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RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES
ECONÓMICAS
SUMARIO
1. CONSIDERACIONES GENERALES
2. REGÍMENES DE DETERMINACIÓN DE RENDIMIENTOS DE
ACTIVIDADES ECONÓMICAS
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ENYDASESO2362
CONCEPTO EPÍGRAFE NORMATIVA BASE DE DATOS SUPUESTOS PRÁCTICOS
CONSIDERACIONES GENERALES
Diferencias entre actividades empresariales y profesionales
Art. 27 LIRPF y art. 95 RIRPF, Secciones 1ª , 2ª y 3ª de las Tarifas aprobadas por Real Decreto legislativo 1175/1990, 28 de septiembre. Memento Fiscal/ Impuestos
directos/ CAPITULO I IRPF/ Sección 7: Rendimientos de actividades económicas. Delimitación y reglas comunes.
Base de datos: QMemento Fiscal Uno/IRPF/Ejemplos (buscar): EDE 2014/91813 Estimación directa normal. EDE 2014/91798 Estimación directa simplificada. EDE 2008/391255 Ayudas públicas de política agraria. No integración en base imponible. EDE 2008/391250 Incentivos a la inversión. Estimación objetiva. EDE 2014/91816 Incentivos a la inversión. Estimación objetiva. EDE 2008/391251 Minoración por incentivos al empleo: reducción por incremento del número de personas asalariadas y reducción por tramos. Estimación objetiva. EDE 2008/391252 Reducción por incremento del número de personas asalariadas. Estimación objetiva. EDE 2008/391241 Aplicación de los índices correctores. Estimación objetiva. EDE 2008/391242 Aplicación de los índices correctores. Estimación objetiva. EDE 2008/391243 Reducción por gastos extraordinarios. Estimación objetiva. EDE 2008/391244 Otras percepciones empresariales. Estimación objetiva. EDE 2008/391245 Rendimiento neto de actividades agrícolas y ganaderas. EDE 2008/391249 Determinación del número de unidades computables. Personas empleadas. Estimación objetiva. EDE 2008/391246 Cómputo del módulo "mesas". Estimación objetiva. EDE 2008/391247 Cómputo del módulo "máquinas recreativas". Estimación objetiva. EDE 2008/391248 Módulo de superficie del local. Estimación objetiva.
Elementos afectos Art. 29 LIRPF
REGÍMENES DE DETERMINACIÓN DE
RENDIMIENTO DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS
Régimen estimación directa
normal
Art. 30 LIRPF y arts. 27 a 31 RIRPF.
Memento Fiscal/ Impuestos directos/ CAPITULO I IRPF/ Sección 7: Rendimientos de actividades económicas. Estimación directa.
simplificada
Reducciones Art. 32 LIRPF
Régimen de estimación objetiva
Art. 31 LIRPF, arts. 32 a 39 RIRPF, Orden ministerial anual de regulación del método de estimación objetiva del IRPF.
Memento Fiscal/ Impuestos directos/ CAPITULO I IRPF/ Sección 7: Rendimientos de actividades económicas. Estimación objetiva.
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1. CONSIDERACIONES GENERALES
Los rendimientos de actividades económicas se regulan en los artículos comprendidos
entre el 27 y el 32 de la LIRPF.
La Ley del IRPF mantiene dentro de la categoría de rendimientos de actividades
económicas tanto los rendimientos de actividades empresariales, como los
rendimientos de actividades profesionales, desarrollados y obtenidos por personas
físicas o entidades en régimen de atribución de rentas. Se consideran también
actividades profesionales alas desarrolladas por artistas y deportistas.
Los rendimientos de las actividades económicas, requieren una organización
económica, similar a la empresa pero cuya titularidad es de una persona física, y una
organización de recursos humanos y medios de producción, suficientes y necesarios
para el desarrollo de la actividad.
La normativa del impuesto ha intentado asimilar al máximo la tributación de estas
rentas generadas por personas físicas a las obtenidas por entidades societarias,
remitiéndose en muchos de sus artículos al Impuesto sobre Sociedades.
Se consideran rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que
procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno sólo de estos
factores, suponen por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia
de medios de producción y recursos humanos o de uno de ambos, con la
finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.
Estamos ante rendimientos obtenidos por aquellos contribuyentes que tienen la
consideración de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre
Actividades Económicas (IAE), y que desarrollan su trabajo por cuenta propia, es
decir, sin estar en el seno de una organización empresarial ajena, que dirija y
establezca las pautas de desarrollo de su trabajo.
Podemos determinar que las características fundamentales de una actividad económica
son las siguientes:
✓ El contribuyente genera rendimientos de actividades económicas, mediante la
utilización del trabajo personal y/o del capital.
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✓ El contribuyente realiza la ordenación por cuenta propia de los medios de
producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de
desarrollar la actividad.
1.1 Delimitación de los rendimientos de actividades económicas
a. Diferencias entre rendimientos de actividades profesionales y
empresariales.
Esta es una distinción importante por cuanto la inclusión en una u otra
clasificación resulta importante para determinar el sistema de retenciones o
ingresos a cuenta de rendimientos de actividades económicas y a la hora de
delimitar las obligaciones contables.
Serán rendimientos de actividades profesionales los que deriven del ejercicio
de las actividades incluidas en las Secciones Segunda (actividades profesionales
de carácter general) y tercera (actividades profesionales de carácter artístico o
deportivo) de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE),
siempre y cuando el contribuyente esté incluido, a tal efecto, en el régimen
especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o
autónomos, o en una Mutualidad de previsión social que actúe como alternativa
al citado régimen especial.
Serán rendimientos de actividades empresariales los que procedan de
actividades incluidas como tales en la Sección Primera de las mencionadas
Tarifas.
En relación con las actividades profesionales desarrolladas por comunidades de
bienes, sociedades civiles y otras entidades en régimen de atribución de rentas,
debe matizarse que, pese a que dichas entidades deban tributar por la Sección
Primera de las Tarifas del IAE por el ejercicio de tales actividades, éstas
mantienen, a efectos del IRPF, su carácter de actividades profesionales y no
empresariales.
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El arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica cuando
concurra la siguiente circunstancia:
✓ Que para la ordenación de la actividad se utilice, al menos, una persona
empleada con contrato laboral y a jornada completa.
b. Diferencias entre rendimientos de actividades empresariales
mercantiles y no mercantiles.
La importancia de esta clasificación estriba en el diferente tratamiento fiscal de
unos y otros rendimientos, en aspectos como la sujeción a retención o a ingreso
a cuenta, las obligaciones de carácter contable y registral a cargo de los
titulares de dichas actividades y la declaración separada de los mismos.
De conformidad con la normativa mercantil, no tienen la consideración de
actividades empresariales mercantiles las agrícolas, las ganaderas y las
actividades de artesanía, siempre que en este último caso las ventas de los
objetos construidos o fabricados por los artesanos se realicen por éstos en sus
talleres. El resto de las actividades se reputarán mercantiles.
1.2 Elementos afectos
Para que un elemento patrimonial se considere afecto a una actividad se exigen los
siguientes requisitos:
1. Su necesidad, por lo tanto se consideran afectos:
✓ Los inmuebles en que se desarrolla la actividad del contribuyente.
✓ Los destinados a servicios económicos y socioculturales del
personal al servicio de la actividad (locales destinados a guardería para la
atención de los hijos del personal, comedor de empresa, etc.).
✓ En general, todos los que sean necesarios para obtener los
respectivos rendimientos.
✓ No se consideran afectos, los activos representativos de la participación
en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a terceros, y
que por lo tanto generan rendimientos del capital mobiliario.
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2. Cuando se trate de elementos patrimoniales que sirvan sólo parcialmente al
objeto de la actividad económica, la afectación se entenderá limitada a
aquella parte de los mismos. Teniendo en cuenta que no serán susceptibles
de afectación parcial elementos patrimoniales indivisibles.
Ejemplo
Un abogado adquiere un automóvil y es el único vehículo del que dispone. El abogado
alega que el vehículo está afecto a su actividad económica, pero probablemente, la
AEAT le diga que no puede estar afecto todo el vehículo, sino un porcentaje del mismo,
probablemente el 50% porque se presumirá que también será utilizado el vehículo en
la vida diaria y no solamente para el desarrollo de la actividad económica.
3. La consideración de elementos patrimoniales afectos lo será con independencia
de que su titularidad, en caso de matrimonio, resulte común a ambos cónyuges.
4. La afectación de elementos patrimoniales o la desafectación de activos fijos por
el contribuyente no constituirá alteración patrimonial, siempre que los bienes o
derechos continúen formando parte de su patrimonio. Se entenderá que no ha
existido afectación si se llevase a cabo la enajenación de los bienes o
derechos antes de transcurridos tres años desde ésta, (previamente se ha
de haber producido la afectación desde su patrimonio personal al empresarial o
profesional).
1.3 Individualización e imputación de rendimientos
Según el artículo 11 de la LIRPF, los rendimientos de actividades económicas se
consideran obtenidos por quien realice de forma habitual, personal y directa la
ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de los recursos humanos
afectos a la actividad.
Se presume, salvo prueba en contrario, que dichos requisitos concurren en quien figure
como titular de la actividad económica.
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Referencias normativas y documentales en base de datos:
Memento Fiscal /Legislación/ EDL 2006/298871 Ley 35/2006 de 28
noviembre 2006 LIRPF, art. 27 a 29
Memento Fiscal/ IRPF/ Sección 7: Rendimientos de actividades económicas.
Delimitación y reglas comunes. 652 y siguientes.
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2. REGÍMENES DE DETERMINACIÓN DE
RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES
ECONÓMICAS
Los rendimientos obtenidos por esta fuente de renta se integran en la base
imponible general (BIG), con independencia de cuál sea el método elegido para el
cálculo de los rendimientos netos.
Los métodos de determinación del rendimiento neto de las actividades empresariales,
mercantiles o no mercantiles, y de las profesionales son los siguientes:
✓ Estimación directa, que admite dos modalidades: normal (EDN) y
simplificada (EDS).
✓ Estimación objetiva (EO), que se aplica como método voluntario a cada una
de las actividades económicas, aisladamente consideradas, que determine el
Ministro de Hacienda.
2.1 Reglas de incompatibilidad entre regímenes
A través de este precepto la LIRPF busca que el contribuyente que desarrolla varias
actividades económicas no utilice un método de estimación de rendimientos u otro, en
función de los rendimientos que tenga previsto en cada una de sus actividades.
La incompatibilidad se asienta en:
✓ El sistema de relaciones entre los métodos de ED o EO, se caracteriza por una
rígida incompatibilidad.
✓ Si el contribuyente se encuentra en ED deberá determinar el rendimiento
de todas sus actividades por este mismo método, aunque alguna de sus
actividades fuera susceptible de estar incluida en EO.
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✓ Si el contribuyente determina el rendimiento de una actividad en la
modalidad de EDN deberá determinar en esta misma modalidad el
rendimiento de todas las demás actividades.
✓ No obstante, cuando se inicie durante el año alguna actividad por la que se
renuncie a la EDS o se inicie alguna no incluida o por la que se renuncie a la
EO, la incompatibilidad no surtirá efectos para ese año respecto de las
actividades que venía realizando con anterioridad, sino a partir del año
siguiente.
Cuando estudiemos en detalle los distintos regímenes de estimación de rendimientos
detallaremos las distintas nomas de exclusión y renuncia entre regímenes.
2.2 Régimen de estimación directa
Es el método general de cálculo de los rendimientos netos de las actividades
económicas, admitiendo las dos modalidades ya reseñadas.
Con el objetivo de unificar el tratamiento de las rentas económicas, sean personas
físicas o jurídicas quienes las obtengan, aquel rendimiento ha de determinarse por
aplicación directa de las normas del Impuesto sobre Sociedades (IS).
Así lo establece el artículo 28 de la LIRP "el rendimiento neto de las actividades
económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades (...)" y
teniendo en cuenta, además, algunas reglas especiales.
Así pues, en la determinación del rendimiento neto a través de la ED, han de tenerse
en cuenta:
✓ Las normas del IS.
✓ Las propias disposiciones de la LIRPF.
✓ Las normas reglamentarias de desarrollo de la LIRPF.
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El esquema de liquidación en la EDN es el siguiente:
INGRESOS ÍNTEGROS
(–) (GASTOS DEDUCIBLES)
(–) (REDUCCIONES POR IRREGULARIDAD)
(-) REDUCCIONES GENERALES
= RENDIMIENTO NETO REDUCIDO
2.3 Régimen de Estimación directa normal (EDN)
Los empresarios y profesionales que se acojan a este método están obligados a cumplir
con las mismas obligaciones mercantiles que las personas jurídicas, destacando entre
ellas la obligación de llevar contabilidad según los preceptos emanados del Plan
General de Contabilidad (PGC).
La EDN se aplica:
✓ De forma de forma obligatoria cuando el conjunto de actividades
desarrolladas por el contribuyente, supera los 600.000 euros de cifra
de negocios en el año inmediato anterior.
✓ De forma voluntaria cuando el contribuyente renuncia a las otras dos
modalidades. En el caso de renuncia o exclusión de esta modalidad, el
contribuyente queda obligado a determinar el rendimiento neto de
todas sus actividades económicas por el método de EDN durante los 3
años siguientes.
✓ La renuncia se hace efectiva a través de la presentación de los
Modelos 036 o 037 de declaración censal y debe realizarse durante
el mes de diciembre anterior al año natural en que deba surtir efecto.
En caso de inicio de la actividad deberá efectuarse antes del inicio.
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El rendimiento neto en EDN se calcula como la diferencia entre los ingresos íntegros
y gastos deducibles determinados según la normativa del IS, y aplicando una serie
de reglas especiales propias del IRPF.
Ingresos íntegros
Vamos a enumerarlos:
INGRESOS ÍNTEGROS
Los de explotación
Constituyen los ingresos de
explotación el importe de las
contraprestaciones obtenidas por la
venta de bienes y la prestación de los
servicios objeto de la actividad, sin
incluir el IVA repercutido.
Las subvenciones en capital
Son las concedidas para favorecer el
establecimiento de la actividad o la
realización de inversiones en
inmovilizado.
Se imputan como ingreso en
proporción a la depreciación
experimentada en el ejercicio por los
activos financiados con dichas
subvenciones.
En el caso de activos no depreciables,
la subvención se imputará al
resultado del ejercicio en el que se
produzca la enajenación o baja en el
inventario de los mismos.
Las subvenciones a la
explotación
Son las concedidas, generalmente,
para asegurar una rentabilidad
mínima o compensar pérdidas
ocasionadas en la actividad.
Se imputan íntegramente como
ingreso en el periodo en que se
devenguen.
Otros ingresos Indemnizaciones percibidas por
siniestros.
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Gastos deducibles y no deducibles
En general, se consideran deducibles los gastos previstos en la normativa contable,
siempre que no estén expresamente excluidos por una norma fiscal.
Para que un gasto sea fiscalmente deducible es necesario, además, que se haya
devengado, esté contabilizado y se disponga de justificación adecuada
(generalmente factura completa).
La contabilización del gasto no es necesaria ante supuestos como la libertad de
amortización o la amortización acelerada.
Con respecto a los gastos no deducibles la LIRPF, nos remite al artículo 15 de la Ley
del Impuesto sobre Sociedades.
Destacamos los siguientes:
GASTOS DEDUCIBLES
• Consumos de explotación
• Sueldos del personal
• Seguridad Social y otros gastos
de personal.
• Seguridad social RETA
• Arrendamientos y cánones
• Reparaciones y conservación
• Servicios de profesionales,
suministros y otros servicios
exteriores
• Tributos y gastos financieros
• Amortizaciones
• Provisiones
• Otros
PUNTUALIZACIONES CON RESPECTO A LAS AMORTIZACIONES
Sobre la amortización de los elementos patrimoniales afectos debemos tener en cuenta
lo siguiente:
✓ Con independencia del régimen de estimación de los rendimientos, cualquier
elemento de inmovilizado es susceptible de ser amortizado, a través de su
correspondiente Tabla de amortización y respectivos coeficientes.
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Cada uno de los tres regímenes previstos tiene su propia Tabla de
amortización, concretamente en el método de EDN se aplica la Tabla de
amortización del IS, recogida en el artículo 12.
✓ Siempre que se produzca una transmisión onerosa de estos elementos
deberemos comparar su precio de transmisión con su valor neto
contable (valor de adquisición menos amortizaciones practicadas),
haciendo por tanto que la diferencia sea mayor, consecuentemente el
beneficio será mayor o la pérdida será menor.
✓ Con independencia, de que realmente, se hayan practicado las
amortizaciones previstas (gasto deducible), la Ley del IRPF considera,
en cualquier caso, practicadas las mínimas previstas.
Ejemplo
Este sería un elemento patrimonial recogido en la Tabla de amortización de la LIS,
recoge la horquilla de años en que se puede amortizar este elemento, entre 10 y 20.
Tipo de elemento Coeficiente lineal
máximo (%)
Periodo máximo
(años)
Mobiliario 10 20
Imaginemos un mobiliario con las siguientes características:
• Precio de adquisición: 5.000 euros
• Año de adquisición: 201X-2
• Valor de transmisión: 2.000 euros
• Año de transmisión: 201X
El contribuyente no ha amortizado ninguna cuantía y por tanto no ha considerado
ningún gasto deducible por él.
Al producirse la transmisión después de transcurridos dos años desde su adquisición,
la normativa del IRPF considera que al precio de adquisición se le deducirán las
amortizaciones mínimas: 100% / 20 años = 5% anual * 2 años = 10% y por lo tanto
el valor neto contable será el 90% de su precio de adquisición, es decir 4.500 euros.
Pérdida patrimonial: 2.000 – 4.500 = -2.500 euros
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En ausencia de amortización, la pérdida hubiera sido de 3.000 euros
Según las Reglas especiales, que estudiaremos a continuación de los gastos no
deducibles, la determinación de los ingresos íntegros en actividades económicas no
tiene en cuenta las ganancias o pérdidas patrimoniales obtenidas por estas
operaciones.
PUNTUALIZACIÓN:
Se ha de tener en cuenta el tratamiento fiscal de los intereses percibidos de las
cláusulas suelo.
El primer RD- ley aprobado en 2017 ha sido el Real decreto-ley 1/2017, de 20 de enero
denominado, de medidas urgentes de protección de consumidores en materia de
cláusulas suelo.
Concretamente:
✓ Si las cuantías percibidas fueron gasto deducible (en forma de intereses de
préstamos hipotecarios) en ejercicios anteriores, perderán, esa consideración
y se deberán practicar las correspondientes autoliquidaciones
complementarias para cada ejercicio, entiéndase que sin tener en cuenta
esos gastos.
Sin considerar en ellas: sanción, intereses de demora o recargos, ni recargo
alguno. El plazo para su realización será el comprendido entre la fecha del
acuerdo y la finalización del siguiente plazo de presentación de autoliquidación
por este Impuesto.
NOTA: El tratamiento tributario, de forma ampliada, de las cláusulas suelo lo tenéis
recogido en el Tema: CUOTA ÍNTEGRA, LÍQUIDA Y DIFERENCIAL.
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No se consideran gastos deducibles, según el artículo 15 de la LIS:
GASTOS NO DEDUCIBLES
Las multas y sanciones penales y administrativas, el recargo de apremio
y el recargo por presentación fuera de plazo de declaraciones-liquidaciones
y autoliquidaciones.
Las pérdidas del juego.
Los donativos y liberalidades, no entendiéndose como tales los gastos
por relaciones públicas con clientes o proveedores ni los que con arreglo a
los usos y costumbres se efectúen con respecto al personal de la empresa
ni los realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de
bienes y prestación de servicios, ni los que se hallen correlacionados con
los ingresos. Los gastos por atenciones a clientes y proveedores están
limitados al 1% del importe de la cifra de negocios para considerarse
como deducibles.
Los gastos por provisiones y fondos internos para la cobertura de
contingencias idénticas o análogas a las que son objeto del Texto Refundido
de la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, aprobado por
el Real Decreto Legislativo 1/2002, de 29 de noviembre. Estos gastos serán
fiscalmente deducibles en el período impositivo en que se abonen las
prestaciones.
Los gastos de actuaciones contrarias al ordenamiento jurídico.
Los gastos de servicios correspondientes a operaciones realizadas,
directa o indirectamente, con personas o entidades residentes en países
o territorios calificados reglamentariamente como paraísos fiscales, o que
se paguen a través de personas o entidades residentes en los mismos,
excepto que el contribuyente pruebe que el gasto devengado corresponde
a una operación o transacción efectivamente realizada.
Los gastos financieros derivados de deudas con entidades del grupo con la
finalidad de adquirir participaciones o acudir a ampliaciones de capital de
cualquier tipo de empresa, salvo que el contribuyente acredite motivos
válidos para su realización.
Los gastos financieros netos que superen el 30% del beneficio operativo del
ejercicio, con un máximo de 1 millón de euros. Los gastos financieros que
superen estos límites podrán deducirse en los períodos impositivos
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siguientes, junto con los del período impositivo correspondiente, y
respetando los límites señalados.
Los gastos por despido que excedan, para cada perceptor, del mayor
de 1 millón de euros, o la cuantía establecida con carácter obligatorio en el
Estatuto de los trabajadores.
Los derivados de la extinción de la relación laboral, común o especial, o de
la relación mercantil con los administradores y miembros de los consejos
de administración, de las juntas que hagan sus veces y demás miembros
de otros órganos representativo) o de ambas.
Reglas especiales
Las peculiares características de los empresarios y profesionales individuales,
es decir que tributan en el IRPF y consecuentemente la no separación entre
su patrimonio personal del de su actividad económica hace que la Ley del
IRPF tome determinadas cautelas con el objetivo de no incrementar los gastos
y de aflorar determinados ingresos.
Destacamos los siguientes:
✓ Para la determinación de los ingresos íntegros, no se tienen en
cuenta las ganancias o pérdidas patrimoniales (P y G) derivadas
de elementos patrimoniales afectos, cuyo importe e integración en
la renta del contribuyente se calculará aplicando las normas específicas
del IRPF, que cuantifican este tipo de rentas. Estas se integrarán en la
base imponible del ahorro.
✓ Con respecto a las Mutualidades de previsión social, existen gastos
deducibles y no deducibles:
• No son deducibles las aportaciones a Mutualidades del propio
empresario o profesional que no actúen como alternativas a la
Seguridad Social.
• Son gastos deducibles las aportaciones a Mutualidades de
Profesionales no integrados en el Régimen Especial de la Seguridad
Social de trabajadores por cuenta propia o autónomos (RETA),
cuando tales Mutualidades actúen como alternativas a la Seguridad
Social. En este caso será deducible la parte que cubra las
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contingencias atendidas por la Seguridad Social, con el límite del
100% de la cuota máxima por contingencias comunes que esté
establecida, en cada ejercicio económico, en el RETA.
✓ Son deducibles las primas de seguros de enfermedad satisfechas por el
contribuyente en la parte correspondiente a su propia cobertura y a la
de su cónyuge o hijos menores de 25 años que convivan con él. El límite
máximo deducción será de 500 euros por cada una de las personas
señaladas. Se eleva a 1.500 euros en caso de discapacidad de alguno de
ellos.
✓ Cuando el cónyuge o hijos menores que convivan con él y trabajen en
la actividad, si existe contrato laboral, afiliación a la Seguridad
Social y sus retribuciones no superan las de mercado, estas son
deducibles como gasto de la actividad. Tales retribuciones se
consideran rendimientos del trabajo del cónyuge o hijos.
✓ Si existe cesión de bienes o derechos privativos del cónyuge o
hijos menores, la contraprestación estipulada es gasto deducible de
la actividad. Tal valor se considera rendimiento del capital del cónyuge
o hijos. Esta regla no se aplica cuando se trate de bienes y derechos
que sean comunes a ambos cónyuges.
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2.4 Régimen de Estimación directa simplificada (EDS)
El esquema de liquidación en la EDS es el siguiente:
INGRESOS ÍNTEGROS
(–) (GASTOS DEDUCIBLES) (NO PROVISIONES)
= DIFERENCIA
(-) 5% s/ DIFERENCIA, SI ES POSITIVA
= RENDIMIENTO NETO ACTIVIDAD
(-) REDUCCONES POR IRREGULARIDAD
(-) REDUCCIONES GENERALES
= RENDIMIENTO NETO REDUCIDO
La pueden aplicar los contribuyentes que cumplan las siguientes condiciones:
✓ Las actividades que desarrolle el empresario no pueden estar acogidas
al régimen de EO.
✓ Ninguna actividad que ejerza se encuentre acogida a la modalidad de
EDN.
✓ El importe neto de cifra de negocios, para el conjunto de actividades
desarrolladas por el contribuyente, no supere los 600.000 euros en el
año inmediato anterior, salvo que renuncie a su aplicación.
✓ En el caso de renuncia o exclusión de esta modalidad, el contribuyente
queda obligado a determinar el rendimiento neto de todas sus actividades
económicas por el método de EDN durante los 3 años siguientes.
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Determinación del rendimiento neto
El rendimiento neto de las actividades económicas, a las que sea de aplicación la EDS,
se determinará según las normas aplicables para la EDN con las siguientes
especialidades:
1. Las amortizaciones del inmovilizado material se practicarán de forma lineal,
en función de la Tabla de amortizaciones simplificada específica de
este régimen.
2. El conjunto de las provisiones deducibles (incluye insolvencias de
deudores) y los gastos de difícil justificación se cuantificará aplicando
el porcentaje del 5 % (forfait de gastos) sobre el rendimiento neto
positivo, excluido este concepto. No obstante, no resultará de aplicación
dicho porcentaje de deducción cuando el contribuyente opte por la aplicación
de la reducción prevista para determinadas actividades económicas o por
cuantía y tendrá un límite máximo de 2.000 euros.
Ejemplo
El contribuyente Z es un economista que está dado de alta en el epígrafe 2.824
(profesores de formación profesional) del IAE y tributa en el Régimen de EDS desde
hace 5 años.
Sus datos económicos en el ejercicio 201X han sido:
Ingresos: 25.000 euros
Seguridad social RETA: 3.600 euros
Gastos deducibles: 4.000 euros
Inmovilizado: Equipo informático con un precio de adquisición de 2.000. Aplica el
coeficiente de amortización máximo recogido en la Tabla de amortización de este
Régimen, que es del 26%.
Insolvencias de clientes: 1.000 euros.
Se pide:
Calcular su rendimiento neto.
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Solución:
Z
Rtos. íntegros actividades (1) 25.000,00
TOTAL RENDIMIENTOS ÍNTEGROS
25.000,00
Gastos Deducibles (2) 8.120,00
Seguridad Social RETA 3.600,00
Gastos deducibles 4.000,00
Amortización
520,00
TOTAL GASTOS DEDUCIBLES 8.120,00
DIFERENCIA (1) – (2) 16.880,00
5% s/ DIFERENCIA 844,00
RTO. NETO 16.036,00
Reducciones 0
RTO. NETO RED. ACTIVIDADES
16.036,00
Podemos observar como los gastos por insolvencias de clientes no los hemos
considerado como gastos deducibles.
En el supuesto de que sus rendimientos hubieran sido inferiores a 12.000 euros, se
debe probar si es más conveniente aplicar el forfait de gastos del 5% o aplicar la
reducción por cuantía.
2.5 Reducciones aplicables en los Regímenes de Estimación directa
A los rendimientos obtenidos por actividades económicas se les puede aplicar tres
tipos de reducciones, por supuesto cumpliendo los requisitos preceptivos para cada
una de ellas y siempre teniendo en cuenta que las reducciones no pueden hacer
que el rendimiento neto sea negativo.
En concreto son:
1. Por rentas irregulares o generadas en un período superior a dos años.
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Percepción de rentas con un periodo de generación superior a 2 años u
obtenidas de manera notoriamente irregular en el tiempo, la aplicación de la
reducción queda condicionada a su imputación en un único periodo impositivo.
Los rendimientos netos se reducirán de la siguiente forma:
• 30% de su Rendimiento Neto.
• Con un límite de 300.000 euros anuales.
El RIRPF en su artículo 25 enumera los considerados rendimientos obtenidos de
manera notoriamente irregular en el tiempo:
a) Subvenciones de capital para la adquisición de elementos del
inmovilizado no amortizables.
b) Indemnizaciones y ayudas por cese de actividades económicas.
c) Premios literarios, artísticos o científicos que no gocen de exención en
este Impuesto. No se consideran premios, a estos efectos, las
contraprestaciones económicas derivadas de la cesión de derechos de
propiedad intelectual o industrial o que sustituyan a éstas.
d) Las indemnizaciones percibidas en sustitución de derechos
económicos de duración indefinida.
2. Por el ejercicio de determinadas actividades económicas
Estas reducciones son aplicables al colectivo denominado de Trabajadores
autónomos económicamente dependientes (TRADE), y su objetivo es
equipararlas a las contempladas en los rendimientos del trabajo.
Esta figura aparece regulada en el Real Decreto 197/2009, de 23 de febrero,
por el que se desarrolla el Estatuto del Trabajo Autónomo en materia de
contrato del trabajador autónomo económicamente dependiente.
En él se considera TRADE a quien realiza al menos el 75% de sus operaciones
a un único cliente. Sin embargo, en el IRPF para aplicar esta reducción se
debe tener un único cliente, entre otras condiciones.
En concreto estas condiciones son:
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a. El rendimiento neto de la actividad económica deberá
determinarse con arreglo al método de ED.
b. La totalidad de sus entregas de bienes o prestaciones de
servicios deben efectuarse a única persona, física o jurídica,
no vinculada.
c. El conjunto de gastos deducibles correspondientes a todas sus
actividades económicas no puede exceder del 30 por ciento de
sus rendimientos íntegros declarados.
d. Deberán cumplirse durante el período impositivo todas las
obligaciones formales y de información, control y verificación
que reglamentariamente se determinen.
e. Que no perciban rendimientos del trabajo en el período
impositivo. No se entenderá que incumple este requisito si
percibe prestaciones por desempleo por importe inferior a 4.000
euros anuales.
f. Que al menos el 70%o de los ingresos del período impositivo
estén sujetos a retención o ingreso a cuenta.
g. Que no realice actividad económica alguna a través de
entidades en régimen de atribución de rentas.
Esta reducción se concreta en una cantidad fija de 2.000 euros.
Adicionalmente se puede minorar el rendimiento neto, si este es inferior a 14.450
euros se minorará en las siguientes cuantías:
✓ Si los rendimientos netos son igual o inferior a 11.250 euros, y el importe
de otras rentas es inferior 6.500 euros, excluidas las exentas, la reducción
será de 3.700 euros.
✓ Rendimientos comprendidos entre 11.250 y 14.450 euros, y el importe de
las restantes rentas es inferior 6.500 euros, excluidas las exentas, la
reducción será de:
3.700 - 1,15625 * (Rendimiento de actividades económicas -11.250).
Las personas con discapacidad, se podrán reducir 3.500 euros anuales. El
importe será de 7.750 euros para las personas con discapacidad que acrediten
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necesitar ayuda de terceras personas o movilidad reducida, o un grado de
discapacidad igual o superior al 65%.
3. Por cuantía
Serán aplicables para los empresarios o profesionales que no cumplen los
requisitos anteriores, es decir no son TRADE.
Los contribuyentes con rentas no exentas inferiores a 12.000 euros,
incluidas, las de la propia actividad económica, podrán reducir el
rendimiento neto de las actividades económicas en las siguientes cuantías:
✓ Si la suma de las citadas rentas es igual o inferior a 8.000 euros, 1.620
euros anuales.
✓ Si la suma de las citadas rentas está comprendida entre 8.000,01 euros y
12.000 será de:
1.620 euros -0,405 * (Rendimiento de actividades económicas – 8.000).
✓ Esta reducción junto a la correspondiente por rendimientos del trabajo no
podrá exceder de 3.700 euros.
4. Por inicio de actividad económica
Se han de cumplir los siguientes requisitos:
✓ Los contribuyentes que inicien el ejercicio de una actividad económica y
determinen el rendimiento neto de la misma con arreglo al método de
ED, en cualquiera de sus dos modalidades, podrán reducir en un 20%,
el rendimiento neto positivo declarado.
✓ Es compatible con las reducciones anteriores.
✓ Se puede aplicar esta reducción en el primer período impositivo en
que el mismo sea positivo y en el período impositivo siguiente.
✓ La cuantía máxima sobre la que se puede aplicar esta reducción es de
100.000 euros de rendimiento anuales.
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✓ No se puede aplicar esta reducción si en el periodo impositivo, si más
del 50% de los ingresos del mismo procedan de una persona o
entidad de la que el contribuyente hubiera obtenido rendimientos
del trabajo en el año anterior a la fecha de inicio de la actividad.
Referencias normativas y documentales en base de datos
Memento Fiscal /Legislación/ EDL 2006/298871 Ley 35/2006 de 28
noviembre 2006 LIRPF, art. 30 y 32
Memento Fiscal/ IRPF/ Sección 7: Rendimientos de actividades económicas.
Estimación directa. 680 y siguientes
2.6 Régimen de estimación objetiva o por aplicación de módulos
a. Características
Junto al método de estimación directa, la Ley prevé un procedimiento de
estimación objetiva (EO) de rendimientos empresariales y de determinadas
actividades profesionales accesorias. De la confrontación con el método de
estimación directa, resaltan las diferencias más importantes que caracterizan a
la EO:
✓ Se trata de un método voluntario, en la medida en que es renunciable.
✓ Pretende una simplificación en las normas de determinación del
rendimiento neto, aunque se basa en las declaraciones del
contribuyente.
✓ Exige un reducido apoyo contable y registral.
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b. Ámbito de aplicación
El régimen de EO del IRPF y el régimen especial simplificado del IVA, van
intrínsecamente unidos, se aplicarán a las actividades económicas que
desarrolle el contribuyente siempre que se cumplan las siguientes condiciones:
1. Que el contribuyente sea persona física o una entidad en régimen de
atribución de rentas en el IRPF, comunidades de bienes, herencias
yacentes y demás entidades a que se refiere la LGT art.35.4 siempre que,
en este último caso, todos sus socios, herederos, comuneros o partícipes
sean personas físicas.
2. Que la actividad esté recogida específicamente en la Orden Ministerial
que regula estos regímenes.
3. Que el volumen de rendimientos íntegros en el año inmediato anterior,
desarrolladas por el contribuyente no supere:
• 250.000 euros para el conjunto de actividades económicas,
excepto las agrícolas, ganaderas y forestales. Se computarán la
totalidad de las operaciones, exista o no obligación de expedir
factura. Las operaciones en las que exista obligación de expedir
factura cuando el destinatario sea empresario, no podrán superar
125.000 euros.
• 250.000 euros para el conjunto de actividades agrícolas y
ganaderas y forestales.
4. Que el volumen de compras en bienes y servicios, excluidas las
adquisiciones de inmovilizado, en el ejercicio anterior no supere la
cantidad de 250.000 euros.
Con la aprobación del Real Decreto-ley 20/2017, de 29 de diciembre, por
el que se prorrogan y aprueban diversas medidas tributarias y otras
medidas urgentes en materia social. Las cantidades recogidas en los
puntos 3 y 4, y con efectos desde 1 de enero de 2018 y vigencia
indefinida, se modifica la disposición transitoria trigésimo segunda de la
LIRPF, quedando de esta forma consolidados estos límites cuantitativos
en el tiempo.
5. Que no se haya superado durante el año anterior la magnitud
específica máxima establecida para cada actividad en la orden
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ENYDASESO2362
reguladora de los módulos (referida al número de personas empleadas;
excepto para las actividades de transporte en la que se atiende a los
vehículos utilizados). El primer año de ejercicio de la actividad se tendrá
en cuenta el número de personas empleadas o vehículos al inicio de la
misma.
6. Que el contribuyente no determine el rendimiento neto de ninguna
actividad económica por el régimen de ED del IRPF, en cualquiera
de sus modalidades. Cuando se inicie durante el año alguna actividad
económica no incluida o por la que se renuncie al régimen de estimación
objetiva, la exclusión del régimen, respecto de las actividades que se
venían realizando, se producirá al año siguiente.
7. Que todas las actividades realizadas por el contribuyente estén acogidas
al régimen especial simplificado del IVA, o bien a los regímenes especiales
de la agricultura, ganadería y pesca o del recargo de equivalencia.
8. Que no se haya renunciado, en tiempo y forma, a su aplicación. Los
contribuyentes que desarrollen actividades a las que sea de aplicación el
régimen de estimación objetiva del IRPF o el régimen simplificado del IVA
y deseen renunciar o revocar su renuncia a estos regímenes, pondrán
ejercitar dicha opción entre el 1 y el 31 de diciembre del año anterior,
Modelos 036 o 037. En caso de inicio de actividad, la renuncia se efectuará
al tiempo de presentar la declaración de comienzo de la actividad y surtirá
efectos desde el momento en que se inicie la misma.
9. Anualmente se publica una Orden Ministerial donde se regula de forma
pormenorizada los requisitos de este régimen, en concreto para el año
2018 es la Orden HFP/1159/2017, de 28 de noviembre, por la que se
desarrollan para el año 2018 el método de EO del IRPF y el régimen
especial simplificado del IVA.
Para el cálculo del rendimiento neto del ejercicio hay que seguir, por este orden,
los siguientes pasos:
1. Cálculo del rendimiento neto previo: se forma por la suma de las cuantías
correspondientes a los signos o módulos previstos para cada actividad. La
cuantía de los signos o módulos se calcula multiplicando las cantidades
asignadas a cada unidad de ellos por el número de unidades empleadas,
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utilizadas o instaladas en la actividad. Se computan dos decimales cuando
dicho número no sea entero.
2. Cálculo del rendimiento neto minorado: es el resultado de minorar el
rendimiento neto previo en el importe de los incentivos al empleo y a la
inversión.
3. Cálculo del rendimiento neto de módulos: es el resultado de practicar,
sobre el rendimiento neto minorado, determinados índices correctores:
especiales, empresas de pequeña dimensión, de temporada, de exceso,
nuevas actividades, etc.
4. Cálculo del rendimiento neto de módulos reducido: es el resultado de
practicar, sobre el rendimiento neto de módulos, una reducción del 5%.
5. Minoraciones extraordinarias: el resultado anterior se minora en los
gastos extraordinarios cuando concurran circunstancias excepcionales,
resultando el «rendimiento neto calculado por estimación objetiva».
6. Al resultado anterior habría que añadir, en su caso, las subvenciones
corrientes y de capital y determinadas indemnizaciones («otras
percepciones empresariales»), resultando el «rendimiento neto de la
actividad».
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Gráficamente:
-
RENDIMIENTO NETO PREVIO
RENDIMIENTO NETO DE LA
ACTIVIDAD
OTRAS
PERCEPCIONES
RENDIMIENTO
NETO REDUCIDO
GASTOS
EXTRAORDINARIOS
RENDIMIENTO
NETO DE MÓDULOS
ÍNDICES
CORRECTORES
RENDIMIENTO NETO MINORADO
INCENTIVOS AL EMPLEO Y LA INVERSIÓN
=
-
=
-
=
+
=
Se calcula por la suma de las cuantías
correspondientes a los signos, índices o módulos
aprobados en la Orden Ministerial correspondiente.
La minoración por incentivos a la inversión incorpora
las amortizaciones del inmovilizado registradas (la
cuantía deducible por este concepto será,
exclusivamente, la que resulte de aplicar la tabla
simplificada que se apruebe por Orden Ministerial).
Estos índices gradúan el rendimiento neto y sólo
se aplican a las actividades que los tienen asignados
expresamente (por ejemplo: los taxis, transporte de
mercancías por carretera, etc.).
Cuando el desarrollo de la actividad se hubiese visto
afectado por incendios, inundaciones, hundimientos u
otras circunstancias excepcionales que determinen
gastos extraordinarios ajenos al normal ejercicio de
aquélla, el rendimiento neto podrá minorarse en el
importe de dichos gastos. Dicha circunstancia debe
ponerse en conocimiento de la Administración
Tributaria en el plazo de 30 días contados desde la
fecha en que se produzca, aportando la justificación
correspondiente.
Deben añadirse otras percepciones empresariales, tales
como subvenciones corrientes y de capital.
El rendimiento neto calculado se puede reducir en el 5%
del valor obtenido. REDUCCIONES
-
- REDUCCIÓN POR
RTOS. IRREGULARES
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Referencias normativas y documentales en base de datos
Memento Fiscal /Legislación/EDL 2017/264196 RDL 20/2017 de 29
diciembre de 2017, art. 2
Memento Fiscal /Legislación/ EDL 2006/298871 Ley 35/2006 de 28
noviembre 2006 LIRPF, art. 31
Memento Fiscal/Legislación/ EDL 2017/240584 O HFP/1159/2017 de 28
noviembre, Orden en la que se desarrolla para el año 2018 el método de estimación
objetiva del IRPF y el régimen simplificado del IVA.
Memento Fiscal/ IRPF/ Sección 7: Rendimientos de actividades económicas.
Estimación objetiva. 712 y siguientes.