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LA RESPONSABILIDAD DEL CONTADOR PUBLICO

LA RESPONSABILIDAD DEL CONTADOR PÚBLICO

INDICE TEMATICO

INTRODUCCION / DESCRIPCION Y ALCANCES DEL TRABAJO

DESARROLLO

REGIMEN DE RESPONSABILIDAD DEL CONTADOR

Responsabilidad Disciplinaria.

Análisis de las disposiciones del Código de Etica.

El profesional como Dictaminante y como Consultor.

Responsabilidad Legal

Responsabilidad Penal

Responsabilidad Civil

Responsabilidad del Contador como Síndico Societario

El Contador Público en la Actuación Judicial

El Contador Público como Perito.

El Contador Público como Consultor Técnico

El Contador Público como Síndico Concursal

JURISPRUDENCIA

Jurispudencia correspondiente a los temas tratados.

Análisis de los fallos – Fallos del Tribunal de Disciplina (1986-1994)

JURISPRUDENCIA INTERNACIONAL

La responsabilidad del Contador Público, acerca de un fallo en Alemania.

CONCLUSIONES FINALES

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INTRODUCCION

Cuando un profesional se desempeña públicamente, es decir, en beneficio de

todos siempre es importante saber si se está cumpliendo una función debidamente

o no. Teniendo en cuenta las responsabilidades que pueden sobrevenir.

Es verdad que tanto un plomero como un arquitecto ejercen una profesión, pero

obviamente, la formación y capacitación de un plomero es diferente de la de un

arquitecto. A aquel le basta adquirir cierta destreza, luego de haber practicado el

oficio como aprendiz, aunque si ha recibido una capacitación formal, quizá se

desempeñe en la tarea con mas eficiencia y prontitud, que de no contar con esa

preparación. Pero el arquitecto necesita una formación más amplia, con

detenimiento, que no se limita a la adquisición de destrezas.

Coherentemente con la diferente amplitud de formación y capacitación es mayor

la responsabilidad del arquitecto que la del plomero. La sociedad misma debe

pretender que el primero demuestre en su comportamiento una adhesión a pautas

de conducta que no puede exigirle a un plomero.

Pero la mayor jerarquía de las funciones, la exigencia de estudios de nivel

terciario en la universidad y las características de dichos estudios, suponen en el

profesional en ciencias económicas, una capacidad para analizar, comprender y

actuar debidamente con respecto a problemas que afectan a terceros. En

consecuencia, se le asigna a aquel una responsabilidad penal, civil y disciplinaria

que será objeto de análisis en este trabajo.

Respecto a la función independiente del profesional, centra el énfasis en el

ejercicio público de la profesión.

El significado de independencia del profesional tiene relevancia en lo que

concierne a su responsabilidad legal, civil y disciplinaria. Si no se actúa de la

manera indicada, quiere decir que se desenvuelve en relación de dependencia,

como empleado, con lo cual varían, en cierta medida, las características de su

servicio.

En efecto, la persona que posee un título profesional, pero que trabaja en relación

de dependencia, tiene una obligación contractual con su empleador. Su

responsabilidad hacia este se halla delimitada por el contrato de trabajo y, por lo

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común, el empleador le impone al empleado la obligación de cumplir con las

rutinas que le fije. Es aquel quien tiene la atribución de decidir, con pocas

limitaciones, sobre como desea que el profesional actúe.

Comúnmente, la persona empleada recibe una sanción si se desenvuelve en contra

de lo estipulado en el contrato laboral: se rescinde este o, sin llegar al tal extremo,

ve menguada su compensación, o afectada su foja de servicios por una

amonestación o apercibimiento, de su empleador. El profesional, cuando trabaja

en relación de dependencia, solo si actúa dolosamente, es susceptible de sufrir una

sanción penal. En lo civil, aunque también responsable por daños y perjuicios

resultantes de conducta negligente, rara vez se verá demandado por juicios

entablados por terceros. Lo común es que las acciones litigiosas de esta índole se

dirijan contra el empleador, por aplicación de artículo 1113 del Código Civil, y

porque suele tener mayor respaldo patrimonial para materializar las

indemnizaciones que pudiera resolver el tribunal.

En lo disciplinario, al menos en cuanto atañe a la ley 20.788/73 y al Código de

Etica del Consejo Profesional de Ciencias Económicas la Ciudad Autónoma de

Buenos Aires, las acciones por violación de la ética profesional conciernen a

quienes son profesionales independientes. Aunque, si bien las normas alcanzan a

los graduados que trabajan en relación de dependencia, la naturaleza de las

funciones a que se refieren dichas normas son propias de la actividad

independiente. Es poco usual, en ciencias económicas, que un graduado que

trabaje como empleado, tenga una sanción disciplinaria.

El estudio del presente trabajo, será enfocado hacia la responsabilidad del

profesional en ciencias económicas, vinculada principalmente con el profesional

independiente.

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La responsabilidad del profesional en ciencias económicas

El Dr. Chapman, limita la responsabilidad de los contadores públicos y demás

profesionales en ciencias económicas a la legislación actual y a al jurisprudencia

existente. Como menciona la Dra. Fronti de García, no compartimos este criterio,

debe ser total la responsabilidad del ser humano graduado en ciencias económicas,

ya que el mismo tiene obligaciones y derechos superiores a los previstos en un

derecho positivo determinado y en un lapso de jurisprudencia dado.

Como menciona el Dr. Bringas, con respecto a la responsabilidad del profesional

en ciencias económicas, tanto la persona del contador público como su dictamen,

necesariamente deben contar con objetividad, veracidad e imparcialidad, tanto

respecto del requirente de los servicios –sea ente público o personas del derecho

privado- como los terceros lectores de los informes y conclusiones.

Considerando el marco histórico. El 2 de marzo de 1945 se dictó el dto. Ley

5.103. En el mismo se trataban las profesiones de doctor en ciencias económicas,

contador público y actuario.

En el considerando 3, encontramos referencias sobre los deberes y obligaciones

profesionales, el mismo dice:

“Que las actividades de la vida contemporánea exigen cada día mayor

especialización y preparación técnica en las funciones de contralor y organización

en los aspectos financiero, económico y comercial, requiriéndose para ello

elementos capaces que solo realicen con eficiencia sus tareas, sino que inspiren

confianza pública.” (el destacado en bastardilla es nuestro).

Lo que deja claro es que desde hace más de 50 años, se consideró que los

profesionales debían inspirar confianza publica, o sea, tenían una actividad con

trascendencia social o publica.

Responsabilidad disciplinaria.

Nos concierne en primer lugar el artículo 1o de la ley 20.488 que, con alcance

nacional, rige a los graduados en ciencias económicas:

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Art. 1 o – “En todo territorio argentino de la Nación el ejercicio de las profesiones

de Licenciado en Economía, Contador Público, Licenciado en Administración,

Actuario y sus equivalentes queda sujeto a lo que prescribe la presente ley y a las

disposiciones reglamentarias que se dicten. Para tales efectos es obligatoria la

inscripción en las respectivas matriculas de los Consejos Profesionales del país

conforme a la jurisdicción en que se desarrolle su ejercicio.”

De lo que antecede surge que el principal requisito que una persona, con el título

habilitante, debe cumplir para quedar comprendido bajo las normas de la

profesión es el de matricularse en los consejos profesionales, del lugar en que se

propone actuar.

La ley 20488, le da atribuciones a los consejos profesionales para aplicar las

correcciones disciplinarias por violación a los códigos de ética y los aranceles,

como también cuales serán las correcciones disciplinarias, que son:

- Advertencia

- Amonestación privada

- Apercibimiento público

- Suspensión por un año en el ejercicio de la profesión

- Cancelación de la matricula

En el ámbito de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires la ley 466 (03/08/2000), es

la que regula el Consejo Profesional de Ciencias Económicas de la Ciudad

Autónoma de Buenos Aires, en su capitulo V “de la potestad disciplinaria”

(artículos 27 a 36).

El juzgamiento estará a cargo de un Tribunal de Etica Disciplinaria (Compuesto

de 15 miembros titulares y 15 miembros suplentes, dividido en 4 o mas salas.

Antes el Tribunal de Disciplina se componía de 9 miembros divididos en 2 salas.

Ley 20.476).

Cuando el Tribunal debe aplicar sanciones de suspensión y cancelación de la

matricula, deberá sesionar a pleno.

Las sanciones de las salas o del Tribunal son apelables ante el consejo. Cuando las

resoluciones sean ratificativas de las sanciones de suspensión y cancelación de la

matricula, serán apelables ante el Tribunal Judicial, que determinen las respectivas

jurisdicciones.

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En la Ciudad Autónoma de Buenos Aires la apelación corresponde ante la Cámara

Nacional de Apelaciones en lo Federal y Contencioso Administrativo

Jurisprudencia, sobre la competencia del Tribunal de Disciplina, ahora Tribunal

de Etica Disciplinaria.

Sumario: La idoneidad de los integrantes de los Tribunales de Disciplina y de los

Consejos Profesionales avala, en principio, sus conclusiones acerca de las

situaciones fácticas que les corresponde dilucidar. Por ello, los magistrados que

deben ejercer el control judicial ante un pronunciamiento de naturaleza

eminentemente técnica, deben apartarse de él solo cuando medien razones de

grave entidad.

Tribunal: Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contenciosoadministrativo

Federal, sala IV (CNFedContenciosoadministrativo)(SalaIV)

Fecha: 1994/11/03

Partes: B.R.L. y otros c. Consejo Profesional de Ciencias Económicas

Sumario: La competencia del Tribunal de Etica Disciplinaria -en el caso, de

contadores– respecto de las conductas de los profesionales abarca tanto las que

evidencian un mal desempeño en el ejercicio de la profesión como las que

comprometen el perfil ético del profesional.


Federal, Sala III (CNFedContenciosoadministrativo) (Sala III)

Fecha: 1999/04/08

Partes: Schuttenberg, Federico C. c. Consejo Profesional de Ciencias Económicas.

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Análisis de las disposiciones del Código de Etica.

En su preámbulo, el código señala los principios que deben guiar la actitud y

conducta del profesional para evitar que se pueda comprometer el honor y la

integridad del profesional, como también la imagen de la profesión. No debe

interpretarse que este Código admite lo que no prohibe expresamente.

Tengamos en cuenta que la “ética” comprende los principios que guían a la

conducta humana, principios que no son inmutables sino que evolucionan con los

tiempos.

El ser humano, en principio, debe encaminar sus actos hacia el bien, y el logro de

este implica el bien actuar, el bien proceder. Desde el punto de vista de nuestra

profesión el objetivo central es la prestación de servicio, donde los beneficiarios

son:

- el cliente o los clientes

- la comunidad en su conjunto

- el profesional mismo

- la profesión toda

Consideramos falta de ética el mal proceder respecto del cliente, la comunidad y

la profesión en su conjunto, o respecto de colegas individualmente considerados.

Debemos resaltar que el mal proceder, para conllevar la censura sobre quien así

actúa, debe originarse en el deliberado propósito de este de obrar en esa forma.

Pero, sancionar toda culpa de ética es extremo. Debe evaluarse si se trata de

simple o grave, esta ultima considerada inexcusable, llamada a veces “criminal”,

que puede ocasionar sanciones penales.

Es necesario que los Tribunales de Disciplina consideren con cuidado y prudencia

los actos negligentes de los profesionales que se elevan para enjuiciamiento ético,

para evitar la aplicación de sanciones injustas.

El profesional debe:

- Respetar y cumplir las disposiciones legales y resoluciones del consejo

- Mantener su nivel de competencia profesional, actuando con integridad,

veracidad, independencia de criterio y objetividad

- Atender los asuntos con diligencia, competencia y preocupación por los

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intereses de sus clientes y terceros

- Expresar cualquier documento que emitan en forma clara, precisa, objetiva,

completa y de acuerdo con las normas del consejo

- Supervisar adecuadamente a sus subordinados

- Conducirse con conciencia del sentimiento y solidaridad profesional

- Denunciar a otros profesionales, basándose en un hecho punible y en forma

concreta, inspirado solo en el celo por mantener el honor y la integridad de la

profesión.

Por otra parte, el profesional no debe:

- Aceptar cargos o funciones que le resulten materialmente imposible de cumplir

- Retener documentación o libros de sus clientes

- Permitir que otra persona ejerza la profesión en su nombre, ni facilitar que

persona alguna pueda aparecer como profesional sin serlo

- No debe actuar en institutos de enseñanza no oficializados que desarrollen sus

actividades mediante propaganda o procedimientos incorrectos

- Causar demoras en la administración de la justicia en su actuación como auxiliar

- Expresar agravios o menoscabo hacia la idoneidad, prestigio, conducta o

moralidad de otros profesionales

- Utilizar o aceptar la intervención de gestores para la obtención de trabajos

profesionales

- Tratar de atraer clientes de otros colegas

El código dispone que “La asociación entre profesionales, inscriptas o constituidas

para desarrollar sus actividades profesionales, deben dedicarse como tales

exclusivamente a dichas actividades.”

Sobre la publicidad el código dice “Toda publicidad, en la que se ofrezcan

servicios profesionales debe hacerse en forma mensurada, limitándose a enunciar

el nombre y apellido, título, especialidad, domicilio y teléfono.”

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La relación entre profesional y cliente debe desarrollarse dentro de la más

absoluta reserva y confianza. El profesional no debe divulgar asunto alguno sin la

autorización expresa de su cliente, ni utilizar en su favor o en el de terceros, el

conocimiento intimo de los negocios de su cliente adquirido como resultado de su

labor profesional. Pero, estará relevado de su obligación de guardar secreto

profesional cuando imprescindiblemente deba revelar sus conocimientos para su

defensa personal, en la medida en que la información que proporcione sea

insustituible. Teniendo en cuenta que el contador público independiente no está

tipificado como sujeto obligado legalmente a denunciar la comisión de un delito

tributario o previsional o de cualquier otro orden y que además, se encuentra

impedido por las normas establecidas en el Código de Etica enunciadas

precedentemente de efectuar cualquier denuncia –anónima o nominada- de un

presunto delito tributario o previsional, en razón de su conocimiento adquirido por

su ejercicio profesional; únicamente podrá y deberá en su carácter de auditor

externo, evaluar el probable efecto económico de la contingencia, requiriendo de

los responsables legales del ente su oportuna contabilización cuando el monto

involucrado sea significativo. En el caso que los responsables del ente no efectúen

la registración sugerida, el contador público dictaminante manifestará su opinión

al respecto en el informe del Auditor, incluyendo una salvedad determinada o en

su caso, una opinión adversa.

Finalmente recurriendo exclusivamente al sentido común, resulta absolutamente

alejado de la realidad pensar que un contador público independiente, a quien el

ente auditado le brinda toda la información, deba utilizar ese conocimiento para

exponer el mismo ante las autoridades fiscales denunciando lo que él considera un

potencial delito. Por otra parte, lejos están las incumbencias básicas del contador

público, de requerir como parte de su actuación profesional la denuncia de

aparentes delitos, acción cuya investigación, tipificación y control corresponde a

los entes de fiscalización estatal y al poder público.

Jurisprudencia, con respecto al fallo del Tribunal de Disciplina del C.P.C.E.C.F.

de donde surge claramente la responsabilidad asumida por los matriculados en el

caso de no cumplir con las normas éticas relativas al “secreto profesional”

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Sumario: a) “Las actuaciones son iniciadas por el Presidente de la firma JB

Sociedad Anónima, quien imputa al matriculado la divulgación de los secretos de

la empresa a terceros, entre ellos la Dirección Nacional de Recaudación

Previsional, de los que tomó conocimiento a través del servicio profesional que

prestara a esa sociedad”.

“Precisa que al mes de retirarse el profesional de la empresa, se inicia en la misma

una inspección de la Dirección Nacional de Recaudación Previsional, de las

denominadas “integrales”, con amplio conocimiento de la operatoria de la firma,

incluso de las sociedades vinculadas, por lo que resultaba obvio, que su origen

tenía como causa, una denuncia que se presentara ante el Organismo de

Recaudación Previsional, cuyo contenido y oportunidad viola la absoluta reserva

que se debe tener en el ejercicio de la profesión”

“La actitud puesta de manifiesto por el sumariado al presentar esa denuncia al mes

de su desvinculación profesional, no sólo conculca el artículo 19 del Código de

Etica, sino a aquellos principios insoslayables que por su naturaleza siempre

deben guiar el digno y correcto ejercicio profesional”

Sala 2 – Expediente Nº 7.919 de fecha 08/09/1983

Cabe destacar, la imposibilidad y carencia de obligación que atañen al contador

público independiente en relación con la justificada pretensión de asignarle la

responsabilidad de denunciar.

La existencia de un arancel de honorarios mínimos se ha juzgado necesaria en

todos aquellos países en que las entidades y personas que, en general, recurren a

servicios profesionales, no saben aquilatarlos y tienden a regatearlos

indebidamente. La debida relación entre el honorario y la labor realizada

usualmente ha de establecerse teniendo en cuenta los siguientes factores: tiempo

requerido en circunstancias normales, complicaciones e inconvenientes surgidos

durante su ejecución, importancia de las cuestiones comprendidas en la tarea,

estructura de costos de la actividad profesional, valoración dada por el

profesional a su propio prestigio y responsabilidad y honorarios usuales en el

medio para las actividades similares

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Se podrán promover actuaciones contra el profesional por:

a) Denuncia escrita y fundada;

b) Resolución motivada del Consejo Directivo;

c) Comunicación de magistrados judiciales;

d) De oficio, dando razones para ello.

Las violaciones descriptas en el Código de Etica, prescribirán a los 5 años de

producido el hecho.

Jurisprudencia, sobre la violación de las disposiciones del Código de Etica.

Sumario: La conducta de un contador, inspector de la Dirección General

Impositiva, que exige dinero en efectivo y bienes de valor a la empresa

inspeccionada por dicha repartición estatal para no comprometer su situación

tributaria, además de su significación penal, constituye una falta gravísima a los

deberes establecidos en el Código de Etica, toda vez que demuestra la carencia de

celo, responsabilidad, confiabilidad y ética necesarias para el ejercicio de la

profesión y el decoro profesional.


Federal, Sala III (CNFedContenciosoadministrativo) (Sala III)

Fecha: 1999/04/08

Partes: Schuttenberg, Federico C. c. Consejo Profesional de Ciencias Económicas.

El profesional como dictaminante y como consultor.

Será preciso también distinguir entre el profesional en funciones de dictaminante

y el profesional en funciones de consultor. El primero, compromete públicamente

su juicio técnico, el segundo, actúa como asesor consejero en una relación,

comúnmente contractual, con su cliente.

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El profesional como dictaminante

Estaremos frente a la función de dictaminante cuando se realice un análisis de la

información relativa a las actividades previstas en la ley 20488, norma que regula

las profesiones relacionadas con las Ciencias Económicas, detalladas en su

artículo 13, y se emita un juicio técnico al respecto. La emisión del juicio

mencionado es la principal diferencia de una actuación o la otra.

En la emisión de dictámenes, se deberán aplicar las normas de auditoría aprobadas

por los organismos profesionales cuando ella sea pertinente.

El profesional como asesor

Los términos asesor y consultor serán utilizados de manera indistinta y con igual

significado en el presente trabajo. La función del mismo, en tales casos solo se

limita al asesoramiento, mediante informes, que nunca constituyen un dictamen.

El contador público como dictaminante puede ser imputado de ciertos delitos,

mientras que como asesor es menos concebible que ello suceda (por cuanto los

juicios sobre la eficiencia son materia opinable, de difícil probanza), aunque la

posibilidad no es descartable.

El asesor aconseja, no ordena ni ejecuta, y por lo tanto la responsabilidad de lo

ordenado y ejecutado descansa sobre los directores, gerentes, administradores.

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Responsabilidad legal

La responsabilidad legal del profesional

El profesional tiene una responsabilidad que surge de las disposiciones legales en

vigor. Algunas de estas, muy pocas, se refieren específicamente a él, en cuanto sea

dictaminante, es decir contador público o actuario.

Otras disposiciones establecen para el contador público en particular la

responsabilidad propia de un cargo al que accede aquel por su calidad de

profesional con ese título. La mayor parte de los casos de responsabilidad se

refieren a actos que, en general, hacen pasibles de sanción a quienes fueren los

que los ejecuten, independientemente de su condición profesional. De todas

maneras, alcanzan también a quienes tengan esa condición, por razón de su

actividad especifica.

Veamos ahora cuales son los actos, por su índole, o por referirse expresamente a

él, colocan al profesional en la situación de asumir una responsabilidad estipulada

por la ley. Por lo pronto, debemos distinguir entre la responsabilidad penal y la

responsabilidad civil. La primera esta legislada en el código penal y otras leyes

que se han dictado estableciendo, expresa o tácitamente, la responsabilidad del

profesional. Dicha responsabilidad, en el derecho penal, se materializa con la

aplicación de penas, en ciertos casos de privación de la libertad personal, en otros

de penas pecuniarias, de inhabilitación para ejercer la profesión y otros de una

combinación de penas.

La responsabilidad civil, base del derecho privado, se materializa por el no-

cumplimiento de una obligación, que puede ser de dar, hacer o no hacer y en el

pago de una multa o de la reparación de los daños o perjuicios que derivan de la

acción u omisión del responsable.

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La responsabilidad penal

No conocemos en el código penal u otras leyes penales disposiciones que se

refieran expresamente al profesional en ciencias económicas. Pero al exigir la ley

19550/72 la calidad de abogado o contador público para actuar como síndico en

las sociedades anónimas, de ciertas sociedades de responsabilidad limitada y en

las comanditas por acciones, surge que el contador público, por su calidad de tal y

en su función de síndico le es aplicable lo establecido en los artículos 225 y 300

inciso 3 del código penal.

Las únicas disposiciones que son aplicadas al contador público como agente

directo del delito, cuando actúa como síndico, son las contenidas en los artículos

225 y 300 del citado código.

Los demás artículos del código penal solo alcanzan a profesionales en ciencias

económicas, en especial al contador público (sea este síndico o no), como

cómplices y no como agentes directos del delito legislado en aquellos. Esto

obedece a una razón sencilla la función profesional dictaminante no se manifiesta

a través de actos de gestión sino merced a lo que expresa en su dictamen. En este

documento el profesional emite un juicio técnico y sobre la base de este, quienes

contratan sus servicios (así como los terceros que obran sobre la base de lo

expuesto en su dictamen), tomaran decisiones y actuaran en consecuencia. En

adelante casi todas las referencias al profesional dictaminante conciernen mas al

contador público que a otros profesionales en ciencias económicas. Cuando un

profesional actúa como consultor, comúnmente tampoco efectúa actos de gestión

sino de asesoramiento.

El contador público como dictaminante

Es obvio que el contador público no es agente de actos de gestión, no ejecuta, no

realiza funciones directivas de ninguna índole en la empresa cliente. Por el

contrario, dictamina, emite juicios, es decir, formula opiniones técnicas, fundadas,

con criterio profesional, acerca de lo que su cliente expresa sobre la gestión de la

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empresa. Vale decir que, tratándose de actos dolosos, el agente, quien lo ejecuta,

es la persona que obra, por ser esa su función: actuar, manejar, conducir, e

informar sobre lo actuado.

Puesto que el contador público emite su juicio acerca de los que otros manifiestan

de la acción que ellos han desempeñado, comúnmente dictaminando sobre la

situación de una empresa (es decir, la expuesta en sus estados contables), la acción

dolosa es impulsada y llega a materializarse por quien desea obtener algo

utilizando los estados contables. El defraudador busca engañar a terceros con

información falsa o distorsionada, para ser persuasivo, puede procurar la

colaboración del contador público, para que este emita un dictamen favorable

sobre lo que es falso o distorsionado.

El agente directo del delito, es el informante (por lo general el propietario, o los

socios o los directivos de una empresa). El contador público podrá ser

considerado su cómplice, si emitiera un dictamen falso, puesto que el que se

expediría favorablemente sobre un documento falso o distorsionado. Al juzgar

dicho documento, dándolo por bueno, cuando en verdad es falso o distorsionado,

comete una falsedad en su dictamen.

El artículo 300 inciso 3 del Código Penal

En primer termino, digamos que el delito de estados contables falsos esta

legislado en el libro II Título XII, sobre los delitos contra la fe publica, capitulo V

de los fraudes al comercio y a la industria. El bien tutelado es la fe publica, o sea

la confianza que a lo expresado en un documento le dispensa una cantidad

considerable de personas.

La falsedad a que se refiere el código es la llamada falsedad ideológica, o sea

aquella que se introduce, conceptualmente, dentro de documentos auténticos.

Según dijimos, las disposiciones del artículo 300 inciso 3 del Código Penal le

alcanzan al contador público solo cuando este actúa como síndico caso en el cual

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es agente directo del delito, pero por ser síndico y solo incidentalmente por ser

contador público.

Documentos que pueden ser instrumentos de falsedad

El artículo 300 inciso 3, legisla al respecto especificado que la falsedad que se

pena se refiere a:

- el balance (incluyendo el contenido del libro de inventario)

- la cuenta de ganancias y perdidas

- los correspondientes informes o memorias falsos o incompletos.

Pero no nombra el informe del auditor

Momento en que nace el delito

El código describe el momento en que se comete el delito, como el de la

publicación, certificación o autorización de los documentos a que se refiere él

artículo 300 inciso 3. Desde luego que previamente debe existir el conocimiento

de la falsedad por quien publica, certifica o autoriza. Parecería que el orden de las

cosas mas lógicamente debería ser:

- Autorización o certificación por el directorio.

- Publicación, en el sentido de amplia difusion.

El elemento de dolo o malicia

Existe el delito del artículo 300 inciso 3 solo si la autorización o publicación se

hizo a sabiendas de la falsedad. Es decir, los sujetos activos del delito deben saber

que los documentos o informes son falsos y no obstante autorizados y publicarlos

como sí expusieran la verdad.

Aplicabilidad del artículo 300 inciso 3 al contador público como auditor externo.

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Hemos visto que el artículo citado del Código Penal le alcanza al contador público

como síndico. Pero sabemos que cuando no es síndico, ese profesional puede

llegar a desempeñarse como auditor externo de sociedades anónimas, función que

también desarrolla en otras empresas no constituidas con la forma jurídica que

instituyen la sindicatura (sociedades colectivas y otros entes)

Surge entonces la pregunta de si el artículo de referencia le alcanza al contador

público como auditor externo. La respuesta es no, porque el Código Penal en ese

artículo enumera textualmente quienes son los agentes imputables del delito.

La complicidad en ese delito tampoco es imputable al auditor externo. Es

necesario resaltar la situación del contador que certifica balances falsos, quien

además de ser pasible de sanciones disciplinarias puede ser cómplice de la acción

cuya incriminación estudiamos, en cuanto intervenga en la hechura del documento

contable.

Se trata de determinar en cada caso, la incidencia de la acción del contador en la

preparación del balance tildado de falso, ya que la certificación en si misma no es

punible.

Al respecto la reseña de dos fallos ilustrativos, sobre el delito de balance falso –

art. 300, inc 3º del Código Penal-, recopilados por el Dr. Edmundo Hendler, Juez

de la Cámara Nacional de Apelaciones en los Penal Económico, publicados en “El

Notificador” enuncian que:

a) “Ni las inexactitudes de un inventario que no son significativas para apreciar

el estado económico, ni los errores meramente técnicos pueden configurar el

delito del art. 300, inc. 3º del Código Penal” (Cámara Nacional de Apelaciones

en lo Penal Económico, Sala III, 25/04/1972. “Bulacio A.” registro Nº 67)

b) “La referencia del art. 300, inc 3º del Código Penal a sabiendas implica que el

delito requiere dolo directo y no meramente eventual.

c) Tampoco basta para comprobar el delito la sola discordancia de valores en

distintos lugares. Es necesaria una auditoría que verifique el apartamiento de

la realidad económica” (Cámara Nacional de Apelaciones en lo Penal

Económico, Sala III, 20/08/1981. “Yankelevich” registro Nº 161)

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Otras disposiciones del Código Penal que alcanzan al profesional como

dictaminante

Si se estudia con detenimiento la figura del artículo 172 del Código Penal

veremos que existe la posibilidad de imputarle al profesional dictaminante dos

delitos que pueden llegar a cometer con motivo de sus funciones especificas.

Uno de ellos es la estafa, una forma de defraudación genérica que consiste en

engañar a otros por medio de un ardid, perjudicando al patrimonio de estos en

beneficio propio.

La otra figura delictiva es mas especifica y consiste en el abuso de confianza.

El artículo 172 dispone:

Será reprimido con prisión de seis meses a ocho años, al que defraudare a otro con

nombre supuesto, calidad simulada, falsos títulos, influencia mentida, abuso de

confianza o aparentando bienes, crédito, comisión, empresa, o negociación o

valiéndose de cualquier otro ardid o engaño.

Jurisprudencia, con respecto al delito de estafa, cometida por un profesional.

Sumario: Es procedente el procesamiento por el delito de estafa del contador que

aprovechando la confianza en él depositada por sus clientes y bajo promesa de

conseguirles un crédito bancario, obtuvo la entrega de chequeras firmadas en

blanco y manejó en provecho propio la cuenta corriente de los mismos, con el

consiguiente perjuicio patrimonial.

Tribunal: Cámara Nacional de Apelaciones en lo Criminal y Correccional, Sala IV

(CNCrimyCorrec)(SalaIV)

Fecha: 2000/03/27

Partes: Bria, Antonio y otros.

Delitos que excepcionalmente se le podrían imputar al profesional

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Nos queda ahora solamente por enumerar y decir unas breves palabras sobre

otros delitos legislados en el Código Penal y no analizados precedentemente

que, verosimilmente, pero en condiciones excepcionales, podrían imputársele

al profesional (en cualquiera de sus funciones especificas ya conocida), desde

luego que en grado de complicidad.

a) Aparentar bienes, crédito, comisión, empresa o negociación.

b) Defraudar o otra en la sustancia, calidad o cantidad de las cosas que se

entregue en virtud de contrato o título obligatorio.

c) Apropiarse de, no entregar, o no restituir a su debido tiempo, cosas muebles,

dinero o valores ajenos, que tuviera bajo su poder o custodia por un título

que produzca obligación de entregar o devolver.

d) Defraudar haciendo suscribir con engaño algún documento.

e) Defraudar abusando de firma en blanco, extendiendo con ella algún

documento en perjuicio del mismo que dio o de terceros

f) Otorgar en perjuicio de otro, un contrato simulado o falsos recibos.

g) Defraudar mediante la sustitución, ocultamiento o mutilación de algún

proceso, expediente, documento u otro papel importante.

h)Vender, permutar, gravar o arrendar, por una contraprestación, bienes

litigiosos, embargados o gravados, callando u ocultando la condición en

que se encuentran.

La lista que antecede es la que consideramos que cubre la mayor parte, si no la

totalidad, de los otros delitos que abarca el Código Penal y que no hemos

analizado anteriormente como delitos propios de la función del contador público,

ya sea como síndico o como auditor externo.

Creemos que en casos muy especiales y excepcionales podría ocurrir que tales

actos delictuosos pudieran involucrar a un profesional en ejercicio de sus

funciones especificas.

En ningún caso concebimos viables, actuando el profesional como agente directo

de dichos delitos, en ejercicio especifico sus funciones, salvo cuando actúa como

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síndico y puede desarrollar actos de gestión y aun así, tratándose solo de algunos

de los delitos mencionados.

La inhabilitación para el ejercicio profesional

En el caso en que el profesional haya actuado con probada negligencia profesional

dolosa, el artículo 20 bis inciso 3º. del Código Penal dispone, respecto de las

penas que:

Podrá imponerse inhabilitación especial de seis meses a diez años, aunque esa

pena no este expresamente prevista, cuando el delito importe:

Incompetencia o abuso en el desempeño de una profesión o actividad cuyo

ejercicio depende de una autorización, licencia o habilitación del poder público.

La entiende que existe negligencia, cuando un trabajo es desarrollado sin cumplir

el trabajo profesional esperado.

Responsabilidad penal del profesional como asesor

Ya hemos mencionado que el contador público que actúe en funciones de

fiscalización ya sea como síndico o como auditor externo debe concluir su tarea

con dictámenes o informes en los que compromete su juicio técnico respecto de

la verdad de los hechos que se exponen y han sido sometidos a su examen y de la

precisión técnica de dicha exposición.

La función citada es de fiscalización y según hemos señalado, genera una

responsabilidad penal que, como hemos visto particularmente con referencia al

síndico en las sociedades comerciales que requieren este cargo esta definida,

aunque no siempre con toda la precisión que seria de desear.

Si el contador público u otro profesional en ciencias económicas se desempeña

como consultor o asesor, según señalamos, su tarea es diferente a la del auditor

externo. No se trata ya de emitir un dictamen, de aseverar que lo expuesto por la

empresa es una expresión razonable de la verdad de acuerdo con los principios de

contabilidad generalmente aceptados. Se trata de aconsejar sobre como proceder

20


para los fines perseguidos por la empresa, o mejor dicho, por sus representantes

legales, directivos y administradores.

Como es lógico, la responsabilidad penal del profesional que emite un dictamen

que contribuye a violar el propósito del legislador de tutelar la fe publica, puede

juzgarse mas grave que la del profesional que brinda asesoramiento o consejo.

Sin embargo, en los delitos que hemos tratado, en que el profesional puede

aparecer como colaborando en la acción, al cooperar o instigar en la comisión del

delito, la responsabilidad penal de aquel puede llegar también a hacerse evidente.

Por otra parte, si analizamos las disposiciones penales que han sido tratadas,

veremos que la actuación del profesional, como asesor, en muchos casos tiene

características que difícilmente lo identifican como autor o como cómplice de

ciertos delitos, pudiéndose concebir que los sea solo en ciertos casos de

excepción.

Responsabilidad civil

Nos concierne solamente la responsabilidad civil del profesional que se

desempeña en el ejercicio independiente de su actividad especifica.

La responsabilidad civil del dictaminante, en principio, es igual a la del

profesional que actúa como asesor. En ambos casos tendrá una responsabilidad

contractual y una responsabilidad por los daños que pudieran causar sus actos

dolosos o culposos. Pero cabe reiterar las características que posee la función del

dictaminante como diferentes de las de la función del asesor. El primero centra su

atención sobre la determinación de la veracidad y precisión técnica que posee el

documento sobre el cual debe dictaminar, el segundo enfatiza cuestiones de

eficiencia en la empresa cliente. La responsabilidad civil que emerge de las dos

actividades distintas tendrá también matices diferentes.

Responsabilidad civil del contador público como síndico

La disposición especifica referida al síndico contenida en el artículo 296 expresa

lo siguiente:

21


Los síndicos tienen responsabilidad ilimitada y solidaria, por el incumplimiento

de las obligaciones que les imponen la ley, el estatuto y el reglamento. Su

responsabilidad se hará efectiva por decisión de la asamblea. La decisión de la

asamblea que declare la responsabilidad, importa la remoción del síndico.

Responsabilidad civil del profesional emergente de las disposiciones del Código

Civil

Ya se trate del contador público en ejercicio de las funciones de síndico o del

auditor externo, dictaminantes ambos, así como otros profesionales

desempeñándose en calidad de asesores, la responsabilidad civil se encuentra

regida por varias disposiciones del Código Civil.

Digamos que en un principio, la responsabilidad del profesional por los daños y

perjuicios que su labor pudiera causar a su cliente o a terceros se encuentra

gobernada por un principio general de derecho común.

El profesional es civilmente responsable de los daños y perjuicios causados por

actos ilícitos.

Responsabilidad en los delitos

En lo que atañe a la actividad del dictaminante, el hecho positivo consite en

actuar dolosamente en perjuicio de su cliente, o colaborando con directores o

administradores de la empresa como coautor o auxiliar principal del delito,

mediante su dictamen favorable (es decir, sin salvedades) sobre estados contables

falsos o defectuosos, utilizados para engañar a terceros.

Los hechos negativos o de omisión consisten en el ocultamiento por parte del

profesional, de hechos cometidos por otros, que debió denunciar, y que omitió

dolosamente hacerlo. Ya hemos visto que el síndico tiene la obligación de dar

cuenta al directorio sobre los actos ilegales que advirtiera cometidos por el

personal de la sociedad en perjuicio de esta, o a la asamblea de accionistas de los

actos dolosos de los directores, que provocaran daños. La omisión de hacerlo

puede acarrearle al síndico demandas por daños y perjuicios, si pudiera probarse

22


que la omisión de denunciar fue dolosa y que el síndico actúo como cómplice en

dichos actos.

Si el contador público no se desempeñara como síndico, sino en funciones de

auditor externo, sus actos de omisión solo podrán ser juzgados como de

complicidad dolosa en delitos, si se abstuviera de informar a su cliente de los

hechos dolosos del personal de sociedad que llegaran a su conocimiento. Puesto

que el auditor externo no tiene una obligación ni legal ni contractual hacia terceros

no podrá ser cómplice de delitos en perjuicio de estos por actos de omisión ya es

responsable civilmente solo por actos de omisiones consistentes en emitir

dictámenes falsos sobre estados contables falsos o defectuosos.

En lo concerniente a la responsabilidad civil del profesional como asesor,

emergente de hechos delictuosos positivos, es concebible litigar contra el, si su

asesoramiento fuera deliberadamente doloso en perjuicio de su cliente o de

terceros y se pudiera probar que el daño causado se originó en dicho

asesoramiento doloso.

Si bien esta hipótesis es concebible, el Dr. Chapman la considera difícil de probar

en la mayor parte de los casos.

Jurisprudencia sobre supuestos hechos de dolo o fraude.

Sumario: No sólo ha de admitirse la configuración de causal de exclusión de la

sociedad de responsabilidad limitada en los específicos supuestos de dolo o

fraude, sino también en los casos en que los hechos del socio sean especialmente

contrarios a la confianza y armonía que debe reinar entre los asociados y a la

conducta que es dable esperar de quien –como en el caso- revestía la calidad de

gerente, es contador de profesión y tenía asignadas tareas contables.

Tribunal: Juzgado de 1ª Instancia en lo Civil y Comercial de Rosario

(JCivyComRosario)

Fecha: 1978/05/17

Partes: Distribuidora Ya, S.R.L. c. Scarabino, Gerardo R. F.

El Contador Público en la actuación Judicial

23


El artículo 13 de la ley 20.488 en su inciso b) establece para el contador público,

las incumbencias en materia judicial

El mencionado artículo resuelve que se requerirá el título de contador público o

equivalente en materia judicial para la producción y firma de dictámenes

relacionados con las siguientes cuestiones.

- En los concursos según la ley 20.522 de Concursos y Quiebras, para las

funciones de síndico.

- En las liquidaciones de averías y siniestros, en las cuestiones relacionadas con

los transportes en general para realizar los cálculos y distribución

correspondiente.

- Para los estados de cuentas en las disoluciones, liquidaciones, las cuestiones

patrimoniales de sociedades civiles y comerciales y las rendiciones de cuentas

de administración de bienes.

- En las compulsas y peritajes sobre libros, documentos y demás elementos

concurrentes a la dilucidación de las cuestiones de la contabilidad relacionados

con el comercio en general, sus practicas, usos y costumbres.

- Para dictámenes e informes contables, en las administraciones e integraciones

Judiciales

- En los juicios sucesorios para realizar y suscribir la cuenta particionarias

juntamente con el letrado que intervenga

- Como perito en su materia, en todos los fueros.

En la edición de dictámenes deberá aplicar las Normas de Auditoría aprobadas por

los organismos profesionales cuando ello sea pertinente.

El artículo 17 dispone que las profesiones reglamentadas por la ley 20.488, en lo

que respecta a las actuaciones en materia judicial, quedan sujetas al requisito que

el profesional sea independiente de la o de las partes involucradas. Lo mismo

ocurrirá cuando en cuestiones extrajudiciales haya situaciones conflictivas entre

las partes.

Casos en que procede el nombramiento de peritos

24


Se nombrara a un perito en todos los casos en que el Juez considere necesario por

el tipo de juicio, si dentro de las pruebas ofrecidas, es necesario la participación de

un perito. El perito es designado por el Juez utilizando para ello las listas oficiales

y “a ofrecer la prueba pericial se indicara la especialización que ha de tener el

Perito” (artículo 459, primera parte del primer párrafo)

Delitos, en los cuales se requiere para su esclarecimiento, la realización de pericias

contables:

En los delitos contra la propiedad (hurto, robo, estafas y defraudaciones,

quebrados y otros deudores punibles), en los delitos contra la seguridad común

(incendios y otros eventos similares intencionales para cobrar seguros), delitos

contra la administración pública y contra la fe pública, delitos impositivos y

previsionales (evasión simple, evasión agravada, aprovechamiento indebido de

subsidios, obtención fraudulenta de beneficios fiscales, apropiación indebida de

recursos, insolvencia fiscal fraudulenta, simulación dolosa de pago, alteración

dolosa de registros) y todo tipo de delito que genere perjuicios patrimoniales,

económicos o financieros, es usual que la pericia contable sea uno de los medios

probatorios sustanciales utilizados por los jueces.

Designación a propuesta de la parte y de oficio

La pericia contable esta a cargo de un perito único designado de oficio por el juez,

de las listas oficiales.

Los puntos de pericia establecidos por el juez luego de las propuestas de las partes

deben referirse a los temas debatidos en el pleito.

Antes que el Juez ejerza la facultad de designar un perito, las partes pueden

ponerse de acuerdo y proponer un perito y los distintos puntos de pericias. En este

caso el Juez se reserva el derecho de verificar el conocimiento del perito.

Cada parte podrá proponer un perito y la cantidad de peritos no varia aunque

fuesen varios los actores y/o codemandados. En el caso que no hubiere acuerdo

con la designación con los peritos el Juez sorteara a uno de los propuestos.

25


La prueba pericial estará a cargo de un perito único designado de oficio por el

Juez, salvo que una Ley especial establezca un régimen distinto. Vemos en reglas

generales que el perito sea solo uno cualquiera sea la clase de proceso, siendo este

auxiliar de la justicia.

Aceptación del cargo

Dentro del plazo fijado por el Juez, el perito deberá dar cumplimiento a la orden

judicial impartida, solicitando las actuaciones y llenando el cargo de la aceptación

con todos los datos contenidos en el mismo. De no encontrarse las actuaciones a la

letra y previo al vencimiento del plazo, debería dejarse debidamente indicada

dicha circunstancia a través de la emisión de un escrito como petitorio de

suspensión de términos temporales para la acción encomendada

De no aceptarse el cargo el Juez removerá al profesional designado e informara

dicha situación a la Cámara del fuero, excluyendo al mismo tiempo al perito de la

lista de sorteos.

Una vez justificadas o no las causas de incumplimiento, por ante requerimiento de

autoridad judicial respectiva, esta podrá informar al C.P.C.E.C.F., en cuyo caso se

arbitrara un expediente en el tribunal de ética, para el oportuno juzgamiento de la

misma.

La delegación de funciones

Con respecto a sí es factible que los peritos contadores deleguen tareas, ni el

código procesal anterior ni el vigente aluden a esta posibilidad. Los tratados de

derecho penal ignoran el tema.

Podemos mencionar que no se conocen ningún antecedente escrito sobre este

tópico.

Jurisprudencia. Se transcribe un caso que sentó jurisprudencia sobre la delegación

de funciones.

1.“ No corresponde intruir sumario contra el matriculado, en función de faltar

elementos probatorios que acrediten su autoría en la supuesta delegación de

funciones, ya que comisionar a un tercero, en este caso su esposa, para retirar una

26


documentación de la firma demandada, no implica de por sí las figuras tipificadas

en los artículos 5 y 12 del Código de Etica.”

2.“Si bien esto ha sido tomado de las propias declaraciones del matriculado, esta

Sala no puede dudar de su conclusión, en tanto no se haya arrimado lo contrario,

lo que por supuesto no surge de la comunicación acompañada. Por otro lado, muy

bien la contadora pudo extralimitarse en su contenido.”

Cabe acotar al respecto que el retiro y transporte de la documentación no

constituye un acto pericial.

Recusación

El perito podrá ser recusado por justa causa, dentro del quinto día de notificado el

nombramiento por ministerio de la ley.

Podrán ser recusados por falta de título o incompetencia en la materia de la que se

trate, y también por las mismas causas por las cuales se puede recusar a un Juez:

El parentesco por consanguinidad hasta el cuarto grado y segundo grado en

afinidad con alguna de las partes, sus mandatarios o letrados.

Tener el perito, sus consanguíneos o afines dentro del segundo grado, interés en el

pleito o en otro semejante, o sociedad o comunidad con alguno de los litigantes,

procuradores o abogados, salvo que la sociedad fuese anónima.

Tener el perito un pleito pendiente con el recusante

Ser el perito acreedor, deudor o fiador de alguna de las partes, con excepción de

los bancos oficiales.

Ser o haber sido el perito autor de denuncia de querella contra el recusante o

denunciado o querellado por este con anterioridad a la iniciación del pleito.

Ser o haber sido el perito denunciado por el recusante.

Haber recibido el perito beneficio de importancia de alguna de las partes.

Tener el perito con alguno de los manifestantes amistad que se manifieste por gran

familiaridad o frecuencia en el trato.

Tener contra el recusante enemistad, odio o resentimiento que se manifieste por

hechos conocidos.

27


Reemplazo

La parte que designo al perito puede reemplazar al mismo libremente, es decir

que no necesita expresar las causas de dicho reemplazo. Esto sin perjuicio de que

el reemplazado tenga el derecho al cobro de los honorarios y al reintegro de los

gastos, y en su caso solicitar la satisfacción de los daños que le produjera dicho

reemplazo si es que el mismo fue injustificado.

El reemplazo puede hacerse en cualquier estado procesal pero el nuevo perito no

podrá pretender una intervención que provoque dilataciones en la practica de la

pericia.

Consultores técnicos

El artículo 458 del C.P.C.E.C.F., en su último párrafo concede a cada parte la

facultad de designar un consultor técnico. Debe ejercer ese derecho en el escrito

de ofrecimiento de prueba, indicando: nombre, profesión y domicilio del

consultor técnico.

Cuando los litisconsortes no concordaran en la designación del consultor técnico

el juzgado desvinculara a uno de los designados

El consultor técnico podrá ser reemplazado por la parte que lo designo, pero el

reemplazante no podrá pretender una intervención que importe retrogradar la

practica de la pericia

El consultor facultativamente podrá:

1- Presenciar las operaciones técnicas que se realicen

2- Formular las observaciones que consideren pertinentes

3- Presentar por separado su informe cumpliendo con los mismos requisitos y

dentro del plazo fijado al perito

La doctrina ha entendido que no existe impedimento para que el consultor técnico

Pueda presentar su conformidad con el informe del perito, firmado conjuntamente

con este dictamen

28


La ley 22.434, fue la que introdujo la figura del consultor técnico en el Código de

Procedimientos de la Nación. Tanto la jurisprudencia como la doctrina ha

entendido que es un patrocinio técnico, que asesora a las partes en aquellos temas

científicos y técnicos que no puedan ser cubiertos por los asesores jurídicos.

Cuadro comparativo. Del consultor técnico y perito propuesto de parte:

Principales analogías y deferencias existentes.

Asunto

considerado

Consultor técnico Perito propuesto

de parte

Inscripción No posee No esta

reglamentada

(prevista en el CPP)

Designación Optativa. Propuesta

de parte

Optativa. Propuesta

de parte

Notificación - Por el juzgado que lo

designa

Aceptación del

cargo

Optativa Obligatoria

Reemplazo Por la parte que lo

propuso sin causa

Solamente por el

juez que lo designó

Idoneidad No posee Debe especificarse

Excusación No posee A solicitud del perito

y por justa causa

Recusación No posee Es la misma para los

jueces

Independencia de

criterio

No se requiere

necesariamente

Total, respeto de las

partes intervinientes.

Funciones y

actuación

Facultativas Obligatorias

Finalidad principal Asesorar y asistir a

la parte que propuso

su designación

Asesor y auxiliar al

juez en su labor

Honorarios En Gral. se pactan

con la parte

Idem. o en su

defecto los regula el

juez

Reclamo en el cobro En principio solo a En primera instancia

29


de honorarios la parte a la parte

El contador como síndico concursal

El contador público que incursiona en el ejercicio de la sindicatura concursal debe

tener bien presente ejercer el mandato que la ley le confiere, en la forma mas

ajustada a derecho que le sea posible, sin descuidar o infringir ni normas legales ni

normas técnicas que hagan al ejercicio de la profesión, pues puede llegar a sufrir

penalidades de diversa índole, incluso aquellas complementadas por el Código

Penal.

Sin considerar las conductas delictuosas llevadas a cabo a conciencia y en forma

voluntaria, conductas reprochables que, afortunadamente para el prestigio de la

profesión, son casi desconocidas, pero sí corresponde destacar que una mala

praxis, ya sea por un defectuoso conocimiento de las leyes de fondo o de forma,

imprudencia, impericia e inclusive por deficiente patrocinio legal, puede hacer

caer al síndico concursal en las figuras de la “estafa procesal” o del “falso

testimonio”, ambas incluidas en el Código Penal.

El síndico esta sujeto a cuatro fuentes de responsabilidad

- La administrativa, según la ley 24.522

- La penal

- La civil

- La resultante de las normas de cada Consejo Profesional de Ciencias

Económicas y su Tribunal Disciplinario.

Las causales de remoción son:

- Negligencia

- Mal desempeño

- Falta grave

30


La ley 24.522 (en su artículo 255), introduce la probabilidad de la reducción de

honorarios de entre un 30 y un 50 %. Además mantiene la posibilidad de

apercibimiento o multa de hasta el equivalente a la remuneración mensual del juez

de primera instancia.

Se entiende por negligencia, cuando existe omisión, mas o menos voluntarias,

pero consciente, abandono o falta grave de diligencia en el cumplimiento de la

misión encomendada.

Con respecto al mal desempeño, es el delito que se configura cuando cualquier

funcionario público, tiene una conducta activa, pero realizada de modo impropio.

Será falta grave del profesional, cuando incurra en desordenes éticos y

disciplinarios Ejemplo: Si el síndico no se excusare, cuando se le presentan

incompatibilidades que la ley prevé.

Hay responsabilidad solidaria de los síndicos por las deudas que tengan los

concursados y quebrados, si la actuación de los profesional no se efectúa de

acuerdo con la ley.

Según La Ley Nº: 11.683 de procedimiento fiscal, en el capítulo III, al hablar de

los responsables del cumplimiento de deuda ajena, en el artículo 60 menciona:

“Están obligados a pagar el tributo al fisco con los recursos que administran,

perciben o que disponen, como responsables del cumplimiento de la deuda

tributaria de sus representados, mandantes, acreedores, titulares de los bienes,

administrados o en liquidación, etc., en la forma y oportunidad que rijan para

aquellos, o que especialmente se fijen para tales responsables bajo pena de las

sanciones de esta ley...”

“...Los síndicos y liquidadores de las quiebras, síndicos de los concursos civiles,

representantes de las sociedades en liquidación, los administradores legales o

judiciales de las sucesiones y, a falta de éstos el cónyuge supérstite y los

herederos...”

En el artículo 7º dice:

“Los síndicos tienen que cumplir por cuenta de los representados y titulares de los

bienes que administran o liquidan, los deberes que esta ley y las leyes impositivas

imponen a los contribuyentes en general para los fines de la determinación,

verificación y fiscalización de los impuestos”

La Ley 17.250 (BO.1967/04/28) en su artículo 10 dispone:

31


“Los profesionales en ciencias económicas que certifiquen balances de cualquier

naturaleza, así como manifestaciones de bienes, estados financieros u otra

documentación descriptiva de situaciones patrimoniales, deberán consignar en la

leyenda de certificación el monto de las deudas devengadas con las cajas

nacionales de previsión y, además, las exigibles a la fecha a que se refiere el

documento. En los casos que exista obligación legal de publicar los balances,

juntamente con éstos deberá publicarse dicha certificación en la forma indicada.

La Comisión de Valores y organismos competentes suspenderán la cotización en

Bolsa de las acciones que no cumplan la precedente obligación”.

Sabemos que el fallido queda desapoderado de pleno derecho de sus bienes y de la

administración total de la misma y el ejercicio de la representación procesal y

obviamente le competen todas las obligaciones fiscales que haya generado la

empresa.

En el caso de las quiebras, los síndicos deben ser muy cuidadosos en el

cumplimiento con el fisco, ya que se le pueden presentar casos controvertidos de

obligaciones tributarias, y en estos casos los síndicos pueden verse en situaciones

conflictivas para salvar su responsabilidad solidaria.

Jurisprudencia: Sobre sanciones pecuniarias al síndico concursal.

Sumario: “La demora de casi tres meses incurrida en la publicación de los edictos

inherentes a un proyecto de distribución de fondos justifica la imposición al

síndico de una multa de quinientos australes, aun cuando los fondos se hayan

mantenido en cuenta redituable”.

Fecha: 11/08/88. Cámara Nacional de Apelaciones en lo Comercial y que

corresponde a los autos: Ronos SRL s/quiebra – Sala A.

32


Tribunal de Disciplina – Jurisprudencia (1986-1994)

Se detallan a continuación ciertos fallos del Tribunal de Disciplina que hemos

considerado relevantes dentro del análisis realizado:

1- El reconocimiento, por parte de un profesional, de la falsificación de su firma

en un documento, no prueba que haya permitido o facilitado que otra persona

haya ejercido la profesión en su nombre.

Expediente: 9.666

Fallo Sala 2 (21/05/86): Sobreseimiento

2- Un contador público facilita que una persona actúe como profesional sin serlo

cuando la asesora para que pueda actuar en materia regida por la ley 20.488

Expediente: 10282

Fallo Sala 1 (13/05/88): Apercibimiento público

33


3- Comete falta de ética el matriculado que constituye una sociedad con no

profesionales con el objeto de prestar servicios profesionales

Expediente: 10.933

Fallo Sala 1 (13/09/89): Amonestación privada

4- Viola el Código de Etica el profesional que en la puerta de acceso de su

estudio exhibe una leyenda que identifica al estudio contable como

perteneciente a una asociación suya con un no profesional

Expediente: 12612


5- El matriculado que brinda apoyo y auxilio a un no profesional para que ejerza

como profesional sin serlo, formando con el un estudio contable, viola el art.

12 de Código de Etica.

Expediente: 12.585

Fallo Sala 1 (20/10/93): Apercibimiento Público

6- Viola el Código de Etica el profesional que enuncia un cargo desempeñando

en el Consejo Profesional de Ciencias Económicas de la Ciudad Autónoma de

Buenos Aires al dejar una tarjeta con el cuño de la Institución en ocasión de

entregar documentación para la verificación de un crédito.

Expediente: 10.502

Fallo Sala 1 (19/05/89): Advertencia

7- La mención en una publicidad de que el profesional es miembro de una

comisión del Consejo Profesional no constituye una violación al art.13 del

Código de Etica, por cuanto no significa detentar un título o ejercer un cargo.

Expediente: 12.683

Fallo Sala 1 (19/05/93): Archivo sin sumario

34


8- Viola el art. 17 del Código de Etica el profesional que es condenado a seis

meses de prisión por el delito de hurto simple por haberse apropiado

ilegítimamente de cheques de la empresa en que se desempeñaba como

contador en relación de dependencia

Expediente: 10.862 bis

Fallos Plenario: Cancelación de la matricula

Sanción firmada por el Consejo (20/03/91) y por la Cámara (24/03/92)

9- Viola las normas éticas el síndico consursal, que es removido por haberse

presentado escritos con su firma falsificada, de acuerdo a una pericia

caligráfica que no es impugnada en el estado procesal correspondiente, lo cual

prueba que el profesional practicó y consintió una delegación de funciones

prohibida por el artículo 276 de la ley 19.551 (Ahora vigente la ley 24.522)

Expediente: 10.467

Fallo Sala 1 (09/09/89) Amonestación Privada

10- El matriculado que actúa como síndico concursal, incurre en falta grave y mal

desempeño de su función, cuando incluye como gasto de la quiebra el costo de

un pasaje aéreo de una persona de su amistad, ajena al proceso y además

participa en la obtención de autorizaciones, con percepción de un porcentaje,

para la gestión de los créditos laborales de la fallida.

Expediente: 9.219

Fallo Sala 1 (10/09/86) Apercibimiento Público

11- El profesional falta a su ética profesional cuando actúa como síndico

consursal y percibe honorarios con antelación a su regulación definitiva, en

violación de expresas disposiciones legales y omite su proceder en

conocimiento del juzgado.

35


Expediente: 11.552

Fallo Plenario (29/08/91) Suspensión en el ejercicio de la profesión por 3 meses

matricula.

12- Se viola el art. 18 del Código de Etica cuando:

a) se publicita el estudio con un nombre fantasía y la mención “contadores

públicos” sin identificar al profesional

b) se destacan los “inconvenientes” de los probables clientes (lo que resulta

una critica de la actuación de otros profesionales).

c) se incluye un costo indicativo mensual que implica un honorario que no

puede publicitarse

Expediente: 9.594


Expedienté: 9.905

Fallo Sala 1 (26/11/86): Advertencia

Análisis de los fallos

No se advierte gran disparidad entre las sanciones aplicadas, excepto en los

puntos:

9º en donde existe una falta muy grave (falsificación de firma) y sanción impuesta

fue amonestación privada.

En el punto 10º la falta del síndico es muy grave (incluye gastos personales de un

amigo en la quiebra) y es sancionado bajo apercibimiento público.

En cambio en el punto 11º la falta cometida por el contador (donde el profesional

percibe sus honorarios con antelación), lo llevo a ser suspendido en el ejercicio de

la profesión por 3 meses.

Creemos que es evidente la diferencia de criterio aplicada en el juzgamiento de las

faltas cometidas por los profesionales en los últimos puntos analizados, en los

36


mismos las faltas son muy graves y sin embargo las sanciones son débiles con

respeto al resto de los fallos expuestos.

La responsabilidad del contador público, acerca de un fallo en Alemania.

En el transcurso de la historia de los negocios, el uso de información defectuosa o

incompleta ha causado perjuicios crecientes en las economías de distintas partes

del mundo, lo que tuvo por efecto la paulatina cristalización de las normas legales

para asegurar la información mínima que las empresas están obligadas a “revelar”

a terceros. En forma preponderante esta información se proporciona por vía de

Estados Financieros o Balances.

Quien requiere disponer de información respecto de un emprendimiento para

evaluar el riesgo que implica otorgarle crédito, invertir o participar en el mismo,

procura tener la máxima certeza posible respecto de la capacidad que tendrá esa

empresa para devolver la financiación recibida o para generar ganancias.

Se procura reforzar esta credibilidad mediante el dictamen de un profesional

especializado, un auditor, informando que ha revisado los estados financieros y

que los mismos no merecen objeciones.

La imagen del profesional que emite este dictamen contribuye, entonces, a perfilar

la imagen de la empresa dictaminada.

37


Es diferenciada de país en país el grado de credibilidad del aval implícito en el

dictamen del auditor.

En la Argentina procuran asegurar una adecuada idoneidad por parte de aquellos

que actúan como auditores dictaminando sobre estados contables.

Como ya mencionamos el Código Penal Argentino, en su artículo 237, inc. 3º,

sanciona la violación de la fe pública que está implícita en el falseamiento de la

información contable. De hecho, y en forma paralela, también se configuran

normas sociales, fundamentadas en el desprestigio profesional que puede

significar una actuación dolosa o negligente.

Cabe suponer que fueron pensamientos desarrollados sobre éste razonamiento, los

que llevaron a los legisladores de algunos países a “acuñar una imagen

profesional” haciendo obligatorio concretar seguros de responsabilidad civil en

respaldo del hipotético resarcimiento de daños ocasionados por una actuación

profesional defectuosa. Ello es el caso de los profesionales en Ciencias

Económicas que actúan en Alemania.

El Fallo del Tribunal Federal (Bundesgerichtshof) de Alemania, respecto de un

reclamo por responsabilidad profesional .

El Código de comercio de dicho país estatuye en su artículo 323, “que quien

lesiona sus deberes en forma deliberada o negligente le responde por el daño así

causado a la sociedad de capitales...”

El auditor, sus ayudantes y los representantes legales de una sociedad de auditores

que colaboren en una auditoría están obligados al examen, a conciencia e

imparcial, y a guardar silencio. No pueden utilizar indebidamente secretos

comerciales y empresarios de los que hubieron tomado conocimiento en el

transcurso de su actividad. Quien lesiona sus deberes en forma deliberada o

negligente le responde por el daño así causado a la sociedad de capitales, o a su

empresa vinculada si la misma fue perjudicada. (La obligación resarcitoria de

personas que actuaron en forma negligente se limita a dos millones de marcos

para una auditoría)(Los reclamos por estas disposiciones prescriben a los cinco

años).

El juicio: un socio controlante de una sociedad “G”, demandó judicialmente a los

auditores de los estados contables de la sociedad STN reclamando indemnización

por el hecho de haber recibido falsa información.

38


Los estados contables elaborados por la empresa se modificaron por las

observaciones de los auditores, mostrando un saldo de DM 21.891.240 y un

superávit anual superior en DM 2.666.467 al de la versión anterior.

El 12/10/1992, “G” compró el paquete accionario de STN. (En una carta del

08/10/1992, los auditores ratificaron los estados contables)

Posteriormente se comprobaron irregularidades en la contabilidad de STN, en la

cual se había acreditado incorrectamente nueve aportes que totalizaron casi DM

25.000.000.

En marzo de 1993 los auditores demandados emitieron la “Constancia de

Confirmación” en los términos del artículo 322 del Código de Comercio del cual

surgía un déficit de DM 11.049.361 en lugar del superávit de DM 2.666.467

En la demanda accionada contra los auditores, el actor perjudicado alegó que no

habría adquirido las acciones de la sociedad STN de haber tenido conocimiento de

los resultados reales del ejercicio 1991 o que las habría comprado por un valor

simbólico.

La demanda fue rechazada en primera instancia. El fallo fue recurrido sobre la

base de cuestiones de derecho.

El tribunal de apelación acepta la acción por responsabilidad civil contra los

auditores demandados.

El derecho a indemnización de la empresa vinculada presupone que el auditor está

violando un deber propio de su función y que él le debe a la empresa vinculada.

Según el artículo 316 del código de comercio de Alemania (HGB) los Estados

Financieros de cierre anual y la Memoria de aquellas sociedades de capital, deben

ser examinadas por un “Wirtschaftsprüfer”(WP).

La supervisión de los WP está a cargo de una Cámara Gremial

(“Wirtschaftsprüfer-Kammer” WPK), la cual aplica un ordenamiento profesional,

la “Wirtschafts-prüferordnung”(WPO) con sustento en leyes emitidas por el

Gobierno Federal.

Concordando con estas obligaciones, el artículo 54 del ordenamiento profesional

(WPO) dispone: Los auditores y sociedades de auditores están obligados a

concretar un seguro para cubrir los riesgos por la responsabilidad civil profesional

por daños patrimoniales y a mantener vigente el seguro durante la duración de su

institución o reconocimiento (como tales). El monto mínimo del seguro para cada

caso asegurado debe ascender al importe indicado en el Código de Comercio.

39


El seguro debe ser contratado con un Compañía aseguradora habilitada para actuar

en Alemania y en conformidad con las normas de dicho país.

El seguro mantendrá su vigencia aun el caso de que el profesional asegurado

quede inhabilitado para el ejercicio de su profesión.

Si bien en nuestro país para que se implemente semejante seguro, implicaría una

inversión de tiempo considerable teniendo en cuenta las experiencias en la

gestación de otras disposiciones por parte de nuestro poder legislativo. Se debe

tener en cuenta que los Consejos Profesionales en Ciencias Económicas, tienen

los recursos humanos y el prestigio suficiente para elaborar la propuesta de un

seguro de responsabilidad civil para sus matriculados, y convencer a nuestros

legisladores de la necesidad conferirle un marco legal.

CONCLUSION

Es fundamental el tratamiento de la responsabilidad del contador público ya que el

mismo ejerce su profesión brindando sus servicios a la comunidad.

Se debe cuidar el prestigio y la honorabilidad de la profesión ejerciendo la misma

con la mayor responsabilidad.

Si bien en el caso de que el profesional caiga en falta, será sancionado por los

Consejos Profesionales (a través de su Tribunal de Etica Disciplinaria) y también

caerá sobre él la responsabilidad Civil y Penal a través del Poder Judicial.

Pero se debe destacar la acción de los Consejos Profesionales de Ciencias

Económicas y Colegios de Graduados de Ciencias Económicas, que trabajan para

darle el respaldo al profesional (que muchas veces puede encontrarse

comprometido durante el ejercicio de su profesión, sobre todo cuando actúa como

auditor independiente “dictaminante, síndico societario” o como auxiliar de la

justicia “perito, síndico concursal, consultor técnico”), y que a veces lo deja sin

protección, ante decisiones de políticas gubernamentales, que afectan los intereses

de nuestros profesionales.

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Como se cita en el presente trabajo, con respecto al fallo de responsabilidad en

Alemania, se debe tener en cuenta que en este mundo globalizado de hoy, no

debemos quedarnos estáticos, ni conformes con lo que tenemos. Debemos ir a

buscar nuevas ideas, nuevos proyectos. Y la protección de los profesionales a

través de un seguro de responsabilidad civil, sería una medida muy importante a

tomar para salvaguardar a los profesionales en ciencias económicas, teniendo en

cuenta que al igual que los profesionales en ciencias médicas (quienes pueden

contar con dicha cobertura) no están exentos de cometer una mala praxis.

La imagen de los profesionales de un país y por extensión, la imagen del país

entero queda cuestionada significativamente si éstos profesionales no evidencian

su intención de reparar los daños.

Para que esta intención sea creíble, la capacidad de resarcir hipotéticos daños,

debe ser rubricada mediante salvaguardas y acciones positivas.

En Argentina la elevada “tasa de riesgo país” que se nos asigna, es generada en

función del precio que los inversores extranjeros están dispuestos a pagar por los

bonos que emiten en el país.

Entonces un factor determinante de dicha tasa lo constituye, el grado de

confiabilidad que le adjudican al país, y, por ende, a sus empresas y profesionales.

La magnitud de ésta tasa afecta la economía del país, tanto en lo que hace a sus

posibilidades de obtener financiación como respecto a su Comercio Exterior.

Es de entender que los profesionales en ciencias económicas deben actuar con

total responsabilidad ya que ejercen una profesión pública y la comunidad en su

conjunto es la que dictamina en ultima instancia.

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