rol del contador en

8/20/2019 Rol Del Contador en

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ROL DEL CONTADOR / AUDITOR, EN LA APLICACIÓN DE LAJUSTICIA

(Primera Parte)

El presente trabajo de investigación amerita su publicación a través de U.S. Inter-Affairs, por las

características y el enfoque de su contenido. Es un hecho real que la "Auditoria Forense", aún es un término,que si está en pleno auge, aun hay profesionales que desconocen su pleno desarrollo y el alcance a futuroque tiene una aplicación, en el campo de la aplicación de la Justicia.

Danilo Lugo C., Ph.D. © U.S. InterAmerican Affairs, International Division

Contenido: Reconstrucción de información de la Auditoria Forense Enfoques de la Contaduría Forense Investigaciones de Fraudes y de Entidades de Control Auditoria Gubernamental con Enfoque Integral Evidencia de Auditoria y Evidencia Legal

Por: (*) LUZ MARINA CARDENAS GIL ANA MARCELA BECERRA RODRIGUEZ

Los objetivos que se plantearon en el proyecto de investigación son lossiguientes:

OBJETIVO GENERAL

Establecer la participación y el valor agregado del Contador Público en laaplicación de Justicia.

OBJETIVOS ESPECIFICOS

- Determinar los aspectos teóricos – legales que enmarcan la contaduríaforense.

- Describir la importancia que tiene la contaduría forense en cuanto a laaplicación de justicia.- Señalar el desempeño que el contador publico tiene en el campo de la

contaduría forense.- Determinar las cualidades y calidades profesionales que debe reunir el

contador publico para contribuir en la aplicación de justicia.


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Por lo anterior presentamos a usted parte del trabajo realizado para darcumplimiento a los objetivos planteados, y para poder culminar,necesitamos delas observaciones y aportes que nos pueda brindar.

RECONSTRUCCIÓN DE INFORMACION DE LA CONTADURIAFORENSE

Para el desarrollo de este capitulo se retomaran aspectos tratados por variosautores como Miguel Antonio Cano, Dr. Danilo Lugo C., Ph.D. Rene Mauricio

Castro, Braulio Rodríguez Castro, Samuel Alberto Mantilla , Horacio Ayala

Vela, Nelson Camargo, entre otros.

Historia

El término forense inicialmente se asocia con la medicina legal y con quienes la practican, inclusive la mayoría de las personas identifican este vocablo connecropsia (necro que significa muerto o muerte) patología (ciencia médica queestudia las causas, síntomas y evolución de las enfermedades) y autopsia(examen y disección de un cadáver, para determinar las causas de su muerte).

Observando su taxonomía, el término forense corresponde al latín forensis, quesignifica público y su origen del latín forum que significa foro, plaza pública

donde se trataban las asambleas públicas y los juicios; por extensión, sitio en quelos tribunales oyen y determinan las causas; por lo tanto, lo forense se vinculacon lo relativo al derecho y la aplicación de la ley, en la medida en que se buscaque un profesional idóneo asista al juez en asuntos legales que le competan y para ello aporte pruebas de carácter público para presentar en el foro, en laactualidad, la corte.

La Contabilidad existe desde hace mucho tiempo, hoy su protagonismo esindudable y la comunidad entera reconoce la importancia del papel que juega enla sociedad y del largo camino que aún hay por recorrer, uno de estos caminos es

la Contaduría Forense (ó Auditoria Forense; llamada así por algunos autores) dela cual su origen no es claro aún, pero se habla de que está puede ser tan antiguaque nace cuando se vincula lo legal con los registros y pruebas contables. ElCódigo de Hammurabi de Babilonia primer documento legal conocido por elhombre en algunos de sus fragmentos da a entender el concepto básico decontaduría forense: demostrar con documentación contable un fraude o unamentira.


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Está no tuvo trascendencia hasta el hecho histórico de los años 30 de apresar a AlCapone, personaje dedicado a prácticas criminales y al lavado de dinero, cundoun contador del departamento de impuesto se dedicó a buscar pruebas,encontrando una gran cantidad de evidencia, como ejemplo el libro de pagos, con

el cual se pudo comprobar que el volumen de ventas superaba la capacidadteórica del negocio de los lavadores, de hecho, el volumen de ventas real y elvolumen de ventas declarado iban lejanos. Con lo cual la fiscalía pudo demostrarfraude en el pago de impuestos en Al Capone y en sus lavadores y desmantelar laorganización

Pero en esta época tampoco se dio el impulso suficiente a esta rama de lasciencias contables el cual fue diferido hasta los años 70 y 80; cuando con el casoWatergate en 1972 se dio inicio al análisis del fraude en los Estados Financieros,tan pronto como esté escándalo salió a la luz, fueron reveladas una serie deactividades ilegales paralelas que dieron como resultado la dimisión del presidente Richard Nixon y la formulación de una acusación contra el presidenteo algún alto funcionario del gobierno de Estados Unidos. La ComisiónTreadway de los Estados Unidos (Comisión Nacional sobre Reportes FinancierosFraudulentos) dio un impulso y direccionamiento importante frente al fraudeadministrativo y revelaciones financieras engañosas y algunas de las NormasInternacionales de Auditoría (NIA’s) emitidas por la Federación Internacional deContadores IFAC, se refieren al Fraude y error, a la evidencia de auditoria, lasconsideraciones adicionales sobre partidas especificas, con respecto a las

revelaciones de los Estados Financieros, a la observación de inventarios físicos,confirmación de cuentas por cobrar, indagación sobre litigios y reclamos.

La Declaración Estándar de Auditoria No. 53 (SAS 53/1988) Responsabilidaddel auditor por detectar y reportar errores e irregularidades, es el primer estándar profesional de auditoría que identifica factores específicos de riesgo que debenser considerados por el auditor cuando valora el potencial del fraudeadministrativo, y también es, la primera respuesta de la profesión contableamericana frente a las exigencias de la Comision Treadway, el cual fuereemplazado por el SAS No. 82 de 1.997 -Consideración del Fraude en una

Auditoria de Estados Financieros-, que considera veinticinco factores de riesgodivididos en tres categorías: característica de la administración e influencia sobreel ambiente de control, condiciones de la industria y características de operacióny estabilidad financiera

En los últimos años a raíz de las quiebras fraudulentas y escándalos contables enEstados Unidos, como ejemplos el caso Enron, Worldcom y Tyco, dieron como


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resultado que la Comisión de Valores de los Estados Unidos SEC investigará acientos de empresas, y que dentro de está se creara un organismo para supervisarlos aspectos contables y de conflictos de interés; la promulgación de la LEYUSA PATRIOT en octubre 26 de 2001 para unir y fortalecer a Norteaméricamediante mediante la provisión de herramientas apropiadas para interceptar y

destruir el terrorismo, esta ley aumento el tipo de delitos que se consideran actosterroristas incluyendo los delitos tipificados en los códigos penales y endurecenlas penas por su comisión e incluye un incremento de la capacidad parainvestigar los movimientos de dinero de organizaciones terroristas enfocándoseen la importancia que tiene tanto el origen de los recursos como su destino; laaprobación de la LEY SARBANES OXLEY en julio 30 de 2002, la cualestablece parámetros de auditoria como control de calidad e independencia,servicios fuera del alcance de las prácticas del auditor (actividades prohibidas),normas de contabilidad, responsabilidad corporativa, informes, lineamientos paratratar el fraude corporativo y criminal, castiga con rigor los crímenes de cuello blanco, la desconfianza del mercado bursátil a nivel mundial; hechos han dadocomo efecto la especialización en cuestiones legales e investigativas de la profesión contable en cuanto a Auditoria y el incremento de la ContaduríaForense en Estados Unidos.

El reciente caso de fraude de Parmalat, ha llevado a la Comisión Europea aestablecer una directiva sobre auditorias la cual incluirá un endurecimiento de lasupervisión a nivel nacional de los auditores e impulsará una estrechacolaboración entre las autoridades nacionales, así como con terceros países.

“Esencial para prevenir operaciones fraudulentas en varios países como ha sidoel caso Parmalat”, irregularidades empresariales que pueden afectar a laeconomía europea y así mismo a la recuperación de la eurozona.

La contaduría forense entonces surge con los intentos de detectar y corregir los fraudes enlos estados financieros, su función inicial es estrictamente económico-financiera, y loscasos inmediatos se encuentran en las peritaciones judiciales y las contrataciones decontables expertos por parte de Bancos Oficiales; actualmente ha ampliado su campo deacción en la medida que ha desarrollado técnicas específicas para combatir el delito ytrabajar estrechamente con la aplicación de justicia, en la cual el funcionario de la Rama

Jurisdiccional fundamenta sus decisiones en pruebas aportadas por peritos pero estos

deben pasar a ser contadores forenses en el cual el producto de la contaduríaforense es la prueba pericial contable especializada.

Durante los últimos diez años la contaduría forense se ha desarrolladosignificativamente, siendo su base el sector público en el cual se han


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desarrollado las mejores prácticas de este campo y un ejemplo de estas son lasAuditorias Gubernamentales que articulan procesos de investigación con el deauditoria.

La contaduría forense es una de las áreas menos mencionada . Sin embargo en el

ambiente empresarial actual se está convirtiendo rápidamente en uno de loscampos más fascinantes y perentorios

Definiciones

La contaduría forense es una ciencia que permite reunir y presentar informacióncontable, financiera, legal, administrativa e impositiva, que provee de un análisiscontable que será aceptado por la corte, ya que formará parte de las bases de ladiscusión, el debate y finalmente el dictamen de la sentencia contra los perpetradores de un crimen económico.

La contaduría forense es una disciplina especializada que requiere unconocimiento experto en teorías contables, auditoria, técnicas de investigacióncriminal. Es una rama importante de contabilidad investigativa, utilizada en lareconstrucción de hechos financieros, investigaciones de fraudes, cálculos dedaños económicos y rendimientos de proyecciones financieras.

La relación entre los términos contables y de auditoria con lo forense se haceestrecha cuando se habla de pruebas y evidencias de tipo penal, por lo tanto, sedefine inicialmente a la auditoria forense como una auditoria especializada endescubrir, divulgar y atestar sobre fraudes y delitos en el desarrollo de lasfunciones públicas y privadas. También estudia los efectos de hechos que puedenser delictivos o no, para aportar al juzgador las pruebas en donde se involucranregistros de contabilidad, pruebas eminentemente técnico científicas, de sumaimportancia en la época actual de pleno desarrollo científico de la investigación judicial

Esta disciplina es de carácter penal debido a su génesis de orden procesal y penal, porqueesta considerada en el marco de las disciplinas auxiliares penales y porque su aplicación

científica contribuye para conocer los hechos y llegar a la penalidadesdeterminadas por los jueces. A la vez es auxiliar de la criminalistíca, nodetermina responsabilidades ni señala directamente penalidades, sino que realizainvestigaciones para conocer los hechos y presentar pruebas respecto a suejecución, desarrollo y consumación.


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Objetivos o Campos de Acción

La contaduría forense se consideraba exclusiva como campo de acción en elsector público, pero en el sector privado, la sofisticación y velocidad que laglobalización impone a los negocios y obliga a las compañías a prepararse con

nuevos procedimientos y con la información adecuada para administrar losriesgos, utilizando para esto la contaduría forense que se ha convertido en muy poco tiempo en la gran esperanza para descubrir y para prevenir los más variadosdelitos

El rol principal de la contaduría forense hace relación a la aplicación del análisisde hechos financieros a problemas legales, asistiendo a las compañías en laidentificación de las áreas claves de vulnerabilidad e implicarse en lasinvestigaciones y en los procedimientos legales.

El contador forense va más allá de la evidencia de auditoría, de la seguridadrazonable, evalúa e investiga al ciento por ciento, centrándose en el hecho ilícitoy en la mala fe de las personas, involucra por lo menos: análisis, cuantificaciónde perdidas, investigaciones, recolección de evidencia, mediación, arbitramento ytestimonio como un testigo experto. A diferencia de la auditoria tradicional quese sustenta en la buena fe, en el negocio en marcha y en la evidencia para obtener“seguridad razonable”. Por esto los campos de acción del auditor forense sonespecializados y con objetivos muy precisos.

La contaduría forense esta orientada a las cortes (tribunales de justicia) y paraservir como fuente de evidencia para éstas, por lo cual lo forense es entendidocomo la colectividad social en general; es de tipo reactivo y esta estrechamentevinculado con las acciones penales, por lo cual el contador forense debe basarseen los procesos judiciales determinados en la ley.

Para descubrir las irregularidades, el contador forense hace las deducciones yrelaciona las pistas descubiertas a los posibles motivos de las personascomprometidas en el fraude, esta interesado en lo oculto o en revelar los aspectosde la evidencia examinada, busca descubrir peculiaridades y modelos de

actuación, no siempre sabe lo que está buscando o por qué sendero particulardebe seguir, pero debe confiar en su intuición o sospecha.

Se trata el tema de Auditoria del Fraude ya que la auditoria forense inicialmente se definecomo una auditoria especializada en descubrir, divulgar y atestar sobre fraudes.

Fraude


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Para empezar a hablar sobre este tema hay que aclarar que forma parte de lasclases de crímenes, los cuales son1. Deslealtad o traición2. Felonía (despojar al propietario de lo que por derecho le pertenece, sin su

consentimiento o conocimiento)3. Mala conducta

El Fraude es un fenómeno económico, social y organizacional, aplicado a lacontabilidad el fraude consiste en cualquier acto u omisión de un acto denaturaleza dolosa y por tanto de mala fe, o de negligencia grave. Entonces elfraude puede clasificarse como felonía o mala conducta criminal.

El fraude contable es llamado por algunos autores fraude administrativo y seclasifica en dos grupos1. Revelaciones Financieras Engañosas; en este sentido el Fraude

Administrativo es definido como la presentación equivocada e intencional decantidades o revelaciones en los estados financieros, con el propósito deengañar a los usuarios de los mismos.

2. Malversación de Activos; conjunto de practicas no éticas realizadas alinterior de las organizaciones por parte de los directivos o empleados, ya sea por presiones financieras externas, inequidades en el lugar de trabajo ó laxitudmoral general.

El fraude también se considera como las acciones impropias resultantes de unadeclaración incorrecta o falsa de los estados financieros y que hace daño a losaccionistas o a los acreedores, las acciones impropias resultantes en ladefraudación del público consumidor, las malversaciones y desfalcos cometidos por los empleados contra los empleadores y otras acciones impropias.

Las razones para cometer el fraude según el “triangulo del fraude” (denominadoasí por los sicólogos) son:- Oportunidad, surge cuando los controles son débiles y/o cuando los

individuos se encuentran en una posición de confianza.

- Presión de tipo financiero, para cumplir con los objetivos- Racionalización, como todos los demás lo hacen, por que yo no lo hago

La Norma Internacional de Auditoria (NIA) 240 tiene como propósito establecernormas y proporcionar lineamientos sobre la responsabilidad del auditor deconsiderar el fraude y error en una auditoria de estados financieros.


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El auditor deberá documentar los factores de riesgo de fraude identificados como presentes durante el proceso de evaluación así como documentar la respuesta acualquiera de dichos factores. Una auditoria esta sujeta al inevitable riesgo deque algunas manifestaciones erróneas que afectan significativamente los estadosfinancieros no sean detectados, aun cuando la auditoria este planeada y

desarrollada adecuadamente de acuerdo a las normas internacionales de auditoria.

Varios autores afirman que el mejor método para evitar el fraude es detenerloantes de que ocurra, para lo cual es necesario crear controles no solo de alertasino en todos los niveles de la organización, el propósito del control es preservarla existencia de cualquier organización, apoyar su desarrollo y contribuir con losresultados esperados. Sin embargo hay que tener presente que las actividades de prevención tienen que ser proporcionales al riesgo que conlleva.

En los últimos años se han ido introduciendo importantes cambios al concepto deControl Interno ampliándose primero a “controles clave”, luego a “paquetes decontrol” y recientemente a “sistemas de control” y ahora es toda una estructura yno un conjunto de reglas

La influencia de la sistematización en todos los ámbitos de la vida humana, se haconstituido en una técnica necesaria de control de extrema utilidad puesto que permite manejar una gran cantidad de variables y sus relaciones, así comotecnificar y aprovechar los flujos de información. El uso de tecnología deinformación tiene que estar integrado con las estrategias organizacionales para

identificar, entender y evaluar los riesgos, supervisar y controlar el uso de esatecnología dentro de la organización. El ambiente electrónico presenta unconjunto diverso de sistemas complejos, discrepancias en tiempo real yaplicaciones de alcance mundial por la Internet que es un fenómeno irreversibleque a la larga afectara en mayor o menor medida a todas las personas como lohizó la Revolución Industrial.

Pero a la vez la sistematización ofrece un rango de oportunidades para el uso desoftware de auditoria interactivos y de técnicas de auditoria asistidas porcomputador (TAAC) permitiendo ampliar la cobertura del examen, reducir

tiempo y costo de las pruebas, entonces, el problema radica en como utilizarexitosamente estas técnicas, una base fundamental para su solución es laaplicación de NIA No. 15 que trata la auditoria en un ambiente de ProcesamientoElectrónico de Datos (PED) y la NIA No. 16 Uso de las TAAC; así como tener presente las recomendaciones internacionales para optimizar el tiempo y elesfuerzo de revisión, disminuir el nivel de trabajo y garantizar razonablemente la


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minimización del riesgo y así monitorear controles, transacciones y analizar programas aplicativos en un sistema de información.

El riesgo es inherente a la naturaleza de los negocios, son los factores, eventos oexposiciones, internas y externas, que amenazan el logro de los objetivos. La

administración debe determinar el nivel del riesgo que es tolerable y esforzarse para mantener el riesgo dentro de esos niveles a través de una genuinareestructuración del sistema de control interno y tener presente que en todas lasactividades se deben incluir la mayoría de los riesgos probables como riesgos país, riesgos generales, riesgo de negocio, riesgo de operación, riesgo deinformación, riesgo tecnológicos entre otros, pero lo más importante es tipificar ymedir el riesgo para que no se presenten problemas con el control interno, ya quelos controles se establecen para reducir o eliminar las causas del riesgo.

El riesgo se agrega en una cadena de valor en términos negativos, directamenterelacionada con los índices de corrupción y además de los errores, de las fallas.El Fraude parece ganar terreno en una cibernética, facilita y permite universosinsospechados y desconocidos, pero también nuevos riesgos que se puedencalificar como tecnológicos y con mayores daños.

El riesgo está expresado como la variabilidad que experimentan los beneficiosgenerados por la empresa como consecuencia de la incertidumbre asociada a laactividad desarrollada por la misma.

El SAS 99 -Consideración del Fraude en un Resumen de la Intervención delEstado Financiero-, reemplaza al estándar anterior del fraude SAS 82, el cual eseficaz para los estados financieros que se presenten a partir de diciembre 15 de2002 y trata en su contenido la descripción y características del fraude, laimportancia de ejercitar escepticismo profesional, obtención de la informaciónnecesaria para identificar los riesgos de la declaración errónea debido al fraude,evidencia y documentación de la intervención, comunicación sobre el fraude a lagerencia y uno de los cambios más grandes está en el área de desarrollarrespuestas apropiados a los riesgos identificados.

Pero la auditoria del fraude no es el único enfoque, porque la contaduría forenseofrece una amplia gama de oportunidades dentro de la cual se pueden identificartres áreas que requieren profesionales especializados como son la Contaduríainvestigativa, los peritajes y los procesos tributarios.

Enfoques de la Contaduría Forense

1. Contaduría Investigativa


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La investigación es un proceso creativo compuesto por distintas etapasdinámicamente interrelacionadas, las cuales van desde la detección de unasituación problemática, hasta la modificación socialmente útil de dicha situaciónen la práctica El punto de partida es la información que puede proceder de

cualquier lugar, los medios y los métodos para identificarla y obtenerla son tandiversos como los aspectos que se investigan.

Dadas las características de los delitos económicos, la participación del contadores definitiva en la etapa previa, para realizar las investigaciones y los cálculosque permitan determinar la existencia del delito y en lo posible su cuantía paradefinir si se justifica el inicio de un proceso, de igual manera, está, vinculada conlos procesos penales. “El caso más común es quizá el que tiene que ver con losfraudes basados en los registros y soportes contables. Aquí la intervención delContador Forense puede variar, desde la cuantificación del fraude y el acopio delas pruebas, hasta la participación como testigo, pasando por actividades tandiversas como el desarrollo de aplicaciones sistematizadas para presentar laevidencia ante las cortes.”

Dentro de está área el profesional forense es llamado a participar en actividadesrelacionada con:

] Investigaciones de crimen corporativo

Estas investigaciones se relacionan con fraude contable y corporativo ante la presentación de información financiera inexacta por manipulación intencional.- Fraudes empresariales- Falsificación- Lavado de Activos- Perdidas económicas en los negocios

] Disputas comerciales

En este campo, el contador forense se puede desempeñar como investigador, para

recaudar evidencia destinada a probar o aclarar algunos hechos tales como:- Reclamos por rompimiento o incumplimiento de contratos- Disputas por compra y venta de compañías- Reclamos por determinación de utilidades- Reclamos por rompimiento de garantías- Disputas por propiedad intelectual

- Disputas por costos de proyectos


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- Discrepancias entre socios y accionistas

- Medición y Arbitraje

] Reclamaciones de seguros

Cuando la responsabilidad corresponde a la administración de las compañías.

- Reclamos por devolución de productos defectuosos- Reclamos por destrucción de propiedades- Reclamos por organizaciones y procesos complejos- Verificación de supuestos reclamos

] Negligencia Profesional relacionada con:- Auditoria- Contabilidad- Ética- Cuantificación de pérdidas causadas por negligencia- Cubre todas las profesiones incluyendo: Contaduría, Medicina, Derecho

Ingeniería- Evidencia de expertos en Normas de Auditoria y de Contabilidad- Asesoría a demandantes y acusados

] Valoración de: - Marcas

- Propiedad intelectual- Valoraciones de acciones y negocios en general, incluyendo las compañías

de Internet.

Investigaciones de Fraudes y de entidades de control.

Dentro de estos podemos destacar los siguientes:

- Investigaciones de las entidades de control para verificar conductas no

éticas e imponer las sanciones pertinentes.- Acusaciones civiles y criminales para demostrar la ocurrencia de hechoscriminales.

- Investigaciones de Lavado de dinero o Legitimación de Capitales.- Seguimiento y recuperación de activos desaparecidos por actividades

criminales.- Investigaciones de casos de corrupción y posterior comprobación de los

hechos.


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- Entrevista de testigos para determinar la veracidad de las pruebas o de lostestimonios.

- Verificación del uso de la tecnología de la información.- Comprobación de la evidencia de los expertos.

2. Peritajes

La actuación como perito dado su especial conocimiento y experiencia entérminos contables, cubre no sólo los procesos ante la justicia ordinaria, en todaslas ramas, sino los que se adelantan ante la justicia alternativa y los de naturalezaespecial, como los procesos ante las autoridades tributarias.El peritaje contable es un examen crítico y sistemático de hechos controvertidosde índole económico-financiero, a indagarse a través de la contabilidad y de laauditoria, circunscrito a las normas establecidas en el Código de ProcedimientoPenal y Civil. Para que la participación del perito contador sea pertinente y seconstituya en una ayuda, no basta con la preparación académica, también serequiere que haya alcanzado un desarrollo profesional y experiencia en lasmaterias sobre las que deberá opinar,

PERITO CONTABLE:

Es la persona que posee conocimientos técnicos, científicos, prácticos y a la cualse acude en busca de dictamen, para que como asesor, facilite al juzgador losconocimientos que sean necesarios o convenientes para una mejor apreciación de

los hechos controvertidos.Los elementos de juicio y evidencias contables, constituyen la base fundamentalde un peritaje contable, pues a través de su examen crítico y sistemático, el peritocontador llegará a conclusiones que serán de ayuda, a quien lo solicite, en lacompatibilización y evaluación de evidencias en torno a lo que investiga. Luego,en la medida que disponga de todos los elementos de juicio relacionados con el peritaje, su opinión tendrá la validez que el caso requiera.

Entonces la contabilidad forense produce la prueba pericial contableespecializada, la cual se considera como un medio de aportar cierto tipo de datos

y pruebas de carácter público. El problema de la prueba (en general), así como elde la evidencia (de auditoria) adquieren una dimensión completamente nuevadado que son útiles en la medida que puedan ser aceptadas en los estrados judiciales.

Los Contadores Públicos, como auxiliares de la justicia, desarrollan peritazgossobre hechos o eventos financieros de incidencia económica que afectan los


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fondos públicos o privados, determinan las actuaciones dolosas u omisiones delos funcionarios públicos o ejecutivos en el ejercicio de sus responsabilidades,que determinan una responsabilidad del actor culposo, aunque en esencia no estédando fe pública, su responsabilidad sigue siendo muy grande porque suscriterios y estimaciones deben estar respaldados por la contabilidad y los hechos

objetivos.

El Contador Público es auxiliar de la justicia en los casos en que señala la ley,como perito expresamente designado para ello. También en esta condición elContador Público cumplirá con su deber teniendo las más altas miras de su profesión, la importancia de la tarea que la sociedad le encomienda comoexperto y la búsqueda de la verdad en forma totalmente objetiva.

En este caso hay que tener en cuenta una de las disciplinas que tienecompetitividad técnico científica en la investigación de los delitos, el estudiocientífico de los indicios o evidencias materiales como lo es la Criminalistica,que proporciona información de vital importancia para encausar de maneratécnica cualquier investigación de algún hecho presuntamente delictuoso, aefectos de probar o desaprobar cualquier aspecto cuestionado sobre el autor, lavictima, el escenario del suceso, los agentes vulnerables utilizados, el propiodesenvolvimiento de los hechos y respecto a otros involucrados.

Procesos Judiciales

La participación del Contador Forense en los procesos no se limita a la calidad dePerito. También puede ser llamado por una de las partes (para que la asesore enla preparación y presentación de las pruebas o en los cálculos destinados acuantificar los hechos demandados) o incluso a los jueces, en temasespecializados, hasta la participación directa en la recaudación de evidenciadestinada a probar delitos. En este caso el contador es requerido con base en suexperiencia, sus conocimientos en las materias especializadas que son objeto dediscusión en los procesos, y su imagen y trayectoria dentro de la comunidad.

] Consultoría ] Recaudación de pruebas

La prueba pericial emerge con su perfil científico para satisfacer y mostrartécnicamente la verdad histórica de la causa penal que se sigue, cuando resultanecesaria la intervención de los expertos en diversas ciencias, disciplinas,artes u oficios. La prueba pericial es de fundamental importancia, ya que es


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útil a los órganos investigador y jurisdiccional; mostrándole elementos útiles para tomar nuevas decisiones de acción al inicio y durante el desarrollo de lasinvestigaciones.

] Testigo experto

El contador puede ser requerido para testificar sobre hechos que son de suconocimiento o en los cuales ha tenido participación, así como para colaboraren la interpretación de evidencia escrita o para tratar de obtener esa evidenciade otros testigos.

3. Procesos Tributarios

Uno de los principales objetivos de la actividad financiera es obtener los recursos para aplicarlos en la satisfacción de las demandas de los servicios públicoshechas por la sociedad. La Administración Tributaria no puede trabajar solademostrando eficiencia si no cuenta con la participación de los profesionalesquienes manejan día a día las fuentes generadoras de ingresos como son loscontadores.

Los contadores públicos participan activamente en los procesos tributarios, desdeel mismo momento en que se genera la información destinada a las entidadesimpositivas en los registros contables. Pero su participación como ContadorForense se da cuando existen diferencias entre el fisco y los contribuyentes sobre

el valor de las sumas a pagar por impuestos o sanciones.Pero estas no serán las únicas áreas, ya que cada día se descubren nuevos camposde trabajo donde el contador forense podrá desempeñarse.

Auditoria Gubernamental con Enfoque Integral

Es un proceso sistemático, constructivo y profesional, que mide y evalúa, acordecon las normas de auditoria gubernamental la gestión o actividades de unaorganización, mediante la aplicación articulada y simultanea de sistemas de

control, con el fin de determinar con conocimiento y certeza, el nivel deeficiencia en la administración de los recursos públicos, la eficacia con que logralos resultados y su correspondencia entre las estrategias, operaciones y propósitosde los sujetos de control, de manera que le permitan fundamentar sus conceptos yopiniones, observando la entidad como un todo y en relación con su propósito enel entorno e identidad en los sistemas a la que pertenece; tiene en cuenta dosaspectos fundamentales sobre lo que debe ser la función administrativa del gestor


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público; el primero hace relación a la mejor utilización de recursos públicos porquienes tienen a cargo actividades propias de su gestión y el segundo sefundamenta en que los funcionarios responsables del gasto deben asegurar quesus decisiones involucren recursos en forma económica, generen servicioseficientes y logren con eficacia y efectividad sus objetivos.

Trata el Control Fiscal desde un punto tridimensional, primero de prevenir oadvertir, a través del desarrollo de las auditorias a las entidades vigiladas sobrelas fallas detectadas, segundo obligar a corregir durante el desarrollo de laauditoria o a través de los planes de mejoramiento que resulten, y finalmente,cuando no hay nada que hacer, acudir a un control resarcitorio o indemnizatorio através del proceso de responsabilidad fiscal.

La Auditoria Integral se basa en un proceso de comunicación entre elauditor, la entidad y los que interactúan con la entidad en el entorno con elpropósito de:

- Evaluar la Gestión de las Organizaciones, lo que implica analizar lasactuaciones de la administración y su impacto, mediante una visión deconjunto, teniendo en cuenta los propósitos de la organización auditada.

- Promover el mejoramiento continuo de las organizaciones, donde, losresultados de la auditoria deben permitir una continua retroalimentación paraque la administración pueda emprender acciones correctivas, en procura de

lograr mayores niveles de eficiencia y eficacia.- Promover la transparencia y adecuado uso de los recursos, en procura de

satisfacer las necesidades de la comunidad.

- Apoyar al Congreso, brindándole la información que le permita ejercer elcontrol político que le corresponde.

- Informar a la comunidad y vincularla al Control Fiscal, ya que está es su

principal cliente.

El auditor integral se constituye en el actor principal del proceso auditor, suscaracterísticas éticas y profesionales deben ser garantía para la Contraloría, parael Estado y para la comunidad, en el momento de emitir sus conceptos, opinionesy dictámenes frente a la gestión de los administradores públicos.


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El auditor de la CG es el representante más directo de la comunidad en lavigilancia de sus recursos, por lo que debe conocer y comprender integralmentela función del Estado. Para ello necesita ser un observador riguroso y unexplorador permanente de la excelencia, lo que le exige una continua

capacitación en su disciplina y en su rol de auditor, adicionalmente debe poseerlas cualidades y habilidades mencionadas anteriormente en cuanto al contadorforense.

Para llevar a cabo el ejercicio del control fiscal por parte de la AuditoriaGubernamental con Enfoque Integral se aplican sistemas de control como elfinanciero, de legalidad, de gestión, de resultados, la revisión de cuentas y laevaluación del control interno, la Contraloría puede implementar otros sistemasde control siempre y cuando impliquen mayor tecnología, eficacia y seguridad ysean adoptados mediante reglamento especial.

El concepto de Responsabilidad de Dar Cuenta, actualmente va más allá de latradicional Rendición de Cuentas y supera el examen numérico legal, efectuadoanteriormente por la Contraloría. La Responsabilidad de Dar Cuenta es el deberlegal y ético que tiene todo funcionario o persona de responder e informar por laadministración, manejo y rendimientos de fondos, bienes y/o recursos públicosasignados y los resultados en el cumplimiento del mandato que le ha sidoconferido. La responsabilidad de rendir cuentas incluye desde los representanteslegales que rinden cuenta al público, hasta los funcionarios que rinden cuenta a

sus superiores. Es responder por la gestión, mediante la ejecución, en tiemporeal, del proceso de auditoria.

La Revisión, Análisis y Fenecimiento de la Cuenta se hace mediante laaplicación de la Auditoria Gubernamental con Enfoque Integral, cuyo resultadose presenta en el dictamen del respectivo Informe.

El “ fenecimiento” es el acto por el cual se pone fin a la revisión de la cuentarendida a la CG por los sujetos de control. Si la CG encuentra que los resultados

obtenidos en el proceso de revisión sobre la gestión fiscal efectuada por elresponsable, lo conduce a expresar una opinión razonable y conceptossatisfactorios, el pronunciamiento tendrá la connotación de fenecimiento.En caso contrario, si como resultado de la auditoria la opinión sobre larazonabilidad de la información financiera o los conceptos de la administración,manejo y rendimiento de los fondos, bienes y recursos públicos asignados ycumplimiento de metas e impacto de sus resultados, no son satisfactorios se


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tendrá por no fenecida. El fenecimiento puede ser con o sin responsabilidadfiscal. En este último evento se abre paso un juicio fiscal.

El Sistema de Auditoria

1. Planeación,2. Ejecución,3. Informe y4. Seguimiento

1. El Memorando de Encargo es el documento que informa, activa y focaliza el proceso auditor, sirve para establecer parámetros de medición frenteal desarrollo de la auditoria.

2. La fase de Planeación tiene como objetivo asumir un conocimiento integraldel sujeto de control, entender su negocio, entender los riesgos que enfrentasus actividades principales y establecer las estrategias de trabajo.

Durante esta fase se determinan las técnicas de auditoria definidas como losmétodos prácticos de investigación y prueba que utiliza el auditor para obtener laevidencia necesaria que fundamente sus opiniones y conclusiones. Se clasificangeneralmente con base en la acción que se va a efectuar. Estas accionesverificadoras pueden ser oculares, verbales, por escrito, por revisión delcontenido de documentos y por inspección física.

Técnica Ocular Consiste en verificar en forma directa y paralela la manera como los responsablesde la administración desarrollan y documentan los procesos o procedimientos quela organización utiliza, para ejecutar las actividades objeto de control.Permite visualizar permanentemente la organización desde el punto de vista delauditor, como por ejemplo la estructura de la organización, sus directivos, susinstalaciones físicas, sus movimientos diarios o sus relaciones con el entorno.

Técnica Verbal La técnica verbal se establece en obtener información mediante el dialogo con los

integrantes de la organización o los de su entorno relevante, con el propósitode averiguar o indagar posibles debilidades de los procedimientos, prácticas decontrol interno y otras situaciones que el auditor considere importante en eldesarrollo de su trabajo. Las evidencias que se obtengan a través de ésta técnicadeben documentarse mediante papeles de trabajo preparados por el auditordebidamente soportados.


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Técnica Escrita Al utilizar la técnica escrita se debe registrar o plasmar información que a juiciodel auditor sea importante dentro de su trabajo. Puede realizarse poniendo en practica el análisis de aspectos que considere significativos o que afecten lagestión de la organización auditada; la conciliación para hacer una confrontación

de la información obtenida de diferentes fuentes sobre un mismo tema; lacircularización o confirmación la cual permite obtener un grado razonable decerteza sobre la existencia, cumplimiento, veracidad y autenticidad de planes y programas ejecutados, cobertura de usuarios, operaciones, cifras ydatos, mediante el uso de diferentes medios.

Técnica Documental Consiste en obtener información escrita que permita soportar las afirmaciones,análisis o estudios realizados por los auditores. Puede llevarse a cabo mediante lacomprobación, es decir la verificación de la evidencia que apoya o sustenta unaoperación o transacción con el fin de corroborar su autoridad, legalidad, propiedad y veracidad; la computación es decir el análisis de documentos, datoso hechos asistidos por el computador y/o software especializados cuando haygran cantidad de transacciones; la revisión analítica que comprende el análisis deíndices, indicadores, tendencias y la investigación de las fluctuaciones,variaciones y relaciones que resulten inconsistentes o se desvíen de lasoperaciones proyectadas; o mediante la evaluación general de la entidad.

Técnica de Inspección Física

Es el reconocimiento real sobre hechos o situaciones dadas en tiempo y espaciodeterminados. La confiabilidad proporcionada depende de su naturaleza, fuente yeficacia de los controles internos y del procesamiento de la información.

3. La fase de ejecución constituye la parte central de la AuditoriaGubernamental con Enfoque Integral. Es aquí donde los auditores debenconcentrar su esfuerzo en la validación y análisis de datos,información, hallazgos, hechos relevantes, obtención de evidencias,aplicación de pruebas, generación de debates y logro de consenso, para llegara conclusiones válidas y soportadas que finalmente permitirán trasladar

hallazgos a otras instancias y conformar integralmente el informe de auditoria.

El Hallazgo es un hecho suficientemente importante que se debe resaltar ycomunicar dentro del proceso auditor. Un hallazgo de auditoria es algo que elauditor ha observado o encontrado durante el examen a la información, casos,situaciones, hechos o relaciones específicos en ejecución de la vigilancia fiscal,


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este puede ser positivo o negativo. La información que sustenta el hallazgo debeestar disponible y desarrollada en una forma lógica, clara y objetiva, en la que se pueda observar una narración coherente de los hechos.

Los hallazgos positivos consisten en realizaciones o aciertos convenientes o

destacables para organización. Por el contrario, los hallazgos negativos, sonhechos irregulares, inconvenientes, perjudiciales, nocivos o dañinos para elfuncionamiento de la organización, contrarios a los principios que deben regir laactuación del Estado y la gestión fiscal.Los hal lazgos negativos se clasifican en Administrativos, Fiscales, Disciplinariosy Penales. Los administrativos y fiscales son competencia de la Contraloría, losdisciplinarios de la Procuraduría y los penales de la Fiscalía.

La determinación, análisis, evaluación y validación del hallazgo debe ser un proceso cuidadoso, para que éste cumpla con las características que lo

identifican, las cuales exigen que el hallazgo deba ser:

1. OBJETIVO1. Con fundamento en la comparación entre el criterio y la condición.2. FACTUAL Basado en hechos y evidencias precisas que figuren en los papeles de

trabajo. Presentados como son, independientemente del valor emocional o subjetivo.3. RELEVANTE Que la materialidad y frecuencia merezca su comunicación

e interprete el sentimiento de la percepción colectiva del equipo de trabajo.4. CLARO Y PRECISO Afirmaciones inequívocas, afirmaciones libres de

ambigüedades, contener posibilidades de confirmación o refutación, convincente paralas personas que no han participado en la auditoria.5. VERIFICABLE Que se pueda confrontar con hechos, evidencias o pruebas. 6. ÚTIL Contribuir a la eficiencia y eficacia en la utilización del recurso público,

favorecer la racionalidad de la administración pública, tomar decisiones, que sirva almejoramiento continuo de la organización.

La Evaluación del Hallazgo se lleva a cabo mediante el análisis de Causa – Efecto, la materialidad, la responsabilidad y la obtención de evidencia.

Un aspecto a considerar por parte del auditor dentro del proceso de auditoria, esla relación que existe entre las causas y los efectos, es decir, que factoresdeterminaron que se sucediera una situación o resultado específico.La atención que se preste a un hallazgo depende de la demostración que se hagade su importancia y está se juzga generalmente por el efecto (actual o potencial)que puede exponerse frecuentemente en términos cuantitativos. El análisis delauditor no solo debe incluir el resultado inmediato, sino los efectos colaterales,intangibles, de largo alcance u otros.


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La mayor parte de la labor de auditoria se dedica a la obtención de la evidencia, porque ésta provee una base racional para la formulación de juicios. Laevidencia de auditoria es el conjunto de hechos comprobados, suficientes,competentes y pertinentes que sustenta las conclusiones del auditor.

Evidencia de Auditoria y Evidencia Legal

Es fundamental diferenciar entre la evidencia de audi tor ia y la evidencia legal .En el caso de que ciertos resultados de la auditoria ameriten el inicio de procesosde responsabilidad fiscal, penal o disciplinaria, la evidencia que se presenta ental circunstancia estará sujeta a las disposiciones referentes al material probatorio para determinar responsabilidades, que en algunos casos, es muy diferente de laevidencia de auditoria.

La Contraloría maneja algunos ítems para validar los hallazgos como son:

- Determinar y evaluar la situación o asunto deficiente- Identificar y valores responsables y líneas de autoridad- Verificar y analizar las causas de la deficiencia- Valorar el impacto y ocurrencia de la deficiencia- Evaluar la pertinencia y suficiencia de la evidencia- Comunicar el hallazgo a la entidad- Validar el hallazgo- Emitir conclusiones sobre el hallazgo- Trasladar el hallazgo a las autoridades competentes

En la validación del hallazgo se valoran las pruebas realizadas por el auditor, laevidencia que sustenta el hallazgo y las opiniones de la entidad auditada, una vezvalidado y definido el tipo de hallazgo se dará traslado a la administración y a laautoridad competente según corresponda, independientemente del tipo dehallazgo.

El auditor debe diferenciar y separar los hallazgos que solamente se refieran arecomendaciones a fin de que la administración optimice su gestión, de aquellosque son generadores de un presunto daño económico, con el fin de evaluar la

clase de responsabilidad de la administración de la entidad.La evaluación de hallazgo puede conllevar a que esté tenga alcance fiscal porexistir presuntamente un detrimento patrimonial, pero igualmente puede serconsiderado como hallazgo disciplinario si se comprueba la violación a lasnormas que regulan las operaciones de la entidad auditada y finalmente, elhallazgo puede ser de tipo penal cuando se presuma la existencia de conductasque violan las normas que tipifican los delitos de esta naturaleza.


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Estipula que las actuaciones adelantadas durante la indagación preliminar y el proceso de responsabilidad fiscal son reservadas hasta su culminación. Enconsecuencia, hasta no terminarse el proceso de responsabilidad fiscal, ningúnfuncionario podrá suministrar información, ni expedir copias de piezas procesales, salvo que las solicite autoridad competente para conocer asuntos

judiciales, disciplinarios o administrativos.

Se tipifica el hallazgo como disciplinario cuando los servidores públicos y los particulares que transitoriamente ejerzan funciones públicas han incurrido enalguna conducta que la legislación tipifica como falta disciplinaria. Frente a estése deberá dar traslado a la Procuraduría General de la Nación por el ContralorDelegado en el Nivel Central y por el Gerente Departamental en el NivelDepartamental, que se encarga, de determinar si existe responsabilidaddisciplinaria por parte de las personas que incurrieron en las conductas tipificadascomo conductas disciplinarias.

Frente al hallazgo penal, el auditor deberá dar traslado a la FiscalíaGeneral quien se encargará de determinar si existe responsabilidad penal por parte de quienes realizaron los hechos punibles y se hará por parte del ContralorDelegado o Gerente Departamental respectivo.

La Fiscalía. Es la encargada de investigar los delitos, calificar los procesos y acusar (no juzgar) ante los jueces y tribunales competentes a los presuntos infractores de la ley penal, ya sea de oficio o por denuncia.

La Fiscalía desempeña un papel trascendental dentro de la estrategia integral delEstado para combatir el poder económico de la delincuencia organizada, conespecial énfasis en la lucha contra aquellas conductas destinadas al lavado deactivos, relacionadas con actividades propias de la delincuencia organizada.

Esto significa que la labor de la Fiscalía, además de investigar los delitosoriginales, en especial aquellos más rentables para las organizaciones criminales,también está dirigida a erradicar la acumulación de capital mal habido, con el propósito de desestimular su ejecución y prevenir así su comisión.

Investigaciones Preliminares

Primero que todo se lleva a cabo una Investigación Preliminar, la cuál realizaantes de iniciar formalmente un proceso y tiene como objetivo fundamentalestablecer si se cometió o no el delito y quiénes son los presuntos autores o


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partícipes (tienen valor probatorio ante la Fiscalía y el juez competente, losresultados de las indagaciones preliminares adelantadas por la Contraloría).Una vez verificada esta situación, se abre formalmente la investigación penal,luego, se sigue con la etapa en la que se investiga cómo se llevó a cabo el delito(recolección de pruebas), las circunstancia de su comisión y se determina la

probable responsabilidad de quienes aparecen como sus autores o partícipes; unavez recopiladas todas las pruebas, se cierra el proceso y se procede a calificarlo.

La calificación consiste en una evaluación de las pruebas que hace la Fiscalía ycon base en la cual se determina si existen pruebas que den cuenta del delitocometido y que comprometan la responsabilidad del procesado. En caso positivo, la Fiscalía profiere resolución de acusación, decisión con la cual acusa alos procesados ante los jueces y tribunales competentes.

1. La fase del informe es el producto del proceso auditor. De su adecuadaredacción y clara presentación depende que el esfuerzo realizado produzca elefecto deseado de contribuir a mejorar la gestión fiscal.

El Informe debe caracterizarse por un lenguaje sencillo y claro de tal forma que pueda ser entendido por terceras personas que no sean auditores, adicionalmentedebe ser preciso, oportuno, objetivo, conciso y soportado.

2. La fase de seguimiento, es la última fase del proceso de AuditoriaGubernamental con Enfoque Integral, permite verificar si la entidad auditada

ha corregido las deficiencias detectadas por el Organismo Superior de Controly le ha dado cumplimiento al Plan de Mejoramiento suscrito por elRepresentante del Sujeto o Punto de Control.

El Seguimiento debe efectuarse sobre los hallazgos presentados en el informe dela última auditoria practicada y sobre los cuales la entidad elaboró y presentó elrespectivo Plan de Mejoramiento, de manera cuantitativa y cualitativa.

La Contraloría a través de la respectiva Contraloría Delegada, iniciará elcorrespondiente Proceso Administrativo Sancionatorio, si los compromisos

adquiridos por parte de la entidad auditada no se han cumplido con la realizaciónde actividades tendientes a implementar el respectivo plan de mejoramiento conel fin de establecer responsables y sanciones por el incumplimiento.

(*)UNIVERSIDAD PEDAGOGICA Y TECNOLOGICA DE COLOMBIA Seccional Sogamoso

rol del contador en

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