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Por: Act. Marcela Flores Quiroz

No. 02-2008

NORMA DE INFORMACIÓNFINANCIERA NIF D-3

"BENEFICIOS A LOS EMPLEADOS"

COMITÉ TÉCNICO NACIONAL DE SEGURIDAD SOCIAL

En este boletín se presenta a la membresía IMEF lo que la autora propone, a sa-ber, explicaciones que serán de mucha utilidad para los interesados en el tema,rematando con ejemplos reales del impacto financiero inmediato que resen-tirán algunas empresas por las modificaciones surgidas del cambio de la NIF D3.

Cabe destacar que se tratan las razones para emitir la NIF D-3, a saber: lafinalidad, objetivos y alcance de la norma. Después, detalla brevemente losbeneficios directos y su valuación, sean los de corto y largo Plazo; o en laTerminación; o al Retiro; la reducción y liquidación anticipada de obliga-ciones; las normas de presentación y revelación; los planes multipatronales;reembolsos; adquisición de negocios y los planes gubernamentales;rematando con la presentación del efecto financiero de la aplicación de laNIF D3, en algunos ejemplos reales.

RESUMEN EJECUTIVO

NORMA DE INFORMACIÓNFINANCIERA NIF D-3 “BENEFICIOSA LOS EMPLEADOS”

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De todos es sabido que la NIF D3 se promulgó el día28 de Agosto de 2007 y cuyo contenido se ha circu-lado por el Consejo Mexicano para la Investigación yDesarrollo de Normas de Información Financiera(CINIF), en 82 hojas, en su versión definitiva.

Este boletín presenta las explicaciones que serán demucha utilidad para los interesados en el tema.

Se dan explicaciones generales y particulares. En laprimera, para utilidad de toda la membresía de IMEF,la autora pasa a mencionar en forma por demás sucin-ta las razones para emitir la NIF D3, a saber: la fina-lidad, objetivos y alcance; los cambios sobre los tiposde beneficios considerados y partidas pendientes deamortizar; la desaparición del concepto de obliga-ciones por beneficios actuales (OBA); la eliminación decuentas de revelación; el uso de tasas nominales parael cálculo de las obligaciones, salvo en un marco decontabilidad inflacionaria conforme a la NIF B-10; lainclusión del supuesto de carrera salarial; y,el cálculode reducciones y liquidaciones totales de obligacionescon base en la variación total de la obligación por ser-vicios pasados, antes y después del evento.

Finalmente, en las explicaciones particulares se deta-lla, brevemente: los beneficios y su valuación; la re-ducción y liquidación anticipada de obligaciones; lasnormas de presentación y revelación; los planes mul-tipatronales; reembolsos; adquisición de negocios;los planes gubernamentales; y, rematando con lapresentación del efecto financiero en algunos ejem-plos reales de empresas que resentirán los efectosinmediatos de la aplicación de la NIF D3.

CONSEJO DIRECTIVO NACIONAL 2008

PresidenteLic. Federico Casas Alastriste Urquiza

Presidente del Consejo TécnicoC .P. José Coballasi Hernández

Vicepresidente de ContenidosC .P. José Antonio Quesada Palacios

Secretario CDN y Director General IMEFIQ MBA Juan Carlos Erdozáin Rivera

COMITÉ TÉCNICO NACIONAL DE SEGURIDAD SOCIAL

PresidenteAct. Enrique Peña Velázquez

VicepresidentaAct. Marcela Flores Quiroz

INTEGRANTES

Lic. Alberto Espinosa Desigaud

Act. Alberto Valencia Armas

Act. Alejandro Turner Hurtado

Act. Arturo Casares González

Mtra. Berenice P. Ramírez López

Act. Carlos Mario De la Fuente Aguirre

Act. Carlos Soto Pérez

Lic. David Garduño Contreras

Lic. Francisco Gutiérrez - Zamora Ferreira

Act. José Luis Salas Lizaur

Act. José Muriel Delsordo

Dr. Jorge Meléndez Barrón

Act. Juan José Solórzano Brauer

Lic. Juan M. Ortiz Carreño

Lic. Moisés Pérez Peñaloza

Dra. Ma. de los Ángeles Yáñez Acosta

Lic. María del Rosario Lombera González

Lic. Pablo Chevez Macías Valdez

Lic. Pedro Vásquez Colmenares Guzmán

Lic. Roberto Morales Martínez

Lic. Gloria Elena Ortiz BalderasCoordinadora del Comité Técnico Nacional

de Seguridad Social

INTRODUCCIÓN


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A. EXPLICACIONES GENERALES:

De una manera, por demás sucinta, las podemos resumir en lo siguiente:

1. Finalidad de la NIF D-3

• Convergencia con Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF).• Integración del Boletín D-4. (Tratamiento Contable I.S.R. y P.T.U.).• Inclusión de Párrafos Boletín C-9. (Beneficios de Terminación por Reestructura).• Tratamiento homogéneo con la NIF B-10.

2. Objetivos de la NIF D-3

Establecer Normas para el Reconocimiento Contable de los Beneficios que la entidad otorga a susEmpleados y otras provisiones relativas.

3. Alcance de la NIF D-3

Aplicación por parte de Entidades que emiten Estados Financieros conforme a NIF A-3.

Se deberá reconocer un Pasivo por Beneficios a empleados si:

• Existe obligación (legal o implícita) de efectuar pagos en el futuro por sucesos del pasado.• La obligación es atribuible a servicios prestados.• La obligación está devengada.• Es probable el pago del Beneficio.• El monto puede ser cuantificable.

Si no se cumplen todas las condiciones se debe estimar la posible contingencia acumulada y revelarla

4. Vigencia de la NIF D-3

Las disposiciones contenidas en la NIF D-3 entran en vigor para ejercicios que inicien a partir del1de enero de 2008.

Se dejan sin efecto los Boletines D-3 "Obligaciones Laborales", D-4 "Tratamiento Contable del ISR, delimpuesto al activo y de la PTU", así como la INIF-4. "Presentación en el estado de resultados de la PTU".

5. Cambios Importantes

I. Presenta 3 Tipos de Beneficios: o Directos a Corto y Largo Plazo; o Terminación; y, o al Retiro.


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II. Partidas Pendientes de Amortizar:• En Beneficios por Terminación, reconocimiento directo a resultados del total de ganancias y/o pérdidas

actuariales y servicios anteriores (incluyendo el efecto de carrera salarial), que se generen a partir del 1ºde Enero de 2008 conforme se devenguen.

• En Beneficios al Retiro:

a) Opción a reconocer el total de ganancias o pérdidas actuariales directo en los Resultados cadaaño, en la vida laboral remanente ó con otro método más acelerado de amortización siempreque sea consistente en futuros ejercicios.

b) Obligación de reconocer de inmediato en resultados las obligaciones del personal jubilado o queya alcanzó la condición de elegibilidad.

III. Desaparece el concepto de Obligaciones por Beneficios Actuales (OBA).

IV. Eliminación de Cuentas de Revelación:• Pasivo Adicional• Activo Intangible• Cuenta Deudora Capital Contable.

V. En consistencia con la NIF B-10Si la inflación acumulada de los últimos 3 años es mayor o igual del 26% tomar en cuenta un marco de con-tabilidad inflacionaria (usar Tasas reales), en caso contrario utilizar tasas nominales.

VI. Inclusión del Supuesto de Carrera Salarial:En este aspecto es importante comentar, que si bien muchas empresas pueden tener aumentos generales enla nómina del tamaño de la inflación anual o poco más alto, será necesario hacer el análisis de incrementospor puestos y/o personas, ya que en la experiencia, se dan casos en que algunas personas crecen en posicióny tienen aumentos del 25% al 100%, aunque el aumento general de la empresa sea del 6% o 7%.

Así pues es necesario considerar en el cálculo actuarial a largo plazo cómo podrán ir creciendo algunas per-sonas en sus puestos. . . y

VII. Cálculo de reducciones y liquidaciones totales de obligaciones con base en la variación total de laobligación por Servicios Pasados, antes y después del evento.

B. EXPLICACIONES PARTICULARES:

Tipos de Beneficios: Directos a Corto y Largo Plazo; Terminación; y, al Retiro. Para su explicación,dentro de este boletín, se separarán en dos partes: los beneficios como tales y su valuación.

Beneficios directos de corto y largo plazo, se definen los plazos de los diferentes pagos durantela Relación Laboral:


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a) Corto Plazo: Efectuados en los 12 meses siguientes al cierre del periodo.

b) Largo Plazo: Pagaderos a partir de los 12 meses siguientes del cierre.

Ejemplos: Los beneficios directos comprenden, entre otras, las siguientes remuneraciones:

• Sueldos y Salarios, Tiempo Extra, Destajos, Comisiones, Bonos o Incentivos, Gratificaciones Anuales.• Ausencias Compensadas (Vacaciones, Prima Vacacional, Ausencias por Enfermedad, Años

Sabáticos, Becas en el Extranjero.• Atenciones Médicas, uso Casas y Automóviles y Despensas.• P.T.U. e incentivos.• Beneficios por invalidez permanente.

Valuación de los Beneficios directos:No son objeto de una valuación actuarial por no estar sujetas a un grado de incertidumbre querequiera del uso de hipótesis demográficas y financieras a largo plazo.

Beneficios de TerminaciónSon los pagos que se efectúan al término de la Relación Laboral, antes de edad de jubilación ocondición de elegibilidad.

Por ejemplo: Indemnizaciones, gratificaciones adicionales, prima de antigüedad, por las causas demuerte invalidez, despido y separación voluntaria antes de la fecha de jubilación o de la fecha de retirosustitutivo de jubilación, servicio médico. Pagos por Ley, por convenio colectivo, prácticas habituales,con independencia de la razón que motive la salida del Empleado antes de la edad de jubilación.

El pago de dichos beneficios es un hecho cierto pero la fecha de pago es incierta.

Se pueden presentar por las siguientes situaciones:

a) Beneficio de terminación por causa de reestructura.b) Beneficio de terminación por causa distinta de reestructura.

Valuación de beneficios por TerminaciónPor causa distinta a Reestructura:

• Uso de Tasas Nominales para determinar el Valor Presente de la Obligación por BeneficiosDefinidos (OBD).

• Reconocimiento del Pasivo Total que resulte de:OBD - Valor Razonable de los Activos (si hubiere).De acuerdo con el Boletín C-2 párrafo 22 Valor Razonable es la cantidad por la cual puedeintercambiarse un activo financiero, o liquidarse un pasivo financiero, entre partes interesadasy dispuestas, en una transacción en libre competencia.


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• Este pasivo debe presentarse disminuido de lospagos efectuados.

• Reconocimiento Total e Inmediato a Resultadosdel Costo Neto del Periodo (CNP) integrado porlos 6 siguientes componentes:

• Costo Laboral del Servicio Actual.

• Costo Financiero.

• Rendimiento Esperado de Activos y decualquier derecho de reembolso recono-cido como un activo.

• Ganancias y Pérdidas Actuariales gene-radas en el periodo.

• El Costo Laboral del Servicio Pasado.

• Efecto de Liquidaciones Totales y/oReducciones de obligaciones.

Por causa de Reestructura:

• Se identifican los desembolsos que se llevaran a cabo.

• Se cumple con las Normas de Reestructuración con-tenidas en la Norma Particular sobre Pasivo, Provisiones,Activos y Pasivos Contingentes y compromisos.

• Pago en el Corto Plazo, por tanto No se UsanHipótesis Actuariales para Valuar la Obligación, yaque no se determinaran valores presentes.

Beneficios al Retiro:

• Son los que se otorgan al alcanzar la edad de retiro,condición de elegibilidad, o a partir de ese momento.

• Pueden ser formales o informales.

• Pueden pagarse en efectivo o en especie.

• Provienen de: Planes de Pensiones o Indemniza-ciones sustitutivas de una pensión al llegar a unaedad avanzada, Primas de Antigüedad por jubi-lación o por retiro sustitutivo de jubilación (condi-ciones iguales o superiores a las estipuladas enLey) y Otros Beneficios al Retiro (por ejemploSeguro de Vida, Protección de la Salud, despensasy otras prestaciones).

Clasificación de Planes de Beneficios al Retiro

Tomando como base la forma de calcular los beneficiosdel empleado, los beneficios al retiro se clasifican en:

a) Planes de Contribución Definida:

Entidad aporta montos en efectivo preestableci-dos a un fondo de inversión y los beneficios de losEmpleados son las sumas de dichas aportaciones,más o menos las ganancias o pérdidas en laadministración del fondo.

b) Planes de Beneficios Definidos:

La responsabilidad de la Entidad termina hasta li-quidar los beneficios cuyos montos se determinancon base en una fórmula o un esquema estableci-do en el mismo plan.

Valuación de los beneficios al Retiro:

Tomando como base la forma de calcular los beneficiosdel empleado, los beneficios al retiro se clasifican en:

a) Contribución Definida:

• Obligaciones con el fondo de inversión son aCorto Plazo, por tanto, se valúan sin recurrir alValor Presente, salvo las porciones de las mismasque vayan a vencer mas allá del plazo de docemeses después de la fecha de Balance.

LAS MICROFINANZAS Y LOSMICROSEGUROS EN MÉXICO 7

• Se reconoce la contribución al fondo como un Costo ó Gasto del Periodo y como un Pasivo(obligación acumulada), neto de las aportaciones ya cubiertas. Si el monto pagado es supe-rior a las aportaciones que deben realizarse según los servicios prestados a la fecha de ba-lance, se debe reconocer la diferencia como un activo (pago anticipado).

b) Planes de Beneficios Definidos:

• Deben valuarse con el Método de Crédito Unitario Proyectado, con base en sueldos proyec-tados o en el costo proyectado de los beneficios.

• Valuación a fecha de Estados Financieros con información hasta de 3 meses anteriores a lafecha de valuación.

• Uso de Tasas en términos Nominales o Reales (dependiendo el entorno inflacionario o no infla-cionario) para determinar el Valor Presente de la Obligación por Beneficios Definidos (OBD).

• Se requiere usar Supuestos Actuariales como tasas de descuento, de rotación de morbilidad,de mortalidad, tasas de incremento salarial, incrementos de costos esperados en serviciosmédicos y actualizaciones del costo por edad, para determinar el Valor Presente de lasObligaciones por Beneficios Definidos (OBD).

• Se debe Reconocer un Pasivo o un Activo Neto Proyectado derivado de:

Valor Presente de la Obligación por - Valor Razonable +/- Partidas Pendientes deBeneficios Definidos (OBD) Activos del Plan Amortizar (PPA)

(AP)

• Reconocimiento en Resultados del Costo Neto del Periodo (CNP) integrado por los siguientescomponentes:

• Costo Laboral del Servicio Actual.

• Costo Financiero.

• Rendimiento Esperado de Activos del Plan.

• Ganancia y Pérdida Actuarial Neta.

• Costo Laboral del Servicio Pasado.

• Efecto de Liquidaciones Totales y/o Reducciones de obligaciones que no califiquencomo una reestructuración o discontinuación de una operación.


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Reducción y Liquidación Anticipada de Obligaciones

La reducción y/o liquidación anticipada de obliga-ciones, cuando son importantes, pueden afectar sus-tancialmente a los elementos de un plan de benefi-cios al retiro, de tal suerte que deben efectuarsenuevos cálculos actuariales.

Cuando tengan lugar reducciones y/o liquidacionesen un plan de beneficios definidos, la entidad debereconocer las ganancias o pérdidas resultantes. Estasganancias o pérdidas deben incluir lo siguiente:

a) cualquier cambio que pudiera resultar en el valorpresente de la obligación por beneficios definidoscontraída por la entidad;

b) cualquier variación en el valor razonable de losactivos del plan

c) cualesquiera partidas pendientes de amortizar queno hubieran sido previamente reconocidas

Cuando la reducción y/o liquidación anticipada deobligaciones cubra solamente una parte de la OBD,debe determinarse el efecto a reconocer en resulta-dos, de acuerdo con lo siguiente:

a) El informe actuarial debe incluir la OBD antes ydespués del evento;

b) Determinar la proporción del monto de reducciónde la OBD; y

c) Aplicar la proporción anterior al monto de las PPAaún no amortizadas;

d) En su caso podrá utilizarse otra base más apropia-da o racional acorde a las circunstancias; por ejem-plo, si el monto obtenido de la situación del planantes y después del evento es una ganancia, po-dría ser más apropiado aplicarlo primero en su to-talidad, de ser factible, a cualquier Servicio Pasado(SP) no amortizado del mismo plan de beneficios.

El resultado obtenido corresponde a la ganancia opérdida por reducción y/o liquidación anticipada deobligaciones.

Normas de Presentación

• Beneficios por Terminación:

El pasivo derivado de beneficios por terminacióndebe presentarse en el pasivo a corto o largo plazo enel balance general, según proceda.

Los beneficios por terminación por causa de reestruc-turación reconocidos en el estado de resultadosdeben presentarse como otros gastos y/o ingresos.

Los beneficios por terminación por causas distintasde reestructuración reconocidos en el estado de re-sultados deben presentarse dentro del resultado deoperaciones ordinarias, en el costo de ventas y/o engastos generales, según corresponda.

Ambos beneficios por terminación reconocidos enel Estado de Actividades deben presentarse en elpatrimonio no restringido, de acuerdo con la NIFparticular relativa.

• Beneficios al Retiro:

El Pasivo debe presentarse en un rubro específicodentro del Pasivo a Largo Plazo en el balance general.Cuando se trate de un Pago Anticipado debe presen-tarse en el Activo No Circulante.

El CNP de los beneficios al retiro reconocido en elestado de resultados debe presentarse dentro delResultado de Operaciones Ordinarias.

Los efectos de reducción y liquidación anticipada deeste tipo de obligaciones reconocidos en el estado deresultados que no califican como una reestructura-ción o discontinuación de una operación deben pre-


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sentarse como parte del CNP dentro del resultado deoperaciones ordinarias.

En caso de formar parte de una reestructuracióndeben presentarse como otros ingresos y gastos en elestado de resultados. Si se tratase de una operacióndiscontinuada, deben formar parte de la propiaoperación discontinuada en el estado de resultados.

El CNP y los efectos de reducción y liquidaciónanticipada de los beneficios al retiro reconocidosen el estado de actividades deben presentarsedentro del patrimonio restringido de acuerdo conla NIF particular relativa.

Normas de Revelación

• Beneficios por Terminación:

En función de lo requerido por la NIF A-7, la entidaddebe revelar la naturaleza y monto de cualquier gastoque sea de importancia relativa. Los beneficios por ter-minación pueden producir gastos cuyo monto sea ne-cesario revelar para cumplir con la obligación descrita.

• Beneficios al Retiro:

Una entidad debe revelar el monto reconocido comoun gasto por planes de contribución definida.

Las entidades deben revelar en las notas a los estadosfinancieros. Las características principales del plan oplanes de beneficios al retiro (mostrando por separa-do el plan para pensiones y prima de antigüedad, delplan para otros beneficios al retiro) y cualquier situa-ción que afecte la consistencia o comparación de lainformación, así como:

• la política contable seguida por la entidad para elreconocimiento de las pérdidas y ganancias actua-riales, señalando si las amortiza o tomó la opciónde reconocerlas directamente en resultados;

• Una descripción general del Tipo de plan.

• Monto de la obligación por beneficios adquiridos;

• Una conciliación entre la OBD y el valor razonablede los activos, con el pasivo o activo neto proyec-tado reconocido en el balance general

• Periodo de amortización de las partidas pendien-tes de amortizar, para el plan de pensiones yprima de antigüedad y para el plan de otros be-neficios al retiro;

• El CNP total reconocido en resultados, detallandocada uno de sus componentes.

• Las principales hipótesis actuariales utilizadas, entérminos absolutos, referidas a la fecha del balance.

• La mejor estimación, en tanto pueda ser confiable,de las aportaciones al plan durante el periodo anualque comience después de la fecha de balance.

Planes Multi-patronales

Son planes de contribución definida o de beneficiosdefinidos (distintos de los planes gubernamentales),en los cuales:

• Los activos aportados por distintas entidades queno están bajo control común se juntan en unfondo genérico; y

• Se utilizan estos activos para proporcionar benefi-cios a los empleados de más de una entidad,sobre la base de que tanto los niveles de lasaportaciones como de los montos de los benefi-cios se determinan sin tomar en cuenta la identi-dad de la entidad empleadora.

En el caso de que el plan multi-patronal sea un plande beneficios definidos, la entidad debe:


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• Reconocer la parte proporcional de la OBD, de los AP y de las PPA, de la misma manera queharía en el caso de cualquier otro plan de beneficios definidos; e

• Incluir en sus estados financieros la información a revelar.

Cuando no esté disponible la información suficiente para aplicar el tratamiento contable de losplanes de beneficios definidos a los planes multi-patronales que cumplan las condiciones paraserlo, la entidad debe:

a) Reconocer el plan como si fuera un plan de contribución definida;

b) Revelar la siguiente información:

• El hecho de que el plan es de beneficios definidos; y

• Las razones por las que no está disponible la información suficiente para permitir ala entidad reconocerlo como un plan de beneficios definidos; y

c) En la medida de que exista la posibilidad de una ganancia o pérdida en el plan que puedaafectar al importe de las aportaciones futuras, revelar adicionalmente:

• cualquier información respecto a tal ganancia o pérdida;

• las bases utilizadas para su determinación; y

• las implicaciones que, en su caso, pudieran tener estos desequilibrios para la entidad.

Reembolsos

Cuando sea probable que un tercero vaya a reembolsar alguno o todos los desembolsos exigidospara cancelar una obligación por beneficios definidos, la entidad debe reconocer su derecho alreembolso como un activo separado. La entidad debe valuar dicho activo a su valor razonable ydebe tratarlo de la misma manera que al resto de los activos del plan. En el estado de resulta-dos, el gasto relacionado con el plan de beneficios definidos debe ser presentado neto del montoreconocido como reembolsable.

Adquisiciones de Negocios

En una adquisición de negocios, una entidad debe reconocer el activo o pasivo por beneficios alretiro que surja de la diferencia algebraica entre la OBD y los AP a la fecha de la adquisición (véasela norma particular sobre adquisiciones de negocios), incluso si la entidad adquirida no loshubiese reconocido a la fecha de adquisición.


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1. Norma de Información Financiera emitida por el Consejo Mexicano para la Investigación yDesarrollo de Normas de Información Financiera (CINIF). Agosto 2007.

ANEXOS

• En azul: incremento en el costo derivado de amortizar en 5 años el Pasivo de Transición

BIBLIOGRAFÍA


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• En amarillo: incremento en el costo derivado de amortizar en 5 años el Pasivo de Transición.• En azul: incremento en el costo derivado de amortizar en 5 años el cambio en la tasa de incremento salarial (carrerasalarial).

Contabilización de la Prima de Antigüedad hasta el 31 de diciembre de 2007


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• En amarillo: amortización de Pasivo de Transición y Modificaciones al plan en máximo 5 años• En azul: reconocimiento inmediato de Pérdidas y Ganancias y cambio en la tasa de incremento salarial (Carrerasalarial).

• En amarillo: amortización de Pasivo de Transición y Modificaciones al plan en máximo 5 años• En azul: amortización en 5 años por el cambio en la tasa de incremento salarial (Carrera salarial), distinto tratamientoque en Beneficios por Terminación


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• En amarillo: amortización de Pasivo de Transición y Modificaciones al plan en máximo 5 años.• En azul: amortización reconocimiento inmediato de Pérdidas y Ganancias y cambio en la tasa de incrementosalarial (Carrera salarial).


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ESTIMADO SOCIO:

Cualquier comentario, observación o sugerencia a esteBoletín favor de hacerlo llegar directamente al Act. JoséEnrique Peña Velázquez, Director General de ActuariosAsesores S.C.

e-mail: [email protected]

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