mas alla de los costos actvos y pasivos ambientales

7/26/2019 Mas Alla de Los Costos Actvos y Pasivos Ambientales

1/36

MAS ALLA DE LOS COSTOS, ACTIVOS Y PASIVOS AMBIENTALESPor: Fernando Arturo Ortega Daz

Contador PblicoUniversidad Pedaggica y Tecnolgica de Colombia

Institucin: Proactiva Ltda.

[email protected], [email protected] INTRODUCCIN

La contabilidad ambiental es uno de aquellos temas de los que se habla mucho, pero muy

poco se propone. El presente trabajo muestra el resultado parcial de una labor

desarrollada hasta este momento con el fin de lograr platear un modelo de contabilidad

ambiental que permita obtener informacin de los efectos que tiene la economia en el

medio ambiente.

Parte de este documento se basa en una ponencia presentada al colegio de Contadoresde Colombia en el marco del XVII congreso Colombiano de Contadores en agosto de

2007, sin embargo, est enriquecido con algunos avances que se han tenido hasta el

momento.

Este escrito muestra el resultado de un ejercicio planteado en una planta cementera y

est dividido en 7 partes, empieza presentando una Justificacin, una descripcin del

problema y una descripcin de la propuesta planteada como solucin al problema.

En el Numeral sexto se explica las cuestiones tcnicas del desarrollo de una cuenta de

flujos fsicos, en el sptimo se muestra lo relacionado a la propuesta de una cuenta de

stock fsico y termina con la propuesta de reconocimiento de las actividades ambientales

de la empresa en la contabilidad financiera tradicional.

2 JUSTIFICACIN

Ms que la obligacin impuesta por normas tcnicas o legales, ms que cumplir con un

requisito o un requerimiento o ms que crear una necesidad para luego satisfacerla en el

mercado, me amparo en las reflexiones planteadas por el Contador Pblico Oscar Ral

Sandoval Ziga en su artculo Factores Principales para el Aislamiento de la Disciplina

Contable en el Estudio de la Problemtica Ambiental en Colombia para explicar las

razones que motivan el presente trabajo.
mailto:[email protected]:[email protected]:[email protected]:[email protected]


2/36

Aunque mucho se ha avanzado desde la fecha de publicacin de este artculo en 1998,

los elementos esenciales planteados all an tienen vigencia. Uno de ellos es el

desinters de gran parte de los contables con respecto a la teorizacin de la contabilidad,

esto permite que las propuestas que apuntan a reflejar los efectos de la economa en el

medio ambiente sean acaparadas en su mayora por la ingeniera o la economa. El otroelemento a tener en cuenta es la actitud poltica de los contables con respecto a la

defensa de los recursos naturales y al aporte a la estabilidad del medio ambiente, que

debe traducirse en propuestas claras que sirvan de herramientas para la toma de

decisiones de la sociedad en general.

Con estos elementos, me atrevo a afrontar la cuestin medioambiental desde la disciplina

contable, con el propsito de aportar a la discusin en pro de la construccin de un

sistema con datos medioambientales que refleje realmente la incidencia que tiene la

economa en el medio ambiente y que muestre desde otra ptica la riqueza con sus flujos

y cambios.

3 EL PROBLEMA

El ser humano ha hecho descubrimientos que marcan momentos importantes en el

desarrollo de su intelecto y que lo ayudan a mejorar sus relaciones con la naturaleza,

entre ellos se puede mencionar el domino del fuego, la utilizacin de la rueda, el

reconocerse minsculo ante el universo y el reconocimiento de la finitud de los recursos

naturales1.

Como primer paso en la delimitacin del problema se tomar el ltimo elemento

mencionado, para relacionarlo con la contabilidad y dirigir la discusin al mbito

disciplinar. De esta manera se explica por qu la contabilidad se debe preocupar de

aspectos medioambientales.

Por un lado est el concepto de economa que se estructura a partir de las necesidades

del ser humano. Para satisfacerlas, el hombre produce bienes y servicios con base en unaserie de recursos escasos. De esta manera aparece la economa para ocuparse de

estudiar la forma en que las sociedades deciden qu, como y para quin van a producir

teniendo en cuenta la escasez de sus recursos.

1Esta problemtica se refleja en documentos como el informe de la comisin de Bruntland.


3/36

El trmino recurso escaso es el primer elemento que nos ayuda a comprender el

problema. Al reconocer que los recursos naturales del planeta son finitos y que estn

sujetos al agotamiento entran en esta categora.

Por otro lado est la riqueza, entendida como la propiedad de mltiples elementos que

tienen un valor que puede verse desde varias perspectivas, sin embargo, para el asunto

tratado es necesario entenderla desde la esfera econmica.

Es importante en este momento acudir a la ayuda de la economa para entender mejor el

concepto de riqueza. Fisher2separa la riqueza en bienes de capital y en valor del capital.

Los bienes de capital los concibe como la riqueza contenida en el stock de capital

producido (Maquinaria, edificios, etc.) y la tierra, por otra parte, el valor de capital es la

valuacin de los flujos que genera esa riqueza a lo largo del tiempo.

De esta manera aparecen tres componentes a tener en cuenta, el stock de capital

producido, la tierra y la valuacin.

El stock de capital producido es aquel que contribuye a la produccin de bienes y

servicios por medio de la transformacin de materias primas, se denominan activos

productivos o activos fijos y tienen la caracterstica de ser corpreos. Provienen de otros

procesos productivos y al travs del tiempo pierden funcionalidad ya sea por el desgaste o

la obsolescencia (depreciacin).

La tierra sin embargo, es un elemento cuya definicin tiene que cambiar por el paso del

tiempo3. Fisher la entenda como la generadora de productos agrcolas en las

plantaciones, de madera en los bosques y de minerales en las minas. Pero, al

reconocerse la finitud de recursos como el aire, agua dulce para el consumo, etc., el

trmino tierra se queda corto y le abre paso a conceptos como el de recursos del medio

ambiente.

Con el reconocimiento de estos dos elementos aparece la necesidad de medirlos a partir

de la creacin de unidades similares que permitan su comparacin y que ayuden a su

intercambio en el giro normal del mercado. As aparece la valuacin para representar el

valor de cada uno de ellos. Ha imperado de esta forma la valuacin econmica en

2Se reconoce a Fisher por su acercamiento al concepto de economa desde la teora capitalista.3La tierra tiene que reconocer en la actualidad todos los recursos naturales. No solamente la tierra como

productora de alimento, sino como contenedora de todos los recursos naturales. Esto obliga a cambiar el

nombre tierra por uno que recoja mejor lo que representa.


4/36

unidades de moneda para estandarizar un lenguaje que permita tener idea del capital

posedo por medio de una cifra representativa.

Por otra parte aparece el concepto de contabilidad, que recoge la necesidad de describir

cuantitativamente la riqueza con sus agregados y la circulacin del ingreso 4preveniente

de lo producido por los stocks de capital y la tierra.

Al hablar en la definicin de la descripcin cuantitativa y de la proyeccin de la circulacin

del ingreso y de los agregados de la riqueza, la contabilidad se relaciona con la economa.

As lo presenta el profesor Mattessich al describir la economa como una superdisciplina

dentro de la cual existe la subdisciplina de la contabilidad.

De esta forma se puede justificar el por que la contabilidad tiene que ocuparse de los

asuntos medioambientales. Si los recursos del medio ambiente entran a ser parte de lariqueza, stos tienen que ser objeto de estudio de la contabilidad.

Es importante retomar la cuestin de la valuacin para continuar con la delimitacin del

problema. Recordemos que la valuacin de la riqueza nace de la necesidad de reconocer

el valor de sta. Asi la contabilidad y la economa se valen de la unidad monetaria para

representar el valor econmico, siendo este lenguaje el utilizado en los informes de los

entes econmicos, las estadsticas de las cuentas nacionales, el tamao de las

transacciones etc.

Con estas unidades es posible comprender muchos aspectos de la economa a nivel

macroeconmico o microeconmico. Sin embargo existen muchas variables que no

pueden ser medidas de esta forma.

La explicacin del problema que se genera con respecto a la unidad de medida tiene su

raz en la interaccin de esferas diferentes. Existen diferentes esferas, la esfera

econmica, por ejemplo, recoge lo relacionado a las transacciones comerciales, consumo,

ingreso, ahorro etc. Al interior de esta esfera es muy fcil valuar las interrelaciones de los

diferentes elementos con una unidad de moneda, cuestin que no sucede con otras

esferas. La esfera ambiental, recoge en su interior las relaciones entre los seres vivos, el

agua, los minerales, la tierra, el aire, etc. Cuya valuacin en unidades monetarias no

representan su esencia. Por ejemplo, si se tiene en un balance entre los activos un

4MATTESSICH, Richard. Contabilidad y mtodos analticos. Medicin y proyeccin del ingreso y la riqueza

en la microeconoma y la macroeconoma. Editorial la ley. p. 18


5/36

bosque por valor de 500 millones de pesos, este dato no describe de ninguna manera la

extensin del bosque, su biodiversidad, su ubicacin, y en general las caractersticas

ambientales que lo describen.

Esta situacin genera un problema en trminos de representar las interrelacin que tiene

la economa con el medio ambiente por tratarse de esferas diferentes, esto entorpece

muchas iniciativas que se han emprendido para medir el impacto de la actividad

econmica en el medio ambientales. La inclusin por ejemplo de cuentas del medio

ambiente en la contabilidad pblica no han permitido que se refleje realmente la situacin

del medio ambiente en los entes pblicos, ya que el valor dado a estos recursos esta

influenciado por cuestiones como por ejemplo, la oferta de lo producido en esos activos, la

demanda por ese tipo de elementos, los cambios tecnolgicos, etc. Esto podra mostrar

un menor valor entre un avalo y otro ocasionado por cuestiones de mercado y no

necesariamente refleja el cambio ambiental del bien.

Sin embargo, las administraciones intentan explicar las variaciones en trminos

ambientales a partir de informes contratados con expertos que describen los cambios

ocurridos y la situacin en cuestin a una fecha determinada.

Del mismo modo, la inclusin de partidas como gastos en mitigacin de daos

medioambientales o programas de prevencin de la contaminacin en los estados

financieros de los entes no refleja realmente el impacto de estas actividades en el

ambiente real.

Se plantea as, el cuestionamiento de cmo la contabilidad aportara a esta problemtica,

brindando informacin que represente la situacin ambiental del medio ambiente.

4 LA SOLUCIN

El problema mencionado anteriormente abarca tres cuestiones fundamentales a saber: la

influencia que tiene la economa en el medio ambiente, el problema de la valuacin, y la

contabilidad como hilo invisible que rene las dos anteriores. Es necesario abordar estos

temas para poder plantear los elementos constitutivos de la solucin.

La influencia que tiene la economa en el medio ambiente se puede mostrar a partir de la

relacin que existe entre estas esferas. La economa necesita para su produccin de los

elementos contenidos en el medio ambiente. As toma minerales, recursos biolgicos,


6/36

agua y distintos gases para convertirlos ya sea en bienes o servicios. Es de anotar que el

nico proveedor de materiales a la economa es el medio ambiente.

Por otra parte, el medio ambiente es el nico receptor de aquello que desecha la

economa (basura, gases de combustin, aguas residuales etc.). Sin embargo, de forma

temporal la economa se guarda para s algunos materiales en forma de activos fijos o de

elementos de consumo a periodos medianamente largos (televisores por ejemplo) que a

la final sern depositados en el medio ambiente. Lo mismo puede suceder con el reciclaje

o la reutilizacin, llegarn al medio ambiente tarde o temprano.

De esta forma, para poder plantear una solucin al problema es necesario reconocer los

diferentes materiales y elementos que intervienen y que se afectan en la relacin

economa medio ambiente.

El segundo elemento a tener en cuenta es la cuestin de la valuacin. Ya se explic que

la unidad monetaria no refleja realmente la situacin del medio ambiente, pero si refleja la

situacin financiera de la economa. Por ello es necesario buscar un mecanismo que

permita hacer un acercamiento en trminos de unidades de medida diferentes para

reconocer esta situacin.

La ONU plantea una solucin a nivel de la contabilidad nacional (Cuentas Nacionales) a

este problema, y lo plasma en el Manual llamado Sistema de Contabilidad Ambiental y

Econmica Integrada 2003 (SCAEI 2003). Este manual plantea una estructura de cuentas

satlites compuestas por matrices macroeconmicas donde se refleja la informacin de la

relacin entre la economa y el medio ambiente en unidades como volumen, energa etc.

y luego la compara con la informacin macroeconmica recogida en unidades monetarias.

El tercer elemento a tener en cuenta para plantear una solucin es un concepto de

contabilidad que permita solucionar los problemas de la valuacin y que permita integrar

los diferentes componentes del medio ambiente.

Una vez definidos los elementos constitutivos de la solucin al problema planteado se

puede plantear una propuesta de contabilidad ambiental de la manera como se ha

expuesto anteriormente. En lo que queda de este documento, se pretende explicar lo

relacionado a la propuesta mencionada.


7/36

5 LA PROPUESTA

5.1. ASPECTOS TERICOS DE LA PROPUESTA

5.1.1. Concepto de Contabi lidad

Para comenzar se asume la definicin de contabilidad planteada por del profesor Richard

Mattessich, en esta se incluyen dos elementos fundamentales para la cuestin que nos

ocupa. El primero hace referencia a la necesidad de rescatar un concepto de contabilidad

que contenga aspectos microcontables como aspectos macrocontables y el segundo es

por no limitar la contabilidad a aspectos monetarios, sino que abre la posibilidad de hacer

contabilidades en unidades diferentes a la moneda funcional.

Este concepto indica que contabilidad es una disciplina que se ocupa de la descripcin

cuantitativa y de la proyeccin de la circulacin del ingreso y de los agregados de la

riqueza a travs de un mtodo basado en el siguiente conjunto de supuestos bsicos5.

Aparecen as trminos comunes entre la economa y la contabilidad. Por una parte est el

ingreso definido como el Flujo de bienes y servicios durante un periodo determinado

entre el extremo de la produccin y el extremo del consumo de un ente6.

Si se entiende el flujo de bienes y servicios en el sentido de Mattessich se tiene una

definicin de ingreso como la transferencia de objetos econmicos reflejados por la

asignacin de valor en pares ordenados y en un momento en el tiempo que causa un

incremento o un decremento de la riqueza.

Este ingreso se cuantifica en las cuentas reales o de balance por la diferencia entre los

stocks inicial y final7, y en las cuentas de resultados por la medida de la suma total de

todos los incrementos y decrementos actuantes (flujos).8

Tambin aparece el concepto de riqueza que difiere con el de Fisher en la forma de

valuacin del mismo por que se plantea el problema de la incertidumbre econmica (para

valuar un activo hace falta definir la cantidad de ingreso que generar en su vida futura).

5Ibd., p.186Ibd, p. 197El profesor Mattessich asume aqu el concepto de ingreso de Hicks El ingreso es la cantidad mxima que

una persona puede consumir en un periodo de tiempo de tal manera que al final del periodo est tan biencomo al comienzo.8Se refleja as la incidencia del concepto de ingreso de Fisher.


8/36

Fisher lo valora de acuerdo a la presupuestacin de las tasas de inters y a los

rendimientos futuros de los activos. Por otro lado Mattessich plantea la extrapolacin de

valores pasados y presentes hacia el futuro, en otras palabras intentar predecir el

comportamiento futuro de acuerdo al comportamiento real en el pasado y en el presente.

De esta manera se entiende que el ingreso depende o es derivado de la riqueza y el valor

de los activos (riqueza) depende de los ingresos futuros de stos mismos. Este ingreso y

sta riqueza es lo que se pretende describir y proyectar a partir de la disciplina contable.

5.1.2. Solucin a los problemas del reconocimiento de materiales y de la

valuacin

La solucin a estas dos preocupaciones se plantea a partir de la metodologa de cuentas

satlites utilizadas en la contabilidad macroeconmica propuesta por la ONU para lossistemas de cuentas nacionales. Estas se proponen como solucin a la incapacidad del

marco central de las cuentas nacionales para tratar temas especficos como la educacin,

el transporte o el medio ambiente y consiste en un sistema de cuentas anexo a la

Contabilidad Nacional, su elaboracin no afecta de ninguna manera el marco central, al

contrario, deben responder a los datos mostrados en el mismo respetando su contenido.

As este tipo de cuentas toma la informacin del marco central, la clasifica y ordena de

manera particular para revelar datos de un tema especfico.

Esta cuenta esta contenida en un documento propuesto por la ONU denominado Sistema

de Contabilidad Ambiental y Econmica Integrada (SCAEI). En resumen abarca cuatro

categoras de cuentas.

Como la propuesta busca solucionar el problema de unidad de medida y de la

identificacin de los materiales que actan en el proceso econmico, se har uso

nicamente de parte de dos cuentas. La descripcin de los flujos generados en la

economa en trminos fsicos se estructurarn a partir de la cuenta Cuentas de Flujo

Fsica (que hace parte de la primera cuenta del SCAEI) y la descripcin de los agregadosde la riqueza (stocks) se basar en la primera parte de la tercera cuenta del SCAEI.

5.2. PRINCIPIOS DE LA CONTABILIDAD AMBIENTAL EN TRMINOS FSICOS

Esta propuesta de contabilidad ambiental basada en el SCAEI necesita de un soporte

contable que sirva como modelo a cualquier empresa. Los principios contables


9/36

desarrollados corresponden al conjunto de supuestos bsicos planteados en la definicin

de contabilidad que deben ser considerados como condiciones necesarias y suficientes 9

para la elaboracin del modelo contable ambiental propuesto. A continuacin se presenta

una explicacin adicional para el entendimiento de la propuesta.

5.2.1. Valores Monetarios

Segn este supuesto debe existir un conjunto de valores aditivos, expresados en una

unidad monetaria. Pero, como los flujos fsicos se cuantificaron en unidades de cantidad 10

estas unidades reemplazaron los nombrados valores.

Evidentemente, en el modelo contable ambiental de flujos fsicos este principio debe

ampliarse a otro tipo de unidades diferentes a la moneda funcional para revelar una

informacin de mejor funcionalidad respecto a temas importantes que se salen de laesfera puramente econmica.

5.2.2. Estructura o Plan de Cuentas Ambientales en trminos Fsicos para la

Industria cementera.

La estructura explica la existencia de un conjunto estructurado de clases que refleja las

categoras ms significativas de un ente y comnmente se denomina Plan de Cuentas.

Este plan de cuentas debe ser lo suficientemente consistente como para ser aplicado a

cualquier tipo de entidad y lo suficientemente flexible como para adaptarse a lasnecesidades de un ente en particular. Debe prestarse particular atencin de establecer

cuentas que tengan equivalencia entre distintos entes. La equivalencia mencionada

anteriormente hace referencia a la relacin que debe existir entre los elementos de una

transaccin, as, las salidas correspondientes a los productos elaborados por una

empresa, deben relacionarse en una cuenta que sea equivalente a las entradas de

productos utilizadas por otro ente. Bajo las anteriores condiciones se plantea la estructura

del plan de cuentas para el ejercicio en cuestin.

El Plan de cuentas es un instrumento concebido para armonizar y unificar el sistema

contable de los principales sectores de la economa.

9Ibd, p 1810A travs del ejercicio planteado se cita generalmente la unidad toneladas(ton)


10/36

Para el caso especifico de este estudio, adems de mejorar las cualidades de la

informacin contable y proporcionar beneficios a los usuarios, se espera que la

contabilidad reflejada en este plan de cuentas sirva para reconocer las relaciones entre la

economa y el ambiente desde un punto de vista fsico (flujos no monetarios), a travs de

un modelo contable ambiental que armonice y unifique con cierta flexibilidad lainformacin.

El catalogo de cuentas explicado a continuacin se utilizar para la contabilidad en

trminos fsicos. Contiene la relacin ordenada y clasificada de las clases, grupos,

cuentas y subcuentas de los Inventarios, Acumulacin de material, Stock de Recursos

Naturales, Entradas de mercado, salidas directas al medio ambiente y Salidas directas al

mercado, identificadas con un cdigo numrico y su respectiva denominacin.

Este primer ensayo esta pensado para ser destinado a un sector especifico de la

economa (industria cementera). Sin embargo se plantea a continuacin un plan de

cuentas general aplicable a cualquier ente y un plan de cuentas especfico para el caso en

cuestin.

La codificacin del Catalogo de Cuentas esta estructurada sobre la base de los siguientes

niveles:

Clase: El primer digito

Grupo: Los dos primeros dgitosCuenta: Los cuatro primeros dgitosSubcuenta: Los seis primeros dgitos

Las cuentas se dividen en nominales y reales. Las cuentas reales o de Balance son

aquellas que pueden entrar a ser parte de un stock. Son los materiales que provienen del

mercado o hacen parte de inventarios iniciales de la empresa en el periodo de

contabilizacin, deben ser iguales al stock de inventarios fsicos mostrados por el sistema

de costos convencional (Crdex) de la empresa. Se dividen principalmente en Inventarios

(Clase 1), subdivididas en Materias primas11 (Grupo 11), Productos (Grupo 12) y

Productos en Proceso (Grupo 13); Stock de recursos naturales (Clase 2) con grupo

Recursos Naturales (Grupo 21). La naturaleza de estas cuentas es dbito.

11Las materias primas se componen de los recursos naturales extrados directamente del medio ambiente y

depositados como inventarios de la empresa.


11/36

La clase 3 muestra la acumulacin de materiales en la esfera econmica, para este caso

corresponde al material de los inventarios del ente y es la contrapartida de las clases 1 y

2. En esta se contabiliza al final del periodo la cantidad correspondiente a la diferencia

entre el inventario final y el inventario inicial de cada una de las materias primas (Grupo

11) y de los productos (ya sean comprados (Grupo 12) o generados al interior de laempresa (Grupo 13). El saldo de esta clase es de naturaleza crdito y debe ser igual al

la sumatoria de los saldos de los Inventarios y el Stock de Recursos Naturales.

Las cuentas nominales se relacionan con los flujos de materiales que tienen relacin

directa con el medio ambiente o con el mercado y no se pueden catalogar como Stock

(Clases 4, 5, 6 y7), entre ellas se encuentran las Entradas Directas del Medio Ambiental

(Grupo 42); las Entradas de Mercado12(Clase 5); las Salidas directas al ambiente (clase

6) y las Salidas al mercado (Clase7). Las clases 4 y 5 tendrn una naturaleza Dbito y

las clase 6 y 7 sern de naturaleza crdito

Tabla 1. Plan General de Cuentas Ambientales en Trminos Fsicos

12Las entradas de mercado corresponden a los productos adquiridos por el ente a travs de las compras.


12/36

Cdigo Denominacin

1 Inventarios y Activos fijos

11 Materias Primas

1110 Minerales y Recursos energticos1130 Recursos de Agua

1140 Recursos Biolgicos

12 Productos

1201 Agricultura, Silvicultura y

Productos pesqueros.

1202 Minerales; Electricidad, gas y

agua.

1203 Productos alimenticios, bebidas

y tabaco; textiles, ropa yproductos de cuero.

1204 Otras mercancas

transportables, excepto

productos de metal, maquinaria

y equipo.

1205 Productos de metal, maquinaria

y equipo.

13 Productos en Proceso

1310 Productos en proceso en la

industria cementera

15 Propiedades planta y equipo

1504 Terrenos

1506 Materiales proyectos petroleros

1508 Construcciones en curso

1512 Maquinaria y equipos en

montaje

1516 Construcciones y edificaciones

1524 Equipo de oficina

1528 Equipo de computacin y

comunicacin

1532 Equipo medico - cientfico

1536 Equipo de hoteles y restaurante

Cdigo Denominacin

1540 Flota y equipo de transporte

1544 Flota y equipo fluvial y/o

martimo

1548 Flota y equipo areo

1556 Acueductos plantas y redes

1560 Armamento de vigilancia

1562 envases y empaques

1568 Vas de comunicacin

2 Stock de Recursos Naturales

21 Recursos Minerales

2110 Minerales y recursos

energticos.2120 Recursos del suelo

2130 Recursos de agua

2140 Recursos biolgicos

2150 Recursos acuticos

2160 Recursos animales con

excepcin de los acuticos

3 Acumulacin material

31 Acumulacin en la esfera

econmica

3110 Acumulacin en la industria

cementera

4 Entradas Directas del Medio

Ambiente

41 Entradas del ecosistema

4110 Gases para combustin

4120 Agua

4130 Nutrientes5 Entradas de mercado

51 Compras

5110 Nacionales

5120 Importaciones.


13/36

Cdigo Denominacin

6 Salidas directas al Ambiente

61 Residuos slidos.

6101 Residuos de productosqumicos.

6102 Desechos radioactivos.

6103 Residuos biolgicos infecciosos

(cuidado mdico humano etc.).

6104 Residuos metlicos.

6105 Residuos no metlicos.

6106 Equipo desechado.

6107 Mezclas y abono.

6108 Residuos animales y vegetales.6109 Residuos ordinarios mixtos.

6110 Lodos comunes.

6111 Residuos de mineral.

6112 Residuos estabilizados.

6113 Otros residuos.

62 Emisiones al aire

6201 Bixido de carbono (CO2).

6202 Emisiones de sustancias de

acidificacin.

6203 Compuestos metlicos.

6204 Compuestos orgnicos.


63 Emisiones al agua.

6301 Sustancias de Eutrofizacin.

6302 Compuestos metlicos.

6303 Compuestos orgnicos.


Cdigo Denominacin

64 Uso de produc tos disipantes

y prdidas disipantes.

6402 Prdidas disipantes.

65 Devolucin de elementos para

el equilibrio total.

6501 Agua devuelta.

6502 Vapor de agua de la combustin

(H2O).

6503 Evaporacin del agua de los

productos.

6504 Respiracin de seres humanos

y de la reserva de vida (CO2yvapor de agua).

6590 Otras Devoluciones

69 Emisiones sin desglosar

7 Salidas al mercado

71 Productos

7101 Agricultura, silvicultura y

productos pesqueros.

7102 Minerales; Electricidad, gas y

agua.

7103 Productos alimenticios, bebidas

y tabaco; textiles, ropa y

productos de cuero.

7104 Otras mercancas

transportables, excepto

productos de metal, maquinaria

y equipo.

7105 Productos de metal, maquinaria

y equipo.

72 Residuos

7206 Residuos slidos.


14/36

5.2.3. Transacciones Econmicas

Las transacciones econmicas surgen de las diferentes relaciones econmicas entre

distintos agentes y entidades. Los asientos contables reflejan transacciones econmicas.

Se pueden identificar transacciones externas e internas. Las transacciones externas se

dan entre entidades diferentes.

Para el caso en el modelo propuesto son transacciones externas entre otras las surgidas

debido a las compras (Entradas de productos), el agotamiento de los stocks de recursos

naturales debido a entradas al proceso productivo (Entradas de Recursos Naturales).

Las transacciones internas se relacionan con el proceso en s mismo y permiten realizar

un asiento en el momento que un material es consumido por un subproceso.

A continuacin se muestra algunos de los asientos que revelan cierto tipo transacciones

econmicas realizadas en la industria cementera objeto de estudio.

Asiento de Entrada de Mater iales al Inventario

#2

Fecha 31-12-04

Parcial Entrada Salida

111003 Minerales no metlicos 39,915 Ton

11100305 Yeso 39,915 Ton


21100304 Yeso 39,915 Ton

Sumas Iguales 39,915 Ton 39,915 TonR/zn p ara contabilizar entrada de yeso proveniente

de la extraccin en las minas

#6

Fecha 31-12-04

Parcial Entrada Salida111002 Minerales metlicos 14,124 Ton

11100201 Mineral de hierro 14,124 Ton511001 Compras nacionales a Industrias agrcolas, mineras o pesqueras. 14,124 Ton51100102 A industrias mineras 14,124 Ton

Sumas Iguales

14,124 Ton 14,124 Ton

R/zn para contabilizar compra de mineral de hierro a

diferentes mineros

Asientos Relacionados al Proceso de Fabr icacin del Cemento.


15/36

Este asiento representa la primera fase del proceso de produccin del cemento, muestra

como los materiales contenidos en el inventario de materia prima se convierten en otros

materiales denominados Pilas.

#11

Fecha 31-12-04


131001 Preparacin de materia prima 783,188 Ton13100101 Pila tipo II 659,306 Ton

13100102 Pila petrolera 58,115 Ton

13100103 Pila correctiva 65,767 Ton

6999 Conersin a Residuos 372 Ton699901 Conversin a residuos de la industria cementera 372 Ton


11100301 Caliza 1 462,689 Ton

11100302 Caliza 2 285,431 Ton

11100303 Caliza de Terceros 34,696 Ton

Sumas Iguales 783,188 Ton 783,188 Ton

R/zn para contabilizar preparacin de materia prima

Asiento Para la Venta del Cemento

El siguiente asiento muestra como el material sale de la planta de la cementera hacia el

mercado a travs de la venta del producto.

#16

Fecha 31-12-04


710407 Venta de vidrio, Productos de cristal y otros productos no metlico n.e.c. 746,939 Ton

71040701 Cemento 746,939 Ton

131004 Molienda de cemento 746,939 Ton

13100401 Cemento Ari 29,928 Ton

13100402 Cemento especial para concreto tipo I 164,141 Ton

13100403 Cemento petrolero tipo A 2,655 Ton

13100404 Cemento petrolero tipo G 26,669 Ton

13100405 Cemento para Fibrocemento 46,368 Ton

13100406 Cemento tipo I 477,178 Ton

Sumas Iguales 746,939 Ton 746,939 Ton

R/zn para contabilizar venta de cemento

5.2.4. Valuacin

Como la valuacin en trminos monetarios no es de inters en este momento, la

utilizacin de una medida de clase fsica elimina la subjetividad que presenta la teora delvalor.

5.2.5. Clasificacin

La elaboracin de una estructura contable como la propuesta debe estar soportada en

una serie de clasificaciones que permitan realizar un plan contable. Se asumi la


16/36

Clasificacin Central de Productos para estructurar las cuentas relativas al Inventario de

Productos y a las Salidas al Mercado. Adems la clasificacin de Activos Ambientales

sirvi para estructurar las cuentas de inventarios de materias primas y las cuentas de

Recursos Naturales de Clase 4. Para la clasificacin de actividades econmicas se

asumi las representadas por los renglones de la economa (Primario, secundario yterciario.).

6 CUENTAS Y ESTADO DE FLUJOS FSICOS.

6.1. ASPECTOS METODOLGICOS

6.1.1. Clases de Flujos fsicos Segn el SCAEI

Para poder hablar de flujos se tiene que partir por lo menos de dos entidades que

interaccionan entre s intercambiando elementos; para este caso se pueden identificar dos

supraentidades que se denominan la esfera econmica y la esfera ambiental, al interior de

ellas existen subentidades (empresas, familias, gobierno etc.) que tambin interactan.

As, es necesario identificar los flujos de materiales que van desde la esfera ambiental

hacia la esfera econmica, internamente entre la esfera econmica y por ltimo, desde la

esfera la econmica hacia la esfera ambiental. Los materiales que generan flujos son:

a) Recursos Naturales

Corresponden a minerales y recursos energticos, suelo, agua y recursos biolgicos que

son extrados directamente del medio ambiente. Se consideran recursos naturales cuando

estn en la esfera ambiental, una vez han entrado a la esfera econmica (por su

explotacin o utilizacin en un proceso productivo) se consideran productos.

b) Entradas del Ecosistema

Las entradas del ecosistema se restringen a las sustancias absorbidas por la economa

desde el ecosistema para propsitos de produccin y consumo tal como los gases

necesarios para los procesos de combustin y el oxgeno, bixido de carbono, agua y

nutrientes necesarios para el crecimiento de la biomasa.

c) Productos


17/36

Son aquellos elementos que se generan dentro de la economa incluyendo bienes y

servicios que circulan internamente en la esfera econmica. Su consumo se puede dar de

una manera inmediata (consumo final), Tambin Pueden ser utilizados por otras industrias

como insumos en la transformacin y creacin de nuevos productos (consumo intermedio)

o pueden ser utilizados para la produccin de otros productos como en el caso de laformacin de capital (edificaciones, maquinaria, etc.).

d) Residuos.

Son flujos sin importancia e indeseados para la economa que se generan durante la

produccin y consumo. La palabra residuos es usada para cubrir todas las salidas

slidas, lquidas y gaseosas de la produccin diferentes de los productos. Pueden ser

reciclados, reutilizados o (generalmente) descargados en el ambiente. Estos pueden

permanecer dentro de la economa por algn tiempo pero eventualmente son expulsados

desde la economa al medio ambiente.

6.1.2. Ecuacin Fundamental de los Flujos Fsicos.

El concepto fundamental de la cuenta de flujos fsicos se basa en la igualdad planteada

por el primer principio de la termodinmica que afirma que la materia no se destruye sino

que se transforma. As, todo lo que entra al proceso econmico proveniente del medio

ambiente (recursos naturales y entradas del ecosistema) debe ser devuelto en igual

cantidad pero de diferentes formas. La ecuacin fundamental de los flujos se presenta de

la siguiente manera:

Entradas totales de materiales a la economa provenientes del ambiente= Salidas totales de materiales provenientes de la economa hacia el ambiente

Ms Acumulacin neta de material en la esfera econmica

a) Las Entradas Totales de materiales a la Economa provenientes del Ambiente

Son los materiales tomados directamente por la economa para el proceso de produccin

y para el consumo en un lapso de tiempo determinado. Bsicamente estos materiales

estn compuestos por los recursos naturales y las entradas de ecosistema.

b) Las Salidas totales de materiales provenientes de la economa hacia el

ambienteas


18/36

Son todos aquellos materiales que devuelve la economa al medio ambiente en un

periodo de tiempo especfico. Se conocen comnmente como residuos y no agregan valor

alguno dentro del proceso de produccin. Los residuos bsicamente provienen de dos

fuentes:

La Produccin.

Los residuos que genera la produccin son los flujos sin importancia e indeseados que se

generan durante la produccin y que no se pueden comercializar. Se expelen al medio

ambiente ya sea hacia el aire, al agua, o al suelo de una forma directa o luego de un

proceso de conversin (Por ejemplo el tratamiento de aguas en plantas especializadas).

El Consumo

El consumidor final (bsicamente los hogares y el gobierno) utiliza aquellos elementos

que se generan en la economa y circulan dentro de ella. En teora deben responder a la

demanda de mercado. Una de sus cualidades fundamentales es que agregan al valor de

los costos incurridos para su produccin a la utilidad recibida por los industriales. Los

productos que entran en esta parte de la igualdad son aquellos cuya disposicin al final

del periodo contable fue el medio ambiente, en otras palabras los que se utilizaron por los

consumidores finales y los que quedaron en la esfera econmica en periodos anteriores

de contabilizacin (formacin de capital) y que durante el periodo actual se dispusieron

como desechos.

c) Acumulacin neta de material en la Esfera econmica

Es lo que se conoce como formacin bruta de capital fijo. Esta se compone de los bienes

que quedan en la esfera econmica para formar parte de los activos fijos productivos de

una persona o empresa y por los inventarios de productos y materias primas que guardan

las empresas.

6.2. ESTADO DE FLUJOS FSICOS

Este Estado sirve para presentar los flujos fsicos de materiales ocurridos a lo largo del

proceso productivo en un lapso de tiempo determinado, contiene el ingreso de materiales

al ente en forma de Recursos Naturales, Productos y Entradas del Ecosistema, hasta el

momento en que stos salen en forma de Productos y Residuos. Por ejemplo, para la


19/36

empresa puede ser de especial inters analizar en el presente Estado Ambiental la

generacin de residuos por parte de la misma en relacin con el consumo de materiales

provenientes del medio ambiente para poder plantear polticas de proteccin y mitigacin.

Grfico 1

Consumo de Recursos Naturales 949,049

Produccin de Cemento 746,939

CALIZA 1 310,517

Cemento ARI (NO) 29,928CALIZA 2 462,689

Cemento Esp. Concreto Tipo I 164,141

YESO NACIONAL 39,915 Cemento Petrolero A (NO) 2,655PUZOLANA 135,928

Cemento Petrolero G (NO) 26,669Cemento para Fibrocemento (NO) 46,368

Consumo de Productos 120,613

Cemento Tipo 1 477,178

CALIZA TERCEROS 38,104

MINERAL DE HIERRO 14,124 Conciliacin de SalidasYESO IMPORTADO 1,231 Conversin en Residuos 1,247,013

CARBON 66,776 Indicadores de CO2 440,694

ACPM 378 Indicadores de oxidos de nitrgeno 144Indicadores de material particulado 4

Consumo de Residuos 50,947

Dioxido de azufre 6ESCORIA 50,947 Nitrogeo al aire 70% 611,899

Oxigeno O2 (10% salidas) 124,701

Consumo de Entradas del Ecosistema 874,142

Humedad de la Harina 3% 23,203Humedad del Carbon 3% 2,003

AIRE 874,142 Dif. Considerada emisiones no identificadadas 44,359

Diferencia de Inventarios de prod. En proceso 799 Total Salida de Materiales 1,993,952Pila Tipo II 16,744

Pila Petrolera (26)Pila Correctiva (202)

Harina Tipo II 189 Entradas de la producin 1,993,952Harina Petrolera 3 Consumo de materiales 1,994,751

Clinker Tipo II (15,359) (-) Diferencia de inventarios de prod. en proceso 799Clinker Petrolero (4,212) (-)Salidas de la produccin (1,993,952)

Clinker Prensado 3,662 Produccin de cemento 746,939 Residuos (reportado por la cementera) 1,202,654

Dif considerada emisiones no identificadas 44,359Total Entradas de Materiales 1,993,952

Balance entrada y salidas = cero 0

Fuente: Los Autores, Datos suministrados por la Industria Cementera S.A.

Estado de Flujos Fsicos

Entradas de Materiales Salidas de Materiales

En toneladas

Balance de Entradas y Salidas

Industria Cementera .S.A.

Enero 01 a Dicembre 31 de 2004

El grfico anterior muestra el formato de informe propuesto, sus caractersticas lo

asemeja a un estado de resultados (P y G) con la diferencia que no se puede determinar

una utilidad o una prdida materia13.

El Grfico se divide en tres partes principales. La parte izquierda muestra la composicin

de las entradas de materiales y la diferencia de inventarios. Fcilmente se puede

distinguir entre el consumo de recursos naturales y de productos (materias primas),combustibles, entradas del ecosistema y el aporte de los inventarios al consumo total (la

diferencia de inventarios).

13Esta imposibilidad radica en el principio planteado por la primera ley de la termodinmica (la materia no se

crea ni se destruye, solo se transforma)


20/36

La parte derecha muestra la produccin total de cemento y la conciliacin de salidas

diferentes de este. Esta conciliacin muestra los residuos discriminados de acuerdo al tipo

de emisin. Los datos mostrados como indicador de Bixido de carbono CO2, xido de

nitrgeno NO2, Material particulado y Dixido de azufre SO2 provienen de datos

reportados por la Planta de la industria cementera. Los datos de Oxgeno O2 y NitrgenoN se estiman como provenientes de Entradas del Ecosistema (Aire) que no son

transformados en el proceso de combustin. Se asume que el nitrgeno que sale de la

combustin es el mismo que entra a ella, esto representa el 70% de la entrada de aire.

Por otra parte, se asume que el Oxgeno que sale de la chimenea corresponde a la

saturacin de oxigeno generada para optimizar la combustin, y que el oxgeno que no se

transforma en la combustin es del 10% de las salidas generales de residuos14. Las

salidas de agua por la chimenea se asume que provienen de la humedad inicial de las

harinas y el carbn consumidos durante el proceso de elaboracin del cemento.

Si se comparan las sustancias suministradas al proceso productivo deben ser iguales al

total usado en el proceso y viceversa, entonces el Total de entradas de materiales debe

ser igual al Total de salidas de materiales. La ltima parte de la grfica muestra en

resumen la ecuacin fundamental de los flujos.

Por ltimo es importante aclarar que la diferencia de inventarios hace parte de la

acumulacin de capital, representa el aumento o la disminucin de estos de un periodo a

otro. La conciliacin de residuos se presenta para mostrar el flujo real de residuosgenerados en el proceso productivo. El nivel de agregacin de la informacin presentada

en el Informe depende de las necesidades del usuario y de la disponibilidad de

informacin que se tenga.

14Para facilitar la comprensin del modelo contable ambiental se asume estos datos como ciertos, adems se

debe tener en cuenta que la informacin al respecto suministrada por la empresa coincide con la literatura

especializada.


21/36

7 CUENTAS Y ESTADO DE FLUJOS FSICOS.

7.1. ASPECTOS METODOLGICOS

7.1.1. Clasificacin de los activos ambientales.

Los activos segn el SCAEI se agrupan segn tres amplias categoras de activo;

Recursos naturales, Tierra y agua superficial asociada, y Ecosistemas. A continuacin se

recoge estas definiciones para dar un sustento conceptual a esta parte del trabajo 15.

a) Recursos Naturales

Son elementos del ambiente que proporcionan los beneficios de uso a travs de la

disposicin de materias primas y de energa a la actividad econmica (o que podrn

proporcionar tales beneficios algn da) y que estn sujetos al agotamiento cuantitativopor el uso humano. Entre ellos se encuentran:

Recursos Minerales y Energticos

Incluyen los depsitos de combustibles fsiles en el subsuelo (Petrleo) y de minerales

metlicos y no metlicos (hierro, yeso, puzolana etc.).

Recursos del suelo

El suelo es la porcin superficial terrestre que es alterada por la accin de los meteoros y

de los seres vivos en la cual se enraza las planta16. El suelo se puede medir en unidades

de volumen (m3) o en unidades de peso (Toneladas). La categora Incluyen el suelo

destinado como regin agrcola y regin no agrcola. En muchos casos solo se muestra el

cambio en recursos del suelo de un periodo al siguiente. En la prctica el nico cambio

que sera mostrado en la cuenta sera el agotamiento del suelo agrcola debido a la

erosin o a la extraccin de la capa vegetal17

Recursos agua

15La Clasificacin completa de Activos se presenta en el Anexo 1 del presente informe.

16Grupo Editorial Norma. Diccionario de la lengua espaola. Editorial Norma 1998.17Debe ser observado que la degradacin cualitativa del suelo debido a la compactacin, salinizacin, prdida de materia orgnica y a

otros impactos de la actividad econmica es considerada en principio en otra clasificacin. La prdida en el valor monetario debido a la

degradacin de suelos agrcolas o del agotamiento en la forma de erosin se incluye implcita en el valor de la tierra agrcola. La prdidade funciones ecolgicas debido a la degradacin del suelo se incluye implcita en las medidas terrestres de los ecosistemas.


22/36

Se define en el SCAEI como el agua encontrada en cuerpos frescos y salobres de agua

superficial y subterrnea dentro del territorio nacional. En el caso de agua superficial, son

incluidos adems de los cuerpos naturales de agua el volumen en depsitos artificiales y

arroyos. El agua de los ocanos y de los mares abiertos se excluye por la imposibilidad de

su medicin debido al tamao. Este recurso se mide con unidades de volumen (m3).

En algunos pases, la cantidad de agua encontrada en cuerpos superficiales y

subterrneos es tan enorme que la contabilidad de recurso de agua podra centrarse

solamente en los cuerpos del agua que tienen bastante proximidad a las poblaciones

humanas. Esto conduce a la consideracin que solamente el agua disponible para el uso

debe ser contabilizada.

Recursos biolgicos

Incluye recursos de madera, cosechas y recursos de plantas, recursos acuticos, y los

recursos animales (con excepcin de los acuticos) que ofrezcan beneficios del uso hoy o

que puedan hacerlo en el futuro. Se subdivide en subcategoras de cultivados y no

cultivados.

La definicin de activos cultivados es conforme a la del SCN. Es el stock de seres vivos

destinados a la cra, leche, etc. y los viedos, huertas y otros rboles que producen

productos de repeticin y cuyo crecimiento y/o regeneracin est bajo el control,

responsabilidad y gestin directos de unidades institucionales.

Los Activos no cultivados comprende el crecimiento de los stock de seres vivos por

procesos naturales (no interviene en esta produccin el ser humano). Todos los recursos

biolgicos no cultivados dentro del territorio nacional entran conceptualmente dentro del

lmite del activo de SCAEI.

b) Tierras y Aguas Superficial.

La tierra es la superficie slida del planeta, se relaciona con el agua superficial para podermedir la superficie total de la tierra. Se define como las reas dentro del territorio nacional

que proporcionan beneficios directos o indirectos del uso (o que puede proporcionar tales

beneficios algn da) a travs de la disposicin de espacio. Se mide en unidades de rea

(m2 o hectreas). Dentro de esta categora se puede mostrar las siguientes clases de

activos.


23/36

Tierra para la Construcc in de Edificios y estructuras

En esta categora entran todos los terrenos medidos en unidades de rea que se destinan

a la construccin de casas, fbricas, edificios, y en general cualquier construccin

humana. Se subdivide en tierras urbanas y rurales.

Tierras agrcolas y el agua superfi cial asociada

La tierra bajo esta categora incluye la destinada para agricultura (cultivada), pastos

(pasturas) y otras tierras agrcolas. Igualmente se mide en unidades de rea.

La tierra cultivada es aquella que es utilizada para el crecimiento de cultivos en una base

cclica (granos o vegetales) o en base permanente (Viedos, Huertas etc.). Se incluye la

tierra que se destina temporalmente como barbecho.

Las tierras de pasturas aquellas utilizadas para tener un stock de pasto vivo (para

ganadera generalmente) e incluye las tierras mejoradas para tal propsito y las pasturas

naturales utilizadas con fines productivos.

Tierra Boscosa y Agua Superficial Asociada

Incluye Tierra Forestal(Tierra cultivada o no cultivada de rboles de un tamao superior a

0,5 hectreas con cubierta de ms del 10% y en las qu los rboles son capaces alcanzar

una altura de 5 metros o ms en su madurez) y Otra Tierra Boscosa (Tierra con unacubierta de rboles de 5-10% capaces de alcanzar una altura mnima de 5 metros ocon

una cubierta de ms de 10% de rboles no capaces de alcanzar una altura de 5 metros).

Cuerpos importantes de agua

Las superficies de agua bastante grandes se identificarn por separado de la tierra

circundante. Ej. Lagos y lagunas.

c) Ecosistemas

Es el ambiente fsico y los grupos de organismos que habitan en l (Ricklefs, 1990). Se

reconocen como activos en el SCAEI por la disposicin de los beneficios indirectos de uso

para los seres humanos en una variedad de servicios que incluyen la purificacin del aire,

agua y suelo, proteccin contra la radiacin solar, la regulacin de flujos geoqumicos

entre otros.


24/36

Se reconocen tres tipos de ecosistemas en el SCAEI; estos son: ecosistemas terrestres,

ecosistemas acuticos y sistemas atmosfricos18. Cada uno se subdivide ms a fondo

segn los tipos principales de subsistemas encontrados en el planeta.

7.2. ESTADO DE BALANCE MATERIAL O DE STOCK FSICOS

El estado de Balance Material muestra las la situacin de cada uno de los activos

ambientales relacionados anteriormente. Es un informe de tipo esttico, sea, muestra la

informacin en un momento definido en el tiempo.

Al igual que el balance General que todos conocemos, este informe permite mostrar como

cada uno de los elementos que lo conforman cambian de una fecha de corte determinada

a otra fecha, sin embargo, estos datos no se presentan en trminos monetarios sino en

trminos fsicos, lo que permite establecer el cambio presentado en los diferentes activossin los problemas que genera la valuacin econmica.

En teora es posible establecer la situacin inicial y final de cada uno de los activos

ambientales mencionados, pero al momento de elaboracin de este trabajo solo se ha

desarrollado lo correspondiente a recursos naturales. Lo relacionado a Tierras y Aguas

Superficiales y Ecosistemas es motivo de futuro desarrollo.

El balance material presentado solo tiene en cuenta lo relacionado al activo de recursos

naturales para el ejercicio desarrollado y se divide en dos partes que deben tener totalesiguales. La primera parte est ubicada en el lado izquierdo del Grfico 2 y muestra la

cantidad de los inventarios al final del periodo contable. Los inventarios estn compuestos

por los inventarios al interior de la planta (material removido del medio ambiente)

reconocidos por pertenecer a la clase 1 (Inventarios y Activos Fijos) y los inventarios de

material existente en las minas (sin extraer) de propiedad de La Cementera S.A.

representados por la clase 2 (Stock de Recursos Naturales).

Grfico 2 Modelo de Balance Material

18El trmino "sistemas atmosfricos" se utilizan en vez de "ecosistemas atmosfricos" porque la atmsfera es

abitica mientras que los ecosistemas por definicin incluyen elementos biticos y abiticos.


25/36

1 Inventarios y Activos fijos 79911 Materias Primas 31 Acumulacin en la esfera econmica 7991110 Minerales y Recursos energticos. 0 3110 Acumulacin en la industria cementera

0 311010 Acumulacin en el ente.

12 Productos 31101010 Por inventarios 7991202 Minerales; Electricidad, gas y agua. 0 31101020 Por activos fijos1204 Otras mercancas transportables, excepto

productos de metal, maquinaria y equipo.

31101030 Por recursos naturales

0 Total Acumulacin de material del ente 799

13 Productos en Proceso1310 Productos en proceso en la industria cementera 799

799 799

2 Stock de Recursos Naturales 021 Recursos Minerales2110 Minerales y recursos energticos. 0Total Minerales 0

Total Materiales de Propiedad del ente. 799

Fuente: Los Autores, Datos suministrados por la Cementera S.A.

Total de Material de responsabilidad del Ente

Materiales de Responsabilidad del Ente

Industria Cementera S.A.

a Dicembre 31 de 2004En toneladas

Total Materias Primas

Total productos

Total Productos en Proceso

Materiales de Propiedad del Ente

Balance Material

Como el ejemplo planteado no muestra inventarios finales de las cuentas de la clase deInventarios y activos Fijos, se muestra un saldo de Cero. Sin embargo, es muy posible la

existencia de este tipo de inventarios al final del periodo, lo que representara la existencia

de valores en el balance.

Lo mismo ocurre con las cuentas de inventarios de productos y Activos Fijos. Aunque no

se muestran en el grfico, es posible su existencia en una aplicacin del modelo.

La ausencia de esta informacin no es un problema para el modelo planteado. En el caso

de existencia de cantidades en ests cuentas simplemente se presenta en el lugarcorrespondiente. Esto ocurre cuando se elabora un balance general en la contabilidad

financiera tradicional, las cuentas que no presentan saldo no se presentan.

La segunda parte del Grfico 2 representa el material de responsabilidad del ente. Este

est compuesto por la acumulacin de material conformado por el total de material en

inventarios, en activos fijos y en recursos naturales. La cantidad correspondiente a los

recursos naturales debe coincidir con la cantidad estimada de stos segn los estudios

tcnicos. La cantidad debe ser igual al saldo de las cuentas de clase 2.

La acumulacin de inventarios y de activos fijos debe coincidir con los saldos de sus

correspondientes cuentas en el grupo 1.

Este Informe se presta para que el interesado en su lectura conozca la cantidad de

material de propiedad del ente. Adicionalmente con respecto a los recursos naturales, se


26/36

puede cuantificar el agotamiento (por comparacin entre periodos) presentado durante el

periodo contable. Otro beneficio que presta el informe podra ser para la definicin de los

niveles de stock necesarios para un manejo eficiente de inventarios.

No obstante a los usos mencionados para el informe, los contadores y administradores

pueden aprovechar esta presentacin para los anlisis y toma de decisiones que tengan

lugar.

8 RECONOCIMIENTO DE LAS CUESTIONES AMBIENTALES EN LA

CONTABILIDAD FINANCIERA.,

8.1. Aspectos Conceptuales.

En este epgrafe no se pretende demostrar el cumplimiento de los supuestos planteados

por el profesor Mattessich en la contabilidad financiera tradicional representada para el

caso Colombiano en el cumplimiento de la ley 43 de 1990 y los decretos 2649 y 2650 de

1993 entre otros. Sin embargo, para poder justificar la inclusin de los temas relacionados

con el ambiente que se han venido desarrollando es necesario retomar el concepto de

dualidad.

En trminos generales se dice que toda transaccin tiene un aspecto y un contra aspecto,

esto se puede visualizar en la relacin entre un comprador y un vendedor, en una entrada

de mercancas y una salida de efectivo, un dbito a una cuenta X y un crdito a unacuenta Y. Sin embargo en una transaccin representada en un asiento contable

intervienen diferentes factores que en otra transaccin similar. Por ejemplo, una compra

de mercancas realizada el da 1 al proveedor X S.A. es diferente a la compra del mismo

tipo de mercanca realizado el da 2 al proveedor Y S.A. La diferencia no radica

nicamente en el proveedor de la mercanca sino cuestiones como la fecha de la compra,

la cuanta, la destinacin de la mercanca etc.

Este problema es superado en la prctica de diversas formas, en contabilidades

realizadas con procedimientos de tipo manual19, se pueden establecer cuentas auxiliares

para mostrar aspectos adicionales como el sujeto con el que se realiza la transaccin. Por

ejemplo se puede plantear que la auxiliar 22050101 corresponde a las compras hechas a

19 Utilizamos el trmino manual para describir aquellas contabilidades en que no intervienen procesos

informticos o en las que su intervencin es muy primaria, por ejemplo las contabilidades llevadas en hojas de

clculo sencillas.


27/36

un proveedor nacional (2205) de una mercanca X (220501) y realizada a un proveedor

denominado Y S.A. (22050101).

Existen una serie de aspectos que hacen parte integral de una transaccin que son

diferentes de los mencionados en el ejemplo, el reconocimiento de ellos lo solucionan los

programas informticos especializados en contabilidad al permitir parametrizar las

cuentas. As al realizar cualquier asiento contable en un programa de computador, (luego

de su parametrizacin), este pregunta los datos adicionales como el tercero involucrado

en la transaccin, la fecha de la transaccin, el plazo de pago de una responsabilidad o

del cobro de un derecho etc.

Con esta informacin adicional se alimentan varias bases de datos que permiten elaborar

reportes especficos de una manera sencilla. Por ejemplo un estado de cartera, las

compras a un proveedor particular o los pagos por salarios a un empleado en especial.

Aprovechando estas posibilidades de manejo de informacin se puede plantear el

reconocimiento de los aspectos relacionados con el medio ambiente, que permita, de una

manera fcil ordenar la informacin y realizar informes que ayuden al anlisis y toma de

decisiones en trminos de la poltica interna del ente.

El problema que plantea la inclusin de los aspectos relacionados con el reconocimiento

del grado de proteccin ambiental en la contabilidad tradicional se puede solucionar

teniendo en cuenta dos aspectos principales.

El primer problema se relaciona con actividades auxiliares realizadas por el ente

econmico para la proteccin del medio ambiente. En lo que tiene que ver con gastos se

deben contabilizar en grupo de los gastos no operacionales (53) 20 construyendo varias

cuentas auxiliares que muestren el origen del mismo.

A manera de ejemplo se mostrar la posibilidad de crear cuentas auxiliares de servicios

ambientales en la cuenta de otros gastos diversos (539595). El primer paso es reconocer

si el bien es destinado directamente para una actividad de proteccin del medio ambiente

(53959502) o si no es destinado a esta actividad (52959501).

20Esta contabilizacin responde a que las actividades auxiliares dirigidas a la proteccin del medio ambiente

no corresponden a la actividad principal del ente econmico.


28/36

Para la actividad diferente de proteccin del medio ambiente se deben abrir tres nuevas

auxiliares, dependiendo al tipo de bien o servicio que representa la compra. Estas

auxiliares son productos limpios o conectados (5195950101), y bienes o servicios que no

protegen el medio ambiente (5195950102). La cuenta auxiliar de productos limpios o

conectados se debe dividir en el valor de la parte limpia (539595010101) y la parte nolimpia (519595010102). Esto se hace para reconocer el valor de la parte limpia de cada

producto. Este valor se calcula de acuerdo a los criterios descritos anteriormente.

Para la actividades de proteccin del medio ambiente, se empieza a desglosar de la

cuenta de actividades de proteccin del medio ambiente (53959502) en cuentas auxiliares

dependiendo del elemento natural que protege, as se presenta la cuenta de proteccin

del aire (5395950201), agua (5395950202), suelo (5395950203), ruido (5395950204) y

protecciones mixtas (5395950205). Cada una de las cuentas anteriores se deben

subdividir dependiendo al tipo de bien o servicio que ha utilizado ya sean servicios

ambientales del gobierno (53959502XX01), Servicios de particulares especializados en el

medio ambiente (53959502XX02), Productos limpios o conectados (53959502XX03) y

Bienes y servicios que no protegen el medio ambiente (53959502XX02). Al igual que con

todas las cuentas auxiliares del tipo de productos limpios y conectados se debe dividir

dependiendo al valor de la parte limpia el valor de la parte no limpia.

A continuacin se presenta una visin esquemtica de la estructura del plan de cuentas

para el ejemplo dado.

Tabla 2 Visin Esquemtica de la Estructura de Cuentas de Gasto Ambiental para la

Cuenta de Otros Gastos Diversos no Operacionales

5 Gastos.

53 No Operacionales

5395 Gastos Diversos

539595 Otros

53959501 Actividades diferentes a la proteccin del medio ambiente.

5395950101 Productos limpios o conectados


29/36


30/36

53959502030301 Valor de la parte limpia

53959502030302 Valor de la parte no limpia

539595020304 Bienes y servicios que no protegen el medio ambiente

5395950204 Proteccin del ruido

539595020401 Servicios ambientales del gobierno

539595020402 Servicios de particulares especializados en el medio ambiente





5395950205 Protecciones mixtas







En el momento de la contabilizacin se debe tener en cuenta la parte conceptual descrita

anteriormente sobre cada una de las cuentas auxiliares.

Para las compras de activos fijos destinados directamente a programas de proteccin

ambiental. se pueden manejar creando cuentas auxiliares en las cuentas de propiedad

planta y equipo teniendo en cuenta de diferenciar los activos fijos comprados para fines

de programas de proteccin ambiente y los que no. Como ejemplo se planten un desglose

de tipo hipottico para la estructura de la cuenta de equipo mdico-cientfico.


31/36

Tabla 8 Visin Esquemtica de la Estructura de Cuentas de Gasto 21Ambiental para

la Cuenta de Otros Equipo mdico y Cientfico del Activo

1 Activo

15 Propiedad Planta y Equipo

1532 Equipo Mdico Cientfico

153295 Otros

15329501 Equipos destinados a propsito diferentes de programas de proteccin

ambiental





15329502 Equipos destinados a propsitos directos de proteccin ambiental

1532950201 Proteccin del aire





1532950202 Proteccin del agua



21Aunque contablemente la cuenta hace parte de los activos, segn la terminologa de cuentas nacionales la

considera un gasto. Esta explicacin se dio anteriormente.


32/36



1532950203 Proteccin del suelo





1532950204 Proteccin del ruido





1532950205 Proteccin mixta





En general cualquier gasto o compra de activo que est destinado a la proteccin

ambiental se maneja bajo los criterios anteriormente mencionados.

El segundo problema planteado con respecto al reconocimiento del grado de proteccin

del medio ambiente se relaciona con las compras de bienes o servicios que no estn

dedicados directamente a programas de proteccin del medio ambiente. Este tipo de

transacciones atraviesan las cuentas de activos y especialmente los relacionados con la

propiedad planta y equipo, inventarios y los diferidos, lo mismo que gastos y costos.


33/36

Para esta situacin se propone la apertura de cuentas auxiliares teniendo en cuenta

nicamente el tipo de bien o servicio que se esta adquiriendo. Por ejemplo para la cuenta

de gastos diversos de administracin (5195) con sub cuenta tiles, papelera y fotocopias

se puede plantear un desglose similar al anteriormente mencionado.

Tabla4. Visin Esquemtica de la Estructura de Cuentas de Gasto Ambiental para la

Cuenta de gastos operacionales de mantenimiento de Maquinaria y Equipo

5 Gastos

51 Operacionales de administracin

5145 Mantenimiento y reparaciones

514515 Maquinaria y equipo







Una segunda solucin al problema de reconocer el grado de proteccin del ambiente se

dara en trminos de la parametrizacin de las cuentas existentes en el plan contable del

ente. Con esta propuesta se sugiere realizar un cambio en la programacin del software

especializado en contabilidad para que creen bases de datos relativas a dos aspectos

principales. El primero se relaciona con la destinacin de la imputacin contable a si es de

programa auxiliar para la proteccin del medio ambiente, o no y la segunda en trminosde establecer la fuente de los bienes o servicios, ya sean de servicios ambientales

prestados por el gobierno, los servicios ambientales prestados por entes especializados,

los bienes y servicios limpios y conectados y los bienes y servicios que no protegen el

medio ambiente.


34/36

Al igual, si se pretende desglosar los valores correspondientes a la parte limpia y la parte

no limpia de los bienes (si se puede hacer), se podra parametrizar los programas

informticos para que realicen esta funcin.

Este tipo de contabilizacin puede servir al DANE para fortalecer su cuenta satlite

ambiental en trminos monetarios. Esta pretende reflejar el esfuerzo que realizan los

diferentes entes econmicos en Colombia en lo relacionado a la proteccin del medio

ambiente.

La propuesta tiene una ventaja adicional y es producir informacin del consumo de

productos no dirigidos directamente a la proteccin del medio ambiente (productos limpios

y conectados) que indirectamente protegen el medio ambiente.


35/36

CONCLUSIONES

La contabilidad como disciplina va ms all del marco impuesto al considerarse solo

en trminos monetarios. Pueden estructurarse otros sistemas contables, expresados

en unidades de medidas diferentes, que reflejen realidades distintas a las de la

contabilidad financiera, informando asuntos de inters para la comunidad en general

y cumpliendo realmente con la responsabilidad social.

La contabilidad no es una disciplina alejada de otras, como en el aspecto ambiental,

a partir de un problema las ciencias naturales, se pueden construir aportes desde lo

contable.

La propuesta puede aplicarse a cualquier tipo de ente siempre y cuando se

conozcan sus procesos y procedimientos internos, se estructuren o fortalezcansistemas confiable de medicin para los parmetros requeridos (emisiones,

productos, stocks) y se definan perfectamente las unidades de medida a utilizar.

Al igual que el SCAEI, el modelo propuesto se puede aplicar de forma parcial,

reflejando las preocupaciones ambientales ms relevantes para la misma empresa,

para el gobierno o para la sociedad.

Los datos suministrados por el modelo ofrecen una mayor confiabilidad que los

mostrados por medio de diferentes indicadores. Esta fortaleza es garantizada por elprincipio de dualidad (al mostrar las situaciones en dos dimensiones) y la

continuidad en el tiempo (por ser un trabajo continuo). Los indicadores son datos

tomados en un momento en el tiempo y dificultan enormemente el anlisis de las

causas y efectos que los originan.

La informacin que genera la contabilidad propuesta es de gran utilidad para las

empresas. Apoyadas en esta informacin pueden tener muchos ms elementos de

juicio para trazar sus polticas ambientales y de control en relacin al estado y

reconocimiento de la riqueza nacional y su transformacin durante el proceso

productivo.

Se presenta una dificultad en la aplicacin del modelo en mltiples aspectos. Entre

ellos se pueden mencionar la falta de tecnologas de medicin permanente para

entradas del ecosistema, la falta de unidades de medida de los recursos biolgicos,


36/36

los altos costos que puede ocasionar la captura de informacin necesaria para la

alimentacin del modelo ocasionada por la falta de tecnologas comerciales entre

otras. Estas dificultades se deben solucionar a lo largo del tiempo a travs de

avances tecnolgicos e investigativos.

BIBLIOGRAFIA

CORTES ARVALO, Maria Magdalena y PINZON Santos Rmulo Enrique. Bases de

Contabilidad Nacional. Bogot. Divisin de Ediciones del DANE. 2002. p. 2000

FIELD, Barry, FIELD, Martha. Economa Ambiental. New York. 2003. Mac Graw Hill. p.

1525

MATTESSICH, Richard. Contabilidad y Mtodos Analticos. Editorial la Ley.

MEADOWS, Donella H. y otros. The limits to growth. New York. 1972. Universe Books.

ORGANIZACIN DE LAS NACIONES UNIDAS. Handbook of Nacional Accounting.

Integrated Environmental and Economic Accounting. [Documento electrnico]. 2003.

Primera Conferencia Mundial Sobre Medio Ambiente Humano. Estocolmo. 1972.

mas alla de los costos actvos y pasivos ambientales

Documents