MANUAL DE AUDITORÍA GUBERNAMENTAL

CONTENIDO

DESCRIPCIÓN PÁGINA INTRODUCCIÓN 1 CAPÍTULO 1.- LA FUNCIÓN DE FISCALIZACIÓN 4 1.1. Definición 5 1.2. Elementos 6 1.3. Importancia 6 1.4. Objetivos 7 1.5. Principios de la función de fiscalización 8 1.6. Metodología de la función de fiscalización 10 1.7. Planeación y Programación 12 1.8. Desarrollo de la Auditoría 12 1.9. Control y seguimiento 13 CAPÍTULO 2.- ASPECTOS GENERALES DE LA AUDITORÍA 14 2.1. Definición de auditoría gubernamental 15 2.2. Características de la auditoría gubernamental 17 2.3. Finalidad y objetivos de la auditoría gubernamental 18 2.4. Tipos de Auditoría 21 2.5. Diferencias principales entre la Auditoría Gubernamental y

Financiera 27

2.6. Metodología del proceso de auditoría 29 CAPÍTULO 3.- PROCESO DE AUDITORÍA 30 3.1. Generalidades 31 3.2. Planeación 32 3.2.1. Realizar un estudio general 34 3.2.2. Aplicar procedimientos de análisis previos a la información

financiera y presupuestal 38

3.2.3. Comprender los sistemas de aplicación 40 3.2.4. Identificar riesgos y errores 43 3.2.5. Determinar la importancia relativa 51 3.2.6. Desarrollo del plan de auditoría 55 3.2.7. Preparar el programa de revisión 59 3.2.8. Elaborar el memorando de planeación 62

DESCRIPCIÓN PÁGINA 3.3. Ejecución 63 3.3.1. Aplicación de pruebas de control 64 3.3.2. Aplicación de pruebas sustantivas 66 3.3.3. Desarrollo de hallazgos de auditoría 69 3.3.4 Supervisión en la fase de ejecución 76 3.4. Concluir e informar 77 3.4.1. Elaboración del Pliego de Observaciones y Recomendaciones 78 3.4.2. Notificar resultados 80 3.4.3. Valoración de comentarios del sujeto de fiscalización y su

recurso de reconsideración 82

3.4.4. Elaboración y emisión del Informe de Resultados 83 3.4.5. Supervisión de la fase concluir e informar 87 CAPÍTULO 4.- ROL DEL AUDITOR GUBERNAMENTAL Y LA

TRANSPARENCIA 89

4.1. Generalidades 90 4.2. Conceptos 90 4.2.1. Transparencia 90 4.2.2. Corrupción 91 4.3. La transparencia y sus componentes 92 4.3.1. Marco integrado de control interno 92 4.3.2. Rendición de cuentas 93 4.3.3. Acceso a la información 95 4.3.4. Organismos de control y vigilancia 95 4.4. Condiciones que favorecen la existencia de actividades

corruptas 98

4.5. La tarea del auditor 98 4.6. Grupo de trabajo especial 100 4.7. Conclusiones 101 APÉNDICES 103 Apéndice 1 104 Apéndice 2 114 Apéndice 3 115 Apéndice 4 116

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INTRODUCCIÓN La auditoría gubernamental es un mecanismo disponible en la actualidad para los diversos órganos de control y vigilancia, así como, para las máximas autoridades de las diversas entidades que componen el sector público, ya que permite el ejercicio de funciones de revisión, control y fiscalización de manera independiente, profesional y confiable, sin interferir o demorar las funciones administrativas en ejecución. El presente Manual de Auditoría definirá la metodología del proceso de auditoría incluyendo criterios técnicos y profesionales, así como contar con procesos definidos que permitan la eficiencia, economía y eficacia en la función de fiscalización, sus objetivos son:

1. Profesionalizar y estandarizar la práctica de auditoría, con un criterio técnico y uniforme.

2. Promover la eficiencia y eficacia en los procesos de fiscalización de recursos

públicos, contribuyendo a disminuir los tiempos en los procesos de auditoría.

3. Promover los mecanismos que permitan transparentar los actos de la función de fiscalización mejorando la práctica de auditorías.

4. Incentivar a los Órganos de Control y Vigilancia, y a otros organismos,

instituciones y unidades del sector público a implantar y mejorar sus actividades de revisión.

5. Suministrar un texto de referencia para armonizar el proceso de la auditoría

profesional aplicada en el sector público.

6. Proveer de criterios y terminología uniforme que permitirá en el futuro el intercambio a nivel Estado de experiencias, prácticas exitosas y mejoras en la auditoría gubernamental.

7. Servir como instrumento de consulta para los auditores gubernamentales. 8. Tener una práctica organizada y sistemática del proceso de fiscalización.

En los artículos 63 fracciones XVIII y XIX y 66 de la Constitución Política del Estado de Guanajuato, se establece que el Congreso del Estado ejercerá las funciones técnicas de fiscalización a través del Órgano de Fiscalización Superior del Congreso del Estado. Dicho Órgano realizará esta función considerando la Ley de Fiscalización Superior del Estado de Guanajuato, la cual establece lo siguiente:

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Artículo 8 fracción XXII: El Órgano de Fiscalización Superior tendrá la siguiente atribución: Expedir su reglamento interior y emitir las disposiciones administrativas conducentes al ejercicio de sus atribuciones, así como el manual de criterios, procedimientos y métodos relativos al proceso de fiscalización, debiendo publicarlos en el Periódico Oficial del Gobierno del Estado. Artículo 23 fracción III: El Órgano de Fiscalización Superior iniciará la fiscalización de las cuentas públicas, conforme a las disposiciones de esta Ley, de sus reglamentos y de los manuales de procedimientos aplicables. Artículo 57 fracción VII: Una atribución del Auditor General es elaborar y expedir con apoyo de los Directores Generales, los manuales de organización, criterios, procedimientos, métodos y servicios necesarios para el desempeño de la función de fiscalización del Órgano de Fiscalización Superior, los que deberán ser publicados en el Periódico Oficial del Gobierno del Estado. Hoy en día la función principal de los órganos de control y vigilancia es desarrollar y efectuar la auditoría profesional con base en exámenes y pruebas selectivas sistemáticas y de alcance comprensivo a las operaciones de las entidades y organismos que conforman el sector público. Se contempla que este manual sea útil a los siguientes usuarios:

• Organismos de control y vigilancia estatales y municipales, • Unidades de Auditoría Interna (Contralorías Internas Estatales y Municipales), • Funcionarios públicos cuyas responsabilidades involucran actividades de

auditoría, • Instituciones académicas, • Profesores y estudiantes en la materia, • Organismos profesionales de las disciplinas relacionadas.

Debido al énfasis puesto en el empleo económico, eficiente y efectivo de los recursos públicos es necesario unificar los criterios y conceptos desarrollados sobre la auditoría gubernamental. El contenido de este manual está integrado por los siguientes capítulos: El capítulo primero describe la función de fiscalización y sus fases: Planeación y programación, desarrollo de la auditoría, control y seguimiento así como su definición, objetivo, importancia y sus principios. El capítulo segundo describe los conceptos, características y objetivos de la auditoría gubernamental, los tipos de auditoría previstos en la Ley de Fiscalización Superior del Estado de Guanajuato y las principales diferencias entre la auditoría gubernamental y

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la auditoría financiera. Es importante destacar que la finalidad principal de la auditoría gubernamental es ayudar a los sujetos de fiscalización a mejorar sus operaciones y actividades dándoles a conocer sus áreas de oportunidad, los resultados de la revisión y la presentación de recomendaciones. Asimismo, tiene como objetivo enfatizar sobre acciones preventivas y correctivas que posibiliten el aumento de la economía, eficiencia y eficacia de las operaciones sujetas a la fiscalización. El capítulo tercero describe la metodología de las etapas del proceso de auditoría gubernamental y presenta las actividades a realizarse en cada una. En el contenido del manual se citan las características y actividades, entre otros conceptos relativos a la auditoría, las cuales deberán considerarse en la medida que el Órgano de Control y Vigilancia pretenda utilizarlo siempre y cuando tenga conferida la facultad de realizar la auditoría en una ley, reglamento o decreto. El capítulo cuarto enfatiza sobre los conceptos de la transparencia y corrupción en los entes públicos y la actuación del auditor gubernamental enfatizando las acciones y retos que se pretenden realizar. Para una mayor comprensión de algunos términos mencionados en el manual se podrá consultar el Glosario de Términos y otros apéndices elaborados por el Órgano de Fiscalización Superior del Estado de Guanajuato.

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CAPÍTULO 1

LA FUNCIÓN DE FISCALIZACIÓN

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CAPÍTULO 1

LA FUNCIÓN DE FISCALIZACIÓN 1.1. DEFINICIÓN El término FISCALIZAR es un concepto genérico que comprende la revisión, inspección, vigilancia, seguimiento de auditoría, supervisión, control y cualquier manera de evaluación de la gestión financiera y operativa en la aplicación de los recursos públicos. La rendición de cuentas es obligación de los funcionarios y servidores públicos electos o designados con responsabilidades en el manejo de los recursos públicos y la gestión de las organizaciones. Un gobierno responsable es consecuencia directa del grado de exigencia de la sociedad, cuyos integrantes sean los primeros en dar ejemplo de respondabilidad. La calidad de la rendición de cuentas depende de la responsabilidad con la que se asume la conducción de una institución pública, esto llevará a pensar que la fiscalización está de más; pero no faltaría alguien que rápidamente levantara su voz para expresar que todavía no somos una sociedad suficientemente madura para conducirse por sí misma. La fiscalización no es un mal necesario, es un aliado que ayuda al cumplimiento de las obligaciones de los servidores públicos. Por lo anterior, se puede comentar que la FISCALIZACIÓN es, la acción de la inspección, de la vigilancia, del seguimiento de la auditoría, de la supervisión, del control y de la evaluación que procede con estricto apego de Ley. Es el acto de verificar que los recursos públicos se apliquen a los fines que la Ley establece e implica la vigilancia, control, revisión y evaluación de la aplicación de los recursos públicos. El concepto se empleará para enunciar en forma genérica las facultades de vigilancia, revisión, evaluación y dictamen. La función de fiscalización de una manera sintetizada, consiste en conocer, revisar y evaluar el uso y aplicación de los recursos públicos, de conformidad con las disposiciones constitucionales, legales, reglamentarias y técnicas, por lo tanto, la revisión, inspección y evaluación de la gestión pública es su objetivo. El objetivo de la fiscalización se centra en la función de revisión de las cuentas públicas y su vigilancia en torno al origen de los ingresos y a la asignación del gasto público. Una de las herramientas para realizar la fiscalización por parte de los órganos de control y vigilancia, es la auditoría gubernamental. Esta tarea se ejerce de manera posterior a la gestión financiera, tiene carácter externo y se lleva a cabo de manera independiente y autónoma de cualquier otra forma de control o fiscalización interno de

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los Poderes del Estado, de los Ayuntamientos, de las Dependencias y Entidades de la Administración Pública Estatal y Municipal y de los Organismos Autónomos, como sujetos de fiscalización. 1.2. ELEMENTOS La función de fiscalización encierra elementos fundamentales para el desarrollo y consolidación de la democracia. Dichos elementos son:

• Rendición de cuentas; • Vigilancia y auditoría; • Sanciones por acciones irregulares; y

• Transparencia en el desarrollo de las operaciones

Todos los elementos están dirigidos a cumplir el siguiente objetivo: Garantizar los canales formales e informales que promuevan las conductas éticas y honestas que fomenten la transparencia. 1.3. IMPORTANCIA La función de fiscalización permite mediante la auditoría gubernamental evaluar a fondo el origen y el destino de los recursos públicos y en su caso brindarle a los usuarios de la información instrumentos que le permitan evaluar el desempeño institucional de los administradores y/o titulares de los entes fiscalizados, ya que si bien, en situaciones extremas y excepcionales el desvío de recursos surge de una motivación personal por el bienestar propio, la existencia de estas conductas se incrementa como consecuencia de la discrecionalidad, opacidad y ambigüedad de las normas que definen las responsabilidades y los derechos de las autoridades encargadas de administrar los recursos públicos. De ahí, la importancia de establecer el mayor número de controles que impidan la desviación de los objetivos y metas planteados en los planes y programas públicos. Asimismo, a través de la función de fiscalización de los recursos públicos se comprueba si las entidades públicas o privadas los han administrado y aplicado dando cumplimiento a la normatividad vigente a la que se encuentran sujetos.

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Para llevar a cabo una función fiscalizadora eficiente y oportuna, es necesario que el Poder Ejecutivo, el Poder Legislativo del Estado y los Ayuntamientos se esfuercen para:

• Establecer un marco regulatorio claro y transparente que castigue la conducta ilícita y promueva la profesionalización de los servidores que administran los recursos públicos. Modernizar los sistemas administrativos, contables y de control.

• Fortalecer los mecanismos de vigilancia y rendición de cuentas de los sujetos

fiscalizados para que exista una alta correlación entre los recursos asignados por el Congreso del Estado, su aplicación y los objetivos y metas alcanzados.

La función de fiscalización ha cobrado mayor importancia, convirtiéndose en uno de los elementos que promueven la transparencia en los informes de rendición de cuentas de los sujetos de fiscalización. También contribuye a prevenir o desincentivar las conductas que promueven la corrupción. 1.4. OBJETIVOS Los objetivos de la función de fiscalización son: 1.- Promover la cultura de rendición de cuentas; 2.- Cautelar el uso apropiado y legal de los recursos públicos; 3.- Verificar el cumplimiento de leyes, reglamentos y la normativa gubernamental; 4.- Contribuir a la mejora y la calidad de la gestión pública; 5-. Identificar y disminuir las decisiones discrecionales; 6.- Promover valores y responsabilidades de los servidores públicos; 7.- Fomentar la transparencia.

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1.5. PRINCIPIOS DE LA FUNCIÓN DE FISCALIZACIÓN La función de fiscalización se debe guiar por lo siguientes principios rectores: 1. Objetividad. Los auditores deben realizar la fiscalización, libres de prejuicios. Los profesionales al servicio del Órgano de Fiscalización Superior deben proceder con toda objetividad en el ejercicio de sus funciones de fiscalización, principalmente en lo que se refiere a sus informes, que se basarán exclusivamente en los resultados de las pruebas efectuadas. Los profesionales al servicio del Órgano de Fiscalización Superior deben aplicar los criterios más estrictos para asegurarse de que sus conclusiones se funden en evidencia suficiente y competente, sobre todo cuando éstas puedan dar origen al fincamiento o promoción de responsabilidades y a la imposición de sanciones. 2. Imparcialidad. Los profesionales al servicio del Órgano de Fiscalización Superior deben dar un trato equitativo a los sujetos de fiscalización. Para fortalecer la credibilidad del Órgano de Fiscalización Superior es esencial que sus auditores sean imparciales y así sean considerados por la sociedad y por los propios sujetos de fiscalización, como resultado del trato justo y equitativo que están obligados a dispensar a cada uno de ellos. 3. Independencia. Los auditores deben actuar libres de influencias institucionales o políticas. Los profesionales al servicio del Órgano de Fiscalización Superior deben actuar con independencia de criterio, libres de prejuicios o intereses de cualquier índole, con el fin de preservar la imparcialidad y objetividad a las que la institución está obligada. Los profesionales al servicio del Órgano de Fiscalización Superior deben realizar una evaluación equilibrada de todas las circunstancias relevantes y elaborar sus conclusiones sin dejarse influir por prejuicios o intereses políticos, étnicos, religiosos, gremiales, económicos o de otra naturaleza. Los auditores están éticamente obligados a no intervenir en ningún asunto en el cual tengan algún interés personal, o de cualquier otra índole, que constituya un impedimento para desempeñar sus funciones con la debida imparcialidad y objetividad.

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4. Transparencia. El auditor debe transparentar y justificar sus decisiones y acciones. El auditor está obligado a rendir cuentas, a dar respuesta veraz, clara y oportuna ay que el ejercicio cabal de rendición de cuentas, es un elemento primordial que contribuye a la legitimación política de los gobiernos y da sustento a la ampliación de la práctica democrática en los espacios públicos deliberativos. 5. Legalidad. Los auditores deben actuar invariablemente según el mandato de la ley. El estatuto jurídico del Poder Público señala que éste únicamente puede lo que la ley le concede y el gobernado todo lo que ésta no le prohíbe. (Artículo 2 de la Constitución Política del Estado de Guanajuato)”, en razón de ello el personal al servicio del Órgano de Fiscalización Superior debe desempeñar su función con estricto apego a la legalidad. El auditor sólo debe hacer lo que la legislación y normatividad le faculta, cumplir estrictamente con las obligaciones que le imponen, y evitar interpretaciones tendenciosas. De igual manera, usar el poder exclusivamente para servir al ciudadano no para atentar contra su dignidad y sus derechos. 6. Profesionalismo. Los auditores deben desempeñarse con rigor técnico y ético. El personal del Órgano de Fiscalización Superior debe proceder conforme a las normas, los criterios y el rigor profesional más estrictos en la realización de sus tareas, con objeto de alcanzar la excelencia. La fiscalización de la gestión pública no admite improvisaciones y ha de ejercerse como un proceso ordenado, sistemático y riguroso, que sea una garantía de la competencia con que debe efectuarse. Los profesionales adscritos al Órgano de Fiscalización Superior deben poseer el entrenamiento técnico, los conocimientos, la capacidad y la experiencia necesarios para realizar las tareas de fiscalización que les sean encomendadas. El Órgano de Fiscalización Superior espera que los grupos interdisciplinarios a su servicio procedan en todo momento con apego a las normas y criterios profesionales aplicables, que incluyen las disposiciones de su Código de Ética, las que regulan el ejercicio de las distintas profesiones y las normas de auditoría de la institución. Los auditores del Órgano de Fiscalización Superior deben tener presente que su actividad no sólo requiere conocimiento y destrezas específicas, sino también compromisos éticos para no encubrir actos ilícitos ni ser indulgentes con los infractores, y para no actuar arbitrariamente con los auditados.

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1.6. METODOLOGÍA DE LA FUNCIÓN DE FISCALIZACIÓN La función fiscalizadora se integra por métodos y procedimientos, que se agrupan en las siguientes fases: 1.- Planeación y Programación; 2.- Desarrollo de auditoría; y 3.- Control y seguimiento. En cada fase se realizan actividades a fin de obtener los elementos necesarios para proceder al inicio de la siguiente. Esto es, de la planeación y programación se genera un programa de trabajo el cual se ejecuta, desarrollando el proceso de auditoría para cada una de las revisiones programadas. Como producto del desarrollo de auditoría, se realiza un informe de resultados, al cual se le deberá de dar seguimiento a efecto de verificar la corrección, prevención o establecimiento de las medidas que se indiquen en dicho informe. Es importante mencionar que el control debe aplicarse desde el inicio de la función de fiscalización a efecto de garantizar su eficiencia y eficacia ya que este permite supervisar y evaluar los resultados. En el siguiente esquema se presenta el proceso que se lleva a cabo para realizar la función de fiscalización, mediante la auditoría gubernamental.

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1. PLANEACIÓN Y PROGRAMACIÓN

2. DESARROLLO DE LA AUDITORÍA

3. CONTROL Y SEGUIMIENTO

ANÁLISIS SUJETOS-RUBROS

PROGRAMAR TIEMPOS Y

ACTIVIDADES

ELABORAR PROGRAMA DE TRABAJO

PROGRAMA ANUAL DE AUDITORÍA

PLANEAR

EJECUTAR

INFORMAR

INFORME DE RESULTADOS

PLANEAR

EJECUTAR

INFORMAR

CONSTANCIA DE ATENCIÓN DE RECOMENDACIONES

CONTROL Y SUPERV I S I ÓN

CONTROL Y SUPERV I S I ÓN

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1.7. PLANEACIÓN Y PROGRAMACIÓN Planeación y Programación: Esta etapa de la función de fiscalización reúne y evalúa los criterios de selección, que determina los sujetos a fiscalizar y obedece fundamentalmente a la necesidad de reunir e integrar de manera sencilla y clara un mayor conocimiento y comprensión del sujeto a fiscalizar, sus actividades claves y áreas de riesgo, sirviendo de apoyo para señalar los aspectos importantes para las decisiones a tomar en relación al Programa Anual de Auditoría. Lo anterior se encuentra detallado en el Manual de Planeación y Programación emitido por el Órgano de Fiscalización Superior del Estado de Guanajuato. El Programa Anual de Auditoría se autorizará por el personal responsable de la función de fiscalización. Dicho documento establecerá claramente los sujetos de fiscalización y el tipo de acto de fiscalización que se realizará asimismo establecerá las áreas de riesgo o críticas a considerarse en el trabajo. 1.8. DESARROLLO DE LA AUDITORÍA Consiste en la realización del examen sistemático a través de técnicas y procedimientos de auditoría a las operaciones de los sujetos fiscalizables definidos en el Programa Anual de Auditoría. El desarrollo de auditoría se realizará a través de los siguientes procesos:

1. Planear 2. Ejecutar 3. Informar

Las Normas y Procedimientos de Auditoría deben ser consideradas para la definición y aplicación de técnicas y procedimientos en el desarrollo de estos procesos.

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1.9. CONTROL Y SEGUIMIENTO Control y seguimiento. El control es una expresión que utilizamos con el fin de describir las acciones adoptadas por los directores de instituciones, para evaluar y monitorear las operaciones en sus instituciones. Es un proceso continuo realizado por la dirección, y otros colaboradores de la institución, para proporcionar seguridad razonable, respecto a sí están lográndose los objetivos. El control consistirá en la verificación periódica del avance del programa anual de auditorías y de la situación que guardan las distintas acciones de fiscalización, así como del flujo de la información, del cumplimiento de las normas legales, de los lineamientos de políticas y planes de acción internos. El seguimiento es el proceso que permite vigilar y cerciorarse que las acciones correctivas y preventivas sugeridas por este órgano de control se hayan adoptado por los entes auditados. Y consiste en realizar la valoración de la información aportada por el sujeto fiscalizado dentro del plazo legal conferido o la recabada por el personal de la Dirección durante las diligencias que al efecto se realicen. La etapa de seguimiento tiene como objetivos principales, entre otros, verificar las acciones efectuadas por el sujeto fiscalizado tendientes a concretar: I) El deslinde de responsabilidades a que haya lugar; II) La recuperación, reintegro, aclaración o justificación de los importes erogados

indebidamente; III) La reparación de daños y/o perjuicios a la hacienda pública; y IV) La implantación y/o mejora de controles internos.

Las directrices para llevar a cabo lo anterior se encuentra detallado en el Manual de Criterios para la Solventación de Observaciones y Recomendaciones y en la Guía de Procedimientos para el Seguimiento a las Recomendaciones Derivadas de Auditorías o Revisiones que para tal efecto emita el Órgano de Fiscalización Superior del Estado de Guanajuato.

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CAPÍTULO 2

ASPECTOS GENERALES DE LA

AUDITORÍA GUBERNAMENTAL

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CAPÍTULO 2

ASPECTOS GENERALES DE LA AUDITORÍA GUBERNAMENTAL 2.1. DEFINICIÓN DE AUDITORÍA GUBERNAMENTAL El objetivo fundamental de la administración pública es la prestación de servicios de calidad, por los cuales los ciudadanos pagan sus impuestos y otras formas de contribuciones. El mismo objetivo puede ser proyectado a cada una de las entidades que conforman el Estado y los Municipios. Para lograrlo la administración dispone de recursos humanos, financieros, materiales y tecnológicos, sobre los cuales es indispensable buscar su máximo rendimiento, tanto en conjunto, como individualmente. La administración pública requiere de un elemento retroalimentador de información del proceso administrativo, como lo es la auditoría gubernamental, cuyo impacto positivo en las entidades del sector público debe generar cambios en los procedimientos y prácticas actuales, por otras más eficientes, efectivas y económicas. La auditoría en general es una herramienta necesaria tanto para el sector público como para el privado. Y ésta se define como: El examen objetivo y sistemático de las operaciones financieras y administrativas de una entidad practicado con posterioridad a su ejecución y evaluación. Revisión, análisis y examen periódico efectuado a los registros contables, sistemas y mecanismos administrativos, así como a los procedimientos de control interno de una organización, con el objeto de determinar opiniones en lo que respecta a su funcionamiento.

Las características propias de cada sujeto de fiscalización, así como, la magnitud de operaciones, aspectos legales, prácticas contables entre otras han generado la especialización para el desarrollo de auditorías. Por lo antes descrito la auditoría gubernamental se define de la siguiente manera: Es el examen profesional, objetivo, sistemático, constructivo y selectivo de evidencias, efectuado con posterioridad a la gestión de los recursos públicos, con la finalidad de: • Determinar el cumplimiento de aspectos legales y la veracidad de la información

financiera y presupuestal para el informe de resultados de auditoría; • Determinar el grado de cumplimiento de objetivos y metas;

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• Determinar el grado de protección y empleo de los recursos; • Fortalecer y aumentar el grado de economía, eficiencia y efectividad de su

planeación, organización, dirección y control interno;

• Informar sobre los hallazgos significativos resultantes del examen, presentando comentarios, conclusiones y recomendaciones para mejoras. (Proactivas y constructivas).

El concepto de auditoría gubernamental es utilizado en el presente Manual, para describir, las tareas que se desarrollan al examinar la información financiera y presupuestal, así como la labor de revisar la economía, efectividad y eficiencia en las actividades y las operaciones que ejecutan los entes sujetos de fiscalización. Es importante considerar que el término auditoría incluye el concepto de revisión de las cuentas públicas. La auditoría gubernamental cumple con las siguientes consideraciones: • Verificar el cumplimiento de las disposiciones legales y reglamentarias, así como

las políticas y normas internas en el uso de los recursos públicos. • Se dirige principalmente a la mejora de las operaciones futuras y la divulgación

de irregularidades en su caso. • Mejora la administración pública dirigiéndose a encontrar las mejores medidas

para proveer los servicios del gobierno al llevar a cabo sus funciones públicas. • No está dirigido hacia la divulgación de fraudes u otras irregularidades

importantes o menores, a pesar de que su revelación debe realizarse de así resultar.

• En aquellos casos cuando la auditoría gubernamental determina delitos

importantes, el auditor no desempeña la función de policía, de investigador criminal, ni de fiscal. Puede ser llamado para cooperar con los funcionarios cuando haya comunicado la irregularidad, pero siempre tiene que actuar como un auditor.

• En muchas ocasiones las irregularidades administrativas y financieras que no

son delitos, constituyen hallazgos de auditoría.

Sin embargo, el propósito principal del desarrollo e informe de dichos hallazgos y las conclusiones relacionadas es el de formar la base que justifica la implementación de las recomendaciones necesarias para las mejoras administrativas y financieras.

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• Es responsabilidad del sujeto de fiscalización aplicar las sanciones administrativas, cuando sean necesarias, con base en los hallazgos y conclusiones de auditoría.

• Lo más importante es el deber de la administración del sujeto fiscalizado de

implementar las recomendaciones para mejoras en las operaciones con base en la auditoría.

2.2. CARACTERÍSTICAS DE LA AUDITORÍA GUBERNAMENTAL Las características que se enumeran a continuación constituyen el marco general de cualquier examen efectuado en el sector público y denominado auditoría gubernamental, son: 1. Es objetiva, siendo una condición que el auditor sea independiente de las actividades revisadas, cuidando siempre mantener una actitud mental independiente. 2. Es sistemáticamente planeada y efectuada, responde a un proceso desarrollado por profesionales interdisciplinarios idóneos y expertos, sujetos a las normas de auditoría y su código de ética profesional. 3. Cubre las operaciones financieras o administrativas y las inversiones de obra pública (realizada con recursos propios, estatales y/o federales) del sujeto de fiscalización o grupo de unidades responsables o una parte de las mismas. 4. Se efectúa posteriormente a la ejecución de las operaciones examinadas, sin embargo, su valor disminuye directamente en proporción a cualquier demora indebida entre la ejecución de las operaciones y su examen. Por lo tanto, a pesar de ser posterior debe ser oportuna. 5. Verifica las operaciones en el aspecto de su legalidad, veracidad y propiedad. 6. Evalúa las operaciones comparándolas con las políticas, estrategias, planes, objetivos y metas, además, con las disposiciones legales aplicables, los principios y mejores prácticas en el área de estudio y las resultantes de la aplicación del sentido común. 7. Concluye con un informe escrito, presentando los resultados del examen, que contiene comentarios del auditor sobre los hallazgos desarrollados durante el curso de la revisión y en la medida de lo posible recomendaciones proactivas y constructivas para introducir mejoras en las operaciones examinadas.

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2.3. FINALIDAD Y OBJETIVOS DE LA AUDITORÍA GUBERNAMENTAL Finalidad. La finalidad principal de la auditoría gubernamental es ayudar a los sujetos de fiscalización a mejorar sus operaciones y actividades dándoles a conocer las áreas de oportunidad, mediante las conclusiones y las recomendaciones. Los propósitos de la auditoría gubernamental deben ser proactivos y constructivos dando énfasis en la medida posible a las acciones correctivas que posibiliten el aumento de la eficiencia, efectividad y economía en las operaciones. Objetivos Para una mejor comprensión de este apartado se dividen en tres categorías: A.- Básicos, B.- Generales, y C.- Específicos. A.- Los objetivos básicos de la auditoría gubernamental son evaluar:

• Si las entidades del sector público y sus servidores han cumplido adecuadamente con los deberes y atribuciones asignados:

• Si tales funciones se han ejecutado de manera eficiente, efectiva y económica;

• Si los objetivos y las metas propuestas han sido logrados (auditoría de

desempeño);

• Si la información producida es correcta y confiable; y

• Si se han cumplido las disposiciones legales aplicables. Asimismo, para la revisión a las inversiones de obra pública, se consideran los siguientes objetivos principales:

• Verificar que las inversiones en obra pública se hayan aplicado de conformidad a las leyes, normas, reglamentos y demás disposiciones legales que la regulan.

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• Verificar que los presupuestos considerados para la ejecución de las obras se

hayan aplicado correctamente, y que las modificaciones ocurridas se justifiquen mediante los convenios correspondientes.

• Comprobar que la adjudicación y contratación de la obra pública, se haya

realizado con estricto apego a lo dispuesto en la legislación vigente.

• Comprobar que los sistemas de control interno, operativo y contable que regulan la función, aseguren la protección de los recursos y su efectiva utilización, la calidad de los trabajos, la razonabilidad de los costos y la confiabilidad de la información en la ejecución de la obra pública; y

• Comprobar que los contratistas hayan cumplido con las cláusulas contractuales,

las especificaciones de obra, los procedimientos de construcción y la calendarización de los trabajos.

Para cumplir en forma eficaz con la finalidad es necesario comunicar oportunamente a los funcionarios pertinentes los hallazgos, comentarios, conclusiones y recomendaciones resultantes de la auditoría. El cumplimiento de dicho objetivo también incluye el examen de las funciones específicas de los funcionarios y empleados públicos encargados de los programas o actividades del Estado, considerando especialmente las funciones de autorización, recaudación, custodia, utilización y desembolso de recursos públicos y las transacciones relacionadas. B.- La responsabilidad de efectuar la auditoría en el sector público implica los objetivos generales, siguientes:

1. Opinar sobre si la información financiera y presupuestal de los entes fiscalizados presentan la situación financiera y los resultados de las operaciones y flujos de efectivo de conformidad con disposiciones y los Principios de Contabilidad Gubernamental. Lo anterior a fin de determinar la suficiencia, oportunidad y confiabilidad de dicha información.

2. Promover mejoras o reformas constructivas en las operaciones, en los sistemas

administrativos y financieros y en el control interno implantado por los titulares o máxima autoridad del ente fiscalizado.

3. Determinar el cumplimiento a las disposiciones legales y reglamentarias, así

como las políticas y normas internas en el uso de los recursos públicos y si se están llevando a cabo, exclusivamente, aquellos programas o actividades

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legalmente autorizados, conduciéndolos en forma debida y cumpliendo con los objetivos establecidos.

4. Evaluar si los entes fiscalizados adquieren, protegen y utilizan los recursos de

manera eficiente, efectiva y económica.

5. Revisar si la entidad ha establecido un sistema adecuado de control interno para medir el rendimiento, elabora informes y monitorea su ejecución a fin de examinar y evaluar los sistemas de control interno de las entidades públicas, determinando, asimismo, el grado de confiabilidad que merece la administración en el ejercicio directo del control sobre los recursos humanos, materiales y financieros.

6. Buscar entidades, unidades, funciones y tareas obsoletas o de poca o ninguna

importancia, cuya eliminación puede beneficiar al estado (auditoría de desempeño).

7. Asegurar que los procedimientos implantados sean beneficiosos o de costo

justificable.

8. Obtener evidencia suficiente para fundamentar conclusiones concretas en los casos de irregularidades descubiertas o divulgadas, manteniendo una actitud positiva al dar énfasis a la eliminación de posibles irregularidades similares en el futuro, más que a la aplicación de sanciones por operaciones del pasado.

9. Comunicar oportuna y claramente todo hallazgo significativo.

Una vez identificada el área problema o crítica, el auditor debe analizar adecuada y detenidamente las circunstancias, hasta determinar si se trata de un problema aislado o repetitivo. Si el problema es de naturaleza repetitiva debe considerar y recomendar las medidas más adecuadas y necesarias para corregir el problema básico. Este enfoque es el más efectivo para lograr mejoras de largo alcance en las operaciones del gobierno. Una mayor concentración en los problemas básicos que originan desperdicios o ineficiencias similares a los indicados durante la auditoría, presenta un enfoque en la conducción del examen, dirigido al alcance de resultados más beneficiosos para las entidades auditadas. También se debe tomar en cuenta que un objetivo básico de la auditoría en el sector público es evitar que las deficiencias encontradas en el examen vuelvan a ocurrir en el futuro. Una vez identificada el área problema o crítica, el auditor debe analizar adecuada y detenidamente las circunstancias, hasta determinar si se trata de un problema aislado o repetitivo. Si el problema es de naturaleza repetitiva debe considerar y recomendar las medidas más adecuadas y necesarias para corregir el

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problema básico. Este enfoque es el más efectivo para lograr mejoras de largo alcance en las operaciones del gobierno. C.- Los objetivos específicos de la auditoría gubernamental.- Para cada auditoría de una entidad, unidad, programa o actividad pública deben establecerse objetivos específicos de acuerdo con la naturaleza y alcance del examen. Casi nunca será posible o práctico efectuar un examen de alcance suficiente como para poder evaluar el rendimiento de las actividades totales de una entidad y en todas las áreas de interés descritas en los objetivos generales. Por lo tanto, es necesario definir objetivos específicos y alcanzarlos tomando en cuenta el tiempo y recursos humanos disponibles para la auditoría. Los objetivos de cada fase deben establecerse antes de elaborar el programa de auditoría respectivo, pues dichos objetivos establecerán el marco general para definir los procedimientos a ser incluidos en dicho programa. 2.4. TIPOS DE AUDITORÍA Se podrán practicar auditorías a los Poderes Legislativo, Ejecutivo y Judicial del Estado, los Ayuntamientos, las Dependencias y Entidades de la Administración Pública Estatal y Municipal, los Organismos Autónomos del Estado, entre otros. Lo anterior de acuerdo a las facultades y atribuciones conferidas al Órgano de Fiscalización Superior del Estado de Guanajuato. Clasificaremos a las auditorías de la siguiente manera:

I.- Revisión de Cuentas Públicas

1.-Integral Tipos de II.- Auditorías Auditoría A) Financiera

2.- Específica B) Obra Pública.

III.- Investigación de Situaciones Excepcionales.

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I.- Revisión de Cuenta Pública Es la auditoría que comprende el análisis de los estados financieros y presupuestarios de los sujetos de fiscalización, a fin de verificar el cumplimiento normativo y presupuestal, revisar selectivamente las cifras reportadas de los estados financieros y los aspectos de control interno. Asimismo abarca el objeto de revisión considerado en una auditoría integral. II.- Auditorías 1) Auditoría Integral Es la auditoría que comprende la revisión legal, económica, financiera, administrativa y contable del ingreso y gasto público, abarcando todos los aspectos relativos a la situación financiera, presupuestal, patrimonial y programática de la entidad auditada; así como a la deuda pública, la obra pública, el manejo de fondos y valores, la adquisición de bienes, la contratación de servicios y la administración de los recursos humanos. Tratándose de recursos federales es necesario mencionar que derivado del Convenio de Coordinación y Colaboración celebrado entre la Cámara de Diputados del H. Congreso de la Unión, por conducto de la Auditoría Superior de la Federación y el H. Congreso del Estado de Guanajuato se realiza la fiscalización del ejercicio de los recursos de los ramos generales 23 y 33, publicado en el Diario Oficial de la Federación de fecha 30 de mayo de 2002. Cuando la remisión de recursos federales abarquen aspectos financieros y de obra pública su objetivo será el mismo que para una auditoría Integral y se identificará como Auditoría de Ramo. 2) Auditorías Específicas A) Auditoría Financiera Trata sobre aspectos específicos de la hacienda pública, comprende la revisión legal, económica, financiera, administrativa y contable de uno o varios rubros integrantes de la cuenta pública de los entes a fiscalizar: cuentas reflejadas en el estado de situación financiera o balance general (efectivo y bancos, cuentas por cobrar, activos fijos, cuentas por pagar) ingresos, gastos, adquisiciones y contrataciones de servicios, recursos humanos y patrimoniales. A continuación se desglosan algunos conceptos que se revisan en este tipo de auditoría:

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a) Revisión de las Cuentas de Activo, Pasivo y Patrimonio.- De manera enunciativa, algunos de los aspectos que cubre la revisión esta dirigida a verificar la correcta integración de los saldos, para lo cual, se analiza lo siguiente:

• La correcta integración y conciliación de los saldos en bancos; • La integración, soporte documental y en su caso propiedad de las cuentas de

activo, pasivo y patrimonio. b) Ingresos.- Examen, análisis y verificación de las operaciones financieras sobre la forma y términos en que los ingresos recaudados y los financiamientos contratados fueron administrados por los entes públicos sujetos de fiscalización y verificar que se obtuvieron de conformidad con las disposiciones legales. De manera particular, se verifica que las contribuciones por concepto de impuestos, derechos, contribuciones especiales, productos, aprovechamientos, participaciones y extraordinarios, se recaudaron, registraron y se presentaron correctamente en la información financiera y presupuestal; y si los ingresos contratados por medio de financiamientos se calcularon, registraron y autorizaron de acuerdo con la legislación vigente. c) Egresos.- Examen, análisis y verificación de los recursos presupuestarios autorizados y se aplicaron en operaciones efectivamente realizadas; que su ejercicio se ajustó estrictamente a la normatividad vigente; que se realizaron para el cumplimiento de las funciones propias de los entes, y que se registraron con base en los Principios Básicos de Contabilidad Gubernamental y la normatividad aplicable según sea el caso. En lo que se refiere a la adquisición de bienes y a la contratación de servicios se verificará que se hayan aplicado los procedimientos que establecen la Ley de Adquisiciones, Enajenaciones, Arrendamientos y Contratación de Servicios Relacionados con Bienes Muebles e Inmuebles del Estado de Guanajuato y su Reglamento, y las disposiciones reglamentarias vigentes en el ejercicio fiscal correspondiente a la información financiera y presupuestal sujeta a revisión; que los bienes y servicios se hayan adquirido oportunamente, a precios razonables, en la cantidad y con la calidad pactadas y en las condiciones estipuladas en los contratos; que las erogaciones se hayan ajustado a las presupuestadas, que los recursos se hayan destinado a los programas para los que fueron aprobados y, en su caso, que las modificaciones presupuestales se hayan autorizado conforme a la normatividad aplicable; y que las operaciones se hayan registrado en la contabilidad conforme a la naturaleza del gasto y respaldado con la documentación justificativa y comprobatoria correspondiente. En la revisión de obra pública se abarca la revisión legal, financiera, técnica, administrativa y contable de las obras que se seleccionen, abarcando todas las etapas

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relativas a su realización como son licitación, adjudicación, contratación, ejecución, liquidación y entrega – recepción. B) Auditoría obra pública Comprende la revisión legal, financiera, técnica, administrativa y contable de las obras que se seleccionen, abarcando todas las etapas relativas a su realización como son licitación, adjudicación, contratación, ejecución, liquidación y entrega – recepción. Tratándose de recursos federales es necesario mencionar que derivado del Convenio de Coordinación y Colaboración celebrado entre la Cámara de Diputados del H. Congreso de la Unión, por conducto de la Auditoría Superior de la Federación y el H. Congreso del Estado de Guanajuato se realiza la fiscalización del ejercicio de los recursos de los ramos generales 23 y 33, publicado en el Diario Oficial de la Federación de fecha 30 de mayo de 2002. Cuando la remisión de recursos federales abarquen solo aspectos de obra pública su objetivo será el mismo que para una auditoría de obra pública y se identificará como Auditoría de Ramo. III.- Investigación de Situaciones Excepcionales Este tipo de auditorías efectúan exámenes para investigar denuncias de diversa índole, ejercer control sobre las donaciones, procesos de licitación, el endeudamiento público y los controles de gestión gubernamental. La aplicación de procedimientos y programas se fijará de acuerdo al objetivo específico que comprenda dicha situación especial. A continuación se presenta las características de los tipos de auditoría descritos:

Tipo

Sujeto

Objetivo

Marco legal

Periodo de

revisión

Habilida- des del equipo

REVISIÓN DE

CUENTA PÚBLICA

Los obligados a entregar cuenta pública según la LFS

Conocer, revisar y evaluar el uso y aplicación de los recursos públicos, de conformidad con las disposiciones constitucionales y legales. De manera particular tiene como objetivo el análisis de los estados financieros y presupuestarios de los sujetos de fiscalización, a fin de verificar el cumplimiento normativo y presupuestal, evaluar la razonabilidad y revelación de contingencias de las cifras reportadas en los estados financieros evaluando los aspectos de control interno que refuerzan la transparencia y credibilidad de la información. Asimismo abarca el objeto de revisión considerado en una auditoría integral.

Título segundo, capítulos primero y segundo de la LFS

Mensual o trimestral, con la posibilidad de acumulación de cuentas para la presentación de resultados.

Equipos interdis- ciplinarios

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Tipo

Sujeto

Objetivo Marco legal

Periodo de

revisión

Habilida- des del equipo

AUDITORÍA: Integral Los que

considere el OFS. Aplica a cualquier ente público de conformidad con el Manual de Planeación-Programación del OFS

Conocer, revisar y evaluar el uso y aplicación de los recursos públicos, de conformidad con las disposiciones constitucionales y legales. De manera particular comprende la revisión legal, económica, financiera, administrativa y contable del ingreso y gasto público, abarcando todos los aspectos relativos a la situación financiera (efectivo y bancos, cuentas por cobrar, activos fijos, cuentas por pagar, ingresos y egresos), presupuestal, patrimonial y programática de la entidad auditada; así como la obra pública. Es importante destacar los objetivos que se persiguen al revisar el rubro de obra pública, los cuales son:

• Verificar que las inversiones en obra pública se hayan realizado de conformidad a las leyes, normas, reglamentos y demás disposiciones que la regulan.

• Verificar que los presupuestos considerados para la ejecución de las obras se hayan aplicado correctamente, y que las modificaciones ocurridas se justifiquen mediante los convenios correspondientes.

• Comprobar que la adjudicación y contratación de la obra pública se haya realizado con estricto apego a lo dispuesto en la legislación vigente.

• Comprobar que los sistemas de control interno operativo y contable que regulan la función, aseguren la protección de los recursos y su efectiva utilización, así como la calidad de los trabajos, la razonabilidad de los costos y la confiabilidad de la información en la ejecución de la obra pública.

• Comprobar que los contratistas hayan cumplido con las cláusulas contractuales, las especificaciones de obra, los procedimientos de construcción y la calendarización de los trabajos.

• Comprobar que los recursos federales se hayan aplicado de conformidad con lo establecido en la normatividad vigente.

Título segundo, capítulos primero y tercero de la LFS Convenios de colaboración con la ASF.

Por el periodo que se defina en el Programa Anual de Auditorías.

Equipos interdis- ciplinarios

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Tipo

Sujeto

Objetivo Marco legal

Periodo de

revisión

Habilida- des del equipo

Financiera Los que considere el OFS. Aplica a cualquier ente público de conformidad con el Manual de Planeación-Programación del OFS

Conocer, revisar y evaluar el uso y aplicación de los recursos públicos, de conformidad con las disposiciones constitucionales y legales. De manera particular comprende la revisión legal, económica, financiera, administrativa y contable del ingreso y gasto público, abarcando todos los aspectos relativos a la situación financiera (efectivo y bancos, cuentas por cobrar, activos fijos, cuentas por pagar, ingresos y egresos), presupuestal, patrimonial y programática de la entidad auditada.

Título segundo, capítulos primero y tercero de la LFS

Por el periodo que se defina en el Programa Anual de Auditorías.

Personal de ciencias económico administra- tivo.

Obra pública Los que considere el OFS. Aplica a cualquier ente público de conformidad con el Manual de Planeación-Programación del OFS

Conocer, revisar y evaluar el uso y aplicación de los recursos públicos, de conformidad con las disposiciones constitucionales y legales. Comprende la revisión legal, financiera, técnica, administrativa y contable de las obras que se seleccionen, abarcando todas las etapas relativas a su realización como son licitación, adjudicación, contratación, ejecución, liquidación y entrega – recepción. Es importante destacar los objetivos que se persiguen al revisar el rubro de obra pública, los cuales son:

• Verificar que las inversiones en obra pública se hayan realizado de conformidad a las leyes, normas, reglamentos y demás disposiciones que la regulan.

• Verificar que los presupuestos considerados para la ejecución de las obras se hayan aplicado correctamente, y que las modificaciones ocurridas se justifiquen mediante los convenios correspondientes.

• Comprobar que la adjudicación y contratación de la obra pública se haya realizado con estricto apego a lo dispuesto en la legislación vigente.

• Comprobar que los sistemas de control interno operativo y contable que regulan la función, aseguren la protección de los recursos y su efectiva utilización, así como la calidad de los trabajos, la razonabilidad de los costos y la confiabilidad de la información en la ejecución de la obra pública.

• Comprobar que los contratistas hayan cumplido con las cláusulas contractuales, las especificaciones de obra, los procedimientos de construcción y la calendarización de los trabajos.

• Comprobar que los recursos federales se hayan aplicado de conformidad con lo establecido en la normatividad vigente.

Título segundo, capítulos primero y tercero de la LFS Convenios de colaboración con la ASF.

Por el periodo que se defina en el Programa Anual de Auditorías.

Equipos interdis- ciplinarios

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Tipo

Sujeto

Objetivo

Marco legal

Periodo de

revisión

Habilida- des del equipo

SITUACIÓN EXCEPCIONAL

Las que deriven de una denuncia de conformidad con el Manual de Planeación-Programación del OFS

Revisar y evaluar el uso y aplicación de los recursos públicos, de conformidad con las disposiciones constitucionales y legales de acuerdo a la causa que motivo la aceptación de la denuncia.

Título segundo, capítulos primero y cuarto de la LFS

Por el periodo que se defina en el Programa Anual de Auditorías.

Dependerá de la situación a investigar

LFS.- Ley de Fiscalización Superior del Estado de Guanajuato. ASF.- Auditoría Superior de la Federación. 2.5 DIFERENCIAS PRINCIPALES ENTRE LA AUDITORÍA GUBERNAMENTAL Y FINANCIERA. Con la finalidad de resaltar la responsabilidad e importancia del trabajo realizado por los auditores gubernamentales a continuación se presentan los aspectos principales en los cuales la auditoría gubernamental se diferencia de la auditoría financiera:

Auditoría Financiera Auditoría Gubernamental 1. Objetivo

Expresar una opinión sobre los estados financieros

Promover mejoras en la economía, efectividad, eficiencia en la operación y en los controles gerenciales de las entidades.

2. Alcance

Sistema contable, libros principales y registros contables.

Sistema contable, libros principales y registros contables. Además, abarca la revisión de los procesos con la finalidad de aumentar la economía, efectividad y eficiencia en la aplicación de los recursos públicos.

3. Habilidades

Contadores Públicos

Interdisciplinario con entrenamiento continuo.

4. Usuarios

Poderes del Estado y público en general.

Poderes del Estado y público en general.

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Auditoría Financiera Auditoría Gubernamental 5. Normas de actuación del auditor

NIF, NIIF, NAGA, NAGU, NIAS.

Se rige por Leyes además de las Normas y Procedimientos de Auditoría Generalmente Aceptados.

6. Dictamen

Dictamen financiero

Dictamen financiero y dictamen técnico jurídico.

7. Resultado de la auditoría

Dictamen sobre los estados financieros

Informe con observaciones, conclusiones y recomendaciones del sujeto de fiscalización.

8. Énfasis

Los estados financieros presentan razonablemente la situación financiera, resultados de las operaciones y flujos de efectivo de la entidad.

Propone mejoras positivas en la gestión financiera, resultados y controles gerenciales. Así como acciones preventivas y/o correctivas.

9. Enfoque

Financiero

De acuerdo al tipo de trabajo a desarrollar: financiero, cumplimiento a la legalidad y/o programas, investigación de situaciones excepcionales.

10. Criterio de éxito

Opinión sin salvedades

El sujeto fiscalizado implementa las recomendaciones y solventa observaciones.

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2.6. METODOLOGÍA DEL PROCESO DE AUDITORÍA La metodología aplicada en la auditoría incluye las siguientes etapas: Planear, ejecutar e informar. Un elemento importante que garantiza el control y logro de objetivos es la supervisión. Esta actividad debe efectuarse antes, durante y hasta el final de este proceso. El producto final de esta fase es el informe final. A continuación se presenta el esquema en el cual se indican las principales actividades a desarrollar:

DOCUMENTOS ETAPA ACTIVIDADES A GENERAR

Supervisión

Supervisión

EJECUTAR

INFORMAR

-Estudio general -Análisis previos -Comprender sistemas de aplicación -Determinar riesgos e importancia relativa

-Programa de revisión

Plan de Auditoría

PLANEAR

-Determinar estrategia y alcance -Aplicar pruebas de auditoría y programa de revisión

-Desarrollar hallazgos -Recabar evidencia suficiente y competente

-Elaborar Pliego de Observaciones y Recomendaciones. -Notificar del pliego -Valorar respuesta al pliego -Elaborar Informe de Resultados -Notificación de resultados

Papeles de Trabajo y

memorando de conclusiones

Informe

30

CAPÍTULO 3

PROCESO DE AUDITORÍA

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CAPÍTULO 3 PROCESO DE AUDITORÍA

3.1. GENERALIDADES Al planear se deben definir sus objetivos, así como el alcance y la metodología para alcanzar esos objetivos. Los objetivos son lo que la auditoría trata de alcanzar, identifican los puntos y las partidas específicas a revisar y los aspectos y hallazgos que los auditores esperan desarrollar. El alcance es el límite de la auditoría y debe estar enlazado con los objetivos. Por otra parte la metodología consiste en el trabajo de recolectar y analizar la información para alcanzar los objetivos. Los procedimientos de auditoría son los pasos y exámenes específicos que se llevan a cabo para atender los objetivos. Por lo anterior se debe diseñar la metodología para obtener evidencia suficiente, competente y relevante para alcanzarlos. El auditor debe desarrollar y documentar un plan general, describiendo el alcance y la ejecución del examen. Dicho plan necesita ser suficientemente detallado para guiar el desarrollo del respectivo programa. Su forma y contenidos precisos variarán de acuerdo al tamaño de la entidad, la complejidad de la auditoría, metodología y tecnología específica utilizada por el auditor. La labor de auditoría debe ser controlada por medio de la utilización de programas de trabajo. Estos programas son planes que se hacen por adelantado del trabajo que ha de efectuarse durante la ejecución y están basados en objetivos aprobados y en la información disponible sobre las actividades, operaciones y procedimientos de la entidad. El proceso de planeación deberá ser supervisado por los niveles adecuados del grupo de auditores. Asimismo es un proceso continuo durante toda la auditoría, por lo tanto, los auditores conforme se vayan allegando de más información deben evaluar si necesitan hacer ajustes a los objetivos, alcance y metodología. Los programas de auditoría son parte de la planeación. Concluida la planeación comienza la etapa de ejecución a través de la cual el auditor realiza los programas y ejecuta su plan de revisión aplicando las pruebas sustantivas y de control necesarias con el fin de determinar los hallazgos de auditoría que habrán de presentarse en su informe reuniendo la evidencia suficiente y competente que pruebe los hechos encontrados. Al terminar cada revisión por rubro o área se debe también elaborar las conclusiones de todas las pruebas efectuadas haciendo un resumen de observaciones y señalando aquellas que solamente serán consideradas para mejorar y/o eficientar el control interno de la entidad así como aquellas que posiblemente serán sujetas a alguna

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responsabilidad al personal involucrado en ellas y que a su vez hayan ocasionado un daño económico a la hacienda o patrimonio del sujeto de fiscalización. A continuación se describen detalladamente las fases del proceso de auditoría indicando las actividades que habrán de realizarse en cada una de ellas. 3.2. PLANEACIÓN Esta fase se inicia con la comprensión de las operaciones de la entidad a ser examinada, incluye la realización de procedimientos de revisión analítica y el diseño de las pruebas. Estas actividades implican reunir información que nos permita llevar a cabo una evaluación del control interno y determinar el grado del riesgo de auditoría mediante la comprensión del ambiente de control, sistema de presupuesto y contabilidad, procedimientos de control, sistemas de información computarizada y auditoría interna. Factores a considerar. La planeación comprende el desarrollo de una estrategia global para su conducción, al igual que el establecimiento de un enfoque apropiado sobre la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoría que deben aplicarse. Algunos factores a considerar son:

• Permitir que el equipo asignado pueda hacer uso apropiado del potencial humano disponible.

• Identificar las áreas más importantes y los errores potenciales, determinar el

nivel de riesgo y programar la obtención de la evidencia necesaria para determinar observaciones y recomendaciones.

• Determinar la forma de obtener los datos necesarios e informar acerca de la

información financiera y presupuestal de la entidad.

• La naturaleza y alcance de los procedimientos, puede variar según el tipo de auditoría, el volumen de las operaciones, la experiencia del auditor, el conocimiento de las operaciones y el nivel de riesgo.

• El éxito de una adecuada planeación radica en que esta sea efectuada por

miembros experimentados del equipo de auditores, que posean especialización que requiera las circunstancias de la comisión.

• Determinar lo que debe hacerse durante la auditoría, por quién y cuándo. La

planeación es vista como una secuencia de pasos que conducen a la ejecución de procedimientos de auditoría; sin embargo, este proceso debe proseguir en

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forma continua durante el curso de la misma y dirigido a la obtención del objetivo del examen.

La planeación tiene una importancia fundamental, porque si se realiza de manera adecuada se asegura el cumplimiento de los siguientes objetivos:

� Cumplir con el alcance y el tiempo establecido. � Aplicar la normativa correspondiente. � Utilizar los procedimientos necesarios. � Obtener resultados con eficiencia y eficacia. � Informar oportuna y objetivamente.

Planear implica la aplicación de técnicas y procedimientos (tales como: investigar, analizar, etc.) a efecto de recabar la información, que permita tomar en cuenta todos los aspectos que proporcionen un panorama completo de la entidad y/o rubro a auditar, de su control interno, recomendaciones de auditorías anteriores, situaciones especiales, estructura, volumen de operaciones, etc. Además se deben considerar, los recursos humanos y materiales disponibles para cumplir con los objetivos que se pretenden establecer. La planeación debe permitir la realización de cambios y adecuaciones; debe ser flexible, con el fin de afrontar situaciones imprevistas, permitiendo replantear objetivos sobre la marcha. Una planeación eficiente, presentará menos adecuaciones por situaciones imprevistas. Integración: La planeación estará integrada generalmente por los objetivos de la revisión, el conocimiento del sujeto fiscalizado, la evaluación de riesgos, el alcance de la auditoría, los rubros a revisar, el personal que participará y el tiempo destinado. Para dicha integración se debe elaborar un memorando de planeación que reúna como mínimo los requisitos mencionados. A continuación se enlistan de manera específica los elementos de una planeación:

I. Realizar un estudio general de la información de la entidad. II. Aplicar procedimientos de análisis previos a la información financiera. III. Comprender los sistemas de aplicación de los sujetos de fiscalización. IV. Identificar riesgos y errores potenciales. V. Determinar la importancia relativa de los rubros. VI. Desarrollo del plan de auditoría. VII. Preparar el programa de revisión. VIII. Elaborar memorando de planeación.

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3.2.1. REALIZAR UN ESTUDIO GENERAL El propósito del estudio previo o preliminar es obtener información de todos los aspectos importantes del sujeto de fiscalización o parte del mismo (tratándose de auditorías especificas, situaciones excepcionales, otras). Dicha información debe ser reunida de manera utilizable y de fácil asimilación en la forma de un memorando, que sirva como instrumento para la realización de futuros trabajos de auditoría. Una revisión general de la información disponible permitirá al auditor analizar las actividades o funciones del sujeto de fiscalización, en aspectos relevantes con los cuales se pueda planear el trabajo de auditoría y hacer planes para una revisión detallada de las actividades y los controles de las mismas. El objetivo es acumular información útil en corto tiempo a base de la cual se pueden identificar las áreas apropiadas para examen y hacer planes para revisar y, en su caso, evaluar el control interno sobre dichas actividades. El estudio previo no debe ser largo y tedioso, caracterizado por una laboriosa lectura de manuales y otros materiales. Debe ser un proceso relativamente rápido de recopilación de información, cuyo resultado será utilizado en la programación y decisiones de auditoría. El estudio preliminar no pretende demostrar la existencia de deficiencias importantes. Sin embargo, debe documentarse cualquier indicio de serias deficiencias encontradas en las operaciones durante esta parte del trabajo (identificación de riesgos), para que sean considerados al momento de decidir en que áreas se requiere un examen detallado. Las actividades a realizar e información general a recabar en esta etapa son:

A) Comprender las operaciones.- Se deberá comprender la operación con suficiente detalle para: identificar las transacciones y factores internos y externos que tengan efecto en la información financiera y presupuestal; evaluar la aplicación de políticas y prácticas contables y proporcionar una base en la evaluación de riesgos. Por lo anterior se requiere documentar y/o describir los métodos de operación. También debe obtenerse información general sobre el patrón de las operaciones y procedimientos del sujeto de fiscalización al efectuar sus actividades.

B) Identificar la estructura orgánica.- Debemos identificar las partes que

intervienen en los sistemas de aplicación del ente fiscalizado y su proceso contable. Por lo cual se deberán obtener datos sobre la organización del sujeto de fiscalización dando énfasis primordial en las actividades principales o aquellas especificadas en los objetivos del examen, tales como las siguientes: división de deberes y responsabilidades; naturaleza, tamaño y ubicación de las unidades responsables del sujeto de fiscalización; número de empleados por

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unidades responsables y su ubicación; Organigramas y descripción de funciones. Un estudio muy breve de este material proporcionará al auditor una información preliminar sobre la forma en que está organizado el sujeto de fiscalización para llevar a cabo sus funciones y de como están divididas las responsabilidades. También se debe estudiar la relación entre los más altos funcionarios del sujeto de fiscalización con otras entidades.

C) Revisar la legislación y normatividad aplicable.- Consiste en conocer el

marco legal de actuación del ente fiscalizado que permitirá obtener los procedimientos de control y cumplimiento que deba seguir, identificando y clasificando las normas constitutivas, contables y administrativas. Durante el estudio preliminar, no es necesario realizar un estudio extenso de la legislación. En este momento es más importante obtener un registro de las fuentes de autoridad relacionadas con las actividades bajo examen y un cabal entendimiento de sus partes importantes.

D) Analizar el pronóstico de ingreso y presupuesto de egresos.- Comprenderá

el análisis de información presupuestal determinando las variaciones o relaciones inesperadas.

E) Revisar el informe y papeles de trabajo de la auditoría anterior.- El auditor

deberá conocer las observaciones y recomendaciones establecidas por el ente fiscalizado las cuales hayan trascendido en la modificación de procesos e implementación o adecuación de políticas. Se realizará una breve descripción de los aspectos más sobresalientes de auditorías pasadas, lo cual permitirá conocer errores potenciales y posibles riesgos identificados y/o latentes del ente fiscalizado. Es conveniente además conocer los informes o dictámenes de otros entes fiscalizadores incluyendo los datos sobresalientes en un descriptivo.

F) Revisar las actas del órgano de gobierno y de los comités internos.- El

auditor necesita recabar las actas celebradas durante el periodo de revisión así como las celebradas antes y posterior al mismo, las cuales hayan tenido impacto en las operaciones del periodo revisado. Efectuará una lectura de las actas celebradas y se preparará un resumen de los principales acuerdos. Este estudio permitirá conocer acerca de la toma de decisiones importantes en la operación del ente.

G) Consultar o elaborar el archivo permanente.- El auditor tratándose de entes

previamente fiscalizados, deberá consultar el archivo permanente a fin de conocer la información que se tenga y proceder a su actualización de ser necesario; en caso de no haber sido fiscalizado se procederá a la elaboración del archivo permanente. Esta actividad conducirá a integrar los documentos que serán consultados durante y posterior a la auditoría, incluirá el marco normativo, manuales, políticas, estructura orgánica, entre otros.

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H) Comprender Ambiente PED (Procesamiento Electrónico de Datos).- El auditor debe documentar la comprensión de cómo la entidad utiliza el sistema de información computarizada-PED y cómo afecta la preparación de los estados financieros. Dependiendo del grado de utilización de la computadora, podrá asistir un especialista. Un especialista en auditoría del ambiente PED puede asistir al auditor para su comprensión en la entidad.

La documentación de esta actividad debe incluir lo siguiente:

• Volumen de transacciones procesadas: Cantidad de pólizas de ingresos, cheques emitidos.

• Porcentaje de empleados que regularmente usan la computadora.

• Fuentes de información que soportan decisiones: Sistemas en donde se emiten reportes clave.

• Configuración de hardware: Cantidad de equipos y servidores, de estos equipos cuantos se encuentran en red.

• Configuración de software: Enumerar los sistemas de aplicación y quien los desarrolló.

• Descripción de software que se utiliza para restricción: Enumerar el software mediante el cual se restringe el acceso a los sistemas de aplicación.

• Organizaciones de servicio: Mencionar si existe algún proceso interno que es realizado por un proveedor externo.

• Personal de sistemas: Mencionar el personal de sistemas que compone el área de Informática.

• Comunicaciones: Mencionar si se cuenta con enlaces a otras dependencias y para que se utilizan.

• Métodos de ingresos de datos: El método de ingreso de datos (interactivo o no interactivo).

• Si el procesamiento está fundamentalmente centralizado o

descentralizado y, si la información es ingresada sólo en zonas de procesamiento o también en zonas remotas.

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• Ambientes en los cuales se procesan las aplicaciones: Mencionar los ambientes de procesamiento en los que se encuentran los sistemas de aplicación (Windows, Unix, AS400).

• Complejidad de cálculos: Mencionar si se cuenta con aplicaciones que realicen cálculos complejos.

• Modificación de software: Mencionar quienes realizan modificaciones a los sistemas de aplicación.

• Interconexión con otros sistemas: Mencionar si se cuenta con sistemas que alimenten sistemas de otras dependencias y viceversa.

• Grado de interrupción si no hubiera sistemas (continuidad de operación).

• Efectos inmediatos y a largo plazo de errores en el sistema: Describir el impacto que tendría la interrupción en los sistemas.

• Dependencia de las actividades principales de la dependencia: Mencionar la dependencia de las computadoras en la operación y si existen alternativas de continuar la operación en forma manual.

• El impacto de las computadoras sobre la entidad, incluyendo los cambios

significativos que procedan de la auditoría previa necesitarán revisiones. Fuentes de consulta Las fuentes en las cuales se puede obtener información para el trabajo preliminar son: a) Internas:

• Cuentas públicas de los entes fiscalizados. • Información financiera y presupuestal. • Informes de gobierno o de operaciones emitidos por el sujeto de fiscalización. • Manuales de procedimientos, reglamentos o documentos administrativos

similares. • Informes de la auditoría interna del sujeto de fiscalización, inspecciones u otros

informes internos. • Entrevistas con personal del sujeto de fiscalización. • Recorrido y observación de las instalaciones de la entidad. • Historia y folletos informativos sobre la entidad o sus programas.

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b) Externas:

• Página Web de acceso a la información del sujeto de fiscalización, entre otras. • Medios informativos. • Informes de auditorías externas.

En el apéndice 1 de este manual se presenta el formato sugerido para documentar el estudio general del sujeto de fiscalización. 3.2.2. APLICAR PROCEDIMIENTOS DE ANÁLISIS PREVIOS A LA INFORMACIÓN FINANCIERA Y PRESUPUESTAL Estos procedimientos se harán al planear la auditoría con la finalidad de lograr una comprensión general del contenido de la información financiera y presupuestal y los cambios operacionales significativos ocurridos en el periodo auditado. Se aplican comparaciones, cálculos, indagaciones, inspecciones y observaciones, (entre otras técnicas de auditoría que se consideren necesarias) para efectuar el análisis y desarrollo de expectativas, respecto a las relaciones entre los datos financieros, con el objeto de compararlos con los saldos de cuentas, clases de transacciones. Tales procedimientos se basan en el supuesto de que existen relaciones entre los datos y que continuarán existiendo, en ausencia de información que evidencie lo contrario. Algunos de estos procedimientos sirven para un mejor entendimiento del sujeto de fiscalización, por lo que son aplicados para la elaboración del plan general de auditoría. Los procedimientos analíticos se ejecutan para ayudar al auditor a: 1.- Comprender las operaciones de la entidad y las transacciones y eventos inusuales que hayan ocurrido en el periodo bajo examen; 2.- Identificar en los estados financieros, transacciones o saldos que pueden señalar riesgos inherentes o riesgos de control; 3.- Identificar y comprender las políticas contables más significativas; y, 4.- Determinar la planeación, diseño, materialidad de las pruebas, y alcance de los procedimientos de auditoría a ser realizados. Para lograr los objetivos de los procedimientos de revisión analítica, el auditor debe realizar los pasos siguientes:

a) Obtención de la información financiera y presupuestal. b) Comparar la información financiera y presupuestal. c) Considerar las políticas y prácticas contables.

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a) Obtención de la información financiera y presupuestal Para realizar los procedimientos analíticos previos se requiere de la información financiera y presupuestal del ente auditado la cual estará integrada en la cuenta pública, así como la información no financiera. Se podrá utilizar información financiera y presupuestal por cada unidad de operación del ente fiscalizado o global, que corresponda al periodo de revisión y periodos anteriores. Los análisis que se realicen o las expectativas no necesitan ser precisas con relación a la materialidad pero si necesitan desarrollarse formalmente y documentarse. Asimismo es necesario estar conscientes de los tipos de saldos y transacciones que se han reflejado en los estados de información financiera y presupuestal. b) Comparar la información financiera y presupuestal La comparación de información financiera y presupuestal deberá efectuarse confrontando los saldos de las cuentas o partidas en periodos de tiempo comparables. El objetivo principal es identificar condiciones que puedan indicarnos riesgos específicos de cifras erróneas. Esto se hará considerando, entre otros aspectos, lo siguiente: 1.- Cambios excepcionales o la ausencia de cambios esperados en los saldos o en las relaciones financieras clave. Como ejemplo:

• Los saldos de cuentas por cobrar no reflejan cambios. • Incrementos al valor de los activos sin que en su presupuesto de egresos

hubiese partidas autorizadas para estas adquisiciones. • Tratándose de cuentas por pagar la omisión de registro de contribuciones

federales o bien aumentos que puedan representar fuentes de financiamiento. • Variaciones significativas de un año a otro.

2.- Relaciones clave financieras o no financieras, ejemplo:

• Adecuaciones a las políticas contables que conlleven a modificar los saldos a nivel de cuenta o la creación de nuevas cuentas o partidas.

• Sistematización de los procesos de control interno y operativo o cambios

sustanciales a los mismos. Si identificamos saldos y relaciones excepcionales o inesperadas y no pueden explicarse fácilmente las razones para ello, generalmente lo identificamos como riesgos específicos de cifras erróneas. Por lo tanto se deberá identificar las cuentas y los errores potenciales que puedan afectarse.

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c) Considerar las políticas y prácticas contables Al realizar los procedimientos analíticos preliminares debemos considerar si se han adoptado o se deberían adoptar nuevas políticas contables y verificar que la información financiera y presupuestal este sobre bases consistentes y coherentes. Estas situaciones debemos identificarlas al obtener el estudio general y conocimiento del ente fiscalizado. Para documentar los procedimientos analíticos se podrá hacer en los memorandos de planeación o en otros papeles de trabajo. Sin embargo, los riesgos específicos identificados deben documentarse en el memorando de planeación de auditoría. 3.2.3. COMPRENDER LOS SISTEMAS DE APLICACIÓN El sistema contable de la entidad está conformado por grupos de transacciones y actividades relacionadas. Cada cuenta es afectada desde una o más aplicaciones contables (fuente de débitos o créditos). Las aplicaciones contables relacionadas pueden ser agrupadas dentro de sistemas de aplicación por el auditor. Las cuentas más significativas de los estados financieros, generalmente, son obvias dado que su conocimiento emerge de las entrevistas con los funcionarios de la entidad y la comprensión de sus operaciones. El concepto significativo constituye algo más que el monto del saldo en una cuenta, en vista que el saldo es el resultado neto de las operaciones que se incluyen en la cuenta. Los saldos de las cuentas incluyen todas las operaciones reconocidas durante el periodo materia de examen. En el proceso de comprensión de la estructura de control interno, el auditor evalúa cada sistema de aplicación de operaciones más importantes. El sistema de aplicación debe ser considerado importante si procesa una cantidad extensa de transacciones o si se apoya en un saldo de cuenta importante. El auditor debe documentar los sistemas de aplicación más importantes y las cuentas que las afectan. Asimismo debe diseñar procedimientos de auditoría que sean eficientes para los objetivos del examen, de tal manera que las cuentas más importantes puedan agruparse dentro de los sistemas de aplicación, para facilitar la preparación de papeles de trabajo. Al comprender los sistemas de aplicación del ente se abarcará lo siguiente:

• Comprender el proceso contable. • Comprender el ambiente de control.

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Comprender el proceso contable. Se debe comprender el proceso contable a un nivel suficiente que nos permita identificar los riesgos específicos asociados con el proceso contable y desarrollar un plan de auditoría adecuado. El uso de computadoras es un elemento importante dentro del proceso contable independientemente del tamaño del ente auditado. El sistema y/o proceso contable consiste en los métodos y registros establecidos para identificar, reunir, analizar, clasificar, registrar e informar las transacciones de una entidad, así como mantener el registro del activo y su pasivo que le son relativos. El auditor debe obtener un entendimiento del sistema contable de la entidad (incluyendo políticas y prácticas), para procesar y elaborar información financiera. Generalmente, se consideran como procedimientos básicos, los siguientes:

• Flujo de operaciones y áreas relacionadas. • Apropiada autorización de operaciones y actividades.

• Segregación de funciones, que asignen a diferentes empleados las

responsabilidades de autorizar las operaciones, registrarlas y salvaguardar activos.

• Diseño y uso de documentos y registros apropiados. • Dispositivos de seguridad apropiados en cuanto al acceso y utilización de

activos y registros. Comprender el ambiente de control Las normas de auditoría establecen que se lleven a cabo procedimientos para lograr un entendimiento del sistema de contabilidad, con respecto a los flujos de información y cuentas significativas, sin perjuicio de que se planee un enfoque de confianza o sustantivo. Por otra parte se deberá comprender el ambiente de control, entre otros: la actitud global, conciencia y actos de los funcionarios clave de la entidad respecto a la importancia del control interno. Lo anterior comprende la estructura organizacional, el funcionamiento del órgano de gobierno, los comités, las políticas de personal, funcionamiento de la contraloría interna y la vigilancia de organismos externos. Esta fase ayudará al auditor a determinar si es adecuado confiar en el control interno y definir nuestra seguridad de auditoría. Los procedimientos de control son aquellas políticas y procedimientos que se adicionan al ambiente de control y sistema contable,

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establecidas por la administración para proporcionar seguridad razonable de poder lograr los objetivos específicos de la entidad. Los principales controles necesarios para establecer y mantener una estructura de control interno que provea seguridad razonable de que los objetivos están siendo alcanzados, se indican a continuación: Control preventivo.- Es el conjunto de actividades diseñadas para evitar un evento o resultado no procurado. Por lo tanto los procedimientos de control de carácter preventivo son establecidos para evitar errores durante el desarrollo de transacciones. Control detectivo.- Es el conjunto de actividades diseñadas para descubrir un hecho o un resultado no intencional. Por lo que los procedimientos de carácter detectivo tienen como finalidad detectar los errores o las desviaciones que durante el desarrollo de las transacciones, no hubieran sido identificados por los procedimientos de control preventivos. Clasificación de los sistemas de aplicación La comprensión del proceso contable y el ambiente de control se realizará para cada sistema de aplicación que posea el ente fiscalizado. A continuación se presentan los sistemas principales de aplicación asociando sus operaciones con las cuentas contables de la información financiera presentada por los sujetos de fiscalización:

Sistema Saldos de cuentas relacionados Presupuestación

Ingresos Egresos

Tesorería Documentos por pagar Bancos e Inversiones Gastos y productos financieros Egresos

Deuda pública Cuentas por pagar Ingresos Gastos financieros - Bancos

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Sistema Saldos de cuentas relacionados Ingresos

Ingresos Cuentas por cobrar

Servicios personales Egresos relacionados con sueldos, salarios y nómina Pasivos/provisiones relacionados con nóminas

Adquisiciones y servicios generales

Egresos relacionados con adquisiciones y servicios generales Cuentas por pagar Gastos pagados por anticipado Activo fijo

Obra pública Egresos relacionados con obra Cuentas por pagar Gastos pagados por anticipado Activo fijo

En el estudio de los diversos procesos y su ambiente de control, se deberán identificar los objetivos de control, definir las actividades de control que ayudaran a atender el objetivo y posteriormente las pruebas de control necesarios. 3.2.4. IDENTIFICAR RIESGOS Y ERRORES Riesgo de auditoría. Es el riesgo de que el auditor emita inadvertidamente un informe de resultados sin irregularidades sobre la información financiera y presupuestal. El riesgo de auditoría está integrado por el efecto combinado de los tres diferentes riesgos que se explican a continuación. 1) Riesgo inherente.- Representa el riesgo de que ocurran errores importantes en un rubro específico de la información financiera y presupuestal o de acuerdo a la operación del ente fiscalizado, en función de las características o particularidades de dicho rubro (cuenta, saldo o grupo de transacciones), sin considerar el efecto de los procedimientos de control interno que pudieran existir. (1). 2) Riesgo de control.- Representa el riesgo de que los errores importantes (que excedan a la importancia relativa al agregarse a otros errores), que pudieran existir en

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un rubro específico, no sean prevenidos o detectados oportunamente por el sistema de control interno contable en vigor. (1). 3) Riesgo de detección.- Representa el riesgo de que los procedimientos aplicados por el auditor no detecten los posibles errores importantes que hayan escapado a los procedimientos de control interno. (1). El riesgo inherente toma en cuenta el hecho de que la probabilidad de que ocurran errores importantes es mayor en algunos tipos de entidades, o en algunas cuentas o grupos de transacciones. (1). El riesgo de control disminuye en la medida en que aumenta la efectividad con que el sistema de control interno alcanza los objetivos, tanto generales como específicos. Sin embargo, el riesgo de control nunca desaparece totalmente, aún cuando se alcancen todos los objetivos del sistema de Control interno, debido a las limitaciones inherentes a cualquier sistema de este tipo. (1). El riesgo de detección disminuye en la medida en que aumenta la efectividad de los procedimientos de auditoría aplicada por el auditor. Como ocurre con "El muestreo en la auditoría", una parte del riesgo de detección se origina en el hecho de que normalmente no se examina la totalidad de las partidas que integran una cuenta o un rubro de la información financiera y presupuestal, y otra parte se origina por la posibilidad de seleccionar un procedimiento inadecuado, aplicar incorrectamente un procedimiento, o interpretar erróneamente los resultados obtenidos. (1). Los riesgos inherentes y de control existen en forma independiente de la auditoría, la función del auditor consiste simplemente en evaluarlos adecuadamente, lo cual en la práctica puede hacerse en forma independiente o combinada. En el caso del riesgo de control el auditor debe aplicar las pruebas de cumplimiento necesarias para probar los controles en los que basó su evaluación. (1). Por el contrario, el riesgo de detección lo establece el auditor al determinar la naturaleza, alcance y oportunidad de sus pruebas sustantivas, las cuales pueden ser aplicadas en forma selectiva a los elementos que integran los saldos o transacciones, o bien pueden consistir en procedimientos de revisión analítica. (1). El riesgo de detección se debe establecer en relación inversa a los riesgos inherentes y de control. A menor riesgo inherente y de control, mayor puede ser el riesgo de detección que acepte el auditor (pruebas más sencillas, alcances menores, o fechas más alejadas del cierre del ejercicio). Sin embargo, para las cuentas o grupos significativos de transacciones, no se pueden eliminar totalmente las pruebas sustantivas aún cuando los riesgos inherentes y de control sean bajos. (1). Como ya se indicó, las pruebas de cumplimiento tienen por objeto verificar que los controles en que basamos nuestra evaluación del Riesgo de control, estén operando

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efectivamente. Por otra parte las pruebas sustantivas con que establecemos el Riesgo de detección, tienen por objeto detectar posibles errores en las cuentas o grupos de transacciones. Sin embargo, en la práctica se aplicarán conjuntamente sobre las mismas partidas de un grupo de transacciones, con lo cual se incrementa la eficiencia de la auditoría. En este caso, el auditor debe tener un cuidado especial en el diseño de las pruebas y en la evaluación de los resultados, a fin de asegurar que se alcanzan los dos objetivos. (1). Así como la importancia relativa la debe concretar el auditor en un importe, el Riesgo de auditoría en sus tres componentes se puede también concretar en un porcentaje. Sin embargo, en este caso es igualmente válido definirlo en términos de un rango. Por ejemplo riesgo bajo, moderado o alto. Utilizando esta forma de medición, a continuación se muestra una tabla que ilustra la interrelación que existe entre los tres componentes del Riesgo de Auditoría: (1). Riesgo de control Alto Medio Bajo

Riesgo inherente Riesgo de detección

Alto Bajo Bajo Medio Medio Bajo Medio Alto Bajo Medio Alto Alto Como puede verse en la tabla anterior, si el auditor evalúa los riesgos inherentes y de control como altos, está obligado a establecer un riesgo de detección bajo para que el Riesgo total de auditoría siga siendo aceptable. (1). (1) (Boletín 3030, Párrafo 16-28 de las Normas y Procedimientos de Auditoría). RIESGO INHERENTE.- Se asocia con la naturaleza y actividad propias que identifican al sujeto de fiscalización. Por ejemplo; manejo de efectivo, toma de decisiones de adjudicación y/o contratación, otorgamiento de concesiones, etc. Criterios para calificar el riesgo inherente: 1. La relevancia de las operaciones involucradas en comparación con las operaciones

de otras entidades; 2. La trascendencia económica de las operaciones a que dieren lugar las decisiones

que se identificaron como de riesgo; 3. La sensibilidad social ante el tipo de operaciones en cuestión; y 4. Las condiciones internas de la organización.

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Significatividad Es importante la consideración de la significatividad del monto de los recursos que administra la organización. (No tiene el mismo riesgo inherente una organización cuyo presupuesto es de 800 millones de pesos anuales que otra con un presupuesto de 20 millones). Resulta obvio señalar que las operaciones que tendrán lugar en la primera serán por montos mucho mayores. Trascendencia económica Debe evaluarse si la entidad con el presupuesto de 20 millones tiene la facultad de tomar decisiones cuya impacto en términos económicos supera ampliamente su propio presupuesto; por ejemplo la dependencia gubernamental donde se definen las regulaciones de construcción y las excepciones a las mismas. Sensibilidad social Aquellas actividades donde los actos riesgosos pueden generar una reacción social mayor. Por ejemplo, los que se cometen en perjuicio de instituciones de beneficiencia social. Condiciones de la organización Estas incluirán las motivaciones y aptitudes dentro de la organización y la actitud hacia el control, tales como los métodos de reconocimiento de sus funcionarios y de su personal en general; sistemas de reclutamiento de personal ajenos al mérito y a la idoneidad, sentido de pertenencia a la organización que ésta haya sido capaz de desarrollar en sus integrantes; funcionarios responsables inexpertos; nivel de vida de sus miembros acorde a las remuneraciones, grado de politización en la toma de decisiones, predisposición de los funcionarios a la rendición de cuentas, etc. Los puntos descritos operan como factores que el auditor debe considerar en la determinación del nivel de riesgo de la organización. Áreas consideradas críticas La experiencia indica que las áreas donde se llevan a cabo operaciones o procesos más susceptibles de riesgos son: � Selección de oferentes para la ejecución de obras y/o adquisición de bienes o

servicios; � Análisis de reclamos que involucren intereses de terceros ajenos al ente fiscalizado; � Áreas de resolución de pedidos (fallos) y de excepciones a reglamentaciones

(prórrogas, modificaciones en conceptos, incremento en precios pactados, etc.); � Concesión de permisos, licencias, concesiones, etc., para la explotación de bienes

ó recursos públicos; � Áreas de negociación (Apertura de cuentas de inversión); � Adjudicación de subsidios y/o apoyos; y � Concesión de beneficios fiscales extraordinarios.

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Identificación de las áreas a ser analizadas con profundidad Debemos identificar primero cuáles son las decisiones que involucran interés económico donde pueden producirse las acciones riesgosas, para determinar posteriormente cuál es el “proceso” de formación de tal decisión, y todas las instancias del trámite administrativo que tienen lugar para obtener ese resultado. Una vez identificado el proceso cabría graficarlo mediante un flujograma. Evaluación del grado de discrecionalidad de los funcionarios La discrecionalidad del personal en áreas importantes tiene que estar reducida a su mínima expresión y debe tener claramente delimitada la responsabilidad, sólo en aquellos casos que escapan a la rutina del área bajo análisis. La determinación de cuáles son los niveles razonables dependerá del criterio del auditor. Otro aspecto a considerar es si existe en la organización, respecto de los trámites involucrados, la adecuada segregación de funciones. Ello reduce el riesgo de que una persona esté en condiciones tanto de cometer como de ocultar actos fraudulentos o dolosos. RIESGO DE CONTROL.- Representa el riesgo de que los errores importantes (que excedan a la importancia relativa al agregarse a otros errores) que pudieran existir en un rubro específico, no sean prevenidos o detectados oportunamente por el sistema de control interno en vigor. Aspectos que se relacionan con riesgo de control: Efectivo:

• Se carece del establecimiento de una unidad de cobro (caja) en la administración de fondos.

• Existen faltantes de efectivo en forma periódica. • Las conciliaciones bancarias son inoportunas o no se revisan; ni se efectúa un

oportuno seguimiento sobre las partidas no usuales detectadas. Cuentas por Cobrar

• Se registran cantidades poco usuales antes o después del cierre. • Existen numerosas partidas de conciliación entre el auxiliar y el mayor general. • Las partidas no reciben un adecuado seguimiento, revisión y aprobación. • Existe considerable atraso de transacciones no procesadas. • Las operaciones pueden procesarse sin autorización.

Bienes muebles e inmuebles

• El auxiliar del activo fijo no contiene suficiente detalle o no se concilia con el mayor general.

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• Existen diferencias importantes entre los registros auxiliares y el inventario físico de bienes.

• Los bienes no se encuentran resguardados adecuadamente. • No existen mecanismos de protección física sobre activos valiosos y de fácil

movilidad. • Los procedimientos para el control del inventario son inadecuados y/o

insuficientes. • Falta de supervisión por parte de la administración. • Ausencia de procedimientos para identificar los bienes obsoletos o dañados, o

no se llevan a cabo. • No se tienen plenamente identificados los movimientos de alta y de baja del

ejercicio. • Rezago y falta de seguimiento en la escrituración de inmuebles. • Identificación de donaciones no registradas. • Las transacciones de enajenación no se registran de conformidad con los

Principios de Contabilidad Gubernamental. • Los montos que deben ser gastos se capitalizan en el activo fijo. • No existen políticas contables para los activos capitalizables.

Impuestos por pagar

• Ausencia de personal especializado en asuntos relativos al cálculo y aplicación de impuestos.

• No existe personal apropiado para contabilizar los montos de los impuestos que debe retener la entidad a terceros.

• Los registros de impuestos pagados son insuficientes. Cuentas por Pagar

• Las transacciones no son aprobadas o revisadas. • Existen problemas para cumplir con los pagos a proveedores. • La deuda no se encuentra registrada o bien esta incorrectamente clasificada. • No existen procedimientos de corte definidos o los procedimientos de corte no

son supervisados. • Los procedimientos de control diseñados para detectar errores no se aplican al

saldo de las cuentas por pagar. • La escasez severa de efectivo ocasiona retrasos importantes en el

procesamiento de pagos. • No se cuenta o no se tiene un control adecuado sobre el padrón de

proveedores y contratistas. • Una buena parte de los egresos se concentra en unos cuantos proveedores. • No existen procedimientos adecuados para autorización, revisión y aprobación. • No existe una supervisión efectiva.

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Patrimonio

• No se conocen los procedimientos contables establecidos para la revelación de las cuentas del patrimonio.

• El no establecer los procedimientos contables o legales que correspondan trae como consecuencia la existencia de errores en los estados financieros.

• Cargos o abonos que deben canalizarse a través del estado de situación presupuestal y que se tratan como operaciones que involucran a las cuentas de patrimonio.

• Las operaciones no son aprobadas o revisadas por el órgano de control. • Falta personal idóneo y con experiencia para la contabilización de operaciones. • Cuando las donaciones de capital recibidas, traspasos o remesas de capital

recibidas no son aprobadas o revisadas por los niveles competentes. RIESGO DE DETECCIÓN.- El riesgo de que nuestros procedimientos sustantivos de auditoría no detecten errores e irregularidades significativas. Aspectos que mitigan el riesgo de detección:

• Asignación del trabajo a equipos con experiencia. • Cuidado y de diligencia profesional del personal. • Correcta planeación de auditoría. • Aplicación de técnicas de auditoría oportunas. • Allegarse de personal especializado en determinados aspectos. • Concluir adecuadamente las pruebas de auditoría. • Buscar la participación de terceros para brindar información y/o documentación. • Evitar el ocultamiento de documentación e información por parte del sujeto de

fiscalización, efectuando las investigaciones correspondientes. Hechos los análisis anteriores se identificarán riesgos específicos en los cuales pueden ocurrir ciertos errores potenciales los cuales deben ser comprobados o desechados. Podemos conceptualizar a los errores potenciales de la siguiente manera: Integridad: las operaciones y/o transacciones no se registran en su totalidad. Ejemplos:

• Omisión de ingresos. • Cuentas bancarias no reportadas en la contabilidad.

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Validez: las operaciones y/o transacciones registradas no representan eventos económicos que realmente ocurrieron o bien que no son válidas por la falta de aprobación de funcionario respectivo. Ejemplos:

• Los activos registrados no existen o no son propiedad de la entidad. • Alteración de registros contables. • Registro de pasivos sin cumplir las características para serlos (reservas de

presupuesto). • Cancelación de cuentas por cobrar sin autorización.

Registro: las operaciones y/o transacciones se registran en forma inexacta, ya sea por importes incorrectos o bien por clasificarse en cuentas que no corresponden. Ejemplos:

• Incorrecta contabilización de partidas no acorde a su naturaleza. • Registro de gastos de ejecución en cuentas de ingresos. • Las adquisiciones de bienes muebles son registradas solamente como gastos. • No se registran activos o cuentas por pagar.

Corte: las operaciones y/o transacciones fueron registradas en las cuentas en un periodo equivocado (eventos que no ocurrieron en el periodo revisado). Ejemplos:

• Falta de partida presupuestal para cubrir compromisos. • Compras anticipadas y/o servicios pagados con presupuesto de un ejercicio

pero aplicados en otros Valuación: los activos y/o pasivos fueron valuados incorrectamente. Presentación: los saldos de las cuentas se presentan en forma inadecuada o no se revela toda la información que es necesaria para una presentación correcta y para cumplir con las disposiciones legales. Ejemplos:

• Aplicación indebida de principios de contabilidad. • Incumplimiento de leyes en cuanto a la información que debe reunir la

información financiera y presupuestal. Por lo tanto estos errores nos permiten concluir que los saldos presentados en las cuentas contables no sean correctos, estén incompletos, y que no sean validos.

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3.2.5. DETERMINAR LA IMPORTANCIA RELATIVA El auditor tomará en cuenta la importancia relativa como el límite máximo de error que está dispuesto a aceptar para emitir un informe sin observaciones. En la determinación de la importancia relativa los auditores utilizarán su juicio profesional a efecto de emitir un informe que permita a los usuarios confiar en la información financiera para la toma de decisiones. Esto significa que al determinar la importancia relativa el auditor deberá tener presente quienes son los usuarios primarios y secundarios de los estados financieros, que uso darán probablemente a dichos estados financieros y el grado de precisión que deberá tener su información para que los usuarios fundamenten sus decisiones en ellos. Objetivo.- Determinar y documentar el monto de importancia relativa o materialidad que se considera adecuado para propósito de la planeación de la auditoría. Se refiere a establecer una medida de tolerancia sobre errores o desviaciones que pueden existir y no sean detectados por nuestro trabajo de auditoría. Determinación de la importancia relativa.- La importancia relativa está relacionada con el monto máximo de errores posibles y no con los errores más probables o conocidos. El monto máximo de errores posibles incluye todo tipo de errores, irregularidades y fraudes que pueden afectar los estados financieros, independientemente de su naturaleza o de su causa; lo cual incluiría errores “graves”, errores “leves”, fraudes e incumplimientos. Los errores en los estados financieros obedecen a inobservancia de los principios de contabilidad gubernamentales e incluyen desviaciones de la información real, la determinación inadecuada de las estimaciones contables, fallas en los procedimientos de control interno, incumplimientos de convenios, contratos, leyes y otras regulaciones aplicables y la omisión de información necesaria, que tengan un efecto directo y significativo en la determinación de las cifras de los estados financieros. Un error o el conjunto de errores existentes en los estados financieros se consideran importantes si a la luz de las circunstancias, es probable que la decisión de una persona que se base en dichos estados financieros y posea un conocimiento razonablemente suficiente de las actividades comerciales y económicas (el usuario) sea modificada o influenciada por ese error o por el conjunto de errores. En la auditoría y revisiones, debe determinarse la importancia relativa para la planeación y para el informe. La importancia relativa para fines de planeación deberá establecerse en forma conservadora. Para determinar la importancia relativa en la fase de la planeación deben considerar sólo factores cuantitativos, mientras que la materialidad para fines de informe implica consideraciones cuantitativas y cualitativas así como su juicio profesional.

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Actividades: a) Determinar la importancia relativa. Como ya se ha comentado, la importancia relativa se relaciona con el error probable y no con el error más probable. Lo anterior significa que en la fase de ejecución el auditor no puede comparar simplemente la suma de los errores más probables con la importancia relativa, ya que debe considerar la existencia de posibles errores adicionales (tolerancia del error posible); para lo cual el auditor en la fase planeación debe estimar los errores más probables y luego restar esa estimación al monto de la materialidad. Esta estimación se denomina a menudo “Total de Errores Esperados”. Para estimar el total de errores esperados el auditor debe considerar: • Los resultados de la auditoría del periodo anterior revisado. • Cambios conocidos o esperados en la eficiencia del sistema de control interno. • Cambios conocidos o esperados en la naturaleza y en el nivel de actividad de las

operaciones de la entidad auditada. • El grado en que se espera que la entidad auditada corregirá los errores

descubiertos. La determinación de la importancia relativa planeada es un tema complejo que requiere juicio profesional que debe ser hecho en el contexto de nuestro conocimiento de la Entidad, nuestra evaluación del riesgo del compromiso y los requerimientos de información de la revisión que efectuaremos. Algunos factores que influyen para determinar la materialidad y que el auditor debe considerar son los siguientes: • El tamaño de la entidad (ingresos y gastos totales, activos, patrimonio, etc.). • Factores relacionados con la entidad (por ejemplo si la entidad es de reciente

creación o está bien establecida, es estable o inestable por cambios de administración, movimientos en puestos clave, etc.).

• Factores relacionados con los resultados de auditorías anteriores. • Factores relacionados con el medio en que opera la entidad. • Consideraciones de costo/beneficio. b) Seleccionar guías cuantitativas La Importancia Relativa Planeada, deberá de considerarse una para cada uno de los capítulos o rubros que integran la cuenta pública y/o información financiera que revisaremos. Debe determinarse para cada uno de los capítulos que integran la cuenta pública, cuyos montos nos permitirán determinar la existencia de errores que son importantes con relación a cada uno de los saldos a nivel capítulos que comprenden la cuenta pública sobre la cual emitiremos nuestro informe. Determinamos la importancia relativa planeada con la finalidad de:

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• Estimar el nivel tolerable de error en la conformación de la cuenta pública. • Ayudar a establecer el alcance del trabajo de auditoría. • Ayudar en la evaluación del efecto de errores conocidos y probables sobre la

cuenta pública sobre la cual emitiremos nuestro informe. Realizamos procedimientos de auditoría en la medida necesaria para obtener una seguridad razonable que descubriremos errores importantes en la integración de las cifras de la cuenta pública, si estos existen. La importancia relativa debe ser determinada como el monto único para cada capítulo o rubro, como base para planear el alcance de la auditoría, el cual nos pondrá en condiciones de detectar errores que son importantes con relación a cada uno de los capítulos o rubros que comprenden la estructura de cuenta pública sobre las cuales informamos. Sin embargo, en algunos casos será factible calcular una sola importancia relativa. Determinamos la importancia relativa planeada utilizando nuestro juicio profesional. Sin embargo, es importante considerar las guías propuestas para su determinación. Cada una de esas guías incluye la identificación de bases apropiadas, estimación del monto basado en la estructura de la cuenta pública mediante la aplicación de un porcentaje adecuado del monto base para calcular el nivel de importancia relativa planeada. Para seleccionar una base y un porcentaje apropiado, consideramos los factores siguientes:

1. La relevancia del monto con base en los capítulos de la cuenta pública. 2. El porcentaje en relación con la naturaleza de la entidad, el tipo de base

seleccionado y el monto de la base. En la etapa de la planificación de la auditoría, el auditor primero debe determinar la “importancia relativa o nivel de precisión”, para determinar la naturaleza, alcance y oportunidad de los procedimientos de auditoría; en segundo lugar, debe establecerse el monto del “Error Tolerable o Materialidad Asignada” del sistema o componente sujeto a examen. El error tolerable, se define como el error máximo en la aseveración que el auditor está dispuesto a aceptar y aún concluir que el resultado de la prueba logró su objetivo de auditoría. Por consiguiente el error tolerable es a la aseveración lo que la importancia relativa es a los estados financieros en su conjunto. Las auditorías de situaciones excepcionales pueden requerir la utilización de importancia relativa planeada que difiera significativamente de la determinada bajo las guías descritas arriba. Por lo que para dichos trabajos la determinación de la importancia relativa debe ser utilizada en conexión con requerimientos adicionales a partidas especiales que denoten un interés especial de los usuarios del informe de resultados, sobre la o las partidas en investigación.

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Las decisiones en circunstancias tales como las mencionadas en el párrafo precedente requieren consideración cuidadosa y juicio profesional. c) Considerar factores cualitativos El concepto de importancia relativa se aplica no solamente a los errores monetarios, sino también a los requerimientos sobre revelación y el cumplimiento de disposiciones normativas y de legalidad, así como con los Principios de Contabilidad Gubernamental que en su caso contemplen las regulaciones normativas de cada Entidad sobre la cual emitiremos nuestro informe. Podemos seleccionar una importancia relativa basada en factores cualitativos y normativos que puede ser menor que aquella que nos pueda indicar los factores cuantitativos. La importancia relativa no está relacionada meramente con el tamaño de la entidad y los elementos de sus estados financieros. Obviamente, errores que son importantes tanto individualmente como agregados pueden afectar el juicio de un usuario. Sin embargo, los errores pueden ser también importantes sobre bases cualitativas. Por ejemplo, errores asociados con violaciones de obligaciones contractuales o transacciones que originan dudas acerca de la integridad de la gestión de gobierno de las dependencias que integran la función pública local. Para detectar errores que puedan ser importantes en sus aspectos cualitativos, debemos considerar el examen de ciertos saldos de cuentas en mayor detalle que el indicado por la importancia relativa. Estos saldos de cuentas serán normalmente identificados durante nuestros procedimientos de planeación. En algunas circunstancias, podemos decidir utilizar un monto más bajo de importancia relativa para probar saldos de cuentas especiales o transacciones; más comúnmente, identificamos como factor de riesgo las condiciones que originan que ciertos saldos de cuenta tengan características especiales, y entonces realizamos pruebas sustantivas enfocadas. d) Documentación Al determinar la importancia relativa, normalmente documentamos:

• Importancia relativa y materialidad asignada para el año corriente y el año anterior para cada uno de los conceptos de cuenta pública.

• Justificación de la base elegida en el cálculo de la importancia relativa. • Otras consideraciones que afectan la estimación de la importancia relativa. • Justificación por la selección de la importancia relativa y la materialidad

asignada.

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• Razones cualitativas y normativas para un menor nivel de importancia relativa para el saldo de ciertas cuentas especiales o ciertas transacciones.

En el apéndice 2 de este manual se presenta el formato sugerido para documentar el la determinación de la importancia relativa planeada. 3.2.6. DESARROLLO DEL PLAN DE AUDITORÍA Realizar un estudio general, aplicar procedimientos de análisis a la información financiera, comprender los sistemas de aplicación, identificar riesgos y errores potenciales y determinar la importancia relativa son las actividades que permitirán desarrollar un plan de auditoría adecuado. Por cada error potencial que hayamos determinado, se definirá si se confía en los controles y se decidirá el nivel de las pruebas sustantivas. Independientemente de los controles internos establecidos las pruebas de control y cumplimiento deberán realizarse a efectos de validar el cumplimiento del marco legal al cual esta sujeto el rubro a auditar ya que se desprenden diferentes sanciones por incumplimientos en las diferentes disposiciones legales. Para desarrollar el plan de auditoría se:

1. Determinará la estrategia y alcance. 2. Diseñarán pruebas efectivas y eficientes.

1.- Determinar la estrategia y alcance Durante la fase de planeación se podrán identificar riesgos de auditoría, los probables errores potenciales, así como las áreas críticas que serán analizadas y revisadas, relacionándolos con las cuentas y rubros de los estados financieros y presupuestales. De estas conclusiones se determinará una estrategia para poder obtener una seguridad de que las partidas revisadas de los estados financieros y/o presupuestales sean materialmente correctos. Por lo tanto se deberá tener en cuenta:

• Si hay o no riesgos específicos identificados relacionados con algún error potencial.

• Si la administración del ente fiscalizado tiene establecidos controles en los que

se pueda confiar que mitiguen el riesgo específico identificado.

• Con base en lo señalado se determinará la naturaleza y alcance de las pruebas que se necesitan basados en la evaluación del riesgo y en la decisión del auditor de confiar o no en el control interno.

El siguiente cuadro de decisión ayudará a determinar la estrategia a seguir:

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ENFOQUE DE AUDITORÍA

Para concluir si nuestro alcance de auditoría fue suficiente y los estados financieros y/o presupuestales no contienen errores materiales, deben considerarse factores cuantitativos o cualitativos, al evaluar los resultados de las pruebas realizadas por la auditoría. Parte del procedimiento implica el análisis integral de los estados financieros, para determinar si en conjunto son coherentes con la información obtenida y fueron presentados debidamente. 2.- Diseñar pruebas efectivas y eficientes. Los auditores deben utilizar su criterio profesional al establecer el alcance y la estrategia de auditoría al determinar los procedimientos que se aplicarán, por lo que deberán diseñar pruebas efectivas y eficientes que permitan concluir sobre los rubros sujetos a revisión. Las pruebas de cumplimiento y sustantivas representan agrupaciones de los procedimientos de auditoría.

Se planea confiar en controles

Se planea confiar en controles

Existen riesgos identificados

No hay riesgos identificados

SI NO

Realizar pruebas de control y/o de cumplimiento a fin de validar y confiar en los controles establecidos. Realizar pruebas sustantivas a fin confirmar dicho riesgo y/o error y cuantificarlo o desecharlo.

SI NO

Realizar pruebas sustantivas a fin de confirmar dicho riesgo y/o error y cuantificarlo o desecharlo.

Realizar pruebas de control y/o de cumplimiento a fin de verificar si son efectivos los controles.

Realizar pruebas sustantivas que nos permitan obtener certeza sobre la correcta utilización de los recursos.

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Las pruebas de control y/o de cumplimiento son pruebas diseñadas para comprobar que los procedimientos de control interno estaban en operación durante el periodo auditado, así como para verificar el cumplimiento de las disposiciones legales y reglamentarias pertinentes. Las pruebas sustantivas son pruebas diseñadas para llegar a una conclusión con respecto al saldo de una cuenta, sin importar los controles internos sobre los flujos de transacciones que se reflejan en el saldo. Los auditores deben estar alertas a situaciones o transacciones que indiquen posibilidad de error. En los casos de error que puedan afectar significativamente a los montos de los estados financieros y/o presupuestales, los auditores aplicarán procedimientos de auditoría dirigidos específicamente a averiguar si ha ocurrido el error (pruebas sustantivas específicas). Dentro de ellas, se encuentran las pruebas sustantivas de detalle y procedimientos analíticos sustantivos. Las técnicas de verificación más utilizadas al realizar pruebas de transacciones y saldos se pueden clasificar en oculares, escritas, documentales y físicas; y son:

Comparación.- Es el acto de observar la similitud o diferencia existente entre dos o más elementos. Dentro de la fase de ejecución de la auditoría se efectúa la comparación de resultados, contra criterios aceptables, facilitando de esa forma la evaluación por el auditor y la elaboración de observaciones, conclusiones y recomendaciones. Observación.- Es el examen ocular realizado para cerciorarse como se ejecutan las operaciones. Esta técnica es de utilidad en todas las fases de la auditoría, por cuyo intermedio el auditor se cerciorar de ciertos hechos y circunstancias, en especial, las relacionadas con la forma de ejecución de las operaciones, apreciando personalmente, de manera abierta o discreta, como el personal de la entidad ejecuta las operaciones.

Ocular

Indagación e investigación.- Es el acto de obtener información verbal sobre un asunto mediante averiguaciones directas o conversaciones con los funcionarios responsables de la entidad. La respuesta a una pregunta formulada por el auditor, comprende una porción insignificante de elementos de juicio en los que puede confiarse, pero las respuestas a muchas preguntas que se relacionan entre si, pueden suministrar un elemento de juicio satisfactorio, si todas son razonables y consistentes. Sin embargo, sus resultados por si solos no constituyen evidencia suficiente y competente.

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Declaración.- Manifestación por escrito con la firma de los interesados, del resultado de las investigaciones realizadas con los funcionarios del ente fiscalizado. (Actuaciones del auditor-actas de auditoría). Análisis.- Consiste en la separación y evaluación crítica, objetiva y minuciosa de los elementos o partes que conforman una operación, actividad, transacción o proceso, con el fin de establecer su naturaleza, su relación y conformidad con los criterios normativos y técnicos existentes. Los procedimientos de análisis están referidos a la comparación de cantidades, porcentajes y otros. De acuerdo a las circunstancias, se obtienen mejores resultados si son obtenidos por expertos que tengan habilidad para hacer inferencias lógicas y juicios de valor al evaluar la información recolectada. Las técnicas de análisis son especialmente útiles para determinar las causas y efectos de los hallazgos de auditoría.

Confirmación.- Es la técnica que permite comprobar la autenticidad de los registros y documentos analizados, a través de información directa y por escrito, otorgada por funcionarios que participan o realizan las operaciones sujetas a examen (confirmación interna), por lo que están en

Escrita disposición de opinar e informar en forma válida y veraz sobre ellas. Otra forma de confirmación, es la denominada confirmación externa, la cual se presenta cuando se solicita a una persona independiente de la organización auditada (terceros), información de interés que sólo ella puede suministrar. Certificación.- Obtención de un documento en el que se asegure la verdad de un hecho, legalizado por lo general, con la firma de una autoridad.

Conciliación.- Implica hacer que concuerden dos conjuntos de datos relacionados, separados e independientes. Esta técnica consiste en analizar la información producida por diferentes unidades operativas o entidades, respecto de una misma operación o actividad, con el objeto de establecer su concordancia entre si, y a la vez, determinar la validez y veracidad de los informes, registros y resultados que están siendo examinados.

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Comprobación.- Técnica que se aplica en el curso de un examen, con el objeto de verificar la existencia, legalidad, autenticidad y legitimidad de las operaciones efectuadas por una entidad, mediante la verificación de los documentos que las justifican.

Cálculo.- Es la verificación matemática de alguna partida, se utiliza para verificar

la exactitud y corrección aritmética de una operación o resultado. Se prueba solamente la exactitud de un cálculo, por lo tanto, se requiere de otras pruebas adicionales para establecer la validez de las cifras incluidas en una operación.

Documen- Tal Investigación documental.- es utilizada para dar seguimiento y controlar

una operación de manera progresiva, de un punto a otro de un proceso interno determinado o, de un proceso a otro realizado por una unidad operativa dada. Al efectuar la comprensión de la estructura de control interno, se seleccionan determinadas operaciones relativas a cada partida o grupo, para darles seguimiento, desde el inicio hasta el final dentro de sus procesos normales de ejecución, para con esto asegurarse de su regularidad y corrección. Esta técnica puede clasificarse en dos grupos: a) rastreo progresivo, que parte de la autorización para efectuar una operación hasta la culminación total o parcial de ésta; y b) rastreo regresivo, que es inverso al anterior, es decir, se parte de los resultados de las operaciones para llegar a la autorización inicial.

Inspección.- es el examen físico y ocular de activos, obras, documentos y valores, con el objeto de establecer su existencia y autenticidad. La aplicación de esta técnica es de mucha utilidad, especialmente, en cuanto

Física a la constatación de efectivo, valores, activo fijo y otros equivalentes. Generalmente, se acostumbra a calificarla como una técnica combinada, dado que en su aplicación utiliza la indagación, observación, comparación, rastreo, tabulación y comprobación.

3.2.7. PREPARAR EL PROGRAMA DE REVISIÓN El programa de revisión es un esquema detallado del trabajo que se debe realizar y los procedimientos a emplearse, determinando su extensión y oportunidad, así como los papeles de trabajo que serán elaborados. Proporciona al auditor una lista detallada del trabajo a realizar y ofrece un registro de las pruebas de auditoría llevadas a cabo, así mismo muestra que personas ejecutaran las labores encomendadas. Incluye las evaluaciones del riesgo inherente y el riesgo de control, en cuanto a que ocurran errores o irregularidades significativas; las pruebas de control planeadas; y los procedimientos sustantivos de auditoría.

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El auditor debe desarrollar y documentar su programa de auditoría estableciendo la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos necesarios. Objetivos.- a) Identifica los procedimientos planeados de auditoría al nivel de detalle que se consideran apropiados para orientar con efectividad y eficiencia al equipo de auditoría. b) Facilita la delegación, supervisión y revisión. c) Coordina el desempeño de los procedimientos de auditoría planeados. Por lo anterior, el programa de auditoría constituye un plan de trabajo para los auditores y al mismo tiempo permite el registro del logro de cada etapa o procedimiento en el proceso de la auditoría. Autorización y/o aprobación.- El programa de auditoría debe ser aprobado por el jefe o coordinador antes del inicio del trabajo de campo. En caso que el Programa de auditoría sufra modificaciones en el curso de la fase de ejecución, tales cambios deben ser aprobados por el jefe o coordinador, las cuales deberán irse adicionando. Ventajas de un programa.-

1. Proporciona un plan sistemático de cada fase del trabajo, el cual debe ser comunicado tanto a los miembros del equipo como a los supervisores.

2. Permite fijar las responsabilidades por cada procedimiento de auditoría. 3. Es una base para asignar tareas a los auditores al efectuar la distribución y

coordinación del trabajo entre los miembros del equipo. 4. Establecer una rutina de trabajo económica y eficiente. 5. Ayuda a evitar la omisión de procedimientos necesarios. 6. Sirve como un historial del trabajo efectuado y como una guía para futuras

revisiones de la misma entidad, ayudando a futuros equipos de trabajo a familiarizarse con la naturaleza de la labor efectuada anteriormente.

7. Facilita la revisión del trabajo al auditor encargado del equipo y al jefe de auditoría.

8. Proporciona una ayuda al disminuir la cantidad de supervisión directa. 9. Asegura el establecimiento de procedimientos de auditoría enfocados al

cumplimiento de los Principios de Contabilidad Gubernamental y Normas de Auditoría.

10. Documenta el alcance de la revisión. 11. Proporciona las pruebas que demuestran el trabajo efectivamente realizado. 12. Establece un registro resumido de las labores que se han efectuado. 13. Proporciona ayuda al entrenar el personal sin experiencia.

Aunque los programas de trabajo escritos son esenciales para una dirección suficiente y eficaz de una auditoría, nunca deben utilizarse como una lista de comprobación para los pasos del trabajo, de manera que se suprima la iniciativa individual, imaginación e ingenio en el logro de los objetivos deseados.

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Responsabilidad por el Programa.- Es esencial que el programa sea elaborado por el auditor encargado del equipo basándose en su experiencia. Es importante también que el nivel adecuado (jefe o coordinador) revise el programa y su suficiencia, basándose en su experiencia y conocimientos. Sin embargo, la responsabilidad por el contenido y ejecución del programa de auditoría, la tiene el auditor encargado del trabajo en el campo, el cual no sólo se encarga de distribuir la labor y velar por el logro del programa, sino también de evaluar de manera continua su pertinencia y suficiencia, efectuando revisiones o ajustes en el mismo cuando lo considere necesario según las circunstancias. Organización y contenido.- Se sugiere que el programa de trabajo de auditoría contenga las siguientes partes: Objetivo General.- Indicar "para qué" se va a efectuar el examen y/o revisión, es decir, en forma global su propósito principal o final. Objetivos Específicos.- Los objetivos de una auditoría son las metas o productos finales que se desean lograr por medio de la labor de auditoría. Se deben establecer claramente los objetivos específicos de cada auditoría para beneficio de todo el personal que labora en ella. También se debe incluir una breve descripción del enfoque general para llevar a cabo el examen. Alcance.- Se indicará el periodo a ser examinado y el porcentaje o partidas a revisar sin monto en dinero. Definición de términos y siglas.- Se explica el significado de los términos técnicos peculiares a la entidad a examinarse, los que se emplearán en el desarrollo de los papeles de trabajo y las abreviaturas o siglas que se utilicen. Información general.- En la estructura deberán establecerse los datos de la persona que ejecutó el programa, fecha de ejecución, referencia al papel de trabajo, así como comentarios importantes respecto a la actividad correspondiente. Desarrollo de actividades.- Consiste en las explicaciones específicas para llevar a cabo cada actividad principal del examen. El programa de auditoría debe contener una serie de instrucciones directas y claras para los auditores que forman el equipo de auditoría. Las instrucciones deben ser redactadas en forma imperativa y constituyen guías que precisan saber cuáles son sus labores específicas de examen, prueba, etc. El programa de auditoría se presenta en secciones o rubros, la mayoría de las cuales pertenecen a varias clases de activos, pasivos, ingresos, gastos, etc. Las secciones se exponen generalmente en el orden de presentación de los rubros en los estados

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financieros o según un ordenamiento lógico de las áreas a examinar. Sin embargo, este orden no indica la importancia o el momento de aplicación de los procedimientos. Flexibilidad del programa.- Una vez aprobado el programa, éste no debe ser considerado fijo. Es muy importante que el programa sea flexible. Puede ser que algunos procedimientos planeados no sean suficientes o necesarios debido a cambios en las circunstancias o en el sistema de registro y operación. Conforme avance la labor puede ser necesario modificar el alcance o naturaleza del trabajo establecido en el programa, en éste caso se debe informar oportunamente al auditor encargado acerca de cualquier modificación importante que sería necesaria o conveniente hacer en el programa de trabajo, para que se pueda decidir a tiempo cómo han de dirigirse los siguientes esfuerzos de trabajo. Por lo anterior el auditor encargado de la auditoría tiene que revisar y reajustar el programa, una vez en marcha, según los aspectos encontrados en el curso de la auditoría. En el apéndice 3 de este manual se presentan un esquema para la elaboración de los programas de trabajo. 3.2.8. ELABORAR MEMORANDO DE PLANEACIÓN Aspectos importantes. El memorando de planeación es el documento que resume las decisiones más significativas del proceso de planeación de la auditoría, dentro del cual se resumen los factores, consideraciones y decisiones significativas relacionadas con el enfoque y su alcance. Registra lo que debe hacerse, la razón por la cual se hace, dónde, cuando y quien lo debe hacer. La información que obtenga el auditor en esta fase podrá conservarse en el archivo permanente. Generalmente, el archivo permanente contiene copias y/o extractos de información de interés, de utilización continua o necesaria para otros exámenes. El auditor debe documentar la información reunida para obtener una adecuada comprensión de la entidad. El memorando de planeación incluye elementos importantes, tales como antecedentes de la entidad, tamaño y ubicación, organización, misión, resultados de auditorías anteriores y actuales, y aspectos contables y de auditoría. El auditor debe limitar la información que es relevante para el planeación general de la auditoría. Estructura del memorando de planeación Para estructurar el memorando se indicarán las conclusiones de todas las actividades realizadas anteriormente incluyendo entre otros:

1. Objetivos del examen.- son los resultados que se esperan alcanzar.

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2. Alcance del examen.- grado de extensión de las labores de auditoría que incluye áreas, aspectos y periodos a examinar.

3. Descripción desglosada de las actividades de la entidad en revisión. 4. Normatividad aplicable a la entidad, especialmente relacionadas con las áreas

materia de evaluación. 5. Informes a emitir y fecha de entrega. 6. Importancia relativa planeada. 7. Resumen de los riesgos identificados. 8. Resumen de los sistemas aplicados. 9. Identificación de áreas críticas definiendo el tipo de pruebas a aplicar. 10. Puntos de atención, situaciones importantes a tener en cuenta durante la

conducción del examen, incluyendo denuncias que se hubieran recibido. 11. Personal, nombre y categoría de los auditores que conforman el equipo de

auditoría. Asimismo, las tareas asignadas a cada uno, de acuerdo a su capacidad y experiencia.

12. Funcionarios de la entidad a examinar. 13. Presupuesto de tiempo, por categorías, áreas y visitas. 14. Participación de otros profesionales y/o especialistas de acuerdo a las áreas

materia de evaluación. Autorización y/o aprobación.- El memorando de planeación es elaborado por el auditor encargado y el jefe, debiendo ser aprobado por el nivel apropiado correspondiente antes del comienzo del trabajo de campo. Las modificaciones a las decisiones de la planeación de auditoría deben documentarse y el nivel apropiado pertinente los aprueba. Tales cambios, si los hubiere, deben documentarse en el memorando de planeación. 3.3. EJECUCIÓN Esta fase consiste en realizar y llevar a cabo las actividades y tareas determinadas en los programas de auditorías determinados durante la etapa de planeación (los cuales, de ser necesario, deberán ser ajustados de acuerdo a las circunstancias encontradas) e incluye el estudio y evaluación del sistema de control interno así como la aplicación de procedimientos de auditoría que se consideren necesarios, de tal manera que permita concluir si el ente fiscalizado está utilizando adecuadamente sus recursos financieros y materiales. Por lo anterior, la auditoría deberá llevarse a cabo con la aplicación de pruebas, la evaluación de controles y cumplimiento de la legalidad para la presentación de la información financiera y presupuestal; apego al programa de trabajo específico elaborado, aplicando las normas y técnicas de auditoría que se consideren necesarias así como las que resulten idóneas a algún proceso en particular; recabando evidencia suficiente, competente, confiable y pertinente para determinar si los indicios de deficiencias y/o riesgos identificados en la fase de planeación son significativos para

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efectos del informe de los hechos observados; plasmando en papeles de trabajo la descripción y resultado de las pruebas realizadas; manteniendo durante el desarrollo de los trabajos absoluto profesionalismo y discreción. Características.- 1. Esta etapa abarca la aplicación de pruebas generalmente en las instalaciones de la

entidad auditada o el lugar donde se realizaron las obras. 2. El auditor está obligado a ejecutar su trabajo con cuidado y diligencia. 3. La aplicación del criterio profesional del auditor es fundamental para la

determinación del alcance, aplicación de pruebas y determinación de los hallazgos de auditoría.

Integración.- Esta fase se integra por las siguientes actividades:

• Aplicación de pruebas de control. • Aplicación de pruebas sustantivas. • Desarrollo de hallazgos de auditoría.

3.3.1. APLICACIÓN DE PRUEBAS DE CONTROL. Como ya se mencionó las pruebas de control y/o de cumplimiento son diseñadas para comprobar que los procedimientos de control interno estuvieron en operación durante el periodo a revisar y para verificar el cumplimiento de las disposiciones legales y reglamentarias correspondientes. Antes de realizar las pruebas de controles, el auditor debe cerciorarse que los controles establecidos por la administración del sujeto de fiscalización sigan funcionando, ya que de lo contrario las recomendaciones que se pudieran generar ya no serían útiles. Mediante la observación, inspección y entrevistas con el personal responsable de la entidad, el auditor debe determinar si cada control ha sido puesto en operación. Por lo tanto estas pruebas de control serán diseñadas para confirmar la comprensión del auditor sobre los controles y difieren de aquellas que se realizan para entender los sistemas de aplicación operados. Asimismo es importante identificar cuales son los procedimientos de control encaminados al cumplimiento de las disposiciones legales y reglamentarias. El auditor debe documentar los controles a ser probados en las cédulas de trabajo correspondientes. Por cada error que se haya identificado un riesgo específico es factible confiar en los controles (siempre y cuando la administración los haya establecido), y por lo tanto es necesario probar su cumplimiento.

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Por otra parte es necesario tener en cuenta que en toda revisión se realizarán pruebas de controles de cumplimiento, lo cual significa que se requiere el apego a las leyes y reglamentos aplicables a la entidad. Por lo cual es sumamente importante que el auditor identifique las operaciones y/o transacciones que deben realizarse con base en disposiciones legales y se verifique el cumplimiento a las mismas. Para realizar las pruebas de control el auditor debe:

a) Identificar los controles importantes en los procesos del ente fiscalizado. b) Ejecutar pruebas para asegurar que el funcionamiento de los controles. c) Documentar los controles a ser probados; y d) Determinar la naturaleza, oportunidad y alcance de las pruebas de controles.

a) Identificación los controles importantes en los procesos del ente fiscalizado. El auditor necesita identificar, conocer y documentar las actividades de control de los procesos del ente fiscalizado. Únicamente debe probar los controles que son necesarios para lograr su objetivo, de existir varios solamente selecciona y prueba el control que sea más eficiente. Asimismo para aquellos casos en que el auditor determine que existen controles efectivos debe probarlo, si el auditor determina que los controles seleccionados para probar son ineficientes en su diseño u operación, no efectuará pruebas de controles e informará sobre las debilidades resultantes; por cuyo motivo necesitará ejecutar procedimientos sustantivos para soportar tal conclusión. b) Ejecutar pruebas para asegurar que el funcionamiento de los controles El auditor debe ejecutar una o más pruebas para asegurar que los controles están funcionando. Dichas pruebas comienzan con una indagación corroborativa y dependiendo de la naturaleza del control se podrán efectuar las técnicas de auditoría que le sean aplicables entre éstas la observación, inspección y entrevistas con el personal responsable de la entidad. Los aspectos que podrían cubrir las indagaciones e investigaciones del auditor son entre otros:

• Conocer los registros utilizados para realizar las actividades de control; • Preguntar si existieron errores en los controles durante el periodo revisado y

cómo se manejaron; • Cuestionar si ocurrieron cambios en los procedimientos de control, en su

frecuencia y oportunidad de aplicación durante el periodo; y cuáles son los

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controles gerenciales (reportes y documentos utilizados) para monitorear los controles. El auditor debe examinar los controles gerenciales ya que es posible que en éstos se encuentren situaciones que describan inexactitudes u otras debilidades de control, en cuyo caso debe investigarse que acciones adoptó la administración para corregirlas.

c) Documentar los controles El auditor documentará los controles a ser probados en los papeles de trabajo correspondientes haciendo una comprensión de los procesos usando diagramas, descripciones narrativas u algún otro soporte. d) Naturaleza, oportunidad y alcance El tipo de prueba de control o pruebas que el auditor aplique dependen de:

• La naturaleza del control a ser probado; es decir que el control establecido cuente con documentación disponible para poder ser examinada. Por ejemplo: Si en el otorgamiento de becas a estudiantes se integró un expediente donde se recopilen los requisitos para su otorgamiento y los documentos de autorización es factible aplicar una prueba de control.

• El periodo cubierto para la prueba de control, significa que la evidencia documental este relacionada con el periodo revisado. Siguiendo con el ejemplo anterior los documentos que integren dicho expediente deberían presentar fechas, sellos, autorizaciones de los funcionarios correspondan con el periodo de revisión.

• El alcance de las pruebas de control podrán efectuarse a una muestra de la población, asimismo dependerá del criterio del auditor.

Si los controles funcionan se continuará con el plan de acuerdo a la estrategia definida, si no funcionan tendremos que volver a plantear la estrategia modificando los niveles de las pruebas sustantivas. 3.3.2. APLICACIÓN DE PRUEBAS SUSTANTIVAS Las pruebas sustantivas son diseñadas para llegar a una conclusión con respecto al saldo de una cuenta, por lo que entre los objetivos de aplicarlas se encuentran:

• Observar cifras erróneas materiales que pudieron haber ocurrido y que no se detecten con los controles de la entidad, y por ende no fueron corregidas.

• Comprobar la existencia de errores derivados de riesgos identificados durante la planeación, así como cuantificarlos.

• Mejorar y/o fortalecer los procedimientos de auditoría planeados. Existen dos tipos de pruebas sustantivas:

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a) Procedimientos analíticos sustantivos. b) Pruebas de detalle.

El tipo de prueba a utilizar o bien la combinación de ambas en el desarrollo de la auditoría y la cantidad de confianza aplicada a cada procedimiento quedan a criterio del auditor. a) Procedimientos analíticos sustantivos. Consisten en comparar los saldos registrados de alguna cuenta con una expectativa o estimación del auditor. De lo anterior puede derivarse una diferencia la cual si excede del límite determinado como permisible (importancia relativa) tendrá que ser analizada a efecto de concluir si el monto contabilizado está o no libre de errores. El resultado obtenido permitirá concluir sobre el saldo de la cuenta o partida examinada. El proceso a seguir es:

1. Recabar la información necesaria para realizar la expectativa o estimación Determinar el límite de la diferencia que será permisible, la cual deberá estar en función al nivel de la seguridad sustantiva e importancia relativa.

2. Diseñar el modelo de la prueba para calcular la expectativa o estimación del

auditor.

3. Determinar el límite de la diferencia que será permisible, la cual deberá estar en función al nivel de la seguridad sustantiva e importancia relativa.

4. Desarrollar la expectativa comparándola con el saldo registrado en la

contabilidad y determinar la diferencia.

5. Examinar la diferencia, es decir si ésta excede del límite establecido en el paso 1 y si es o no significativa. Por otra parte dicha diferencia puede ocurrir por factores no considerados en el diseño de la prueba (alguna situación inesperada o algún cambio en las políticas). Si la diferencia no excede el límite establecido puede no requerirse una explicación y concluir sobre la prueba.

6. Obtener y corroborar explicaciones sobre la diferencia con el personal de la

entidad.

7. Corroborar dichas aseveraciones y determinar si son suficientes, documentando esta actividad. Por lo tanto el auditor tendrá que revisar la documentación sustentatoria de las explicaciones del personal de la entidad debiendo ser cuidadoso al hacerlo.

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8. Concluir la prueba sobre si el saldo analizado está libre de errores. Si la

explicación y/o corroboración no explica la diferencia determinada el auditor podrá: • Incrementar la efectividad de la expectativa o estimativa haciéndola más

precisa a fin de obtener la seguridad deseada. • Ejecutar pruebas de detalle por no confiar en el procedimiento analítico

sustantivo. • Tratar la diferencia como error y por lo tanto recabar la documentación que

soporte la observación para el pliego de observaciones y recomendaciones, así como para el informe de resultados.

Estas pruebas nos darán indicios de la existencia de errores pero no permitirán concluir sobre hallazgos de auditoría. Por lo cual se deberán aplicar pruebas de detalle a nivel alto para concluir sobre la revisión. b) Pruebas de detalle. Son los procedimientos y/o técnicas que se aplica de manera individual a cada partida o transacción. Por lo regular se aplican: comparaciones, cálculos, confirmaciones, certificaciones, inspecciones físicas y observaciones. Estas pruebas son utilizadas para recabar la evidencia suficiente y competente sobre algún hallazgo de auditoría significativo. Al planear este tipo de pruebas es necesario definir el objetivo, la población de la que serán seleccionadas las partidas a revisar, método de selección, y los procedimientos que se aplicarán. A continuación se explican: Objetivo.- El objetivo en cada prueba de auditoría estará relacionado con los objetivos específicos y generales de la auditoría o revisión que se está efectuando. Población.-Significa identificar plenamente la población a examinar la cual deberá estar conciliada con los registros a nivel mayor de los estados financieros. Método de selección.- Podrán ser a través de: selección de partidas clave y/o muestreo, etc. Entendiendo por partidas clave aquellas que en el juicio profesional del auditor aparentan ser extraordinarias, inesperadas o propensas a errores. En el muestreo representativo se debe seleccionar una muestra de todas las partidas que comprendan la población, con la característica de que todas las partidas tengan la posibilidad de ser seleccionadas. La cantidad de partidas seleccionadas de la población está en función al tamaño de la población, la cantidad de seguridad sustantiva y método de selección de la muestra. El método de muestreo se aplicará de

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acuerdo a lo señalado en las Normas y Procedimientos de Auditoría, asimismo su selección queda sujeto al criterio del auditor. Procedimientos a aplicarse.- Serán diseñados acordes a cada rubro o partida seleccionada, pudiendo combinarse con los procedimientos derivados de pruebas de control y/o cumplimiento. 3.3.3. DESARROLLO DE HALLAZGOS DE AUDITORÍA. La actividad más importante de la fase de ejecución es el desarrollo de hallazgos. Los hallazgos de auditoría fundamentan las observaciones y recomendaciones las cuales serán informadas a los funcionarios responsables y/o titulares del ente auditado. A la palabra "hallazgo" se le debe dar un sentido de recopilación y síntesis de información sobre un asunto que se haya analizado y evaluado, el cual se considere de interés o de utilidad para la auditoría. Por lo tanto se refiere a conclusiones negativas (deficiencias o debilidades). En los pliegos de observaciones y recomendaciones así como en el informe de resultados, serán incluidos los hallazgos sobre las deficiencias o aspectos sobresalientes encontrados durante la revisión, debiendo narrarse en forma lógica y clara los asuntos de importancia para que sean comprendidos por sus lectores. Por lo anterior, es importante prestar atención a los hallazgos significativos para garantizar que el trabajo de los auditores sea útil. Los auditores deben desarrollar los hallazgos de auditoría con elementos necesarios a fin de facilitar la elaboración del pliego de observaciones y recomendaciones e informe de resultados. Elementos.- Para determinar un hallazgo de auditoría se requiere reunir los siguientes elementos: 1.- Condición.- Situación encontrada por el auditor con respecto a una operación, actividad o transacción “lo que es”. 2.- Criterio.- Es la norma con la cual el auditor mide la condición “lo que debe ser”. 3.- Efecto.- Es lo que resulta u ocasiona la condición encontrada “diferencia entre lo que es y los que debe ser”. 4.- Causa.- Es la razón por la cual ocurrió la condición o bien el motivo por el no se cumplió el criterio “porque sucedió”. De lo anterior se desprende lo siguiente:

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=

≠ Requisitos.- Un hallazgo de auditoría para ser desarrollado deberá reunir los siguientes requisitos:

1. Importancia, todos los hallazgos encontrados que excedan de la importancia relativa, así como aquellos que infrinjan la legalidad y normatividad aplicable, ameritan ser informados, considerando su trascendencia.

2. Precisión, es decir basado en hechos y evidencias precisas que figuran en los

papeles de trabajo. 3. Objetivo, deben fundarse en hechos reales no subjetivos. 4. Suficiente, significa que se agotaron y realizaron las investigaciones y

comprobaciones necesarias para respaldar la observación y recomendación resultante.

5. Convincente, ya que cualquier persona que no haya participado en la auditoría

lo debe de comprender. El trabajo necesario para desarrollar y respaldar un hallazgo depende de las circunstancias y el juicio profesional del auditor. Por lo tanto deben estar capacitados en las técnicas para hacer juicios y llegar a conclusiones justas y reales. Es importante determinar que la presentación del hallazgo no conduzca a conclusiones erróneas y que su contenido esté plenamente justificado por la labor efectuada.

CONDICIÓN Lo que es

CRITERIO

Lo que debe ser

SITUACIÓN NORMAL

CONDICIÓN Lo que es

CRITERIO

Lo que debe ser

HALLAZGO

DE AUDITORÍA

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Factores a considerar.- Los factores que se deben considerar son los siguientes: 1. Las condiciones y circunstancias existentes al momento en que ocurrió el hecho y no aquellas existentes en el momento de efectuar el examen. 2. Índole, complejidad y magnitud cuantitativa y financiera de las operaciones o segmentos que se están evaluando. Cualquier evaluación debe reflejar un juicio maduro y realista de lo que razonablemente se puede esperar según las circunstancias. 3. Someter el hallazgo a un análisis honesto y crítico para encontrar posibles fallas y razonamientos ilógicos. La práctica de hacer el papel de "fiscalizado" o su “defensor” es muy útil para identificar puntos débiles en los hallazgos. Por lo cual el auditor requiere objetividad. Por lo tanto se evitará el desarrollo de hallazgos que impliquen una gran inversión de tiempo y esfuerzo al tratar de desarrollarlos adecuadamente sin alcanzar buenos resultados. 4. El trabajo de auditoría esta obligado a ser lo suficientemente completo a fin de presentar una base para las observaciones y recomendaciones y para poder demostrar claramente los hechos a terceras personas en forma convincente. No se puede asumir que otros aceptarán las observaciones simplemente porque el auditor las manifiesta. La utilización de servicios de consultores externos podrán ser requeridos para resolver asuntos técnicos, cuando no se cuenta con auditores especializados en ciertos campos o personal de apoyo disponible. 5. Diferencias de opinión. No se debe sustituir el juicio del auditor por el de los funcionarios de la entidad. En estas circunstancias, las observaciones y recomendaciones deben basarse en los resultados o el efecto de la decisión de los funcionarios. Pasos a seguir.- El proceso de desarrollo de un hallazgo implica lo siguiente: 1. Identificación de la condición o asuntos deficientes.- La observación tendrá que reunir los hechos pertinentes, respondiendo a las siguientes preguntas qué-cuándo-dónde-cómo. El auditor comparará las operaciones reales con los criterios o requerimientos establecidos. Dichos criterios son aquellos establecidos por las leyes, reglamentos o disposiciones de la entidad y si éstos no han sido establecidos el auditor tiene que desarrollarlos y enunciarlos con sumo cuidado.

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2. Identificación de líneas de autoridad y responsabilidad de la entidad con respecto a las operaciones implicadas.- El auditor necesita identificar a las personas directamente responsables e implicadas en las observaciones para saber con quién dirigirse para discutir o comunicar el problema así como para delimitar la responsabilidad en los hechos. 3. Verificación de las causas de la deficiencia.- El auditor averiguará por qué sucedió el problema u observación, por qué sigue existiendo y si se han establecido procedimientos internos para evitarlo. Siempre podrá haber varias causas, lo importante es identificar la debilidad en el control interno que permitió que ocurriera la deficiencia. 4. Determinar si la deficiencia es un caso aislado o una condición muy difundida.- El auditor deberá determinar si el hecho observado fue un solo caso o una situación común y es probable que vuelva a ocurrir ya que esto permitirá darle importancia y por ende recomendar medidas correctivas y comunicarlas como hallazgo. Por otra parte puede ser un solo hecho individual el cual de acuerdo a su naturaleza, magnitud, precedente o peligro podría tener implicaciones y responsabilidades. 5. Identificación de asuntos legales.- El equipo de auditoría ante cualquier observación que implique situaciones legales o bien trascienda en responsabilidades del personal de la entidad y daños a su patrimonio deberá obtener la asesoría jurídica para el desarrollo del hallazgo para considerar adecuadamente los aspectos legales. Es necesario desarrollar o informar sobre hallazgos importantes que impliquen desperdicio, derroche, imprudencia u otra falta en la protección del patrimonio del sujeto de fiscalización. Una práctica puede ser legal pero no efectiva, eficiente y/ o económica, sin embargo, pese a su legalidad el auditor tiene el deber de comunircarla. 6. Determinación de los efectos o importancia de la deficiencia.- El auditor en la medida de lo posible determinará los efectos financieros o pérdida causada por una deficiencia identificada. Tal vez en ocasiones no es práctico ni posible calcular una pérdida financiera, real o futura, sin embargo no es una razón válida para no informar acerca de los hallazgos importantes. Una de las funciones del auditor es señalar las condiciones que podrían ocasionar pérdidas de un tipo o de otro. Invariablemente cuando una deficiencia tenga efectos económicos deberá señalarse claramente el daño en el informe de resultados. 7. Obtención de comentarios del personal que pueda estar afectados e implicados en el hallazgo.- El auditor hará cuestionamientos, requerirá explicaciones entre otros al personal de la entidad que esté o podría estar implicado en el hallazgo a efecto de reunir comentarios e información adicional a fin de presentarlo de una manera completa y objetiva. Asimismo esta actividad sirve para proteger a los auditores contra la posibilidad de que se esconda alguna documentación pertinente para contradecir su contenido en los pliegos de observaciones y recomendaciones e informes finales.

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8. Determinación de las conclusiones.- El auditor determinará sus hallazgos de auditoría (observaciones) con base en toda la evidencia de auditoría reunida a través de condiciones, criterios, causas, efectos, comentarios de la entidad u otra información. 9. Determinación de recomendaciones.- Los hallazgos deben estar seguidos, cuando sea posible, por recomendaciones viables y/o prácticas. Un objetivo de la auditoría es identificar las deficiencias y prácticas que deben ser corregidas o fortalecidas. Si la deficiencia bajo estudio es un incumplimiento de los requerimientos, la recomendación debe ser más constructiva que el limitarse a sugerir a la entidad que cumpla con ellos. Asimismo es necesario considerar el costo de la aplicación de las medidas recomendadas en relación a los beneficios. Para estos pasos, la información obtenida y las conclusiones alcanzadas en el proceso de desarrollo del hallazgo deben estar ampliamente respaldadas y documentadas en los papeles de trabajo conforme se va efectuando la labor debiendo incluso determinar el responsable del error e irregularidad, por lo que no deben diferirse hasta la fase de preparación del pliego de observaciones y recomendaciones e informe de resultados. Evidencia suficiente y competente. La evidencia de auditoría es la información y documentación que obtiene el auditor para hacer conclusiones con las cuales determina sus observaciones. La evidencia de auditoría comprende los documentos y los registros contables que soportan la información financiera y presupuestal que proviene tanto de fuente internas (sujeto de fiscalización) y externas (otras fuentes), y se obtiene mediante la apropiada combinación de pruebas de controles y procedimientos sustantivos. Tipos de evidencia.- Física: Esta forma de evidencia es utilizada por el auditor en la verificación de saldos de activos tangibles, se obtiene a través de un examen físico de los recursos por medio de la inspección u observación directa de las actividades ejecutadas por las personas, sin embargo, tal evidencia no establece la propiedad o valuación del activo. Evidencia documental: Es la información obtenida de la entidad en la auditoría e incluye, comprobantes de pago, facturas, convenios, contratos, cheques entre otros. La confiabilidad del documento depende de la forma como fue creado y su propia naturaleza. La forma más común de evidencia consiste en clasificar los documentos en:

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Internos: aquellos que se originan dentro de la entidad. Externos: aquellos que se originan fuera de la entidad. Evidencia testimonial: Es la información obtenida de terceros o del personal de sujeto de fiscalización a través de cartas o declaraciones recibidas en respuesta a indagaciones (actas de auditoría), o mediante entrevistas. Evidencia analítica: Se obtiene al analizar o verificar la información. Esta evidencia proporciona una base de respaldo para una inferencia respecto a la razonabilidad de una partida específica de un estado financiero. Relaciones de la evidencia con los objetivos de auditoría.- Los objetivos de auditoría pueden concretarse en los siguientes: a) Existencia.- Los activos de una entidad u obligaciones existen en una fecha dada, y

se registraron transacciones ocurridas durante un periodo determinado. b) Integridad.- Todas las transacciones y cuentas que deben ser presentadas se

incluyen en los estados financieros. c) Propiedad.- Los activos son los derechos de la entidad, y los pasivos son las

deudas u obligaciones a una fecha determinada. d) Valuación.- Los activos y pasivos, han sido incluidos en los estados financieros en

montos apropiados en libros. e) Presentación y revelación.- Se revela, clasifica y describe la información de

conformidad con las políticas contables y marco legal pertinente. f) Exactitud.- Los detalles de activos, pasivos y transacciones se han registrado y

procesado apropiadamente y fueron emitidos correctamente en informes. Su relación con la evidencia de auditoría se resume en lo siguiente:

Objetivos de auditoría Tipo de evidencia

Exactitud

Existencia

Integridad

Propiedad

Valuación

Presentación y revelación

Física X Documental X X X X X X Testimonial X X X X X Analítica X X X X

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Características de la evidencia.- Las características de la evidencia de auditoría son: 1. Suficiencia: es la medida de la cantidad de evidencias obtenidas y se refiere al

alcance de los procedimientos de auditoría desarrollados. 2. Competencia: es la medida de la calidad de las evidencias obtenidas, su

aplicabilidad respecto a una aseveración en particular y su confiabilidad. 3. Relevancia (pertinencia): se refiere a la relación que existe entre la evidencia y su

uso. La información que se utilice para demostrar o refutar un hecho será relevante si guarda una relación lógica y patente con ese hecho. Si no lo hace, será irrelevante y, por consiguiente, no deberá incluirse como evidencia.

Calidad de la evidencia.- • Aquella información obtenida de fuentes externas es más confiable que la

proveniente de fuentes internas; • La que se obtenga de terceros no relacionados pero que conozcan de la

transacción o creada por ellos, es más convincente que aquella que es obtenida de entes relacionados;

• La que se obtenga dentro de la entidad es más convincente cuando el control

interno es efectivo; • La que se obtenga directamente mediante comparación, inspección, observación o

examen físico, es más convincente que aquella que es obtenida indirectamente mediante indagaciones con otros;

• La que se obtenga de varias fuentes que sugieran la misma conclusión es más

convincente que aquella conseguida de una sola fuente. • La evidencia de auditoría bajo la forma de documentos y manifestaciones escritas

es más confiable que bajo la forma de declaraciones orales. • La evidencia de auditoría es más persuasiva cuando consiste en elementos de

evidencia que provienen de diferentes fuentes o son de distinta naturaleza, pero guardan coherencia entre ellas.

• El auditor obtiene evidencia de auditoría por uno o más de los siguientes

procedimientos de auditoría: inspección, observación, indagación, confirmación, cálculo y procedimientos analíticos. La oportunidad de estos procedimientos depende, en parte, de los periodos en que la evidencia buscada se encuentre disponible.

76

Papeles de trabajo Para cada proceso de auditoría el auditor documentará su trabajo elaborando papeles de trabajo (manuales o electrónicos), los cuales serán concentrados, archivados y resguardados en sus respectivos expedientes. Los papeles de trabajo son el conjunto de cédulas y documentos en los cuales el auditor registra los datos y la información obtenidos, así como los resultados de las pruebas realizadas durante su examen. Asimismo incluyen todos aquellos documentos suministrados por el sujeto de fiscalización y por terceras personas. Los papeles de trabajo sirven para:

1. Dar el principal respaldo al informe del auditor. 2. Revisar y supervisar la auditoría permitiendo la revisión de la calidad, esto es

que se deben preparar detalladamente de manera que se entiendan claramente y se vinculen con los hallazgos de auditoría y conclusiones finales.

Los requisitos básicos que deben reunir los papeles de trabajo son:

• Nombre de la entidad auditada. • Descripción del tipo de examen practicado. • Iniciales del personal que los preparó y revisó. • Fecha de elaboración y revisión del papel de trabajo. • Índice del papel de trabajo. • Marcas de auditoría. • Objetivo (para cada rubro). • Fuente de información respecto a quien proporcionó la información. • Conclusiones de la prueba.

En el apéndice 4 de este manual se presentan el instructivo para la elaboración de los papeles de trabajo. 3.3.4. SUPERVISIÓN EN LA FASE DE EJECUCIÓN En la fase de ejecución, la supervisión cobra gran relevancia, ya que es sumamente necesario vigilar el trabajo de los auditores y de evaluar constantemente el avance de la auditoría. En su desarrollo, el supervisor deberá atender, entre otros aspectos los siguientes: 1.- Que los papeles de trabajo contengan la información que el auditor obtuvo en su revisión, pues en éstos se sustentarán las observaciones y resultados que presente el pliego de observaciones e informe de resultados. Es necesario que el supervisor participe con el auditor en el diseño de las cédulas de auditoría y realice aclaraciones

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al contenido de los papeles de trabajo y de los documentos que, como mínimo, debe contener el expediente de auditoría. 2.- Que los papeles de trabajo reúnan las siguientes características: claridad, pulcritud, exactitud, suficiencia, competencia, relevancia, pertinencia y que éstos estén referenciados a fin de facilitar su comprensión. 3.- Que el equipo de trabajo lleve a cabo la planeación de auditoría y se efectúe la revisión de acuerdo con los objetivos y alcance de la auditoría, en su caso, aclare las dudas que surjan durante la revisión y, sobre todo, que compruebe la aplicación de las técnicas de auditoría. 3.4. CONCLUIR E INFORMAR Esta es la última fase del proceso de auditoría y consiste en evaluar los resultados derivados de la ejecución determinando las conclusiones finales para proceder a la elaboración, edición y entrega de los resultados obtenidos. Por lo que el auditor en esta fase debe revisar y evaluar las conclusiones extraídas de la evidencia obtenida a efecto de informar los hallazgos que lo ameriten. La evaluación de resultados implica considerar si la información financiera y presupuestal ha sido preparada en todos sus aspectos importantes de conformidad con la legislación aplicable y con los Principios de Contabilidad Gubernamental con el objeto de identificar circunstancias en las cuales no se hayan acatado. El informe es el documento mediante el cual el auditor emite su juicio profesional sobre los asuntos que ha examinado. Por lo anterior es la expresión escrita donde se exponen las conclusiones sobre las actividades o tareas que realizó. De acuerdo a la legislación establecida este Órgano de Fiscalización Superior debe generar los siguientes documentos: 1.- Pliego de Observaciones y Recomendaciones. 2.- Informe de Resultados. Pliego de Observaciones y Recomendaciones.- Documento emitido por el Órgano de Fiscalización Superior, que contiene la relación de posibles irregularidades o deficiencias en la gestión financiera de los sujetos de fiscalización.

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Informe de Resultados.- Documento elaborado por el Órgano de Fiscalización Superior, que contiene el resultado del proceso de fiscalización. En dicho documento serán incluidos conclusiones y datos respecto a la información financiera y presupuestal, análisis al cumplimiento de los Principios de Contabilidad Gubernamental, el pliego de observaciones y recomendaciones, diligencias y/o acciones para atender dicho pliego, resultados de evaluación de dichas diligencias y/o acciones y dictamenes jurídicos en los cuales se expresen las deficiencias que conlleven daños y/o perjuicios al patrimonio del sujeto de fiscalización, así como las responsabilidades y presuntos responsables de los hechos informados. Todos estos elementos presentarán un panorama completo a sus lectores de conformidad con el artículo 43 de la Ley de Fiscalización Superior del Estado de Guanajuato. Tanto en el pliego de observaciones y recomendaciones y en el informe de resultados deben expresarse juicios fundamentados en las evidencias obtenidas y no en observaciones subjetivas. Asimismo el personal que participe en su elaboración requiere una gran destreza para ordenar correctamente los hechos y expresar las conclusiones haciendo uso de un lenguaje correcto, actual, comprensible e incluso persuasivo. En la preparación del pliego o informe se deberá en lo posible reunir los siguientes elementos:

1. Significación. 2. Utilidad y oportunidad. 3. Exactitud y beneficios de la información sustentatoria. 4. Calidad convincente. 5. Objetividad y perspectiva. 6. Concisión. 7. Claridad y simplicidad. 8. Tono constructivo. 9. Organización de los contenidos del informe.

3.4.1. ELABORACIÓN DEL PLIEGO DE OBSERVACIONES Y RECOMENDACIONES Observación.- Son señalamientos de carácter preventivo y/o correctivo que el auditor hace, relativos a los errores, irregularidades o inconsistencias por incumplimiento a las disposiciones normativas, detectados como resultado de la aplicación de procedimientos de auditoría. El término puede ser definido en muchos sentidos, para efectos de la auditoría, está referido a cualquier situación deficiente e importante identificada en el examen, que puede motivar oportunidades de mejoras.

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Si durante el desarrollo de la fase de ejecución se identifican hechos o circunstancias que afectan en forma significativa al sujeto de fiscalización, tales como deficiencias en el control gerencial que inciden en la eficiencia y economía de las operaciones; en tales casos, el resultado obtenido adquiere la denominación de observación. El término “observación” se refiere entre otros a asuntos tales como:

• Ineficiencia en las operaciones; • Desperdicio de recursos; • Incumplimiento de leyes, reglamentos o políticas internas; • Aplicación incorrecta de los Principios de Contabilidad Gubernamental; y • Deficiencias en el control interno.

Recomendación.- Medidas que el Órgano de Fiscalización Superior establece al sujeto de fiscalización, tendientes a prevenir y resarcir las irregularidades y deficiencias detectadas en el procedimiento de fiscalización. Constituyen las medidas sugeridas por el auditor orientadas a promover la solventación de las observaciones, asimismo propician la adopción de medidas correctivas. Las recomendaciones deben estar encaminadas a superar las causas de los problemas observados y que éstas sean oportunas. Se referirán a acciones especificas y estarán dirigidas a quienes corresponde emprender tales acciones. Para su formulación se considerarán los efectos positivos y negativos que la implementación de esas recomendaciones tendría en las operaciones del ente auditado. Todas las recomendaciones se deberán analizar correctamente para garantizar que sean aplicables, costeables y consistentes. Elaboración del pliego.- El personal que participe en la elaboración de este documento considerará lo siguiente:

• Antes de elaborarlos se efectuará una revisión minuciosa de los papeles de trabajo para asegurarse de que se cumplieron satisfactoriamente los objetivos de la auditoría, que se han considerado todos los asuntos de importancia y todas las cuestiones planteadas han sido resueltas. Es decir que el trabajo de auditoría esta plenamente concluido y por lo tanto los hallazgos de auditoría están comprobados.

• Se elaborará una cédula resumen de los hallazgos encontrados con la finalidad

de referenciarlos en los papeles de trabajo y determinar el rubro en el cual serán presentados.

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• Todos los hallazgos a ser presentados deberán en la medida de lo posible presentar los siguientes elementos: Condición, Criterio, Causa, Efecto y Recomendación.

• Se procederá a la narración y redacción del pliego aplicando lo establecido en

el Manual Para Elaboración de Pliegos de Observaciones y Recomendaciones e Informes de Resultados.

• El pliego podrá contener un apartado de recomendaciones generales en las

cuales se colocaran las recomendaciones generales de control interno, de las cuales se sugiere su consideración al sujeto de fiscalización con la finalidad de mejorar y eficientar el uso de los recursos públicos del ente fiscalizado. Dichas recomendaciones son las que a juicio del auditor considera necesarias pero sin que existe alguna obligatoriedad en la legislación de que debieron aplicarse por parte de los sujetos de fiscalización. Podrán contener aspectos como:

1. Situaciones que denoten vulnerabilidad ante los riesgos a los que está

sujeta la dependencia, municipio, órgano descentralizado o entidad. 2. Oportunidades de mejora para el sistema de control interno. 3. Elementos de control que, adicionados al procedimiento, promuevan la

eficiencia de las operaciones. 4. Elementos de control que apoyen el cumplimiento de las disposiciones

legales. 5. Elementos de control que deban ser eliminados por considerarse

innecesarios o excesivos.

• El pliego de observaciones será sometido a asesoría jurídica a efecto de fortalecer su contenido en lo referente al aspecto jurídico y/o legal.

3.4.2. NOTIFICAR RESULTADOS El pliego de observaciones y recomendaciones se notificará al sujeto de fiscalización a efecto de que las aclare, atienda o solvente, dentro de los términos legales. Se solicitará a los funcionarios responsables del sujeto de fiscalización que presenten por escrito sus opiniones sobre el pliego de observaciones y recomendaciones, así como las acciones correctivas adicionales que prevea su administración en los plazos señalados conforme a la legislación aplicable.

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El plazo anteriormente señalado será prorrogable por un periodo no mayor a 10 días hábiles, previa autorización del Auditor General, siempre que la solicitud de prórroga se realice y justifique dentro del plazo original. Una vez enviado el escrito el sujeto de fiscalización y los funcionarios comprendidos en las observaciones de auditoría deben tener en cuenta que éstas sólo podrán ser desvirtuadas por:

• La presentación de nuevos elementos de juicio que modifiquen la percepción de la condición observada.

• La demostración de la aplicación equívoca del criterio de auditoría. • La existencia de normas específicas no consideradas en el momento de la

estructuración del criterio de auditoría. • La implementación de controles para que las deficiencias no sigan ocurriendo. • El cumplimiento con lo dispuesto en la Ley de Responsabilidades

Administrativas de los Servidores Públicos del Estado de Guanajuato y sus Municipios.

• El resarcimiento de algún posible daño patrimonial, en su caso. Durante dicho plazo el sujeto de fiscalización podrá presentar o no comentarios al documento, a éstos se le denominará respuesta del sujeto de fiscalización por lo que transcurrido el plazo se procederá a la elaboración del informe de resultados. Una vez elaborado el informe de resultados éste se notificará al sujeto de fiscalización, el cual podrá hacer valer el recurso de reconsideración, en caso de estimarlo pertinente. El recurso de reconsideración, tiene por objeto que se revoque o se modifique el informe de resultados o la resolución que desecha la denuncia a que se refiere el Artículo 34 de la Ley de Fiscalización Superior del Estado de Guanajuato. En ningún caso será procedente que el sujeto de fiscalización aporte nuevas pruebas o más información para solventar las observaciones enunciadas en el pliego. El recurso de reconsideración debe presentarse por escrito ante el Auditor General. Se deberá resolver el recurso de reconsideración en un término de 15 días hábiles y notificará de manera personal al promovente dentro del plazo de 5 días hábiles siguientes a la fecha del acuerdo. El proceso de informar los resultados del pliego de observaciones y recomendaciones, el informe de resultados y la resolución al recurso de reconsideración se efectuará a través del proceso de notificación señalado en el Código Fiscal del Estado de Guanajuato.

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3.4.3. VALORACIÓN DE COMENTARIOS DEL SUJETO DE FISCALIZACIÓN Y SU RECURSO DE RECONSIDERACIÓN La valoración de comentarios del sujeto de fiscalización es el proceso de confronta con las observaciones de la auditoría. Una vez que el sujeto de fiscalización ha entregado su escrito de respuesta a las observaciones, éstas deben valorarse como:

1. Solventada. Cuando se documente y justifique totalmente la atención a la observación.

2. Parcialmente solventada. Cuando una observación conste de uno o varios

puntos y la atención a la misma no se documente y/o justifique totalmente. 3. No solventada. Cuando no se atienda la observación, que no se aclare la

observación con documentos probatorios y/o que los documentos probatorios no justifiquen la observación.

Los comentarios que se reciban de los sujetos de fiscalización deben ser evaluados en forma imparcial, objetiva y reconocidos en el informe de resultados. Para efectuar dicha valoración es conveniente considerar los siguientes criterios a efecto de aplicar líneas justas y equitativas a todos los sujetos de fiscalización. Criterios de valoración.-

1. Cuando ha transcurrido el plazo para que el sujeto de fiscalización formule su respuesta al pliego de observaciones y recomendaciones y éste no la presente el total de observaciones serán consideradas como no solventadas.

2. En todos los casos acompañado de la calificación que se de a la respuesta del

ente deberá explicarse claramente los motivos del auditor al emitir dicho juicio ya sea de aprobación o desaprobación.

3. Los comentarios tales como una promesa o planificación de una acción

correctiva serán anotados pero no se aceptarán como una justificación para borrar un hallazgo significativo o una recomendación pertinente, salvo que la recomendación o requerimiento hecho en la observación sea lo que se haya solicitado. En estos casos las recomendaciones estarán redactadas con los términos: “en lo sucesivo”, “se recomienda”, “buscar alternativas”….

4. Cuando los comentarios de la entidad auditada se opongan a las observaciones

o recomendaciones del informe y en opinión del auditor no sean válidas o cuando las acciones correctivas planificadas no atiendan adecuadamente las recomendaciones del auditor, éste debe establecer sus motivos para no estar de

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acuerdo con los comentarios o con las acciones correctivas planificadas. El desacuerdo del auditor debe ser presentado en forma imparcial y objetiva.

5. Cuando los comentarios de la entidad auditada se opongan a las observaciones

o recomendaciones del informe y en opinión del auditor sean válidas deberán solventar la observación realizada.

6. Para dar credibilidad a los comentarios dados en la respuesta del sujeto de

fiscalización, éstos deberán corroborarse a través de análisis de la información y documentación anexada e inspecciones físicas y determinar si son suficientes, documentando esta actividad. Por lo tanto el auditor tendrá que revisar las explicaciones y aseveraciones debiendo ser cuidadoso al hacerlo.

3.4.4. ELABORACIÓN Y EMISIÓN DE INFORME DE RESULTADOS En esta etapa se confrontan los resultados. El informe de resultados deberá contener, como mínimo lo siguiente:

I.- Las conclusiones del proceso de fiscalización.- Éstas se refieren a datos de la

información financiera y presupuestal, documentos técnicos, financieros y contables los cuales sirvieron de base para la revisión, así como alcance y criterios de revisión.

II.- Un análisis detallado sobre el cumplimiento de los Principios de Contabilidad

Gubernamental y de las disposiciones contenidas en los ordenamientos legales correspondientes. Dichos principios son:

Principios de Contabilidad Gubernamental que identifican y delimitan al ente y a sus aspectos financieros: 1. Ente.- Se considera ente económico a todo organismo público con existencia propia e independiente que ha sido creado por Ley o Decreto. La entidad pública es un organismo establecido por una legislación específica, la cual determina los objetivos de la misma, su ámbito de acciones y sus limitaciones. La información contable pertenece a entes claramente definidos que constituyen combinaciones de recursos humanos, materiales y financieros con el fin de lograr los objetivos que se establecen en el ordenamiento jurídico que los creó. 2. Base de Registro.- Los gastos deben ser reconocidos y registrados en el momento en que se devenguen y los ingresos cuando se realicen.

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Por medio de la aplicación de este principio al cierre de cada periodo, se habrán incluido todos los gastos que sean aplicables al mismo, y los ingresos que se hayan recibido efectivamente. Los gastos se consideran devengados en el momento que se formaliza la operación, independientemente de la forma o documentación que ampare ese acuerdo. 3. Cuantificación en términos monetarios.- Los derechos, obligaciones y en general, las operaciones que realice el ente, serán registrados en moneda nacional. Las entidades deben presentar los eventos y operaciones que lleven a cabo en moneda nacional. Uno de los objetivos de contabilidad es mostrar la situación financiera del ente en términos monetarios; la contabilidad no registra aquellos eventos que no pueden ser evaluados en unidades monetarias y que se refieren a valorizaciones subjetivas o cualitativas; sin embargo, algunos de estos eventos por su importancia requieren ser revelados a través de notas a los estados financieros. 4. Periodo Contable.- La vida del ente se dividirá en periodos uniformes para efecto del registro de las operaciones y de información acerca de las mismas. La necesidad de conocer los resultados de las operaciones y la situación financiera del ente, hace indispensable dividir la vida continua del mismo en periodos uniformes. En lo que se refiere a la contabilidad de Hacienda Pública Federal, el periodo relativo es de un año calendario. Principios de Contabilidad Gubernamental que establecen la base para cuantificar las operaciones del ente y su presentación: 5. Costo Histórico.- Los bienes se deben registrar a su costo de adquisición o a su valor estimado, en caso de que sean producto de una donación, expropiación o adjudicación. Las operaciones y transacciones que la contabilidad cuantifica al considerarlas realizadas, se registran según las cantidades de dinero que se afecten a la estimación razonable que de ellas se haga. Los Estados Financieros, bajo este principio, muestran los valores y costos en fechas anteriores y no los actuales según el mercado.

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No obstante lo anterior, si la información deja de ser representativa en virtud de los cambios en el poder adquisitivo de la moneda, podría ser reexpresada aplicando los métodos y lineamientos, que al efecto emitan organismos gubernamentales con facultades para nombrar en la materia. Si la información contiene cifras reexpresadas, esta circunstancia debe hacerse patente con toda claridad. 6. Existencia Permanente.- Se considera que la entidad tiene vida permanente, salvo modificación posterior de la Ley o Decreto que lo creó, en la que se especifique lo contrario. El Sistema Contable de la entidad se establecerá considerando que el periodo de vida del mismo es indefinido; dicho sistema debe diseñarse de modo que exista una relación cronológica de las actividades financieras sin que deban preverse mecanismos o procedimientos para una eventual extinción o fusión. 7. Control Presupuestario.- Corresponde al sistema contable el registro presupuestario de los ingresos y egresos comprendidos en el presupuesto de la entidad, así como su vinculación con el avance físico financiero de los proyectos programados. Es necesario que exista un sistema de registro contable que, combinado con la medición del avance físico, proporcione información oportuna y confiable de la ejecución presupuestaria, con la finalidad de evaluar los resultados obtenidos, respecto de los objetivos previstos al iniciar el periodo presupuestario. Asimismo, resulta indispensable que el sistema contable de la entidad incluya en sus procedimientos, la verificación de la disponibilidad suficiente para cada rubro de gastos, antes de contraer compromisos que afecten al mismo. Principios de Contabilidad Gubernamental que se refieren a la información: 8. Revelación Suficiente.- Los estados financieros, presupuestales y patrimoniales, deben incluir la información suficiente para mostrar amplia y claramente la situación financiera, presupuestal y patrimonial de la entidad. Es indispensable que los estados arriba señalados muestren la información necesaria relativa a la situación financiera, presupuestal y patrimonial y los resultados de las operaciones de la entidad. Inclusive, si es necesario, dichos estados se acompañarán de notas explicativas de información que sea conveniente revelar con el fin de que los usuarios estén suficientemente informados.

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9. Integración de la Información.- Cuando se integran informes financieros independientes en uno solo, deben eliminarse las transacciones efectuadas entre las distintas unidades o entidades, y los estados financieros no deben reflejar superávit o déficit originados entre ellos. En la integración de la información se reúnen los datos y cifras de las unidades o entidades, tal como aparecían si constituyeran una sola unidad económica. La preparación de estados integrados o consolidados, esto último en el caso de las entidades que tienen subsidiarias o filiales, implica la eliminación de cuentas y de resultados originados por las transacciones efectuadas entre las diferentes unidades o entidades. Principios de Contabilidad Gubernamental que abarcan las clasificaciones anteriores y que se consideran como requisitos generales del sistema de información contable: 10. Importancia Relativa.- Los Estados Financieros, Presupuestales y Patrimoniales, deben revelar todas las partidas que son de suficiente importancia para efectuar evaluaciones o tomar decisiones. La información procesada por el sistema contable y especialmente la presentada en los estados financieros, presupuestales y patrimoniales debe incluir los aspectos importantes o significativos de la entidad susceptibles de ser cuantificables en términos monetarios. De acuerdo con este principio, es necesario tener en cuenta la relación que guardan entre si las diversas situaciones que se presentan, para, conforme a su monto y naturaleza, darles la aplicación debida. En tales circunstancias lo fundamental para determinar los límites de las “partidas de poca importancia” sería el equilibrio entre la utilidad de la información, el grado de detalle de la misma, la naturaleza de la partida y su monto. 11. Consistencia.- Las políticas, métodos de cuantificación y procedimientos deben ser los apropiados para reflejar la situación de la entidad, debiendo aplicarse con criterio uniforme a lo largo de un periodo y de un periodo a otro. La observancia del principio de consistencia no hace imposible el cambio en la aplicación de los principios, métodos de cuantificación y procedimientos contables, sino que exige que cuando se efectué un cambio que afecte la compatibilidad de la información, se revele claramente en los estados financieros: su motivo, justificación y efecto. 12. Cumplimiento de disposiciones legales.- La entidad debe observar las disposiciones legales que le sean aplicables en toda transacción, en su registro y

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en general, en cualquier aspecto relacionado con el sistema contable y presupuestal.

III.- El pliego de las observaciones y recomendaciones notificado. IV.- Las diligencias y acciones practicadas para aclarar o solventar las observaciones

y recomendaciones; V.- El informe sobre la situación que guardan, en su caso, las recomendaciones u

observaciones que no fueron atendidas o solventadas; VI.- El señalamiento, en su caso, de las irregularidades detectadas; VII.- Las observaciones y comentarios del titular del Órgano de Fiscalización Superior,

derivados del proceso de fiscalización; VIII.- El dictamen que establezca la cuantía de los daños y perjuicios a la hacienda

pública o al patrimonio de los sujetos de fiscalización que se probaron durante el proceso, los hechos de los que derivan, los bienes, derechos, programas, objetivos, actos jurídicos o partidas afectadas, los probables ilícitos y la determinación en lo posible de los presuntos responsables; y

IX.- El dictamen técnico jurídico que precise las acciones que deberán promoverse,

los hechos en que se fundan, las autoridades que resultan competentes para conocer de dichas acciones y los presuntos responsables de los hechos.

X.- En su caso anexos. Es importante precisar que tanto el Pliego de Observaciones y Recomendaciones como el Informe de Resultados deberá apegarse al Manual para la Elaboración de Pliegos de Observaciones y Recomendaciones e informes de resultados. 3.4.5. SUPERVISIÓN DE LA FASE CONCLUIR E INFORMAR. El personal responsable de supervisar esta fase deberá verificar entre otros los siguientes aspectos:

1. Monitorear el cumplimiento de plazos y de los preceptos establecidos en la Ley respecto a esta actividad.

2. Que los resultados y observaciones se hayan registrado con claridad en los

papeles de trabajo y se cuente con evidencia suficiente, competente y pertinente.

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3. Que los informes se apeguen al Manual para la Elaboración de Pliegos de

Observaciones y Recomendaciones e Informes de Resultados.

4. Que se realicen las consultas necesarias para emitir juicios justos y reales (asesoría jurídica y técnica).

5. Envío al Congreso del Estado y elaboración de carta de atención de

recomendaciones.

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CAPÍTULO 4

ROL DEL AUDITOR GUBERNAMENTAL Y LA

TRANSPARENCIA

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4.1. GENERALIDADES En los últimos años el tema de la corrupción ha sido ampliamente comentado en todas las sociedades. La corrupción es un elemento que puede afectar los sistemas de gobierno, las instituciones y con una repercusión final en la sociedad en general. Se ha llegado a sostener que es el elemento que puede poner en riesgo la misma existencia de las sociedades tal como las conocemos. Para lograr la eficiencia de la gobernabilidad de un país y abatir los niveles de corrupción, la transparencia y la fiscalización son mecanismos indispensables. El tema de la corrupción se ha transformado en una preocupación diaria. La importancia de los Organismos de Control y Vigilancia (nacionales, estatales y municipales) que aportan su cuota para combatir el fenómeno ha sido y es constantemente resaltada. Este problema ahuyenta la inversión, daña la calidad de los servicios públicos, afecta más a las familias con menos recursos y, en general, se convierte en un obstáculo para el desarrollo de cualquier país. 4.2. CONCEPTOS 4.2.1. Transparencia. Se refiere al deber de los poderes públicos de exponer y someter al análisis de la ciudadanía la información relativa a su gestión, al manejo de los recursos que la sociedad les confía, a los criterios que sustentan sus decisiones y a la conducta de sus servidores. Transparencia es, comunicar y concentrar los principales aspectos de cómo se administran los recursos públicos, con particular énfasis en divulgar los programas que evalúan la eficiencia con que se ejecutan los programas. Por lo tanto consiste en poner a disposición de la sociedad la información que se origina en la administración pública con el fin de que esta evalué el desempeño de las autoridades encargadas de manejar dichas organizaciones. Por lo tanto: • Toda decisión gubernamental debe estar documentada. • Todo documento debe ser accesible. • El acceso a la información necesita ser sencillo y expedito para cualquier

persona. Los Organismos de Control y Vigilancia, debido a su independencia, objetividad e imparcialidad, se constituyen en la fuente encargada de evaluar la gestión pública y el impacto de los programas de gobierno, al permitir tanto la identificación de las principales áreas críticas y la formulación de observaciones y recomendaciones.

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Asimismo las leyes de transparencia y de acceso a la información promueven la transparencia, el buen gobierno y la rendición de cuentas. 4.2.2. Corrupción. El término corrupción es actualmente utilizado para describir distintas situaciones, por lo que se dará énfasis en la tarea del auditor frente a este fenómeno tomando aquellas que parecen más apropiadas:

• Abuso de un funcionario público en beneficio privado, en el entendido que ese beneficio puede darse ya sea por que el funcionario solicite, acepte o exija el soborno.

• Existe corrupción cuando una persona, ilícitamente, antepone sus intereses

personales por sobre el de las personas y los ideales de las personas a quienes está comprometido a servir, sea dentro del sector público o privado.

La corrupción supone una amplia gama de acciones; desde casos en que se presenta como pago por servicios lícitos, como forma de acelerar un trámite, y hasta casos en que su razón de ser es posibilitar una acción ilícita. Puede estar motivada en un acto del sector privado interesado en obtener un beneficio, o bien, originarse a consecuencia de una acción del funcionario público, situación que da origen a las siguientes expresiones: Práctica corrupta: Significa el ofrecer, dar, recibir o solicitar cualquier cosa de valor con el fin de influenciar la actuación de un funcionario público durante un proceso (ventas, compras, etc.); Práctica fraudulenta: Significa una tergiversación de los hechos, con el fin de influenciar un proceso de adquisición o la ejecución de un contrato en detrimento del Prestatario, puede incluir prácticas colutivas entre licitantes (antes o después de la presentación de las ofertas), a fin de establecer precios de oferta a niveles artificiales, no competitivos, y privar así al prestatario de los beneficios de una competencia libre y abierta.

Por tanto, podemos identificar en los gobiernos aspectos que podrían propiciar la corrupción, como:

1. Carecer de controles internos. 2. Faltas en la aplicación del estado de derecho. 3. Estilo de gobierno autoritario.

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4. Relaciones muy tensas con los medios de comunicación en el afán de callar las

críticas o la exposición de la corrupción así como agresiones a la prensa o intentaron socavar su labor periodística con acciones legislativas.

4.3. LA TRANSPARENCIA Y SUS COMPONENTES La transparencia de una entidad pública se integra, entre otros, por los siguientes componentes:

• Marco integrado de control interno. • La rendición de cuentas. • Acceso a la información pública. • Organismos de control y vigilancia.

4.3.1. MARCO INTEGRADO DE CONTROL INTERNO. La administración pública tiene bajo su responsabilidad el cuidado, manejo y utilización de los recursos públicos procurando el beneficio común de todas las personas, dentro del marco de la Constitución y las leyes. En este sentido, las entidades públicas están orientadas a prestar un servicio público y su legitimidad se sustenta, en la eficiencia y calidad con que prestan estos servicios y satisfacen las demandas de la comunidad. La entidad pública por lo tanto necesita una gestión eficaz y responsable que le permita sostenerse en las mejores condiciones posibles, y lograr un equilibrio óptimo entre su administración y sus fines. Lo anterior permite concluir la necesidad de la existencia del control interno en las entidades del Estado, a fin de elevar su contribución al cumplimiento de los objetivos de la institución pública en un marco de probidad, transparencia y eficiencia administrativa definiendo la estructura de control y organización así como los parámetros básicos y los factores que garanticen su implementación y su efectividad para alcanzar los objetivos de gestión, y los resultados de orden financiero y de legalidad que impone la Constitución. El control interno se define como el conjunto de principios, fundamentos, reglas, acciones, mecanismos, instrumentos y procedimientos que ordenados, relacionados entre sí y unidos a las personas que conforman una organización pública, se constituye en un medio para lograr el cumplimiento de su función administrativa, sus objetivos y la finalidad que persigue, generándole capacidad de respuesta ante los diferentes públicos o grupos de interés que debe atender.

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Lo anterior conlleva a considerar lo siguiente:

• Cada servidor público tiene responsabilidades frente al control interno, que se sintetizan en estar "al servicio del Estado y de la comunidad.

• Los funcionarios públicos tienen la responsabilidad de direccionar y orientar el

control interno para que cumpla con sus objetivos, utilizando la información que éste genera a fin de retroalimentar y reorientar la función administrativa de la entidad hacia los fines que persigue.

• La actuación de cada uno de los servidores públicos y en particular, del nivel

directivo, tiene repercusiones en el desempeño de la entidad y del Estado como un todo.

• Son los servidores públicos quienes lo hacen, pues a través de sus acciones se

concreta el cumplimiento de los objetivos de la entidad pública. La responsabilidad de un buen control interno le corresponde a los niveles directivos de la entidad pública ya que proporciona direcciones, políticas, aprobación y supervisión. Sin embargo, todos los servidores públicos juegan un papel muy importante en la efectividad, de allí que debe conocer sus responsabilidades y sus límites de autoridad, debiendo existir una afinidad clara entre los deberes de los servidores públicos, la forma como se materializa su eficiencia y el cumplimiento de los objetivos que pretende la entidad. 4.3.2. RENDICIÓN DE CUENTAS. Significa ser sujeto de obligación de reportar, explicar o justificar sus acciones, ser responsable de sus actos ante alguien. En la lengua española se carece de un término que exprese claramente su significado. En palabras simples la rendición de cuentas es la capacidad de asegurar que los funcionarios públicos respondan por sus acciones. Este tema esta vinculado con la transparencia ya que publicita todo acto de gobierno y mide la eficacia del mismo. En nuestro país cada año el presidente en turno rinde un informe pormenorizado de su gestión, al igual que los gobernadores de las entidades federativas y presidentes municipales. Abarca tres aspectos fundamentales: la obligación de dar a conocer la cuenta pública (información), el esfuerzo a explicar y justificar sus actos (justificación) y el sometimiento a las sanciones (castigo).

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Es entonces que surge el concepto de un “buen gobierno”, el cual debe estar dotado de capacidad y credibilidad institucional para regular y orientar las interacciones sociales, económicas y políticas, con apego al estado de derecho y en un marco de honestidad y transparencia; capacidad técnica para diseñar y operar políticas públicas, a través de un equipo altamente capacitado y profesionalizado; capacidad administrativa y de gestión para dar sentido al desarrollo económico en función del bienestar social. En síntesis el buen gobierno se sustenta en la democracia, la vigencia del estado de derecho, el bienestar social y en la paz pública, mediante acciones eficaces, eficientes y transparentes. La rendición de cuentas, es un principio del sistema de gobierno y medio esencial para el efectivo funcionamiento de la democracia. Es considerada como un valor democrático positivo, que balancea el poder de los gobiernos. El control público es un requisito de la gestión de la hacienda pública en democracia. La publicidad de los actos de gobierno constituye la primera y más pura forma de control. A mayor publicidad mayor posibilidad de control social. Los funcionarios públicos son finalmente responsables frente a la población por las acciones de gobierno y esto significa que siendo ellos designados para cumplir una responsabilidad deben explicar sus acciones, de tal manera que los gobiernos deben fortalecer sus sistemas de administración financiera para hacerlos más transparentes y forjar medidas que aseguren la responsabilidad entre funcionarios públicos, prevengan la corrupción e investiguen y penalicen aquellos incidentes de corrupción comprobada. Por lo que se destaca a continuación el concepto de responsabilidad: Respondabilidad: el deber de responder ante una autoridad más elevada por recursos confiados o deberes asignados. Las personas que tengan a su cargo el ejercicio de recursos públicos, deben responder, por el uso de recursos públicos ante el Poder Legislativo y sobre todo, la sociedad. La rendición debe comprender una amplia gama de responsabilidades, no sólo el aspecto financiero sino también la gestión en su conjunto. La confianza de la población en la competencia y justicia de las Instituciones Gubernamentales se incrementa con una buena y pública rendición de cuenta, de la misma manera una deficiente respuesta erosiona esa confianza. Aquellos que tienen autoridad en las Instituciones de Gobierno en ocasiones tienden a no querer rendir cuentas voluntariamente porque eso significa compartir el control de sus actividades de su autoridad. Así la obligación de responder por nuestra conducta es una poderosa autorregulación de ellas. Si la población pregunta y quiere saber públicamente cuáles son los resultados que se intentan alcanzar, naturalmente los funcionarios tendrán cuidado en sus afirmaciones.

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4.3.3. ACCESO A LA INFORMACIÓN PÚBLICA. El acceso a la información pública significa: • El derecho de los ciudadanos a preguntar • La obligación de los funcionarios a contestar y a proporcionar información de su

actividad sistemáticamente Algunos de sus efectos son: • Establece un nuevo contexto de exigencia: los funcionarios públicos están

sujetos a un escrutinio público permanente • Tiende a mejorar la calidad del debate público, porque todos tienen acceso a

información oficial 4.3.4. ORGANISMOS DE CONTROL Y VIGILANCIA. La función primordial de los Organismos de Control y Vigilancia no es investigar ni erradicar la corrupción sino promover prácticas y acciones que transparenten la aplicación de los recursos públicos. Apunta a informar sobre la aplicación de los recursos y la gestión de los administradores. La detección y lucha contra la corrupción puede o no ser un hecho temporal y formar parte de su trabajo, pero de ninguna manera es el objetivo fundamental. La misión del auditor gubernamental es más amplia, y en realidad debe tomar la corrupción como un hecho importante y trascendental pero no un fin en sí mismo. La sola existencia de los Organismos de Control y Vigilancia no garantiza, que cumpla adecuadamente su función y responsabilidad en la lucha contra la corrupción. En especial teniendo en cuenta las distintas variantes que la corrupción puede tener. Se ha mencionado que una mala utilización de los recursos y una mala gestión de los recursos del Estado por parte de los administradores, es tan perjudicial y tan dañina para la población como los actos de corrupción. La mala gestión y la ineficiencia conducen al derroche de los recursos y privan a los ciudadanos de los beneficios de las políticas y los programas gubernamentales. Los Organismos de Control y Vigilancia deben revelarse los casos de mala gestión y de ineficiencia ante las autoridades competentes y proponer medidas correctivas para impedir que se repitan. Pensemos en los recursos que son asignados a proyectos sociales y que por distintos motivos, (la mayoría relacionados con fallas en la gestión) no llegan a su destino.

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La corrupción representa para el auditor gubernamental un doble desafío; primero evaluar la aplicación de los recursos y segundo generar herramientas para su prevención y erradicación. Los costos de la corrupción se ven reflejados como sigue:

Eficiencia

Desperdicia recursos. Crea “males públicos”.

Distribución

Reasigna recursos a los ricos y poderosos, a los que poseen poder militar o policial, o a los que tienen poder monopólico.

Incentivos

Desvía las fuerzas de funcionarios y ciudadanos hacia la búsqueda socialmente improductiva de ganancias de origen corrupto. Crea riesgos, induce medidas improductivas preventivas, desvía las inversiones al apartarlas de los sectores de alta corrupción.

Política

Engendra el cinismo popular. Crea inestabilidad política y social.

Se explica la dinámica de la corrupción en el sector público mediante un modelo simple. • Monopolio + Discrecionalidad - Respondabilidad o rendición de Cuentas =

Corrupción Mas allá de la veracidad o sabiduría de esta ecuación es indudable que siempre que se habla de corrupción, sus motivos y las maneras de combatirlas o prevenirla, surge la necesidad de hablar de los controles, de la obligación de los funcionarios de

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responder por la responsabilidad que les fue conferida, de rendir cuentas por sus actos. Los Organismos de Control y Vigilancia deben verificar la veracidad e integridad de la rendición de cuentas, y cuando ella no exista o resulte incompleta es su función exigirla e indicar los aspectos sobre los cuales es omitida y sus consecuencias. La oportunidad para la corrupción está en función de la cantidad de dinero bajo control del funcionario, la discreción que tiene ese funcionario para asignar o repartir ese dinero y la obligación de responder o rendir cuentas por sus acciones. Asimismo, se tienen las siguientes ecuaciones teniendo en cuenta a los mandatos de los Organismos de Control y Vigilancia que se orientan hacia el control en la aplicación de los recursos y el control de la gestión: • Gobierno Eficiente + Corrupción = Percepción de una correcta utilización de

recursos y pérdida de credibilidad en las Instituciones de Gobierno en el corto plazo. (Si existe corrupción, siempre hay una deficiente utilización de los recursos).

• Gobierno Ineficiente + Honestidad = Deficiente utilización de recursos y a largo

plazo corrupción potencial y consecuente pérdida de credibilidad en las Instituciones de Gobierno.

• Gobierno Ineficiente + Corrupción = Deficiente utilización de recursos y pérdida de

credibilidad en las Instituciones de Gobierno. • Gobierno Eficiente + Honestidad= Ideal. Queda claro, que ninguna ecuación, salvo la última, es en el corto o largo plazo buena para una sociedad y por lo tanto debe tratar de evitarse cualquier tipo de justificación que impida las acciones necesarias para corregir o minimizar sus consecuencias. El desafío entonces, para los Organismos de Control y Vigilancia es cómo tornar estas ideas en procedimientos de auditoría para obtener resultados concretos.

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4.4. CONDICIONES QUE FAVORECEN LA EXISTENCIA DE ACTIVIDADES CORRUPTAS En términos generales, de acuerdo al contexto, se identifican como factores que favorecen su existencia: el grado de desarrollo político y la burocracia y su organización. Ahora bien, creemos importante puntualizar que la corrupción se produce en mayor grado donde las instituciones son débiles para fijar y hacer respetar las reglas de convivencia en sociedad. Esto incluye a las instituciones sancionatorias y a los entes con capacidad para aplicarlos y, por sobre todo, los entes de control. Estos son algunos de los motivos que favorecen las prácticas corruptas. Entre ellas consideramos interesante destacar las bajas remuneraciones en el sector público en comparación a sus pares del privado y el sistema de promociones, comúnmente denominado “carrera administrativa”, desconectado del mérito o desempeño. Si bien todas estas causales pueden resultar más o menos válidas, lo cierto es que en su gran mayoría escapan a nuestro marco de análisis. Aquellas que tienen su origen en asuntos de orden institucional van más allá de nuestras posibilidades como auditores. En ese orden, consideramos que la clasificación que debe interesarnos es:

• Causales inherentes a la organización, en razón de su naturaleza, por las debilidades de su sistema de control interno, y una pobre rendición de cuentas, y

• Causales inherentes a la sociedad como un todo, que incluyen las culturales,

económicas, políticas, del sistema de gobierno, etc. 4.5. LA TAREA DEL AUDITOR En el proceso de fiscalización se abarca una triple dimensión ya que se previene, se corrige y se sanciona, el desvió, o el incumplimiento a la normatividad, planes y programas. La fiscalización se practica de manera posterior al ejercicio de los recursos y a la rendición de la cuenta pública. Por lo tanto el auditor realiza procedimientos específicos dentro del marco de la auditoría gubernamental a fin de verificar la transparencia de las operaciones que impliquen el uso y aplicación de recursos públicos así como para identificar los procesos susceptibles de ser objeto de maniobras corruptas y evaluar los controles desarrollados por los sujetos de fiscalización para prevenirlas y de esa manera formar la opinión del auditor sobre la posibilidad de que se concreten.

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Dicha opinión del auditor entre otros debe: 1.- Promover acciones que transparenten la aplicación de los recursos público. 2.- Coadyuvar la recuperación de recursos económicos aplicados de manera improcedente o irregular. 3.- Promover la aplicación de sanciones a conductas irregulares para abatir niveles de corrupción.

El auditor considera los componentes de la transparencia evaluando el sistema de control interno del ente público y aplicando procedimientos que permitan verificar la correcta aplicación de los recursos públicos. El auditor verifica el origen y aplicación de recursos a efecto de determinar errores e irregularidades así como, sus causas y efectos, emitiendo conclusiones y recomendaciones que coadyuven a la mejora de las operaciones y fomenten la transparencia.

ROL DEL AUDITOR

ACCIONES RETOS

• Actualizar el marco jurídico

• Mejorar los sistemas de

información • Evitar la impunidad • Aumentar la fiscalización • Fomentar la transparencia

y rendición de cuentas • Mejorar la administración

de los recursos • Abatir deficiencias • Ser oportunos en la

revisión y emisión de informes

TRANSPARENCIA

CORRUPCIÓN

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4.6. GRUPO DE TRABAJO ESPECIAL La creación de un grupo de auditores especializados y multidisciplinario a efectos de incorporarse en la etapa de investigación es una solución práctica. En el marco descriptivo, la investigación de la potencial existencia de hechos de corrupción podría hacerle perder al auditor su objetivo principal. Podría darse el caso extremo de que mediante sus tareas los auditores aseguren, con un grado alto de razonabilidad, la no existencia de prácticas corruptas, pero a la vez, la gestión ser totalmente inadecuada. (Por ejemplo: funcionarios honestos pero incapaces). No se puede desligar el análisis de la gestión y la corrupción; si hay una buena gestión se debe entender que no existe un marco propicio para que se configuren actos de corrupción, por el contrario, si hay corrupción, seguramente la gestión no ha de ser la adecuada, de ahí la necesidad de realizar auditorías integrales. El grupo de trabajo y sus funciones deberán definirse de acuerdo al marco legal de los Organismos de Control y Vigilancia. Debe existir una estrategia de implementación, contemplando los siguientes aspectos:

• En una primera etapa abordar los problemas más graves y poner todos los recursos en ello a fin de obtener resultados en un periodo corto de tiempo. Esto pretende darle confianza al auditor, dar el mensaje de que se está trabajando seriamente y beneficiarse con esos resultados que operan como disuasivos y preventivos.

• Propiciar que el grupo de trabajo recabe información de los distintos equipos de auditoría y promueva reuniones a fin de intercambiar experiencias y proveer de nuevos elementos a todos los auditores.

• En posteriores revisiones aumentar la presencia de los Organismos de Control y Vigilancia en aquellos lugares que fueron identificados como potenciales lugares de corrupción.

• En las áreas identificadas, trabajar a fondo y sin tolerancia, realizar informes que sean claros y completos. Más allá de que la ecuación costo-beneficio no sea favorable.

• Capacitar al auditor sobre estos temas. Debe existir por parte de los Organismos de Control y Vigilancia un compromiso claro en materia de capacitación y

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adecuación de las habilidades, conocimientos y técnicas a las necesidades. En ese sentido es función primordial de los Organismos de Control y Vigilancia mantener a los auditores actualizados en las distintas técnicas y recursos tecnológicos.

• Además, se deben definir las características y habilidades necesarias para formar parte del grupo de trabajo, así como, también para realizar auditorías en aquellas áreas identificadas con mayor riesgo para la concreción de actividades corruptas.

4.7. CONCLUSIONES Como funcionarios y empleados de los Organismos de Control y Vigilancia y como ciudadanos, debemos exigir y aportar nuestra cuota para que la lucha contra el flagelo de la corrupción no se limite sólo a una batalla declamada. Actualmente, se percibe a los Organismos de Control y Vigilancia como entes que juegan un rol relevante en la detección de acciones corruptas. Si bien esto es así, también deben generar elementos que ayuden a combatir las causas que generan estos actos. De otra manera se estarían creando soluciones coyunturales y no combatiendo el problema de raíz. Debemos, por lo tanto, agudizar nuestro ingenio a fin de combatir la corrupción en la práctica. Creemos indispensable, entonces, el mejoramiento de la auditoría gubernamental. En ese marco hay que elaborar procedimientos que puedan resultar útiles para su desarrollo como medio de prevención y lucha contra la corrupción. El método propuesto sigue el razonamiento lógico de la auditoría gubernamental, esto es, conocimiento profundo del ente fiscalizado, detección de los riesgos de que puedan existir maniobras corruptas, identificación de las áreas donde esos riesgos se verifican y seguimiento de procedimientos específicos para satisfacernos razonablemente de su inexistencia o comprobar su existencia y efectuar las actuaciones correspondientes. Asimismo, es importante la creación de grupos de trabajo especializados dada la trascendencia del tema y las distintas formas en las que se puede manifestar. Esta propuesta no es la única manera de combatir la corrupción. Debe ser combatida desde todos los frentes.

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Los Organismos de Control y Vigilancia, son sólo una herramienta más, así como la sanción oportuna es una manera de corregir errores y actos delictivos. Por lo tanto el rol del auditor en la lucha contra la corrupción descansa en la verdadera y transparente vocación de los Organismos de Control y Vigilancia para extirpar este tumor maligno que debilita las instituciones de Gobierno e impide el fortalecimiento de la democracia de un país. La no acción en corregir los manejos irregulares en la función pública, permite el relajamiento de los sistemas normativos y convierte las leyes en letra muerta. Es el momento de pasar a la acción, esto es, que se tomen las medidas contundentes y se apliquen sanciones ejemplares a los servidores públicos que hacen uso y abuso de sus cargos para beneficio propio. “Los funcionarios públicos no pueden disponer de las rentas sin responsabilidad; no

pueden gobernar a impulsos de una voluntad caprichosa, sino con sujeción a las leyes; no pueden improvisar fortunas ni entregarse al ocio y la disipación, sino consagrarse

asiduamente al trabajo, disponiéndose a vivir en la honrada mediana que proporciona la retribución que la ley señala”.

(Benito Juárez)

ATENTAMENTE EL AUDITOR GENERAL DEL ÓRGANO DE FISCALIZACIÓN SUPERIOR

DEL PODER LEGISLATIVO DE GUANAJUATO, GUANAJUATO A LOS 31 DÍAS DE OCTUBRE DE 2006

C.P. MAURICIO ROMO FLORES

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APÉNDICES

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APENDÍCE 1

ESTUDIO GENERAL DEL SUJETO DE FISCALIZACIÓN I.- CONOCIMIENTO GENERAL DEL ENTE El objetivo de este apartado es obtener información general de todos los aspectos importantes del sujeto fiscalizado. INFORMACIÓN GENERAL:

Ente fiscalizado: Tipo de auditoría y/o revisión: Periodo de revisión: Objetivo general:

Objetivos y justificación de las auditorías programas

ASUNTOS ADMINISTRATIVOS:

Nombre del Titular Dirección del ente fiscalizado: Fax y teléfonos:

Domicilios de otras oficinas y titulares de las mismas:

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II.- COMPRENDER LA OPERACIÓN Como inicio del proceso de auditoría debemos tener un conocimiento suficiente del ente a fiscalizar que nos permita identificar y comprender los hechos, operaciones y prácticas que, a nuestro juicio, pueden tener un efecto significativo en la realización de la auditoría y en los resultados. Para comprender el ente fiscalizado debemos considerar lo siguiente:

CARACTERÍSTICAS INTERNAS

ASPECTOS GENERALES Y ORGANIZACIONALES Objetivos de la entidad:

Programas que ejecuta:

Operaciones principales que realiza:

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Organismos afines y/o dependencias:

Nombre Documento de creación Funciones que desempeña

Organismos y/o entidades con las que interrelaciona:

Organismo y/o entidad Motivo de interrelación

ASPECTOS FINANCIEROS Políticas presupuestales, contables y financieras:

Análisis de la información:

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Normatividad sujeta (listar y referenciar obligaciones importantes):

Título

Obligaciones importantes

Fecha de vigencia

Adecuaciones en el periodo revisado

ASPECTOS DE RECURSOS HUMANOS Cuadro de descripción:

Unidades responsables Número de empleados Descripción de puestos y funciones (Hacer referencia al documento del sujeto

fiscalizado que contenga esta información o bien describir brevemente los más importantes)

Indicar cambios significativos de puestos durante el periodo de revisión:

Nombre

Puesto

Motivo del Cambio

Fecha del cambio

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PROCESO DE CONTROL NORMATIVO Y ADMINISTRATIVO Ambiente de Control: (Describir la actitud en general, el entendimiento y las acciones del titular y responsables de las áreas con la importancia del control interno en la entidad, dependencias u organismos.)

Información y Comunicación: (Describir si son adecuados los sistemas de información y comunicación utilizados para capturar e intercambiar la información necesaria para conducir, administrar y controlar las operaciones).

Actividades de Monitoreo: (Describir si el personal clave se preocupa por mejorar sus procesos de control y si tiene establecido algún proceso de evaluar la calidad del desempeño del sistema de control interno a través del tiempo).

OTROS ASPECTOS DE INFORMACIÓN Investigue y describa las transacciones y/o sucesos económicos que puedan afectar los estados financieros o presentar situaciones fuera de lo común:

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Aspectos relevantes identificados de la lectura de otros informes de auditoría:

RIESGOS IDENTIFICADOS Del análisis anterior, ¿se han identificado riesgos?

Describir:

CARACTERÍSTICAS EXTERNAS

DESCRIPCIÓN BREVE DEL ESTADO DE DEUDA Y/O OTROS PRÉSTAMOS

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DENUNCIAS LEGALES

DENUCIAS Y PUBLICACIONES GENERALES Hechos y/o situaciones inusuales denunciadas ante alguna instancia de fiscalización:

Hechos y/o situaciones inusuales reportadas en algún medio publicitario:

RESUMEN DE RIESGOS IDENTIFICADOS

Describir todos los riesgos identificados anteriormente y referenciar a la cuenta afectada y asegurarse que estén documentados para su inclusión en el memorando de auditoría.

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Núm. Detalle del Riesgo Cuenta afectada

III.- ESTRUCTURA ORGANIZACIONAL Documentar y/o hacer referencia al organigrama que estuvo vigente durante el periodo sujeto a revisión: Documentar y/o hacer referencia al organigrama que esta vigente a la fecha de nuestra revisión: IV.- IDENTIFICACIÓN DEL PERSONAL CLAVE Describa al Personal Clave del Ente Fiscalizado

Nombre

Puesto

Motivo por el cual se considera “clave”

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Datos de los funcionarios a los cuales se les notificará el Pliego de Observaciones y Recomendaciones

Nombre

Puesto ocupado

Domicilio particular

Periodo de

Gestión Del Al

Referencia

Comprobante de domicilio

Datos de los exfuncionarios a los cuales se les notificará el Pliego de Observaciones y Recomendaciones

Nombre

Puesto ocupado

Domicilio particular

Periodo de

Gestión Del Al

Referencia

Comprobante de domicilio

V.- ACTAS DE ÓRGANOS DE GOBIERNO Y COMITÉS

ÓRGANO DE GOBIERNO DATOS GENERALES:

Órgano de Gobierno: Cantidad de Integrantes: Nombre y puesto de los integrantes:

Cantidad de actas celebradas en el periodo

Actas anteriores y posteriores que afecten al periodo de revisión

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RESÚMEN DE ACUERDOS DE ACTAS DEL ÓRGANO DE GOBIERNO:

Núm. Acta y fecha

Acuerdo

COMITÉS

DATOS GENERALES:

Tipos de comités Fecha de Creación

A continuación describa por cada comité como esta constituido y su resumen de acuerdos:

Comité: Cantidad de Integrantes: Nombre y puesto de los integrantes:

Cantidad de actas celebradas en el periodo

Actas anteriores y posteriores que afecten al periodo de revisión

RESÚMEN DE ACUERDOS DEL COMITÉ DE __________________________:

Núm. Acta y fecha

Acuerdo

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APENDÍCE 2 DETERMINACIÓN DE LA IMPORTANCIA RELATIVA

Un formato como el siguiente puede ser utilizado para indicar la base y calcular la importancia relativa planeada y la Materialidad asignada.

Capítulo ImportePorcentaje de

IRPImportancia relativa

planeadaPorcentaje de error tolerable

Materialidad asignada

1000 Servicios personales

2000 Materiales y suministros

3000 Servicios generales

4000 Subsidios ayudas y transferencias

5000 Bienes muebles e inmuebles

6000 Obra Pública

7000 Inversion financiera y otras erogaciones

8000 Participaciones a municipios

9000 Deuda pública

IMPORTANCIA RELATIVA Y MATERIALIDAD ASIGNADA SELECCIONADAS Importancia Relativa:

Capítulo

Año Actual

Año Anterior

Materialidad asignada:

Capítulo

Año Actual

Año Anterior

Razones para la Materialidad Asignada seleccionada, incluyendo otras consideraciones que afecten la decisión: FACTORES CUALITATIVOS

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APENDÍCE 3 ESQUEMA PARA PROGRAMA DE TRABAJO

PROGRAMA DE AUDITORÍA PARA _______________________ OBJETIVO GENERAL:____________________________________________________ ___________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________ ALCANCE:_______________________________________________________________ SIGLAS:__________________________________________________________________________________________________________________________________________

PROCEDIMIENTO DE AUDITORÍA

OBJETIVO ESPECÍFICO

FUNDAMENTO LEGAL

REFERENCIA A PT`S

EJECUTÓ:______________________________________________________________ FECHA DE EJECUCIÓN:_________________________________________________

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APENDÍCE 4 INSTRUCTIVO PARA LA ELABORACIÓN DE PAPELES DE TRABAJO

Objetivo: El presente instructivo tiene como objetivo establecer la forma de elaboración de los papeles de trabajo y su presentación con las características y requerimientos necesarios para su utilización. Contenido del instructivo:

I. Definiciones II. Forma y contenido III. Índices IV. Marcas de auditoría V. Cruces VI. Papeles de trabajo electrónicos

I.- DEFINICIONES. Papeles de trabajo.- Son toda la documentación que soporta el trabajo del auditor. Se clasifican de acuerdo a su fin y uso en dos grandes grupos: • Archivo permanente

• Archivo ordinario

Archivo permanente.- Se incluye aquella documentación que es útil en todos los ejercicios del ente fiscalizado y sobre todo en futuras revisiones. Archivo ordinario.- Contiene datos que se relacionan básicamente con la auditoría de un solo periodo. Se incluyen todos los papeles de trabajo correspondientes al ejercicio revisado; representan la evidencia de auditoría suficiente y competente, en la cual nos hemos basado para expresar nuestra opinión. Por lo anterior cada auditoría o revisión el auditor tendrá que integrar su archivo permanente y ordinario. Clasificación.- A los papeles de trabajo (PT´S) regularmente se les llamara cédulas. Habrá formatos ya preestablecidos y otros que serán adecuados y elaborados de acuerdo a la prueba de auditoría. Se utilizarán cédulas sumarias, analíticas y de revisión. Cédula sumaria: Es la presentación de las agrupaciones de cuentas derivadas de la balanza de comprobación bajo un concepto homogéneo.

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Cédula analítica: Contiene el detalle de cada partida que integran cada cuenta presentada en la cédula sumaria. Cédula de revisión: Son los documentos elaborados por el auditor o bien los que sean proporcionados por el sujeto de fiscalización con la característica peculiar de ser éstos donde el auditor plasma su trabajo principal derivado de cualquier técnica de auditoría. Índice.- A cada papel de trabajo se le deberá asignar un índice numérico para fines de identificación, y así poder formar un cruce o conexión entre diferentes cédulas de la auditoría, con el fin de facilitar el flujo de información. Marcas.- Son los símbolos utilizados por el auditor para señalar procedimientos o comentarios comunes. Sus própositos son: 1.- Facilitar el trabajo y aprovechar el espacio, al anotar en una sola ocasión las actividades realizadas en varias partidas. 2.- Agilizar su supervisión, al poder comprender en forma inmediata el trabajo realizado. Cruces.- Son las conexiones a través de claves entre papeles de trabajo. Se forman con los índices de auditoría Características generales de los papeles de trabajo.- Todos los papeles de trabajo deberán reunir las siguientes características:

• Claros • Confiables • Eficientes • Seguros • Fáciles de consultar

II.- FORMA Y CONTENIDO. Todos los papeles de trabajo invariablemente deberán contener lo siguiente: Encabezado.- Podrán indicarse títulos generales del rubro auditado o de la prueba en general. Cuerpo.- Tendrán que constar los siguientes datos:

• Desarrollo de la prueba • Objetivo • Alcance • Procedimientos de revisión o referencia al papel donde se detallen

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• Cruces • Marcas • Fuente de información • Conclusiones

Pie.- Se indicará:

• Persona que lo elabora (iniciales) • Fecha de elaboración • Firma de supervisión • Nombre del ente fiscalizado • Título de la cédula • Fecha del periodo revisado • Índice

Tratándose de los papeles de trabajo electrónicos, las características señaladas en el pie de la cédula podrán colocarse como encabezado. Por otra parte el índice en los papeles electrónicos se colocará en el nombre del archivo colocado al inicio de dicho nombre. III.- ÍNDICES Y CRUCES. Se deberán anotar con lápiz rojo, en la esquina inferior derecha. Los índices que serán utilizados por el auditor son:

ÍNDICE CONCEPTOS 1000 PLANEACIÓN 1100 Realizar un estudio general 1200 Análisis previos 1300 Comprender sistemas de aplicación 1400 Identificar riesgos y errores 1500 Determinar la importancia relativa 1600 Desarrollo del plan de auditoría 1700 Programas de revision 1800 Memorando de planeación

2000 ACTAS CIRCUNSTANCIADAS E INFORMACIÓN 2100 Antecedentes de auditoría 2110 Oficio u orden de inicio de auditoría 2120 Acta de inicio de auditoría 2130 Acta de ampliación de auditores 2140 Acta parcial de auditors 2150 Acta de terminación de actividades 2160 Cédula resúmen de observaciones 2170 Requerimientos de información

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ÍNDICE CONCEPTOS 2200 Pliego de Observaciones y Recomendaciones 2300 Respuesta de pliego 2400 Informe Final 2500 Dictamen 2600 Informes de otros entes fiscalizadores INFORMACIÓN FINANCIERA

2500 Estado analítico presupuestario de ingresos y egresos 2550 Estado de situación financiera 2600 Estado del gasto presupuestal programático 2650 Estado de situación de la deuda pública y su costo financiero

2700 Estado de resultados 2750 Estado de origen y aplicación de recursos 2800 Balanza de comprobación 2850 Resumen de acuerdos de consejo o junta directiva

3000 ACTIVO 3100 Efectivo e inversions 3200 Cuentas por cobrar 3300 Almacén 3400 Activo fijo 3500 Activo u otros activos

4000 PASIVO 4100 Proveedores 4200 Acreedores 4300 Impuestos por pagar 4400 Deuda Pública / Documentos por pagar

5000 CAPITAL Y/O PATRIMONIO

6000 INGRESOS

7000 COSTO DE OPERACIONES Y/O VENTAS

8000 EGRESOS

9000 INDEFINIDO

10000 ARCHIVO PERMANENTE Los cruces se harán con color rojo, asentando en la cifra de la cédula de envío la referencia al lado izquierdo y en la cédula que recibe abajo de la cifra correspondiente o bien al lado derecho.

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IV.- MARCAS DE AUDITORÍA. Uso de colores •Rojo.- Para las marcas de auditoría, cruces e índices.

•Azul.- Links en papeles electrónicos

•Negro. Resto de información Las marcas de auditoría a utilizar son:

DESCRIPCIÓN

PARA PAPELES MANUALES

PARA PAPELES ELECTRÓNICOS

Cotejado contra libro mayor.

√ L/M

Cotejado contra papeles de trabajo del año anterior.

AA AA

Poco importante, no requiere trabajo adicional.

PI PI

Papel de trabajo preparado por el ente

PPE PPE

Partida circularizada.

+ +

Confirmación enviada y recibida de conformidad

⊕ ⊕

Visto físicamente.

�-VF �- VF

Observación para pliego de observaciones y recomendaciones.

OPR OPR

Se cumple con la condición sin excepción.

� OK � - OK

Cálculos correctos OK V.- PAPELES ELECTRÓNICOS. La computadora como herramienta 1.- Pueden reducir el tiempo invertido en las revisiones. Es importante considerar que un sistema electrónico de papeles de trabajo no cambia en nada la narturaleza del trabajo que requiere llevarse a cabo. 2.- La computadora facilita el desempeño y aumenta la eficiencia.

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3.- Si se utiliza apropiadamente libera mucho tiempo de los auditores. De esta manera se podrán concentrar más en los procedimientos de revisión, que en la preparación de papeles de trabajo. Condiciones a cumplir de los PT´s electrónicos: Uniformidad. Todo el personal elaborara los PT´s con las mismas especificaciones. Propiedad. Se deben implementar medidas adecuadas para su custodia, resguardo y retención de la información en ellos contenida (copias de seguridad). Facilidad para entenderlos. Cada papel de trabajo, debe entenderse por si solo, conteniendo todos los requisitos elementales de las cedulas. (Marcas, cruces, etc.). Recomendaciones para los cruces: 1) Si el cruce se realiza entre hojas de diferentes libros, se sugiere la utilización de

links (ligas). 2) Si la información fluye de un papel electrónico a una manual, el cruce se hará en

rojo agregando la letra “M” al índice.