TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

Sentencia número 219-2012. Tribunal Aduanero Nacional, San José, a las once horas del día dieciocho de mayo de dos mil doce.

Conoce este Tribunal del recurso de apelación interpuesto por la señora xxxx xxxx, en su condición de Agente de Aduanas, contra la resolución número RES-AS-DN-243-2012 del 25 de enero de 2012, emitida por la Aduana Santamaría.

RESULTANDO

I. Con resolución número RES-AS-DN-3409-2011 de 14 de noviembre de 2011,

la Aduana Santamaría inicia procedimiento administrativo sancionatorio contra

la Agente de Aduanas xxxx, -en adelante la recurrente- al considerar que

eventualmente cometió la infracción administrativa estipulada en el artículo 242

de la Ley General de Aduanas (en adelante LGA), toda vez que declaró

incorrectamente el estilo del vehículo usado, marca Toyota, estilo Corolla DX,

año 1989, transmisión automática, extras A/C, D/H, tracción 4x2, combustible

gasolina, amparado a la declaración aduanera de importación definitiva número

xxxx con fecha de aceptación de xxxx, a nombre de xxxx, y en la que figura

como agente aduanero, persona natural la aquí recurrente. Lo anterior por

cuanto consignó como clase tributaria la número 2329932 y como valor de

importación la suma de $1.027.53 siendo lo correcto la clase tributaria número

2239973 y el valor de importación por un monto de $1.212.00, ajuste

determinado con fundamento en la revisión física del vehículo, por

corresponder a un vehículo con estilo Corolla DLX, que generó una diferencia

en impuestos no declarada a favor del Estado por la suma de ¢72.439,72 modificaciones que en su momento fueron debidamente notificadas a la

recurrente el día 29 de abril de 2008, por medio del sistema informático del

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Servicio Nacional de Aduanas, según se observa en el folio 11, siendo que el

ajuste o modificación efectuada fue aceptado por la recurrente, sin que conste

recurso u oposición a lo actuado, razón por la cual el mismo quedó firme,

procediendo los interesados a cancelar la diferencia de impuestos generada, a

través del sistema de pagos electrónicos SINPE mediante el talón

correspondiente, visible en los folio 07. Señala la Aduana que la eventual

sanción consiste en una multa equivalente al valor de importación correcto de

la mercancía, sea la suma de $1.212,00 la cual deberá ser pagada de acuerdo

al tipo de cambio al momento de cometer la infracción, correspondiendo a un

monto de ¢602.267,04 y le otorga un plazo de cinco días hábiles para que

presente sus alegatos y pruebas en descargo de los hechos señalados. Dicha

resolución fue notificada en forma personal a la agente aduanera en fecha 05

de diciembre de 2011. (Ver folios 15 a 22)

II. A través de escrito con fecha de presentación 12 de diciembre de 2011, la

recurrente se apersona a interponer los argumentos de descargo, solicitando la

nulidad del procedimiento e indicando fundamentalmente lo siguiente: (Ver

folios 23 a 32)

Que por su parte no hubo intensión de dolo y mucho menos de infringir la legislación aduanera, ni actuación negligente, tampoco hubo intención de causar daño o perjuicio fiscal a la Administración, ya que se debió a una cuestión técnica de los vehículos como es el tipo de estilo.

En todo momento se aportaron los documentos necesarios, para determinar la obligación tributaria aduanera y nunca existió intensión de vulnerar el régimen jurídico aduanero, nunca existió negligencia o intención de infringir el régimen legal, puesto que en el DUA se consignaron todas las características del automotor de conformidad con lo dispuesto en el artículo 86 de la LGA.

Cuestiona sobre si el ajuste al valor de importación se realizó con base en lo dispuesto por la legislación que trata la materia, toda vez que no se le explica o fundamenta la procedencia del cambio de valor de conformidad con el Artículo

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VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 (GATT), ajuste que estima como distinto al operado en la clase tributaria o el valor VIT en vehículos.

Señala que el Acuerdo GATT dispone que el valor en aduanas de las mercancías importadas se calcula según uno de los seis métodos de valoración establecidos. Esos métodos señalan pautas claras y precisas que no presta a confusión para llevar a cabo la determinación del valor en aduanas de las mercancías; de ahí que el ajuste del valor se hizo de forma ilegal pues se irrespetaron los lineamientos establecidos al respecto.

Se tenga presente que el levante de la mercancía se da cuando se haya cancelado la obligación tributaria, multas e intereses, pues el pago se constituye en el medio idóneo por el cual se extingue la obligación tributaria aduanera, entonces como es posible que la Aduana haya autorizado el levante sin haber notificado al sujeto pasivo sobre la multa correspondiente derivada del proceso de aforo de la mercancía.

La responsabilidad de los agentes aduaneros sobre aspectos técnicos de los vehículos, conlleva declarar y detallar las características de éstos, no obstante con el método de valoración a través del CARTICA, los agentes aduaneros han encontrado muchas dificultades en cuanto a la tramitación de vehículos usados, cita sobre el tema de las extras de los vehículos el oficio VA-028-2010 de la Dirección de Valoraciones Administrativas y Tributarias.

Manifiesta que se encuentran ante un acto ilegal por falta de derecho, ya que la Administración lo ha dejado en estado de indefensión, al no contar con instrumentos adecuados para la correcta determinación de la clase tributaria, adicionando tal posición en el sentido de que los Decretos Ejecutivos que rigen la materia, no facultan a los agentes aduaneros a efectuar consultas técnicas sobre las características de los vehículos a la Dirección General de Tributación, haciendo ver que dichos auxiliares no son peritos ni técnicos automotrices para conocer todo sobre vehículos.

Solicita estudio técnico a la Dirección de Tributación que fundamente la clase tributaria; se indique cual ha sido la oficina de la DGA en donde puedan acudir para solicitar criterios técnicos de la clase tributaria de los vehículos.

Solicita la nulidad del procedimiento sancionador por falta de motivación y claridad en el objeto.

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Señala para oír notificaciones la oficina central ubicada en la jurisdicción de la Aduana Santamaría, frente al Templo Católico del Barrio El Cacique en Alajuela.

III. La Aduana Santamaría dicta la resolución número RES-AS-DN-243-2012 de

fecha 25 de enero de 2012, como acto final del procedimiento administrativo

sancionatorio seguido contra la recurrente xxxx, en la que se le confirma la

sanción de multa de $1.212,00 suma que deberá ser pagada de conformidad al

tipo de cambio vigente al momento de cometer la infracción, que equivale al

monto de ¢602.267,04 correspondiente al valor de importación de la

mercancía, al considerar que cometió la infracción administrativa estipulada en

el artículo 242 de la LGA, por haber declarado incorrectamente el estilo del

automotor y por ende la clase tributaria y el valor de importación del vehículo

amparado a la Declaración Aduanera número xxxx, lo cual generó una

diferencia de impuestos, al día de hoy cancelados por la suma de ¢72.439,72.

Dicha resolución fue notificada a la interesada el 02 de febrero de 2012.(Ver

folios 33 a 47)

IV. Con escrito recibido el 07 de febrero de 2012, la recurrente presenta recurso de

reconsideración y apelación contra el acto final, manifestando en esencia las

siguientes pretensiones: (Ver folios 48 a 51)

No es su persona ni el importador sino la agencia aduanal la que decide aceptar el cobro de la diferencia de tributos, y procede a realizar el pago determinado por la aduana.

Los hechos acontecidos en el caso corresponde a simples criterios técnicos de interpretación o errores materiales, ya que no existió la intención de perjudicar al Fisco.

Las pruebas solicitadas a la aduana tales como criterio de Tributación y la oficina de la Dirección de Aduanas son importantes para poder entender la situación del caso para ver si existe culpa del agente aduanero.

Revisar la actuación administrativa de la aduana para determinar si han violentado los principios procesales de todo acto administrativo.

Declarar la nulidad del procedimiento sancionador.

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Se tenga por presentado en tiempo y forma los presentes argumentos en que basa su defensa.

V. Mediante Resolución número RES-AS-DN-758-2012 del 02 de marzo de 2012,

la Aduana Santamaría rechaza las nulidades, declara sin lugar el recurso de

reconsideración, mantiene lo resuelto en la resolución recurrida y emplaza a la

recurrente para que en el término de diez días hábiles reitere o amplíe los

argumentos de su pretensión ante el Tribunal Aduanero Nacional. (Ver folios 52

a 66).

VI. La parte interesada a través del escrito de fecha de recibido 30 de marzo de

2012 se apersona al Tribunal haciendo valer sus derechos, argumentando a su

favor lo siguiente: (Ver folios 68 a 78)

Realiza la relación de hechos suscitados en el presente asunto y manifiesta que reitera todos y cada uno de los alegatos presentados en los distintos memoriales;

Alega que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 86 de la LGA, en todo momento se aportaron los documentos necesarios, para determinar la obligación tributaria aduanera y nunca existió intensión de vulnerar el régimen jurídico aduanero, nunca existió negligencia o intención de infringir el régimen legal, puesto que en el DUA se consignaron todos los datos necesarios, aportándose a su vez los documentos establecidos para la importación de vehículos (factura comercial, conocimiento de embarque) de conformidad con lo dispuesto en el artículo 314 del RLGA;

Señala que la Administración confunde el valor aduanero de las mercancías con el valor de importación de Tributación, para ello realiza una reseña del procedimiento de valoración de los vehículos a la luz del Decreto Nº 32458-H y de las disposiciones contenidas en la LGA y su reglamento, así como en el Acuerdo sobre el Valor GATT relacionado con el Valor en Aduana de las mercancías importadas;

Alega violación del artículo 7 Constitucional, en relación con la primacía de los Convenios Internacionales sobre la ley. Observa el incumplimiento del artículo 103 del RECAUCA en cuanto a los condiciones para autorizar el levante entre

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ellos que el pago de ajustes y multas deben ser subsanados en el procedimiento de despacho o verificación, todo en relación con el artículo 98 de la LGA y el artículo 322 de su Reglamento;

Alega nulidad del proceso seguido por cuanto no se llamaron a todas las partes involucradas, en contravención con lo dispuesto en el artículo 196 de la LGA y artículo 239 de la LGAP;

Estima improcedente la infracción y la pretendida sanción, por cuanto la resolución notificada no establece que exista perjuicio fiscal o incidencia fiscal, alegando la aplicación del artículo 231 de la LGA;

Considera que no puede existir causa del artículo 242 de la LGA, al señalar que para ser acreedor de la sanción impuesta se requiere tener la intensión mediante acción u omisión de pretender vulnerar el régimen jurídico aduanero, lo cual estima que en la especie no sucedió;

Revisar la actuación desarrollada por la aduana determinando si se han violentado los principios esenciales de todo acto administrativo, como son el de legalidad y debido proceso.

Solicita finalmente, se declare la nulidad absoluta de la resolución recurrida.

VII. Mediante voto número 3640-2012 del 14 de marzo de 2012, la Sala

Constitucional resolvió la Acción de Inconstitucionalidad referida al expediente

10-015880-0007-CO, declarando la misma sin lugar. (Ver folio 92)

VIII. Según impresión del Portal en Internet del Poder Judicial, módulo de “consulta

de expedientes”, y de la constancia de la Jueza de Instrucción, visibles a folio

93, desde fecha 14 de marzo de 2012 se presentó ante la Sala Constitucional

una Acción de Inconstitucionalidad contra el artículo 242 de la LGA, tramitada

bajo el expediente 12-003454-007-CO, siendo que al día 18 de mayo de 2012,

a las ocho horas con veinticinco minutos, la misma se encontraba en trámite,

dato que fue ampliado mediante consulta telefónica con un funcionario de la

Sala Constitucional, determinándose que el expediente en cuestión se hallaba

en estudio de admisión.

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IX. En las presentes diligencias se han observado las prescripciones legales en la

tramitación del recurso de apelación.

Redacta el Lic. Martínez Loria; y,

CONSIDERANDO

I. La litis: El presente caso se refiere al procedimiento sancionatorio iniciado

por la Aduana Santamaría contra la señora xxxx en su condición de Agente de

Aduanas, al considerar que es acreedora a la sanción consistente en multa

equivalente al valor aduanero de las mercancías prevista en el artículo 242 de

la LGA, por la suma de $1.212,00 pagaderos al tipo de cambio al momento de

cometer la infracción, que corresponde al monto de ¢602.267,04 toda vez que

declaró incorrectamente la clase tributaria y el valor de importación, al

consignar incorrectamente el estilo del vehículo usado marca Toyota, estilo

Corolla DX, año 1989, transmisión automática, extras A/C, D/H, tracción 4x2,

combustible gasolina amparado a la Declaración Aduanera de Importación

Definitiva número xxxx, siendo lo correcto estilo Corolla DLX, que generó una

incorrecta declaración de la clase tributaria y en consecuencia del valor de

importación del citado automotor, lo que ocasionó que, con fundamento en la

revisión del vehículo, se determinara como correcta la clase tributaria número

2239973 y como valor de importación el monto de $1.212,00 generándose una

diferencia de impuestos ya cancelados por la suma de ¢72.439,72.

II. Admisibilidad del recurso de apelación: Regula el artículo 198 de la LGA

que contra el acto final dictado por la Aduana, caben los recursos de

reconsideración y apelación para ante el Tribunal Aduanero Nacional, siendo

potestativo usar ambos recursos ordinarios o sólo uno de ellos, los cuales

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deben interponerse dentro de los tres días siguientes a la notificación del acto

impugnado, condicionando la admisibilidad a dos requisitos procesales, sea en

cuanto al tiempo que dispone el interesado para interponerlo y además el

relativo a la capacidad procesal de las partes que intervienen en expediente.

En el caso bajo estudio el proceso sancionatorio se dirige directamente contra

la agente de aduanas, en su condición de persona física y es ella quien

personalmente interviene en autos, siendo la persona legitimada para recurrir

por ser la afectada, cumpliéndose en la especie con el presupuesto procesal de

legitimación. Además según consta en expediente, el acto final que le impone

la multa se le notificó el 02 de febrero de 2012, (Ver folio 47) y el recurso se

interpuso el día 07 de febrero 2012, (Ver folio 48) dentro del plazo de los tres

días hábiles establecidos al efecto. En razón de ello, tiene este Tribunal por

admitido el recurso de apelación para su estudio.

III. Sobre la nueva acción de inconstitucionalidad contra el artículo 242 de la LGA: En aras de contar con mayores elementos en expediente y en virtud del

principio de verdad real y transparencia administrativa, procedió la Jueza de

Instrucción de este Tribunal a confirmar, a través del sistema informático de la

Corte Suprema de Justicia, y dejando constancia en la correspondiente

impresión que corre a folio 93, que en conversación telefónica efectuada al

número 2295-3698, en donde se indicó por parte del funcionario de la Sala

Constitucional encargado, que el estado del expediente número 12-003454-007-CO registrado a las ocho horas veinticinco minutos del día 18 de mayo del

año 2012, sobre la nueva Acción de Inconstitucionalidad contra el artículo 242

de la Ley General de Aduanas, se “encuentra en estudio de admisibilidad”.

Así, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 81 de la Ley de Jurisdicción

Constitucional, que establece que no es sino hasta que el Presidente de la Sala

considerare cumplidos los requisitos de que se ha hecho mérito y conferida la

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correspondiente audiencia a la Procuraduría General de la República y a la

contraparte que figure en el asunto principal, que se dispondrá enviar nota al

tribunal u órgano que conozca del asunto, para que no dicte la resolución final

antes de que la Sala se haya pronunciado sobre la acción, y ordenará que se

publique un aviso en el Boletín Judicial, por tres veces consecutivas, haciendo

saber a los tribunales y a los órganos que agotan la vía administrativa que esa

demanda ha sido establecida, a efecto de que en los procesos o

procedimientos en que se discuta la aplicación de la ley, decreto, disposición,

acuerdo o resolución, tampoco se dicte resolución final mientras la Sala no

haya hecho el pronunciamiento del caso. Es decir, la suspensión de la

resolución de los asuntos en que se discute la norma que se considera

inconstitucional, procede hasta que la Sala admita la acción para su trámite y

comunique a las partes interesadas tal situación. Y, tratándose de otros

órganos que agotan la vía administrativa a partir de la publicación del aviso que

se realice en el Boletín Judicial.

De manera que, si bien el citado artículo 81 establece un momento procesal

para tener por suspendido el proceso, sea con la admisión de la acción y la

comunicación respectiva, lo cierto es que este Tribunal, ante la noticia de

haberse admitido el mismo, procedería a suspender la votación del asunto

sobre la decisión final, lo cual no ocurre en presente asunto ya que no se ha

admitido la acción por el órgano jurisdiccional. Toda vez que este Tribunal,

procuró hacer llegar al expediente la situación real de la demanda interpuesta

sobre el citado artículo 242 y verifica la existencia de una acción de

inconstitucionalidad planteada ante esa instancia que se refiere al expediente

número 12-003454-007-CO el cual se “encuentra en estudio de admisibilidad” (Resultando VIII)

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Sin embargo, salvaguardando el derecho que tiene el recurrente y

considerando que como funcionarios públicos se está en la obligación de

aplicar el principio de legalidad y el de oficiosidad, ante el conocimiento de que

no se le ha dado trámite alguno a la acción interpuesta, procede como en

derecho corresponde a emitir el fallo correspondiente, a fin de brindar justicia

pronta y cumplida no dilatando indebidamente el expediente, cumpliendo así la

obligación de fallar el asunto sometido a consideración de este Colegiado.

IV. Hechos probados. Se tienen por probados los siguientes hechos de

relevancia:

1- A través de la Declaración Aduanera número xxxx del xxxx de la Aduana

Santamaría, la agente de aduanas, xxxx en la condición indicada,

presentó a despacho un vehículo usado declarando las siguientes

características: Marca Toyota, estilo Corolla DX, año 1989, transmisión

automática, extras A/C, D/H, tracción 4x2, combustible gasolina. (Ver

folios 79 a 90).

2- Durante la inspección física del vehículo usado amparado a la

Declaración Aduanera de Importación supra citada, se obtuvo como

resultado la corrección del estilo Corolla DLX, y por consecuencia la

clase tributaria declarada 2329932 para que se lea correctamente la

número 2239973 determinada por la Aduana, y la modificación del valor

de importación a la suma de $1.212,00. (Ver folios 04 y 11)

3- Las modificaciones referidas en el hecho probado anterior, fueron

debidamente notificadas al recurrente a través del sistema de

información electrónico el día 29 de abril de 2008, variándose la

liquidación correspondiente, y generándose una diferencia de impuestos

de ¢72.439,72. (Ver folios 07 y 11)

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4- Consta en expediente que el recurrente no impugnó el ajuste supra

citado, de conformidad con la pantalla del TIC@ “Notificación DUA”,

razón por la cual el mismo quedó firme. (Folios 11 y 79 a 90)

5- La diferencia del monto de la obligación tributaria aduanera fue

cancelada mediante el Sistema de Pagos SINPE, según talón que corre

a folios 07 y 88.

6- La señora xxxx, es la agente de aduanas que tramitó la Declaración

Aduanera Nº xxxx de la Aduana Santamaría. (Ver folio 91)

V. Sobre las Nulidades:

Por ser este Tribunal un órgano contralor de legalidad y en atención a la

solicitud expresa de la recurrente, se procede a efectuar en forma precedente,

la revisión de las actuaciones administrativas desde el punto de vista del

respeto de los derechos constitucionales y legales que el Ordenamiento

Jurídico garantiza al afectado, pues se está ante una manifestación directa del

ejercicio de la Potestad Sancionadora de la Administración.

Sobre el procedimiento y la normativa aplicable en materia de valoración de vehículos.

Solicita la interesada declarar la nulidad del procedimiento sancionador por

estimar violentados sus derechos, por el cambio de la clase tributaria y por

ende el ajuste del elemento valor, así como por no aportar la aduana al

expediente las pruebas solicitadas. Nulidad que fundamenta en los siguientes

argumentos:

Señala que la Administración confunde el valor aduanero de las mercancías con

el valor de importación de Tributación, para ello realiza una reseña del

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procedimiento de valoración de los vehículos a la luz del Decreto Nº 32458-H y de las disposiciones contenidas en la LGA y su reglamento, así como en el Acuerdo sobre el Valor GATT relacionado con el Valor en Aduana de las mercancías importadas.

Que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 86 de la LGA, en todo momento se aportaron los documentos necesarios, para determinar la obligación tributaria aduanera y nunca existió intensión de vulnerar el régimen jurídico aduanero, puesto que en el DUA se consignaron todos los datos necesarios, aportándose a su vez los documentos establecidos para la importación de vehículos (factura comercial, conocimiento de embarque, etc) de conformidad con lo dispuesto en el artículo 314 del RLGA.

Cuestiona sobre si el ajuste al valor de importación se realizó con base en lo dispuesto por la legislación que trata la materia, toda vez que no se le explica o fundamenta la procedencia del cambio de valor de conformidad con el Artículo VII del Acuerdo General sobre Aranceles Aduaneros y Comercio de 1994 (GATT), ajuste que estima como distinto al operado en la clase tributaria o el valor VIT en vehículos.

Señala que el Acuerdo GATT dispone que el valor en aduanas de las mercancías importadas se calcula según uno de los seis métodos de valoración establecidos. Esos métodos señalan pautas claras y precisas que no presta a confusión para llevar a cabo la determinación del valor en aduanas de las mercancías; de ahí que el ajuste del valor se hizo de forma ilegal pues se irrespetaron los lineamientos establecidos al respecto.

Que la responsabilidad de los agentes aduaneros sobre aspectos técnicos de los vehículos, conlleva declarar y detallar las características de éstos, no obstante con el método de valoración a través del CARTICA, los agentes aduaneros han encontrado muchas dificultades en cuanto a la tramitación de vehículos usados, cita sobre el tema de las extras de los vehículos el oficio VA-028-2010 de la Dirección de Valoraciones Administrativas y Tributarias.

Manifiesta que se encuentran ante un acto ilegal por falta de derecho, ya que la Administración lo ha dejado en estado de indefensión, al no contar con instrumentos adecuados para la correcta determinación de la clase tributaria, adicionando tal posición en el sentido de que los Decretos Ejecutivos que rigen la materia, no facultan a los agentes aduaneros a efectuar consultas técnicas sobre las características de los vehículos a la Dirección General de Tributación,

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haciendo ver que dichos auxiliares no son peritos ni técnicos automotrices para conocer todo sobre vehículos.

Sobre los alegatos expuestos por la recurrente, hace ver el Tribunal que la

defensa se relaciona con el procedimiento determinativo de la obligación

tributaria, producido durante el despacho aduanero y del ejercicio del control

inmediato, tema que ha sido tratado de forma reiterada por este Colegiado, al

analizar la competencia de las autoridades aduaneras al verificar y supervisar

el valor de los vehículos, cuando conoce el fondo de los recursos de apelación

que discuten los ajustes en materia de valoración de mercancías. Sin embargo,

el objeto del presente procedimiento, no trata de un procedimiento

determinativo por el ajuste del elemento valor, sino que la agente aduanera

viene defendiéndose y planteando los recursos que la legislación aduanera

pone a su alcance dentro del procedimiento sancionatorio, toda vez, que ha

quedado demostrado en autos que el ajuste del elemento valor realizado por la

Aduana Santamaría, durante el proceso de despacho de la declaración

aduanera de repetida cita, no fue objeto de impugnación, a tenor de lo

dispuesto por el artículo 198 de la LGA y que además está bien acreditada la

cancelación de la diferencia de impuestos por la suma de ¢72.439,72 a través

del sistema de pagos SINPE (ver hechos probados 3, 4 y 5).

En consecuencia, tenemos que ese acto de modificación de la obligación

tributaria aduanera quedó firme, ya que si el administrado hubiese tenido

discrepancias con la decisión de la aduana respecto de la modificación de la

obligación tributaria y el ajuste correspondiente, debió en el momento procesal

oportuno ejercer su derecho de defensa presentando los recursos de ley,

facultad que no ejerció tal y como ha quedado demostrado y discutiendo como

lo hace en esta litis, sobre cuáles características corresponden a la nueva clase

tributaria o si, como lo indica, los parámetros de CARTICA se establecen bajo

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diversos criterios, solicitando traer a expediente pruebas que refieren a la

determinación de la clase tributaria del vehículo nacionalizado, -entre otros

argumentos de fondo sobre el ajuste-. Discusión técnica y jurídica que no

forma parte del procedimiento sancionatorio, puesto que lo que se ventila es la

aplicación de una sanción por la infracción tributaria establecida en el artículo

242 de la LGA.

En razón de ello, no puede legalmente pretender en este momento, confundir o

pretender unificar la litis u objeto de dos procedimientos que conforme con la

normativa aduanera son distintos, puesto que tienen cada uno de ellos su

propia finalidad, y se dan en momentos diferentes de la operativa aduanera,

que responden a sus propias etapas y en los cuales existe un momento

procesal oportuno para que las personas que se sientan afectadas, puedan

oponerse a los actos que emita la Administración, garantizándose en cada uno

de ellos, una fase de revisión de lo actuado, que concluye incluso con la

posibilidad de impugnar ante este Tribunal, las actuaciones.

Así, en primer término debemos señalar que el procedimiento de despacho

aduanero de las mercancías, que conforme con el artículo 51 del CAUCA, “…

es el conjunto de actos necesarios para someterlas a un régimen aduanero,

que concluye con el levante de las mismas…”, se realiza cuando las

mercancías están bajo control de las autoridades aduaneras y es el

procedimiento que necesariamente debe aplicarse para someter las

mercancías al régimen de importación definitiva.

Dentro de este procedimiento, la administración aduanera, obedeciendo a

criterios de riesgo, selectividad y aleatoriedad, decide en algunos casos, no

verificar la autodeterminación de la obligación tributaria aduanera realizada por

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el agente aduanero, es decir, no ejercer sus facultades de control inmediato, o

sea, el despacho se tramita sin revisión o participación de la autoridad

aduanera1, o bien, puede intervenir la aduana revisando en este procedimiento

de despacho lo actuado por el agente, en cuyo caso podrá hacerlo de dos

formas: realizando una verificación únicamente documental2 o mediante el

reconocimiento físico y documental de las mercancías que se presentan para

ser importadas3. En estos últimos casos, decimos que las autoridades

aduaneras, sí ejercieron sus facultades de control inmediato, puesto que al

estar las mercancías aún bajo su poder y custodia, pueden revisar o verificar

los datos declarados.

En estos últimos dos supuestos, como existe participación de las autoridades

aduaneras verificando lo actuado por el agente aduanero, podrían dentro de

este procedimiento de despacho, generarse discrepancias entre la información

declarada y lo que estima la aduana debió declararse, lo cual entonces produce

que la Administración, por medio del sistema informático, le notifique al agente

aduanero, cambios, modificaciones o ajustes de alguno de los elementos de la

obligación tributaria aduanera y las diferencias de impuestos que tales cambios

ocasionan, otorgándole al afectado un plazo de tres días para que, de estimarlo

necesario, se oponga a lo actuado por la Aduana en ese procedimiento de

despacho, mediante la interposición de los recursos ordinarios de

reconsideración y apelación en los términos del artículo 198 de la LGA. Ese es

el momento procesal oportuno y la forma, para que quien se sienta afectado,

impugne los cambios que se le están efectuando.

1 Lo que comúnmente se denomina un despacho con luz verde.2 Despacho con luz amarilla.3 Es el conocido despacho con luz roja en que quehacer aduanero.

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En el caso concreto, ese era la oportunidad procesal para que la recurrente , si

se sentía agraviada con el cambio realizado que le estaba notificando la

aduana, y en general con lo que estaba actuando el funcionario aduanero,

debía utilizar para presentar las impugnaciones respectivas, alegando lo que

estimase necesario, y no dentro del procedimiento sancionatorio cuya

naturaleza y finalidad son absolutamente diferentes, a pretender oponerse a

aquellos cambios o a la forma en que se actuó en aquel momento, siendo que

en aquella oportunidad consintió sin controversia, según está demostrado en

expediente, y pretende ahora por la vía de la apelación del procedimiento de

sanción, que el Tribunal entre a revisar un procedimiento de despacho que es

definitivo para el recurrente y para lo cual este Tribunal no tiene competencia,

porque desborda o se aparta de la litis que está conociendo.

En efecto, recordemos que el Tribunal Aduanero, es un órgano contralor no

jerárquico del Servicio Nacional de Aduanas, y en ese sentido sólo puede

entrar a conocer de un determinado asunto, si se ha interpuesto un recurso de

apelación, conforme con lo indicado por el artículo 181 de la Ley General de la

Administración Pública, en relación con el artículo 205 de la LGA, que dispone:

“Artículo 181.-

El contralor no jerárquico podrá revisar sólo la legalidad del acto y en virtud de recurso administrativo , y decidirá dentro del límite de las pretensiones y cuestiones de hecho planteadas por el recurrente, pero podrá aplicar una norma no invocada en el recurso. “

De lo anterior se sigue que la competencia de este Tribunal para revisar el

presente asunto, viene dada en razón de que se presentó un recurso de

apelación contra la sanción impuesta por la Aduana Santamaría. En

consecuencia el Tribunal tiene limitada su competencia para la revisión de la

multa impuesta, verificando si dentro del procedimiento sancionatorio se han

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

respetado todas las formalidades y no se ha generado indefensión a la

recurrente, además de la revisión del fondo del asunto, pero no puede este

Tribunal conociendo del presente recurso de apelación, ir más allá, y por esta

vía reabrir la discusión del ajuste que se le realizó a la declaración aduanera

del presente caso, y revisar si al ajuste estuvo o no ajustado a derecho, porque

reiteramos es una litis o controversia ajena a las presentes diligencias, para lo

cual no existe competencia del Tribunal en este momento procesal.

En efecto, en este asunto debemos reafirmar que estamos ante un

procedimiento sancionatorio para aplicar multa, que se da un momento

posterior, y que sirvió de antecedente para la apertura del presente

procedimiento sancionatorio, que está establecido en los artículos 234 de la

LGA y 533 y siguientes de su Reglamento, y que es un procedimiento de

sanción iniciado por la Aduana contra la agente de aduanas xxxx, al estimar

que es acreedora a la sanción de una multa equivalente al valor aduanero de la

mercancía, prevista en el artículo 242 del citado cuerpo de leyes, por efectuar

una incorrecta descripción del estilo del vehículo, lo cual implicó un cambio en

la clase tributaria y el valor de importación y generó una diferencia de

impuestos a favor del Fisco.

Por tanto, si la recurrente estaba inconforme con la modificación a la obligación

tributaria aduanera realizada por la aduana con el ajuste correspondiente,

debió oponerse formalmente dentro del plazo de tres días posteriores a la

notificación del acto que consideró lesivo, interponiendo los recursos que la

LGA le otorga al efecto en su numeral 198, facultad que no practicó tal y como

ha quedado demostrado en expediente, por lo que sobre lo argumentado

evidentemente no entra a analizar este Tribunal, y en consecuencia, no valora

o se pronuncia sobre si la modificación estuvo correcta en relación con la

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

aplicación de AUTO VALOR y en general sobre el procedimiento y la normativa

aplicable en la valoración de los vehículos, a fin de establecer la clase tributaria

del vehículo usado nacionalizado con la declaración aduanera de repetida cita,

porque tal procedimiento ya quedó firme y no es el objeto de la presente litis, tal

y como ya se señaló, de ahí que las pruebas solicitadas no son de recibo en

este momento procesal. No obstante, al entrar a analizar el fondo del asunto,

en concreto, al examinar la conducta que se le se atribuye como reprochable a

la recurrente y el tipo aplicado, esto es, el artículo 242 de la LGA, en virtud de

imputársele un error señalado en la declaración aduanera de cita, se hará

referencia a la normativa especial, de obligado acatamiento que la recurrente

estaba compelida a cumplir en el presente caso. En consecuencia no

corresponde declarar la nulidad del procedimiento sancionatorio al no existir en

este procedimiento de imposición de multa la nulidad alegada.

Sobre la responsabilidad del importador, consignatario y del agente aduanero.

Alega la interesada la nulidad del proceso seguido por cuanto no se llamaron a todas las partes involucradas.

Sobre el tema se reitera que el objeto del presente caso, no trata de un

procedimiento determinativo por el ajuste del elemento valor, sino que como se

indicó supra, el agente aduanero viene defendiéndose y planteando los

recursos que la legislación aduanera pone a su alcance dentro del

procedimiento sancionatorio.

Este aspecto de la responsabilidad ha sido uno de los puntos que más

desarrollo ha tenido en la resolución de casos ante esta Sede, por la infracción

contenida descrita en el numeral 242 de la LGA, procurándose analizar la

naturaleza misma de las responsabilidades de las personas que intervienen

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

dentro de los procedimientos derivados de la materia aduanera, haciéndole ver

que la responsabilidad del agente aduanero lejos de poder considerarse una

posición arbitraria, la misma es producto de un régimen especial establecido

por el Ordenamiento Jurídico Aduanero4, en el cual cada uno de los actores

que intervienen en diversos regímenes aduaneros, en condición de auxiliar de

la función pública, lo es el agente aduanero quien debe conocer y aplicar;

reglas arancelarias y no arancelarias al momento de presentar los DUAS.

Así, los agentes aduaneros, son auxiliares de la función pública, siendo

asesores en la materia técnica aduanera y de comercio exterior, llevando a

cabo una labor de coadyuvancia con los órganos de la Administración en la

gestión pública aduanera; resumiéndose su razón de ser en una atención más

técnica y especializada a los administrados y es precisamente en razón de las

funciones de los agentes aduaneros y la relevancia que sus competencias

revisten para el interés público, que se generan en la persona de estos

auxiliares de la función pública una serie de obligaciones y responsabilidades,

que vienen a regir el ejercicio de su labor. Como consecuencia de este

régimen de responsabilidad, los agentes aduaneros no solamente serán

garantes ante el importador o exportador, personas a las que representan en

los despachos aduaneros, sino también ante el Fisco, como consecuencia

precisamente del mandato que ostentan y de las funciones que desempeñan

como coadyuvantes de la Administración.

En relación a la responsabilidad del importador, no debe ser confundida,

cuando se trate de un procedimiento determinativo o del procedimiento

sancionatorio, ya que el sujeto pasivo de la obligación tributaria aduanera, sea

el obligado a su cumplimiento, es el contribuyente, o quien resulte responsable

4 Ver Sentencias de este Tribunal números: 108, 158, 167 y 173, 189 todas correspondientes al año 2010.

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

del pago, en razón de las obligaciones que le impone la ley, por lo que sujeto

pasivo no será solamente quien realice directamente el hecho imponible

(contribuyente) sino también otras personas a quienes la ley denomina

“responsables”, aún cuando sean ajenos al mismo, es decir, son responsables

u obligados por deuda ajena5. En esta última categoría se encuentra situado el

agente aduanero, quien resulta ser solidariamente responsable junto con su

mandante por el pago del adeudo tributario, sus intereses, multas y demás

recargos correspondientes que surjan o se deriven de las operaciones

aduaneras en que intervengan,6 razón por la cual, podrá la Administración,

cuando determine la existencia de sumas pendientes de cancelar, elegir si

dirige su acción cobratoria contra el consignatario o consignante de las

mercancías, según se esté ante importaciones o exportaciones, o bien, contra

el agente aduanero que como representante legal de su mandante, actuó en el

despacho aduanero de las mismas.

En este punto, cuando se está en presencia de procedimientos sancionatorios,

como el presente, al tratarse de materia impositiva, y al ser la sanción personalísima, debe individualizarse la acción u omisión que señala el tipo

infraccional, siendo que el elemento que determina la persona contra la cual se

instruye el procedimiento, viene establecida por la tipicidad de su conducta, por

lo que es preciso determinar si la conducta se adecúa a los supuestos

establecidos en la norma y que la misma le sea atribuible a título de dolo o

culpa, sin que concurra ninguna eximente de responsabilidad. En razón de lo

anterior, a diferencia de los procedimientos de ajuste y modificación de la

obligación tributaria aduanera, la responsabilidad que se determina en los

5 Ver artículos 21 del Reglamento al Código Aduanero Uniforme Centroamericano, en adelante RECAUCA, 54 de la LGA y 15, 17, 20 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios.6 Ver artículos 17 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, en adelante CAUCA, 21 del RECAUCA y 36 de la LGA.

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

procedimientos sancionatorios es personal, la cual viene definida por lo que

establece el tipo sancionatorio específico.

De esta forma, en el caso de la infracción tributaria aduanera señalada por el

citado artículo 242 de la LGA, objeto de la presente litis, tenemos que será

sancionada únicamente la conducta que se ajuste a la descripción dada por el

tipo indicado, siendo que en el caso de marras, es la conducta de la agente de

aduanas xxxx, persona física, la que encuadra en el tipo indicado y no la

actuación del importador o de la agencia aduanal, aspecto sobre el cual se

ahondará en el apartado de fondo de la presente resolución.

Por ello el tema de la responsabilidad tratándose de procedimientos

sancionatorios, va a considerar únicamente aquellas personas o partes cuya

conducta eventualmente se adecúe al tipo descrito en la norma (LGA),

resultando inadmisibles los argumentos donde se pretende traer al caso a otras

personas ajenas a la condición de agente aduanero declarante.

Improcedencia de la sanción por no existir perjuicio fiscal.

Estima improcedente la infracción y la pretendida sanción, por cuanto la resolución notificada no establece que exista perjuicio fiscal o incidencia fiscal, alegando la aplicación del artículo 231 de la LGA.

Sobre este alegato de la recurrente, más adelante, al analizar el fondo del caso

se revisará con profundidad el tipo sancionador (242 LGA) que aplicó la

aduana, entre ellos se abordará el tema del perjuicio fiscal y sobre los alcances

del artículo 231 de la LGA. No obstante, resulta oportuno hacer mención de

reiteradas resoluciones del Tribunal7 haciendo ver que el argumento de que no

se produjo lesión porque se pagó la diferencia tributaria antes del levante de la

7 Entre otras ver la sentencia número 229-08 del 9-10-08.

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

mercancía, no es de recibo para eliminar la posible sanción, toda vez que la

actuación del agente aduanero derivó un perjuicio fiscal, afectando el Erario

Público. En efecto, al revisar la Declaración Aduanera Nº xxxx, en la pantalla

denominada “Talones del DUA”, visible a folio 07 del expediente, consta un

primer pago realizado el 25 de abril de 2008, por la suma de ¢405.064,57.

Asimismo, aparece consignado un segundo pago por un monto de ¢72.439,72

cancelado el 30 de abril de 2008.

Así las cosas, si no hubiese sido por la acción preventiva y oportuna del

funcionario aduanero, a quien le correspondió realizar la inspección física del

vehículo, se percata del error cometido por la agente de aduanas, logrando

corregirlo y permitir a la aduana recuperar la diferencia de impuestos

adeudada, porque en efecto al momento de la verificación física a cargo del

funcionario de la aduana, se cubrió la totalidad del adeudo tributario

determinado por la Administración, de lo contrario el Fisco no hubiese podido

en ese momento resarcirse del perjuicio causado, antes de autorizar la salida

de la mercancía del recinto fiscalizado. De los autos se concluye, que el

perjuicio económico se causó, pues se consumó en el momento mismo en que

la agente de aduanas consignó en forma errónea el estilo del automotor y por

consiguiente una clase tributaria y valor incorrectas. Todo ello, implicó que el

declarante consignara un valor de importación inferior, y cancelara un monto

menor al que correspondía.

El monto correcto por concepto de obligación tributaria fue establecido en virtud

de la acción preventiva y precisa de la autoridad aduanera al momento de la

inspección física del vehículo, por lo que no resulta atendible el argumento de

que no hubo perjuicio fiscal. De tal suerte que si el funcionario no lo detecta

durante la revisión física, el vehículo hubiese salido del control aduanero sin

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

haber pagado los impuestos que efectivamente le correspondía, prolongando

en el tiempo el perjuicio fiscal y afectando así los intereses patrimoniales del

Estado, por lo que no lleva razón la recurrente en sus manifestaciones, quien

además no considera los efectos propios del sistema de determinación a cargo

del contribuyente o declaración autodeterminada. Por lo tanto se rechazan

estos extremos del recurso de apelación.

Nulidad por violación del procedimiento previsto en el RECAUCA.

Estima el recurrente que existe violación del artículo 7 Constitucional, en relación con la primacía de los Convenios Internacionales sobre la ley. Observa el incumplimiento del artículo 103 del RECAUCA en cuanto a los condiciones para autorizar el levante entre ellos que el pago de ajustes y multas deben ser subsanados en el procedimiento de despacho o verificación, todo en relación con el artículo 98 de la LGA y el artículo 322 de su Reglamento.

De acuerdo con nuestro sistema jurídico, lo dispuesto en las normas

centroamericanas derivadas del Tratado de Integración Económica, debe tener

una interpretación integral respecto del ordenamiento interno de cada país, de

allí que algunos temas se regulan en forma general y otros en forma muy

puntual, para garantizar por un lado la uniformidad de ciertas regulaciones y la

flexibilidad en otras, para que lo establecido no riña con las normas internas de

cada Estado Miembro, bajo el respeto del principio de la Soberanía de los

Pueblos y con ello garantizar la efectiva integración ordenamiento jurídico. Por

ello, la correcta interpretación de la normativa aduanera del artículo 101 del

RECAUCA, se debe integrar con el resto de normas comunitarias y las normas

de la Ley General de Aduanas. En esencia señala el numeral 101 del

RECAUCA lo siguiente:

“Artículo 101 Resultados de la verificación inmediata

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

 De existir conformidad entre lo declarado y el resultado de la verificación inmediata, se

otorgará el levante.

Cuando los resultados de la verificación inmediata demuestren diferencias relacionadas

con clasificación arancelaria, cantidad, valor aduanero, origen de las mercancías u otra

información suministrada por el declarante o su representante respecto al cumplimiento de

las obligaciones aduaneras, el servicio aduanero procederá conforme a la legislación que regule la materia.

Sin perjuicio del procedimiento administrativo correspondiente, el servicio aduanero podrá

autorizar el levante de las mercancías, previa presentación de una garantía que cubra

los derechos e impuestos, multas y recargos que fueren aplicables.”

Es decir, la norma prescribe que cuando ocurran discrepancias producto de la

verificación física, realizada por la Aduana durante el procedimiento de

despacho, referido a diferencias sobre la clasificación arancelaria, cantidad, valor

aduanero, origen de las mercancías u otra información suministrada por el

declarante o su representante respecto al cumplimiento de las obligaciones

aduanera, “el servicio aduanero procederá conforme a la legislación que regule la materia”, sea el bloque de legalidad de cada país, que rige para este

tipo de situaciones. En nuestro caso no solo se rige por la normativa general

centroamericana, y la legislación nacional, por la propia naturaleza de las normas

centroamericanas, que derivan de un acuerdo general que remiten a las normas

nacionales para la específica regulación. En otras palabras, lo que la norma

centroamericana prescribe es la facultad de cada Estado para imponer multas

en el proceso de verificación o en forma posterior, según su normativa interna, que

nuestro sistema jurídico determinó desde el año 1996, con la promulgación de la

Ley General de Aduanas Nº7557, señalando que la imposición de sanciones

administrativas o tributarias se realizaría a través de un procedimiento especial8 de

multas o un procedimiento ordinario cuando se trata de la suspensión de un

8 Ver artículos 231, 232, 234 y 192 y siguientes de la LGA

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

auxiliar de la función pública aduanera previsto en la ley, por lo que no lleva razón

el recurrente en su alegato de nulidad.

Lo anterior por cuanto, la aplicación de las multas corresponde al Derecho

Penal Tributario, en el que se establece una distinción entre ilícitos o

infracciones administrativas tributarias y delitos tributarios tal y como lo

establece la normativa centroamericana y nacional. En criterio del Colegiado,

no existe diferencia en los cuerpos normativos citados, sino que se trata de una

elección de política criminal a cargo del legislador. Además, existe consenso

doctrinario, en el sentido de que en un Estado Democrático, las diferencias que

se brinda al tratamiento de los delitos y las infracciones no suficientes para

sustraerlos a los que corresponde conocer y decidir en sede administrativa, del

régimen de garantías constitucionales que rigen en el derecho penal. Por ello,

el legislador procurando brindar mayores garantías constitucionales y legales a

los investigados, estableció por dotar de un procedimiento especial para la

tramitación de procedimientos sancionatorios, y no durante el procedimiento del

despacho aduanero que tiene un objetivo distinto, cual es el la determinación

de la obligación tributaria aduanera.

Ese procedimiento especial en el caso de Costa Rica, ha sido desarrollado en

el artículo 234 de la LGA que establece que “Cuando la autoridad aduanera determine la posible comisión de una infracción administrativa o tributaria aduanera sancionable con multa, notificará en forma motivada al supuesto infractor, la sanción aplicable correspondiente, sin que implique el retraso ni la suspensión de la operación aduanera, salvo si la infracción produce en el procedimiento un vicio cuya subsanación se requiera para proseguirlo. El presunto infractor contará con cinco días hábiles para presentar sus alegaciones, transcurrido este plazo, la autoridad aduanera aplicará la sanción

correspondiente, si procede.” Establece además dicho artículo que en “el caso

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

de infracciones administrativas sancionables con suspensión, la autoridad

aduanera deberá iniciar el procedimiento dispuesto en el artículo 196” de esa

Ley.

En relación con el alegato del recurrente en sentido de que el procedimiento para

la ampliación de las multas es el tipificado en el artículo 103 del RECAUCA9 que

señala: “Cuando efectuada la verificación inmediata y habiéndose determinado

diferencias con la declaración, éstas se subsanen, se paguen los ajustes y multas, o en

los casos en que proceda, se rinda la garantía correspondiente”, debe interpretarse de

modo armónico con el artículo 101 del CAUCA III que expresamente señala: “Las infracciones aduaneras y sus sanciones se regularán de conformidad con la

legislación nacional”, y conforme al citado artículo 101 del RECAUCA III, lo

indicado en el artículo 103, solo cabe interpretarse en forma integral en el

marco de la normativa nacional, conforme con los principios constitucionales

que la inspiran y por remisión expresa de la normativa centroamericana, donde

establece que la materia sancionatoria se rige por la legislación nacional en

cumplimiento del debido proceso, toda vez que define que la imposición de

sanciones debe realizarse en forma diferida al proceso determinativo de la

obligación tributaria aduanera, en aras de garantizar la aplicación de los

principios penales. Así, nuestro ordenamiento jurídico, opta por un sistema de

imposición de sanciones de carácter administrativo acorde con las disposiciones

9 RECAUCA: “Artículo 103 Autorización del levante

El Servicio Aduanero autorizará el levante de las mercancías en los casos siguientes: a.       Cuando presentada la declaración en los términos del artículo 91 de este Reglamento, no corresponda efectuar la verificación inmediata. b.       Si efectuada la verificación inmediata, no se determinan diferencias con la declaración o incumplimiento de formalidades necesarias para la autorización del régimen solicitado. c.       Cuando efectuada la verificación inmediata y habiéndose determinado diferencias con la declaración, éstas se subsanen, se paguen los ajustes y multas, o en los casos en que proceda, se rinda la garantía correspondiente. El levante no se autorizará en el caso previsto en el literal c) del párrafo anterior, cuando la mercancía deba ser objeto de comiso administrativo o judicial de conformidad con la ley.”

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

del debido proceso constitucional y legal, precisamente por haber tenido la

experiencia de aplicar por muchos años del CAUCA I, que establecía que las

multas se debían aplicar en el procedimiento de despacho bajo una formulación

casi instantánea, con solo la corroboración del error cometido a criterio de la

aduana, procedimiento que rozaba con las reglas del debido procedo legal en

materia sancionatoria, que retoma mayor valor procedimental desde la creación de

la Sala Constitucional, al igual que la tendencia doctrinaria del derecho

administrativo sancionador que se inclina por el respeto de los principios del

derecho penal, cuando va a imponer una sanción de carácter administrativo con

sus correspondientes matices, razón por la cual el REACUCA, en el artículo 101

señala que en materia de aplicación de multas el Servicio Nacional de Aduanas

procederá conforme la legislación de cada país.

Siendo así las cosas, hoy día el derecho aduanero costarricense, define que la

imposición de las sanciones administrativas donde implica imponer una multa por

errores cometidos durante el despacho aduanero, debe realizarse en forma

diferida al procedimiento determinativo de la obligación tributaria aduanera, y con

ello garantizar la ampliación de los principios inspirados del derecho penal,

cumpliendo con mayor rigor jurídico con los preceptos del debido proceso

constitucional y legal, donde la normativa establece un plazo de 6 años de

prescripción (artículo 231) para imponer las sanciones correspondientes.

En relación con la argumentación de que se opone al procedimiento sancionatorio

porque la diferencia indicada como adeudo tributario fue cancelada con

anticipación al levante de las mercancías, por lo que no se originó perjuicio fiscal,

ni vulneración del régimen jurídico, por ser un elemento fundamental del tipo de

sanción, será un aspecto a desarrollar en el fondo de las consideraciones.

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

Por todo lo expuesto, no lleva razón la recurrente en este extremo del recurso

relacionado con nulidad.

Debido proceso y ejercicio de defensa

Revisar la actuación desarrollada por la aduana determinando si se han violentado los

principios esenciales de todo acto administrativo, como son el de legalidad y debido

proceso además alega la nulidad de la resolución dictada.

Nuevamente pretende la recurrente discute aspectos relacionados con las

actuaciones de la Aduana relacionadas dentro del procedimiento de despacho

del vehículo, y el ajuste de la obligación tributaria producto del cambio de la

clase tributaria, promovido por el funcionario aduanero que verificó la

información aportada por el agente aduanero con el DUA de interés. En criterio

del Tribunal estos aspectos no son de recibo en el presente asunto, atendiendo

el objeto del procedimiento sancionador, cual es reprimir las acciones u

omisiones que vulneren las disposiciones del régimen jurídico aduanero, en los

términos señalados en los artículos 230 a 234 de la LGA, y el momento

procesal en que debían presentar para defender intereses frente a las

actuaciones de la autoridad de aduanas. En este asunto planteó la Aduana

Santamaría que el objeto del sancionador, instruido contra la señora xxxx, lo es

por considerarlo acreedor a la sanción equivalente al valor aduanero de las

mercancías prevista en el artículo 242 de la LGA; toda vez que le endilga haber

declarado incorrectamente el estilo del automotor, que durante el proceso

verificación del despacho, o control inmediato el funcionario aduanero

determinó que la clase tributaria correcta era otra. Sin embargo, ha quedado

acreditado en autos que el recurrente o interesado no impugnó el ajuste supra

citado, razón por que quedó firme este aspecto técnico. Consecuentemente no

puede válidamente reabrir el apelante la discusión de la determinación

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

tributaria en estos momentos, por estar ante el procedimiento sancionador

precisamente en vista de que la Aduana instruye la causa contra el agente

aduanero por considerar la incorrecta declaración, vulnera las disposiciones del

régimen jurídico aduanero, en concreto los numerales 86 de la LGA y 314 del

Reglamento a la LGA, y es ante estos hechos y elementos probatorios traídos

al expediente que el agente aduanero viene defendiéndose y planteando los

recursos que la legislación aduanera pone a su alcance dentro del

procedimiento sancionatorio. Sobre estos elementos de controversia

relacionados con el estilo del vehículo, no discutidos en su oportunidad, sino

más bien reconocidos y canceladas las diferencias tributarias, como consta en

expediente, no puede el Tribunal conocerlos y decidir, puesto que son aspectos

técnicos producidos durante el despacho aduanero, que han quedado firmes

por voluntad del recurrente o de su cliente.

Reforzando esta posición jurídica sobre la distinta naturaleza del procedimiento

sancionador citamos comentarios de la Sala Constitucional, que ya han

aclarado el tema. Manifiesta el órgano constitucional:

“Sobre las sanciones en caso de incumplimiento a las obligaciones de los auxiliares de la función pública aduanera: De lo expuesto en la normativa

citada se deduce claramente que el cumplimiento de las obligaciones de los

auxiliares de la función pública aduanera ha sido protegido en la Ley General

de Aduanas por un régimen sancionatorio aplicable a tales auxiliares cuando

contravienen las obligaciones derivadas de sus actividades. Al respecto, los

artículos 230 a 234 de la Ley General de Aduanas establecen las

generalidades relativas a las infracciones administrativas y tributarias

aduaneras. En tales numerales se establece que constituye infracción

administrativa o tributaria aduanera, toda acción u omisión que contravenga o

vulnere las disposiciones del régimen jurídico aduanero sin que se califique

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

como delito y son sancionables en vía administrativa por la autoridad aduanera,

previa realización de un procedimiento administrativo en el cual se garantizará

el derecho de defensa. Tales infracciones pueden ser penalizadas con la

suspensión del auxiliar de la función pública aduanera o bien, con una multa y

la determinación de las mismas dependerá de la gravedad de la falta cometida.

(Ver resolución Nº 0843-2002, de las 15:53 horas del 30 enero 2002, SALA

CONSTITUCIONAL DE LA CORTE SUPREMA DE JUSTICIA)

Por consiguiente, en punto a la nulidad alegada no lleva razón el recurrente,

por lo cual se rechaza.

Sobre este punto se hace notar que en expediente consta el dictado de la

resolución de apertura del procedimiento sancionador, bajo número RES-AS-

DN-3409-2011, que fue debidamente notificada a la agente aduanera,

brindándole la información relativa a los hechos y fundamentación legal que

sustentaba la decisión de inicio, así como el reconocimiento del plazo de ley

para escuchar sus argumentos de descargo y elementos de prueba; los cuales

fueron aportados por la recurrente en fecha 12 de diciembre de 2011, según

corre a folios 23 a 32 del expediente administrativo, mismos argumentos que

han sido conocidos y debatidos por la Aduana al dictar la resolución final

número RES-AS-DN-243-2012. También consta en autos que la autoridad

aduanera le comunicó a la recurrente, los datos relacionados con el plazo y los

recursos que podía presentar contra el acto final. Derecho que fue

materialmente ejercicio por el recurrente con el escrito de fecha 07 de febrero

de 2012, según corre a los folios 48 a 51 del expediente por medio del cual

interpone los recursos de reconsideración y apelación. Por último se encuentra

acreditado en expediente que la agente aduanera se apersona al Tribunal

Aduanero en fecha 30 de marzo de 2012 según consta a folios 68 a 78. Con

ello, determina el Colegiado que las actuaciones de la Aduana cumplen con la

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

normativa aduanera que regulan el procedimiento sancionador y el derecho

que la fundamenta, (artículos 230-234, 242 de la LGA) y que el administrado ha

materializado sus derechos plenamente defendiendo sus tesis, con lo cual no

advierte vicios procesales que deban ser declarados o subsanados.

VI. Respecto la sanción impuesta:

Revisados los aspectos de nulidad alegados y verificada la inexistencia de

vicios del acto administrativo, se procederá a desarrollar las consideraciones

de fondo por las cuales el Tribunal confirma la imposición de la sanción

impuesta por la Autoridad Aduanera, consistente en una multa equivalente al

valor aduanero de las mercancías por la aplicación del artículo 242 de la LGA

al recurrente10.

Precisamente por tratarse de la aplicación de una sanción, por considerar la

Aduana Santamaría que el agente aduanero ha cometido una infracción

tributaria aduanera contraviniendo las disposiciones del régimen jurídico

aduanero, se debe tener presente que si bien la normativa aduanera faculta

imponer sanciones a los que resulten responsables de su comisión (artículos 6,

13, 24 inciso i), 231 a 235 LGA y 36 del Decreto Ejecutivo N° 32481-H de

29/06/05 publicado en el Alcance N° 22 a La Gaceta N° 143 de 26/07/0511,

vigente al momento de los hechos, dentro del procedimiento sancionatorio

aplicable en sede administrativa, en tal proceder debe respetar una serie de

principios y garantías constitucionales del Derecho Penal con matices.

10 Ver en igual sentido la sentencia 218-2008.11 El Decreto Ejecutivo N° 32481-H fue derogado por el Decreto N° 34475-H de 04-04-08 publicado en La Gaceta N° 83 de 30 de abril de 2008, estableciéndose en el inciso n) del numeral 35 bis la facultad de la Gerencia de la Aduana para imponer sanción de multas a los auxiliares de la función pública aduanera.

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

En aplicación de lo expuesto, procede en consecuencia determinar si en el

presente asunto, los señalados principios se han respetado por parte de la

Autoridad Aduanera al momento de aplicar la multa supra citada.

Principio de Tipicidad El principio de tipicidad es una aplicación de la máxima

de legalidad consagrado en el numeral 11 de la Constitución Política y de la

LGAP, 108 del CAUCA que exige la delimitación concreta de las conductas que

se hacen reprochables a efectos de su sanción.

Para que una conducta sea constitutiva de una infracción, no es suficiente que

sea contraria a derecho, es necesario que además esté tipificada, sea que se

encuentre plenamente descrita en una norma; esto obedece a exigencias de

seguridad jurídica, pues siendo materia represiva, es necesario que los

administrados sujetos a un procedimiento sancionatorio puedan tener entero

conocimiento de cuáles son las acciones que deben abstenerse de cometer, so

pena de incurrir en una conducta infraccional. Toda sanción debe estar

antecedida de una clara demostración de los hechos, pero también de la

acreditación de la ilegalidad de la conducta. En ese mismo sentido, nuestra

Constitución Política contempla como uno de los pilares fundamentales de los

derechos individuales, el artículo 39, que en lo conducente señala:

“A nadie se hará sufrir pena sino por delito, cuasidelito o falta sancionadas por ley anterior y en virtud de sentencia firme dictada por

autoridad competente, previa audiencia concedida al indiciado para ejercitar su

defensa y mediante la necesaria demostración de la culpabilidad ...”

De esta forma, el tipo infraccional se constituye en una descripción de un acto

omiso o activo, establecido en un presupuesto jurídico de una ley anterior,

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

mientras que la tipicidad es la adecuación o subsunción de una conducta

humana, concreta y voluntaria, al tipo, sea a la descripción hecha en la ley,

configurándose en el primer elemento de la conducta punible, derivada del

principio de legalidad señalado, “nullum crimen sine lege”. Con base en lo

expuesto, el juicio de tipicidad es el proceso mediante el cual, los aplicadores

del derecho entran a determinar si el comportamiento específico que se les ha

presentado para análisis, coincide o no con la descripción típica contenida en la

norma.

Así, en aras de analizar la tipicidad, debe primeramente determinarse, no solo

la conducta constitutiva de la infracción regulada en la norma que se considera

contraria a derecho, sino también se hace necesario tener claro quién es el

sujeto infractor o sujeto activo de la infracción.

Sujeto Teniendo presente que el esquema general de responsabilidades en

materia de infracciones administrativas o tributarias aduaneras, gira en torno a

los deberes y obligaciones impuestos por el Ordenamiento Jurídico, de forma

tal que quien los cumpla no podrá ser sancionado, pero quien los vulnere

deberá responder por tal inobservancia12, en el eventual caso que la

Administración estime que debe abrir un procedimiento tendiente a imponer

una sanción, por haber constatado los hechos y circunstancias particulares del

caso, haciendo la subsunción ( o sea acción de encuadrar los hechos en los

supuestos previsto por la norma jurídica) de la actuación en el tipo normativo de la

infracción, debe efectuarlo contra el sujeto que corresponda de conformidad

con la ley.

12 La Ley General de Aduanas, en su numeral 230 define el concepto de infracción administrativa o tributaria aduanera, como toda acción u omisión que contravenga o vulnere las disposiciones del régimen jurídico aduanero, sin que califique como delito.

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

Por tanto, en el caso concreto el sujeto activo o persona que puede cometer la

infracción de acuerdo a lo estipulado en el artículo bajo análisis, no debe tener

una condición especial previamente determinada por el legislador, es decir, no

requiere necesariamente ser agente aduanero u otro auxiliar de la función

pública, sino que cualquier persona que adecúe su conducta a lo establecido

por la norma puede convertirse en sujeto activo de esta infracción. Así las

cosas, no hay duda que la agente de aduanas xxxx que en todo caso tiene la

condición de auxiliar de la función pública aduanera, definido por la legislación

como aquellas “personas físicas o jurídicas, públicas o privadas, que participen habitualmente ante el Servicio Nacional de Aduanas, en nombre propio o de terceros, en la gestión aduanera.” (Artículo 28 LGA),

puede ser autor de la infracción, no presentándose problema en cuanto a la

determinación del elemento subjetivo del tipo.

Descripción de la Conducta-Verbo Activo Respecto a los elementos

objetivos del tipo, desglosando la norma, son varias las conductas-verbos, que

se describen como violatorias del régimen jurídico aduanero, y que el legislador

sancionó en este artículo, tal y como se señala a continuación:

o Lo que debe considerarse en estricto sentido una infracción tributaria,

(primer párrafo) y

o Aquellas situaciones o supuestos que en principio constituyan delitos de

conformidad con los numerales 211 y 214 de la LGA y que en razón de

ello debe necesariamente demostrarse la intencionalidad del sujeto, pero

que el valor de las mercancías no supere los cinco mil pesos

centroamericanos o su equivalente en moneda nacional, en cuyo caso se

consideran infracciones tributarias aduaneras, sancionables en sede

administrativa. (Segundo párrafo).

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

En el presente asunto, resulta aplicable lo dispuesto en el primer párrafo, toda

vez que este Tribunal no cuenta con ningún elemento en expediente, del cual

pueda derivar la intención del recurrente de cometer la anomalía que se le

atribuye, no pudiendo este Colegiado estimar que estemos ante la posible

comisión de las figuras contempladas en los artículos 211 o 214 de la LGA.

Asimismo la falta que se atribuye al recurrente lo es por el error al consignar el

DUA una clase tributaria incorrecta por la mercancía despachada,

específicamente por el dato correspondiente al estilo del vehículo, que generó

la modificación del valor de importación del mismo, con un perjuicio fiscal que

superó los cien pesos centroamericanos, detectado en el procedimiento de

verificación, como lo veremos adelante.

En consecuencia, por ser de interés para el caso concreto, revierte especial

importancia el desglose de lo dispuesto por el primer párrafo del artículo 242 de

la LGA que señala que será infracción tributaria:

“toda acción y -toda omisión- que signifique una vulneración del régimen

jurídico aduanero que cause perjuicio fiscal mayor de cien pesos

centroamericanos y no constituya delito o infracción administrativa sancionable

con suspensión del auxiliar de la función pública aduanera.”

Se desprende de lo anterior, que la acción o la omisión del sujeto, para que

pueda ser sancionada, sea reputada como típica, debe reunir todas y cada una

de de las siguientes cuatro condiciones, mismas que serán analizadas de

seguido:

1. que infrinja el régimen jurídico aduanero.

2. que cause perjuicio mayor de $100.

3. que no sea delito.

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

4. que no esté sancionada con suspensión del auxiliar de la función

pública aduanera.

1. Acción que infringe el Régimen Jurídico Aduanero: En relación con el

caso sometido a conocimiento de este Tribunal, hace notar que la conducta

que se le atribuye como reprochable a la recurrente está debidamente

tipificada al encontrarse plenamente descrita en el artículo 242 párrafo primero

de la LGA, toda vez que en la Declaración Aduanera xxxx de xxxx, la agente

de aduanas declara en forma errónea la clase tributaria número 2329932 cuando lo correcto era la número 2239973 determinada por la Administración

Aduanera, al tratarse de la importación de un vehículo usado Marca Toyota,

estilo Corolla DX, año 1989, transmisión automática, extras A/C, D/H, tracción

4x2, combustible gasolina donde la Autoridad Aduanera procedió durante el

procedimiento de verificación física a determinar que por las características del

vehículo era estilo Corolla DLX, procediéndose a modificar la clase tributaria

y el valor de importación, generándose un ajuste por la suma de ¢72.439,72 aspecto que no fue impugnado en su momento, más bien debidamente

cancelada la diferencia de tributos comunicada.

De ahí que, considera el Colegiado necesario hacer referencia una vez más al

marco legal que rige las responsabilidades prescritas en el CAUCA III y la LGA

para los agentes aduaneros, ampliando las consideraciones supra

desarrolladas al analizar los alegatos de nulidad, a efecto de precisar el ámbito

de su responsabilidad regulado por la normativa aduanera especial que regula

la materia, con el objeto de demostrar que la acción del recurrente en efecto

viola las disposiciones del régimen jurídico aduanero.

El concepto del agente aduanero se encuentra en el numeral 16 del CAUCA III,

que lo define como un auxiliar de la función pública aduanera autorizado para

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

actuar habitualmente, en nombre de terceros en los trámites, regímenes y

operaciones aduaneras, en su carácter de persona natural, con las condiciones

establecidas en ese Código, su Reglamento y la legislación nacional. Por su

parte, el artículo 20 del RECAUCA reitera, entre las obligaciones específicas, el

desempeño personal de sus funciones, salvo las excepciones de ley.

Las anteriores disposiciones deben correlacionarse con lo señalado en la LGA,

norma que establece el marco jurídico dentro del cual debe actuar el agente y

sus consecuentes sanciones en caso de incumplimiento, específicamente en el

artículo 33 del mismo cuerpo normativo, que define el concepto de agente

aduanero. De cuyas normas podemos extraer, la condición de profesional,

asesor de comercio exterior, quien la realiza habitualmente sus servicios y el

carácter de auxiliar de la función pública, que implica que su actividad está

destinada al interés público y es por ello que existe una regulación vía ley y

reglamento de su intervención.

De ahí que resulta necesario, hacer mención a la importancia que reviste para

la Autoridad Aduanera, el control aduanero en virtud de ello, a los agentes

aduaneros en su condición de auxiliares de la función pública aduanera, les

corresponde coadyuvar en el ejercicio del control.13 De todos es conocido que

de conformidad con la evolución del comercio internacional, la liberación

comercial y la globalización, la Aduana ha tenido que modificar su rol

tradicional, debiendo actualmente coadyuvar al desarrollo del comercio exterior,

apoyándolo y para tales efectos debe tener claras cuáles son sus funciones

básicas y cómo debe desempeñarlas para lograr la competitividad requerida.

Nos referimos a los fines del régimen jurídico aduanero contenido en el

numerales 6 y 9 de la LGA, que los señala así: correcta percepción o

13 Como ejemplo ver el Artículo 101 del Reglamento a la LGA que establece la obligatoriedad de los auxiliares de la función pública aduanera en el ejercicio del control, para el esclarecimiento de los delitos y las infracciones.

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

recaudación eficiente de tributos, control del tráfico internacional de mercancías

que disminuya la evasión, y la aplicación de prohibiciones a la importación y

exportación de mercancías.

Todas estas tendencias mundiales han producido nuevas demandas y

necesidades de modernización de los Sistemas Aduaneros, resultando un

factor relevancia la modificación de los procedimientos, guiados por los nuevos

roles que debe desarrollar el Estado, donde funciones del Servicio Aduanero se

modifican pasando de ser un determinador de obligaciones tributarias

aduaneras a tener un carácter fiscalizador amplio e inteligente que abarca tanto

las obligaciones aduaneras como las no aduaneras, bajo la premisa de que la

declaración aduanera será autodeterminada, prepagada y transmitida

electrónicamente. De ahí que lo que se tutela la Aduana es el adecuado

control sobre el tráfico internacional de mercancías.

Lo anterior implicó a su vez un cambio a cargo del sector privado, fortaleciendo

todos los actores que intervienen en el procedimiento aduanero, adquiriendo un

rol protagónico los auxiliares de la función pública aduanera, sobre quienes la

legislación aduanera les reconoce el papel de “cogestores” con la

administración pública (ver art. 11 CAUCA III y art. 28 LGA), lo cual envuelve,

un régimen especial de responsabilidades, al habérseles reconocido por ley

mayores requisitos y obligaciones, entre las cuales destaca el deber de

colaboración para el control, puesto que les corresponde, entre otras, velar por

el cumplimiento de las obligaciones aduaneras y por la agilización de

procedimientos y trámites, de conformidad con lo consignado por los numerales

13 a 21 CAUCA III.

Esta posición la ha venido reiterando el Tribunal, en varias sentencias. Similar

posición ha externado la Sala Constitucional, quien considera que los auxiliares

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

de la función pública tienen un rol preponderante frente al Estado y no son

simples intermediarios, en los términos señalados en el Voto número 00843-

2002 del 30 de enero del 2002, mediante el cual analizó las responsabilidades

del agente aduanero.

Es incuestionable la importancia que tiene para el Fisco la participación de

este auxiliar de la función pública en el procedimiento de despacho, al punto de

que partiendo del principio de buena fe y responsabilidad de sus actuaciones le

ha delegado parte de la gestión aduanera, de tal suerte que el agente se ha

convertido en coadyuvante o cogestor de las actividades públicas otrora

encomendadas con exclusividad a las aduanas. Paralelamente a ello, el

agente ha asumido de acuerdo a su nuevo rol un régimen de responsabilidad,

frente a su cliente y ante el Fisco, por el ejercicio de su representación legal.

Dentro de ese orden de ideas, los agentes aduaneros están sujetos de manera

directa a los deberes y obligaciones que le impone la ley en virtud de su

carácter de munera pública, habiéndose establecido de forma clara y directa el

ámbito de su responsabilidad, por lo que el régimen de obligaciones revierte un

especial carácter dada la condición de este operador de comercio. Es por ello

que del Ordenamiento Jurídico Aduanero, prescribe una serie de deberes a

cargo del agente aduanero, en virtud de la relación jurídica preestablecida, que

la doctrina denomina: relaciones de sujeción especial14 o relaciones

especiales jurídico-administrativas15 como es, entre otras, la existente entre la

Administración Aduanera y el auxiliar de la función pública.

En virtud de la relación de sujeción o supremacía especial, existe una

responsabilidad concreta a cargo del auxiliar, y como consecuencia de esa

14MONTORO PUERTO (Miguel). La Infracción Administrativa, características, Manifestaciones y Sanción, Barcelona, Ediciones Nauta, 1965, p.122.15GALLEGO ANABITARTE (Alfredo), op. cit. p.24.

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

relación previa administrativa es que el agente está conminado a una serie de

obligaciones y deberes precisamente por ser un asesor de comercio

internacional y aduanero, cogestor de la determinación y pago de las

obligaciones tributarias, debiendo efectuar la declaración bajo fe de juramento,

siendo que las funciones o actividades que realizan y la confianza depositada

en ellos, comportan alta responsabilidad fiscal. Ante esta nueva

caracterización, para actuar ante el Servicio Nacional de Aduanas, los agentes

aduaneros deben ser autorizados en forma previa por parte del Ministerio de

Hacienda y están sometidos al cumplimiento de determinados derechos y

obligaciones en relación al ejercicio de su actividad, que están debidamente

delimitadas en los numerales 14, 15 y 16 del CAUCA III, artículos 19 y 20 del

RECAUCA, artículos 30, 31,32, 35 a 39 LGA, 110 a 117 del Reglamento a la

LGA, en adelante RLGA.

Es así como la acción imputada al recurrente, resulta violatoria del Régimen

Jurídico Aduanero toda vez que de conformidad con lo estipulado en el numeral 86 de la LGA de repetida cita, según se señaló supra, se detalla la responsabilidad del agente aduanero en la declaración de los datos que el Ordenamiento Jurídico exige al efecto, e inclusive la obligatoriedad de tomar todas las previsiones requeridas para realizar la correcta declaración aduanera, siendo por tanto imperativo para el agente suministrar la información y los datos necesarios para determinar la obligación tributaria aduanera, especialmente la correcta descripción de la mercancía.

Queda claro que la declaración aduanera constituye, de conformidad con la

legislación aduanera, el medio para destinar las mercancías, de forma tal que

el consignatario a través de la declaración puede expresar libre y

voluntariamente, escogiendo de las diferentes destinaciones posibles a que

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

pueden ser sometidas las mercancías que están bajo control aduanero (ver

artículo 109 LGA y 237 RLGA). Cuya presentación ante la autoridad aduanera

corresponde por regla general al agente aduanero, cumpliendo según lo

señalado en el numeral 314 del RLGA con los datos que obligatoriamente debe

contener la declaración, entre ellos la correcta descripción de las mercancías y

su valor en los siguientes términos:

“Artículo 314.- Datos que debe contener la declaración aduanera: La

declaración aduanera de importación deberá contener la información necesaria

respecto de los siguientes aspectos:

…

c. Descripción detallada de la mercancía incluyendo, nombre comercial,

número de bultos, marcas de identificación de bultos, peso bruto y neto,

clasificación arancelaria y clasificación para efectos estadísticos. ...

h) Valor en aduana, valor de la prima del seguro y flete y monto declarado en

la factura.” (El resaltado no es del original)….

Por ello, para lograr comprensión claramente la forma en que la acción del

recurrente quebranta las disposiciones del régimen jurídico aduanero, sin entrar

al análisis del fondo de la modificación de la obligación tributaria aduanera en el

presente asunto y su ajuste, puesto que el mismo se encuentra firme, y sirve

como antecedente para el presente procedimiento sancionatorio, tal y como ya

se señaló, se tienen por ciertos los hechos que constan en expediente,

partiendo del hecho cierto de que el recurrente declaró, al momento de

presentar la Declaración Aduanera Nº xxxx ante la Aduana Santamaría,

incorrectamente los datos del automotor, específicamente el estilo del

automotor y por consecuencia la clase tributaria, donde el agente lo consigna

erróneamente cuando correspondía la clase tributaria 2239973 en lugar de la

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

clase tributaria declarada y como consecuencia de lo anterior, procede otro

valor de importación, incumpliendo lo prescrito en el artículo 86 de la LGA en

análisis y tratándose de la importación de un vehículo usado, es de obligado

acatamiento cumplir también la especial regulación que rige para determinar el

valor de importación o base imponible de los vehículos usados de las partidas

87.02, 87.03 y 87.04. Sobre el tema ya este Tribunal16 se ha manifestado

sobre la obligatoriedad de aplicar el procedimiento reglado para la valoración

de la importación de tales vehículos, ordenada en el Decreto Ejecutivo 32458-H

publicado en la Gaceta 131 del 7 de julio del 2005 con el cual se deroga el

Decreto Ejecutivo número 29265-H del 24-01-01 publicado en La Gaceta N° 27

del 07 de febrero de 2001, vigente al momento de los hechos.

Por tanto, al estar demostrado que la señora xxxx, es la agente de aduanas

que tramitó la Declaración Aduanera de Importación Nº xxxx de xxxx, la cual

ampara la importación de un vehículo usado, en su condición de auxiliar de la

función pública aduanera, por la especial sujeción que tiene, según se

consignó supra, está obligado a tener pleno conocimiento de sus atribuciones,

deberes y obligaciones desde el momento mismo en que fue autorizado para

desempeñarse como agente aduanero, encontrándose dentro de sus deberes

la correcta presentación de la declaración aduanera, con toda la información

requerida por la normativa para determinar la obligación tributaria aduanera, en

especial la descripción de la mercancía incluyendo su valor, según lo ordena el

artículo 86 de la LGA y por ende, en caso de incumplimiento tiene clara

conciencia de las sanciones que le podrían ser aplicadas. Que por tratarse en

la especie de la importación de un vehículo usado, de la partida 87.03, estaba

obligado a cumplir con la legislación aduanera, y a la vez aplicar las especiales

regulaciones que el Ordenamiento Jurídico establece para la determinación del

16 En igual sentido ver Sentencias números 162, 207 y 221 del 2009 y 08 del 2010, entre otras.

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

valor de importación o base imponible ordenada en los Decretos supra

indicados y vigentes al momento de los hechos.

Así las cosas, en el presente caso, al declarar una clase diferente y un valor de

importación que no correspondía para el vehículo objeto de despacho, a pesar

de que estaba obligado a hacerlo en estricta observancia de la LGA y los

decretos señalados, resulta correcta la resolución de la aduana que determina

que la acción promovida por el recurrente quebrantó el régimen jurídico

aduanero, en los términos analizados.

2. Acción que cause perjuicio fiscal mayor a cien pesos centroamericanos En este sentido resulta correcta la posición de la Aduana quién considera que

la diferencia en el monto de impuestos derivó por la incorrecta declaración del

valor del vehículo amparado a la Declaración Aduanera xxxx, generó un

perjuicio fiscal mayor a cien pesos centroamericanos, ya que el monto o

diferencia de impuestos no declarados fue por la suma de ¢72.439,72 según

consta en el expediente, y siendo que a la fecha en que surge el hecho

generador de la obligación tributaria aduanera (el momento de la aceptación

según el artículo 55 LGA), el tipo de cambio del colón respecto del dólar era de

¢496.92 según consta en el la Declaración Aduanera, el perjuicio generado

resulta superior a cien pesos centroamericanos, que a para ese momento

equivalían a ¢49.692, en contrario al monto de la diferencia o perjuicio fiscal

causado que asciende a la suma de ¢72.439,72.

En relación con el tema de la existencia de perjuicio fiscal, tal y como se indicó

supra, debe tenerse en consideración de que es por la acción de la

Administración Aduanera, que llevó a efectuar la verificación física del vehículo

amparado a la Declaración de cita, actuación plasmada en el DUA según

consta a folios 11, que se percata de la incorrección cometida, y por ende se

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

logró recuperar la diferencia de impuestos adeudada, porque en efecto se

cubrió la totalidad del adeudo tributario determinado por la Administración,

puesto que de lo contrario el Estado no hubiese podido en ese momento

resarcirse del perjuicio causado. Es decir, que el perjuicio económico se

causó, se consumó en el momento mismo en que el agente aduanero consignó

en forma errónea la clase tributaria del vehículo que provocó la modificación de

su valor de importación, cancelando en consecuencia un monto menor al que

correspondía.

Lo cierto es que el monto correcto fue establecido en virtud del actuar propio de

la autoridad aduanera, por lo que no resulta atendible el argumento de que no

hubo perjuicio económico. De tal suerte que si los funcionarios aduaneros no

lo detectan al momento de realizar la verificación física del automotor, según

consta en autos la mercancía no hubiese pagado los impuestos que

efectivamente le correspondían, prolongando en el tiempo el perjuicio fiscal y

afectando así los intereses patrimoniales del Estado.

Lo anterior ha sido ratificado en Sentencia N°2766-2009 del Juzgado

Contencioso Administrativo y Civil de Hacienda, de las siete horas y cincuenta

y cinco minutos del dieciocho de noviembre del año dos mil nueve, al declarar

en primera instancia sin lugar, un proceso ordinario que pretendía la nulidad de

la sentencia número 124-2005 dictada por el Tribunal Aduanero Nacional de las

9:40 hrs. del 15 de abril del 2005, que a su vez ratificó la sanción impuesta por

la Aduana de Caldera, fundamentada en la infracción tributaria del artículo 242

de repetida cita, refiriéndose precisamente al mismo tema del perjuicio fiscal.

(En igual sentido ver resolución 87-2011 de las 14:55 horas del 6 de abril de

2011, del Tribunal Contencioso Administrativo y Civil de Hacienda, Sección

Sexta) Reza la sentencia en lo que interesa:

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

“En este contexto, el argumento de que no se produjo lesión porque que se

pago posteriormente la diferencia tributaria, pierde sentido pues, aparte de ese

carácter preventivo del derecho sancionador que se rescata en la cita, es

evidente que la lesión al Fisco se produce desde el momento en que se declara una mercadería con una partida distinta, de lo que se deriva una diferencia que si no es por la fiscalización posterior de la administración tributaria, no se hubiera advertido y satisfecho. Conviene tener presente

que estamos ante un evento de autodeterminación tributaria, que se produce, justamente, con la formulación, presentación y pago correspondiente de la declaración tributaria. En consecuencia, es a partir de ese momento en que se da la lesión al Fisco aunque al final, producto de una fiscalización ulterior su subsane la omisión de pago. Por otra parte se hace énfasis en la

acción en que se quiere asimilar lo actuado lo cual se considera un mero error

material a con un hecho doloso que pretenda defraudar al fisco. Del modo que

se evidencia en la resolución del Tribunal Aduanero Nacional, lo que se

reprocha al actor no es una conducta dolosa, sino la falta de diligencia o cuidado en la presentación adecuada de la declaración, ponderando, particularmente su formación en la materia.” (El resaltado no es del texto)

3. Que no sea delito Otra de las condiciones que la norma establece es que

la acción no sea constitutiva de delito. Sobre el particular no consta en

expediente ningún elemento del cual se pueda presumir que se está ante un

posible delito, en virtud de lo cual se estime que el asunto deba ser trasladado

a la sede penal, como autoridades competentes para la valoración respectiva,

de conformidad con lo prescrito por el numeral 229 de la LGA.

En este sentido debe apuntar el Tribunal, sin perjuicio de ahondar sobre este

tema cuando se analice el tema de la culpabilidad, que en efecto, no se

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

desprende de los autos intencionalidad en la acción anómala del recurrente,

como para entrar a considerar la remisión del asunto a los tribunales penales.

4. Que no esté sancionada con suspensión del auxiliar de la función pública aduanera Al efecto procede revisar los artículos 237, 238, 239, 240 y

241 de la LGA, que son las normas que en nuestro medio, sancionan con

suspensión de actividades al auxiliar de la función pública aduanera que

adecúe su conducta a lo que en ellas se dispone, resultando evidente de su

comprobación, que los hechos del presente caso, no encuadran en ninguna de

ellas.

Así las cosas, dado que en la especie la conducta del señor agente aduanero,

se adecúa sin lugar a dudas a las condiciones del tipo establecido por el

artículo 242 de la LGA, resta por analizar cuál es la sanción aplicable y si la

acción puede ser atribuida subjetivamente al recurrente por lo que de seguido

se hará referencia a tales aspectos.

Sanción En cuanto al tema de la pena o sanción impuesta tomando como

base en el artículo 242 de la LGA, vemos que el legislador de manera expresa

sancionó con multa equivalente al valor aduanero de las mercancías, toda

acción u omisión que vulnere el régimen jurídico aduanero, causando un

perjuicio fiscal superior a cien pesos centroamericanos y que no constituya

delito ni infracción administrativa sancionable con suspensión del auxiliar de la

función pública aduanera. Multa que se impone al infractor que adecúe su

comportamiento a las acciones u omisiones previstas por la norma, tal y como

quedó demostrado en el presente asunto.

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

Culpabilidad Procede examinar si en la especie se puede demostrar si la

actuación del recurrente, supone dolo o culpa en la acción sancionable,

correspondiendo de seguido el análisis de responsabilidad subjetiva del

infractor para determinar si ha de imputársele la conducta sancionada.

Al respecto se hace necesaria la demostración de la culpabilidad para que a

una persona, en este caso un agente aduanero persona física se le imponga la

multa, lo cual deriva del principio de inocencia el que se encuentra

implícitamente consagrado en el artículo 39 de la Constitución Política . Lo

anterior implica en consecuencia que a ninguna persona se le podrá imponer

sanción, en este caso administrativa, sin que a través de un procedimiento

tutelar del derecho de defensa, se demuestre su culpabilidad.

Sobre este principio la Sala Constitucional en Sentencia número 6813-96 del

veintidós de diciembre de 1996, consideró que la necesaria demostración de

culpabilidad, es aplicable al derecho administrativo sancionador, derivado de la

exigencia del texto constitucional 39, lo que en definitiva, excluiría toda forma

de responsabilidad presunta u objetiva. En su oportunidad consideró:

“Esta Sala en reiterada jurisprudencia estableció que la responsabilidad penal

objetiva está excluida de acuerdo a los parámetros del constituyente del

artículo 39 constitucional, de lo penal. Regla que por su misma naturaleza

debe también respetarse en el campo del derecho penal administrativo, por

ejemplo en la imposición de sanciones. Existen algunas garantías –presunción

de inocencia, seguridad jurídica legalidad, igualdad, proceso contradictorio o

debido proceso- que no son propios del proceso penal, sino que han de

cumplirse en la imposición de sanciones administrativas, que son disposiciones

de rango constitucional, derivadas de los derechos declarados en la

Constitución como fundamentales. La Culpabilidad, definida por la Sala como

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el deber de demostrarse necesariamente una relación de culpabilidad entre el

hecho cometido y el resultado de la acción, para que aquel se le sea atribuido

al sujeto activo; la realización del hecho injusto debe serle personalmente

reprochable al sujeto, viene a sustentar más el respeto de aquellos principios,

que no son otra cosa que el respeto mismo a la esencia del debido proceso

como un todo”. (El resaltado no es del original)

Por ello corresponde realizar la valoración de la conducta del infractor, para

determinar la existencia del dolo o la culpa, puesto que la culpabilidad

presupone la existencia de la imputabilidad o sea la condición del infractor que

lo hace capaz de actuar culpablemente, su vigencia permite que un sujeto sea

responsable por los actos que podía y debía evitar, y se refiere a la situación en

que se encuentra la persona imputada, la cual pudiendo haberse conducido de

una manera ajustada a derecho no lo hizo. Lo anterior se basa en la máxima

de que no hay pena sin culpa, debiéndose demostrar en el presente caso el

elemento subjetivo, esto es, que el recurrente efectivamente omitió el

cumplimiento de determinada obligación y que no existe una causa eximente

de responsabilidad, es decir que no existe ninguna justificación que permita

establecer que no tiene culpa alguna o no le es reprochable la conducta, pues

no dependía de su actuación los hechos atribuidos17.

Se debe realizar la valoración subjetiva de la conducta del posible infractor,

determinando la existencia del dolo o la culpa en su actuación, siendo que esta

última se presenta cuando obrando sin intención y sin la diligencia debida se

causa un resultado dañoso, previsible y penado por ley. Así tenemos, entre las 17 “…el elemento de la culpabilidad, entendida como un componente esencial de la teoría del delito, se divide a su vez en tres elementos: 1- la imputabilidad o capacidad de culpabilidad (capacidad de comprensión, de acción y de inhibición), 2- el conocimiento actual y la posibilidad de conocimiento de la antijuridicidad de la conducta, es decir que esta se encuentra prohibida y penada y 3- la exigibilidad de un comportamiento conforme a derecho.” Chan, Gustavo, “Observaciones Críticas al Concepto Ideal Abstracto de Culpabilidad”, 1 edición, San José, Costa Rica, 2004, p. 35.

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formas de culpa el incumplimiento de un deber, actuando sin la debida

precaución (negligencia) o el afrontamiento de un riesgo (imprudencia).

Para el caso a pesar de que la Aduana no tiene por demostrado que la

actuación de la recurrente haya sido cometida con dolo, tal y como lo alega,

esto es, que haya presentado la declaración aduanera con error u omisión en

forma intencional, pretendiendo burlar al Fisco y queriendo ese resultado, si

demuestra la autoridad de aduanas que tal infracción sí se pudo imputar a título

de culpa, entendiendo por tal conforme a la doctrina “…la falta a un deber

objetivo de cuidado que causa directamente un resultado dañoso previsible y

evitable… ”18, fundamentándose el reproche personal contra el autor que no ha

omitido la acción antijurídica aunque podía hacerlo, aspecto que puede

verificarse en expediente de conformidad con el análisis jurídico realizado

respecto a las responsabilidades que el Ordenamiento Jurídico Aduanero le

había impone al agente aduanero, así como la prueba (documentos) que

constan en expediente, existiendo una clara y directa relación de causalidad

entre la presentación y transmisión de la declaración incorrecta por error en la

clase tributaria y el valor de importación y la falta de diligencia de la agente de

aduanas xxxx.

Consecuentemente, no puede válidamente desconocer el recurrente, en su

condición de agente aduanero persona física, la consignación de todas las

características del vehículo objeto de despacho, (artículo 86 de la LGAS y 314

del RLGA) y por ende las sanciones que señala la legislación aduanera en

caso de incumplimiento de tales deberes legales y reglamentarias, por ello no

podía permitir el A Quo que ocurrieran los hechos que se discuten en el

presente caso sin imponer la sanción, ya que como se analizó supra, el

incumplimiento del régimen de responsabilidad al que se encuentra sometido el 18 GOESSEL, Karl-Heinz. Dos estudios sobre la teoría del delito. TEMIS, Bogotá, 1984, p. 14.

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investigado, conlleva un régimen de sanciones, y por ello resulta correcta la

actuación de la Administración al sancionar al recurrente por incumplir con las

prescripciones señaladas, puesto que del análisis de los elementos que

constan en autos, efectivamente se determina que la agente de aduanas ha

actuado en forma negligente, al haber declarado estilo y la transmisión del

vehículo importado, que no correspondía, violentando lo dispuesto en el

artículo 86 de la LGA y el procedimiento especial para la determinación del

valor de importación de los vehículos usados establecido en el Decreto

Ejecutivo 32458-H publicado en la Gaceta 131 del 7 de julio del 2005, vigente

al momento de los hechos, sin la cautela o precaución necesarias para evitar el

resultado perjudicial, al consignar una clase tributaria y un valor de importación

que no correspondían al vehículo objeto de despacho, sin que se haya probado

en expediente algún eximente de responsabilidad a tenor de lo dispuesto en el

artículo 231 de la LGA.

Desde la vigencia misma del Decreto Ejecutivo número 32458-H, con el que se

establece el “Procedimiento de valoración para la importación de vehículos en

condición de usados”, se posibilitó el uso o empleo legal de la lista oficial de

valores de la Dirección General de Tributación, además de la posibilidad del

agente aduanero de consultar páginas de internet y el llevar a cabo la revisión

previa prevista por el Ordenamiento Jurídico Aduanero en el numeral 84 de la

LGA19, todas estas herramientas puestas a disposición del auxiliar de la función

pública para llevar a cabo una correcta declaración de las mercancías, siendo

obligación del agente aduanero haber cumplido con el procedimiento reglado, y

en todo caso, si hubiese tenido discrepancias sobre la modificación de la

obligación tributaria y el ajuste correspondiente, en virtud del procedimiento

19 “ARTICULO 84.- Examen previo: El declarante o su representante, podrá efectuar el examen previo de las mercancías por despachar, para reconocerlas a efecto de declarar, correctamente, toda la información acerca de las mercancías.”

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aplicado para variar la clase tributaria, debió en el momento procesal oportuno

ejercer su derecho de defensa presentando los recursos de ley, facultad que no

practicó tal y como se señaló anteriormente, discusión que jurídicamente no

incumbe al presente procedimiento sancionatorio, y de ahí que se reafirma que

la correcta descripción de todas las características del vehículo es de vital

importancia, para la determinación y correcta percepción de los impuestos. En

consecuencia, quedando demostrado en el presente asunto que la recurrente

declaró, al momento de presentar la Declaración Aduanera Nº xxxx en lo que

interesa y entre otros datos, para el vehículo de reiterada cita, determinando el

A Quo que por las características del vehículo le siendo lo correcto estilo Corolla DLX, correspondiente a clase tributaria número 2239973 como

consecuencia procedió a ajustar el valor de importación, modificando el

declarado, demostrando con ello que se infringió lo prescrito en el artículo 86

de la LGA así como los Decretos supra referidos, en virtud de la especial

regulación establecida por la normativa que rige la materia para determinar el

valor de importación o base imponible de los vehículos usados, entre otras, de

la partida 8703, que son de ineludible acatamiento para el recurrente.

En criterio del Tribunal la agente aduanera resulta responsable del elemento

valor al confeccionar la declaración aduanera, como elemento que sirve para la

determinación de la obligación tributaria aduanera, ya que el numeral 86 de la

LGA reformado20 para evitar las diversas interpretaciones que se habían dado

anteriormente, e incluyo como parte de los datos e información que

necesariamente correspondía suministrarse bajo la fe de juramento en el DUA.

Reafirmando no solo la trascendencia del elemento valor, sino la

responsabilidad del auxiliar que elabora la declaración aduanera por el dato

que se aporte a la Autoridad Aduanera en este sentido. Ratifica esta posición,

el artículo 14 del Decreto citado, donde señala que el agente aduanero, 20 Mediante artículo 1° de la Ley No. 8373 de 18 de agosto de 2003.

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responsable del desalmacenaje de los vehículos, debe consignar en la

declaración aduanera “una descripción detallada de las características de éstos, en los términos que disponga la Dirección General de Aduanas, conforme al artículo 86 de la Ley General de Aduanas.”

Por lo expuesto, estima el Colegiado que nos encontramos ante una conducta

típica y antijurídica, cuyo resultado era perfectamente previsible y evitable por

parte del sujeto activo de la infracción, de haber atendido el deber de cuidado

que le era exigible. Téngase presente que la responsabilidad descansa en el

libre albedrío, que es la facultad humana de dirigir la conducta según los

dictados de la razón propia y de la voluntad del individuo, siendo que bajo esta

premisa, la señora xxxx actuó con plena libertad a la hora de declarar bajo la fe

de juramento las características del vehículo, lo mismo que la clase tributaria y

el valor de importación, con pleno conocimiento de las obligaciones que le eran

exigidas; por la legislación aduanera. Por ello, considera el Tribunal que la

infracción imputada por la Aduana a título de culpa, es correcta, en el tanto no

es razonable que el recurrente teniendo los conocimientos técnicos necesarios

así como los instrumentos jurídicos pertinentes para realizar la inspección del

vehículo y percatarse que no correspondía el estilo declarado toda vez, que no

era procedente que la agente aduanera profesionalmente preparada, rinda bajo

la fe una declaración aduanera en la cual incorpora una clase tributaria y un

valor de importación que no corresponden, dada su responsabilidad como

cogestor del Fisco.

En otras palabras, en el presente asunto la culpa se asienta en la violación del

deber de presentar la declaración aduanera de importación correctamente, sin

inexactitudes ni errores, esto es, incluyendo conforme a derecho todos los

datos necesarios según lo establecido por el artículo 86 de la LGA, así como

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cumpliendo con la normativa especial para la determinación del valor de

importación de los vehículos usados regulados en los decretos ya señalados,

no existiendo por parte de la señora xxxx la diligencia mínima que implica el

ejercicio de una actividad especializada de un agente aduanero, de

conformidad con lo preceptuado por los artículos 33 y siguientes de la LGA,

norma que lo conceptualiza como un profesional, especialista en la materia,

auxiliar del comercio exterior, coadyuvante de la función pública, que ejerce su

actividad en forma habitual, y cuya participación resulta obligatoria según la

propia legislación aduanera, debiendo la misma necesariamente contribuir con

un valor agregado en la calidad y veracidad de sus actuaciones, siendo

inaceptable que se pretenda hacer ver su actividad como simple intermediario

que recibe datos del importador; todo ello sin que existan en la especie causas

eximentes de responsabilidad, entendidas, en el presente asunto, como

aquellas circunstancias que permiten que el recurrente no sea sancionado con

la multa creada por la ley, sin perjuicio que el hecho constitutivo de la infracción

tributaria aduanera se encuentre acreditado, por existir alguna circunstancia

eximente de responsabilidad de las contenidas en el artículo 231 de la LGA.

Por lo que, al encontrarse el agente sometido por libre voluntad a relaciones de

sujeción especial previstas en los artículos 28, 30, 33, 36, 37 de la LGA, y

artículo 14 de la Ley General de la Administración Pública, y que entre otras

áreas, cuenta con especialización de la técnica aduanera, declare una clase

tributaria y valor de importación incorrectos, de forma tal que su actuar es

imprudente y negligente al dejar de cumplir con las prescripciones normativas

de repetida cita que su deber funcional le exige, produciendo el resultado

descrito y sancionado en el artículo 242 de la LGA, a causa de no haber

previsto ese resultado siendo previsible, en virtud de no cumplir con el deber de

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cuidado que debía observar según las circunstancias y condiciones personales

como agente aduanero y auxiliar de la función pública aduanera.

En relación a posibles eximentes de culpabilidad, al alegar el interesado la

aplicación del artículo 231 de la LGA, el análisis de los mismos resulta

procedente para la demostración efectiva del reproche a la persona

investigada. Primeramente, es claro que en el caso que nos ocupa, no

estamos en la presencia de un simple error material21 sobre el cual si bien la

doctrina no coincide siempre sobre la definición de su concepto, en términos

generales si hay consenso de que se trata de un error manifiesto, ostensible e

indiscutible, implicando por sí solo la evidencia del mismo sin mayores

razonamientos y exteriorizándose por su sola contemplación. Constituye una

mera equivocación elemental, una errata, tales como, errores mecanográficos,

defectos en la composición tipográfica, entre otros, cuyos actos que contienen

este tipo de error, su declaración jurídica es válida y lo que ocurre es una

anomalía en su exteriorización, al ser el error patente y claro, sin necesidad de

acudir a interpretación de normas jurídicas.22 De ahí que vistas las

características configuradoras del error material, la eximente de

responsabilidad contenida en el numeral 231 de la LGA, que excluye la

culpabilidad en caso de estar frente a errores materiales sin incidencia fiscal,

no opera en la especie, pues los efectos de la incorrecta declaración ya fueron

amplia y claramente demostrados supra, y la acción imputada al recurrente no

se trata de una simple equivocación elemental, sino por el contrario, es claro

que ha incumplido en forma negligente con su deber de suministrar la

información y los datos necesarios para determinar la obligación tributaria

21 El Artículo 157 de la Ley General de la Administración Pública indica que la Administración en cualquier tiempo puede rectificar los errores materiales o de hecho y los aritméticos.22 Sobre el error material, ver “Error material, error de hecho y error de derecho. Concepto y mecanismos de corrección”. Joana María Socías Camacho. Revista de Administración Pública, 2002, páginas 161 a 168.

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aduanera del vehículo en cuestión, estando obligado a ello en virtud de los

deberes y responsabilidades que el ordenamiento jurídico le impone a los

agentes aduaneros.

Asimismo no se da la fuerza mayor, por la que se entiende un evento o

acontecimiento que no haya podido preverse o que, siendo previsto no ha

podido resistirse23, ni el caso fortuito24 o evento que, a pesar de que se pudo

prever, no se podía evitar aunque el agente haya ejecutado un hecho con la

observancia de todas las cautelas debidas. La situación que operó en el

presente asunto, es totalmente previsible, ya que depende de la voluntad del

hombre y pudo evitarse. La agente de aduanas pudo tomar las medidas

necesarias para no efectuar una incorrecta declaración, sin que existan

circunstancias o causas que eximan o eliminen su culpabilidad, tal y como ha

quedado debidamente demostrado supra.

En razón de lo expuesto, sobre las consideraciones de hecho y de derecho y

en atención a la evidente y demostrada violación del deber de atención y

diligencia por parte del agente que recurre, en virtud de que no tuvo la debida

diligencia al momento de presentar la declaración, lo cual evidencia que con un

poco más de atención, estudio y cuidado, hubiera evitado la vulneración del

régimen aduanero, por lo que siendo la negligencia, una de las formas en que

se manifiesta la culpa, y al no operar eximentes de responsabilidad, mediando

la aplicación de la sana crítica a la hora de valorar los elementos probatorios

existentes en autos, y con base en los razonamientos expuestos, es que éste

23 Diccionario Jurídico Elemental de Guillermo Cabanellas, página 17424 De conformidad con el tratadista Eugenio Cuello Calón, el elemento básico del caso fortuito es que sea irreprochable, y citando a Antolisei indica que existe “cuando el autor del hecho no puede hacerse ningún reproche, ni aún de simple ligereza. Derecho Penal, Tomo I, Parte General, Volumen Segundo, página 542.

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Colegiado no vislumbra duda razonable alguna, que impida la aplicación de la

sanción objeto de la presente litis.

Así las cosas, estima este Colegio que la agente de aduanas no tuvo la debida

diligencia al momento de presentar la Declaración Aduanera con la respectiva

información exigible, lo cual evidencia que con un poco más de atención,

estudio y cuidado, y utilizando las herramientas que el propio Ordenamiento

Jurídico le proporciona, hubiera evitado la vulneración del régimen aduanero.

Finalmente, resulta oportuno tener presente que la Sala Constitucional ha

confirmado en reiterada jurisprudencia25 la constitucionalidad del artículo

aplicado en autos.

De esta forma, teniéndose respaldada la constitucionalidad de la norma

empleada, descartándose la existencia de nulidad alguna que vicie el presente

procedimiento, y habiéndose constatado que la conducta desplegada por la

agente de aduanas xxxx se subsume a la infracción contenida en el numeral

242 de la LGA, sin que se encuentre amparada por una causa excluyente de la

tipicidad, y poseyendo todos los elementos exigidos por el tipo, además de

hallarse inmersa en la forma subjetiva de la culpa, considera este Órgano de

Alzada como correcta la imposición de la sanción de cita al recurrente,

procediéndose a confirmar lo actuado por la Aduana

POR TANTO

Con base en las facultades otorgadas por los artículos 39 y 41 de la

Constitución Política, artículos 102 y 104 del Código Aduanero Uniforme

25 Ver Votos números 4895 del 22 de mayo de 2002, 5891 del 24 de marzo de 2010 y 3640 del 14 de marzo de 2012.

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Centroamericano, artículos 198 y 205 de la Ley General de Aduanas por

mayoría este Tribunal resuelve declarar sin lugar el recurso y confirma la

resolución recurrida. Se da por agotada la vía administrativa. Remítanse los

autos a la oficina de origen. Voto salvado del Lic. Reyes Vargas quien declara

inadmisible el recurso. Asimismo salva el voto el Lic. Velázquez Díaz quien

ordena suspender el dictado de la resolución del presente asunto hasta tanto la

Sala Constitucional se pronuncie sobre la Acción de Inconstitucionalidad

número 12-3454-007-CO presentada contra el artículo 242 de la Ley General

de Aduanas.

Notifíquese a la recurrente en sus oficinas centrales ubicadas en la jurisdicción de la Aduana Santamaría, frente al Templo Católico del Barrio El Cacique y a la Aduana Santamaría por el medio disponible.

Loretta Rodríguez MuñozPresidente

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Desiderio Soto Sequeira Elizabeth Barrantes Coto

Alejandra Céspedes Zamora Dick Rafael Reyes Vargas

Franklin Velázquez Díaz José Alberto Martínez Loria

Voto salvado del licenciado Velázquez Díaz: Me separo de la mayoría en el

presente caso, que corresponde a la sentencia número 219-2012, ante la

existencia de la Acción de Inconstitucionalidad N° 12-3454-007-CO presentada en contra del artículo 242 de la Ley General de Aduanas, toda vez que al

momento de someterse a votación el presente expediente, la litis versa sobre la

sanción de multa fundamentada por la autoridad aduanera en el numeral 242,

por lo que en aplicación de los principios de transparencia y buena fe,

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

considera el suscrito que en virtud de conocerse a la fecha en que se sometió a

votación el expediente de la presentación de la acción de inconstitucionalidad

contra del artículo 242, ordeno suspender el dictado de la resolución por el

fondo del presente asunto, que precisamente implica pronunciarse sobre la

aplicación del artículo impugnado, en aras de no hacer nugatorio

eventualmente el derecho del recurrente. En razón de ello, considero que debe

suspenderse el dictado de la resolución del presente caso hasta tanto la Sala

Constitucional se pronuncie sobre la Acción de Inconstitucionalidad presentada

en contra del artículo 242 de la Ley General de Aduanas.

Franklin Velázquez Díaz

Voto salvado del licenciado Reyes Vargas. No comparte el suscrito lo

resuelto con sustento en las siguientes consideraciones:

Nulidad. Si bien el suscrito estima que el recurso es inadmisible, por las

razones que en la última de las consideraciones motivo, es lo cierto que, a los

efectos de la posición de mayoría, que estima superada dicha etapa, debió

declararse la nulidad por vicio en la competencia, en el procedimiento y

violación al principio de legalidad penal.

Vicio en la competencia. En efecto, lo actuado y resuelto por la Aduana es

absolutamente nulo por incompetencia de esa instancia para conocer y

resolver. Lo anterior fue establecido por la Procuraduría General de la

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República en el pronunciamiento C-229-2001 de obligado acatamiento para él

A Quo. Además de ser vinculante para todo el Servicio Aduanero Nacional,

dicho pronunciamiento ha sido avalado o confirmado en la decima de las

consideraciones de la sentencia 1963 del año 2011 dictada a las catorce horas

del día veinte de setiembre por el Juzgado Contencioso Administrativo y Civil

de Hacienda en lo concerniente a la competencia en materia sancionadora en

sede aduanera, fallo respecto del cual el Estado se allanó al no presentar

recurso alguno.

Analogía en la aplicación de la pena. En el caso, se aplica la pena

recurriendo a la analogía. En efecto, es claro que contestes con el numeral 242

de la Ley General de Aduanas la sanción a aplicar lo es “… una multa

equivalente al valor aduanero de las mercancías…”. En el caso, por tratarse de

vehículos cuya base imponible es ajena al valor aduanero en razón de lo

dispuesto el Decreto Ejecutivo 32458-H, lo determinado ha sido el “valor de

importación” conforme clara e inexcusablemente reconoce la mayoría en la

primera de las consideraciones. De suerte tal que, el valor aduanero no se

determina, ni ha sido determinado siquiera a los efectos del presente

procedimiento sancionatorio y del numeral 242, sino que la mayoría y el A Quo

aplican, analógicamente, el valor de importación cual si fuere el valor aduanero,

conceptos jurídicos totalmente disimiles entre sí y cuyo único objeto descansa

en evitar la complejidad de la determinación del valor aduanero a los efectos de

aplicar la sanción que corresponde. Lo anterior, resulta jurídicamente

inaceptable, por contrario al principio de legalidad penal y al ordenamiento

aduanero sancionador, mismo que clara y indefectiblemente hace referencia al

valor aduanero, y no al de importación, como el de referencia en la aplicación

de la pena.

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Vicio en la motivación. Como segundo aspecto de nulidad, está el hecho de

haberse separado él A Quo del dictamen vinculante de la Procuraduría General

de la República, de cita supra, sobre el órgano competente para conocer y

resolver de las infracciones administrativas, sin la respectiva justificación,

razonada, conforme a derecho, y por ello, corresponde a esta instancia

declarar la nulidad, por infracción de tal elemento reglado (LGAP art. 16.2).

Concurso aparente de normas. En este acápite de la motivación, y sobre la

tipicidad, se obvia analizar el aparente concurso de normas en lo concerniente

a la conducta tipificada en el numeral 236 inciso 25 en relación con la aplicada

a saber la contenida en el numeral 242 a los efectos de señalar porque se

aplica esta última y no la primera. Lo anterior toma relevancia si consideramos

que, con voto 254, que corresponde a la sentencia 227 del año 2012 tomado a

las nueve horas con diez minutos del día treinta y uno de mayo de 2012 (Si

bien posterior a la presente sentencia) el Tribunal Aduanero en un asunto como

el presente confirmó la aplicación del tipo penal contenido en el numeral 236

inciso 25 de cita supra.

Todos los vicios apuntados lo son evidentes y manifiestos y en consecuencia

de nulidad absoluta y por ello se debe, en primer lugar, estarse a los plazos de

caducidad de los recursos contra actos absolutamente nulos, dispuestos en el

numeral 175 de la LGAP, independientemente de las normas especiales que

para la materia apliquen; en segundo lugar debe el Tribunal como contralor de

legalidad, asegurar el fin del ordenamiento contenido en el numeral seis de la

LGA, mediante la correspondiente declaratoria de nulidad a los efectos de que

el acto que se tome lo sea ejecutivo y ejecutorio.

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

Inadmisibilidad por naturaleza del procedimiento. Como indique supra

estima el suscrito que se debe declarar inadmisible el recurso lo es por las

razones siguientes. Es claro en la legislación que, el Tribunal Aduanero

Nacional resulta jerarca impropio respecto del Servicio Nacional de Aduanas

única y exclusivamente en materia técnica aduanera, estándole excluida la

materia administrativa, estatutaria, y de responsabilidad.

Ahora bien, no comparte el suscrito que todo acto que en materia técnica

aduanera dicte el Servicio Nacional de Aduanas tenga alzada ante el Tribunal

Aduanero Nacional. En efecto en conformidad con el artículo 102 del CAUCA III

(principio de taxatividad recursiva) tales actos únicamente tienen los recursos

que señale la legislación nacional y la nuestra congruente con ello no estatuye

en los artículos 230 a 234 recurso alguno para ante el Tribunal Aduanero. Lo

anterior tiene sustento en una política legislativa de naturaleza económica. En

efecto por la cuantía y en razón al costo administrativo que implica el

conocimiento y resolución de los recursos de apelación ante el Tribunal

Aduanero no resulta justificable, por la cuantía, que ciertos asuntos tengan

alzada ante el Tribunal Aduanero Nacional.

Por lo anterior y dado que en materia de infracciones se ha otorgado

competencia al Servicio de Aduanas para sancionar las administrativas y

tributarias pero sujetándole a dos procedimientos distintos regulado según la

naturaleza de la sanción. Así, dispone el artículo 234 un procedimiento

abreviado, para aquellas cuya sanción sea multa; y el ordinario para los

hechos sancionables con suspensión (art. 234 párrafo final).

Resulta que es en el procedimiento ordinario en donde se prevé la alzada para

ante el Tribunal Aduanero (art. 204) mas no sucede igual en tratándose del

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TRIBUNAL ADUANERO NACIONALExpediente N° 098 -2012Sentencia N° 219- 2012Voto N° 246-2012

procedimiento abreviado regulado en el artículo 234. Más aún, el artículo 192

párrafo primero expresamente dispone la inaplicabilidad de la fase recursiva del

procedimiento ordinario a otros de distinta naturaleza.

Ahora bien, dado que el presente procedimiento lo es uno abreviado y que en

razón del artículo 102 citado hemos de estarnos al principio de taxatividad

recursiva y puesto que el numeral 234 u otro en el texto de la LGA no prevén

recurso alguno, debe el presente ser declarado inadmisible. Debe la parte ante

la inconformidad de lo resuelto entender que al no existir ulterior recurso esta

expedita la vía para acudir al órgano jurisdiccional competente.

Dick Rafael Reyes Vargas

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