria es poder no delegado por las provincias, por lo que tienen aplicación los códigos procesales fiscales de las provincias
El artículo 75, inc. 12 de la Constitución Nacional establece como atribución del Congreso de la Nación lo siguiente: “Dictar los códigos civil, Comercial, Penal, de Minería y del trabajo y Seguridad Social, en cuerpos unificados o separados, sin que tales códigos alteren las jurisdicciones locales, correspondiendo su aplicación a los tribunales federales o provinciales, según que las cosas o las personas cayeren bajo sus respectivas jurisdicciones; y especialmente leyes generales para toda la Nación sobre naturalización y nacionalidad, con sujeción al principio de nacionalidad natural y por opción en beneficio de la argentina, así como bancarrotas, sobre falsificación de la moneda corriente y documentos públicos del Estado, y las que requiera el juicio por jurados” Los constituyentes han querido privilegiar el principio de unidad de legislación sobre el de pluralidad y consecuentemente, reafirmar la supremacía nacional de las leyes sancionadas por el congreso conforme el art. 31 de la C.N. Sin perjuicio de ello la cláusula referida ha ocasionado, en relación a las potestades tributarias locales, largos debates y posturas antagónicas. Así, es clásica la división entre los sostenedores de la tesis iusprivatista, la cual niega a las provincias la facultad de alterar las instituciones de derecho privado, estando condicionadas a los que los códigos de fondo conceptualizan y aquellos sostenedores de la tesis iuspublicista que partiendo de la autonomía estructural y dogmática del derecho tributario hacen primar las potestades tributarias locales sobre la legislación común. La Corte Suprema de Justicia de la Nación parece haber resuelto la polémica al resolver, el 30 de septiembre de 2003, los autos “Recurso de Hecho en “Filcrosa S.A.” s/ Quiebra s/ incidente de verificación de la Municipalidad de Avellaneda” inclinándose por la tesis iusprivatista. El caso tuvo su origen en la pretensión, en el concurso de Filcrosa S.A. , de un crédito perteneciente a la Municipalidad de Avellaneda. La Cámara Comercial verificó dicho
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crédito aplicando la prescripción decenal establecida en la Ordenanza Municipal de dicho municipio, desestimando de esa manera la aplicación del art. 4027 inc. 3 del Código Civil sustentada por el síndico de la quiebra. La Corte, al resolver, revoca la resolución de la Cámara aplicando el art. 4027 inc. 3 del Código Civil . Si bien el caso se refirió a tasas municipales la doctrina que emerge del mismo se extiende a todos los impuestos y tasas municipales. Asimismo diversos autores sostienen que no solo resulta aplicable a los plazos de prescripción, sino también a la forma de computar el plazo, las causales de interrupción y suspensión, cuestiones estas que, a tenor de la doctrina emanada del Tribunal Cimero, deberían adecuarse a las establecidas por el Código Civil. A raíz de este pronunciamiento, la Corte Suprema de Justicia de la Nación otorgó prevalencia a las normas del Código Civil derivada del art. 75 inc. 12., entendió que dentro de las delegaciones efectuadas por las provincias a las autoridades Nacionales se incluían la regulación de los aspectos sustanciales de las relaciones entre acreedores y deudores, por tal razón no cabe a las provincias dictar leyes que se opongan con lo establecido por los Códigos de Fondo. Estableció además que:“Que en ese marco, debe tenerse presente que del texto expreso del citado art. 75, inc. 12, de la Constitución deriva la implícita pero inequívoca limitación provincial de regular la prescripción y los demás aspectos que se vinculan con la extinción de las acciones destinadas a hacer efectivos los derechos generados por las obligaciones de cualquier naturaleza. Y ello pues, aun cuando los poderes de las provincias son originarios e indefinidos y los delegados a la Nación definidos y expresos (Fallos: 320:619, entre otros), es claro que la facultad del Congreso Nacional de dictar los códigos de fondo, comprende la de establecer las formalidades que sean necesarias para concretar los derechos que reglamenta, y, entre ellas, la de legislar de manera uniforme sobre los aludidos modos de extinción. En suma, la Corte Suprema de Justicia de la Nación considera inválidas las legislaciones provinciales que reglamentan la prescripción en materia tributaria en forma contraria a lo dispuesto en el código civil, pues las provincias carecen de facultades para establecer normas que importan apartarse de la aludida legislación de fondo, incluso cuando se trata de regulaciones concernientes a materias de derecho público local. Es decir que en esta sentencia del 2003, “Filcrosa S.A. sobre quiebra sobre incidente de verificación de la Municipalidad de Avellaneda”, consolida la tesis civilista, pero hace una salvedad que permite apartarse del derecho de fondo, con el límite de que la legislación dictada en su consecuencia no restrinja derechos acordados por normas de carácter nacional
UNIDAD 4: LAS FUENTES DEL Dº TRIBUTARIO
En general se indican como fuentes del derecho tributario a: CN- TRATADOS INTERNACIONALES- Dº INTRAFEDERAL- LEYES NACIONALES- DECRETOS- OTRAS FUENTES
CONSTITUCION NACIONAL : Las principales cuestiones reguladas son las relativas a las formas de gobierno, distribución de competencias y facultades tributarias, régimen de coparticipación, etc. También queda establecido el estatuto del contribuyente que significa un límite a los poderes tributarios de los diferentes niveles de gobierno. Este estatuto funciona estableciendo principios implícitos como la capacidad contributiva, y explícitos como los principios de legalidad, igualdad, equidad y proporcionalidad, y estableciendo diferentes cláusulas y garantías. Art. 31= supremacía de sus normas en relación al resto de las normas.
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TRATADOS INTERNACIONALES : la validez de los tratados depende de una ley nacional aprobatoria, deben respetar los principios de derecho público expresados en la constitución nacional.
Tratados internacionales expresamente receptados por la CN. Art. 75 inc 22 que son los de derechos humanos, comparten jerarquía constitucional, están en pie de igualdad a la CN.
Tratados de derechos humanos no mencionados expresamente, una vez aprobados siguiendo el procedimiento que establece la CN para su incorporación
Jerarquías:
Tratados que tienen jerarquía supralegal , (tienen jerarquía superior a las leyes) son aquellos concluidos con las demás naciones, organizaciones internacionales y concordatos con la santa sede. También los tratados de derechos humanos que no estén numerados y no han seguido el procedimiento del art. 75 inc 22, y los tratados de integración.
Tratados internacionales con jerarquía constitucional son aquellos tratados de derechos humanos expresamente numerados y los que no están expresamente enumerados pero que han seguido el procedimiento del art. 75 inc 22 para su incorporación.
Operatividad con respecto a los tratados: se recepta la doctrina de la presunción de la operatividad.
DERECHO INTRAFEDERAL : Régimen de coparticipación, Convenios Multilaterales, Pactos Federales.
Microbnibus barrancas de Belgrano SA: se reconoce la posibilidad por parte de la corte en la medida que no restrinja el acceso a la justicia.
LEYES NACIONALES: ver lo desarrollado en el principio de legalidad.
DECRETOS:
FACULTADES REGLAMENTARIAS DEL PODER EJECUTIVO: 3 finalidades ( Promover la ejecución de las leyes; Autolimitación de facultades propias; Ejercicio de la administración –organización y funcionamiento-) ello siempre sin alterar el espíritu de las leyes.
o Instrucciones y reglamentos vinculados a la ejecución de las leyes que no alteren su espíritu.
o Ejercicio de sus propias facultades, y lo que hace a la organización y funcionamiento de la administración.
o Las leyes una vez sancionadas tienen operatividad desde su publicación en el boletín oficial, no pudiendo ser condicionada su operatividad a la reglamentación por parte del ejecutivo.
o Son facultades reglamentarias del Poder Ejecutivo
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I. Reglamentos de ejecución: facilitan la aplicación o ejecución de las leyes, regulando detalles sin que alteren el espíritu de la misma.
II. Reglamentos Autónomos: implican una auto-limitación de las facultades propias del ejecutivo. Ej. Decreto reglamentario de la ley de procedimiento administrativo que regula entre otras cosas requisitos de validez de los actos administrativos. Mecanismo recursivo de una decisión mía.
FACULTADES DELEGADAS: originarias del PE, pero que las delega por autorización legal en determinados organismos especializados de la administración.
Ej. La Administración Federal de Impuestos
1) Está autorizada a impartir normas de carácter general y obligatorio que regulan las relaciones entre el fisco y los responsables, o entre el fisco y terceros; en determinadas materias que están en su órbita, es decir, con respecto a materia tributaria.
Estas normas entran en vigor desde la fecha de su publicación en el BO, y se encuentran vigentes mientras no sean impugnadas. La impugnación se resuelve en el Ministerio de Economía.
2) También tiene la facultad de dictar normas de carácter interpretativo con alcance obligatorio sobre la normativa tributaria que está bajo su órbita. La interpretación tiene carácter obligatorio para quienes la han solicitado. No cualquiera puede requerirlas, sino sólo quienes tienen una legitimación activa amplia como son las entidades que aglutinan una cantidad importante de responsables (colegios profesionales, cámaras de comercio, cámaras empresariales, etc). Esa actividad interpretativa es impugnable, y se resuelve en el ámbito del ministerio de economía.
3) También existe el régimen de las consultas vinculantes. Puede ser requerida por un particular. Oportunidad= antes del hecho imponible, o antes de que se venza el plazo general de presentación de declaraciones juradas -si el hecho imponible ya ocurrió)
La consulta es vinculante para la Administración, y ésta no puede desdecirse de lo dicho, siempre y cuando no se modifiquen los hechos o circunstancias que motivaron la consulta.
El plazo para evacuar la consulta, es de 90 días corridos y no tiene efectos suspensivos (no enerva la obligación de presentar declaración jurada y pagar). La decisión es recurrible, por recurso de apelación con efecto devolutivo, tb en el ámbito del ministerio de economía. La respuesta se publica en el BO y tienen carácter público.
En síntesis las facultades del administrador federal son las siguientes: Reglamentarias, Interpretativas, y de Juez administrativo.
OTRAS FUENTES :
Doctrina, Jurisprudencia, Usos y costumbres, Principios generales del derecho.
VIGENCIA ESPACIAL DE LAS NORMAS
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El poder tributario se ejerce dentro de los límites que la soberanía le atribuye al Estado. Pero que pasa con las relaciones jurídicas y económicas que tienen licencia internacional ► Hay 4 grandes criterios de atribución de la potestad tributaria:
1) NACIONALIDAD - Grava en función de aquellos que son nacionales o no del país.2) DOMICILIO- Todos aquellos sujetos que tengan residencia estable y permanente
en su territorio, serán gravados por el Estado.
3) RESIDENCIA - Simple habitación en un lugar en el Estado, aún sin intención de permanecer en el mismo.
4) ESTABLECIMIENTO PERMANENTE O FUENTE - Se grava a todos los nacionales o domiciliados, con prescindencia de la fuente/causa que genera la renta, el ingreso.
Establecimiento Permanente, instalación o emplazamiento que sirve para el ejercicio de una actividad económica.
Fuente, donde se origina ka renta o donde está situado el patrimonio. Gravo aquella renta o patrimonio que esté situado en el país.
VIGENCIA TEMPORAL DE LA LEY TRIBUTARIA
Art 2º del CC= las leyes no son obligatorias, si no están publicadas en el BO. Vigencia= a partir del plazo estipulado, o en su defecto a los 8 días de publicada en el BO.
RETROACTIVIDAD DE LAS LEYES TRIBUTARIAS
Criterio del código civil es la irretroactividad.
Corte Suprema de Justicia: consagra la retroactividad de las leyes tributarias, SALVO ciertas excepciones:
Existencia de un derecho patrimonialmente adquirido al amparo de la legislación anterior.
Supuestos en los que se da:
► Se asimila a un pseudo-contrato o especie de convención, entre el deudor del impuesto y el estado. Por ejemplo cuando el Estado le concede una exención o beneficio fiscal al contribuyente, o lo libra del pago de un impuesto. No le puedo sacar el beneficio/exención retroactivamente, pero sí de acá para adelante.
O, cuando el estado acepta la “liquidación del impuesto”. Resulta sólo un supuesto estrictamente teórico, nunca ocurre en la práctica, el derecho adquirido sólo se genera si el Estado otorga un recibo de pago con efecto cancelatorio. El Estado sólo otorga una mera constancia de recepción de la declaración jurada y del importe oblado en consecuencia, que siempre están sujetos a revisión administrativa.
(Recibo de pago otorgado por el fisco: supuesto meramente teórico, porque el estado jamás emite recibos de pago, el deudor solo se limita a ingresar un importe en concepto de pago de una obligación tributaria que en definitiva esta siempre sujeta a revisión, el pago no tiene efecto cancelatorio. Solo la prescripción extingue la deuda.)
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► Sortear una situación definitiva creada al amparo de la legislación anterior. Se da cuando pretendo crear retroactivamente un impuesto (El fisco pretende percibir un impuesto que antes no existía), o pretendo ampliar retroactivamente el objeto de un impuesto ya vigente.
► Pago liberatorio cuando es realizado de buena fe: Se da cuando considero que estoy pagando el impuesto, de buena fe creo que he dado cumplimiento a toda la normativa tributaria.
Pero es un supuesto meramente teórico porque como ya dijimos no hay pago cancelatorio y con relación a la buena fe esta supone sujeción a todas las normas tributarias, lo que tampoco es posible ya que resulta imposible conocer toda la normativa tributaria, leyes, decretos, resoluciones, etc.
No obstante, si se trata de un pago provisorio sujeto a reajustes, o de un pago sujeto a revisión administrativa, el supuesto de retroactividad se cae.
METODOS DE INTERPRETACION. Se interpreta una ley cuando se descubre su sentido y alcance.
1. Método literal:
Lo que busca es desentrañar el alcance manifiesto e indubitable de las palabras empleadas en la ley sin restringir ni ampliar su alcance. Se encuentra atado al principio de legalidad. El alcance que le demos no debe apartarse del texto de la ley, es decir no restringir su alcance ni ampliarlo.
Los fines de éste método consisten en asegurar los derechos de los particulares y respetar la seguridad jurídica.
La fuente de interpretación es la propia letra de la ley, no sería admisible una interpretación que prescinda del texto legal, la única forma de hacerlo es mediante el debate y declaración de inconstitucionalidad.
La CSJN ha establecido que si la interpretación no ofrece dificultades, hay que aplicar directamente el texto de la ley.
Este método tiene algunas observaciones, así la CSJN ha dicho que no debe interpretarse la desnuda literalidad de los vocablos. Tampoco hay que buscar el alcance más restringido que nos brinda el texto, ni tampoco debe agotarse la interpretación a una simple remisión de la ley.
2. Método lógico:
Se busca conocer cuál es la verdadera intención objetiva del legislador, pretende resolver cuál es el espíritu de la norma. Sin dejar de tener en cuenta que la ley forma parte de un conjunto armónico, por lo cual no puede ser analizada por sí sola, sino relacionada con las disposiciones que forman todo el ordenamiento jurídico de un país.
La Corte ha dicho que: las normas deben ser entendidas computando la totalidad de los preceptos que la integran, no solamente la ley en cuestión;
► Que debemos recurrir a los ppos del Derecho Privado, que juegan de manera supletoria;
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► Que a la hora de interpretar las normas, y dado que vamos a recurrir a un contexto más amplio, tenemos que evitar que la interpretación ponga en pugna una norma con otra, sino que hay que buscar una significación que me permita conciliar las normas y las deje a todas con validez y efecto –vigentes-.
► Que se debe preferir aquella interpretación que favorezca el cumplimiento de los fines perseguidos, en vez que los dificulte. Tb hay que preferir interpretaciones que den el sentido más obvio a los términos empleados en las normas, que aquellas que den un significado más oscuro.
Cuando se trate del derecho tributario sustantivo y penal, la interpretación tiene que tener un carácter restrictivo, estricto.
3. Método Evolutivo:
Frente a una relación jurídica social nueva, busca cuál hubiera sido la intención del legislador, sin apartarnos de la ley vigente. Pero el ppo de legalidad es una valla para éste método, pues no se puede por vía de la interpretación evolutiva, modificar aspectos fundamentales de la obligación tributaria, y especialmente el hecho imponible.
4. Método de la razonabilidad:
La interpretación de las normas debe realizarse de modo razonable. No con el alcance más restringido, sino buscando el cumplimiento del propósito de la norma tributaria de modo razonable. Cuando hablamos del propósito, no nos referimos al motivo de la norma, porque éste escapa a la revisión judicial, pues son cuestiones políticas- legislativas.
5. Método de la realidad económica:
Es una técnica de fiscalización por parte de la Administración, más que un método de interpretación. Se basa en que el criterio para distribuir la carga tributaria surge de una valoración política de la capacidad contributiva que el legislador efectúa teniendo en cuenta la realidad económica.
Principio de Interpretación y Aplicación de las Leyes
ARTICULO 1º — En la interpretación de las disposiciones de esta ley o de las leyes impositivas sujetas a su régimen, se atenderá al fin de las mismas y a su significación económica. Sólo cuando no sea posible fijar por la letra o por su espíritu, el sentido o alcance de las normas, conceptos o términos de las disposiciones antedichas, podrá recurrirse a las normas, conceptos y términos del derecho privado.
ARTICULO 2º — Para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible se atenderá a los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los contribuyentes. Cuando éstos sometan esos actos, situaciones o relaciones a formas o estructuras jurídicas que no sean manifiestamente las que el derecho privado ofrezca o autorice para configurar adecuadamente la cabal intención económica y efectiva de los contribuyentes se prescindirá en la consideración del hecho imponible real, de las formas y estructuras jurídicas inadecuadas, y se considerará la situación económica real como encuadrada en las formas o estructuras que el derecho privado les aplicaría con independencia de las escogidas por los contribuyentes o les permitiría aplicar como las más adecuadas a la intención real de los mismos.
1. La interpretación de las leyes debe atenerse a la finalidad de las mismas y su significación económica.
2. Atenernos a los conceptos o contenidos específicos del derecho tributario y subsidiariamente del derecho privado.
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3. Debe tenerse en cuenta los actos o situaciones o relaciones que efectivamente se están realizando prescindiendo de las formas o calificaciones que las partes le hayan asignado.
El método implica que la interpretación tiene que tener en cuenta su finalidad y su significación económica.
El derecho tributario se interesa por la intención empírica, o sea, aquella encaminada a obtener un determinado resultado económico, y no reconoce eficacia creadora a las formas jurídicas si las partes distorsionan la realidad mediante fórmulas legales inapropiadas, con el objetivo de defraudar al fisco pagando menos de lo que realmente le correspondía.
Mediante la aplicación de este criterio, el fisco puede apartarse del formalismo conceptual, de los contratos, actos o apariencias jurídicas que pretenden disimular evasiones tributarias fraudulentas, y aplicar la legislación fiscal según la realidad de los hechos económicos. Para ello no es necesario plantear la acción de simulación o fraude, sino que directamente se aplica la ley, sobre la realidad de los hechos, sobre lo que está aconteciendo.
El método de la realidad económica se empieza a vislumbrar en materia societaria, con la doctrina de la penetración “correr el velo societario e ir contra los socios”, se consideraba que la persona jurídica era un objeto transparente y por lo tanto era factible prescindir de las figuras societarias – SA/SRL- e ir directamente hacia los socios. La segunda apreciación se da con la doctrina del órgano, cuando tenemos sociedades que formalmente son diferentes pero que de alguna manera, en la realidad económica, están vinculadas por alguna especie de subordinación/ dependencia financiera, económica, organizativa de una sobre otra, se prescinde de ambos sujetos y se los considera como uno solo.
Consecuencias del método:
► Posibilidad de prescindir de las formas o apariencias jurídicas inadecuadas. Pierden eficacia todas aquellas apariencias contractuales con las cuales se han pretendido exteriorizar una voluntad realmente diferente al acto que se ha manifestado.
► Hay una estimación sustantiva de las relaciones que auténticamente vinculan a las partes, no se prioriza lo objetivo, sino lo que realmente está aconteciendo.
► Hay una consideración del fondo real de las personas colectivas, prescindiendo de la sociedad y procediendo el reclamo contra los socios directamente o considerar que no hay una pluralidad de sujetos sino uno solo.
► No hay necesidad e plantear simulación, fraude, nulidades, etc.
► No funciona unilateralmente a favor del fisco, sino también del contribuyente.
“CASO PARKE- DAVIS Y CIA. SA”
Era una sociedad norteamericana. Existía una casa matriz en los Estados unidos y una filial constituida en el país.
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Parke- Davis argentina contrató con la casa matriz el permiso y la provisión de patentes de fórmulas medicinales y la filial se obligaba a pagar regalías. Pero la casa matriz tenia la mayor parte del paquete accionario de la filial, era titular del 99,99% de la filial argentina.
Quien contribuía en Argentina, era la filial (impuesto a las ganancias sobre ganancias netas), pero ocurría que al momento de liquidar el impuesto, si bien tomaba las ganancias obtenidas en el país, deducía del balance impositivo, lo que pagaba en concepto de regalías a la casa matriz. Ello significaba una considerable disminución de la base imponible sobre la cual se calculaba el impuesto.
CSJN resuelve a favor del fisco. Se plantea el método de la realidad económica en la interpretación de leyes impositivas. Hay que atenerse a las situaciones económicas reales con prescindencia de aquellas figuras jurídicas inadecuadas.
Cuando la corte entra a analizar el acto jurídico, dice que no hay un en realidad un contrato, sino un acto de naturaleza compleja.
No existía un contrato de provisión sino que se considero que había un aporte de capital de la casa matriz a la filial y que la contraprestación no eran regalías sino una remisión de utilidades al exterior.
En lo que hace al orden jurídico privado la CSJN no desconoce la existencia, lo que si esto no es obstáculo para que el fisco considere que hay una comunidad de intereses entre ambas. Por lo tanto no eran deducibles.
Esta figura jurídica no puede concebirse en estricto derecho cuando, como en el caso, no existen dos sujetos en el negocio jurídico, en sus roles de acreedor y deudor. Si los intereses de los que concurren al acto no son opuestos sino concurrentes o paralelos, no existe contrato sino un acto complejo. Además no puede pensarse en la libertad de elección que informa el principio de la autonomía de la voluntad, habida cuenta de la falta de independencia real de las dos empresas vinculadas mediante lo que se ha llamado contrato, pero en realidad traduce aporte de capital.
Que para la solución del sub lite no se ha desconocido la existencia de dos sociedades de capital perfectamente delimitadas conforme al orden jurídico privado, ni tampoco la personería jurídica de la sociedad local. Pero tales datos, asentados en los principios del derecho común en materia de sociedades, no son óbice para establecer la efectiva unidad económica de aquéllas y su comunidad de intereses a través de la "significación económica de los hechos examinados".
A pesar de su aparente autonomía jurídica, la sociedad local se encuentra sin lugar a dudas en relación orgánica de dependencia con la sociedad foránea por su incorporación financiera a la sociedad dominante. Esa relación de subordinación no suprime la personalidad jurídica de la sociedad dependiente, pero tampoco anula su capacidad jurídica tributaria. Califica una innegable falta de independencia real, con evidentes implicancias en la falta de libertad de elección respecto a los procedimientos contratados y aun a la real utilidad que los mismos puedan reportar, así como a la necesidad de haberlos contratado.
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UNIDAD 5. LAS CATEGORIAS TRIBUTARIAS
TRIBUTOS.
Concepto: extracciones coactivas de parte de riqueza de los particulares, con basamento
legal. Preferiblemente en dinero, con el propósito básico de financiar el Estado, promover el
bienestar general, y cubrir necesidades públicas fiscales y extra fiscales.
Es una prestación generalmente en dinero exigida por el Estado en virtud su poder de imperio,
en función de una ley previa, y con el límite de la capacidad contributiva, y con la finalidad de
satisfacer necesidades públicas.
► Prestación en dinero: Se identifica con una obligación de dar sumas de dinero a titulo de
tributos, siendo una prestación pecuniariamente valuable -preferentemente en dinero.
¿Se pueden pagar en especie los tributos? En un momento se admitió, por bienes muebles y
bienes inmuebles, pero surgió el interrogante de cómo valuamos correctamente. No era muy
aconsejable, por lo que quedó sin efecto.
¿Puedo pagar con los propios títulos públicos que emiten la provincia o el Estado? Si se
admite esta posibilidad, pues son instrumentos valuables pecuniariamente.
► Elemento Coercitivo: “El pago de tributos no obedece a un acuerdo de voluntades entre el
Estado y los particulares, sino que son actos de gobierno, actos de imposición del Estado”. No
son liberalidades del sujeto pasivo. Tampoco de un contrato entre el estado y particulares. Son
facultades del Estado en ejercicio de la potestad pública, por medio de una fuerza compulsiva.
Son detracciones coactivas, siempre con necesidad del basamento legal. Son a favor del
propio Estado, o del organismo que el Estado decida, por ejemplo, Caja Profesional de
Jubilación, Seguridad Social, etc. El estado nos compele unilateralmente a su cumplimiento.
La CSJN ha dicho que el pago de los tributos es una obligación de justicia para satisfacer la
necesidad de que el Estado pueda cumplir con sus propios fines, hace a la subsistencia de la
república.
► Basamento legal: se hace necesaria una ley previa – no hay tributo sin ley previa que lo
establezca-. Ppo de legalidad.
► Finalidad: Esencial, promover el bienestar general, beneficiar a la comunidad. En su
defecto, se dice que es ilegítimo, caeríamos en un despojo.
Fiscales: satisfacer gastos del estado. Extra fiscales: inspirada con la idea de promover el
bienestar general.
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Clasificación: impuestos, tasas, y contribuciones especiales (Responde a las distintas
jurisdicciones que podían establecerlos. Caída en desuso.)
Antes, los municipios no podían establecer impuestos, si la provincia y la nación, sólo podían
imponer tasas.
Elemento particularizante de cada uno de ellos:
Impuestos: La prestación exigida al obligado es independiente de toda actividad estatal
relativa a su persona. Prestación coactiva que exige el Estado al contribuyente, pero sin
asociar esa exigencia a un beneficio del propio Estado. No se ata la exigencia a una
prestación/actividad por parte del Estado. (Bienes personales, impuesto a las ganancias).
Tasas : El hecho que da lugar al pago de la misma consiste en la prestación de un
servicio por parte del estado que se materializa en el contribuyente. Existe una actividad del
Estado materializada en la prestación de un servicio que afecta de alguna manera al obligado.
(Tasa de justicia)
Contribuciones especiales : Hay también una actividad por parte del estado, con la
particularidad de que ella es generadora de un especial beneficio para el llamado a contribuir.
(Pagar pavimento, red de gas, luz).
Ataliba: realiza la clasificación entre tributos vinculados y no vinculados.
En los tributos no vinculados (impuestos) no existe conexión entre el hecho generador y una
actividad del estado. Por ello, la obligación nacerá ante un hecho o situación que, según la
valoración del legislador, revele capacidad de contribuir al sostenimiento del Estado. En tal
caso la obligación tributaria será cuantitativamente graduada conforme a los criterios más
apropiados para expresar en cifras concretas cuál será la dimensión adecuada de la obligación
de cada uno.
En los tributos vinculados existe una conexión entre el hecho generador y una actividad
estatal.
IMPUESTOS
Es el tributo exigido por el Estado a quienes se hallan en las situaciones consideradas por la
ley como generadoras de la obligación de tributar (hechos imponibles), situaciones éstas
ajenas a toda concreta acción gubernamental vinculada a los pagadores.
El hecho elegido como generador (o imponible) no es un hecho cualquiera de la vida, sino que
está caracterizado por su naturaleza reveladora de la posibilidad de contribuir en alguna
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medida al sostenimiento del Estado. Si bien la valoración del legislador es discrecional, debe
estar idealmente ligada a la potencialidad económica de cada uno.
Elementos del impuesto: 1) independencia entre la obligación de pagarlo y la actividad que el
Estado desarrolla con su producto. 2) su cobro debe hacerse a quienes se hallan en las
condiciones consideradas como generadoras de la obligación de tributar. 3) dichas
condiciones no pueden consistir en hechos que no sean abstractamente idóneos para reflejar
capacidad contributiva, 4) el mismo debe estructurarse de manera tal que las personas con
mayor aptitud económica aporten en mayor medida.
Esas condiciones generadoras deben ser condiciones que abstractamente deben reflejar
capacidad contributiva, pues pagamos en función y proporción a la misma.
Estos hechos generadores están desvinculados de cualquier actividad estatal.
Su cobro debe realizarse a quien incurra en la comisión del hecho imponible.
Naturaleza Jurídica:
Originariamente se decía que eran “Derechos Reales”, se asimilaban a un canon, carga
patrimonial o gravamen real. Esto estrictamente obedecía cuando los impuestos eran
impuestos inmobiliarios, pero hay que dejar en claro que el impuesto grava al titular, a la
persona, al dueño, pero no al bien en cuestión
También se los asimiló con “Obligaciones propter rem”, el gravamen sigue a la cosa. Por
ejemplo ocurre en la transferencia de un comercio, o en la adquisición de un inmueble por
subasta; en donde el dueño posterior debe hacerse cargo de la deuda del dueño anterior. La,
adquisición es de tipo originaria, pero las deudas preexistentes se mantienen.
Muchas de estas posturas caen al ser considerados los tributos como obligaciones personales,
pero da la impresión en que muchos casos la deuda sigue a la cosa, en realidad se trata de un
régimen de solidaridad, en donde el dueño anterior responde solidariamente con el nuevo
adquirente. Esta solidaridad caduca:
1) Cuando antes de efectuar una transferencia, se pide un certificado de libre deuda, pero ocurre
que el fisco haya incurrido en un error, por ejemplo omitir algún concepto, el nuevo adquirente
no debe responder, queda libre de responsabilidad.
2) Cuando el contribuyente originario afianza la obligación a satisfacción/criterio del fisco.
3) Cuando transcurren dos años desde que se comunica la transferencia al fisco, y éste no haya
instado ningún tipo de acción de cobro, ni siquiera extrajudicialmente.
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Clasificación de los impuestos:
Impuestos permanentes y transitorios: están dados al momento de su sanción.
Son impuestos permanentes aquellos cuya vigencia no tiene límite de tiempo; rigen mientras
no se deroguen. Ej el impuesto al valor agregado.
Transitorios son los que tienen un lapso determinado de duración, transcurrido el cual
supuestamente dejan de existir. Ej impuesto sobre bienes personales.
No siempre esta distinción es tan cristalina. La realidad demuestra que ciertos impuestos son
legislados como de emergencia, pero como son sucesivamente prorrogados, tienden a
perpetuarse. Imp. A las ganancias.
Impuestos reales o personales:
Reales: consideran exclusivamente la riqueza gravada con prescindencia de la situación
personal del contribuyente. Ej impuestos a los consumos.
Personales: tienen en cuenta la especial situación del contribuyente, evaluando los elementos
que integran su capacidad de pago. Ej impuesto a la renta.
Proporcionales y progresivos:
Es proporcional cuando mantiene una relación constante entre su cuantía y el valor de la
riqueza gravada. Tiene una alícuota única, que no varía en función de la variación de la base.
Lo que se modifica es la base. Ej el IVA – 21% tanto para un auto como para el azúcar-.
Es progresivo cuando aumenta a medida que se incrementa el valor de la riqueza gravada. Su
alícuota aumenta a medida que crece el monto gravado. Implican una modificación de la base,
acompañada de una modificación de la alícuota. Ej bienes personales- ganancias.
También están los impuestos regresivos que son aquellos en los que si la base sube, la
alícuota baja. Y si baja la base, la alícuota sube.
Directos e indirectos:
Son directos aquellos impuestos que no son posibles de trasladar, es decir, se exigen de las
mismas personas que se pretende que los paguen.
Los impuestos directos son aquellos que se recaudan en función de una lista o padrón, porque
gravan situaciones más o menos estables, como por ejemplo el impuesto inmobiliario.
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Los impuestos directos son aquellos que gravan la riqueza por sí misma, e
independientemente de su uso.
Son directos aquellos en que se gravan exteriorizaciones/manifestaciones inmediatas de la
riqueza o la renta.
Son directos el impuesto a las ganancias, inmobiliario, automotores, bienes personales.
Son Indirectos aquellos impuestos trasladables como el IVA. Significa que se cobran a una
persona dando por sentado o suponiendo como algo probable que ésta se indemnizará a
expensas de alguna otra.
Los indirectos no pueden estar incluidos en listas, porque gravan actos o situaciones
accidentales, como los consumos.
Los indirectos no gravan la riqueza en sí misma, sino en cuanto a su utilización que hace
presumir capacidad contributiva.
Son indirectos aquellos que gravan manifestaciones mediatas de la riqueza o renta del
contribuyente. La exteriorización es indirecta, se trata de indicios de capacidad contributiva,
de circunstancias objetivas que hacen presumir un determinado nivel de riqueza. Por ejemplo
quien adiciona valores a los bienes y servicios, produciéndolos, fabricándolos, etc, está
ejerciendo una actividad en la cual el lucro se infiere razonablemente.
TRASLACIÓN ECONÓMICA DE LOS IMPUESTOS.
Tenemos un contribuyente de derecho o de iure que es el destinatario legal del tributo, es el
sujeto al cual el legislador tuvo en cuenta al tomar la capacidad contributiva que revela el acto
que realiza, pero suele ocurrir que quien ingresa el importe al fisco no es en realidad quien
soporta su carga, ésta recae en un tercero, a quien se denomina contribuyente de hecho o de
facto, (que es quien en definitiva soporta el peso económico del tributo en razón del
fenómeno de la traslación.)
La transferencia de la carga impositiva se llama traslación.
Tipos de traslaciones:
a) Hacia adelante: Es el caso del impuesto al valor agregado –IVA-, el contribuyente que
vende o presta un servicio o importa mercaderías a título definitivo es el contribuyente de
derecho quien le adiciona al precio del producto el valor del tributo, y quien en definitiva debe
soportar la carga del tributo es el comprador, contribuyente de hecho. Se traslada hacia
delante al contribuyente de hecho, $4 + el valor del impuesto = precio final.
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b) Hacia atrás, es el caso de los pull de siembra que no soportaban en definitiva el precio
del tributo sino que lo trasladaba a la etapa anterior. Se trata de empresarios, holdings o
grupos, que tienen fuerza suficiente para trasladar su impuesto a sus proveedores, le pagan
menos (y es el proveedor en definitiva quien paga el impuesto)
c) Hacia los costados: no se traslada al que le vendo directamente, sino al que le vendo en
forma lateral o me provee lateralmente.
Confiscatoriedad: Partiendo de la base de que en los impuestos al consumo el sujeto pasivo o
contribuyente de iure transfiere invariablemente la carga impositiva a los consumidores en
virtud de la traslación, la Corte ha rechazado la confiscatoriedad invocada por los sujetos
pasivos de los impuestos indirectos al consumo. No existe tal confiscatoriedad porque se
traslada el peso económico al que consume el servicio o prestación.
La crítica que se le hace es que no todos los impuestos resultan inexorablemente trasladados,
pues en situaciones económicas difíciles puede suceder que el vendedor absorba una parte o
la totalidad del impuesto. La traslación o no de los gravámenes debe examinarse en cada caso
particular, lo que interesa es la existencia de un perjuicio efectivo.
A la hora de repetir los tributos, se exige la demostración de que no hubo traslación. No
resultaba factible que el contribuyente de derecho pudiera solicitar la devolución o repetición
si el impuesto fue trasladado. Tenía que demostrar que no lo había trasladado. No obstante,
se evoluciono y el planteo de repetición puede realizarse aun cuando haya sido trasladado.
TASAS
Las tasas son prestaciones tributarias exigidas a aquellos a quienes de alguna manera afecta
o beneficia una actividad estatal. La obligación de pago del contribuyente surge por el mero
aprovechamiento o goce del servicio, aún cuando no lo hayamos requerido. Siendo de
naturaleza eminentemente tributaria, las tasas son prestaciones obligatorias, y establecidas
por ley.
A las Tasas también les cabe el concepto de tributo, pero el hecho generador corresponde a
una actividad o un gasto del estado que de alguna manera atañe al contribuyente.
El sometimiento de las tasas al ppo de legalidad parece una obviedad, atento a que ello está
implícito si se trata de un tributo. No obstante y en ciertos pronunciamientos judiciales se ha
dejado de lado este recaudo. La expresión “ley” se toma en sentido amplio y comprende
dentro de ella a las ordenanzas municipales.
Su hecho imponible está integrado con una actividad que el Estado cumple y que está
vinculada con el obligado al pago. En la tasa no hablamos de beneficiarios, porque la actividad
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puede o no resultar beneficiosa para el sujeto que la paga, y es por eso que hablamos de
destinatarios de la actividad
La CSJN ha dicho que tiene que corresponder el cobro de la tasa a una concreta, efectiva y
particularizada prestación de un servicio relativo al contribuyente. ¿Quién prueba la
efectividad o no del servicio?
- Debe probar el propio contribuyente que no le ha sido prestado el servicio. No
es imposible la prueba del hecho negativo para el contribuyente.
- La propia provincia tiene que probarlo, porque está en mejores condiciones.
- Se zanja esta dificultad de probar o no probar, por el ppo de legitimidad de los
actos administrativos, y por tanto el administrado debe demostrar lo contrario.
Alcance de las Tasas
Servicios uti singulis: el servicio atañe directamente al contribuyente y permite individualizar al
usuario a través de su uso y un pago diferenciado. Por ejemplo la tasa que se percibe de quien
solicita y obtiene un pasaporte.
Servicios uti universis: es un servicio de tipo colectivo, que beneficia a toda la población, y que da
lugar al pago de la tasa, de manera igualitaria y proporcional. El servicio es útil para la gente
en general. No hay un beneficio directo, pero sí indirecto (promoción de la buena a toda la
población, por ejemplo). Se paga, aún cuando no se utiliza el servicio.
Pauta General: La actividad vinculante debe ser realizada gratuita y obligatoriamente por el
Estado, salvo casos excepcionales ( nos referimos a la administración de justicia, actividad
legislativa, defensa del exterior) Son funciones y servicios de ineludible cumplimiento para
satisfacer las necesidades más elementales de la población. Son necesidades esenciales,
constantes, vinculadas existencialmente al Estado y, en ppo a cargo de él, aunque
excepcionalmente por ley se puede establecer su onerosidad, en virtud de su poder de
imperio
Para alguna doctrina, la actividad vinculante que origina la tasa debe ser inherente a la
soberanía estatal.
Se debe partir de la idea de la gratuidad de los servicios prestados por el estado, pero por ley
puede ser oneroso a través de una tasa. Se avanza hacia la consideración de servicios
esenciales y no esenciales, los esenciales dan lugar a las tasas y los no esenciales quedan
dentro del marco de la gratuidad.
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Alcance de la Prestación
Hay distintas posiciones jurisprudenciales respecto a cómo debe ser el servicio estatal:
a) Se habilita el cobro con una prestación meramente potencial. Basta que el servicio esté
organizado, con prescindencia de que lo usemos o no, y con ello es suficiente para el cobro de
la tasa; incluso con anterioridad a la prestación del servicio. Esta tesis admite que sea
suficiente la organización y descripción del servicio, así como su ofrecimiento a los eventuales
contribuyentes para que surja la exigibilidad del tributo. Basta con la real y concreta
posibilidad de que la actividad estatal se cumpla.
También recurriendo a la presunción de legitimidad y legalidad del tributo se concluye la
potencialidad del mismo. Le cabe al contribuyente desvirtuar la presunción de legitimidad,
mientras tanto subsiste la potencialidad. Se sostiene que es legítimo el cobro de la tasa desde
el momento en que el fisco incurre en erogaciones. En el fallo “Nobleza picardo c/
municipalidad de San Martín”, se hizo una distinción entre tasa e impuestos, con respecto al
presupuesto de hecho adoptado por la ley para poder exigirlo: la prestación efectiva o
potencial de una actividad de interés público que afecta al obligado en el caso de la tasa, y el
hallarse en una de las situaciones consideradas por la ley como hecho imponible en el caso
del impuesto.
b) La prestación del servicio debe ser efectiva y particularizada en el obligado. La carga de
la prueba de la efectiva prestación del servicio, corresponde a la Administración. No hay
presunción de legitimidad. Esta tesitura encuentra respaldo, en el fallo “Compañía química”
en donde se dijo que es un requisito fundamental respecto de las tasas, que al cobro de dicho
tributo debe corresponder siempre la concreta, efectiva e individualizada prestación de un
servicio relativo a algo no menos individualizado (bien o acto) del contribuyente. Registro de la
propiedad, recepción de un documento de identidad, etc.
c) Prestación efectiva del servicio, aún sin particularización estricta. Se parte del supuesto
de servicios que benefician a toda la comunidad, en la cual se encuentran incluidos los
obligados al pago de ciertas tasas. Los obligados son aquellos a los que dichos servicios
atañen, afectan o benefician en mayor medida, porque gracias a ellos ejercen actividades que
les reportan ingresos. Se proporcionan servicios como los de seguridad, salubridad e higiene,
que no se encuentran estrictamente particularizados, pero cuyo cobro, como consecuencia del
poder fiscal de que están dotados los distintos niveles del Estado, resulta equitativo y
adecuado.
Por ejemplo, se cobra la tasa por habilitación de un comercio, es un servicio que no sólo atañe
al contribuyente, sino que nos beneficia a todos (si se hicieron los controles de bromatología,
higiene, etc). Lo paga quien de alguna manera le toca el servicio de forma directa.
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La diferencia más obvia con el impuesto consiste en que la tasa integra su hecho imponible
con una actividad estatal, circunstancia que no se da en el impuesto, que es percibido con
prescindencia de todo accionar concreto del Estado.
Graduación del monto de la tasa
Criterios sustentados:
► La tasa debe ser graduada según el valor de la ventaja que por el servicio obtiene el obligado.
En función de la ventaja subjetiva, es muy difícil, pues cada uno tendría su propio valor.
► El quantum de la tasa debe ser determinado por la ventaja objetiva consistente en la utilidad
que presuntamente considera el Estado que proporciona a los contribuyentes el servicio por el
que pagan la tasa.
Ocurre que la ventaja hace a la contribución y no a la tasa esencialmente (críticas a estas
posturas)
► La tasa debe graduarse por el costo del servicio en relación a cada contribuyente. Ellos parten
del supuesto de que la tasa es una compensación especial que paga un contribuyente por un
servicio particular que el Estado le dispensa, y esa compensación debe restituir total o
parcialmente el costo de producción. El total recaudado en virtud de una tasa no puede
exceder el costo total, o al menos parcial de lo que demanda el servicio al Estado..
Esta fue la posición que en algún momento adoptó la Corte, llegando a sostener que es de la
“naturaleza de la tasa tener relación con el costo del servicio”. Reconoció además que la
relación entre tasa y costo era “aproximada y equitativa”, pudiendo dejar superávit en unos
casos y déficit en otros. Le pide a los jueces que no entren a analizar esa proporción numérica
entre el monto de la tasa y lo recaudado por el servicio, salvo que mediare algún tipo de
confiscación, estos cálculos son ajenos al PJ y son del ámbito del PE. De lo contrario
estaríamos poniendo en jaque a la Administración.
La relación costo-importe no puede ser una igualdad matemática o equivalencia estricta, sino
que debe existir una “razonable, prudente y discreta” proporcionalidad entre ambos términos
► El concepto de la Corte además debe completarse y sumársele el principio de la capacidad
contributiva. Debe haber una prudente y razonable evaluación de la CC a la hora de fijarse la
tasa. Pago en función de mi CC , y no del servicio prestado. La tasa debe ser graduada en
relación a los ingresos brutos, que son reveladores en última medida de capacidad
contributiva.
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Hay indicios que revelan capacidad contributiva en la tasa, por ejemplo en los inmuebles el
valor de estos, en servicios comerciales los ingresos brutos, productividad económica de la
explotación afectada por el servicio que da lugar al pago de la tasa,, etc.
Se busca hacer jugar simultáneamente costo y CC; cuantifico el monto y lo distribuyo según la
CC que tengamos todos.
► Villegas habla de tres variables a tener en cuenta al momento de graduar la tasa,
#COSTO del servicio, planteado de manera amplia,
#CAPACIDAD CONTRIBUTIVA del contribuyente,
#Pero tb incluye la prestación del servicio EN EL MARCO DE UN PRESUPUESTO EQUILIBRADO
(podría entonces cobrarse una tasa más alta, de forma que el municipio no incurra en un
déficit)
Clasificación de las Tasas
Hay tasas jurisdiccionales, según que el servicio o función sea jurisdiccional, ya sea “judicial
propiamente dicho” o “administrativo”. Pueden ser abonadas en el marco de la jurisdicción
administrativa, ejemplo tasa de justicia. Y, por otro lado hay tasas administrativas en lo que
hace al ejercicio del poder de policía estatal.
CONTRIBUCIONES ESPECIALES
Son tributos debidos en razón de beneficios individuales o de grupos sociales derivados de la
realización de obras o gastos públicos o de especiales actividades del ESTADO. ( Contribución
al inmueble por alumbrado público, red de cloacas, etc.)
Beneficio: El beneficio se agota jurídicamente en el pensamiento del legislador. Este sólo tiene
eficacia en el momento de redacción de la norma, por cuanto en tal oportunidad el legislador
“conjetura” que la obra, gasto o actividad pública procurará una ventaja al futuro obligado. Es
así, que en la medida que el beneficio haya sido conjeturado por el legislador se habilita su
cobro. El hecho conjeturado debe ser idóneo para producir el beneficio. Es irrelevante que en
el caso concreto el obligado obtenga o no el beneficio, en el sentido de ver efectivamente
acrecentado su patrimonio y en consecuencia su capacidad de pago.
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Prestación: Genera una obligación de tipo personal aun cuando en muchos casos la
contribución se deba en razón de inmuebles, pavimentación, etc. El contribuyente es una
persona.
La conclusión de la obra es un requisito para su cobro. Mientras la obra no se haya terminado
no es procedente su cobro. Las contribuciones por mejoras, son aquellas en las que el
beneficio del obligado proviene de una obra pública que presuntamente beneficia a dicho
contribuyente al incrementar el valor de su inmueble. La deuda por esta contribución
pertenece al propietario del inmueble. Dicha obligación nace en el momento en que finaliza la
obra beneficiante.
Beneficio derivado de la obra: Hay diferentes procedimientos para la cuantificación del
beneficio:
► El monto del beneficio surge de comparar el valor del inmueble al finalizar la obra, con el
que tenía al comienzo. (doble tasación)
► Recurrir a presunciones como la fijación de una alícuota proporcional al valor del inmueble,
presumiéndose que esa alícuota es indicativa de la valorización.
► Y el más utilizado, es el reparto del costo de la obra entre quienes se consideran
beneficiados, lo cual no siempre refleja la verdadera valorización lograda.
A la hora de crear la norma, debe establecer ciertas bases concretas. Cuánto va a afrontar el
Estado, y cuanto van a afrontar los beneficiados, es decir, cuanto va a financiar cada uno, y
luego se debe distribuir el coste entre los beneficiados. Además el importe exigido debe ser
adecuadamente proporcionado al presunto beneficio obtenido. La contribución debe ser
graduada en prudente y razonable relación con el presunto beneficio obtenido por el obligado.
Destino del producido. Tesis.
a) El producto de su recaudación se destine al financiamiento de la obra.
b) Jarach sostiene que lo anterior es inaceptable e inconveniente. Mucho más razonable es
la recuperación de los costos de las obras para su utilización en el financiamiento de obras
futuras
c) Concluye Villegas, lo ideal es que los fondos se destinen a financiar las obras
productoras del beneficio.
PEAJE
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Es la prestación dineraria que se exige por la circulación en una vía de comunicación vial o
hidrográfica, – camino, puente, túnel, autopista, etc. – por parte del usuario. No por el sólo
paso.
Naturaleza Jurídica
Algunos sostienen que se trata de un mero precio por un servicio público, no obstante la
doctrina predominante ubica el peaje entre los tributos, aunque sin acuerdo en el
encuadramiento (tasa, contribución, impuesto).
Villegas dice que el peaje es genéricamente un tributo, y específicamente está comprendido
dentro de las contribuciones especiales. Es un tributo por ser una prestación pecuniaria que el
Estado exige coactivamente y ejerciendo su poder de imperio. Las vías de comunicación son
bienes de dominio público, por naturaleza gratuitos. Su onerosidad puede ser admisible ante
determinadas y especiales circunstancias (por ley), entonces el Estado cobra por su uso
particularizado.
Es una contribución especial, porque existe actividad estatal vinculante productora de un
beneficio individual que ciertas personas reciben como consecuencia del aprovechamiento de
determinadas obras públicas de comunicación.
Constitucionalidad
Se debe partir de que nuestra CN consagra expresamente la libertad de circulación territorial y
la prohibición de aduanas interiores. El peaje no será violatorio de éste ppo, siempre que
respete ciertas condiciones:
► Que el quantum del gravamen sea lo suficientemente bajo y razonable para los usuarios. De
tal forma, el tributo no será una traba económica a la libre circulación.
► Que el hecho imponible se constituya por la mera circunstancia de circular por la vía, ruta o
puente con prescindencia de cualquier aspecto relativo al contribuyente. No cobrar diferente
si uno va en un fiat y otro en un VMW, o dependiendo de las cargas de los camiones, o por el
nº de ocupantes.
► Que exista vía accesible de comunicación alternativa, aunque no sea de la misma calidad ni
tan directa.
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► Que sea establecido por una ley especial previa (nacional o provincial)
► En cuanto al destino de los fondos obtenidos por el peaje (si bien, no es esencial o
excluyente para su configuración), sería prudente que fueran destinados a solventar los costos
de la obra (mantenimiento y construcción).
Fallo ► Año 1991- Estado Nacional c/ Arenera el Libertador sobre cobro de pesos.
Canales Navegables
La Corte convalida el cobro del peaje, sin necesidad de que exista una vía alternativa. Para ser
razonable, la exacción que se cobre, no debe resultar irrazonable ni tornar ilusorio el derecho
de circulación.
Se analizo la naturaleza del peaje, y se concluyó la naturaleza tributaria del mismo,
configurando una contribución especial. Aún cuando el legislador trabaje particularmente
sobre el destino de los fondos, no le quita su naturaleza tributaria. El hecho de que el
legislador determine el pago del peaje a un destino más específico no obsta a la condición
tributaria del mismo.
Para que el peaje sea constitucional, debe constituir una de las contribuciones expresamente
estipuladas por el artículo 4 de la CN (El Gobierno federal provee a los gastos de la Nación con
las demás contribuciones que equitativa y proporcionalmente a la población imponga el
Congreso General).
El peaje constitucionalmente es una contribución, caracterizada por la circunstancia de que el
legislador la asocie a un proyecto suyo de construcción, conservación o mejora, que identifica
con particular claridad, lo que por otra parte no choca sino que se adecua a los principios
constitucionales relacionados con la renta pública.
¿Que es el peaje para el usuario? El peaje es para el usuario una contribución vinculada al
cumplimiento de actividades estatales, como puede serlo la construcción de una vía, o su
mejora, ampliación, mantenimiento, conservación, etc., aun de vías preexistentes.
¿Que es el peaje para el concesionario? Una forma de remuneración por el servicio que presta.
En los hechos, el peaje puede confundirse con un precio, pero es un error.
Constitucionalidad del peaje. ¿Que sucede con la libre circulación? Nuestra Ley Fundamental
al consagrar el derecho a la libre circulación interior, en momento alguno hace alusión al
instituto del peaje el que, por lo tanto, no importa literalmente una violación a las
disposiciones contenidas en la Constitución Nacional, toda vez que de su texto de ninguna
manera puede colegirse que ella se pronuncie por la prohibición de su establecimiento ni
sobre la exigencia de ¨vías alternativas¨.
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Para un voto minoritario, se sostuvo que el peaje es una tasa.
El peaje es inconstitucional cuando se cobre por el solo paso por la casilla.
La libertad de tránsito (art. 14 de la Constitución Nacional) sólo puede verse afectada por
medidas fiscales o parafiscales cuando éstas tornen ilusorio aquel derecho, lo que no impide
en modo alguno al Estado establecer los tributos que razonablemente requiere el
sostenimiento de sus actividades y repartir su carga de un modo que también,
razonablemente, estime adecuado, y conforme al artículo 16 de la Constitución Nacional.
Vías alternativas: en si mismas no aseguran la libre circulación. Es mas, exigir una vía
alternativa implica una flagrante contradicción con el principio rector que inspira el sistema de
peajes – porque no se aseguraría rentabilidad – corte menemista había que legitimar las
privatizaciones – podría resultar hasta absurdo exigir una vía de igual calidad. La exigencia de
las vías alternativas cobra sentido cuando de los hechos de la causa surja que su falta afecte
de modo efectivo la libertad de circular, lo que no se da por la sola circunstancia de que ante
la falta de tal vía el pago del tributo resulte ineludible para el recurrente.
También se ha sostenido que el peaje puede ser un precio público, y esto directamente
vinculado con el tipo de responsabilidad que se genera, si la responsabilidad es
extracontractual estamos ante un tributo pero si la responsabilidad es contractual estamos
ante un precio público. (Zaffaroni dice que es un precio público, porque se paga el IVA sobre el
peaje)
En el peaje como en general en la prestación de servicios públicos no importa el beneficio
económico acreditado del usuario, pues éste puede suponerse por el hecho mismo de la
utilización del servicio o de la obra concedida.
Fallo de Cámara 7º de Córdoba, Hernández Emilio c/ red vial centro SA, del 27 de
mayo de 1999
Naturaleza del peaje, ha dejado de ser una contribución especial y se habla más de un precio
que de un impuesto. Se resuelve a través de la relación entre el concesionario y el usuario.
Se argumenta que:
La ley de reforma del estado establece que es un régimen de concesión anómala, que
implica la concesión de la obra pública y con lo que resulta de la misma se destina a solventar
nuevas obras, incompatible con los principios del derecho tributario.
Lo que existe es un negocio de derecho privado entre el concesionario y el usuario, que
se patentiza en dos grandes obligaciones:
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ü Habilitar el transito
ü Proveer de seguridad al usuario
Se habla de una responsabilidad contractual del concesionario en caso de incumplimiento, por
daños y perjuicios. (si fuera materia tributaria, será responsabilidad extracontractual).
Cámara civil y comercial de Río Tercero- Ciarroja Gerardo c/ red vial centro, del 23
de abril de 1997
Desecha la teoría contractualista, y sigue la doctrina de la corte en Arenera.
La concesión no es un contrato de derecho común entre iguales.
La tarifa que se abona es de naturaleza tributaria, el peaje tiene naturaleza tributaria.
No hay ninguna diferencia en el hecho de que el estado preste el servicio directamente
a través de un ente autárquico o a través de un concesionario.
La responsabilidad derivada por daños y perjuicios es extracontractual.
TSJ: 10 de abril de 2001
En realidad este es el fallo de Hernandez Emilio c/ red vial centro del 27 de mayo de 1999 que
llega al superior tribunal.
Se ha enrolado en la tesis de arenera
Analiza por un lado, la “Naturaleza jurídica de la relación entre el concesionario y el
usuario”: el hecho de que se pague peaje no genera una relación de génesis contractual de
derecho privado, distinta o extraña a la que se entabla entre el concesionario y el Estado.
Aquellos que sostienen que existe una relación de tipo contractual, plantean que en el
contrato administrativo de concesión, hay una estipulación a favor de terceros ► el
estipulante es el estado, el promitente es el concesionario y el beneficiario el usuario. Después
están aquellos que escinden entre la relación del concesionario y el usuario de derecho
privado; y la relación entre el concesionario y el Estado, que es de derecho público.
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Para el TSJ, no se puede dividir, forma todo parte de lo mismo. Es una relación toda de
derecho público, lo que no desvirtúa que puedan surgir otras relaciones entre el concesionario
y el usuario, de naturaleza contractual, (que no forman parte de la utilización de la ruta).A
continuación agrego el fallo, es extenso pero contiene los argumentos de cámara y los del
superior tribunal.
Y, por el otro lado analiza la naturaleza del peaje, si es un precio o un tributo: Pata el
TSJ es un tributo. Es un tributo, impuesto por la Administración en ejercicio del poder
tributario, aún cuando la competencia de su cobro, haya sido delegada al concesionario.
Quienes asimilan el peaje al precio, dicen que es una relación de consumo y queda dentro de
la ley de defensa del consumidor.
Año 2006- CSJN- “Ferreira Víctor Daniel y Ramón c/ Vicop SA” Sobre daños y perjuicios
La Corte establece que el peaje genera una responsabilidad de tipo contractual, y tiene la
naturaleza de un precio. La situación de hecho que nos lleva a hablar de un precio, es que sobre
el valor del peaje pagamos IVA.
Se asimila la relación entre el concesionario y el usuario, como una relación de consumo, y por
tanto, sujeta a la ley de defensa del consumidor. Se trata de un contrato de adhesión entre el
concesionario y el usuario, al cual éste último debe adherirse sin oportunidad de reglar nada, sino
de aceptar el contrato tal como esta dispuesto. Resulta operativo el ppo de Buena Fe del CCIVIL.
Las concesiones viales son servicios públicos a los que se les aplica la ley de defensa del
consumidor.
Es una relación de consumo, y el deber de seguridad que debe brindar el concesionario, tiene
fuente constitucional.
CONTRIBUCIONES PARAFISCALES. "Para": significa algo que se halla al margen, al lado o
paralelo al fisco.
Son las exacciones recabadas por ciertos entes públicos para asegurar su financiamiento
autónomo, razón por la cual generalmente su producido no ingresa en la tesorería estatal o
rentas generales, sino en los entes recaudadores o administradores de los fondos obtenidos.
No es voluntario el aporte. Bajo la denominación de parafiscales han aparecido contribuciones
destinadas a la previsión social, entidades gremiales, colegios profesionales, etc.
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Estas exacciones presentan las siguientes características: a) no se incluye su producto en los
presupuestos de la Nación, provincias p municipios. B) no son recaudadas por los organismos
específicamente fiscales del Estado, salvo las contribuciones y aportes del sistema de
seguridad social, cuya recaudación y fiscalización está a cargo de la AFIP.
NATURALEZA JURÍDICA DE LAS CONTRIBUCIONES PARAFISCALES.
La naturaleza de las contribuciones parafiscales ha originado discrepancias doctrinarias, la
mayoría de los autores se ha manifestado en favor de la naturaleza tributaria de las
contribuciones parafiscales; algunos autores sostienen que son tributos, específicamente
contribuciones especiales y se oponen al uso del término parafiscal; otros autores manifiestan
que son similares a las tasas, aunque hay una desproporción entre lo que se paga y el
beneficio a recibir, relación que la tasa debe mantener ponderadamente.
Cabe también señalar que los ingresos parafiscales se diferencian del impuesto porque el
provecho de la recaudación de los impuestos se proyecta a toda la sociedad, mientras que los
ingresos parafiscales sólo aprovechan a un grupo determinado, profesional o social.
En la Argentina son verdaderos tributos, sin que interese demasiado indagar a qué especie
pertenecen.
PARAFISCALIDAD SOCIAL.
Esta constituida por los aportes de seguridad y previsión social que pagan patrones y obreros
en las cajas que otorgan beneficios a trabajadores en relación de dependencia, aportes de
empresarios a cajas que le otorgan beneficios, y aportes de trabajadores independientes en
general, entre ellos los profesionales.
Estos aportes se traducen en beneficios que reciben algunas de estas personas y que
consisten en jubilaciones, subsidios por enfermedad, accidentes, maternidad, muerte,
cobertura integral de la salud, etc.
Es el conjunto de medidas adoptadas por el Estado para proteger a los ciudadanos contra
aquellos riesgos de concreción individual que jamás dejarán de presentarse por óptima que
sea la situación de la sociedad en la que viven.
Naturaleza de los aportes y contribuciones previsionales:
Giulanni:
► Las contribuciones y aportes de la seguridad social básicamente son el grueso de la
parafiscalidad.
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► Tienen naturaleza tributaria. Analiza que si lo que persiguen estos tipos de contribuciones
es financiar ciertos entes públicos, en el fondo tienen una cierta finalidad asistencial, la
seguridad social es una finalidad estatal reconocida por la CN. Esto no enerva su condición de
tributaria sino que la confirma. Aún cuando no lo haga el propio Estado, sino que lo delegue en
otros entes de naturaleza pública no estatal (por ejemplo cajas profesionales).
► El hecho de que los recursos obtenidos, no entren a las arcas estatales tampoco enerva su
naturaleza tributaria.
Galli:
► Les otorga naturaleza tributaria, porque son recaudadas de manera coactiva, y son
utilizados para satisfacer una necesidad pública. Además tienen un régimen sancionatorio, y a
los organismos previsionales se les reconocen facultades de verificación, inspección,
recaudación y determinación, entre otras. Analiza la coactividad de estos recursos.
► El hecho generador de las contribuciones parafiscales, no difiere del hecho imponible de
un impuesto.
► Las entidades están fuera de la estructura estatal, pero ello no enerva la naturaleza
tributaria de los mismos. No pueden fijar la imposición, sólo se le ha delegado la competencia.
Jarach
► No son tributos, sino que los aportes de los trabajadores constituyen impuestos directos a
los ingresos (salarios) como indicio de su capacidad contributiva. Y para el empleador/ o
autónomo, es un impuesto indirecto, cuyo índice es la antigüedad en la profesión, en el
comercio.
► No son recursos parafiscales, lo que no quiere decir que no sean impuestos. Son impuestos
que hay que pagar sobre sueldos y salarios. El hecho de que tengan una afectación específica
(solventar los organismos) no asegura la obtención de un beneficio.
Posición de Villegas:
► Creemos que las contribuciones de la seguridad social o parafiscal son tributarias. Para
quienes obtienen beneficios de dichas entidades (obreros, empleados, autónomos), sus
aportes constituyen contribuciones especiales. En cambio, para quienes aportan sin que les
ataña una actividad estatal vinculante ni un beneficio especifico, (ejemplo empleadores con
respecto a organismos que otorgan beneficios a sus empleados) tal aporte asume el carácter
de un impuesto.
CSJN
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► Sostiene la naturaleza tributaria de la cuestión, pero no hay una relación con los poderes
impositivos o expropiatorios del estado.
► Son cargas legales, pero no son impuestos.
► Se les niega la condición impositiva, pero no la naturaleza tributaria.
Fallo “Urquía Pereti c/ DGI de 1999”
La posibilidad de compensar en materia de recursos de la seguridad social sólo opera cuando
tanto la deuda como el crédito que se pretenda imputar para su cancelación tengan esa
misma naturaleza previsional o de la seguridad social -, excepto que (art. 34, ley 11.683) el
ente recaudador admita que los responsables puedan deducir del importe que les corresponda
abonar en ese concepto, créditos de distinto origen.
No cabe extender a la materia previsional lo dispuesto en normas reglamentarias que sólo han
tenido en mira la compensación entre créditos y deudas provenientes de los impuestos
mencionados en el art. 110 de la ley 11.683
Lo que sucedía en definitiva es que la empresa tenía saldos a su favor de IVA y tenía deudas
de seguridad social, y pretendía compensar. Pero la corte le deniega la pretensión.
Argumentos de la minoría:
La compensación es plenamente aplicable a la materia previsional, pudiendo el contribuyente
computar al momento del pago de la obligación los saldos favorables que posea a su favor y
que surjan de declaraciones juradas anteriores no impugnadas (Disidencia de los Dres.
Eduardo Moliné O’Connor, Carlos S. Fayt y Antonio Boggiano).
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