rentas pagadas por anticipado (com fiscal) 2014 · •gastos’ diferidos’ son’ los’ acvos’...

Rentas pagadas por an-cipado

¿Deducibles en un solo ejercicio?

C.P.C. Armando Alvarez Carmona Julio 8, 2014

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•  “Gastos diferidos son los ac0vos intangibles representados por bienes o derechos que permitan reducir costos de operación, o mejorar la calidad o aceptación de un producto, por un periodo limitado, inferior a la duración de la ac0vidad de la persona moral”… (texto del art. 38 LISR vigente hasta el 31 de Dic 2004)

Antecedentes

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•  “Gastos diferidos son los ac0vos intangibles representados por bienes o derechos que permitan reducir costos de operación, mejorar la calidad o aceptación de un producto, usar, disfrutar o explotar un bien, por un periodo limitado, inferior a la duración de la ac0vidad de la persona moral… (texto vigente a par-r del 1ero de Ene 2005. A par-r de 2014 art. 32 LISR )

Antecedentes

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•  De la lectura al texto legal se puede ver claramente, que se incorporan como gastos diferidos a los ac-vos intangibles que permiten usar, disfrutar o explotar un bien, por un periodo limitado.

¿Cuál es la reforma?

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“Actualmente el ar?culo 38 [ahora 32] de la Ley del Impuesto sobre la Renta, establece que se consideran gastos diferidos a los ac0vos intangibles representados por bienes o derechos que permitan reducir costos de operación, mejorar la calidad o aceptación de un producto, por un periodo limitado, inferior a la duración de la ac0vidad de la persona moral.

¿Por qué la reforma?

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Sin embargo, al condicionar la ley la definición de cargos diferidos al hecho de que sólo aplica cuando los ac0vos intangibles permiten reducir costos de operación, mejorar la calidad o aceptación de un producto, ha provocado que los contribuyentes puedan deducir inversiones de intangibles como un gasto, cuando éstas no 0enen por objeto reducir costos de operación, mejorar la calidad o aceptación de un producto.


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En este sen0do, los contribuyentes pueden efectuar la deducción en un sólo ejercicio de inversiones que por su propia naturaleza producirán ingresos para el contribuyente durante un periodo superior a un ejercicio, no obstante que la deducción debiera efectuarse en proporción a la vida ú0l del bien, como cualquier inversión en ac0vos.


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Por ello, se propone a ese H. Congreso de la Unión, modificar la definición de gastos diferidos, con el objeto de que se consideren como tales aquellos ac0vos intangibles que permiten al contribuyente disfrutar de un bien por un periodo limitado inferior a la duración de la ac0vidad de la persona moral, con lo cual se logra la asociación entre la obtención de los ingresos con el gasto que los originaron, tal y como actualmente ocurre con la deducción de cualquier inversión en ac0vos tangibles.”


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•  La NIF C-‐8 define como “ac0vos intangibles a aquellos ac0vos no monetarios iden0ficables, sin sustancia Usica, que generarán beneficios económicos futuros contralados por la en0dad.

¿Qué son los activos intangibles?

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•  Existen dos caracterís0cas principales de los ac0vos intangibles:

•  i. Representan costos que se incurren o derechos o privilegios que se adquieren, con la intención de que aporten beneficios económicos específicos a las operaciones de la en0dad durante periodos que se ex0enden más allá de aquél en que fueron incurridos o adquiridos. Los beneficios que aportan son en el sen0do de permi0r que esas operaciones reduzcan costos o aumenten los ingresos futuros; y


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•  ii. Los beneficios futuros que la en0dad espera obtener se encuentran frecuentemente representados, en el presente, en forma intangible mediante un bien de naturaleza incorpórea, es decir, que no 0ene una estructura material ni aportan una contribución Usica a la producción u operación de la en0dad. El hecho de que carezcan de caracterís0cas Usicas, no impide que se les pueda considerar como ac0vos válidos, ya que su caracterís0ca de ac0vos se las da su significado económico, más que su existencia material específica.”


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•  Las rentas pagadas por an-cipado no -enen como propósito la reducción de costos, ni el aumento de ingresos futuros, sino que se trata de un pago que es indispensable para poder llevar a cabo el desarrollo normal del objeto social de la empresa y que lo que pretende es asegurar en el -empo la disponibilidad del bien arrendado.


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•  La propia NIF C-‐8 reconoce que hay ac-vos que genéricamente podrían ser tratados por esta Norma, pero que al no sa-sfacer las caracterís-cas de la definición de ac-vos intangibles, no pueden ser tratados como tales.

No aplicabilidad de la NIF C-8

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•  Las disposiciones de esta NIF aplican a todos los ac0vos intangibles, excepto a: ….. i)  pagos an0cipados.

•  Entónces, ¿qué NIF aplica?

No aplicabilidad de la NIF C-8

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•  la NIF C-‐5, menciona que: “los pagos an0cipados son ac0vos derivados de pagos efectuados en efec0vo o equivalentes con la finalidad de asegurar el abastecimiento de bienes, servicios u otros beneficios que se van a recibir en el desarrollo normal de las operaciones futuras de la en0dad.

¿Qué son las rentas pagadas por anticipado?

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Los pagos an0cipados pueden hacerse por: a. ... b. Servicios u otros beneficios que se van a recibir en periodos posteriores al pago; tales servicios pueden ser, por ejemplo, por: i. ... ii. Rentas de propiedades, instalaciones o equipos;


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Una caracterís0ca básica de los pagos que componen el rubro de pagos an0cipados es la expecta0va de la en0dad de recibir en el futuro bienes, servicios u otros beneficios; por lo tanto, se en0ende que al hacer el pago, no se le transfieren a la en0dad los beneficios y riesgos inherentes a las par0das que está por adquirir o recibir.”


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•  Art. 25. “Los contribuyentes podrán efectuar las deducciones siguientes: … I I I . los gastos netos de descuentos, bonificaciones o devoluciones.

¿Qué dice la Ley del ISR?

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•  [Ul-mo párrafo]:

Cuando por los gastos a que se refiere la fracción III de este ar?culo, los contribuyentes hubieran pagado algún an0cipo, éste será deducible siempre que se cumpla con los requisitos establecidos en el ar?culo 27, fracción XIX de esta Ley.”


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•  Art. 27 fracción XIX segundo párrafo: “tratándose de an0cipos por los gastos a que se refiere la fracción III del ar?culo 29 de esta Ley, éstos serán deducibles en el ejercicio en el que se efectúen, siempre que se reúnan los siguientes requisitos: se cuente con la documentación comprobatoria del an0cipo en el mismo ejercicio en el que se pagó y con el comprobante que reúna los requisitos a que se refieren los ar?culos 29 y 29-‐A del Código Fiscal de la Federación que ampare la totalidad de la operación


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por la que se efectuó el an0cipo, a más tardar el úl0mo día del ejercicio siguiente a aquél en que se dio el an0cipo. La deducción del an0cipo en el ejercicio en el que se pague será por el monto del mismo y, en el ejercicio en el que se reciba el bien o el servicio, la deducción será por la diferencia entre el valor total consignado en el comprobante que reúna los requisitos referidos y el monto del an0cipo. En todo caso para efectuar esta deducción, se deberán cumplir con los demás requisitos que establezcan las disposiciones fiscales.”


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•  Dictamen de la Comisión de Hacienda de la Cámara de Diputados (Oct 27, 2004) Concepto de gastos diferidos Actualmente el ar?culo 38 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, establece que se consideran gastos diferidos a los ac0vos intangibles representados por bienes o derechos que permitan reducir costos de operación, mejorar la calidad o aceptación de un producto, por un periodo limitado, inferior a la duración de la ac0vidad de la persona moral.

¿Se aplica a las rentas pagadas por anticipado?

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Sin embargo, al condicionar la ley la definición de cargos diferidos al hecho de que sólo aplica cuando los ac0vos intangibles permiten reducir costos de operación, mejorar la calidad o aceptación de un producto, ha provocado que los contribuyentes puedan deducir inversiones de intangibles como un gasto, cuando éstas no 0enen por objeto reducir costos de operación, mejorar la calidad o aceptación de un producto.


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En este sen0do, los contribuyentes pueden efectuar la deducción en un sólo ejercicio de inversiones que por su propia naturaleza producirán ingresos para el contribuyente durante un periodo superior a un ejercicio, no obstante que la deducción debiera efectuarse en proporción a la vida ú0l del bien, como cualquier inversión en ac0vos.


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A este respecto esta Comisión, es0ma adecuada la propuesta de modificar la definición de gastos diferidos, con el objeto de que se consideren como tales aquellos ac0vos intangibles que permiten al contribuyente disfrutar de un bien por un periodo limitado inferior a la duración de la ac0vidad de la persona moral, ya que con ello se logra la asociación entre la obtención de los ingresos con el gasto que los originaron, tal y como actualmente ocurre con la deducción de cualquier inversión en ac0vos tangibles.


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No obstante lo anterior, esta Comisión considera necesario adecuar la modificación propuesta por el Ejecu0vo Federal, a fin de lograr el obje0vo planteado en la inicia0va, por lo que se propone aclarar en la disposición legal que nos ocupa, que se consideran gastos diferidos los ac0vos intangibles que permitan el disfrute o explotación de bienes, a fin de que la definición comprenda los casos de usufructo de intangibles, los cuales deben deducirse como inversiones.


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Proponiéndose por ende el siguiente texto: Gastos diferidos son los ac0vos intangibles representados por bienes o derechos que permitan reducir costos de operación, mejorar la calidad o aceptación de un producto, usar, disfrutar o explotar un bien, por un periodo limitado, inferior a la duración de la ac0vidad de la persona moral. También se consideran gastos diferidos los ac0vos intangibles que permitan la explotación de bienes del dominio público o la prestación de un servicio público concesionado.


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•  Del Dictamen de la Comisión de Hacienda de la Cámara de Diputados queda claro que los contratos de uso, disfrute o explotación de un bien que se pretendían gravar eran los de usufruto de intangibles.

Usufructo de intangibles

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•  Los ac-vos intangibles a cuyo uso, disfrute o explotación hace referencia el actual argculo 32 de la LISR son: el conocimiento ciengfico o tecnológico, diseño e implementación de nuevos procesos o sistemas, licencias o concesiones, propiedad intelectual, conocimientos comerciales o marcas, (incluyendo denominaciones comerciales y derechos editoriales), programas informá-cos, las patentes, los derechos de autor, las películas, las listas de clientes, los derechos a recibir por intereses hipotecarios, las licencias de pesca, las cuotas de importación, las franquicias, las relaciones con clientes o proveedores, la lealtad de los clientes, las cuotas de mercado y los derechos comerciales, entre otros, que son precisamente los conceptos definidos como ac-vos intangibles por la NIF C-‐8.


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•  Típicamente los ac-vos antes mencionados se otorgan en uso o goce, mediante contratos diversos al de arrendamiento.

•  Generalmente el objeto de los contratos de arrendamiento lo cons-tuye un ac-vo tangible (bien sea mueble o inmueble), no un ac-vo intangible.


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•  Decir que un importe de tres años de rentas pagadas por an-cipado son un gasto diferido, resultaría totalmente incongruente con los plazos de deducción:

•  Art. 33 LISR. “Los por cientos máximos autorizados tratándose de gastos y cargos diferidos, así como para las erogaciones realizadas en periodos preopera0vos, son los siguientes:

Período de deducción

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I. … III. 15% para regalías, para asistencia técnica, así como para otros gastos diferidos, a excepción de los señalados en la fracción IV del presente ar?culo.”

•  No sería lógico suponer que un importe de rentas pagadas por an-cipado por un período de tres años, se deba deducir en casi siete.

Período de deducción

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LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA VII-‐P-‐SS-‐143 IMPUESTO SOBRE LA RENTA. LOS PAGOS ANTICIPADOS POR CONCEPTO DE RENTA CONSTITUYEN UN GASTO QUE, DE SER ESTRICTAMENTE INDISPENSABLE, ES SUSCEPTIBLE DE SER DEDUCIDO PARA EFECTOS DEL.-‐ El ar?culo 38 de la Ley del Impuesto sobre la Renta establece que se consideran inversiones –entre otros-‐ los gastos diferidos y, a su vez, que estos son los ac0vos intangibles representados por bienes o derechos que permiten reducir costos de operación, mejorar la calidad o aceptación de un producto, usar, disfrutar o explotar un bien, por un periodo limitado, inferior a la duración de la ac0vidad de la persona moral.

¿Y qué dicen los Tribunales?

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En cuanto a los ac0vos intangibles, la Norma de Información Financiera C-‐8 señala que son aquellos ac0vos no monetarios iden0ficables, sin sustancia Usica, que generarán beneficios económicos futuros controlados por la en0dad, cuyas dos caracterís0cas principales son que dichos ac0vos se adquieren con la intención de que aporten beneficios económicos, entendiéndose como tales que esas operaciones reduzcan costos o aumenten los ingresos futuros, siendo estos los que la en0dad espera obtener y que no son cuan0ficables en dinero de manera inmediata, pero que brindan una ventaja compe00va o de negocios.


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Con base en estos conceptos, se puede afirmar que los pagos an0cipados por concepto de renta no cons0tuyen ac0vos intangibles, en virtud de que no reúnen las caracterís0cas de estos y, por consecuencia, no cons0tuyen un gasto diferido y mucho menos una inversión, pues no representan un beneficio económico, ya que no reducen costos ni aumentan los ingresos futuros de quien los eroga, sino que se trata de gastos que pierden su potencial para generar ingresos en el futuro, ya que solo 0enen significado y efectos en el ejercicio al cual corresponden, y no de forma paula0na como sucede con una inversión. Por tanto, en caso de reunir los requisitos establecidos en los ar?culos 29, fracción III, y 31, fracción I, de la Ley del Impuesto sobre la Renta, tales gastos son suscep0bles de ser deducidos para efectos de ese impuesto.


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Juicio de Atracción Núm, 562/12-‐20-‐0l-‐2/200/13-‐PL-‐05-‐04.-‐ Resuelto por el Pleno de la Sala Superior del Tribunal Federal de Jus0cia Fiscal y Administra0va, en sesión de 22 de mayo de 2013, por mayoría de 7 votos a favor y 3 votos en contra.-‐ Magistrado Ponente: Guillermo Domínguez Belloc.-‐ Secretaria: Lic. Hortensia García Salgado. (Tesis aprobada en sesión de 14 de agosto de 2013)


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•  Ya esto mismo sostenían los Tribunales antes de la reforma de 2005:

No. Registro: 25,958 Precedente Época: Cuarta Instancia: Primera Sección Fuente: R.T.F.F. Cuarta Época. Año III. No. 28. Noviembre 2000. Tesis: IV-‐P-‐1aS-‐122 Página: 58


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RENTA ACTIVO FIJO.— LOS PAGOS ANTICIPADOS POR CONCEPTO DE ARRENDAMIENTO , NO LO CONSTITUYEN.— Los pagos an0cipados por concepto de arrendamiento de inmuebles no deben ser considerados como un ac0vo fijo, puesto que de conformidad con lo dispuesto por el ar?culo 5o. del Código Fiscal de la Federación, las disposiciones fiscales que establezcan cargas a los par0culares y las que


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fijan las infracciones y sanciones, son de aplicación estricta; y de lo establecido por el ar?culo 42 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, no se observa que los pagos an0cipados por arrendamiento cons0tuyan gastos diferidos. Por tanto, los pagos an0cipados por concepto de arrendamiento quedan comprendidos como gastos, ubicándose para su deducción, en lo dispuesto por la fracción III del ar?culo 22 de la Ley del Impuesto sobre la Renta. (7)


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Juicio No. 337/99-‐01-‐02-‐6/135/99-‐S1-‐01-‐04.— Resuelto por la Primera Sección de la Sala Superior del Tribunal Fiscal de la Federación, en sesión de 25 de abril de 2000, por unanimidad de cinco votos.— Magistrado Ponente: Luis Humberto Delgadillo Gu0érrez.— Secretaria: Lic. Martha Elizabeth Ibarra Navarrete (Tesis aprobada en sesión privada del 13 de junio de 2000)


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a.  El pago de rentas an-cipadas no corresponde a un ac-vo intangible y por tanto no son un Gasto Diferido.

b.  Dichos pagos an-cipados de rentas son deducibles en el ejercicio en que son pagadas y no mediante una tasa de amor-zación anual.

c.  El tratamiento de Gasto Diferido corresponde a los pagos correspondientes al uso, disfrute o explotación de ac-vos intangibles y no al de ac-vos tangibles.

Conclusiones

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Alvarez Carmona y Asoc, S.C. Calle 12 y Ave. Rosales No. 9192 Col. Marrón, Tijuana, Baja Cfa. 22400 (664) 684-1411 ext. 143 www.alvarezcarmona.com C.P.C. y M.C.F. Armando Alvarez Carmona [email protected]

Años de ex)eriencia

Ley del Impuesto Sobre la Renta Del Fomento al Primer Empleo

Ar?culos del 229 al 238

Título VII De los Esgmulos Fiscales

Capítulo VIII Del Fomento al Primer Empleo

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