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Expediente N° 246-2014Voto N° 562-2015

Sentencia N° 476-2015

Sentencia número 476-2015. Tribunal Aduanero Nacional, San José, a las diez horas cuarenta y cinco minutos del tres de diciembre de dos mil quince.

Conoce este Tribunal del recurso de apelación interpuesto por el agente aduanero XXX contra la resolución número RES-DN-308-2014 del veinticinco de marzo de dos mil catorce emitida por la Dirección General de Aduanas.

RESULTANDO

I. Con resolución número RES-DN-884-2013 del 01 de agosto de 2013, la Dirección

General de Aduanas (en adelante DGA) inicia procedimiento administrativo

sancionatorio contra el agente aduanero XXX, al considerar que eventualmente

cometió la infracción administrativa estipulada en el artículo 242 de la Ley General

de Aduanas (en adelante LGA), toda vez que declaró incorrectamente la posición

arancelaria de la mercancía amparada a la Declaración Aduanera de Importación

Definitiva número XXX del 05 de noviembre de 2008, a nombre del importador

XXX, y en la que figura como agente aduanero persona natural el señor XXX, y

como agencia de aduanas XXX, declarada como “Preparación tensoactiva-Ethox

LF-17, en la posición arancelaria 3402.90.19.90, siendo la correcta 3402.13.00.90,

por tratarse de un agente de superficie orgánico no iónico. Dicho ajuste fue

determinado mediante el control a posteriori, siendo que según Acta de

Regularización número 160-2011 del 15 de diciembre de 2011, el sujeto pasivo de

la obligación tributaria aduanera aceptó la propuesta, realizado en esa misma

fecha el pago del adeudo tributario determinado, el cual ascendía a la suma de

¢516.436,56. Señala la Aduana que la eventual sanción consiste en una multa

equivalente al valor aduanero de la mercancía, ajustado de conformidad con el

numeral 233 de la LGA en un 50%, que correspondería a la suma de ¢516.436,56 de conformidad con el tipo de cambio vigente al momento de los hechos,

otorgándosele un plazo de 5 días hábiles para que presente sus alegatos y

Zapote, de la Casa Presidencial, 200 metros al oeste. Edificio Mira: - Tel: 2539-6831- www.hacienda.go.cr

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pruebas en descargo de los hechos señalados. Dicha resolución fue notificada en

fecha 10 de setiembre de 2013. (Ver folios 49 a 57)

II. A través de escrito presentado el 16 de setiembre de 2013, el imputado se

apersona a plantear sus argumentos de descargo en el siguiente sentido: (Ver

folios 61 a 64)

Alega inexistencia de elementos probatorios sobre la persona que efectivamente llevó a cabo la acción u omisión imputada, cuestionando que la misma pudo haber sido cometida por los representantes legales de la agencia aduanal, basándose en el numeral 269 bis de la LGA., sosteniendo al respecto una falta de legitimación pasiva. Asimismo, asegura que se causa indefensión al no haberse notificado a todas las partes involucradas.

Señala una falta de motivación, al no establecerse la existencia de perjuicio fiscal.

Interpone la excepción de falta de derecho y caducidad.

III. Mediante resolución número RES-DN-308-2014 del 25 de marzo de 2014, la DGA

emite acto final del procedimiento administrativo sancionatorio contra el agente

aduanero XXX, en el que se le impone una multa de ¢516.436,56, al considerar

que cometió la infracción administrativa estipulada en el artículo 242 de la LGA,

por las imputaciones efectuadas en acto inicial. Dicha resolución fue notificada el

27 de marzo de 2014. (Ver folios 57 a 76)

IV. Con escrito recibido en fecha 10 de abril de 2014, el agente aduanero XXX presenta recurso de reconsideración con apelación en subsidio en contra del acto

final, reiterando sus argumentos de defensa, adicionando los mismos en el sentido

de que la notificación para apersonarse a la regularización no se efectuó como en

derecho corresponde, y que nunca participó de la misma ni de los acuerdos ahí

tomados, todo lo cual a su parecer le genera indefensión. (Ver folios 83 a 87)

V. La DGA, a través de Resolución número RES-DN-502-2014 del 28 de mayo de

2014, conoce del recurso de reconsideración interpuesto, declarando el mismo sin

lugar, a su vez, emplaza al recurrente para que en un plazo de diez días hábiles


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reitere o amplíe los argumentos de su pretensión ante esta Instancia. Dicho acto

se notificó el 29 de mayo de 2014. (Ver folios 88 a 97).

VI. Con escrito presentado el 12 de junio de 2014, el recurrente se apersona ante este

Tribunal, reiterando las manifestaciones de defensa rendidas a lo largo del

procedimiento, agregando la existencia de una Acción de Inconstitucionalidad en

contra del numeral 242 de la LGA. (Ver folios 99 a 102).

VII. Con Auto número 091-2014 del 21 de agosto de 2014, este Tribunal ordenó

suspender el dictado de la resolución correspondiente al presente asunto, hasta

tanto la Sala Constitucional se pronunciara sobre la Acción de Inconstitucionalidad

número 12-003454-007-CO presentada en contra del artículo 242 de la LGA.

Dicho acto se notificó el 30 de setiembre de 2014. (Ver folios 120 a 124)

VIII. Con escrito presentado el 28 de agosto de 2014, el recurrente reitera sus

argumentos de defensa y recursivos ya planteados con anterioridad. (Ver folios

116 a 119)

IX. Que mediante Voto número 2015-11079 del 22 de julio de 2015, la Sala

Constitucional resolvió la Acción de Inconstitucionalidad referida al expediente 12-

003454-0007-CO, declarando la misma con lugar. (Ver folio 126)

X. Que en las presentes diligencias se han observado las prescripciones legales en

la tramitación del presente recurso de apelación.

Redacta la Licenciada Rodríguez Muñoz; y,

CONSIDERANDO

I. La litis: El objeto de la presente litis se refiere al procedimiento sancionatorio

iniciado por la DGA contra el agente de aduanas XXX, al considerar que es


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acreedor a la sanción de la multa prevista en el artículo 242 de la LGA, por la

suma de ¢516.436,56, toda vez que declaró incorrectamente la posición

arancelaria de la mercancía amparada a la Declaración Aduanera de Importación

Definitiva número XXX del 05 de noviembre de 2008, a nombre del importador

XXX, y en la que figura como agente aduanero persona natural el señor XXX, y

como agencia de aduanas XXX, declarada como “Preparación tensoactiva-Ethox

LF-17, en la posición arancelaria 3402.90.19.90, siendo la correcta 3402.13.00.90,

por tratarse de un agente de superficie orgánico no iónico, lo cual generó una

diferencia de impuestos a favor del Fisco por la suma de ¢516.436,56.

II. Admisibilidad del recurso de apelación: Que previo a cualquier otra

consideración, se avoca este órgano al estudio de la admisibilidad del presente

recurso de apelación. En tal sentido dispone el artículo 198 de la LGA que contra

el acto final dictado por la aduana competente, caben los recursos de

reconsideración y apelación para ante el Tribunal Aduanero Nacional, siendo

potestativo usar ambos recursos ordinarios o sólo uno de ellos, los cuales deben

interponerse dentro de los quince días siguientes a la notificación del acto

impugnado, condicionando la admisibilidad a dos requisitos procesales, sea en

cuanto al tiempo que dispone el interesado para interponerlo y además el relativo

a la capacidad procesal de las partes que intervienen en expediente. En el caso

bajo estudio el proceso sancionatorio se dirige directamente contra el agente

aduanero, en su condición de persona física y es el quien personalmente

interviene en autos, siendo la persona legitimada para recurrir por ser el afectado

con el procedimiento, cumpliéndose en la especie con el presupuesto procesal de

legitimación. Además según consta en expediente, el acto lesivo que le impone la

multa se le notificó el 27 de marzo de 2014 y el recurso se interpuso el día 10 de abril de 2014 (ver folios 80, 81 y 83), dentro del plazo de los tres días hábiles

establecidos al efecto. En razón de ello, tiene este Tribunal por admitido el recurso

de apelación para su estudio.


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III. Aclaraciones previas sobre los efectos del Voto número 2015-11079 del 22 de julio de 2015 de la Sala Constitucional: El Tribunal Constitucional,

mediante Resolución número 2015-11079 del 22 de julio de 2015, resolvió la

Acción de Inconstitucionalidad número 12-003454- 0007-CO interpuesta en contra

del artículo 242 de la LGA, referente al texto establecido por la Ley número 8373

del 18 de agosto de 2003, resolviendo la misma con lugar, y declarando la

inconstitucionalidad del párrafo primero del citado numeral, al considerar que

violentaba los principios de razonabilidad y proporcionalidad, observando al

respecto:

“(…) que la disposición legal cuestionada persigue proteger el patrimonio de la Hacienda Pública, en la medida que sanciona cualquier acción u omisión contraria al régimen aduanero que conlleve un perjuicio fiscal superior a cien pesos centroamericanos. Efectivamente, el umbral económico (cien pesos) es señal clara del vínculo existente entre la infracción aduanera y la sanción prevista en la norma. Naturalmente, también es plausible visualizar el cumplimiento de los deberes formales que inciden en el ejercicio de las facultades de control y verificación aduanera como bien jurídico tutelado, pero únicamente de manera secundaria. Se reitera que la finalidad de la norma es proteger e incentivar el correcto funcionamiento y, por ende, la adecuada recaudación impositiva del sistema tributario aduanero, lo que tiene como objetivo primario resguardar el principal bien jurídico tutelado: el patrimonio de la Hacienda Pública.

Ahora bien, la Sala no cuestiona que sea necesario implementar medidas legales para proteger la Hacienda Pública. No obstante, dichas medidas deben respetar parámetros constitucionales mínimos, como la razonabilidad y la proporcionalidad. En ese sentido y de relevancia para este caso, se estima que la norma vulnera el principio de razonabilidad al posibilitar sanciones pecuniarias desligadas de los supuestos de hecho que las generan y del bien jurídico que protegen. En efecto, al estar la multa del artículo 242 vinculada al valor aduanero de la mercancía sin que, por otro lado, dicho valor sea un elemento diferenciador de las conductas sancionadas, se obtiene por resultado una multa que carece de proporcionalidad alguna con respeto a la conducta que pretende castigar. Así, verbigracia, el error en la clasificación aduanera de un bien podría llevar aparejado indiferentemente una multa de $101 o una de millones, según el valor de la mercancía, aunque en todo caso se trate siempre de un error en la clasificación aduanera. La desproporcionalidad de la norma se hace todavía más evidente cuando se observa que la multa se encuentra completamente desvinculada del bien jurídico que en realidad se intenta proteger, que es la Hacienda Pública, De esta manera, un error en la clasificación aduanera que conllevase un perjuicio fiscal de $101, pero cuyo objeto fuese una mercancía con valor de varios millones, implicaría una multa por esa misma cantidad de millones. La falta de proporcionalidad también resulta clara si se tiene en cuenta que en el caso de dos agentes aduaneros que hubieran cometido


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una infracción administrativa aduanera con idéntico perjuicio para el fisco, se les impondría multas totalmente diferentes en virtud del valor distinto de la mercadería en cuestión. (..). Estas consideraciones permiten a la Sala concluir que el párrafo primero del artículo 242 de la Ley General de Aduanas (versión reformada por la ley N° 8373) es inconstitucional por carecer de proporcionalidad y razonabilidad. No está de más acotar que la versión vigente de dicha norma (ley N° 9069) abandona el valor de la mercancía como criterio para la determinación de la multa y en su lugar asume uno relacionado con el perjuicio fiscal irrogado, en sintonía con la exposición de esta Sala (…)”

De esta forma, siendo que en el presente asunto, en efecto se discute la

aplicación del numeral 242 de la LGA, resulta imperativo para la decisión del caso,

el análisis de lo resuelto por la Sala Constitucional, al declarar con lugar la Acción

de Inconstitucionalidad indicada, determinándose cómo impacta o cuáles sus

efectos en el asunto que ahora conoce este Tribunal.

El abordaje de dicho tema resulta además imperioso, si se considera que los

hechos que se atribuyen al recurrente datan del 05 de noviembre de 2008, que

es la fecha de aceptación de la Declaración Aduanera de Importación de cita,

mediante la cual se cometieron las anomalías o irregularidades sancionadas en el

caso, toda vez que estamos ante la comisión de un hecho ocurrido durante la

vigencia del texto del artículo 242 establecido por la Ley número 8373, cuyo primer

párrafo es precisamente el que fue declarado inconstitucional por carecer de

proporcionalidad y razonabilidad, según el criterio del Tribunal Constitucional. No

obstante lo indicado, se desprende con absoluta claridad de los autos, que a pesar

de la fecha de comisión de los hechos endilgados, la Administración Activa no

aplicó en el presente caso, la disposición contenida en el artículo 242 de la LGA,

establecida por la Ley número 8373, que sancionaba con una multa equivalente al

valor aduanero de las mercancías, sino que impuso al recurrente una multa de dos

veces el perjuicio ocasionado al Fisco con su actuación, en virtud de que a la

fecha en que inicia el respectivo procedimiento sancionatorio, a saber, el 01 de agosto de 2013 mediante resolución número RES-DN-884-2013, ya había

entrado en vigencia la reforma operada al numeral 242 de la LGA conforme a la

Ley de Fortalecimiento a la Gestión Tributaria Ley número 9069 del 10 de


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setiembre de 2012, publicada en el Alcance Digital No. 143 a La Gaceta número

188 del 28 de setiembre de 2012.

Así las cosas para un correcto entendimiento de los hechos y el régimen jurídico

que les resulta aplicable, se realiza el siguiente análisis:

a) Sobre el artículo 242 de la LGA: Con la promulgación de la Ley General de

Aduanas, Nº 7557, publicada en el Diario Oficial La Gaceta número 212 del 08

de noviembre de 1995, vigente desde el 01 de julio de 1996, se incorpora por

primera vez en nuestro ordenamiento jurídico, un régimen sistemático de

delitos e infracciones de carácter aduanero, de lo cual adolecía, con alguna

excepción, el cuerpo normativo que la antecedió, a saber, el Código Aduanero

Uniforme Centroamericano I y su Reglamento.

En esta línea, una de las infracciones que se incorporó, fue la contenida en el

artículo 242 de la LGA, como infracción tributaria aduanera, siendo que desde

ese momento y hasta la fecha, ha sido clara la intención expresa y manifiesta

de nuestro legislador, de sancionar aquellas acciones u omisiones, que sin

constituir delito ni tipificar como infracciones susceptibles de suspensión del

auxiliar de la función pública, vulneren el régimen jurídico aduanero,

causándole un perjuicio al Fisco, siendo que a través de los años, lo que ha

venido siendo objeto de cambios o reformas legislativas, ha sido el umbral

respecto al monto del perjuicio ocasionado al Erario Público y en relación al

valor de las mercancías objeto de la infracción; además del monto de la

sanción a imponer.

Así, la versión original del artículo 242 de comentario disponía:

“Artículo 242.- Infracción tributaria aduanera: Constituirá infracción tributaria aduanera y será sancionada con una multa de tres veces el monto de los tributos evadidos, toda acción u omisión que signifique una vulneración del régimen jurídico aduanero que cause perjuicio fiscal mayor de cien pesos centroamericanos y no


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constituya delito o infracción administrativa sancionable con suspensión del auxiliar de la función pública aduanera.

En los casos comprendidos en los artículos 211, 212, 214, y 215, en que el valor aduanero de las mercancías no supere los cinco mil pesos centroamericanos o su equivalente en moneda nacional, serán considerados infracción tributaria aduanera y se aplicará una sanción de tres veces el monto de los tributos evadidos.”

En esta primera versión los elementos que caracterizan el tipo infraccional

son:

Monto de la multa: tres veces el monto de los tributos evadidos Fisco.

Perjuicio fiscal: debe ser mayor de cien pesos centroamericanos ($100).

Que no sea Delito: que el valor de las mercancías no supere los cinco mil pesos centroamericanos (de la relación con los artículos 211 y 214 de la LGA).

Posteriormente, el artículo fue reformado por el numeral 1° de la Ley 8373

“Reforma a la Ley General de Aduanas”, publicada en el Diario Oficial La

Gaceta número 171 del 05 de setiembre de 2003, que entró en vigencia el 05

de marzo de 2004, fijándose como multa a imponer el valor aduanero de las mercancías y manteniendo el perjuicio fiscal en cien pesos centroamericanos:

“Artículo 242. Infracción tributaria aduanera. “Constituirá infracción tributaria aduanera y será sancionada con una multa equivalente al valor aduanero de las mercancías, toda acción u omisión que signifique una vulneración del régimen jurídico aduanero que cause un perjuicio fiscal superior a cien pesos centroamericanos y no constituya delito ni infracción administrativa sancionable con suspensión del auxiliar de la función pública aduanera.”

Los casos comprendidos en los artículos 211 y 214 de esta Ley, en los cuales el valor aduanero de las mercancías no supere los cinco mil pesos centroamericanos, o su equivalente en moneda nacional, serán considerados infracción tributaria aduanera y se les aplicará una multa equivalente al valor aduanero de las mercancías.”

Quedando el esquema anterior de la siguiente manera:


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Monto de la multa: el valor aduanero de las mercancías.

Perjuicio fiscal: debe ser mayor de cien pesos centroamericanos ($100).

Que no sea Delito: que el valor de las mercancías no supere los cinco mil pesos centroamericanos (de la relación con los artículos 211 y 214 de la LGA).

Finalmente, el numeral en cuestión fue reformado por el artículo 4° de la Ley

N° 9069 "Ley de Fortalecimiento de la Gestión Tributaria", publicada en el

Diario Oficial La Gaceta número 188 del 28 de setiembre de 2012, vigente

desde su misma publicación, fijándose la sanción en una multa equivalente a

dos veces los tributos dejados de percibir, aumentándose el perjuicio fiscal a la suma de quinientos pesos centroamericanos, y eliminándose su

segundo párrafo, siendo esta la versión que actualmente se encuentra vigente:

“Artículo 242.- Infracción tributaria aduanera

Constituirá infracción tributaria aduanera y será sancionada con una multa de dos veces los tributos dejados de percibir, toda acción u omisión que signifique una vulneración del régimen jurídico aduanero que cause un perjuicio fiscal superior a quinientos pesos centroamericanos y no constituya delito ni infracción administrativa sancionable con suspensión del auxiliar de la función pública aduanera.”

En consecuencia a partir del 28 de setiembre de 2012, la aplicación del artículo

242 vigente implica:

Monto de la multa: dos veces el monto de los tributos dejados de percibir.

Perjuicio fiscal: debe ser mayor de quinientos pesos centroamericanos ($ 500).

Que no sea Delito: que el valor de las mercancías no supere los cincuenta mil pesos centroamericanos (de la relación con los artículos 211 y 214 de la LGA).

Asimismo, con esta última reforma, al eliminarse el segundo párrafo del

artículo 242 de la LGA, se creó el numeral 242 bis, el cual establece:


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“Artículo 242 bis Otra infracción administrativa: Constituirá infracción tributaria aduanera y serán sancionadas con una multa equivalente al valor aduanero de las mercancías, las conductas establecidas en el artículo 211 de esta ley, siempre que el valor aduanero de las mercancías no supere los cincuenta mil pesos centroamericanos o su equivalente en moneda nacional, aunque con ello no cause perjuicio fiscal.”

Con base en lo expuesto, el tipo infraccional reseñado, a lo largo del tiempo ha

tenido tres redacciones distintas, pasando la multa impuesta de tres veces los

tributos evadidos, al valor aduanero de las mercancías, y por último, a dos

veces el monto de los tributos dejados de percibir. Y por otro lado, el monto

del perjuicio fiscal que debe ocasionar la conducta imputada pasó de cien a

quinientos pesos centroamericanos.

b) Sobre los cuestionamientos de inconstitucionalidad del artículo 242 de la LGA: Asimismo, sobre las versiones de las Leyes números 7557 y 8373, se

ha cuestionado la correspondencia de la norma citada con la Constitución

Política, por violación a los principios de tipicidad, legalidad, defensa,

inocencia, y confiscatoriedad, por considerar que la sanción es

desproporcional e irracional.

Al respecto, en cuatro ocasiones la Sala Constitucional consideró que la

referida sanción era proporcional, siendo que en la quinta Acción de

Inconstitucionalidad planteada en contra del numeral 242 de la LGA, bajo la

versión de la Ley número 8373, nuestro Tribunal Constitucional cambió de

criterio y resolvió que la sanción prescrita por el mismo, vulneraba el principio

de razonabilidad, siendo desproporcionada, al posibilitar sanciones

pecuniarias desligadas del presupuesto de hecho que generan y del bien

jurídico tutelado que protegen.

Para un mejor entendimiento, a continuación se reseñan las Acciones de

Inconstitucionalidad planteadas en contra del artículo 242 de la LGA.


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1. Expediente 02-011336-007-CO, interpuesta en contra de la versión original de la norma, misma que imponía una sanción de tres veces los tributos evadidos. Mediante Voto número 2002-04895 del 22 de mayo de 2002 se rechaza por el fondo la Acción.

2. Expediente 06-000582-0007-CO, cuestionándose la constitucionalidad de la versión que fijaba la multa de conformidad con el valor aduanero de las mercancías. La Sala Constitucional por Voto número 2006-017589 del 6 de diciembre de 2006, declaró inadmisible la misma, pero en los considerandos reitera por el fondo la Acción del Expediente citado en el punto primero.

3. Expediente 10-003292-007-CO, interpuesta nuevamente en contra de la versión que sancionaba con una multa equivalente al valor aduanero de las mercancías, rechazándose por el fondo la Acción mediante Voto número 5891-2010 del 24 de marzo de 2010.

4. Expediente 10-015880-0007-CO, al igual que las anteriores, se cuestiona la constitucionalidad de la redacción que imponía una multa por el valor aduanero de las mercancías. La misma fue declarada sin lugar mediante Voto número 3640-2012 del 14 de marzo de 2012.

5. A la postre, mediante la Acción de Inconstitucionalidad tramitada mediante el expediente principal número 12-003454-0007-CO (acumuló los expedientes 12-007733-007-CO y 12-007735-007-CO), la Sala Constitucional resolvió con lugar la Acción, declarando la inconstitucionalidad el párrafo primero del numeral 242 de la LGA de la Ley 8373 del 18 de agosto de 2003, que establecía una multa equivalente al valor aduanero de las mercancías.

En este punto, es importante tener presente que al momento en que nuestro

Tribunal Constitucional establece la inconstitucionalidad del párrafo primero

del numeral 242 de la Ley número 8373, ya había operado la reforma de la

Ley número 9069, siendo ésta la versión que se encuentra vigente hasta la

fecha, estableciéndose una sanción correspondiente a dos veces el monto de las tributos dejados de percibir y un perjuicio fiscal de quinientos pesos centroamericanos, por lo que la conducta prevista por el tipo infraccional bajo análisis, no estaba despenalizada, sino reformada, aspecto trascendental para el presente análisis y la posición asumida por este Tribunal, según se desarrollará más adelante.


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c) Efectos de las declaratorias de inconstitucionalidad a la luz de la normativa vigente: Habiéndose declarado inconstitucional el párrafo primero

del artículo 242 que nos ocupa, para la decisión del asunto, debe revisarse los

efectos que genera dicha declaratoria, tema que nos remite a los numerales

13, 88 y 91 de la Ley de la Jurisdicción Constitucional (en adelante LJC), que

disponen:

“Artículo 13. La jurisprudencia y los precedentes de la jurisdicción constitucional son vinculantes erga omnes, salvo para sí misma.”

“Artículo 88: Las sentencias que declaren la inconstitucionalidad y pronuncien la anulación consecuente de la norma o los actos impugnados, producirán cosa juzgada y eliminarán la norma o acto del ordenamiento.

Esa eliminación regirá a partir de la primera vez que se publique el aviso a que se refiere el artículo 90, lo cual se hará constar en él.”

“Artículo 91. La declaración de inconstitucionalidad tendrá efecto declarativo y retroactivo a la fecha de vigencia del acto o de la norma, todo sin perjuicio de derechos adquiridos de buena fe.

La sentencia constitucional de anulación podrá graduar y dimensionar en el espacio, el tiempo o la materia, su efecto retroactivo, y dictará las reglas necesarias para evitar que éste produzca graves dislocaciones de la seguridad, la justicia o la paz sociales.”

Bajo el entendimiento de los artículos citados, la sentencia que declara con

lugar una Acción de Inconstitucionalidad produce, de conformidad con los

numerales transcritos, los siguientes efectos:

La anulación absoluta de la norma como si nunca hubiese existido en el Ordenamiento Jurídico, lo anterior en razón de que la declaratoria de inconstitucionalidad posee un efecto declarativo y retroactivo a la fecha de vigencia de la norma, por lo que su eficacia se remonta al momento de emisión de la misma, siendo que dicho efecto es atenuado por el respeto de los derechos adquiridos de buena fe y la facultad que tiene la Sala de dimensionar en el tiempo y espacio los efectos de esa declaratoria, así como dictar reglas necesarias que eviten que tal declaratoria produzca graves trastornos de la seguridad, la justicia o la paz social. En el caso que venimos analizando el efecto


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de la derogatoria de la norma se remonta a la fecha de vigencia de la Ley 8373, que fue el 05 de marzo de 2004.

Otro de los efectos, ligado directamente con el anterior, es la eliminación de la norma del Ordenamiento Jurídico, consecuencia lógica de la nulidad absoluta que provoca.

Cosa juzgada material: es decir, no se puede reabrir de nuevo el asunto.

Resulta ser de acatamiento obligatorio erga omnes, salvo para la propia Sala Constitucional.

Aplicados dichos efectos al cuadro fáctico que configura la declaratoria de

inconstitucionalidad analizada en la especie, especialmente los dos últimos

reseñados, tenemos que la Ley número 8373 de la cual formaba parte el

párrafo primero del artículo 242 declarado inconstitucional, entró a regir el día

05 de marzo de 2004, por lo que los efectos de dicha declaratoria se retrotraen

a esa fecha.

d) Efectos concretos de la declaratoria de inconstitucionalidad del artículo 242 reformado por la Ley Nº 8373 para el Servicio Nacional de Aduanas: De lo expuesto hasta aquí, resulta claro, que la norma anulada y en

consecuencia eliminada por la Sala Constitucional, lo es la reforma que la Ley número 8373 había realizado del artículo 242 de la LGA, concretamente el párrafo primero, que establecía para este tipo de anomalías, como la que se presenta en el caso bajo estudio, una multa equivalente al valor aduanero de las mercancías.

Al respecto téngase presente, lo dicho supra, en el sentido de que el artículo

242 de comentario, fue creado con anterioridad a la Ley número 8373, puesto

que nació a la vida jurídica con la promulgación de la Ley General de Aduanas

número 7557, publicada en el Diario Oficial La Gaceta número 212 del 08 de

noviembre de 1995, vigente desde el 01 de julio de 1996.


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En otras palabras, las acciones u omisiones sancionadas por el artículo 242 de la LGA, con las diferencias supra señaladas, han estado tipificadas como infracciones tributarias aduaneras desde el 01 de julio de 1996, fecha en la cual entró a regir la LGA y no a partir del 05 de marzo de 2004, que es el momento en que entra en vigencia la Ley número 8373 y hasta el presente.

Por otra parte, debe también quedar claro para la correcta decisión de este

asunto, que no sólo la norma del 242, existía antes de la reforma introducida

por la Ley número 8373, sino que al momento en que se declaró la

inconstitucionalidad de cita, el numeral objeto de la misma había sido

reformado mediante Ley número 9069, con lo cual ya la reforma que había

introducido la Ley número 8373, que la Sala declaró inconstitucional, al

momento de la declaratoria de inconstitucionalidad, ya la norma había sido eliminada del Ordenamiento Jurídico por decisión del legislador, que la reformó desde el 28 de setiembre de 2012, por lo que desde ese momento, no se encuentra vigente.

Ante este panorama, surgen las siguientes interrogantes respecto a la

aplicación de la sanción establecida por el citado artículo 242:

1. Si una vez declarada la inconstitucionalidad del precepto que nos ocupa, los hechos imputados de conformidad al tipo infraccional anulado y que ocurrieron durante la vigencia de la misma, que va del 05 de marzo de 2004 al 27 de setiembre de 20121, quedan fuera de toda posible sanción, es decir, ¿quedan despenalizados ante la declaratoria de inconstitucionalidad de la norma?, o bien,

2. ¿Existe y cuál sería la norma sancionatoria a la que desde el punto de vista de tipicidad, se adecúan los hechos del presente asunto y que por ende resulta aplicable para dichos casos, considerando que ocurrieron dentro del período de vigencia de la norma anulada, a saber, acaecidos del 05 de marzo de 2004 al 27 de setiembre de 2012?

1 El 28 de setiembre de 2012 entra en vigencia la reforma operada por la Ley número 9069.


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Lo anterior dado que, como se puede apreciar de la evolución del numeral

242, desde que la conducta (acción u omisión), fue prevista por el

Ordenamiento Jurídico como infracción tributaria aduanera con la emisión de

la Ley número 7557 vigente desde el 01 de julio de 1996, la misma se ha

encontrado sancionada y sigue estando sancionada, y lo que ha variado

según se ha expuesto, es el monto de la multa, del perjuicio fiscal, y el umbral

del delito aduanero, pero en todo momento ha estado tipificado como

infracción, siendo que desde su emisión en 1996, tales acciones y omisiones nunca han estado despenalizadas y el núcleo o verbo del tipo infraccional se ha mantenido incólume desde su origen.

Sobre el particular, estima la mayoría del Colegiado2 de conformidad con el

numeral 13 de la Ley de Jurisdicción Constitucional, la jurisprudencia y los

precedentes de la Sala Constitucional que son vinculantes erga omnes, que al

haberse declarado inconstitucional la modificación introducida en el párrafo

primero del artículo 242 de la de la LGA por la Ley número 8373, se

reincorpora al Ordenamiento Jurídico la norma anterior a dicha disposición,

adoptada por la Ley número 7557, que imponía una multa de tres veces el monto de los tributos evadidos, siempre que la acción o la omisión vulnere el ordenamiento jurídico y cause un perjuicio fiscal mayor de cien pesos centroamericanos, y no estemos en presencia de un delito, o

alguna falta que tipifique como suspensión del auxiliar.

En otras palabras, el precepto derogado o reformado por la norma declarada

inconstitucional se reincorpora al Ordenamiento Jurídico, aún y cuando el

2 Y conociendo que existe otra posición que señala que la declaratoria de inconstitucionalidad del párrafo primero del numeral 242 de la Ley número 8373, no provoca que la versión derogada del mismo, correspondiente a la Ley número 7557, recobre su vigencia, dado que no fue expresamente así dispuesto por el Tribunal Constitucional, por cuanto de conformidad con los efectos de la declaratoria de inconstitucionalidad expuestos supra, específicamente el numeral 88 de la LJC, si la Sala Constitucional en su Sentencia no dimensionó formalmente tal posibilidad al resolver la Acción, no podría afirmarse que dicha consecuencia es permitida.


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Tribunal Constitucional no lo estableciera en la parte dispositiva de su

Sentencia, dado que se trata de un principio general en la materia, que debe

seguirse o aplicarse en situaciones similares, aún y cuando la respectiva

sentencia omita hacer referencia a él.

Esta posición planteada, corresponde a la teoría de la “reviviscencia o reincorporación de las normas”, que significa la recuperación de la vigencia

de los preceptos derogados o reformados, por la declaratoria de

inconstitucionalidad de la norma derogante, y tiene como sustento el hecho de

que cuando el desaparecimiento de la norma tiene por base un fallo del

órgano controlador de la integridad constitucional, siendo este declarativo en

cuanto reconoce la existencia de un vicio nacido con la vigencia de la misma,

sus efectos en el tiempo se cumplen desde tal vigencia, configurándose la

ficción jurídica que esta norma inconstitucional nunca estuvo en vigor. En

consecuencia las disposiciones derogadas o reformadas se reincorporan al

Ordenamiento Jurídico, con el fin de evitar graves dislocaciones a la

seguridad, justicia y paz social.

Es importante establecer que la reviviscencia de los preceptos normativos

opera únicamente cuando concurre una norma anterior a la que se anula,

como ocurre en el presente caso, ya que de lo contrario, no existiría

disposición normativa alguna que reincorporar al Ordenamiento Jurídico;

verbigracia de lo que venimos exponiendo es el caso de la anulación por parte

del Tribunal Contencioso Administrativo del último párrafo del artículo 45 del

Decreto Ejecutivo número 26285-H-COMEX del 04 de setiembre de 1997, por

considerarlo sustancialmente disconforme con el Ordenamiento Jurídico,

numeral que no poseía una versión anterior que regulara la materia, casos en

los cuales este Tribunal declaró una falta de motivo en las actuaciones en que

la Administración Activa aplicó el numeral anulado3.

3 Ver entre otras Sentencia número 025-2011 del 17 de febrero de 2011.


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Tal consecuencia de una declaratoria de inconstitucionalidad ha sido vista con

efectos naturales y obvios por parte de nuestro Tribunal Constitucional desde

el inicio de sus actuaciones, siendo que con el paso del tiempo ha llegado a

prescindir de una declaratoria de reincorporación explícita, al establecer que el mismo se considera un principio general que debe seguirse o aplicarse siempre en situaciones similares, aun cuando la respectiva sentencia omita

hacer una referencia concreta a él. Ratifican y reiteran dicha posición

jurisprudencial de la Sala Constitucional, las siguientes resoluciones:

Voto número 479-90 del 11 de mayo de 1990, Acción de

Inconstitucionalidad contra los Artículos 1, 26, 32 y 33 de la Ley de

Inquilinato número 7101:

“Fuera de algunos aspectos que no es del caso puntualizar ahora, en vista de la solución anulatoria adoptada, lo cierto es que la comentada Ley No. 7101 en gran parte está formada por las soluciones jurisprudenciales con que se fueron complementando las primitivas normas legales, que fueron dictadas en consonancia con momentos históricos distintos, a raíz de lo cual dichas reglas no siempre armonizaban bien entre sí, o se prestaban a comportamientos desleales entre las partes. Todo ello justifica en buena parte el movimiento de opinión que generó la Ley No. 7101, pero la bondad del propósito no justifica el menoscabo constitucional que obliga a declarar la inconstitucionalidad de raíz y en cuanto a la ley toda, por tratarse de un vicio originario que la torna ilegítima en su integridad. Por ello, la mayoría de la Sala opta por declarar vigente la legislación dictada con anterioridad a la Ley No. 7101, que a pesar de sus fallas se había consolidado como cuerpo de normas expresas y soluciones jurisprudenciales generalmente conocidas de los interesados.” (El resaltado no corresponde al original)

Voto número 546-90 del 22 de mayo de 1990, Acción de

inconstitucionalidad promovida contra los artículos 60, 62 y 122 incisos a) y

f) de la Ley Forestal:

“VII.- Que al anular las reformas introducidas por la Ley No. 7032, deviene también nulo el artículo 1 de la misma, el cual establece textualmente:


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"Artículo 1: Reformase la Ley Forestal, No. 4465 del 25 de noviembre de 1969 y sus modificaciones, cuyo texto dirá:..."

Así, al quedar insubsistente la totalidad de la Ley No. 7032, es claro que la Ley Forestal debe leerse, a partir de esta declaratoria de inconstitucionalidad, con el texto vigente al 7 de mayo de 1986, fecha de entrada en vigor de la precitada Ley No. 7032. Ello es así porque la anulación de estas reformas no puede generar la desaparición de la Ley Forestal anterior a ellas; pues esas disposiciones fueron modificadas por las que ahora se declaran inconstitucionales, lo que significa que si éstas están viciadas de la mayor nulidad posible, como lo es la inconstitucionalidad, las precedentes mantienen su vigencia y la reforma queda insubsistente, se vuelve al texto de la ley según la redacción que tenía al 7 de mayo de 1986, sin hacerse cuestión esta Sala, por no habérsele planteado, sobre la constitucionalidad o no de las normas a las que ahora se les otorga vigencia.” (El resaltado no corresponde al original)

Voto número 3495-92 del 19 de noviembre de 1992, Acción de

Inconstitucionalidad promovida contra los párrafos 1 y 2 del artículo 6 de la

Ley de la Moneda, número 1367:

XVII- Declarada la inconstitucionalidad de ambos párrafos, 1° y 2°, del artículo 6° de la Ley de la Moneda, conforme a su reforma por Ley # 6965 de 22 de agosto de 1984, automáticamente recupera su vigencia el texto anterior (…)” (El resaltado no corresponde al original)

Voto número 00438-01 del 17 de enero de 2001, Consultas judiciales

facultativas acumuladas, formuladas por el Juzgado de Tránsito del Primer

Circuito Judicial de San José y por el Juzgado Contravencional y de Menor

Cuantía de Pérez Zeledón:

“IX.- A la luz de lo expresado, el dilema que se plantea debe ser resuelto en uno de dos posibles sentidos: el de la inconstitucionalidad sobreviniente de las normas que son objeto de consulta, por causa de la abolición del artículo 160 de la Ley de Tránsito; o bien, el de la inaplicabilidad de esa derogatoria en sí misma, en la medida en que ha venido a introducir un indebido factor de restricción en los derechos de propiedad y defensa del propietario no conductor. La Sala se inclina por la segunda, puesto que no se trata tampoco de eliminar el mecanismo de gravamen de los vehículos, que en definitiva persigue asegurar la justa y oportuna retribución al afectado en el accidente por los daños que haya debido soportar. El restablecimiento de la vigencia del indicado artículo 160


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conlleva entonces la necesaria intervención en el proceso de tránsito del dueño del vehículo, con su consiguiente citación, solo en los casos en que de una y otra forma pueda resultarle una responsabilidad personal del hecho a investigar; por otra parte es de recordar que por su ubicación en el Ley de Tránsito, la norma en cuestión (artículo 160) solo se aplica en caso de accidente (ver Sección II, "Infracciones cuando se produzca un accidente", del Capítulo I. "Conocimiento de multas"). Pero se aprecia también que, por razones de consistencia, no sería posible declarar la inconformidad constitucional de la eliminación del numeral 160 de la Ley de Tránsito, sin contrariar automáticamente el texto enmendado de la frase última del artículo 190 ibídem, que en su literalidad resulta incompatible. En consecuencia, para restituir la uniformidad del ordenamiento, se hace necesario declarar inaplicable la derogatoria de la primera –restableciendo la vigencia de su texto inmediato anterior– y suprimir el de la última, como en efecto se dispone.” (El resaltado no corresponde al original)

Voto 04888-2001 del 08 de junio de 2001, Consulta Judicial (facultativa) de

Constitucionalidad, formulada por el Juzgado de Tránsito del Primer Circuito

Judicial de San José, relativa a la inconstitucionalidad del artículo 129 inciso

ch) de la Ley de Tránsito:

“I. EL MARCO DE LA SENTENCIA DICTADA EN ESTA CONSULTA JUDICIAL. La sentencia dictada en esta consulta, N°2000-2992, declaró la inconstitucionalidad del artículo 129 inciso ch) de la Ley de Tránsito, según reforma operada por el artículo 62 DE LA Ley N°7969, publicada en La Gaceta N°20 del día veintiocho de enero del año dos mil. Pero esa misma declaratoria precisa que, dada la construcción del tipo, según el análisis allí realizado, no convertía en inconstitucional la totalidad de la norma, sino más bien lo relativo a la pena prevista y que en tal sentido se hacía inaplicable. En el fondo, de toda forma, se constató un problema de inconstitucionalidad de la norma, por violación al principio de legalidad criminal. II. GESTIÓN DE LA PROCURADURÍA GENERAL DE LA REPÚBLICA DE FOLIO 30. Entendido el papel de órgano asesor imparcial objetivo de la Sala Constitucional, que ésta le otorgó la Procuraduría General de la República desde el inicio mismo de sus funciones, es que se procede a analizar la gestión que formulada, una vez pronunciada la inconstitucionalidad que se analizó en el considerando anterior. La gestión tiene como propósito que la Sala dimensione los efectos de aquella sentencia, ya que se ha dado una especie de vacío, al quedar impune, por virtud de la deficiente construcción del tipo legal, una conducta a todas luces ilícita según el texto de la ley. El dimensionamiento que en concreto se pide es que, tal y como ya lo ha dispuesto la Sala en ocasiones precedentes, pronunciada la ilegitimidad de la norma indicada, corresponde


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entender que recobra vigencia la norma anterior, es decir, la que estaba vigente a la fecha de entrar en vigor la nueva, en este caso, al veintiocho de enero del año dos mil. III. PERTINENCIA DE LA PETICIÓN. La Sala estima que debe acceder a lo pedido. Procede entender restablecido el texto de la norma reformada, cuando la norma reformante ha sido declarada inconstitucional, dadas las condiciones anulatorias, declarativas y retroactivas que tal pronunciamiento tiene. En las sentencias N°479-90, 546-90 y 3495-92, entre otras, la Sala tuvo por restablecida la vigencia de la normativa anterior. Cabe agregar ahora, a propósito de este importante tema, que aunque la jurisprudencia constitucional lo ha declarado así en casos específicos, ha de entenderse que se trata de un principio general, que debe seguirse o aplicarse siempre en situaciones similares, aun cuando la respectiva sentencia omita hacer una referencia concreta a él.” (El resaltado no corresponde al original)

Finalmente sobre este tema debe señalarse que la Procuraduría General de la

República, ha dedicado varios de sus dictámenes a referirse al efecto

vinculante de los fallos del Tribunal Constitucional, incluso para ese órgano

consultor, reconociendo mediante Dictamen número C-029-2002 del 24 de

enero de 20024, el principio general sentado por la Sala Constitucional en

relación al tema que nos ocupa. En este sentido, por los efectos del artículo 13

de la LJC, la Procuraduría General de la República también está obligada a

aplicar los criterios de la Sala Constitucional aunque discrepe de los mismos:

“Lo más que le puede indicar esta Sala a quien presenta la gestión es que conforme lo dispone el artículo 13 de la Ley de la Jurisdicción Constitucional, la jurisprudencia y los precedentes de la Sala son vinculantes "erga omnes" salvo para sí mismo (…).”

Igualmente, la jurisprudencia constitucional ha advertido que el artículo 13 LJC, entendido rectamente, impide que se apliquen o interpreten las leyes de

4 “En vista de lo anterior, y con base en el principio general sentado por el Tribunal Constitucional, así como en el numeral 13 de la Ley de la Jurisdicción Constitucional, que expresa que la jurisprudencia y los precedentes del Tribunal Constitucional son vinculantes erga omnes, excepto para él, se debe entender que el numeral 170 del Código Municipal recobró su vigencia, en vista de la declaratoria de inconstitucionalidad de los numerales que se encontraban en la Ley n.° 7800, lo cuales lo habían derogado en forma tácita.” (El resaltado no corresponde al original)


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forma contraria a los precedentes o jurisprudencia de la Sala Constitucional. (…)

Finalmente, se impone señalar que efecto de vinculación erga omnes previsto en el artículo 13 LJC alcanza el ejercicio de la función consultiva de la Procuraduría General de la República. Ya en el dictamen C-260-2007 de 6 de agosto de 2007 se subrayó que en el ejercicio de su función asesora, este Órgano Superior Consultivo no puede contradecir los precedentes constitucionales.

“En consecuencia, la Sala puede –con las excepciones indicadas en la transcripción anterior– emitir un criterio y con posterioridad variarlo legítimamente, sin que ello implique quebranto alguno al ordenamiento jurídico. Por esa razón, mientras ese Tribunal Constitucional no haya variado su posición respecto a algún punto concreto, las resoluciones que sobre el tema específico haya emitido, resultan vinculantes para todo sujeto público y privado.

En otra oportunidad, esta Procuraduría indicó lo siguiente.

(…) Como consecuencia de lo anterior, aunque esta Procuraduría tuviese un criterio distinto al externado por la Sala Constitucional, no podría –en el ejercicio de su función asesora– contradecirla. Por ello se ha dicho que, “mientras el Alto Tribunal de la República no modifique el criterio sustentado, lo que corresponde a los operadores jurídicos es actuar en consonancia con él.” (Procuraduría General de la República, dictamen C-129-2007 de 27 de abril de 2007). (El resaltado no corresponde al original)5

De conformidad con los fundamentos planteados, constituyéndose la

reviviscencia de las normas derogadas o reformadas en razón de la

declaratoria de inconstitucionalidad de la norma derogante o reformante, en un principio general que debe seguirse o aplicarse siempre para este tipo de situaciones, tal y como lo ha establecido nuestro Tribunal Constitucional, y siendo que de conformidad con el numeral 13 de la LJC la

jurisprudencia y los precedentes de la Sala Constitucional son vinculantes

erga omnes, este Tribunal concluye que:

5 Criterio número C-111-2014, del 31 de marzo de 2014.


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Al haberse declarado inconstitucional la modificación introducida en el párrafo primero del artículo 242 de la de la LGA por la Ley número 8373, se reincorpora al Ordenamiento Jurídico la norma anterior a dicha disposición, adoptada por la Ley número 7557, es decir, la versión original del artículo 242 de la LGA que imponía una multa de tres veces el monto de los tributos evadidos, cuando se realizaba una acción u omisión que vulnere el ordenamiento jurídico y cause un perjuicio fiscal mayor de cien pesos centroamericanos, y no estemos en presencia de un delito, o alguna falta que tipifique como suspensión del auxiliar.

La anterior conclusión resultaría aplicable en aquellos casos, en que los hechos imputados hayan ocurrido desde el 01 de julio de 1996 y hasta el 27 de setiembre de 2012, toda vez que a partir del 28 de setiembre de 2012 entró en vigencia la Ley N° 9069 "Ley de Fortalecimiento de la Gestión Tributaria", publicada en el Diario Oficial La Gaceta número 188 del 28 de setiembre de 2012, que reformó la citada norma y fijó la sanción en una multa equivalente a dos veces los tributos dejados de percibir, aumentándose el perjuicio fiscal a la suma de quinientos pesos centroamericanos.

Finalmente aclara este Tribunal que las conclusiones anteriores se realizan sin perjuicio de la aplicación del principio de la norma más favorable, como se analizará en el apartado posterior.

e) Efectos de la declaratoria de inconstitucionalidad, en el caso concreto, normativa aplicable: Como hemos venido señalando, en el presente caso se

discute la imposición de una sanción al señor XXX, auxiliar de la función

pública aduanera en su condición de agente de aduanas, persona natural, por

la comisión de la infracción tributaria aduanera establecida en el Artículo 242

por cuanto en la Declaración Aduanera de Importación XXX del 05 de

noviembre de 2008, declaró incorrectamente la posición arancelaria de la

mercancía amparado a la misma, generando con ello una vulneración del

Ordenamiento Jurídico, que causó un perjuicio fiscal por un monto de ¢516.436,56.

Al respecto debe apuntarse que en este caso, los hechos que se atribuyen

ocurrieron el 05 de noviembre de 2008, precisamente bajo la vigencia de la

norma declarada inconstitucional, por lo que según lo que venimos


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exponiendo, y dada la eliminación de dicha norma del Ordenamiento Jurídico y

la jurisprudencia vinculante de la Sala Constitucional, según el artículo 13 de

la LJC, en virtud de la teoría de la “reviviscencia o reincorporación de las

normas”, se recupera o reincorpora al Ordenamiento Jurídico los preceptos

derogados o reformados, por la declaratoria de inconstitucionalidad de la

norma derogante, siendo que en este caso concreto, se reincorpora al

Ordenamiento Jurídico la norma anterior a dicha disposición, adoptada por la

Ley número 7557, es decir, la versión original del artículo 242 de la LGA que

imponía una multa de tres veces el monto de los tributos evadidos, cuando se realizaba una acción u omisión que vulnere el Ordenamiento Jurídico y cause un perjuicio fiscal mayor de cien pesos centroamericanos, y no estemos en presencia de un delito, o alguna falta

que tipifique como suspensión del auxiliar, que se convierte en la norma que

en principio resulta aplicable al caso, sin perjuicio de lo que se dirá.

Recordemos que al momento en que se realiza la declaratoria de

inconstitucionalidad, ya se encontraba vigente la reforma operada en razón de

la Ley número 9069, que estipula una multa menor a la establecida por la Ley número 7557, correspondiente a dos veces los tributos dejados de percibir y un aumento del tope del perjuicio fiscal que debe ocasionar la conducta imputada, estableciendo el mismo en quinientos pesos centroamericanos. Partiendo de ello y tomando en consideración que

estamos frente al ejercicio de la potestad sancionadora de la Administración,

que aplica con matices los principios del Derecho Penal, aspecto que será

ampliado más adelante, siendo uno de ellos el principio de la norma más favorable, y si bien es una premisa que las leyes rigen siempre hacia el

futuro, por lo que los hechos deben juzgarse con base en las normas vigentes

al momento en que los mismos acaecieron, porque de conformidad con los

numerales 231 de la LGA y 11 del Código Penal, no pueden aplicarse normas

si no estaban vigentes en la época del suceso, sin embargo, también es cierto


23



que según los numerales 239 de la LGA y 12 del Código Penal, el principio de la norma más favorable constituye una excepción a la irretroactividad de las normas, permitiendo valorar un comportamiento pasado bajo los

parámetros de una ley emitida con posterioridad, siempre que ello suponga un

trato más favorable al administrado; en razón de lo cual este Tribunal,

determina que a todas luces la citada reforma favorece al recurrente, en

consecuencia, en autos debe aplicarse la reforma operada por la Ley número

9069, es decir la que establece una multa de dos veces los tributos dejados

de percibir y un aumento del tope del perjuicio fiscal que debe ocasionar la

conducta imputada, de quinientos pesos centroamericanos calculados al tipo

de cambio de dólar a la fecha de la aceptación de la declaración aduanera.

Que en el presente caso debe indicarse que si bien la Administración

Aduanera no entra a realizar ninguna consideración respecto a la normativa

que resulta aplicable ni ha referenciar los principios supra señalados, sino que

se limita a aplicar el nuevo texto del artículo 242 de la LGA, dado que al

momento en que emite el acto de apertura ya se encontraba vigente la Ley

número 9069, sin embargo, estima este Tribunal correcto lo actuado por la

Aduana, al aplicar la multa del 242 bajo su redacción actual en este caso

concreto, dado que es la norma que más le beneficia al recurrente,

encontrándose ajustado al Ordenamiento Jurídico lo actuado en ese sentido.

Aclarados así, los aspectos expuestos y delimitado cuál es el marco normativo que

resulta aplicable en este caso concreto, corresponde ahora el análisis de los

argumentos esbozados por el recurrente y el abordaje

IV. Hechos probados:

Se tiene por probados los siguientes hechos de relevancia:

1. Que a través de la Declaración Aduanera de Importación número XXX del 05 de noviembre de 2008 de la DGA, tramitada por el señor XXX agente aduanero de la agencia


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aduanal XXX, presentó a despacho, a nombre del señor XXX, mercancía declarada como “Preparación tensoactiva-Ethox LF-17, en la posición arancelaria 3402.90.19.90. (Ver folios 103 a 110)

2. Que en el ejercicio del control a posteriori, mediante Informe Final DF-FE-RP-INF-63-2011 del 29 de noviembre de 2011, la Autoridad Aduanera estableció que la mercancía de referencia era un agente de superficie orgánico no iónico, por lo que le correspondía la posición arancelaria 3402.13.00.90, generando una diferencia en impuestos no declarada a favor del Estado por la suma de ¢516.436,56. (Ver folios 15 a 21)

3. Los sujetos pasivos de la obligación tributaria aduanera fueron debidamente citados a una audiencia de regularización en relación al ajuste indicado, donde los mismos aceptaron la propuesta de regularización, efectuando el pago del adeudo generado en fecha 15 de diciembre de 2011. (Ver folios 22 a 38)

V. Excepciones: Para el caso concreto, el recurrente manifiesta interponer la

excepción de falta de derecho y caducidad. Al respecto, debe primeramente

tenerse en consideración que las excepciones son un conjunto de actos legítimos

del sujeto contra el cual se incoa un procedimiento, tendientes a proteger un

derecho determinado, constituyéndose en un poder facultativo que le otorga la ley

al sujeto pasivo, una vez establecida la relación jurídico procesal, de dar a conocer

ciertos hechos, sustanciales o procesales, que una vez acogidos por el órgano

competente, ante el cual se han hecho valer, produce la desestimación de la

pretensión invocada o la interrupción total o parcial del asunto.


25



En el caso que nos ocupa, al no existir norma expresa en materia aduanera sobre

tal instituto, resulta aplicable el artículo 208 de la LGA, al señalar que en caso de

ausencia de norma debemos remitirnos a las disposiciones sobre el procedimiento

reguladas en el Código de Normas y Procedimientos Tributarios (en adelante

CNPT), este cuerpo normativo a su vez, en el numeral 155, al establecer el orden

de aplicación de las normas supletorias, indica que se deben aplicar los

lineamientos generales del procedimiento administrativo y en su defecto las del

Código Procesal Civil o Código Procesal Penal, según el caso que se trate. Así, al

no contener el CNPT norma expresa, resulta de aplicación en materia de

excepciones como norma supletoria, lo dispuesto por los numerales 298 y 306 del

Código Procesal Civil, el cual clasifica las excepciones en previas y de fondo.

Teniendo clara la naturaleza del instituto jurídico en cuestión, procederemos a

analizar las excepciones planteadas por el recurrente.

Caducidad:

Alega el recurrente caducidad, por paralización del procedimiento imputable a la Administración.

El instituto jurídico de la caducidad se configura como una figura extintiva, que

viene a determinar el lapso de tiempo en el cual debe ejercitarse determinado

derecho para que el mismo sea considerado válido y eficaz. “(…) La caducidad es

un hecho jurídico procesal que se produce por la inactividad negligente de las partes

dentro de los plazos previstos por la ley, originando la finalización anormal del proceso

(…)”6. En el caso de un procedimiento administrativo, la caducidad versará sobre

una inactividad procesal, ya sea de la Administración o de los administrados,

dentro del plazo determinado a los efectos.

6 GIMENO SENDRA (Vicente); SABORÍO VALVERDE (Rodolfo) y otros citados por Alfaro Morales, Gilberth. Prescripción en Procedimientos Administrativos y Caducidad del Procedimiento. Revista Jurídica de Seguridad Social, número 14, junio de 2008, Caja Costarricense de Seguridad Social, San José, Costa Rica, p. 55. Versión digital.


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Para el presente asunto, este Colegiado no comparte las alegaciones de

caducidad esgrimidas por el interesado, toda vez que la aplicación del numeral

340 de la LGAP, no debe realizarse de forma irrestricta para todos los

procedimientos administrativos, sino que para ello debe prestarse atención a

elementos particulares que el mismo numeral señala, tal y como lo dispone su

inciso 1):

“1) Cuando el procedimiento se paralice por más de seis meses en virtud de causa, imputable exclusivamente al interesado que lo haya promovido o a la Administración que lo haya iniciado, de oficio o por denuncia, se producirá la caducidad y se ordenará su archivo, a menos que se trate del caso previsto en el párrafo final del artículo 339 de este Código.” (El resaltado no es del original)

Así, el párrafo final del artículo 339 de la LGAP, refiere a los institutos del

desistimiento y de la renuncia, prescribiendo: “Si la cuestión suscitada por el

expediente entrañare un interés general, o fuere conveniente sustanciarla para su

definición y esclarecimiento, la Administración limitará los efectos del desistimiento o la

renuncia a sus posibles consecuencias patrimoniales respecto del interesado, y seguirá el

procedimiento en lo demás…” (el resaltado no es del original), a pesar de versar

sobre otros institutos, como se señaló supra, el artículo 340 inciso 1) del cuerpo

normativo indicado, señala expresamente la aplicación de dicho párrafo para

cuestiones referentes a la defensa previa que en este momento se trata.

De conformidad con los numerales expuestos, al momento de decidir sobre la

aplicación o no del instituto de la caducidad, debe valorarse si el objeto del

procedimiento específico reviste un interés general, ya que de ser así, y dada la

trascendencia que un procedimiento con dichas características presenta para los

fines del Ordenamiento Jurídico y para un Estado de Derecho, el trámite deberá

continuarse aún y cuando hubiese operado el trascurso del tiempo que prevé

dicha acción extintiva, pudiendo concluirse que el ámbito que la caducidad tiene

en el procedimiento administrativo es bastante limitado, no siendo procedente su


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aplicación de forma irrestricta, sino que debe atenderse a la particularidad del

interés general que el mismo pueda revestir.

Tenemos que la litis que se desarrolla en la especie, versa sobre un procedimiento

administrativo tendiente a dilucidar la comisión de una infracción administrativa y

por ende la imposición de la respectiva sanción de multa, al agente aduanero

XXX. Al respecto, es de aceptación general, la importancia que reviste la puesta

en práctica de la potestad sancionadora como manifestación del ius puniendi del

Estado, la cual es otorgada a la Administración para que prevenga, y en su caso

reprima, las vulneraciones del Ordenamiento Jurídico en aquellos ámbitos de la

realidad cuya intervención le ha sido previa y legalmente encomendada, tal y

como es el caso que nos ocupa, donde se ventilan supuestas violaciones de un

auxiliar de la función pública, al régimen especial de responsabilidades que le han

sido impuestas por el propio Ordenamiento Jurídico Aduanero. La finalidad de la potestad sancionadora es proteger el interés general y los derechos de los Administrados, siendo que la imposición de las diferentes sanciones existentes,

corresponden a modalidades diferentes de protección de dicho interés.

Es más que evidente el interés general que genera la represión de conductas

previamente tipificadas, tales como la reprochada al recurrente, donde en razón de

tal situación, y por disposición legal expresa, no puede aplicarse en materia

sancionatoria el instituto de la caducidad, dado que ello podría generar la

impunidad respecto a situaciones que la propia legislación ha tomado como

trascendentales para el Estado y los derechos de los administrados.

En virtud de lo expuesto, aún y cuando este Tribunal reconoce la obligación de la

Administración de resolver los asuntos que entrañen su intervención, siendo que la

finalización del asunto que nos ocupa es representativo de un interés general, no

opera en el caso bajo análisis la defensa previa de caducidad prevista en el


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artículo 340 de la LGAP, invocado por el recurrente, debiendo rechazar la

excepción planteada.

Falta de derecho

Se realiza la aclaración que en este apartado se hará referencia al respaldo legal

que cobija al A Quo para plantear la litis que nos ocupa, mientras que respecto al

derecho material aplicado en la especie, dichos argumentos serán conocidos más

adelante, en el apartado de fondo.

En primer lugar, bajo la excepción de falta de derecho se analiza la conformidad o

no de la pretensión con el Ordenamiento Jurídico o bloque de legalidad, quien la

invoca pretende desvirtuar la existencia del derecho procurado por su contraparte,

en el caso de los procedimientos administrativos, es viable su planteamiento si el

administrado considera que no le asiste derecho a la Administración de interponer

la pretensión en cuestión. El derecho es uno de los presupuestos materiales de la

relación procesal, siendo que para el presente asunto, la pretensión de la

Administración Activa radica en determinar la comisión de la presunta infracción

imputada en autos y la consecuente aplicación de la sanción prescrita.

Así, específicamente en cuanto a la actuación de la DGA en la presente litis,

tenemos que la misma se encuentra respaldada en razón del ejercicio del control

aduanero, definido por el artículo 22 de la LGA como:

“… el ejercicio de las facultades del Servicio Nacional de Aduanas para el análisis, la aplicación, supervisión, fiscalización, verificación, investigación y evaluación del cumplimiento de las disposiciones de esta Ley, sus Reglamentos y las demás normas reguladoras de los ingresos o las salidas de mercancías del territorio nacional, así como de la actividad de las personas físicas o jurídicas que intervienen en las operaciones de comercio exterior.” (El resaltado no es del original)


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De esta forma, a la Aduana, como unidad técnico-administrativa del Servicio

Nacional de Aduanas, le asiste el derecho de instruir, tramitar y emitir el acto final

respecto a los procedimientos que pretendan determinar la comisión o no de

infracciones administrativas y la correspondiente imposición de sanciones de

multa a los auxiliares de la función pública, por violación de las obligaciones que

les prescribe la ley, respaldándose su accionar los artículos 24 incisos i) y j) de la

LGA, 35 bis inciso n) y 40 inciso b) de su Reglamento, mismos que al efecto

prescriben:

Artículo 24 de la LGA.- Atribuciones aduaneras: La autoridad aduanera, sin perjuicio de las atribuciones que le corresponden como administración tributaria previstas en la legislación tributaria, tendrá las siguientes atribuciones:

(…)

i) Investigar la comisión de delitos aduaneros e imponer las sanciones administrativas y tributarias aduaneras correspondientes.

j) Verificar que los auxiliares de la función pública aduanera cumplan con sus requisitos, deberes y obligaciones.

Artículo 35 bis del Reglamento a la LGA.—Funciones de la Gerencia de la Aduana. La Gerencia de la aduana ejecutará las siguientes funciones:

(…)

n. Imponer a los Auxiliares de la Función Pública Aduanera la sanción de multa, como resultado de los procedimientos sancionatorios que tramite.

Artículo 40 del Reglamento a la LGA.—Funciones del Departamento Normativo. Este Departamento tendrá las siguientes funciones:

(…)

b. Tramitar los procedimientos ordinarios, los administrativos para el ajuste de la obligación tributaria aduanera, la aplicación de sanciones de multa y los sumarios señalados en la Ley y su Reglamento, y preparar para la Gerencia de la aduana el proyecto de resolución respectivo.


30



De esta forma, los procedimientos sancionatorios como el presente, tienen su

fundamento en la responsabilidad, en este caso, del agente aduanero, producto de

un régimen especial establecido por el propio Ordenamiento Jurídico Aduanero, el

cual cada uno de los actores que intervienen en los diversos regímenes

aduaneros, deben conocer y aplicar, régimen que será ampliamente analizado en

el apartado de fondo, bastando a los efectos de la defensa planteada, tener

claridad que los auxiliares de la función pública se constituyen como asesores en

la materia técnica aduanera y de comercio exterior, con funciones de relevancia

especial llevando a cabo una labor de coadyuvancia con los órganos de la

Administración en la gestión pública aduanera; resumiéndose su razón de ser en

una atención más técnica y especializada a los administrados.

Es precisamente en razón de tales características, que surge una relación

particular que liga a los agentes aduaneros con la Administración; siendo que en

razón de tal relación, caracterizada por las funciones de los agentes aduaneros y

la relevancia que las mismas revisten para el interés público, que se generan en la

persona de estos auxiliares de la función pública una serie de obligaciones y

responsabilidades, que vienen a regir el ejercicio de su labor. Como consecuencia

de este régimen de responsabilidad, los agentes aduaneros no solamente serán

garantes ante el importador o exportador, sujetos de los cuales resultan ser

representantes, sino también ante el Fisco, como derivación precisamente del

mandato que ostentan y de las funciones que desempeñan como coadyuvantes de

la Administración, siendo ésta la encargada de aplicar, supervisar, fiscalizar,

verificar, investigar y evaluar la actividad de dichos auxiliares de la función pública,

y consecuentemente iniciar los procedimientos administrativos necesarios para

hacer cumplir las disposiciones legislativas, así como para imponer las sanciones

que resulten procedentes.

De esta forma, en el caso bajo análisis, la infracción tributaria aduanera atribuida,

señalada por el artículo 242 de la LGA, dispone que será sancionada toda acción u omisión que signifique vulneración del régimen jurídico aduanero que


31



cause perjuicio fiscal superior a quinientos pesos centroamericanos y no constituya delito ni infracción administrativa sancionable con suspensión del auxiliar de la función pública aduanera, por lo tanto será sancionada

únicamente la conducta que se ajuste a la descripción dada por el tipo indicado,

siendo que en el caso de marras, y según el análisis efectuado por el A Quo,

mismo que será reafirmado en el apartado de fondo de la presente sentencia, es

la conducta del agente aduanero Rodriguez Ulate, persona física, la que

encuadra en el tipo indicado, bastando a los efectos de la defensa planteada,

tener claro que existe no solamente un respaldo legal de la pretensión de la

Administración, sino también fáctico, según las particularidades del caso en

cuestión.

Brevemente, y en aras de circunscribir las razones por las cuales los agentes

aduaneros resultan ser los sujetos activos de la infracción sobre la cual versa la

presente litis, se remite a la recurrente a lo dispuesto por el párrafo II del artículo

33 de la LGA, en cuanto señala que es el agente aduanero quien rinde la

declaración bajo fe de juramento, y por dicho acto deberá responder en forma

personal, lo cual a su vez es ampliado por el numeral 86 del mismo cuerpo

normativo, que al efecto reza:

“… Para todos los efectos legales, la declaración aduanera efectuada por un agente aduanero se entenderá realizada bajo la fe del juramento. El agente aduanero será responsable de suministrar la información y los datos necesarios para determinar la obligación tributaria aduanera, especialmente respecto de la descripción de la mercancía, su clasificación arancelaria, el valor aduanero de las mercancías, la cantidad, los tributos aplicables y el cumplimiento de las regulaciones arancelarias y no arancelarias que rigen para las mercancías, según lo previsto en esta Ley, en otras leyes y en las disposiciones aplicables. …” (El resaltado no es del original)

Así, el agente aduanero es el responsable por los datos incorporados en la

Declaración Aduanera, debiendo asumir las consecuencias que de su labor

específica se desprenda, realizando la misma de forma diligente y acorde al

Ordenamiento Jurídico Aduanero, como por ejemplo: el cerciorarse de los datos


32



correctos de las mercancías que presenta a despacho aduanero, o elaborar

personalmente las declaraciones aduaneras; se trata de su propia

responsabilidad, y es él quien debe saber y medir los riesgos a los que

eventualmente pueda quedar expuesto.

Por las razones expuestas, queda fehacientemente demostrado el derecho que

posee la Administración Activa para incoar el presente procedimiento en contra de

la recurrente, teniéndose que para el caso concreto, la pretensión de la DGA

encuentra el respaldo legal necesario, ergo, no resulta procedente la excepción de

falta de derecho planteada, dado que se ha actuado dentro de los parámetros

señalados por el Ordenamiento Jurídico y con el ánimo de poner en marcha la

potestad sancionatoria estatal.

VI. Sobre las Nulidades:

Por ser este Tribunal un órgano contralor de legalidad y en atención a la solicitud

expresa del recurrente, lo procedente es efectuar la revisión de las actuaciones

administrativas desde el punto de vista del respeto de los derechos

constitucionales y legales que el Ordenamiento Jurídico garantiza al afectado,

pues se está ante una manifestación directa del ejercicio de la Potestad

Sancionadora de la Administración.

Nulidad por f alta de motivación y fundamentación del acto

Tenemos que la motivación de los actos administrativos, resulta ser una exigencia

del debido proceso y del derecho de defensa, dado que al conocer las razones

sobre los cuales se basa el acto emanado de la Administración, el administrado

logra ejercer una efectiva defensa. Así, la motivación implica que el acto

administrativo contenga la referencia de los hechos y fundamentos de derecho

sobre los cuales encuentra fundamentación, con el fin de que el administrado

conozca las acciones u omisiones por las cuales ha de ser sancionado o


33



restringido en sus derechos, según sea el caso. El acto administrativo debe

presentarse como una manifestación objetiva, que busca la consecución de un fin

previamente establecido por el ordenamiento jurídico; en razón de lo cual, la

Administración no puede actuar discrecionalmente, sino que debe hacerlo

tomando en consideración las circunstancias de hecho y derecho que

corresponden en cada caso. Así, la motivación constituye un elemento formal del

acto cuya ausencia es causal de nulidad, por expedición irregular del mismo. Al

respecto, la doctrina ha señalado:

“Consiste la motivación en la exteriorización de las razones que han llevado a la Administración a dictar un acto determinado. "No sólo tiene por finalidad conocer con mayor certeza y exactitud la voluntad manifestada, sino que debe considerarse encaminada, primordialmente, a hacer posible el control o fiscalización jurisdiccional de los actos de la Administración, estableciendo la necesaria relación de causalidad entre los antecedentes de hecho, el Derecho aplicable y la decisión adoptada.”7

La motivación, no es sino la enunciación de los antecedentes fácticos y de

derecho, sobre los cuales se cimienta la actuación de la Administración, es la

expresión de las razones que han llevado a la misma a dictar el acto respectivo. El

artículo 136, inciso 2) de la Ley General de la Administración Pública (en adelante

LGAP) define de manera más concreta los alcances de la motivación, al indicar:

“La motivación podrá consistir en la referencia explícita o inequívoca a propuestas,

dictámenes o resoluciones previas que hayan determinado realmente la adopción del acto,

a condición de que se acompañe su copia.”.

Con base en lo expuesto, tenemos que en el procedimiento sancionatorio de

marras, tanto el acto inicial, como el acto final que impone la sanción, y a

consideración de este Tribunal, se encuentran debidamente motivados, según se

analiza a continuación, siendo de esta forma improcedentes los alegatos del

recurrente sobre la ausencia de razones en el actuar de la Administración Activa, y

7 ENTRENA CUESTA, Rafael, Curso de Derecho Administrativo, Volumen I, Madrid, Editorial Tecnos, Octava Edición, 1983, p.221


34



muy por el contrario, en autos se constata una expresión suficiente de las

circunstancias de hecho que llevaron a la DGA para establecer la adecuación del

caso específico, a la hipótesis legal dispuesta por el ordenamiento, conteniendo

los preceptos legales que justifican dicho actuar.

Se evidencia en autos que no solamente se ha seguido el iter procedimental, sino

que se ha cumplido con el requisito de forma, cual es la suficiente motivación, no

llevando razón el recurrente al pretender hacer ver, que la sanción de marras le es

impuesta sin mayor análisis, y según se desprende de sus aseveraciones, casi de

un modo automático, ya que como se señaló, existe un procedimiento de ajuste en

el despacho, que sirve de antecedente al caso concreto, a raíz del cual, en autos

se procede a realizar el análisis de tipicidad, antijuridicidad y culpabilidad, que

finalmente generan la certeza necesaria en la Administración sobre la

responsabilidad del agente aduanero en tales hechos, con la consecuente

imposición de la sanción que por mandato legal corresponde.

De esta forma, a los efectos de la nulidad alegada, se deja plasmada la efectiva

existencia de las justificaciones fácticas y de derecho por parte de la DGA, a lo

largo del presente procedimiento, lo cual torna improcedentes los alegatos sobre

falta de motivación, mismos que se rechazan por las razones expuestas.

Responsabilidad del agente aduanero en la declaración de las mercancías

Alega el recurrente que no se notificó al agente aduanero persona jurídica, de la cual declara le une una relación laboral, generándose no solamente indefensión, sino que a su consideración, es esta última la responsable de los hechos imputados.

El tema de la responsabilidad en la declaración de las mercancías y por ende la

legitimación que ostentan los sujetos pasivos de procedimientos como el que nos

ocupa, ha sido bastamente desarrollado por esta Instancia, donde se ha procurado


35



analizar la naturaleza misma de las responsabilidades de los sujetos que

intervienen dentro de los procedimientos derivados de la materia aduanera,

haciéndose ver una y otra vez que la responsabilidad del agente aduanero es

producto de un régimen especial establecido por el propio Ordenamiento Jurídico

Aduanero, en el cual cada uno de los actores que intervienen en diversos

regímenes aduaneros, deben conocer y aplicar; a pesar de lo cual continua el

recurrente realizando alegaciones que pretenden la desaplicación de normas que

resultan imperiosas, en aras de mantener el correcto actuar de las personas que

intervienen dentro de una actividad de relevancia para el Estado, cual es la función

aduanera.

Así, como ya se señaló en el apartado de las excepciones, los agentes

aduaneros, son auxiliares de la función pública, asesores en materia técnica

aduanera y de comercio exterior, llevando a cabo, una labor de coadyuvancia con

los órganos de la Administración en la gestión pública aduanera, generando una

relación de sujeción especial, que a su vez produce una serie de obligaciones y

responsabilidades en razón de las cuales, los agentes aduaneros serán garantes

ante el importador o exportador, personas de los cuales resultan ser

representantes, y también ante el Fisco.

Aún y cuando, tanto los agentes aduaneros personas físicas como jurídicas son

auxiliares de la función pública, existe una diferenciación entre los mismos respecto a la aplicación del régimen de responsabilidad por el cual se

encuentran cubiertos, específicamente en relación a procedimientos sancionatorios como el que nos ocupa y por expresa disposición de la ley. Los

primeros responderán personalmente cuando su conducta se adecúe a los

supuestos establecidos en alguna de las infracciones tipificadas por la legislación

aduanera, siempre y cuando la misma le sea reprochable, mientras que las

personas jurídicas responderán únicamente bajo los supuestos establecidos por

el artículo 269 bis de la LGA, que al efecto reza:


36



“Las sanciones previstas en esta Ley se impondrán a la persona jurídica, cuando se demuestre que los representantes legales o los personeros de la empresa han propiciado actos o hechos que posibilitan la sanción, de conformidad con lo dispuesto en el artículo anterior; en caso contrario, responderá únicamente el agente de aduanas acreditado.”(Lo resaltado no es del original)

De esta forma, las agencias aduanales personas jurídicas responderán

exclusivamente cuando se demuestre la situación fáctica indicada por la norma

transcrita, de lo contrario, aún cuando el agente aduanero que actuó en el

despacho se encuentre ligado a una agencia aduanal y por mandato de la misma

llevó a cabo la operación aduanera particular, responderá aquel solamente,

siempre y cuando su actuación se adecúe al tipo sancionador establecido en la

legislación. La agencia de aduanas persona jurídica es solidariamente

responsable por los impuestos dejados de percibir por actuaciones de sus

empleados, como auxiliar de la función pública que es y en razón de la

representación que ostenta de su mandante, pero para el caso de sanciones por

faltas o delitos, deberá asumirlas personalmente el agente aduanero que los

cometió, a menos que se compruebe que los representantes legales o los

personeros de la empresa, han propiciado actos o hechos que generen la sanción,

lo cual en autos no ha sido demostrado por el recurrente, quien sin fundamento

alguno, pretende que sea la Aduana quien demuestre tal circunstancia, cuando se

trata de una cuestión que debe ser, no solamente alegada por el interesado, sino

debidamente comprobada en expediente, siendo que en el caso concreto ni tan

siquiera se desprende tal circunstancia de los elementos que constan en autos.

En este sentido y para el caso concreto, no puede tener por probado este Tribunal,

con base en los elementos probatorios que constan en autos, que existan hechos

o actuaciones que impliquen responsabilidad alguna de la agencia aduanal para la

cual laboraba el imputado, dado que no se ha constatado su participación en la

infracción imputada bajo los términos supra señalados. El recurrente alega

responsabilidad por parte de la agencia aduanal de cita, pero no logra comprobar,


37



que, al menos alguno de sus representantes o personeros, hayan favorecido actos

o hechos que posibilitaran la comisión de la infracción que se pretende sancionar,

tal y como lo exige la normativa que regula la materia. No se demuestra de forma

fehaciente la participación de la agencia aduanal o de sus personeros en la

propiciación de los hechos que se sancionan, restando solamente imputar los

mismos a quien por ley resulta verdaderamente responsable, sea el agente

aduanero. Es precisamente por las razones expuestas, que la garantía rendida por

la agencia aduanal, no responde para el objeto de la presente litis, dada que la

responsabilidad recae en forma personal sobre el agente aduanero XXX, y no de

la agencia que lo contrató.

Debe demostrarse mediante prueba idónea la efectiva participación de personeros

o representantes de dicha entidad jurídica en la ejecución de los hechos que se

imputan en autos, pero el recurrente se limita a señalar su supuesta

responsabilidad, así como el infundado deber de la Aduana de demostrar tal

participación, sin aportar prueba pertinente que permita comprobar la

responsabilidad de la persona jurídica para la cual prestaba sus servicios. La

carga de la prueba la soporta quien sostiene determinada posición en un

procedimiento, esto bajo el principio de que “prueba el que afirma”, no se puede

pretender que nadie sea sancionado por meras manifestaciones subjetivas sin

respaldo probatorio. El recurrente posee la facultad de presentar todo tipo de

pruebas que considere pertinentes, siendo que al final se trata de su propio interés

el demostrar si efectivamente la Agencia de Aduanas tuvo injerencia alguna en la

comisión de la infracción que se reprocha en autos, es él quien alega participación

del dueño de la Agencia Aduanal en las acciones que llevaron a la configuración

de la infracción que se le imputa, a pesar de lo cual deja de lado el requisito

indispensable de probar su dicho, más allá de sus argumentaciones.

El asunto versa sobre los elementos probatorios existentes en autos, los cuales

sostienen la imputación realizada en contra del señor XXX, sin que éste logre


38



demostrar sus argumentos de responsabilidad hacia la agencia aduanal de cita o

alguno de sus representantes o personeros.

De esta forma, en el caso de la infracción tributaria aduanera señalada por el

artículo 242 de la LGA, objeto de la presente litis, será sancionada únicamente la

conducta que se ajuste a la descripción dada por el tipo indicado, siendo que en el

caso de marras, es la conducta del agente aduanero XXX, persona física, la que

encuadra en el tipo indicado y no la actuación del importador o de la agencia

aduanal, aspecto sobre el cual se ahondará en el apartado de fondo de la

presente resolución, y por lo tanto respecto de los mismos no existía obligación de

notificarle las presentes diligencias.

En materia de responsabilidad dentro de los procedimientos sancionatorios, van a

ser considerados sujetos de la sanción únicamente aquellos cuya conducta

eventualmente se adecúe al tipo establecido en la LGA, y tal y como fue planteado

no se ha demostrado que la actuación del importador o de la agencia aduanal,

encuadran dentro del tipo sancionatorio de marras, resultando inadmisibles los

argumentos por medio de los cuales pretende desatender su responsabilidad en el

presente asunto y endilgar la misma a dichos sujetos, por lo cual tales alegaciones

se rechazan en su totalidad.

Por las razones expuestas, deben rechazarse los alegatos esgrimidos por el

recurrente en relación con la responsabilidad de terceros en los hechos

imputados.

Sobre los argumentos referentes a la regularización

Se evidencia la confusión que al recurrente afecta, al plantear el mismo

argumentos sobre aspectos que versan sobre la regularización, respecto de lo

cual debe tenerse claro que nos encontramos ante un procedimiento


39



sancionatorio, que posee como antecedente precisamente un acto de

regularización, en el cual, producto del ejercicio del control a posteriori, se ´verificó

cual era la posición arancelaria correcta para la mercancía de cita, generándose

un adeudo tributario que fue debidamente cancelado, procedimiento que ha

fenecido.

El recurrente trae a colación aspectos que versan exclusivamente sobre la etapa

de regularización, la cual ya se encuentra precluida, y sobre el que no posee el A

Quem competencia alguna para proceder a su conocimiento, dada su naturaleza

de órgano contralor no jerárquico del Servicio Nacional de Aduanas, según la cual

sólo puede entrar a conocer de un determinado asunto, si se ha interpuesto un

recurso de apelación, conforme con lo indicado por el artículo 181 de la Ley

General de la Administración Pública, en relación con el artículo 205 de la LGA,

que dispone:

“Artículo 181.-

El contralor no jerárquico podrá revisar sólo la legalidad del acto y en virtud de recurso administrativo , y decidirá dentro del límite de las pretensiones y cuestiones de hecho planteadas por el recurrente, pero podrá aplicar una norma no invocada en el recurso.” (El resaltado no es del original)

No puede este Tribunal conociendo del presente recurso de apelación, ir más allá,

y por esta vía reabrir la discusión de las modificaciones que se le realizaron al

DUA de cita, y revisar si las mismas estuvieron o no a derecho, porque es una litis

o controversia ajena a las presentes diligencias, para lo cual no existe

competencia del Tribunal en este momento procesal. La inconformidad del

recurrente respecto de las modificaciones operadas, debió haberlas alegado en el

momento procesal oportuno, ya que como se verá, dicho procedimiento constituye

el antecedente que genera la apertura del procedimiento sancionatorio que nos

ocupa.


40



De esta forma, en razón de la naturaleza misma de cada uno de los

procedimientos supracitados, cualquier aseveración que se realice en autos

respecto del pago del adeudo tributario y por ende de la modificación de los

elementos propios de la obligación tributaria aduanera, resultan improcedentes, ya

que no pueden unificarse ambas litis, siendo el objeto de cada uno de ellos

diverso, lo cual a su vez delimita la competencia por parte de este Tribunal de

alzada. Por lo tanto, este Tribunal no puede entrar a conocer los alegatos

presentados sobre aspectos propios de la regularización efectuada.

Habiéndose descartado vicio alguno en el procedimiento, este Colegiado procede

a conocer el fondo del asunto.

VII. Sobre la sanción impuesta:

Antes de realizar el examen de fondo correspondiente, este Tribunal considera

que resulta imperioso hacer una breve referencia a la naturaleza jurídica del

Sistema Sancionatorio Administrativo, con el fin de determinar bajo qué

circunstancias es viable su ejecución y consecuentemente el ejercicio de la

potestad sancionadora otorgada a la Administración, y de esta forma ir delineando

la legalidad de la sanción impuesta.

Dentro de la Administración, el Derecho Sancionador tiene como finalidad

mantener el orden del sistema y reprimir por medios coactivos aquellas conductas

contrarias al Ordenamiento Positivo; este poder sancionador es aquel en virtud del

cual “pueden imponerse sanciones a quienes incurran en la inobservancia de las acciones

u omisiones que le son impuestas por el ordenamiento normativo administrativo, o el que

sea aplicable por la Administración Pública en cada caso”8

8 ESCOLA, Héctor. Compendio de Derecho Administrativo. Tomo I. Buenos Aires, Argentina: Editorial Desalma. 1984, p. 207


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De esta forma, es en ejercicio de esta potestad que la Administración puede

imponer sanciones a los administrados por las transgresiones que del

Ordenamiento Jurídico éstos cometan, pero únicamente cuando previamente se

encuentren tales conductas tipificadas como infracción a través de un tipo legal. La

conceptualización que se ha brindado por parte de la doctrina, de la sanción

administrativa, secunda el fin represivo indicado supra, respecto a conductas que

efectivamente violenten el orden jurídico-administrativo:

“García de Enterría la ha definido como “un mal infringido por la Administración al administrado como consecuencia de una conducta ilegal”. A su vez, Bermejo Vera la ha calificado como: “una resolución administrativa de gravamen que disminuye o debilita –incluso elimina– algún espacio de la esfera jurídica de los particulares, bien porque se le priva de un derecho, bien porque se le impone un deber u obligación, siempre como consecuencia de la generación de una responsabilidad derivada de la actitud de los mismos”. Carretero Pérez y Carretero Sánchez se refieren a el como “un mal jurídico que la Administración infringe a un administrado, responsable de una conducta reprensible antecedente”. Por su parte, para Suay Rincón la sanción administrativa es la “irrogación de un mal: la sanción administrativa es, como se sabe, un acto de gravamen, un acto, por tanto, que disminuye o debilita la esfera jurídica de los particulares, bien sea mediante la privación de un derecho (interdicción de una determinada actividad, sanción interdictiva), bien mediante la imposición de un deber antes inexistente (condena al pago de una suma de dinero: sanción pecuniaria)”. En opinión de Gamero Casado, la sanción administrativa consiste en “la privación, restricción o suspensión de determinados derechos o bienes jurídicos del sujeto responsable de la infracción, precisamente como reacción –castigo– a la comisión de la misma.”9

Resulta evidente el fin punitivo que persigue la sanción administrativa, como

expresión máxima de la potestad sancionadora estatal, siendo que de su concepto

mismo se distinguen tres elementos que deben ser tomados en consideración: a)

la carga o retribución negativa que se le impone al individuo al aplicarse la

sanción, b) el gravamen impuesto debe necesariamente ser consecuencia de una

conducta lesiva a un bien jurídico protegido, mismos que deben ser recogidos por

una infracción administrativa previamente tipificada y c) el poder que ostentan las

Autoridades Administrativas para imponer las sanciones, aspecto que ya se ha

9 Citados por Ramírez Torrado, María Lourdes. La Sanción Administrativa y su diferencia con otras medidas que imponen cargas a los administrados en el contexto Español. Revista de Derecho de la Universidad del Norte Nº 27, Barranquilla, Colombia, 2007, p. 274.


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venido desarrollando, y que constituye precisamente la potestad sancionadora de

la Administración. Por lo tanto, la imposición de una sanción administrativa será

resultado de la transgresión de una norma previamente establecida, justificándose

así, la puesta en marcha del engranaje que constituye la potestad sancionadora

de la Administración cuando se verifiquen y respalden los elementos fácticos y

normativos que justifiquen dicho accionar, en relación con el tipo infraccional

establecido por el Ordenamiento Jurídico.

De esta forma, al tratarse el objeto de la presente litis de la posible aplicación de

una sanción, al estimar la DGA que se ha cometido una infracción tributaria

aduanera contraviniendo o vulnerando las disposiciones del régimen jurídico

imperante en la materia, debe tenerse presente que si bien la normativa aduanera

faculta para imponer sanciones a quienes resulten responsables de su comisión,

en específico los artículos 6, 13, 24 inciso i), 231 a 235 LGA y concordantes de su

Reglamento (en adelante RLGA), dentro del procedimiento sancionatorio aplicable

en sede administrativa deben respetarse una serie de principios y garantías

constitucionales del Derecho Penal, pero con sus respectivos matices . Dentro de

dichos principios se encuentran como fundamentales la tipicidad, antijuridicidad y

culpabilidad, mismos que conforman la Teoría del Delito10, como delimitadores de

las normas del Derecho Penal y cuya aplicación respecto al análisis de las

sanciones administrativas, ha sido reconocida por la Sala Constitucional:

En cuanto a los principios aplicables al régimen sancionatorio administrativo, se ha establecido que éstos tienden a asimilarse a los que rigen en el Derecho Penal, pues, ambos son manifestaciones del poder punitivo del Estado e implican la restricción o privación de derechos, con la finalidad de tutelar ciertos intereses. Tanto las normas sancionatorias administrativas como las penales poseen una estructura y funcionamiento similar: la verificación de la conducta prevista produce como consecuencia jurídica una sanción. El Derecho de la Constitución impone límites al

10 "...el sistema de la teoría del delito es un instrumento conceptual que tiene la finalidad de permitir una aplicación racional de la ley a un caso. En este sentido, asegura, es posible afirmar que la teoría del delito es una teoría de la aplicación de la ley penal. Como tal pretende establecer básicamente un orden para el planteamiento y la resolución de los problemas que implica la aplicación de la ley penal, valiéndose para ello de un método analítico, es decir, que procura separar los distintos problemas en diversos niveles o categorías." (Bacigalupo Enrique. Derecho Penal. Parte General. Lima, Ara Editores. 1era Edición.2004, página 194).


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derecho sancionador, que deben ser observados tanto en sede penal como en la administrativa; ciertamente, en este último caso con determinados matices que se originan en la diversa naturaleza de ambos: / "Como reiteradamente ya ha señalado esta Sala, al menos a nivel de principios, no puede desconocerse una tendencia asimilativa de las sanciones administrativas a las penales, como una defensa frente a la tendencia de liberar -en sede administrativa- al poder punitivo del Estado de las garantías propias del sistema penal. Siendo innegable que las sanciones administrativas ostentan naturaleza punitiva, resulta de obligada observancia, al menos en sus líneas fundamentales, el esquema de garantías procesales y de defensa que nutre el principio del debido proceso, asentado principalmente en el artículo 39 de la Constitución Política, pero que a su vez se acompaña de las garantías que ofrecen los artículos 35, 36, 37, 38, 40 y 42 también constitucionales. Así, ya esta Sala ha señalado que "todas esas normas jurídicas, derivadas de la Constitución Política como modelo ideológico, persiguen ni más ni menos que la realización del fin fundamental de justicia que es el mayor de los principios que tutela un Estado de Derecho, en la que se incluyen reglas -principios generales- que tienen plena vigencia y aplicabilidad a los procedimientos administrativos de todo órgano de la Administración, se reitera, pues, los principios que de el se extraen son de estricto acatamiento por las autoridades encargadas de realizar cualquier procedimiento administrativo que tenga por objeto o produzca un resultado sancionador." (resolución N° 1484-96) "...las diferencias procedimentales existentes entre las sanciones aplicables a infracciones y a delitos, no pueden conducir a ignorar en el ámbito del procedimiento administrativo las garantías de los ciudadanos, en efecto, los principios inspiradores del orden penal son de aplicación, con ciertos matices, al derecho administrativo sancionador, dado que ambos son manifestaciones del ordenamiento punitivo del Estado." (resolución N° 3929-95). Así, la tendencia inequívoca de este Tribunal ha sido pronunciarse a favor de la aplicación, aunque ciertamente con variaciones, de los principios rectores del orden penal al derecho administrativo sancionador, de manera que resultan de aplicación a las infracciones administrativas mutatis mutandis los principios de legalidad, tipicidad y culpabilidad propios de los delitos." (Sentencia 2000-08193 de las quince horas cinco minutos del trece de setiembre del dos mil)11

Es decir, la Teoría del Delito obliga a que se haga un análisis jerarquizado de sus

componentes, partiendo de la tipicidad, pues solo la conducta típica puede servir

de base a las posteriores valoraciones, correspondiendo seguidamente el examen

de antijuridicidad, es decir, si la conducta típica fue realizada o no conforme a

derecho violentando un bien jurídico protegido, y si existiera alguna causa de

justificación se excluye la infracción, finalmente, una vez justificado que la

conducta es típica y antijurídica, se debe comprobar si el sujeto activo de la

infracción imputada poseía las condiciones mínimas indispensables para atribuirle

11 Sentencia 6976-2011 del 27 de mayo de 2011.


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el hecho y haber podido ajustar su conducta a lo establecido por el Ordenamiento

Jurídico, es decir, su culpabilidad.

En aplicación de lo expuesto, procede en consecuencia determinar si en el

presente asunto el desarrollo de los señalados estadios se ha respetado por parte

de la Autoridad Aduanera al momento de aplicar la multa que nos ocupa.

Tipicidad: El principio de tipicidad es un derivado del principio de legalidad

consagrado en el numeral 11 de la Constitución Política y de la LGAP, lo mismo

que en materia aduanera en el artículo 108 del CAUCA12, íntimamente relacionado

con el principio de seguridad jurídica; el mismo se encuentra dispuesto, al igual

que otros principios concernientes a la materia represiva estatal, en el artículo 39

de nuestra Constitución Política:

“A nadie se hará sufrir pena sino por delito, cuasidelito o falta sancionadas por ley anterior y en virtud de sentencia firme dictada por autoridad competente, previa audiencia concedida al indiciado para ejercitar su defensa y mediante la necesaria demostración de la culpabilidad ...”

Así, se exige que las conductas sancionadas se encuentren establecidas

previamente en un tipo infraccional, de esta forma, para que una conducta sea

constitutiva de una infracción no es suficiente que sea contraria a derecho, es

necesario que además esté tipificada, sea que se encuentre plenamente descrita

en una norma; esto obedece a exigencias de seguridad jurídica, pues siendo

materia represiva, es necesario que los administrados sujetos a un procedimiento

sancionatorio puedan tener entero conocimiento de cuáles son las acciones que

deben abstenerse de cometer, so pena de incurrir en una conducta infraccional.

12 “Principio de legalidad de las actuaciones: Ningún funcionario o empleado del servicio aduanero podrá exigir para la aplicación o autorización de cualquier acto, trámite, régimen u operación, el cumplimiento de requisitos, condiciones, formalidades o procedimientos sin que estén previamente establecidos en la normativa aduanera o de comercio exterior.”


45



El tipo se constituye en una descripción de un acto omisivo o activo, establecido

en un presupuesto jurídico de una ley anterior, mientras que la tipicidad es la

adecuación o subsunción de una conducta humana, concreta y voluntaria, al tipo,

sea a la descripción hecha en la ley, configurándose en el primer elemento de la

conducta punible. La teoría prevaleciente en doctrina y jurisprudencialmente,

denominada “tipo complejo” organiza los elementos del mismo de la siguiente

forma, la divide en tipicidad objetiva, donde se encuentran los elementos normativos,

descriptivos y subjetivos; y subjetiva, donde se encuentra los elementos alternativos de

dolo y culpa, ambos compuestos de elementos cognitivos y alternativos de dolo y culpa. En

el caso del dolo, la acción debe ser realizada con conocimiento del hecho que se realiza y

voluntad de llevarlo a cabo (nótese que no incluye el conocimiento de la ilicitud del hecho

que se mantiene ubicado en la culpabilidad), y en el caso de la culpa, el aspecto cognitivo

es la previsibilidad del resultado y el volitivo, el deseo y aceptación de los medios

contrarios a derecho. La antijuricidad mantiene el mismo contenido de ausencia de

justificación.”13.

De esta forma, de conformidad con la teoría caracterizada, que se sigue en

nuestro sistema penal y que por las razones ya apuntadas, con los matices

pertinentes es de aplicación al materia sancionatoria que nos ocupa, resulta

obligatorio a la hora de fundamentar un acto administrativo que desembocará en la

aplicación de una sanción, hacer un examen de tipicidad, el cual consiste en

examinar si la conducta desplegada por el sujeto imputado se ajusta a la

descripción establecida por el legislador en un tipo infraccional, siendo que para

ello, debe considerarse que tanto los elementos objetivos como subjetivos del tipo,

se encuentren probados y estén presentes, dado que la ausencia de alguno de

ellos, afecta la tipicidad en su totalidad, excluyéndola.

Para proceder con dicho análisis, tenemos que la norma aplicada en la especie

por el A Quo es la establecida por el numeral 242 de la LGA, que reza:

13 González Castro José Arnoldo. Teoría del Delito. Poder Judicial, Programa de Formación Inicial de la Defensa Pública, 2008, p.114 y 115.


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“Constituirá infracción tributaria aduanera y será sancionada con una multa de dos veces los tributos dejados de percibir, toda acción u omisión que signifique una vulneración del régimen jurídico aduanero que cause un perjuicio fiscal superior a quinientos pesos centroamericanos y no constituya delito ni infracción administrativa sancionable con suspensión del auxiliar de la función pública aduanera.”

Elementos objetivos del tipo: Partiendo de los elementos brindados por el tipo

transcrito, debemos en primer lugar establecer el sujeto activo de la acción

prohibida que se imputa en la especie. Para el caso concreto, el sujeto activo, la

persona que puede cometer la infracción de cita, y de acuerdo a lo estipulado en

el artículo bajo análisis, no debe tener una condición especial previamente

determinada por el legislador, es decir, no requiere necesariamente ser agente

aduanero u otro auxiliar de la función pública, sino que cualquier persona que

adecúe su conducta a lo establecido por la norma puede convertirse en sujeto

activo de esta infracción. Así las cosas, no existe duda de que el agente aduanero

XXX, que en todo caso tiene la condición de auxiliar de la función pública

aduanera, definido por la legislación como aquellas “personas físicas o jurídicas,

públicas o privadas, que participen habitualmente ante el Servicio Nacional de Aduanas,

en nombre propio o de terceros, en la gestión aduanera.”14, puede ser autor de dicha

infracción, no presentándose ningún problema en cuanto a la determinación de

dicho elemento del tipo, siendo que con posterioridad, al analizar la culpabilidad

del mismo, se ampliará el régimen de responsabilidades que el imputado estaba

llamada a respetar y cuyo incumplimiento genera el reproche de que es objeto.

Continuando con este primer juicio de disvalor, la conducta o acción que se

configura como núcleo del tipo, y que el legislador sancionó en este artículo, es la

siguiente “… toda acción u omisión que signifique una vulneración del régimen jurídico

aduanero que cause un perjuicio fiscal superior a quinientos pesos centroamericanos y no

14 Artículo 28 de la LGA.


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constituya delito ni infracción administrativa sancionable con suspensión del auxiliar de la

función pública aduanera.

Se desprende de la lectura de la figura infraccional, que la acción o la omisión del

sujeto, para que pueda ser sancionada, sea reputada como típica, debe reunir

todas y cada una de las siguientes cuatro condiciones, mismas que serán

analizadas de seguido:

1. que infrinja el régimen jurídico aduanero.2. que cause perjuicio mayor de $500.3. que no sea delito.4. que no esté sancionada con suspensión del auxiliar de la función pública

aduanera.

En relación con el primero de los elementos de la acción descrita por el tipo, y con

el caso sometido a conocimiento de este Tribunal, se constata que la conducta

que se le atribuye como reprochable al señor XXX está debidamente tipificada,

toda vez que en la Declaración Aduanera de Importación número XXX del 05 de

noviembre de 2008, misma que según el numeral 33 de la LGA debe efectuar el

agente aduanero bajo fe de juramento, el auxiliar de la función pública imputado

consignó incorrectamente la posición arancelaria de la mercancía amparada al

DUA de cita, según el hecho probado número II, siendo que como consecuencia

de lo anterior, se generó un ajuste por la suma de ¢516.436,56.

Para comprender las razones por las cuales la errónea declaración efectuada por

el imputado y caracterizada supra vulnera el régimen jurídico aduanero, debe

tenerse presente que declaración aduanera constituye el medio establecido para

destinar las mercancías, de forma tal que es el consignatario a través de la

declaración, el que libre y voluntariamente escoge las diferentes destinaciones a

que pueden quedar sujetas las mercancías que se encuentren bajo control

aduanero (ver artículo 109 LGA y 237 RLGA), cuya presentación le corresponde

por regla general al agente aduanero, responsabilidad que le es establecida por el

numeral 86 de la LGA, en el cual establece de forma específica los datos que se


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consideran necesarios para determinar la obligación tributaria aduanera, dentro de

los cuales se encuentran precisamente la referencia a la posición arancelaria de la

mercancía, aspecto que influyen directamente sobre elementos ajustados por la

Autoridad Aduanera, siendo que a los efectos, el apuntado numeral reza:

… Para todos los efectos legales, la declaración aduanera efectuada por un agente aduanero se entenderá realizada bajo la fe del juramento. El agente aduanero será responsable de suministrar la información y los datos necesarios para determinar la obligación tributaria aduanera, especialmente respecto de la descripción de la mercancía, su clasificación arancelaria, el valor aduanero de las mercancías, la cantidad, los tributos aplicables y el cumplimiento de las regulaciones arancelarias y no arancelarias que rigen para las mercancías, según lo previsto en esta Ley, en otras leyes y en las disposiciones aplicables. …” (El resaltado no es del original)

Asimismo, el numeral 314 del RLGA especifica los datos que obligatoriamente debe contener la declaración aduanera, mismos que van a estar sostenidos por los principios de veracidad y exactitud que respalda la fe de juramento ante la cual se rinden, entre los cuales nuevamente se citan la descripción de la

mercancía y la clasificación arancelaria, en los siguientes términos:

“Artículo 314.- Datos que debe contener la declaración aduanera: La declaración aduanera de importación deberá contener la información necesaria respecto de los siguientes aspectos:...c. Descripción detallada de la mercancía incluyendo, nombre comercial, número de bultos, marcas de identificación de bultos, peso bruto y neto, clasificación arancelaria y clasificación para efectos estadísticos.…” (Lo resaltado no corresponde al original)

De esta forma, es evidente que el Ordenamiento Jurídico Aduanero ha establecido

de forma específica los datos que deben rendirse por medio de la declaración

aduanera, documento con base en el cual se formaliza la entrada o salida de

mercancía del territorio nacional y su destinación al régimen requerido, poseyendo

un carácter condicionante del despacho aduanero, individualizando, cuantificando

y valorando la mercancía, siendo que los datos que la misma proporciona

permiten a la Autoridad Aduanera el control, entre otros, de los elementos de la

obligación tributaria aduanera y que finalmente incidirán en la recaudación en


49



favor del Erario Público, siendo que a contrario sensu, la incorrecta declaración de

los mismos se aleja de las disposiciones que la legislación ha señalado como

necesarios, repercutiendo negativamente en la recaudación.

Por tanto, la tramitación de la Declaración Aduanera de Importación de referencia,

obligaba a quien la realizó, en su condición de agente aduanero auxiliar de la

función pública aduanera, a la correcta presentación de la misma, con toda la

información requerida por la normativa para determinar la obligación tributaria

aduanera. Así las cosas, en el presente caso, al haberse declarado erróneamente

los datos relativos a la posición arancelaria de la mercancía amparada al DUA de

cita, en estricta aplicación de la legislación aduanera, se determina que se está

ante una acción que en efecto quebrantó el régimen jurídico aduanero, dado que

los elementos que incorrectamente se declararon se vinculan con las funciones de

control y recaudación que competen a la Autoridad Aduanera. En la especie, sin

entrar al análisis del fondo de las razones que dieron pie al ajuste de la obligación

tributaria aduanera, puesto que el mismo está firme, se tienen por ciertos los

hechos que constan en expediente al respecto, partiendo por tanto que el

recurrente declaró, al momento de presentar la Declaración Aduanera de

Importación número XXX del 05 de noviembre de 2008, incorrectamente la

posición arancelaria de la misma, incumpliendo lo prescrito en el artículo 86 de la

LGA y 314 de su Reglamento, siendo que para comprender la trascendencia de la

violación al régimen aduanero que conlleva la actuación desplegada por el

imputado, debe hacerse referencia al elemento de la obligación tributaria aduanera

que se declaró incorrectamente, lo cual permite apreciar la gravedad de la falta

que al mismo se le imputa.

Particularmente, tenemos que la posición arancelaria es determinativa del

tratamiento tributario que ha de brindársele a una mercancía, siendo que lo mismo

sucede con la aplicación de un beneficio arancelario definido por un tratado

internacional; siendo estos aspectos que necesariamente influirán en la


50



conformación de la base imponible, determinaciones que dentro del Sistema

Aduanero moderno se han puesto en manos de la cooperación privada,

depositando la Administración en sus auxiliares parte de las funciones que antaño

realizaba exclusivamente, lo cual implica la correlativa obligación de veracidad y

exactitud por parte del declarante, como presupuesto de la eficacia y seguridad del

sistema, de ahí la trascendencia de la actuación contraria a derecho desplegada

por la imputada, llevando a cabo una declaración incorrecta que consumó en un

perjuicio fiscal, como más adelante se verificará.

Así, el señor XXX declaró para la mercancía amparada al DUA de cita, la posición

arancelaria 3402.90.19.90, cuando en realidad, la misma se configura un agente de superficie orgánico no iónico, correspondiéndole la posición arancelaria

3402.13.00.90, aspecto que obvió el imputado, faltando como se analizará más

adelante, al deber de cuidado que su condición de auxiliar de la función pública le

demanda.

Por lo tanto, aún y cuando la auxiliar de la función pública tenía a su alcance los

medios para verificar las características de la mercancía importada, verbigracia la

revisión del mismo o los documentos con base en los cuales determinar su

clasificación arancelaria, éste desatendió su proceder, evidenciándose el

desapego del mismo a los lineamientos normativos establecidos y a las

herramientas que le brinda la propia Administración.

Se verifica en la especie que la declaración efectuada por el señor XXX efectivamente significó una vulneración al régimen jurídico aduanero, siendo que

la posición arancelaria de la mercancía amparada al DUA de referencia, fue

incorrecta, constituyéndose en desatenciones sobre aspectos que

específicamente se encuentran dispuestos por el la legislación aduanera y que

incidieron directamente sobre la obligación tributaria aduanera declarada.


51



Continuando con el análisis del tipo infraccional, tenemos que el mismo señala la

necesidad que la conducta imputada cause perjuicio fiscal, estableciendo el monto

mínimo correspondiente.

Como se desarrollará al momento de verificar la lesión al bien jurídico protegido, el

cual se encuentra en relación directa con este aspecto del núcleo del tipo

infraccional, es claro que en la especie el perjuicio fiscal se consumó desde el

momento en que el agente aduanero consignó erróneamente la posición

arancelaria de la mercancía de cita, cancelando un monto menor al que

correspondía por concepto de impuestos, siendo que el hecho ilícito se alcanza en

el momento mismo en que se efectúa la declaración, dado que la falta de

veracidad o exactitud de las declaraciones atenta contra la falta de ingreso al

Erario Público del importe correspondiente por tributos, cuya percepción le está

encomendada como parte de sus funciones al Servicio Nacional de Aduanas.

Respecto al monto de dicho perjuicio, no cabe duda de que la diferencia en el

monto de impuestos que se derivó por la incorrecta declaración de la descripción

de las características y consecuentemente la posición arancelaria de la mercancía

amparada a la Declaración XXX del 05 de noviembre de 2008, generó un perjuicio

fiscal mayor a quinientos pesos centroamericanos, ya que el monto o diferencia de

impuestos no declarados fue de ¢516.436,56.

De esta forma, se comprueba en la configuración del cuadro fáctico bajo análisis,

la existencia de un perjuicio fiscal y el monto del mismo, lo cual directamente se

encuentra asociado con la vulneración al bien jurídico protegido por el tipo

infraccional, constituido por el patrimonio de la Hacienda Pública en cuanto a los

ingresos públicos concretados en tributos y también de forma colateral en cuanto a

los medios para su consecución, en relación a la función o actividad de control, en

relación al cumplimiento de deberes formales, aspectos que serán ampliados al

efectuar el análisis de la antijuridicidad material.


52



Otra de las condiciones que la norma infraccional establece es que la acción no

sea constitutiva de delito. Sobre el particular no consta en expediente ningún

elemento del cual se pueda presumir que se está ante un posible delito, en virtud

de lo cual se estime que el asunto deba ser trasladado a la sede penal, como

autoridades competentes para la valoración respectiva, de conformidad con lo

prescrito por el numeral 229 de la LGA.

En este sentido debe apuntar el Tribunal, sin perjuicio de ahondar sobre este tema

cuando se analice la tipicidad subjetiva, que en efecto, no se desprende de los

autos intencionalidad en la acción anómala del recurrente, como para entrar a

considerar la remisión del asunto a los tribunales penales.

Finalmente, respecto al elemento del tipo que dispone que la conducta imputada

no debe estar sancionada con suspensión del auxiliar de la función pública

aduanera, procede revisar los artículos 237, 238, 239, 240 y 241 de la LGA, que

son las normas que en nuestro medio, sancionan con suspensión de actividades al

auxiliar de la función pública aduanera que adecúe su conducta a lo que en ellas

se dispone, resultando evidente de su comprobación, que los hechos del presente

caso, no encuadran en ninguna de ellas.

Así las cosas, la conducta del agente aduanero se adecúa en términos objetivos a

las condiciones del tipo establecido por el artículo 242 de la LGA, restando

analizar su configuración subjetiva.

Elemento subjetivo del tipo: Procede examinar si en la especie puede

demostrarse que la actuación del imputado en relación a la acción cuya tipicidad

objetiva se demostró fehacientemente, supone dolo o culpa, lo anterior dado que

ambos aspectos conforman la tipicidad subjetiva.


53



Debe realizarse entonces una valoración de la conducta del posible infractor, lo

cual requiere necesariamente del análisis de la voluntad del sujeto que cometió la

conducta ya objetivamente tipificada, su intención o bien la previsibilidad que él

mismo tuvo del resultado final, dado que existe una relación inseparable entre el

hecho tipificado y el aspecto intencional del mismo. En las acciones cometidas

dolosamente, la representación mental del autor alcanza a los elementos del tipo

objetivo y el resultado, dado que él mismo obra sabiendo lo que hace15, por lo que

se entiende el dolo como conocimiento y voluntad de realizar la conducta

infraccional. Por su parte, la culpa se caracteriza por una falta al deber de cuidado

que produce un resultado previsible y evitable, debiendo existir una relación de

determinación entre ambos aspectos. De esta forma, de no concurrir alguno de los

dos elementos, la acción no es sancionable.

En la especie, ciertamente no existe duda que el imputado, en su condición de

agente aduanero especialista en la materia y cuya intervención resulta de obligado

acatamiento según lo dispuesto por el numeral 37 de la LGA, fue quien elaboró la

Declaración Aduanera con los datos que se han reputado incorrectos, y no con los

que efectivamente correspondían. Asimismo, de acuerdo a las circunstancias

profesionales del mismo, es claro que conocía los deberes a que estaba sujeto y

las consecuencias de su conducta, aspecto que de seguido se desarrollará

ampliamente, bastando a los efectos dejar establecido que en razón de ello pudo

prever el resultado en caso de no realizar la declaración de los datos

correctamente, pero no existe prueba en expediente que permita tener por

demostrado que la actuación del señor XXX haya sido cometida con intención,

esto es, que haya presentado la declaración de marras con errores u omisiones en

forma deliberada, pretendiendo burlar al Fisco y queriendo ese resultado.

15 “... El delito doloso se caracteriza por una coincidencia entre el tipo objetivo y el tipo subjetivo: la representación del autor propia del tipo subjetivo debe alcanzar a los elementos del tipo objetivo. En este sentido es posible afirmar que en el delito doloso el autor obra sabiendo lo que hace ...” Bacigalupo (Enrique), “DERECHO PENAL, PARTE GENERAL”, editorial Hammurabi, Buenos Aires, 2ª edición totalmente renovada y ampliada, 1999, pág. 315


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Contrariamente, si se logra demostrar en la especie la configuración de la culpa en

el actuar del imputado, existiendo una clara y directa relación de causalidad entre

la presentación y transmisión de la declaración con los datos incorrectos, la falta

de diligencia del señor XXX y el perjuicio fiscal establecido por el tipo infraccional.

Como profesional en la materia, el inculpado tenía la obligación de declarar

correctamente los datos de la mercancía amparada a la Declaración Aduanera

que nos ocupa, dado que la misma resulta ser autodeterminada, por lo que se rige

por el principio de veracidad y exactitud de la manifestación de la mercancía que

es objeto de una operación o destinación aduanera, a pesar de lo cual, declaró

incorrectamente la posición arancelaria de la mercancía de referencia, aspecto

que forma parte de los elementos de la obligación tributaria aduanera. De ahí que,

deviene necesario hacer referencia al marco legal sobre las responsabilidades que

prescribe la normativa supranacional y la LGA para los agentes aduaneros, a

efecto de precisar el deber de cuidado que se omitió en la especie.

El concepto del agente aduanero se encuentra en el numeral 16 del CAUCA III,

que lo define como un auxiliar de la función pública aduanera autorizado para

actuar habitualmente, en nombre de terceros en los trámites, regímenes y

operaciones aduaneras, en su carácter de persona natural, con las condiciones

establecidas en ese Código, su Reglamento y la legislación nacional. Por su parte,

el artículo 20 del RECAUCA reitera, entre las obligaciones específicas, el

desempeño personal de sus funciones, salvo las excepciones de ley. Las

anteriores disposiciones deben correlacionarse con lo señalado en la LGA, norma

que establece el marco jurídico dentro del cual debe actuar el agente y sus

sanciones en caso de incumplimiento, específicamente en el artículo 33 del mismo

cuerpo normativo, que define el concepto de agente aduanero.

De lo referido podemos extraer su condición de profesional, asesor de comercio

exterior, la prestación habitual de sus servicios y su carácter de auxiliar de la


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función pública, lo que implica que su actividad está destinada al interés público y

es por ello que existe una regulación vía ley y reglamento de su intervención. Lo

anterior implica un rol protagónico de los auxiliares de la función pública aduanera,

a quienes nuestra legislación aduanera los concibe como cogestores de la

administración pública16, lo cual envuelve, como ya se indicó, un régimen especial

de responsabilidades, al contar con mayores requisitos y obligaciones, entre las

cuales destaca el deber de colaboración en el control, puesto que les corresponde,

entre otras, velar por el cumplimiento de las obligaciones aduaneras y por la

agilización de procedimientos y trámites, de conformidad con lo consignado por los

numerales 13 a 21 CAUCA III. En efecto, como lo ha venido reiterando este

Tribunal, desde su creación y en vasta jurisprudencia, y como igualmente lo ha

reconocido la Sala Constitucional, los auxiliares de la función pública tienen un rol

preponderante frente al Estado y no son simples intermediarios, posición vertida

en el Voto número 00843-2002 del 30 de enero del 2002, mediante el cual analizó

las responsabilidades del agente aduanero.

De ahí la especial importancia que para el Fisco tiene la participación de este

auxiliar de la función pública en el procedimiento de despacho, al punto de que

partiendo del principio de buena fe y responsabilidad de sus actuaciones le ha

delegado parte de la gestión aduanera. Paralelamente a ello, el agente por tal

cogestoría ha asumido un régimen de responsabilidad no sólo frente a su cliente

sino también ante el Fisco, por el ejercicio de su representación legal. Dentro de

ese orden de ideas, los agentes aduaneros están sujetos de manera directa a los

deberes y obligaciones que le impone la ley en virtud de su carácter de munera

pública, habiéndose establecido de forma clara y directa el ámbito de su

responsabilidad, por lo que al definirse tan manifiestamente la misma, el régimen

de obligaciones revierte un especial carácter por la condición propia de estos

sujetos. Es por ello que del Ordenamiento Jurídico Aduanero, derivan una serie de

deberes determinados para el agente aduanero, en virtud de una relación jurídica

16 Ver artículo 11 CAUCA III y 28 LGA.


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preestablecida, que la doctrina ha llamado: relaciones de sujeción especial17 o

relaciones especiales jurídico-administrativas18 como es, entre otras, la existente

entre la Administración Aduanera y el auxiliar de la función pública.

En virtud de la relación de sujeción o supremacía especial, existe una

responsabilidad concreta del auxiliar, y como consecuencia de esa relación previa administrativa es que el agente está conminado a una serie de obligaciones y deberes precisamente por ser un asesor de comercio internacional y aduanero, cogestor en la determinación y pago de las obligaciones tributarias, debiendo efectuar la declaración bajo fe de juramento, siendo que las funciones o actividades que realizan y la confianza depositada en su gestión, comportan alta responsabilidad fiscal; ante esta caracterización, para poder actuar ante el Servicio Nacional de Aduanas,

los agentes aduaneros deben ser autorizados en forma previa por parte del

Ministerio de Hacienda y están sometidos al cumplimiento de determinados

derechos y obligaciones en relación al ejercicio de su actividad, que están

debidamente delimitadas en los numerales 14, 15 y 16 del CAUCA III, artículos 19

y 20 del RECAUCA, artículos 30, 31,32, 35 a 39 LGA, 110 a 117 de su

Reglamento.

Concretamente, de conformidad con lo estipulado por el numeral 86 de la LGA,

según se señaló supra, se detalla la responsabilidad del agente aduanero en la declaración de los datos que el Ordenamiento Jurídico exige al efecto, e inclusive la obligatoriedad de tomar todas las previsiones requeridas para realizar la correcta declaración aduanera, siendo por tanto imperativo para el agente suministrar la información y los datos necesarios para determinar la obligación tributaria aduanera.

17MONTORO PUERTO (Miguel). La Infracción Administrativa, características, Manifestaciones y Sanción, Barcelona, Ediciones Nauta, 1965, p.122.18GALLEGO ANABITARTE (Alfredo), op. cit. p.24.


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Con base en lo expuesto, tenemos que aún y cuando el señor XXX, como

profesional en la materia, tenía el conocimiento para efectuar la Declaración

Aduanera de cita correctamente, además que los agentes aduaneros cuentan con

una serie de herramientas para realizar comedidamente las declaraciones

aduaneras, con base en las características propias de cada una de las

mercancías, además de la posibilidad de llevar a cabo la revisión previa prevista

por el Ordenamiento Jurídico Aduanero en el numeral 84 de la LGA19, siendo

obligación del imputado haber cumplido con el procedimiento reglado. Es claro

que objetivamente se omitió un deber de cuidado, y subjetivamente se prescindió

de los medios que el propio Ordenamiento Jurídico tiene dispuestos para cumplir

con ese deber, todo ello consciente y voluntariamente, pese a que el resultado era

previsible, máxime la condición profesional del recurrente, es decir, el mismo

conocía que de no contar con toda la información necesaria y de verificar las

características de la mercancía, lo mismo que los documentos que amparaban la

importación, se podría producir una incorrecta declaración que podría acarrear una

errada determinación de la obligación tributaria aduanera y por ende ocasionaría

un perjuicio al Fisco, siendo que la observancia del agente aduanero de una

conducta conforme a derecho hubiera evitado el daño, por lo que es claro en la

especie el vínculo de causalidad entre omisión al deber de cuidado y resultado.

Nótese como las circunstancias personales del imputado, al configurarse en un

agente aduanero, profesional en materia aduanera y en comercio internacional, lo

hacían una persona con capacidad suficiente para prever y conocer la obligación

de declarar correctamente de la Declaración Aduanera de cita y ajustar su

conducta a ello. En igual forma, el resultado era perfectamente previsible y

evitable por parte del sujeto activo de la infracción, de haber atendido el deber de

cuidado que le era exigible. Téngase presente que la responsabilidad descansa en

19 “ARTICULO 84.- Examen previo: El declarante o su representante, podrá efectuar el examen previo de las mercancías por despachar, para reconocerlas a efecto de declarar, correctamente, toda la información acerca de las mercancías.”


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el libre albedrío, que es la facultad humana de dirigir la conducta según los

dictados de la razón propia y de la voluntad del individuo, siendo que bajo esta

premisa, el señor XXX actuó con plena libertad a la hora de declarar bajo la fe de

juramento las características de la mercancía en cuestión, con pleno conocimiento

de las obligaciones que le eran exigidas; en síntesis, contó con absoluta libertad

para decidir si adecuaba o no su actuación a lo que la legislación aduanera le

requería.

Como ya se señaló líneas atrás al analizar los elementos objetivos del tipo

aplicado, el señor XXX declaró para la mercancía amparada al DUA de cita, la

posición arancelaria 3402.90.19.90, cuando en realidad, la misma se configura un agente de superficie orgánico no iónico, correspondiéndole la posición

arancelaria 3402.13.00.90, determinando las diferencias señaladas en el Hecho

Probado II, de las cuales pudo haber tenido conocimiento el imputado, de haber

utilizado las herramientas dispuestas por el Ordenamiento Aduanero a los efectos.

Así, considera este Colegio que la infracción en el presente caso, se puede

imputar a título de culpa, en el tanto no es razonable que el recurrente teniendo los

conocimientos técnicos necesarios así como los instrumentos tecnológicos y

jurídicos pertinentes para realizar una correcta declaración, haya realizado una

declaración aduanera que por ley, se realiza bajo fe de juramento, con los errores

ya señalados, dada su responsabilidad como cogestor del Fisco.

En otras palabras, en el presente asunto la culpa se asienta en la violación del

deber de presentar la declaración aduanera de importación correctamente, sin

inexactitudes ni errores, esto es, incluyendo conforme a derecho todos los datos

necesarios según lo establecido por el artículo 86 de la LGA, no existiendo por

parte del señor XXX la diligencia mínima que implica el ejercicio de una actividad

especializada de un agente aduanero. Resulta evidente que el agente aduanero

imputado actuó sin la cautela o precaución necesarias para evitar el resultado


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perjudicial, por lo que es posible establecer el nexo causal entre la falta de cuidado

atribuida y el resultado producido. De esta forma, la conducta desplegada por el

señor XXX resulta subjetivamente típica de la infracción que se está analizando,

de la cual ya se había comprobado su adecuación objetiva, por lo que debe

continuarse con el análisis de antijuridicidad, con el fin de seguir con el estudio de

los elementos fundamentales que permitan controlar el iter lógico seguido por el A

Quo para imponer la sanción de cita, todo ello dado que ya se efectuó el

encuadramiento de tipicidad, restando establecer si los hechos imputados son

lesivos de un bien jurídico tutelado, si existía permisión alguna y finalmente, si no

era así, proceder de inmediato al análisis de culpabilidad.

Antijuridicidad: Se constituye en un atributo con que se califica al

comportamiento típico, para señalar que el mismo resulta contrario al

Ordenamiento Jurídico, constituyendo de esta forma uno de los elementos

esenciales del ilícito administrativo, por lo que la comisión culpable de conductas

tipificadas como infracciones, tal y como acontece en la especie, no podrán ser

sancionadas a menos que las mismas supongan un comportamiento contrario al

régimen jurídico, siendo que para establecer tal circunstancia, es necesario el

análisis de las causas de justificación, o lo que se conoce como antijuridicidad

formal, y la afectación o puesta en peligro del bien jurídico tutelado, o

antijuridicidad material, “… una acción antijurídica es formalmente antijurídica en la

medida en que contraviene una prohibición o mandato legal; y es materialmente

antijurídica en la medida en que en el se plasma una lesión de bienes jurídicos socialmente

nociva, y que no se puede combatir suficientemente con medios extrapenales…”20. (El

resaltado no corresponde al original)

Antijuridicidad formal: El primero de los aspectos que se debe ventilar a nivel de

la antijuridicidad, es que no exista ningún permiso o justificación por parte del

Ordenamiento Jurídico para la conducta típica desplegada por el imputado, sea

20 Roxin, Claus. Derecho Penal, Parte General, Tomo I, Civitas, Madrid, 1997, pág. 558.


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que no concurra ninguna causa de justificación, lo cual determinaría la

inexigibilidad de responsabilidad. El autor costarricense Francisco Castillo

González expone esta idea al señalar:

"Conforme a lo anterior, en la estructura tripartita del delito, que sigue la doctrina dominante, la cual distingue entre tipicidad, antijuridicidad y culpabilidad, las causas de justificación pertenecen a la antijuridicidad. El juicio de antijuridicidad definitivo se da en un caso concreto cuando ha ocurrido la realización del tipo penal y no existe una causa de justificación. Las causas de justificación son, desde el punto de vista, principios jurídicos que establecen permisiones bajo determinadas circunstancias; es decir, que dejan sin efecto el tipo prohibitivo (que proscribe o que manda algo), en tanto que cuando ellas existen el comportamiento típico no es antijurídico. La antijuridicidad, si se realizó el tipo penal, es una pregunta negativa, en el sentido, de que el aplicador del derecho solamente se pregunta por la no existencia de la causa de justificación. Y el orden en que deben plantearse las preguntas en un caso práctico también está establecido: primero, debe verse la realización del tipo; una vez determinado este problema debe el juzgador preguntarse si no hay la ausencia de una causa de justificación, para establecer la existencia de un hecho típico y antijurídico. Para la relación entre la tipicidad, es decir, para la coincidencia del comportamiento con un delito tipo descrito en la ley y la norma prohibitiva violada, y la antijuridicidad, vale lo siguiente: Por medio de la realización del tipo se realiza lo injusto típico, pero esta realización está condicionada a que el comportamiento típico no esté justificado. Por ello, la tipicidad del hecho implica un juicio de valor negativo provisional, mientras que la ausencia o la exclusión de una causa de justificación, posibilita un definitivo juicio de disvalor sobre el hecho concreto. Vista desde este ángulo, la tipicidad "indicia" la antijuridicidad."21

De esta forma, en relación a posibles eximentes de culpabilidad, considera este

Colegiado que en la especie no se ha configurado la existencia de ninguna de las

causales contenidas en el numeral 231 de la LGA22, mismas que excluirían la

antijuridicidad y convertirían la conducta típica y aparentemente contraria a

21 Castillo González Francisco. Legítima defensa. San José, Costa Rica, Editorial Jurídica Continental, 2004, págs. 173-174.

22 El mismo en lo que respecta, dispone: “…Serán eximentes de responsabilidad los errores materiales o de hecho sin perjuicio fiscal, la fuerza mayor y el caso fortuito, en aplicación de los principios de razonabilidad y proporcionalidad. …”


61



derecho del imputado, según el estudio ya efectuado, en una conducta lícita y

permitida.

Primeramente, es claro que en el caso que nos ocupa, no estamos ante la

presencia de un simple error material23; tenemos que sobre dicho eximente de

responsabilidad la doctrina no coincide siempre sobre la definición de su concepto,

pero en términos generales si hay consenso de que se trata de un error

manifiesto, ostensible e indiscutible, implicando por sí solo la evidencia del mismo

sin mayores razonamientos y exteriorizándose por su sola contemplación.

Constituye una mera equivocación elemental, una errata, tales como, errores

mecanográficos, defectos en la composición tipográfica, entre otros, cuyos actos

que contienen este tipo de error, su declaración jurídica es válida y lo que ocurre

es una anomalía en su exteriorización, al ser el error patente y claro, sin necesidad

de acudir a interpretación de normas jurídicas. De ahí que vistas las

características configuradoras del error material, la eximente de responsabilidad

contenida en el numeral 231 de la LGA, que excluye la antijuridicidad en caso de

estar frente a errores materiales sin incidencia fiscal, no opera en la especie, pues

los efectos de la incorrecta declaración ya fueron amplia y claramente

demostrados supra, y la acción imputada al recurrente no se trata de una simple

equivocación elemental, sino por el contrario, es claro que ha incumplido en forma

negligente con su deber de suministrar la información y los datos necesarios para

determinar la obligación tributaria aduanera de la mercancía en cuestión, estando

obligado a ello en virtud de los deberes y responsabilidades que el Ordenamiento

Jurídico le impone a los agentes aduaneros.

Asimismo no se da la fuerza mayor, por la que se entiende un evento o

acontecimiento que no haya podido preverse o que, siendo previsto no ha podido

resistirse24, ni el caso fortuito25 o evento que, a pesar de que se pudo prever, no se 23 El Artículo 157 de la Ley General de la Administración Pública indica que la Administración en cualquier tiempo puede rectificar los errores materiales o de hecho y los aritméticos.24 Diccionario Jurídico Elemental de Guillermo Cabanellas, página 17425 De conformidad con el tratadista Eugenio Cuello Calón, el elemento básico del caso fortuito es que sea irreprochable, y citando a Antolisei indica que existe “cuando el autor del hecho no puede


62



podía evitar aunque el agente haya ejecutado un hecho con la observancia de

todas las cautelas debidas. La situación que operó en el presente asunto, es

totalmente previsible tal y como quedó evidenciado al momento de determinar la

culpa de la actuación del imputado, ya que dependía en todo momento de la

voluntad del hombre y pudo evitarse, siendo que como ya se señaló en el

apartado de la tipicidad subjetiva, el agente aduanero pudo tomar las medidas

necesarias para no efectuar una incorrecta declaración de la posición arancelaria

de la mercancía importada, sin que existan circunstancias o causas que justifiquen

su accionar, tal y como ha quedado debidamente demostrado supra.

Antijuridicidad material: No basta que la conducta imputada se ajuste objetiva y

subjetivamente a los diferentes elementos que conforman la norma infraccional, y

que no existan causales que justifiquen el accionar del imputado, es necesario

también que el bien jurídico protegido por el tipo aplicado, se haya lesionado o

puesto en peligro en razón de las actuaciones del sujeto accionado.

El bien jurídico se constituye en el “para qué del tipo se convierte en una herramienta

que posibilita la interpretación teleológica (de acuerdo a los fines de la ley) de la norma

jurídica, es decir, un método de interpretación que trasciende del mero estudio formal de la

norma al incluir en él el objeto de protección de la misma, cuya lesión constituye el

contenido sustancial del delito. La importancia del análisis del bien jurídico como

herramienta metodológica radica en que el valor de certeza del derecho (tutelado por el

principio de legalidad criminal), a la hora de la interpretación de la norma, viene

precisamente de entender como protegido sólo aquello que el valor jurídico quiso proteger

ni más ni menos.”.26

Respecto del tipo dispuesto por el numeral 242 de la LGA, la propia Sala

Constitucional, al resolver la Acción de Inconstitucionalidad citada al inicio de la

hacerse ningún reproche, ni aún de simple ligereza. Derecho Penal, Tomo I, Parte General, Volumen Segundo, página 542.26 Sala Constitucional, resolución número 6410-96, de las 15:12 horas, del 26 de noviembre de 1996.


63



presente Sentencia27 delimitó la configuración del bien jurídico tutelado por dicha

norma infraccional, indicando a los efectos:

“…Como punto de partida, la Sala observa que la disposición legal cuestionada persigue proteger el patrimonio de la Hacienda Pública, en la medida que sanciona cualquier acción u omisión contraria al régimen aduanero que conlleve un perjuicio fiscal superior a cien pesos centroamericanos. Efectivamente, el umbral económico (cien pesos) es señal clara del vínculo existente entre la infracción aduanera y la sanción prevista en la norma. Naturalmente, también es plausible visualizar el cumplimiento de los deberes formales que inciden en el ejercicio de las facultades de control y verificación aduanera como bien jurídico tutelado, pero únicamente de manera secundaria. Se reitera que la finalidad de la norma es proteger e incentivar el correcto funcionamiento y, por ende, la adecuada recaudación impositiva del sistema tributario aduanero, lo que tiene como objetivo primario resguardar el principal bien jurídico tutelado: el patrimonio de la Hacienda Pública. ... ” (El resaltado no corresponde al original)

De esta forma, el bien jurídico protegido por la infracción tributaria aduanera es el

patrimonio de la Hacienda Pública, siendo además, como lo señala el Tribunal

Constitucional, que se reconoce la existencia de un bien jurídico mediato, que es

el representado por el cumplimiento de los deberes formales que repercuten sobre

las facultades de control que ostenta la Autoridad Aduanera, puesto que el

imputado cumplió incorrectamente con la autodeclaración, lo cual resulta ser única

y exclusiva responsabilidad del agente aduanero. Por lo tanto, la norma

infraccional aplicada en la especie permite la protección al Erario Público,

comprendiendo, siempre en directa relación con el resguardo de su bien jurídico

inmediato, finalidades que trascienden hacia la vulneración de los deberes que se

derivan de la función tributaria-aduanera, ello sin pretender delimitar el bien

jurídico protegido en un simple incumplimiento de un deber, sino que el mismo

posee como parámetro directo, el patrimonio de la Hacienda Pública.

A los efectos, debe tenerse presente que en la evolución del comercio

internacional, la Aduana ha tenido que modificar su rol tradicional, debiendo

actualmente coadyuvar al desarrollo del comercio exterior, apoyándolo y para tales 27 Sentencia 11079-2015 del 22 de julio de 2015.


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efectos debe tener claras cuáles son sus funciones básicas y cómo debe

desempeñarlas para lograr la competitividad requerida, para lo cual ha de referirse

necesariamente a la percepción o recaudación eficiente de tributos, y al control del tráfico internacional de mercancías. No existe duda de que la

función de control de la Autoridad Aduanera en el ingreso y egreso de las

mercancías afectas al comercio internacional, incide en la recaudación, siendo

éste último aspecto, en relación a la imputación que nos ocupa, el que posee la

mayor preponderancia para la protección efectuada por el tipo infraccional

aplicado.

De esta forma, en el caso fáctico que nos ocupa, la mercancía ya había salido del

control aduanero, sea pagando un monto menor por concepto de tributos, siendo

que el perjuicio fiscal se consumó desde el momento en que se efectuó la

declaración con los datos incorrectos, siendo que es con posterioridad, y en razón

de un procedimiento ordinario, que la Aduana verifica las restantes

inconsistencias. No se trata únicamente de dejar de pagar una obligación tributaria

en el momento procesal oportuno, sino también del incumplimiento de

obligaciones legales, siendo que el bien jurídico tutelado engloba, según los

términos expuestos, la probidad, veracidad y lealtad en el cumplimiento de tales

obligaciones.

Es decir, el perjuicio al patrimonio de la Hacienda Pública se causó, se consumó

en el momento mismo en que el agente aduanero consignó en forma errónea los

datos concernientes a la importación de referencia, cancelando en consecuencia

un monto menor al que correspondía por concepto de impuestos. Lo que sucedió

en forma posterior, fue por la acción de la Aduana, donde demostró su capacidad

práctica de detectar el ilícito mediante el debido control, sin embargo, el agente ya

había consumado su anomalía.


65



Lo cierto es que no existe duda alguna de la lesión al bien jurídico inmediato lo

mismo que al control aduanero.

Con base en lo expuesto, en cuanto a la lesión al bien jurídico protegido, se logra

establecer en autos que la conducta desplegada por el imputado afectó el

patrimonio de la Hacienda Pública, su falta al deber de cuidado que se le imponía

resultó idónea para producir el referido menoscabo, configurándose con ello la

antijuridicidad formal de la imputación efectuada en la especie.

Establecida la antijuridicidad de la conducta acusada en la especie, tanto en su

vertiente formal como material, resta examinar el conocimiento que de dicha

antijuridicidad poseía el agente aduanero imputado y la exigibilidad de un

comportamiento distinto respecto del mismo, que partirá del supuesto de que

dicho autor, en el caso concreto, pudo comportarse de manera diferente a como lo

hizo, es decir, tenía todas las posibilidades de no cometer el ilícito infraccional, por

tener capacidad para motivarse y conocer el carácter ilegítimo de la conducta.

Culpabilidad:

Conforme lo expuesto, en el último estadio por desarrollar en el presente análisis,

debe establecerse si estamos ante una conducta culpable en sus diferentes

aspectos; siendo que el reproche hacia la conducta que se ha demostrado típica y

antijurídica, sobreviene por no haber actuado el agente aduanero como el derecho

disponía cuando podía hacerlo, de acuerdo a ello, la culpabilidad se define como

“…el juicio de reproche personal que se dirige al sujeto por la razón de que, no obstante

poder cumplir las normas jurídicas, llevó a cabo una acción constitutiva de un tipo penal;

es decir, en atención a que realizó una conducta prevista como delito pese a que estaba en

situación de actuar de modo distinto…”28. La reprochabilidad presupone la capacidad

de motivarse por la norma, siendo que quien realiza un hecho típico y antijurídico,

será culpable si podía obrar de otra manera; así, bajo la teoría del tipo complejo,

28 Córdoba Roda, Juan. Culpabilidad y pena. BOSCH, Casa Editorial, S.A., Barcelona, 1977, p. 16.


66



que va de la mano con la teoría normativa de la culpabilidad, la estructuración del

tipo tal y como se analizó supra, con el dolo y la culpa como aspectos alternativos

del tipo subjetivo, la culpabilidad se reduce a la constatación de tres elementos: la

imputabilidad, el conocimiento del injusto y la exigibilidad de la conducta conforme

a derecho29.

Según se ha venido desarrollando, y de lo cual no existe prueba en contrario, al

momento de la acción que da pie a la presente imputación, el agente aduanero

XXX poseía la capacidad de comprender el carácter ilícito del hecho acusado y de

determinarse de acuerdo con esa comprensión. No consta en autos elemento

probatorio o argumento alguno que haga suponer que el recurrente no haya tenido

la capacidad que le permitiera disponer de un cierto grado o ámbito de

autodeterminación al momento de elaborar la Declaración Aduanera, por lo que el

mismo era imputable. No constan bases para determinar la existencia de cualquier

circunstancia que incidiera en la facultad de comprensión y en la capacidad de

voluntad del sujeto acusado en relación con el ilícito infraccional, por lo que el

mismo contaba al momento de consignar erróneamente la posición arancelaria de

la mercancía de referencia, con sus capacidades cognitivas y volitivas para

comprender el carácter e implicaciones de las consecuencias de no cumplir con el

deber de cuidado de elaborar correctamente la declaración que bajo fe de

juramento prestaba, por lo que el imputado poseía la requerida capacidad de

culpabilidad.

Por su parte, la atribución que supone la culpabilidad sólo tiene sentido frente a

quien conoce que su hacer está prohibido, pues de lo contrario, este no tendría

motivos para abstenerse de hacer lo que hizo. Así, el conocimiento de la ilicitud

que implica la conciencia de que se actúa contra lo establecido por el

Ordenamiento Jurídico, se excluye ya sea por error, por la ignorancia del carácter

ilícito de lo que se hace, o ante la falsa creencia de que se actúa justificadamente,

29 González Castro, José Arnoldo, op.cit, p. 115.


67



aspectos que no tienen asidero probatorio en la especie de haberse configurado,

al punto que no forman parte de las defensas esgrimidas por el imputado. Se en-

tiende que la norma solo puede motivar al individuo en la medida en que este

pueda conocer, aún a grandes rasgos, el contenido de sus prohibiciones, a

contrario sensu, si el sujeto desconoce que su actuación está prohibida, no tiene

razón para abstenerse de su realización.

Al respecto, nótese como el agente aduanero al ser un profesional en materia

aduanera y en comercio internacional, tiene plena capacidad de comprender la

antijuridicidad de la conducta imputada, lo mismo que el hecho de que la misma

no se adecua al régimen de responsabilidades al que se encuentra sometido, por

lo tanto, no cabe duda de que nos encontramos ante una conducta típica y

antijurídica, cuyo resultado era perfectamente previsible y evitable por parte del

sujeto activo de la infracción, de haber atendido el deber de cuidado que le era

exigible, siendo que el reproche personal de la conducta imputada se efectúa en

razón de que el agente aduanero no ha respondido a los deberes a él impuestos

por el régimen de responsabilidades impuestas por el Ordenamiento Jurídico, sin

que consten en autos pruebas de circunstancias que de alguna manera pueden

haber afectado la falta al deber de cuidado que le demandaba la norma a la

auxiliar de la función pública imputado. No se configura en el despliegue de las

actuaciones del señor XXX la existencia de desconocimiento o ignorancia en torno

al carácter ilícito del hecho, siendo que dada la condición que el mismo ostenta

como auxiliar de la función pública, conocía que las circunstancias no permitían la

declaración de los elementos de la obligación tributaria aduanera en los términos

efectuado, estando lejos de poder suponer que su conducta no era prohibida. De

los autos se logra constatar que el agente aduanero siempre tuvo claro su régimen

de responsabilidad y lo que su incumplimiento implicaba, teniéndose por

acreditado que concurría en el agente aduanero acusado el conocimiento actual

de la ilicitud del acto imputado, mismo que como se analizó, se configura en una

falta a su deber de cuidado; siendo que el sujeto activo de la infracción acusada,


68



tuvo la posibilidad real de conocer el injusto, estando al tanto de su deber de

ajustar su declaración a los lineamientos del Ordenamiento Jurídico Aduanero,

sabiendo que la observancia de la norma le era exigible.

Finalmente, una vez que el sujeto tiene conciencia de la antijuricidad del acto, tal y

como se ha comprobado que aconteció en la especie, tiene el deber de adecuar

su conducta acorde con dicha comprensión, precisamente para conducirse

conforme al mandato que le impone el Ordenamiento Jurídico, siendo que la

exigibilidad de actuar conforme a derecho está referida a la posibilidad real de que

el sujeto imputado realice lo que se espera de él. Al respecto, como ya se

adelantó, la falta al deber de cuidado acusada en la especie, radica en los datos

declarados erróneamente por parte del agente aduanero, mismos que son

configurativos de la obligación tributaria aduanera, por lo que en relación a los

mismos es que debe establecer la posibilidad que poseía el imputado al momento

de los hechos de ajustarse a los lineamientos que la legislación aduanera le

exigía.

Así, en relación a la “posición arancelaria”, tenemos que esta consiste en ubicar

una mercancía en la correspondiente fracción arancelaria, de acuerdo a la

codificación de la Nomenclatura Internacional del Sistema Armonizado de

Designación y Clasificación de Mercancías (S.A) base del S.A.C, buscando con

ello identificar las mercancías objeto del comercio internacional de la forma más

exacta posible, a fin de establecer los aranceles que las mismas deberán cancelar

en el despacho aduanero, siendo que a su vez estos aranceles cumplen una

función polivalente, al ser utilizados como herramientas de control y estadística.

De esta forma, a efectos de identificar y codificar las mercancías que circulan

dentro del comercio internacional, se establece una nomenclatura, basada en la

enumeración descriptiva, sistemática, ordenada y metódica de las mercancías,

según reglas que incorporan criterios técnicos y científicos, creando un sistema

completo y preciso de clasificación arancelaria. Los encargados de efectuar dicha


69



clasificación son los agentes aduaneros, siendo que para ello, los mismos se valdrán de su conocimiento profesional, de la información necesaria sobre la identificación y cualidades de la mercancía que pueda facilitarle quien los contrate, de la revisión de la mercancía, y de las herramientas internacionales fijadas a los efectos, específicamente el “Sistema Armonizado

de Designación y Codificación de las Mercancías” más conocido como Sistema

Armonizado o S.A., creado por la Organización Mundial de Aduanas a través del

Convenio Internacional sobre el Sistema Armonizado de Designación y

Codificación de las Mercancías, suscrito en Bruselas el 14 de junio de 1983;

siendo que a nivel centroamericano, se establece el Sistema Arancelario

Centroamericano, S.A.C.. Todos los recursos expuestos se encuentran a

disposición de los agentes aduaneros para que estén en posibilidad de realizar

una correcta clasificación, ya que de ello depende el pago del arancel y el

cumplimiento de regulaciones y restricciones no arancelarias, a pesar de lo cual el

imputado declaró erróneamente la posición arancelaria de la mercancía de cita, ya

que declaró la posición arancelaria 3402.90.19.90, cuando en realidad, la misma

se configura un agente de superficie orgánico no iónico, correspondiéndole la

posición arancelaria 3402.13.00.90.

De esta forma, era con base en dichas disposiciones que debió haber ajustado su

actuación el señor XXX para haber declarado correctamente la posición

arancelaria de las mercancías de cita, lo cual no sucedió.

De esta forma, a pesar de contar con los recursos apuntados, lo mismo que la

revisión física de las mercancías, sumado a su conocimiento profesional, y sin que

existiera un contramotivo jurídicamente relevante que coartara su

autodeterminación, el imputado declaró erróneamente los datos ya apuntados

respecto de la Declaración Aduanera de cita, por lo que, dada la configuración del

cuadro fáctico analizado, se puede determinar que era exigible a el agente

aduanero acusado la realización del comportamiento jurídicamente correcto,


70



siendo que bajo las circunstancias en las que actuó, le era exigible declarar

correctamente las mercancías, perfeccionándose de esta forma el juicio completo

de culpabilidad.

Con base en el juicio de exigibilidad efectuado, es posible imputar a el señor XXX la realización del injusto infraccional ya caracterizado supra, dado que tenía

capacidad de comprender el carácter ilícito de los actos y de ajustar su conducta a

esa comprensión, además de que conocía la ilicitud de su proceder sin que exista

alguna causa que le impidiera realizar una conducta adecuada al Ordenamiento

Jurídico Aduanero, por lo tanto, la acción típica y antijurídica desarrollada en la

especie, pueda serle atribuida al sujeto imputado como una conducta libre y

voluntaria y por ende, pueda serle reprochada, mediante la imposición de la

sanción prevista para la infracción concreta.

Sanción:

Una vez establecido el reproche hacia el sujeto imputado en la especie, debe

concretarse la imposición de la sanción. Respecto al artículo 242 de la LGA,

resulta claro que el legislador en forma expresa sancionó con multa equivalente a

dos veces los tributos dejados de percibir, toda acción u omisión que signifique

una vulneración del régimen jurídico aduanero que cause un perjuicio fiscal

superior a quinientos pesos centroamericanos y no constituya delito ni infracción

administrativa sancionable con suspensión del auxiliar de la función pública

aduanera, multa impuesta al infractor que adecúe su comportamiento a las

acciones u omisiones previstas por la norma, tal y como sucedió en el presente

asunto, establecida la misma en ¢516.436,56, aplicando la rebaja del 50%

establecida por el numeral 233 de la LGA, ajustándose de esta forma la Aduana a

lo establecido en el tipo infraccional.

En razón de lo expuesto, a las consideraciones de hecho y de derecho y en

atención a la evidente y demostrada violación del deber de atención y diligencia


71



por parte del agente recurrente en la especie, en virtud de que no tuvo la debida

diligencia al momento de presentar la declaración, lo cual evidencia que con un

poco más de atención, estudio y cuidado, hubiera evitado la vulneración del

régimen aduanero, por lo que siendo la negligencia, una de las formas en que se

manifiesta la culpa, y al no operar eximentes de responsabilidad, mediando la

aplicación de la sana crítica a la hora de valorar los elementos probatorios

existentes en autos, y con base en los razonamientos expuestos, es que éste

Colegiado no vislumbra duda razonable alguna, que impida la aplicación de la

sanción objeto de la presente litis en contra del aquí recurrente, bastando a los

efectos, dejar establecida la contundencia con la cual este Tribunal considera a el

agente aduanero imputado, como sujeto responsable de la infracción de marras.

De esta forma, descartándose la existencia de nulidad alguna que vicie el presente

procedimiento, y habiéndose constatado que la conducta desplegada por el

agente aduanero XXX se subsume a la infracción contenida en el numeral 242 de

la LGA, poseyendo todos los elementos exigidos por el tipo, además de hallarse

inmersa en la forma subjetiva de la culpa, comprobándose la violación al bien

jurídico protegido sin que se encuentre amparada por una causa de justificación,

considera este Órgano de Alzada como correcta la imposición de la sanción de

cita al recurrente, procediéndose a confirmar lo actuado por la Aduana.

POR TANTO

Con fundamento en el artículo 104 del Código Aduanero Uniforme

Centroamericano, artículos 198, 204 y 205 de la Ley General de Aduanas: Por

mayoría este Tribunal resuelve declarar sin lugar el recurso y se confirma la

resolución recurrida. Remítase los autos a la oficina de origen. Voto salvado del

licenciado Reyes Vargas quien resuelve con lugar el recurso y en consecuencia

absuelve al encartado de toda pena y responsabilidad. Asimismo, salva el voto el

licenciado Soto Sequeira, quien declara la nulidad de todo lo actuado en

expediente a partir del acto inicial inclusive.


72



Notifíquese al recurrente al lugar señalado: XXX, y a la DGA por el medio disponible.

Loretta Rodríguez MuñozPresidente

Luis Gómez Sánchez Elizabeth Barrantes Coto

Alejandra Céspedes Zamora Desiderio Soto Sequeira


73



Dick Rafael Reyes Vargas Shirley Contreras Briceño

Voto salvado del Licenciado Soto Sequeira Discrepo con el debido respeto del

voto de mayoría 562-2015 de las 10:45 horas del 03-12-2015, adoptado en

Sentencia 476-2015, expediente administrativo sancionador No246-2014,

declarando la nulidad de todo lo actuado en expediente a partir del acto inicial

inclusive, con fundamento en las siguientes consideraciones.

I.- Objeto del presente asunto.- Discuten las partes la sanción impuesta por la

Dirección General de Aduanas al agente de aduana persona natural, XXX,

equivalente a dos veces el monto de los impuestos dejados de percibir en la

nacionalización de mercancías de la declaración aduanera 005-2008-XXX del 05-11-2008, con fundamento en el artículo 242 de la Ley 9069. Todo ello por haber

comprobado la autoridad aduanera al finalizar el procedimiento regulado en los

numerales 231 a 234 de la LGA, que el agente aduanero declaró incorrectamente

la clasificación arancelaria y determinación de la obligación tributaria, que implicó

a la aduana efectuar un ajuste durante el procedimiento de control posterior

cambiando la clasificación arancelaria y determinación tributaria con una diferencia

de ¢516.436.56.

II.- Hechos ciertos.- 1. Mediante Declaración Aduanera de Importación Definitiva 005-2008-XXX

del 05-11-2008 de la Aduana Santamaría el Agente Aduanero XXX, inscrito

con el XXX tramitó la nacionalización de ocho bultos de preparación

tensoactiva ETHOX LF-17, en la partida arancelaria 3402.901990, con un

valor de $8.150.80tributaria 2268551, cancelando por concepto de

impuestos el día 11-05-2008 la suma de ¢905.746.62 (Folios 103-114)

2. Mediante informe DF-FE-RP-INF-63-2011 la Dirección de Fiscalización de

la Dirección General de Aduanas concluye que las mercancías estudiadas


74



reportan un error de clasificación según lo analizado en el DUA XXX, con

una diferencia de tributos de ¢516.436.56. (Folios 15-21 del expediente)

3. Mediante pago electrónico de fecha 15-12-2011, el sujeto pasivo acepta la

propuesta de regularización de la situación tributaria informada, y procede a

entregar el comprobante de pago. (Folios 36-38)

4. La Dirección General de Aduanas basada en los errores detectados por el

Órgano Fiscalizador conforma un expediente administrativo, para dar inicio

al procedimiento sancionador emitiendo la resolución RES-DN-884-2013 el

día 01-08-2013, contra el agente aduanero XXX, por haber declarado

incorrectamente la clasificación de la mercancía nacionalizada con el DUA

No.005-2008-XXX del 05-11-2008, presumiendo que tales actuaciones

vulneraban el régimen jurídico aduanero. Tomando como base en el

artículo 242 de la Ley General de Aduanas No.9069 del 28-09-2012. Para

comunicarle las posibles consecuencias. (Folios 49-57)

5. El agente investigado se opuso al procedimiento sancionador el día 16-09-

2013. (Folios 61-64)

6. La Dirección actuante con la resolución RES-DN-308-2014 del 21-03-2014,

le impone al agente aduanero investigado una multa de ¢516.436.56 con

base en los artículos 233 de la LGA y 242 de la Ley 9069 equivalente a dos

veces los tributos dejados de percibir por los errores incurridos la

declaración de importación definitiva investigada, rebajada en 50%. (Folios

66-81)

7. No conforme con lo resuelto la interesada presentó los recursos de

reconsideración y apelación el día 10-04-2014. (Folios 83-87)

8. Con resolución RES-DN-502-2014 del 28-05-2014, la Administración activa

declara sin lugar el recurso de reconsideración y emplaza a la interesada

para que reitere o amplíe argumentos de su defensa ante el Tribunal

Aduanero por haber interpuesto el recurso de apelación (Folios 88-95)

9. El agente interesado se apersona al Tribunal el día 12-06-2014 reiterando

los argumentos de defensa. (Folios 99-102)


75



10. Mediante auto 091-2014 del 21-08-2014, este tribunal administrativo por

mayoría de sus miembros ordenó suspender el dictado de la resolución del

presente asunto a la espera del pronunciamiento de la acción de

inconstitucionalidad presentada contra del numeral 242 de la LGA. (Folios

120-125)

11.Con la resolución No.2015-11079 del veintidós de julio de dos mil quince, la

Sala Constitucional de la Corte Suprema de Justicia resolvió la Acción de

Inconstitucionalidad del expediente No.12-003454-0007-CO contra el

artículo 242 de la Ley General de Aduanas (versión 2003), declarando la

misma con lugar. (Folio 126)

III.- Momento en que ocurre la infracción tributaria administrativa y normativa aplicable.- Consta en autos que la infracción tributaria aduanera

endilgada por la Dirección General de Aduanas al agente XXX, ocurrió en el año

2008, cuando declaró incorrectamente la clasificación arancelaria de la mercancía

nacionalizada con el despacho aduanero de importación No.005-2008-XXX del 05-

11-2008, que implicó a la autoridad de aduanas desplegar su actividad pública

para controlar la correcta percepción de los tributos (art 6 LGA) aplicando un

control posterior, con la modificación de tributos. Diferencia que fue cancelada por

el declarante el 15-12-2011, según corre a folio 36 del expediente administrativo.

Con este panorama debo recordar a las partes que el tipo sancionador (242)

vigente al 05-11-2008 momento en que ocurre la infracción tributaria aduanera

investigada en el presente asunto, por la cual se llama al agente aduanero a rendir

cuentas por los errores cometidos en importación número DUA XXX, era el

artículo 242 de la Ley 8373, publicada en La Gaceta 171 del cinco de setiembre de

2003, cuya vigencia se dio a partir de cinco de marzo de 2004. Tal normativa

señalaba: “Artículo 242.—Infracción tributaria aduanera. Constituirá infracción tributaria

aduanera y será sancionada con una multa equivalente al valor aduanero de las mercancías,

toda acción u omisión que signifique una vulneración del régimen jurídico aduanero que

cause un perjuicio fiscal superior a cien pesos centroamericanos y no constituya delito ni


76



infracción administrativa sancionable con suspensión del auxiliar de la función pública

aduanera.

Los casos comprendidos en los artículos 211 y 214 de esta Ley, en los cuales el valor aduanero

de las mercancías no supere los cinco mil pesos centroamericanos, o su equivalente en

moneda nacional, serán considerados infracción tributaria aduanera y se les aplicará una

multa equivalente al valor aduanero de las mercancías. (Así reformado por el artículo 1° de la

Ley N° 8373 de 18 de agosto de 2003).”

Sin embargo la Dirección actuante transcurridos varios años decide abrir

procedimiento administrativo sancionador con las resoluciones RES-DN-884-2013

del 01-08-2013, y RES-DN-308-2014 del 25-03-2014, para intimar e imputar los

cargos y sus consecuencias sancionadoras advertidas en el despacho XXX del

05-11-2008, con base en el artículo 242 de la Ley 8373, sin embargo al atender el

recurso de reconsideración resuelve readecuar la sanción con el numeral 242 de

la Ley 9069, imponiéndole una sanción de ¢516.436.56. Ley cuya vigencia se da a

partir del 28 de setiembre de 2012, el cual señala: “Artículo 242.- Infracción

tributaria aduanera. Constituirá infracción tributaria aduanera y será sancionada con una

multa de dos veces los tributos dejados de percibir, toda acción u omisión que signifique una

vulneración del régimen jurídico aduanero que cause un perjuicio fiscal superior a quinientos

pesos centroamericanos y no constituya delito ni infracción administrativa sancionable con

suspensión del auxiliar de la función pública aduanera.

(Así reformado por el artículo 4° de la ley N° 9069 del 10 de setiembre del 2012, "Ley de Fortalecimiento de la Gestión Tributaria")”

Por ello estando acreditado en autos que los hechos objeto de sanción sucedieron

el 05-11-2008 y la multa readecuada con el tipo infraccional regulado en la ley

9069, que entro a regir el 28 de setiembre de 2012, quebranta el ordenamiento

jurídico por expresa disposición de los numerales 39 y 129 de la Constitución

Política, que ordenan: “A nadie se hará sufrir pena sino por delito, cuasidelito o falta,

sancionados por ley anterior y en virtud de sentencia firme dictada por autoridad competente,

previa oportunidad concedida al indiciado para ejercitar su defensa y mediante la necesaria

demostración de culpabilidad.” y “Las leyes son obligatorias y surten efectos desde el día que ellas


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designen; a falta de este requisito, diez días después de su publicación en el Diario Oficial”. Así

como los numerales 5 inciso c), y 9 del Código Tributario; los artículo 55 de la Ley

General de Aduanas, y 11 del Código Penal. Toda vez que el hecho que motiva el

procedimiento sancionatorio se generó al momento de declarar incorrectamente la

clasificación arancelaria de la mercancía nacionalizada en el año 2008, toda vez

que las sanciones administrativas producto de la comisión de infracciones

administrativas y tributarias de corte aduanero, se deben sancionar con la norma

vigente a su comisión en reparo de lo dispuesto en los numerales 55 c), y 231 de

la LGA, en concordancia con la regla contenida en el numeral 11 del Código Penal

que señala: “Los hechos punibles se juzgarán de conformidad con las leyes vigentes en la

época de su comisión.”

Aunado a la afectación del derecho sustantivo aludido, (principio de legalidad),

hago notar a la autoridad aduanera que el procedimiento sancionatorio en cuestión

se enfrenta a dos tipos sancionadores publicados en diferentes momentos y

obedecen a estructuras y parámetros muy distintos, según lo acordó el Poder

Legislativo al publicar cada Ley. En primer término se inclinó al adoptar la Ley

8373, fijar en el artículo 242 una sanción pecuniaria para reprimir toda acción u

omisión vulnerara el régimen jurídico aduanero que causare un perjuicio fiscal

entre los parámetros de cien pesos centroamericanos y los cinco mil pesos centroamericanos, cuya multa a imponer la equipara al valor aduanero del

automotor. Por otra parte con la reforma legal publicada en año 2012 a través de

la Ley No.9069, que rige a partir del 28 de setiembre de 2012, regula la infracción

tributaria aduanera para sancionar toda acción u omisión que vulnere el régimen

jurídico aduanero que cause perjuicio fiscal superior a quinientos pesos centroamericanos y no supere los cincuenta mil pesos centroamericanos,

posibilitando aplicar una multa de dos veces los tributos dejados de percibir. Así las cosas estimo que la actividad de la aduana en este procedimiento

sancionatorio incumple los numerales 39 y 129 de la Constitución Política, los

artículos 5 inciso c) y 9 del Código Tributario, 55 literal c) y 231 de la Ley General


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de Aduanas y 11 del Código Penal por imputar y sancionar al agente aduanero por

hechos y base legal que no estaba vigente al momento en que ocurre la infracción

tributaria investigada (242 de la Ley 9069). Todo ello porque la presunta infracción

ocurrió en al año 2008, estando en vigencia el artículo 242 de la Ley 8373, artículo

que al ser cuestionado por irracional y desproporcionado fue declarado

inconstitucional mediante resolución 2015-11079 de las 10:31 horas del 22 de

julio de 2015, generando la nulidad del procedimiento sancionador como se

expondrá más adelante.

Aunado a lo dicho también riñe la actividad sancionadora desplegada en autos con

los principios del derecho penal aplicables en sede administrativa, con los matices

reconocidos por la vía jurisprudencial, según lo reconoce la Sala Primera de la

Corte Suprema de Justicia, al dictar la resolución 000212-F-S1-2015 de las 11:00

del 11-02-2015, donde resuelve un recurso de casación presentado en materia

sancionadora (artículo 86 infracciones que dan lugar al cierre de negocios) con

fundamento en el Código de Normas y Procedimientos y sus reformas, donde

explica: “… la autonomía del Derecho Administrativo deriva de la disposición 9 de la LGAP, la

cual establece su independencia de otras ramas del derecho. El canon 6 ibídem, crea también

una jerarquía especial para este ámbito del derecho. En esa línea, una aplicación irrestricta de

los principios del Derecho Penal al régimen sancionatorio administrativo es improcedente,

por cuanto está subordinada a la inexistencia de normas y decretos propios del Derecho

Administrativo, más aún, en el caso concreto, del Derecho Tributario. La implementación de

sanciones como parte del ejercicio de las potestades administrativas, ha sido dispuesta como

un mecanismo para la obtención de fines públicos específicos. Su rigidez en esta materia es

menor que aquella que se requiere en los asuntos penales, pues, es claro que responde a

motivos diversos. Aunque en ambos escenarios sancionatorios, subyace el deseo de asegurar

el respeto de las garantías individuales, también debe tenerse en cuenta, que la transferencia

de las figuras del Derecho Procesal Penal al Derecho Administrativo debe considerar y en

consecuencia, ajustarse al fin público que en cada caso se persigue. Así, la materia

disciplinaria ha sido concebida, como un instrumento de la Administración Pública, dispuesto

con el fin de alcanzar intereses específicos, limitados a su vez por los principios de legalidad,


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razonabilidad, proporcionalidad y al derecho de defensa. De tal suerte, el ejercicio de la

potestad administrativa sancionatoria, dista de aquellas potestades conferidas al juez penal a

efecto de imponer la pena. En efecto, mientras la aplicación de sanciones tributarias, pretende

garantizar la permanencia del propio aparato estatal, a través del aseguramiento de la

contribución con las cargas públicas y hacer cumplir el deber tributario de los administrados,

en sede penal, la potestad punitiva persigue (sin perjuicio de la concurrencia de otros

objetivos), en principio, un fin retributivo. Este, se ha dicho, es de naturaleza expiatoria, y

correctiva o en su caso, resocializadora, en la persona del condenado. De tal manera, el

despliegue de conductas dirigidas a la imposición de sanciones administrativas, asegura la

prolongación de un cierto orden administrativo, que requiere para su sustanciación, del

cumplimiento irrestricto de los compromisos tributarios. En efecto, se trata en parte, de un

mecanismo de autoprotección, que opera como garantía de permanencia del propio Estado,

para la obtención de fines determinados por Ley. Tales lineamientos generales han sido a su

vez expresados por la Sala Constitucional (consúltese la resolución no. 9849-2011, de las 16

horas 37 minutos del 27 de julio de 2011). Por consiguiente, los principios del derecho

procesal penal, no son trasladables en forma absoluta al derecho sancionatorio

administrativo. Si bien constituyen garantías en contra del poder sancionatorio del Estado,

tienen claramente delimitados sus ámbitos de aplicación conforme a reglas específicas. Por

ende, no yerra el Tribunal cuando establece que el análisis de todos esos elementos no debe

realizarse de forma aislada, pues se reitera, no se trata de reglas plenamente aplicables a la

materia (así se ha pronunciado esta Cámara en la resolución no. 000430-F-S1-2013 de las 15

horas 35 minutos del 9 de abril de 2013). Con ello, estimo que la administración estaba

en la obligación de guiar y ejecutar su actividad represiva en las normas

dispuestas por la Ley General de Aduanas 55 c), y por remisión expresa del 272

de la LGA en los numerales 5 inciso c y 9 del Código Tributario, y su concordancia

con el artículo 11 del Código Penal, por tratarse de materia sancionatoria la que

instruía en este asunto. También considero se encontraba obligada a aplicar la

jurisprudencia vertida por los tribunales superiores de la sede judicial, para instruir,

intimar e imputar cargos a los auxiliares de la función pública aduanera, cuando

detecta acciones u omisiones que pueden vulnerar el ordenamiento jurídico

aduanero, ya que en ella se limitan la actividad represiva, garantizando el debido


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proceso y legítima de defensa de los llamados a rendir cuentas por sus

actuaciones u omisiones.

En autos consta que el agente aduanero dejó planteado la inconformidad por la

sanción impuesta, al extremo de presentar el día 10-04-2014, los recursos de

reconsideración y apelación en subsidio, pero siendo que el numeral 242 de la

LGA fue objeto de tres acciones de inconstitucionalidad, llevó al Colegiado a

suscribir el Auto 091-2014 del 21-08-2014, según corre a folios 120-124 del

expediente, ordenando la suspensión del dictado de la resolución que conociera

del recurso de apelación interpuesto, a la espera del pronunciamiento de la Sala

Constitucional, mismo que se produjo el 22 de julio de 2015, mediante resolución

2015-11079.

V.- Resultados de las acciones de inconstitucionalidad interpuestas contra el artículo 242 de la Ley 8373.- En este punto vale aclarar que la Ley 7557

publicada en La Gaceta 212 del ocho de noviembre de 1995, vigente desde el

primero de julio de 1996, fue modificada por el Poder Legislativo mediante la Ley

8373, publicada en La Gaceta 171 del cinco de setiembre de 2003, y cuya fecha

de entrada en vigencia la ordenó el propio legislador en el artículo 5, reconociendo

un plazo de seis meses después de su publicación, fecha que ocurre el cinco de

marzo de 2004, siendo esta la norma que regía al momento de ocurrir la infracción

tributaria investigada por la Aduana por los errores endilgados al agente aduanero

en el despacho aduanero XXX del 05-11-2008. Sin embargo, no puedo

desconocer que en este mismo expediente administrativo ordenamos la

suspensión del dictado de la resolución que decidiera el recurso de apelación, a

espera de la resolución a la acción de inconstitucionalidad número 12-003454-

007-CO presentada en contra del numeral 242 de la Ley General de Aduanas. Así

las cosas consta en autos que las acciones de inconstitucionalidad promovidas por

los agentes aduaneros, fueron conocidas por la Sala Constitucional de la Corte

Suprema de Justicia al resolver la Acción de Inconstitucionalidad N0.12-003454-

0007-CO interpuesta en contra del artículo 242 de la Ley General de Aduanas


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(Ley 8373 del año 2003), emitiendo la resolución 2015-11079 del veintidós de julio

de dos mil quince, que en lo conducente ordeno por voto de mayoría:

“I.- De previo. Como aclaración preliminar, la Sala debe indicar que la situación jurídica de la norma impugnada por los accionantes varió en el transcurso de la tramitación de este proceso constitucional. En efecto, el artículo 242 de la Ley General de Aduanas, objeto del sub lite, surge a partir de la reforma a la ley Nº 8373, publicada en La Gaceta Nº 171 del 5 de setiembre de 2003. Empero, dicho artículo fue modificado mediante la ley Nº 9069 del 10 de setiembre de 2012. A pesar de esta situación, se analiza su constitucionalidad pues, como ha ocurrido en otras oportunidades, la acción de inconstitucionalidad procede aun contra normas jurídicas derogadas, en razón de que sus efectos subsisten, lo que se conoce como ultraactividad de las disposiciones derogadas. Así, esta Sala estima procedente referirse al fondo del asunto, puesto que la norma impugnada desplegó todos sus efectos durante el periodo en que estuvo vigente. Consecuentemente, esta sentencia no se referirá al juicio de constitucionalidad de la redacción vigente del citado ordinal 242, según la reforma de la ley Nº 9069 del 10 de setiembre de 2012, publicada en La Gaceta No. 188 de 28 de setiembre de 2012, el cual permanece incólume para todos los efectos.(…) V.- Sobre la constitucionalidad del primer párrafo del artículo 242 de la Ley General de Aduanas (Ley Nº 8373). Si bien este Tribunal ha mantenido en múltiples casos el criterio expresado en el considerando anterior y afirmado la constitucionalidad de la norma impugnada, una mejor ponderación de los argumentos planteados y de la situación jurídica lleva a la Sala a revisar dicho criterio y la constitucionalidad del párrafo citado, y más bien optar por la tesitura expuesta en el voto de minoría a la sentencia 2012-003640 de las 16:01 horas del 14 de marzo de 2012.

Como punto de partida, la Sala observa que la disposición legal cuestionada persigue proteger el patrimonio de la Hacienda Pública, en la medida que sanciona cualquier acción u omisión contraria al régimen aduanero que conlleve un perjuicio fiscal superior a cien pesos centroamericanos. Efectivamente, el umbral económico (cien pesos) es señal clara del vínculo existente entre la infracción aduanera y la sanción prevista en la norma. Naturalmente, también es plausible visualizar el cumplimiento de los deberes formales que inciden en el ejercicio de las facultades de control y verificación aduanera como bien jurídico tutelado, pero únicamente de manera secundaria. Se reitera que la finalidad de la norma es proteger e incentivar el correcto funcionamiento y, por ende, la adecuada recaudación impositiva del sistema tributario aduanero, lo que tiene como objetivo primario resguardar el principal bien jurídico tutelado: el patrimonio de la Hacienda Pública.

Ahora bien, la Sala no cuestiona que sea necesario implementar medidas legales para proteger la Hacienda Pública. No obstante, dichas medidas deben respetar parámetros constitucionales mínimos, como la razonabilidad y la proporcionalidad. En ese sentido y de relevancia para este caso, se estima que la norma vulnera el principio de razonabilidad al


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posibilitar sanciones pecuniarias desligadas de los supuestos de hecho que las generan y del bien jurídico que protegen. En efecto, al estar la multa del artículo 242 vinculada al valor aduanero de la mercancía sin que, por otro lado, dicho valor sea un elemento diferenciador de las conductas sancionadas, se obtiene por resultado una multa que carece de proporcionalidad alguna con respeto a la conducta que pretende castigar. Así, verbigracia, el error en la clasificación aduanera de un bien podría llevar aparejado indiferentemente una multa de $101 o una de millones, según el valor de la mercancía, aunque en todo caso se trate siempre de un error en la clasificación aduanera. La desproporcionalidad de la norma se hace todavía más evidente cuando se observa que la multa se encuentra completamente desvinculada del bien jurídico que en realidad se intenta proteger, que es la Hacienda Pública. De esta manera, un error en la clasificación aduanera que conllevase un perjuicio fiscal de $101, pero cuyo objeto fuese una mercancía con valor de varios millones, implicaría una multa por esa misma cantidad de millones. La falta de proporcionalidad también resulta clara si se tiene en cuenta que en el caso de dos agentes aduaneros que hubieran cometido una infracción administrativa aduanera con idéntico perjuicio para el fisco, se les impondría multas totalmente diferentes en virtud del valor distinto de la mercadería en cuestión. La situación quedó claramente ejemplificada en los casos que sirvieron de base a las acciones: verbigracia, en el caso del accionante Molina Barrientos, el perjuicio fiscal del error fue de

642.246,72 y conllevó una multa de 8.207.999,84 (unas 12 veces el monto del perjuicio;ȼ ȼ resolución RES-AC-DN-1582-2010 de las 8:30 horas del 21 de julio de 2010 de la Aduana Central); mientras que en el caso del accionante Zamora Fallas, el perjuicio correspondió a

305.326,27 y acarreó una multa por 14.439.199,79 (unas 47 veces el monto del perjuicio;ȼ ȼ resolución RES-AC-DN-3112-2009 de las 13:45 horas del 6 de noviembre de 2009 de la Aduana Central). Estas consideraciones permiten a la Sala concluir que el párrafo primero del artículo 242 de la Ley General de Aduanas (versión reformada por la ley Nº 8373) es inconstitucional por carecer de proporcionalidad y razonabilidad. No está de más acotar que la versión vigente de dicha norma (ley Nº 9069) abandona el valor de la mercancía como criterio para la determinación de la multa y en su lugar asume uno relacionado con el perjuicio fiscal irrogado, en sintonía con la exposición de esta Sala.

POR TANTO:

Por mayoría se declara con lugar la acción de inconstitucionalidad en contra del párrafo primero del artículo 242 de la Ley General de Aduanas, según la reforma realizada mediante la ley Nº 8373, publicada en La Gaceta Nº 171 del 5 de setiembre de 2003, en virtud de los efectos que esa normativa produjo mientras estuvo vigente. Esta sentencia tiene efectos declarativos y retroactivos a la fecha de vigencia de la norma, sin perjuicio de los derechos adquiridos de buena fe y de las situaciones jurídicas consolidadas. Comuníquese al Poder Legislativo en la persona de su Presidente, la Procuradora General de la República y demás partes de este proceso. Publíquese íntegramente en el Boletín Judicial y reséñese en el Diario Oficial La Gaceta. Notifíquese. Los Magistrados Armijo Sancho, Jinesta Lobo y Cruz Castro salvan el voto y declaran sin lugar la acción.”


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O sea el Tribunal Constitucional al declarar la inconstitucionalidad del párrafo

primero de la norma 242 de la Ley 8373, hace que desaparezcan los efectos de

ese artículo del ordenamiento jurídico, en razón del ejercicio de sus competencias

concentradas, reconocidas en los artículos 1, 13, 91, 92, 93 y 95 de la Ley de la

Jurisdicción Constitucional. Por ello estimo que me encuentro obligado a atender

lo resuelto por el Alto Tribunal Constitucional en aplicación del principio de

supremacía de la jurisdicción constitucional sobre las competencias del Tribunal

Aduanero Nacional establecidas en los numerales 205 a 210 de la Ley 7557, tal

como lo ha ordenado esa Cámara de Jueces Constitucionales al razonar lo

siguiente: “… tiene un doble papel de contralor de la constitucionalidad de las normas de

cualquier naturaleza y de los actos sujetos al Derecho Público (artículo 10 de la Constitución

Política), esto es, de garante del principio de la supremacía constitucional y de juzgador de las

infracciones a los Derechos Fundamentales establecidos en la Constitución y los instrumentos

internacionales (artículo 48 ibidem), para velar por su eficacia directa e inmediata. Para el

logro de esos fines, esta Sala resuelve y conoce de los asuntos interpuestos en una sola instancia y

con competencia para todo el territorio nacional, por tratarse del único Tribunal especializado

en la materia, siendo que contra sus resoluciones no cabe recurso alguno (artículo 11, párrafo

2°, de la Ley de la Jurisdicción Constitucional). Por ello, la jurisdicción constitucional, a

diferencia de la jurisdicción ordinaria o común, debe regirse por sus propias y particulares normas

para evitar que cualquier recurrente pueda separar a los Magistrados del conocimiento de

un asunto concreto y determinado, en contra de los principios generales del Derecho de la

irrenunciabilidad de las competencias y de la plenitud hermética del ordenamiento jurídico.”30

Es por ello que el suscrito salvo el voto por considerar obligatorio respetar lo

resuelto por la Sala Constitucional, por cuanto el dictar la resolución 2015011079

de las 10:31 horas del 22-07-2015, por tercera vez publicada en el Boletín Judicial

No.165 del 25-08-2015, convierte esa resolución en materia vinculante para el

suscrito como operador del derecho, en razón de la materia y el Tribunal que la

suscribe. (Ver artículos 1, 13 de la Ley 7135)

30 Ver resolución N° 7136-2012 de 29 de mayo de 2012.


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VI.- Declaratoria de inconstitucionalidad del 242 LGA.- Para todo efecto legal,

resulta claro que el Poder Legislativo al promulgar los artículos 1°, 13, 91, 92 y 93

de la Ley de la Jurisdicción Constitucional, (Ley 7135) reconoce competencia

exclusiva a la Sala Constitucional para considerar que un norma cuestionada ante

su jurisdicción especializada, resulta ser o no constitucional, todo ello conforme su

ley constitutiva. Al respecto señala el numeral uno: “La presente ley tiene como fin

regular la jurisdicción constitucional, cuyo objeto es garantizar la supremacía de las normas y

principios constitucionales y del Derecho Internacional o Comunitario vigente en la República, su

uniforme interpretación y aplicación, así como los derechos y libertades fundamentales

consagrados en la Constitución o en los instrumentos internacionales de derechos humanos

vigentes en Costa Rica.”

En este punto hago notar a las partes que lo resuelto por la Sala Constitucional,

mediante la resolución 2015-11079, declara con lugar la inconstitucionalidad del

párrafo primero del artículo 242 de la reforma realizada mediante la Ley 8373

publicada en La Gaceta 171 del 5-9-2003, señalando los jueces en la parte

dispositiva en lo conducente: “Esta sentencia tiene efectos declarativos y retroactivos a la

fecha de vigencia de la norma, sin perjuicio de los derechos adquiridos de buena fe y de las

situaciones jurídicas consolidadas.” Para entender los efectos de esa resolución es

relevante tomar nota de los argumentado externados por la Procuraduría General

de la República en el dictamen número C-007-1994 del 17 de enero de 1994,

donde hace suyas las argumentaciones de la Sala Constitucional al desarrollar y

limitar la interpretación y los efectos de la declaratoria de inconstitucionalidad de

una norma, manifestando que los efectos son declarativos y retroactivos a la fecha

de la norma, sin perjuicio de derechos adquiridos de buena fe, tomando en

consideración que el legislador reconoció en la ley de creación (Ley de

Jurisdicción Constitucional), de manera expresa la posibilidad que tiene el Alto

Tribunal de graduar y dimensionar en el espacio, el tiempo o la materia, los

efectos de la declaratoria de inconstitucionalidad, así como dictar las reglas

necesarias para evitar que se produzcan graves dislocaciones a la seguridad

jurídica, la justicia o la paz sociales, de conformidad con el artículo 91 de la Ley de


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la Jurisdicción Constitucional31). Dicha distinción fue aclarada oportunamente en la

Sentencia de la Sala Segunda de la Corte Suprema de Justicia No. 157 de 18 de

setiembre de 1991, en la cual, además desarrolló el concepto de derechos

adquiridos. En lo que nos interesa resaltar para los efectos del presente voto

salvado, se puede leer: "...en consecuencia, los efectos de la inconstitucionalidad son

asimilables a los de la nulidad absoluta, con las limitaciones que puedan resultar de la

existencia de derechos adquiridos en virtud de relaciones jurídicas consolidadas sobre la

base de la buena fe, o de otras situaciones semejantes.

(...) Sobre este tema, la Sala en la sentencia Nº 113 de las 10 horas del 26 de julio de 1989,

ha expuesto sus ideas sobre el tema, que mantienen su validez, por lo que se transcriben a

continuación: "...La declaratoria de inconstitucionalidad conduce ineludiblemente a

reparar sobre la incidencia de sus efectos en el tiempo. Ello plantea entonces, el tema de la

retroactividad, el cual necesariamente debe acometer la ciencia del derecho, como

imperativo para la solución de problemas prácticos que surgen como consecuencia de tal

declaratoria. (...) Este mismo fenómeno no se da al promulgarse una nueva ley que se

contrapone a otra que la precedió. Su surgimiento a la vida jurídica, determina la

derogación de la preexistente, la cual reguló las relaciones humanas hasta ese momento,

como parte de la normativa en vigencia (...). El derecho cuando se trata de los valores

esenciales que pretende realizar, a saber, justicia y seguridad, debe verse e interpretarse

como un todo armónico, ya que sus diferentes institutos –no obstante las peculiaridades

en su construcción jurídica- tienden de consuno al logro de esos fines.

De ahí que los efectos de una declaratoria de inconstitucionalidad, no pueden darse de

forma tal que lesionen otros principios fundamentales consagrados por la misma Carta

Magna. Bajo esa inteligencia, la irretroactividad preceptuada por el artículo 34 de la

31 Ley de Jurisdicción Constitucional, “Artículo 91. La declaración de inconstitucionalidad tendrá efecto declarativo y retroactivo a la fecha de vigencia del acto o de la norma, todo sin perjuicio de derechos adquiridos de buena fe.

La sentencia constitucional de anulación podrá graduar y dimensionar en el espacio, el tiempo o la materia, su efecto retroactivo, y dictará las reglas necesarias para evitar que éste produzca graves dislocaciones de la seguridad, la justicia o la paz sociales.”


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Constitución Política, no debe tenerse en el presente caso como concepto circunscrito al

supuesto del conflicto de leyes, sino como principio de alcances mucho más amplios que

engarza sus fines con propósitos de certeza y seguridad, los cuales inspiran a todo el

ordenamiento jurídico, confiriéndole su valor funcional. A través de esa óptica, el

autorizado autor español Fernando de Castro y Bravo, concibe la irretroactividad como

"regla de buena política, máxima de prudencia y exigencia de la equidad. Como regla de

buen gobierno, -añade- no puede desatender la diversidad de las circunstancias. No deben

desconocerse los derechos que nacieron al amparo de disposiciones que los protegían

como legales" (Compendio de Derecho Civil, Quinta Edición, Madrid, 1970, pág. 146). Si

bien es cierto en el caso de la declaratoria de inconstitucionalidad la ley es anulada, sus

efectos ya producidos forman parte de una realidad que está ahí, como situación jurídica

consolidada al cobijo de una disposición legal vigente y obligatoria. Si se interpretara que

la nulidad absoluta establecida por el artículo 10 constitucional afecta esa realidad, ello

significaría despojar a la ley de los atributos que le confiere el artículo 129 ibídem, al cual

se hará referencia en el acápite siguiente. En verdad, una cosa es la ley declarada

inconstitucional y otra, los efectos ya consumados al socaire de una disposición legal

vigente que después es anulada por tal razón. Por consiguiente, la nulidad absoluta del

susodicho artículo 10, tiene efecto para aquellos casos en que no se ha aplicado la norma

así declarada, existiendo por ende, sólo expectativas.

Mas, si ya lo fue, hay que respetar los derechos adquiridos en aras de la seguridad

jurídica. (...) siendo el derecho un producto social, referido a una realidad cambiante, de

la que no debe substraerse la justicia, exige en ciertos momentos el remozamiento de la

normativa, mediante la modificación y abrogación de sus disposiciones. Tal modificación y

abrogación pueden darse por medio de nuevas leyes que se promulgan o de la declaratoria

de inconstitucionalidad. En ambos casos, en aras de la justicia, se quiebra parcialmente el

objeto de permanencia que implica seguridad. No obstante, si para la justicia es menester

que en ciertas circunstancias la seguridad ceda, los alcances de esa excepción deben

circunscribirse al menor grado posible, de forma tal que por esa grieta no pueda

introducirse la incertidumbre capaz de impedir que el individuo planifique con acierto y


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sin temores sus metas de desarrollo para labrar su futuro. Si con miras a ese fin de justicia,

se crean nuevas leyes, lo cual hace ceder la seguridad del statu quo, por razón del cambio

que ello entraña, ese cambio al menos, no debe afectar los derechos adquiridos ni las

situaciones jurídicas consolidadas merced a la ley abrogada,...(hecho que) a dado lugar a

la doctrina de la supervivencia del derecho abolido". De no ser así peligraría el fin

primordial que es la justicia, al entronizar la inseguridad y el desorden, factores que lo

tornan inalcanzable..." (Citado en el dictamen C-007-1994 del 17 de enero de 1994,

el resaltado no es propio del original)

Aunado a lo citado estimo que el tema ha sido tratado y resuelto por la propia Sala

Constitucional al expresar: “Sobre este punto, las Constituciones Políticas de nuestro país,

desde la lejana fecha de 1824, han establecido con absoluta claridad, que los actos contrarios a

la Constitución son absolutamente nulos y por tanto no surten efectos jurídicos: De modo que

la naturaleza de la función jurisdiccional de la Sala, y antes de su creación, de la Corte Plena, es

de tipo declarativo, esto es, ante la existencia de un vicio originario de la norma, la Sala se

limita a sancionar esta circunstancia con la consecuencia de que la norma ya no es aplicable

"erga omnes ". Este método de control constitucional ha sido desarrollado a partir de la

Jurisprudencia de la Suprema Corte de Justicia de los Estados Unidos de América, iniciada en

1803 y hasta el día de hoy, con variantes, es el que rige en nuestro país. Véase como el artículo

91 de la Ley de la Jurisdicción Constitucional confirma esta tesis cuando dice en lo

conducente: Artículo 91: La declaración de inconstitucionalidad tendrá efecto declarativo y

retroactivo a la fecha de vigencia del acto o de la norma, todo sin perjuicio de derechos

adquiridos de buena fe... Razones que obligan a la Sala a declarar con lugar el recurso por

interpretación y aplicación errónea de la ley, en contra del derecho a una pensión adquirido y

consolidado con anterioridad a las disposiciones legislativas declaradas inaplicables, y a las

resoluciones de la Junta ". (Voto 1514 - 90). (Ver Voto 252-91 Amparo Fecha: 02-01-91

Hora: 16: 10 Expediente: No. 88-91 Recurrente: Arias Roldán, Flory Agraviado: Arias

Roldán, Flory Recurrido: Junta de Pensiones y jubilaciones del Magisterio Nacional

Redacta: Magistrado Mora Mora FUNCION JURISDICCIONAL Naturaleza SALA

CONSTITUCIONAL DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA. San José, a las dieciséis

horas y diez minutos del primero de febrero de mil novecientos noventa y uno.)


88



Consecuentemente retomando los hechos y régimen jurídico aplicado por la

Administración aduanera en este procedimiento sancionatorio, vemos que al dictar

la resolución final del procedimiento administrativo sancionador con la resolución

RES-DN-308-2014 de las 08:15 horas del día 25 de marzo de 2014, (Folios 66)

contra el agente aduanero por haber declarado incorrectamente la posición

arancelaria y autodeterminación de la obligación tributaria aduanera de la

mercancía nacionalizada con la declaración aduanera de importación definitiva

No.005-2008-XXX del día 05-11-2008, cuyos errores fueron detectados al

momento de efectuar el control posterior de la información consignada bajo fe de

juramento el señor agente aduanero en los términos regulados por el artículo 86

LGA, sustentando la sanción en el artículo 242 de la Ley 9069 cuya fecha de

vigencia es a partir del 28 de setiembre de 2012, cuanto en realidad al momento

en que ocurren los hechos se encontraba rigiendo el 242 de la Ley 8373, teniendo

en consecuencia efecto en este procedimiento administrativo el contenido de la

sentencia del Alto Tribunal Constitucional por su relación directa con el tipo

sancionador vigente al momento de la comisión de la infracción tributaria al día 05-

11-2008.

Así las cosas destaco en primer lugar que estamos frente a materia sancionadora,

por lo cual debo tomar en consideración la jurisprudencia vertida por la Sala

Constitucional y la Sala Primera de la Corte Suprema de Justicia, que me obligan

a aplicar los principios penales con ciertos matices, propios del régimen jurídico

aduanero. (Ver resoluciones No.1484-1996 y 8193-2000 de la Sala

Constitucional), en razón de reserva de ley que impera en materia represiva,

teniendo el deber de garantizar a los administrados conocer de antemano la

normativa por la cual serán juzgados ante eventuales incumplimientos de sus

deberes como auxiliares de la función pública aduanera. Sobre este extremo la

Sala Constitucional ha manifestado que la exigencia de predeterminación

normativa de las infracciones y las sanciones correspondientes se proyecta sobre

"…la tipificación de las conductas como tales, y también respecto de su graduación y escala de


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sanciones, de modo que el conjunto de normas aplicables permita predecir, con suficiente

certeza, el tipo y el grado de sanción susceptible de ser impuesta al administrado" (Voto No.

8193-00); y el elemento subjetivo de culpabilidad mediante el cual la autoridad

debe demostrar la concurrencia en la especie investigada del dolo, culpa o

negligencia.

En segundo lugar es importante aclarar que en la legislación aduanera los

numerales 55 inciso c) vigente desde la promulgación de la Ley 7557, y 231

reformado con la Ley 8373 que rige desde el cinco de marzo de 2004, fijan las

reglas y norma que sirve de base al operador del derecho para juzgar las

infracciones administrativas y tributarias, señalado que: “La facultad de la autoridad

aduanera para sancionar las infracciones reguladas en este capítulo, prescribe en seis años

contados a partir de la comisión de las infracciones.” (el resaltado no es propio del

original). Además de regular dicha normativa de manera especial el procedimiento

administrativo para aplicar sanciones en los numerales 230 a 234 de la LGA y

concordantes de su reglamento en los artículos 533 a 535 del Reglamento a la

LGA. Por ello, estimo que la autoridad de aduanas irrespeta el principio de

legalidad y los principios de derecho penal aplicables al derecho administrativo

sancionador, al considerar como tipo infraccional el 242 de la Ley 9069 de 28-09-

2012, que no se encontraba vigente al momento de la comisión de la infracción

investigada por los errores cometidos en la declaración aduanera XXX del día 05-11-2008, por consecuencia determino que regía el numeral 242 de la Ley 8373,

mismo artículo que fue declarado nula por la Sala Constitucional, con efectos

declarativos y retroactivos a la fecha de vigencia de la norma en el año 2004,

configurándose en un vicio de nulidad sustancial en el elemento motivo del acto

administrativo, que invalida todo el procedimiento administrativo analizado, por

carecer el acto de los antecedentes, presupuestos o razones jurídicas (de

derecho) que lo hacen posible, puesto que la conducta del agente aduanero

investigada (2008) no se encuentra previamente regulada en el tipo infraccional,

ya que, el párrafo primero de esa norma fue anulado por la Sala Constitucional, y


90



en consecuencia la multa en ella sustentada resulta contraria a derecho, puesto

que infringe el principio de tipicidad y seguridad jurídica, que rigen la actividad

represiva del aparato público siguiendo la inteligencia del numeral 39 de la

Constitución Política. En este punto vemos que la Ley General de la

Administración Pública en el artículo 133 señala: “1. El motivo deberá ser legítimo y

existir tal y como ha sido tomado en cuenta para dictar el acto. 2. Cuando no esté regulado

deberá ser proporcionado al contenido y cuando esté regulado en forma imprecisa deberá ser

razonablemente conforme con los conceptos indeterminados empleados por el

ordenamiento.” Es decir, para que un acto administrativo sea válido, es indiscutible

que ese motivo deba apegarse plenamente al ordenamiento jurídico de forma tal

que existan suficientes razones de hecho y de derecho que den paso a la

adopción de un acto concreto. Pero si el motivo constituye el presupuesto de

hecho necesario para el dictado del acto y el acto debe estar fundado en lo

regulado en la Ley, tenemos que tomar en consideración que “... habrá ausencia

de motivo o causa cuando los hechos invocados como antecedentes justifican su

emisión son falsos, o bien cuando el derecho invocado y aplicado a la especie

fáctica no existe ... El acto administrativo, sea reglado o discrecional, debe

fundamentarse en hechos ciertos, verdaderos y existentes, lo mismo que en el

derecho vigente , de lo contrario faltará el motivo.” 32 Por consiguiente al haber

sido declarado inconstitucional por el Juez Constitucional, con la resolución

No.2015-11079, el 242 de la Ley 8373 del ordenamiento jurídico, reconociendo los

jueces constitucionales que la norma a pesar de haber sido modificada mediante

la Ley 9069 del 10 de setiembre de 2012, entiende que la acción de

inconstitucionalidad procede aún contra normas jurídicas derogadas, en razón de

que sus efectos subsisten, lo que se conoce como ultraactividad de las

disposiciones derogadas, por ello se refirió al fondo del asunto, dado que el 242 de

la Ley 8373 desplegó todos sus efectos durante el periodo en que estuvo vigente.

Tal decisión del juez constitucional provoca que el procedimiento administrativo

sancionador carezca del elemento motivo del acto, y con ello produce la invalidez

32 Tratado de Derecho Administrativo ”, Tomo I, Jinesta Lobo Ernesto, página 370


91



del proceso sancionador teniendo que declararlo de esa manera por vicios

insubsanables de la norma con el ordenamiento legal vigente al momento en que

ocurre la infracción investigada, y en consecuencia con base en los artículos 128,

131, 133 y siguientes concordantes y 158, 165, 169 y siguientes concordantes de

la Ley General de Administración Pública estimo que debo declarar nulo este

procedimiento sancionador. En virtud de lo expuesto, el suscrito atendiendo las

competencias (205-210 LGA) y limitaciones como órgano contralor de legalidad en

sede administrativa, estimo que en razón de la nulidad declarada por el Tribunal

Constitucional mediante resolución No.2015-11079 del veintidós de julio de dos mil

quince lo procedente es declarar la nulidad de todo el procedimiento sancionatorio

iniciado contra el señor agente aduanero, por ser contrario al ordenamiento

jurídico, según dispone los artículos 129 de la constitución Política, 5 inciso c) y 9

del Código Tributario, artículo 92 de la Ley 7135 que donde se ordena que la

sentencia constitucional anulatoria tendrá efecto retroactivo, en todo caso, en favor

del indiciado o condenado, en virtud de proceso penal o procedimiento

sancionatorio, y en consecuencia a tenor de lo expuesto y fundamentado en los

artículos 11, 39 y 41 de la Constitución Política; 11 del Código Penal; 55 c) y 231 a

234 de la Ley General de Aduanas; 178, 180, 188 del Código Tributario; 128, 131,

132 y 133 concordantes; y artículos 165 a 172, 223 de la Ley General de la

Administración Pública declaro la nulidad de todo lo actuado en el presente

expediente administrativo. Por la nulidad declarada no se entra a conocer las

demás pretensiones del apelante.

Desiderio Soto Sequeira


92



Voto salvado del Máster, Licenciado Dick Rafael Reyes Vargas. No comparte

el suscrito lo resuelto y por ello salvo mi voto con sustento en las siguientes

consideraciones.

Hechos acusados: Se endilga y condena al recurrente por cuanto,

supuestamente en la declaración aduanera a la importación determinó

erróneamente, las clasificaciones arancelarias de una o varias líneas, lo que en

criterio de la Administración causo perjuicio fiscal superior a 100 pesos

centroamericanos.

Tipo penal aplicado. En razón a los hechos la Administración estima que tales

configuran o encuadran en el tipo penal contenido en el artículo 242 de la Ley

General de Aduanas.

Concurso aparente de normas. Asuntos idénticos al presente pero en los cuales

los tributos “dejados de pagar” y entrecomillamos por cuanto como veremos

seguido no se ha dejado de pagar nada, no supera el monto de cien pesos

centroamericanos, vienen siendo enjuiciados aplicando el tipo penal contenido en

el numeral 236.25 de la Ley General de Aduanas. En otras palabras, la

Administración, con el aval del Tribunal Aduanero Nacional, a los mismos hechos

aplica el tipo penal del artículo 242 y el del artículo 236 inciso 25). Inicialmente

dichas instancias aplican el artículo 242 cuando, en su muy subjetivo criterio, al

presentar o transmitir la declaración aduanera, no se pagó, en ese momento, la

totalidad de los tributos que, a criterio de la Administración corresponden conforme

a derecho y la suma de la diferencia no cancelada respecto del principal del

adeudo tributario sea superior a los cien pesos centroamericanos, en su defecto,

estiman ambas instancias corresponde aplicar el tipo penal contenido en el

artículo 236 inciso 25. A esta altura, y en vista del concurso aparente de normas

entre las señaladas y siendo que por especialidad el 236.25) (la norma es clara y


93



hartamente más específica) inequívocamente absorbe los hechos enteramente y,

dado que tal no establece límite alguno por cuantía, sino que la construcción de

que, lo que implique un “perjuicio fiscal” igual o inferior a 100 pesos, es lo que va,

“residualmente” al tipo penal del 236.25), constituye una interpretación analógica

contraria al ordenamiento punitivo dado que, tal disposición no circunscribe los

hechos en función de umbral punitivo alguno, como si lo hace el numeral 242

conforme los textos vigentes en la época de la comisión del hecho. Por lo anterior,

es que el Tribunal Aduanero Nacional decide, recientemente, ampliar su

argumentación con un nuevo elemento, a saber, que el tipo penal del artículo 236

inciso 25) resulta subsidiario, es decir solo aplica cuando no hay norma que

establezca una sanción mayor y, siendo la penalidad del artículo 242 mayor, es

este el aplicable cuando lo no pagado supere el umbral de 100 pesos

centroamericanos.

Debe reconocer el suscrito que, en efecto la norma del artículo 236 inciso 25 al

contener al final del párrafo la frase que dice “… salvo si está tipificado con una

sanción mayor.”, está señalando el carácter subsidiario de dicho artículo respecto

de otras donde están tipificados y se sancionen más gravemente. Sin embargo,

dicha apreciación debe responder a, normas no solo que sancionen más

gravemente, sino que tipifiquen como dice el legislador en forma similar o de

mayor especialidad el asunto, es decir, entre pares. Ello, no es lo que sucede en el

caso, donde destaca la generalidad del numeral 242 como también la especialidad

del 236 inciso 25, sin que exista esa paridad, que en tipicidad exige el legislador a

los efectos de establecer la subsidiariedad del artículo 236 inciso 25).

Del perjuicio fiscal. Conforme lo analizado, a hechos como los acusados es claro

entonces que su análisis debe obedecer entonces al tipo penal del numeral 236

inciso 25) por resultar dicha norma, por mucho, más especifica que la contenida

en el numeral 242. No obstante, sea cual sea la norma que se estime aplicable, es

lo cierto que en ambas la existencia del “perjuicio fiscal” es un requisito de la


94



tipicidad, en el primer caso sin que se establezca umbral de punibilidad alguno y

en el segundo exigiendo que tal sea superior a los cien pesos centroamericanos.

El término perjuicio fiscal, en la Ley General de Aduanas claramente tiene una

connotación económica y así lo reconoce la Administración y la mayoría de esta

Cámara cuando toma en cuenta el diferencial no cancelado de la obligación

tributaria aduanera determinada y, reconoce el suscrito, no puede ser de otra

manera, cuando precisamente el asunto recae sobre la correcta determinación de

la “Obligación Tributaria Aduanera” o sea sobre el pago completo o no del adeudo

tributario en el plazo señalado por la ley.

A los efectos de analizar la tipicidad en cuanto las normas de los artículos en

análisis exigen la existencia de “perjuicio fiscal” resulta importante tener claridad

sobre los siguientes aspectos:

1)- Que abarca el perjuicio fiscal. Recae el perjuicio fiscal únicamente sobre el

principal del adeudo tributario no pagado o, también incluye los intereses por mora

en el pago o, solo y únicamente los intereses. Lo anterior, resulta vital a los

efectos de fijar el eventual monto de los mismos, a los efectos de su resarcimiento

y de si además, se deben o no intereses, pero y especialmente, considerando la

posición de mayoría, que en función de la cuantía del perjuicio fiscal distingue

entre el tipo del numeral 242 y el del 236.25) para definir precisamente cuál de

estas normas es la aplicable.

A los efectos de los distintos procedimientos llegados a esta instancia la

Administración ha considerado que el perjuicio fiscal lo constituye la parte del

principal del adeudo tributario no pagado, sin incluir intereses ni otro monto.

No obstante, es criterio del suscrito que tal apreciación, dicho sea de paso para

nada justificada en las consideraciones, resulta contraria a derecho. En efecto,

estamos en presencia de una obligación consistente en pagar una suma de


95



dinero. Así expresamente se establece en el numeral 53 párrafo dos de la Ley

General de Aduanas que reza: “La obligación tributaria aduanera es el vínculo jurídico que

surge entre el Estado y el sujeto pasivo por la realización del hecho generador previsto en la ley y está constituida por los derechos e impuestos exigibles en la importación o exportación de

mercancías. Salvo si se dispone lo contrario, se entenderá que lo regulado en esta Ley respecto

del cumplimiento de la obligación tributaria aduanera, será aplicable a sus intereses, multas y

recargos de cualquier naturaleza.”.

Ahora bien, en materia de obligaciones, los daños y perjuicios, a falta de norma

especial, consistirán en el pago de intereses sobre la suma debida es decir sobre

el saldo del principal adeudado, así lo establece expresamente el principio de

derecho recogido en el numeral 706 del Código Civil que dispone: “Artículo 706.-

SUMA DE DINERO. Si la obligación es de pagar una suma de dinero, los daños y perjuicios consisten siempre y únicamente en el pago de intereses sobre la suma debida, contados desde

el vencimiento del plazo.”. Conteste con lo señalado, la propia Ley General de

Aduanas al regular lo referente al pago, en su artículo 61 dispone: “La obligación

tributaria aduanera deberá pagarse en el momento en que ocurre el hecho generador. El pago efectuado fuera de ese término produce la obligación de pagar un interés, junto con el tributo

adeudado. En todos los casos, los intereses se calcularan a partir de la fecha en que los tributos

debieron pagarse, sin necesidad de actuación alguna de la administración aduanera.”. Nótese la

total similitud en la regulación de ambos tipos de obligación, la civil y la tributaria.

No obstante, si hubiere duda, es claro que la disposición del numeral 706

precitado resulta de aplicación supletoria, y por ello el pago realizado fuera de

término es tan válido y aceptado legalmente como el realizado en plazo, con la

sola excepción que obliga al pago de daños y perjuicios que, serán siempre y

únicamente, en el reconocimiento de intereses legales; además faculta para exigir

por los medios legalmente admitidos el pago forzoso, ante la ausencia del

voluntario y en criterio del suscrito está sujeto además a la multa por pago en

mora establecida en los numerales 80 u 80 bis) del Código de Normas y

Procedimientos Tributarios según el caso sin perjuicio de concurrir materialmente

con otros ilícitos.


96



A manera de conclusión, tenemos entonces que, en materia de obligaciones que

consisten en la obligación de pagar una suma de dinero, como la tributaria

aduanera, los daños y perjuicios consisten siempre y únicamente en el pago de intereses sobre la suma debida, contados desde el vencimiento del plazo de

conformidad con las disposiciones de los artículos 53 párrafo dos y 61 párrafo uno

de la Ley General de Aduanas (mismo sentido ver art. 57 CNPT) y 706 del Código

Civil.

La definición de lo anterior resulta fundamental para los efectos de determinar, en

aquellos casos que se estime se está en presencia de una infracción aduanera,

sea administrativa o tributaria, la cuantía del perjuicio fiscal, con el objeto de

verificar su existencia o no en los casos del numeral 236.25) y/o existiendo,

verificar que sea inferior a los 500 pesos centroamericanos con el fin de verificar el

elemento tipicidad.

2)- Momento en que surge la obligación al pago del adeudo tributario. Esto es

vital para determinar el nacimiento o no del ilícito en cualquiera de las dos

modalidades, pues como dice el aforismo quien tiene plazo nada debe y si no

debe es imposible que pagos parciales antes del vencimiento del plazo generen

ilícito alguno. Tal aspecto además, debe analizarse a la luz de las normas

aplicables en el momento en que se dieron los hechos, por cuanto tales son las

aplicables para su juzgamiento de conformidad con los numerales 231 párrafo 2

de la Ley General de Aduanas 3, 11 y 12 del Código Penal.

A los efectos analicemos las normas de los numerales 58 párrafo uno, 59, 61

párrafo uno, 72 y 102 párrafo cuatro de la Ley General de Aduanas según su texto

vigente al momento del hecho generador de la declaración en revisión.

En tesis de principio general y conforme el texto del numeral 58 en su primer

párrafo de la LGA, la OTA es exigible, es decir, existe la obligación de pagarla, a


97



partir del día siguiente a que se notifique la determinación realizada por la Aduana

o la modificación realizada por ésta a la determinación hecha por el agente de

aduana. Dicho principio tiene dos excepciones, la primera de ellas relacionada con

las mercancías importadas o admitidas al amparo de una prenda aduanera como

garantía en cuyo caso dispone el artículo 72 que el pago efectivo de los tributos

surge cinco días después de la notificación que lo exige. La segunda excepción,

está relacionada con la parte de los adeudos resultantes de modificar la OTA en el

ejercicio del control a posterior, en cuyo caso el artículo 102 párrafo 4 establece

que el adeudo resultante de modificar la determinación de la OTA debe cancelarse

en un plazo de cinco días hábiles so pena de daños y perjuicios en la modalidad

de intereses conforme la norma del artículo 61.

Importante señalar que, la norma del numeral 61 párrafo uno, aun cuando se

intitula “Pago”, es lo cierto que su contenido refiere, no al momento en que surge

la obligación al pago del adeudo, que como vimos, está regulado en el numeral 58

como norma general y en los artículos 72 y 102 párrafo 4 como excepciones a la

misma, sino que, se circunscribe a regular el momento a partir del cual surge la

obligación a reconocer daños y perjuicios en la forma de intereses legales,

precisamente por el no pago en tiempo, norma que como se aprecia establece un

período de gracia o amnistía, no para el pago, sino en el cual no se considera la

obligación a indemnizar los daños y los perjuicios en la forma de intereses legales.

Importante también considerar por qué el numeral 102 establece un momento

diferente en la obligación al pago o lo que es lo mismo en la exigibilidad de la OTA

y es que la norma como general que es afecta tanto las determinaciones

realizadas por el Estado mediante la Administración Aduanera como las realizadas

por el agente de aduana y no resultaría justo que habiendo realizado la Autoridad

Aduanera una determinación errónea en su perjuicio, se vea el administrado

obligado al pago del diferencial en los términos del numeral 58 computando daños

y perjuicios a la manera de intereses legales precisamente cuando el error fue del


98



propio Estado. Lo idóneo, es que se establezcan regulaciones en tal sentido,

discriminando según sea quien realice la determinación y evitar beneficios o

perjuicios en uno u otro sentido.

Lo importante para el caso es que de la relación de los artículos 53 y 58 nos

tenemos que, determinar la OTA es un acto jurídico que puede ser realizado por el

Estado mediante la autoridad aduanera, o por un sujeto privado a saber el agente

de aduana utilizando el sistema que se denomina de “autodeterminación”. Cuando

el acto determinativo es realizado por la autoridad aduanera es claro que por

razones de eficacia y exigibilidad como establece la norma, debe ser puesto en

conocimiento del declarante (notificado) normalmente en la persona de su

representante legal el agente de aduana. Cuando el acto determinativo es

efectuado por el agente de aduana es claro que no hay notificación alguna de esa

determinación y esto resulta trascendente en razón a que este mismo artículo

indica en lo que interesa, que el adeudo tributario deviene exigible al día siguiente

de la fecha de su notificación. La pregunta de rigor acá es, cuando el adeudo

tributario es determinado por el agente de aduana como vimos, no hay acto de

notificación alguno, entonces es exigible?. La respuesta es no lo es, y no puede

serlo, porque estamos en principio ante una autodeterminación libre y voluntaria

que para ser efectiva logrando el levante de las mercancías requiere también del

pago libre y voluntario como requisito previo. En consecuencia nos encontramos

con un cumplimiento voluntario de la OTA y por ello la exigibilidad resulta en un

absurdo jurídico pues no se puede exigir el pago cuando el mismo ya se realizó.

Bien puede pensarse que, cuando el agente de aduana realiza la

autodeterminación puede incurrir en error y tal puede beneficiarlo o perjudicarlo o

también puede que realice una determinación fraudulenta sea con el fin de pagar

menos o pagando más con el objeto de recuperar con interés lo pagado en

exceso.


99



Lo anterior fue considerado por el legislador quien precisamente establece en

primer lugar el control inmediato (art. 22; 23 párrafos 1 y 2; 24 incisos a), b)) en

cuyo ejercicio puede determinarse dichos errores o fraudes y modificar la

determinación del adeudo en cuyo caso conforme lo analizado la obligación al

pago o exigibilidad surge conforme al numeral 58 al día siguiente de la fecha de

notificación de dicha modificación o ajuste. También consideró el legislador

establecer el control a posterior para paliar con dichas imperfecciones (art. 23

párrafos 1 y 3; 24 incisos a), b); 59 y 102). Aquí lo importante es rescatar lo

señalado supra en cuanto a que el legislador estableció una excepción, es decir

diferenció expresamente, en cuanto al momento que surge la obligación al pago

en la determinación de la OTA a los efectos propios del procedimiento de

despacho, respecto de los posibles ajustes o diferencias que pudieran surgir

producto de una modificación en el ejercicio del control a posterior del despacho

en el artículo 102 donde claramente se establece un momento diferente en la

obligación al pago o lo que es lo mismo en la exigibilidad de la OTA precisamente

porque la norma como general que es afecta tanto las determinaciones realizadas

por el Estado mediante la Administración Aduanera como las realizadas por el

agente de aduana y no resultaría justo que habiendo realizado la Autoridad

Aduanera una determinación errónea en su perjuicio, se vea el administrado

obligado al pago del diferencial en los términos del numeral 58 computando daños

y perjuicios a la manera de intereses legales precisamente cuando el error fue del

propio Estado. Como señalamos supra, lo idóneo, es que se establezcan

regulaciones en tal sentido, discriminando según sea quien realice la

determinación y evitar beneficios o perjuicios en uno u otro sentido, pero entre

tanto, es claro que el adeudo tributario en su conjunto y en lo que concierne a su

pago o exigibilidad lo está por expresa disposición del legislador diferido en el

tiempo, de manera que, salvo en casos de fraude por la naturaleza misma del

ilícito penal y por ello las diferencias que se determinen con posterioridad no

tienen la virtud de generar daños y perjuicios en la modalidad de intereses legales


100



sino y a partir del sexto día hábil después de notificado el acto final del

procedimiento determinativo que así lo establezca.

3)-Del pago en el caso concreto. En el caso concreto conforme se recoge en el

primero y segundo de los resultandos del acto inicial y se comprueba en la

documental de folio 103, 111 la declaración aduanera lo es una auto determinada

y fue registrada el día 05 de noviembre de 2008 y el adeudo determinado por el

agente de aduana cancelado en su totalidad el mismo día. Consta además que

dicha declaración fue sometida al ejercicio del control inmediato pues se le aplico

semáforo rojo (folio 103), sin embargo no se encontró defecto alguno sino que

tales son el resultado de una fiscalización posterior en el cual se encontraron los

errores por los que se acusa en la presente causa y recoge el suscrito en el

segundo párrafo del presente voto (folios 32-34) y que ocasionaron que el

interesado cancelara la diferencia del adeudo determinada por la suma de

516.436.56 colones en favor del Fisco y a cargo del declarante el día 15/12/2011.

En síntesis, no ha existido acto determinativo que modifique el adeudo tributario,

sino un mero reconocimiento voluntario notificado el adeudo el día 15 de diciembre

de 2011 y pago el mismo el día, lo fue conforme las disposiciones de los artículos

58, 61 y 102 párrafo cuatro, de la LGA a los efectos de considerar la existencia de

daños y perjuicios.

4)- Forma de acreditar la existencia del perjuicio fiscal. Como hicimos ver

anteriormente al inicio de la presente consideración, el término “perjuicio fiscal”, en

la Ley General de Aduanas claramente tiene una connotación económica

abundantemente reconocida por la Administración y la mayoría de esta Cámara.

Así las cosas su acreditación no puede ser el resultado de una mera deducción

simplista consistente en decir que, a la fecha en que a la Administración, sin

motivación técnico legal alguna, considera que se debió pagar y no se hizo, por

ello existe un perjuicio fiscal y que tal consiste, también sin motivación técnico


101



legal alguna, en el diferencial que del principal del adeudo tributario no se pagó en

tiempo, según la noción que de éste último aspecto maneja la Administración.

El perjuicio fiscal debe necesariamente ser acreditado mediante un dictamen

técnico contable que cuantifique el daño patrimonial causado a la hacienda

pública, mismo que, debe ser conteste con los aspectos legales analizados en

estas consideraciones en cuanto a que, tal solo puede recaer sobre la obligación

al pago de intereses, y que tales solo surge con posterioridad al momento para

realizar el pago establecido en la ley y su cumplimiento mediante el pago, previo al

inicio de procedimiento sancionador alguno, extingue el perjuicio fiscal y

consecuentemente la acción represiva. En el caso, no existe ese dictamen técnico

contable, pero como bien señalamos supra, el supuesto perjuicio fiscal, no existe

por cuanto el pago fue realizado dentro del plazo legalmente establecido para ello.

De la Pena. Todo caso, aun solventando todos los aspectos señalados, lo cual no

se ha realizado conforme a derecho según lo expuesto, es lo cierto que la norma

dispone que la pena consista en dos veces los tributos dejados de percibir. En

el caso, conforme lo visto no se ha dejado de percibir suma alguna, puesto que

está demostrado (folios 59) la interesada canceló, la totalidad de los tributos

determinados, además de las sumas que en concepto de daño y perjuicio en la

modalidad de intereses estimo la administración, por lo que no es posible imponer

pena alguna dado que no se dejó de percibir suma alguna conforme establece la

norma del artículo 242.

Sobre la culpabilidad. Finalmente sobre este aspecto recogimos inicialmente los

hechos intimados de manera específica al recurrente cuando señalamos que se le

achaca el haber determinado erróneamente, la clase tributaria del vehículo.

Nótese, lo subjetivo de la intimación del supuesto error cometido, no se señala

como y porque se considera hubo una mala determinación con claro análisis de

los elementos que sirven para ello y porque ello le es imputable a título de mera

culpa. Tales aspectos fundamentales de la culpabilidad no fueron correctamente


102



intimados, debidamente acreditados ni legalmente analizados y por ello resulta

manifiestamente ilícita la condena realizada.

SOBRE EL FONDO: En consideración del suscrito, la sanción que le ha sido

aplicada a la recurrente se da en claro incumplimiento de las disposiciones de los

numerales 1, 2, 3, 12, 22 y 23 del Código Penal por no ser los hechos acordes con

el tipo penal aplicado conforme lo visto supra y por ello resuelvo en conformidad.

Dick Rafael Reyes Vargas


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sentencia número 080-2010 476-2015.docx · web viewexpediente n 246-2014 voto n 562-2015 sentencia...

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