La Contabilidad en un “contexto” de Sostenibilidad

¿Vino viejo reciclado en botellas nuevas?

Gonzalo Ángel Muñoz

1

Universidad Icesi, Cali- Colombia

Área temática: Financiera

Subtema: Contabilidad ambiental

RESUMEN

Para las empresas, incorporar el concepto de “sostenibilidad” es de vital importancia pues si

desean tener continuidad en el tiempo e incrementar su reputación, deberán fundamentar en sus

políticas, los principios de sostenibilidad y realizar sus actividades de acuerdo con ellos. En este

contexto, nace la necesidad de involucrar en sus procesos productivos criterios y fórmulas más

eficientes y más comprometidas con la sociedad en general y con el respeto por el medio ambiente.

En consecuencia, el objetivo de este documento se centra en reconocer la importancia de contribuir

al desarrollo sostenible involucrando en los procesos de gestión empresarial, la contabilidad como

herramienta de gestión de la sostenibilidad. Para ello, se presentan los marcos conceptuales de:

desarrollo sostenible; la contabilidad medioambiental y los costes medioambientales y, de los

reportes de sostenibilidad. Al final se describen y analizan dos investigaciones sobre el tema de las

experiencias de responsabilidad social empresarial (RSE), con fines de deducción de sus datos y

resultados; una relacionada con las percepciones de los responsables ambientales y la otra,

“Encuesta empresarial sobre la elaboración de memorias de sostenibilidad”; ambos en Colombia.

Por último a modo de conclusión, se presentan las consideraciones que al respecto del tema objeto

de este documento, se obtienen de boca de los mismos dirigentes de nuestras empresas y que dejan

como resultado que en Colombia el tema de la gestión contable ambiental, es apenas reactiva y no

proactiva, y que esa posición se está apenas incorporando como política estratégica. En relación a

la contabilidad ambiental como tal, en aspectos de cumplimiento de normatividad internacional, es

aún muy incipiente, sigue todavía predominando el objetivo financiero en los informes.

Palabras clave: Sostenibilidad, responsabilidad social, contabilidad de gestión medioambiental,

costes medioambientales, memorias, normatividad.

1. INTRODUCCIÓN

En el escenario que plantea la búsqueda de un desarrollo sostenible, los retos que se

presentan a los agentes socioeconómicos del sistema productivo son numerosos y

complejos. Por un lado, estos agentes tienen la responsabilidad de incorporar en los

procesos productivos criterios y fórmulas más ecoeficientes y más comprometidas con la

sociedad en general. Sin embargo, la organización, especialmente si es de carácter privado, no

puede perder de vista la perspectiva económico - financiera de su gestión en aras a garantizar la

continuidad de la misma.

1 Contador Público Javeriano. MBA (Finanzas). Estudiante de doctorado en: Contabilidad y Auditoría Social y

Ambiental de la Universitat Jaume I, Castellón de la Plana, España. Par Académico de la CNA (Consejo Nacional de

Acreditación). Exmiembro del Consejo Superior de la Universidad Autónoma de Occidente (Cali).Docente

universitario con más de 20 años de experiencia en pregrado y posgrados: Icesi, UAO, Javeriana Cali, San

Buenaventura, La Gran Colombia (Armenia), Libre (Cali). Santiago de Cali. Experiencia empresarial a nivel de

gerencia. Consultoría contable y financiera. (gonzaloangel@hotmail.com)

Las organizaciones que asumen una responsabilidad social e interiorizan la necesidad de

implantar sistemas de gestión más eficaces y eficientes desde un punto de vista no solo

económico – financiero, sino también social y medioambiental precisan de las herramientas

adecuadas que respondan a los requerimientos que plantea la integración de dicha

responsabilidad social. Es aquí donde los sistemas de gestión ambiental ofrecen a las

organizaciones un sistema que permita involucrar las tres dimensiones (económica, social y

ambiental) o ejes, que garanticen el desarrollo sostenible.

Como indica Herath (2005), una contabilidad para la Sostenibilidad introduce en la función

contable los requerimientos mínimos de profit - people – planet: Profit (aspectos económico-

financieros) people (aspectos sociales) y planet (aspectos ambientales) siguiendo los tres ejes que

definen el desarrollo sostenible.

En Colombia el tema de la sostenibilidad se ha tomado con responsabilidad y aunque se observa

un clima reactivo y no preventivo en las políticas e informes de las empresas, al menos es ya un

campo que ha entrado en la agenda de los dirigentes.

En este contexto, el objetivo de este documento se centra en reconocer la importancia de contribuir

al desarrollo sostenible involucrando en los procesos de gestión empresarial, la contabilidad

como herramienta de gestión de la sostenibilidad. Para ello, en primer lugar, se presenta el marco

conceptual del desarrollo sostenible, la representación del desarrollo sostenible con base al triple

balance o triple resultado y, los problemas ambientales globales. En segundo lugar, se presenta la

importancia de entender el concepto de desarrollo sostenible, las funciones del medio natural, la

representación del desarrollo sostenible, y se esbozan los problemas ambientales globales. En

tercer lugar, se explican los conceptos a cerca de la importancia de concebir los sistemas de

Información sobre la Responsabilidad Social Empresarial (RSE)2, las acepciones de la

contabilidad; la regulación contable en los aspectos medioambientales; los costes

medioambientales y, se explica en general, qué se entiende por reporte de sostenibilidad, sus

contenidos y principios. En seguida, se analizan dos investigaciones de los empresarios

colombianos: uno sobre la percepción de los responsables ambientales y, otro sobre una encuesta

empresarial sobre los reportes de sostenibilidad. Para concluir, se destaca como la contabilidad

medioambiental constituye una valiosa herramienta para la integración de estrategia de

responsabilidad social en las organizaciones, la cual contribuye a alcanzar un desarrollo

sostenible; la importancia para los contadores como diseñadores de los sistemas de información

gerencial en las organizaciones, de conocer y aplicar conceptos de sostenibilidad y el triple balance

en sus procesos de información; y para terminar, se presentan las consideraciones positivas y

negativas de los dos estudios colombianos, sobre el tema de la responsabilidad y las memorias de

“sostenibilidad”.

2. Desarrollo sostenible. Generalidades

Como el objetivo central de este documento es el reconocer la importancia del desarrollo

sostenible (DS, en adelante) dentro del sistema de información ambiental, principalmente en el

campo de la información contable y sus informes, el tema del DS se presenta a manera tangencial

y como base primordial si, pero dentro de la contabilidad ambiental. Así que su marco conceptual

tiene un alcance solo en lo relacionado a la definición que ofrece el “Informe Brundtland”3; a la

concepción del triple balance: Económico, social y ambiental; a la representación del DS y, la

mención de los problemas ambientales globales. Ese informe hace relación al desarrollo sostenible,

2 La Responsabilidad Social Empresarial (RSE), también es conocida como Responsabilidad Social Corporativa RSC),

Responsabilidad Corporativa (RC) o sostenibilidad. 3 Declaración de desarrollo sostenible, disponible en: División de Desarrollo Sostenible de las Naciones Unidas. Fecha

de consulta: desarrollo sostenible .Fecha de consulta: Octubre 29 de 2012.

como: “El DS se define como aquél que satisface las necesidades de la generación presente sin

impedir que las generaciones futuras puedan satisfacer sus propias necesidades “. En la Cumbre

Mundial sobre Desarrollo Sostenible, que se celebró en Johannesburgo, el 26 de agosto al 4 de

septiembre de 2002, organizada por la Comisión de Desarrollo Sostenible, se tuvo como objetivo

profundizar en la consecución de un modelo de desarrollo sostenible a escala planetaria y con la

pretensión de “asegurar un balance entre el desarrollo económico, el social y la protección del

medio ambiente, ya que éstos son componentes interdependientes del DS. Estos conceptos

sirvieron posteriormente para fundamentar las tres dimensiones (económica, social y ambiental), y

su relación directa con el triple balance o triple resultado que más adelante, serán conceptualizados

y aplicados al tema central a desarrollar.

Para involucrar a la información ambiental dentro de un entorno de sostenibilidad, es necesario

entender la relación entre actividad económica y medio ambiente. El término medio ambiente hace

referencia al marco físico en el que se desarrolla determinada actividad humana, considerado en su

sentido más amplio; es decir, incluyendo tanto los aspectos físicos que inicialmente caracterizan

un territorio (orografía, clima, composición del suelo, etc.) como los recursos naturales presentes

en el mismo: aire, agua, minerales, plantas y animales.

Según las Naciones Unidas4, “El medio ambiente es el conjunto de todas las cosas vivas que nos

rodean. De éste obtenemos agua, comida, combustibles y materias primas que sirven para fabricar

las cosas que utilizamos diariamente”. Como menciona Aurelia Bengochea Morancho5 (2010), esta

definición lleva implícita una concepción holística del término medio ambiente porque no

contempla el entorno natural como algo ajeno a la especie humana sino que, además de los

elementos que cualquier ecosistema (elementos inertes, flora y fauna), hace referencia explícita a

las interrelaciones existentes entre todos ellos y los seres vivos.

Ahora bien, si se menciona el entorno natural, debemos de entender que el medio ambiente

cumple tres funciones: productiva, ambiental y recreativa. Es productiva, debido a que es una

fuente de recursos, de ella se extraen materias primas (minerales, plantas, madera, animales, etc.)

los cuales son utilizados por las organizaciones empresariales o civiles, para la producción de

bienes y servicios. Las hojas de un libro, la tinta utilizada para la impresión de los textos, los

extractos utilizados en los procesos farmacológicos, el mismo líquido imprescindible para la vida

humana y animal, todos, son elementos que se han tomado de la naturaleza.

Para la función ambiental, diremos que el medio natural actúa como receptor de residuos y

desechos generados tanto por la actividad productiva como consuntivas de la sociedad 6 residuos

que, que hasta cierto límite, puede absorber y transformar. Dentro de este contexto, los expertos

hablan de la “Huella ecológica7” (indicador creado por Wacknagel y Rees en 1996) y de

“capacidad de carga”.

Dentro de la función recreativa, la naturaleza proporciona lugares donde disfrutamos y los paisajes

que sirven de relax y de esparcimiento. Es precisamente, aquí, donde obtenemos los servicios

recreativos de la actividad turística.

4 Definición de Medio Ambiente según Naciones Unidas, disponible en: Labor de la ONU: Medio ambiente. Fecha de

consulta: Octubre 29 de 2012. 5 Aurelia Bengochea Morancho, Dimensión medioambiental de la RSC. Editorial Netbiblo, S. L. La Coruña, España,

Pág. 5. 6 Josue Ramón Lasuén. La ciudad consuntiva. Pág. 4 / 38: “Las actividades consuntivas —no básicas en la

conceptualización del análisis convencional— de las ciudades y las actividades producción de servicios intangibles,

han sido siempre relativamente más importantes que las productivas”.

http://www.uam.es/departamentos/economicas/analecon/analisis_economico_es/cuadernos_de_economia/numeros/76/

76_02.pdf 7 La “Huella ecológica” mide la cantidad de territorio necesaria para proporcionar los recursos consumidos (directa o

indirectamente) por una persona o una comunidad y depurar los residuos generados.

La concepción que durante largo tiempo se ha tenido de la naturaleza como mera fuente de

materias primas ha llevado a sobreexplotar los recursos naturales sin respetar los condicionantes

biológicos ni ecológicos. El resultado ha sido la disminución de estos recursos y el deterioro de su

calidad. Los sistemas naturales físicos han sido gravemente alterados. Como consecuencia, a nivel

planetario, se ha producido una pérdida de biodiversidad y una serie de fenómenos como la

reducción de la capa de ozono estratosférico o el aumento de las emisiones de gases que causan el

efecto invernadero. Otros fenómenos afectan a zonas concretas del planeta, como el aumento de la

deforestación en los bosques tropicales o la desertización en algunos lugares del litoral

mediterráneo.

El concepto de DS involucra una triada de dimensiones a las que hace mención, el informe

Brundtland en 1987. Las tres dimensiones están interrelacionadas de tal manera, que sirvieron de

base a John Elkington (1997), para establecer que una empresa tiene como parte de su misión, un

triple objetivo: Ser económicamente viable, ser socialmente beneficiosa y, ser ambientalmente

responsable (ver figura 1).

Su fundamento básico pretende, por tanto, compatibilizar la actividad económica, la

responsabilidad social y el cuidado del entorno. De esta forma, la empresa no sólo genera beneficio

económico, sino también valor social y ambiental, para sus grupos de interés (stakeholders)

Figura 1: Representación del concepto de desarrollo sostenible.

Fuente: http://www.google.com.co/search?q=imagenes+de+sostenibilidad&hl=es-419&prmd=imvns&tbm=

isch&tbo=u&source=univ&sa=X&ei=5UxeUN2sJ5Sk8gT9xYGwDg&sqi=2&ved=0CB0QsAQ&biw=1440&bih=754

En 1998, Elkington ya afirmaba que las empresas líderes comienzan a tener una visión más amplia

de contabilidad, auditoría y publicación de información, que comprende aspectos financieros,

ambientales y sociales o éticos. Es esta posibilidad de enfocar la contabilidad, la auditoría y la

información bajo el prisma del triple objetivo, lo que ha permitido que, progresivamente, se hayan

ido acuñando y aplicando los conceptos triple balance y triple cuenta de resultados8, como

derivación lógica del original triple objetivo estratégico.

Para los contadores, como responsables del diseño e implementación de sistemas contables y de

auditoría, el objetivo del triple balance o triple resultado, representa, algo transcendental y que al

igual que las IFRS, por sus siglas en inglés (International Financials Reporting Standard) o su

símil en español, Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF), una responsabilidad y

si se quiere, necesidad, de tener muy en cuenta para conocer y prepararse; pues la globalización de

8 Hace relación al Triple Bottom line (Del inglés “Triple balance”) refiere a los resultados de una empresa medidos en

términos económicos, ambientales y sociales. Se presentan en los reportes corporativos de las empresas

comprometidas con el desarrollo sostenible, y son datos y mediciones de carácter voluntario. Surgieron inicialmente en

Europa y luego se adoptaron en Estados Unidos. La expresión fue utilizada por primera vez por John Elkington en

1994, quien posteriormente expandió y articuló a fondo en su libro Cannibals With Forks.

la información, es ya un hecho. Colombia no es ajena a sus efectos. Como decía Sidney Davidson9

(1963) al referirse en una conferencia relacionada con “Estudio de los costos indirectos de

fabricación” de J. M. Clark: “Vino viejo en botellas nuevas”. La metáfora hacía relación con el

nuevo tratamiento de un apropiado análisis de costes, el cual fue una de las “botellas nuevas” de la

época. Esta mención la trae el libro de Gerencia Estratégica de Costos de John K. Shank (1993),

quien comenta al respecto: “¿Las nuevas ideas que están en boga en la contabilidad gerencial son

vino nuevo, o tan solo vino viejo reciclado en botellas nuevas? Creemos que sí se trata de vino

nuevo”. Para los contadores de este siglo XX1, el tema de la contabilidad sostenible al igual que

las IFRS, no hay duda, ¡son vino nuevo, reciclado en botellas nuevas ¡

3. Información Corporativa sobre RSE

Los estados financieros son el principal mecanismo de información empresarial, aunque se

orientan fundamentalmente a los accionistas/inversores y propietarios, con una perspectiva

fundamentalmente económica. Desde el objetivo del desarrollo sostenible se hace necesario tener

en cuenta el triple impacto, denominado Triple Bottom Line, de la organización: económico, social

y medioambiental. Los mecanismos de información (utilizados en la actualidad, por muchas

empresas) sobre los aspectos sociales y medioambientales - balance social, estado de valor

añadido, informes ambientales - carecen de la visión integrada requerida por el desarrollo

sostenible.

En este contexto surgen a finales del siglo XX las memorias o informes de sostenibilidad, que

tratan de mostrar el triple impacto de la actividad de la organización. El fuerte desarrollo a nivel

mundial de estos informes, en la mayoría de los casos realizados voluntariamente por las

organizaciones, obedece a múltiples factores, aunque uno de los más relevantes es el nacimiento de

la Global Reporting Initiative10

(GRI) en 1997, dentro del Programa de Medio Ambiente de las

Naciones Unidas.

Para no perder de vista el objetivo del documento, es menester recordar que el abordaje de la RSE

desde la disciplina Contable, se efectúa a partir de la denominada Contabilidad Social y Ambiental.

Una de las formas en la que habitualmente se manifiesta la RSE, y el impacto social de las empresas,

es a través de diferentes informes publicados en diarios o revistas económicas, mediante

comunicados de prensa preparados por las entidades, o a través de informes financieros, balances

sociales y otros documentos dirigidos a los stakeholders (que es como se define a los grupos

interesados en conocer el desempeño de la gran empresa, involucradas las multinacionales.

GRAY11

(2000, p.3), especialista británico en contabilidad social, establece una clara y completa

definición de contabilidad social: “La preparación y la publicación de información sobre las

interacciones y actividades de carácter social, medioambiental, vinculadas a los recursos humanos,

a la comunidad, a los clientes, entre otras, de una organización y, cuando sea posible, las

consecuencias de dichas interacciones y actividades. La Contabilidad social puede contener

información financiera pero es más deseable que consista en una combinación de información no

financiera y cuantificable, por un lado, e información no cuantificable y descriptiva, por el otro”.

La contabilidad social considera al desarrollo sustentable como uno de sus objetivos; el mismo

implica por parte de la empresa una responsabilidad para con la sociedad –la llamada

responsabilidad social empresaria-, que incluye su interacción con el medio ambiente, aún a costa

9 John K. Shank. Gerencia estratégica de costos. Grupo Editorial Norma. 1995. Bogotá. Págs. 1 y 2 10 Global Reporting Initiative (GRI) es una organización cuyo fin es impulsar la elaboración de memorias de

sostenibilidad en todo tipo de organizaciones. GRI produce un completo Marco para la elaboración de Memorias de

Sostenibilidad, cuyo uso está muy extendido en todo el mundo. 11

Tomado de: http://www.econ.uba.ar/www/institutos/contable/centro_social/Doc_de_tr.pdf

de disminuir la rentabilidad de la empresa. Las organizaciones poseen un sistema de información,

pero el mismo muchas veces resulta inadecuado o insuficiente para contemplar adecuadamente las

problemáticas sociales.

Según aportes de Brown y Fraser (2006)12

, es posible distinguir tres aproximaciones a la

contabilidad social y medioambiental: el Business case, el stakeholder-accountability y la critical

theory. El Business case considera la contabilidad social y medioambiental como una extensión de

las herramientas de gestión empresarial, cuya finalidad es el incremento de valor para los

accionistas; se centra en la búsqueda e identificación de fórmulas de responsabilidad social y

contabilidad social y medioambiental que genere escenarios donde tanto la empresa como una

amplia variedad de stakeholders obtengan beneficios. Por su parte, los teóricos del enfoque

stakeholder-accountability, conciben las grandes corporaciones como instituciones semipúblicas y

promueven una sociedad más democrática, abierta y transparente; por tanto, la contabilidad debe

ser diseñada de tal forma que permita la rendición de cuentas e incremente la transparencia,

facilitando así las relaciones de la organización con sus grupos de interés. Finalmente, la

aproximación denominada critical theory o radical, mantiene que no será posible desarrollar una

“contabilidad real” en todo su potencial mientras no se produzca un cambio radical en la sociedad

capitalista; bajo este punto de vista, la RSE o RSC y la contabilidad social y medioambiental de

carácter voluntario son percibidas como mecanismos de “lavado de imagen” y se recomienda la

elaboración de informes sobre la actividad de la organización en base a fuentes alternativas de

información que haga público, en su caso, aquello que la organización trate de ocultar. Según los

citados autores, en la actualidad es la perspectiva del Business case, la preponderante en relación a

la contabilidad social y medioambiental.

Por otro lado, según Llena (1999)13

, comenta que la contabilidad medioambiental integra

diferentes subdivisiones: Contabilidad nacional medioambiental, de carácter macroeconómico:

contabilidad de los recursos naturales. Contabilidad financiera o externa medioambiental, tiene

por objeto la estimación, registro e información de los activos, pasivos, gastos, ingresos,

contingencias y provisiones medioambientales. Hace referencia a aspectos financieros.

Contabilidad de gestión medioambiental, se ocupa del tratamiento de costes e ingresos de carácter

medioambiental y de la elaboración de información útil para la toma decisiones orientadas a la

gestión medioambiental de la empresa. Contabilidad de dirección estratégica medioambiental, su

función esencial es la de captar e interpretar suficiente información estratégica con la finalidad de

apoyar la elección de estrategias producto/mercado con criterios medioambientales, la

determinación de inversiones destinadas a la protección del medioambiente y la planificación

estratégica relativa a la problemática así como su implementación y control (AECA, 1996)

Dentro de la disciplina contable, la contabilidad y sus diferentes subdivisiones, ameritan distinguir

cada una de sus acepciones:

a) La Contabilidad patrimonial o financiera. El patrimonio y su evolución

b) Contabilidad gerencial o administrativa. Cumplimiento de metas organizacionales.

c) Contabilidad gubernamental o pública. Servicios a los contribuyentes y su aporte.

d) Contabilidad económica o nacional. Propuesta de la teoría macroeconómica.

e) Contabilidad social y ambiental. Información integral y transparente a todos.(Triple

Balance o triple resultado para cumplir con el objetivo de sostenibilidad).

12 Aurelia Bengochea Morancho, Dimensión medioambiental de la RSC. Editorial Netbiblo, S. L. La Coruña, España,

Pág. 134. 13 Ibíd.

3.1 Informes de los sistemas de gestión medioambiental

Las principales normas de gestión y certificación de sistemas medioambientales –ISO 14001,

EMAS- establecen la necesidad e importancia de la incorporación de sistemas informativos

internos, que permitan un adecuado control y evaluación de esta gestión. En consecuencia, para

que los factores medioambientales sean gestionados de la forma más apropiada, es necesario que

las prácticas contables tradicionales evolucionen incluyendo diversos cambios, como por ejemplo,

reflejar de una forma más real los costes medioambientales relacionados con los procesos

productivos.

La contabilidad de gestión medioambiental integra tanto criterios económicos como

medioambientales, y se ocupa de ofrecer e interpretar información relacionada con aspectos

ecológicos que apoye a la gerencia en la planificación, control, toma de decisiones y evaluación

del comportamiento de la entidad.

Entre las principales técnicas desarrolladas por la contabilidad de gestión se encuentran:

- Valoración de costes y resultados incluyendo los medioambientales, aplicando el sistema de

costes ABC.

- Análisis y valoración del ciclo de vida, y diseño de procesos y productos.

- Eco-balance y balance medioambiental.

Un ejemplo de informe aplicable al análisis del ciclo de vida propuesto por la Unión Europea

es la matriz de evaluación de impactos medioambientales que muestra la tabla 1.

Tabla 1: Matriz de Evaluación de Impactos Medioambientales

Fuente: Unión Europea

En general, ésta y todas las técnicas generan una serie de informes y documentos de carácter

medioambiental que, junto a los datos técnicos procedentes de análisis realizados por otras

disciplinas, constituyen un sistema de información interno para la gestión empresarial que podría

integrarse en un cuadro de mando medioambiental. Es decir se plantearía la medición de las

actividades de una compañía teniendo en cuenta su estrategia medioambiental. Asimismo, algunas

de las técnicas se utilizan en el marco de las denominadas auditorias medioambientales, que

necesitan para cuantificar los logros y la situación de la empresa en ese ámbito.

Para las organizaciones industriales, cada día cobra mayor importancia hacer auditorías

ambientales. Su efectividad radica en el nivel de participación del personal, el grado de conciencia

y entendimiento de los objetivos planteados para esta actividad.

La evaluación sistemática, objetiva y documentada del impacto de las actividades de la empresa

sobre el medio ambiente es una herramienta básica para la Gerencia ambiental, debido a la

estandarización e integración de los sistemas de gestión que hoy se extienden a nivel de

proveedores y contratistas

Diversos pronunciamientos de organizaciones internacionales de diversa índole, como la Comisión

Europea, la ONU o la Federación Europea de Auditores (FEE), apuntaron la necesidad de que las

empresas proporcionen información medioambiental en su informe anual y, especialmente, en los

estados financieros. Sin embargo y hasta hace poco tiempo, el usuario de la información contable

interesado en conocer cómo el resultado medioambiental puede afectar a la situación económica y

financiera de la organización debía confiar exclusivamente en la información voluntaria que dichas

empresas suministraban.

3.2 La regulación contable en los aspectos medioambientales

La regulación contable de aspectos medioambientales en la información financiera se desarrolla en

los años 80 en los Estados Unidos a partir de la denominada legislación Superfund14

. En este

contexto, la Securities Exchange Comisión (SEC) incluye apartados específicos sobre

responsabilidades medioambientales a revelar. Posteriormente, el organismo regulador de la

contabilidad (Financial Accounting Standards Board, FASB) emite diversos pronunciamientos al

respecto: las opiniones 89-13 (tratamiento contable de los costes de eliminación del asbesto), 90-8

(capitalización de los costes del tratamiento de la contaminación medioambiental), la 93-5

(contabilización de provisiones medioambientales) y la 95-23 (costes de restauración de suelos

contaminados). Otros pronunciamientos cronológicamente posteriores han sido emitidos por las

Naciones Unidas (a través del Grupo Intergubernamental de Expertos en Normas Internacionales

de Contabilidad y Presentación de Informes, ISAR) o por la Federación Europea de Auditores

(FEE).

Hasta la fecha, el International Accounting Standards Board (IASB) no ha dedicado una norma

específica a los aspectos medioambientales, sin embargo existen bastantes referencias en algunas

normas recientes, especialmente en la IAS 37 (Provisiones, activos contingentes y pasivos

contingentes). También en la IAS 36 (deterioro de valor de los activos) y la IAS 38 (Activos

intangibles) se plantea la problemática medioambiental.

Para el caso de Colombia, existe una reglamentación muy clara (Ley General Ambiental de

Colombia LEY 99 DE 199315

de diciembre 22) y un poco densa16

, pero todo en términos de

deberes y responsabilidades de tipo administrativo-operativo para las empresas; especialmente en

lo relacionado con proyectos que estén relacionados con el medio ambiente. En la parte contable

todavía, no hay normatividad al respecto. Las políticas, la vigilancia y el control lo ejerce el

14 ¿Qué es Superfund? Superfund es el nombre dado al programa ambiental establecido para mejorar los sitios que

fueron abandonados y contenían desperdicios peligrosos. El programa también estableció el fondo de fideicomiso a

través de la ley de responsabilidad, compensación y recuperación ambiental en el 1980 (estatuto de CERCLA,

descripción de CERCLA). Esta ley (Estados Unidos) fue establecida como consecuencia del descubrimiento de

vertederos clandestinos los cuales contenían desperdicios tóxicos. Ejemplo de estos vertederos fueron "Love Canal" y

Times Beach en el 1970. CERCLA le permite a la EPA (por su sigla en inglés: Environmental Protention Agency) que

realice actividades de limpieza, mejora y restauración en los sitios que están contaminados con desperdicios tóxicos. Además, le permite a la EPA buscar quienes pudieran ser los o el grupo potencialmente responsable de la

contaminación y que este incurra o que reembolse a la EPA los gastos de limpieza, mejora y restauración. Tomado de:

Información Básica | Superfund en Español | EPA en español | US EPA 15 Diario Oficial No. 41.146, de 22 de diciembre de 1993: Por la cual se crea el Ministerio del Medio Ambiente, se

reordena el Sector Público encargado de la gestión y conservación del medio ambiente y los recursos naturales

renovables, se organiza el Sistema Nacional Ambiental, SINA y se dictan otras disposiciones.

16 PRINCIPALES NORMAS NACIONALES (COLOMBIA):DECRETO 2811 DE 1974; LEY 9 DE 1979 LEY 99

DE 1993; LEY 142 DE 1994; LEY 388 DE 1997; LEY 253 DE 1996; LEY 430 DE 1998; LEY 489 DE

1998;DECRETO 1443 DE 2004; DECRETO 1299 DE 2008 (Dpto. SGA).

Ministerio de Ambiente y Desarrollo Sostenible17

. Para conocer un poco más a fondo el manejo

este organismo, se presenta la misión18

respectiva: “Ser la entidad pública del orden nacional

rectora en materia de gestión del ambiente y de los recursos naturales renovables, que promueve

acciones orientadas a regular el ordenamiento ambiental del territorio y de definir las política

nacional ambiental y de recursos naturales renovables, y en general las políticas y regulaciones a

las que se sujetarán la recuperación, conservación, protección, ordenamiento, manejo, uso y

aprovechamiento de los recursos naturales renovables y del ambiente de la Nación, a fin de

asegurar el desarrollo sostenible, la protección del patrimonio natural y el derecho de todas las

personas a gozar de un ambiente sano, se proteja la soberanía de la Nación, garantizando la

participación de la comunidad”.

En una entrevista19

al experto Samuel Mantilla contador público, especialista en revisoría fiscal,

docente y consultor internacional en los sectores privado y público, se le preguntó su opinión a

cerca de los principios de la contabilidad ambiental y su utilidad en las organizaciones, y esto fue

lo que contestó: “Es difícil hacer referencia a principios (los cuales sí están claros en el contexto de

contabilidad financiera: IFRS). Hay principalmente tres maneras de abordar esto: La contabilidad

ambiental como una disciplina independiente, autónoma, que expresa en cifras financieras y no-

financiera el impacto de las actividades ambientales tienen en los negocios y, de manera muy

importante, el impacto que las actividades de negocio tienen en el medio ambiente. La contabilidad

ambiental dentro de la contabilidad financiera. Corresponde al enfoque inicial: incluir, dentro de

los estados financieros, información relacionada con el medio ambiente. Hoy está claro que dado

que los estados financieros presentan información de corto plazo y que los problemas ambientales

son de largo plazo, es bastante limitada la información ambiental que se puede incluir dentro de los

estados financieros. Contabilidad para la sostenibilidad: es el enfoque actual. Incluye medidas del

impacto social, ambiental y económico”.

También se le preguntó: ¿La contabilidad ambiental se encuentra incluida dentro de las normas

internacionales de información financiera (NIIF)? Esto fue lo que contestó: “En la respuesta a la

primera pregunta incluí algunos elementos y refiero a ella. La información financiera IFRS

(International Financial Reporting Standards: estándares internacionales de información

financiera) tienen las limitaciones arriba mencionadas (incluyen información de corto plazo si bien

lo ambiental es de largo plazo) y han hecho un intento de incluir el tema ambiental. Uno de sus

características más importantes es que diferencia entre activos (financieros, tangibles, intangibles,

de actividad agrícola, etc.), lo cual permite diferenciar los impactos ambientales en esas categorías.

Otro elemento importante es el relacionado con los gastos de desmantelamiento y recuperación, un

asunto introducido recientemente. Las NIIF (normas internacionales de información financiera)

son la traducción al español de los IFRS pero tienen el problema que se traducen con un año de

retraso. Así, actualmente la versión que se dispone en inglés de los IFRS es la del 2009, mientras

que la versión 2009 de las NIIF es la traducción al español de los IFRS del 2008. Así las cosas, es

posible que las NIIF no incluyan todos los avances que se han logrado en el tema ambiental dentro

de la contabilidad financiera (en el contexto de la limitación arriba mencionada).

Por último se quiso averiguar sobre: ¿La nueva ley contable abre un espacio para el desarrollo de

la contabilidad ambiental en Colombia? El señor Mantilla, contestó: “La nueva ley contable no

incluye el tema, dado que su ámbito de aplicación es la convergencia de las normas de contabilidad

financiera. Ni siquiera la Contaduría General de la Nación puede mostrar aplicaciones prácticas en

este sentido. Si se mira, por ejemplo, el marco conceptual, incluye como objetivo la información

17 Para los interesados en conocer más a fondo, pueden visitar la Web del ministerio en:

http://www.minambiente.gov.co//contenido/contenido.aspx?catID=463&conID=1074 18 Ibíd. 19 ECOCONSULTA (2012, 02, 10): La contabilidad ambiental y su importancia en la planeación estratégica

corporativa. Recuperado de: http://www.ecoconsulta.com.co/portal/index.php/es/categorias/gestion-ambiental/31-la-

contabilidad-ambiental-y-su-importancia-en-la-planeacion-estrategica-corporativa (fecha de consulta: septiembre 18

de 2012)

social y ambiental, pero esto no ha sido implementado en el resto del Plan General de Contabilidad

Pública y mucho menos en la práctica. En Colombia, el Ministerio del Medio Ambiente tiene

alguna regulación al respecto, pero necesariamente por fuera de los estados financieros. Dentro de

los requisitos para el otorgamiento de licencias, por ejemplo, uno de los requisitos es la evaluación

del impacto ambiental”.

En relación con organismos internacionales, existen acuerdos mundiales para afrontar los

problemas ambientales globales, y son promovidos por las Naciones Unidas. Aunque la Carta de

las Naciones Unidas no menciona el medio ambiente o el desarrollo sostenible específicamente, el

preámbulo de la Carta indica que las Naciones Unidas están resueltas "a promover el progreso

social y a elevar el nivel de vida dentro de un concepto más amplio de la libertad", mientras que el

Capítulo 1 declara que uno de los propósitos fundamentales de las Naciones Unidas es “realizar la

cooperación internacional en la solución de problemas internacionales de carácter económico,

social, cultural o humanitario, y en el desarrollo y estímulo del respeto a los derechos humanos y a

las libertades fundamentales de todos, sin hacer distinción por motivos de raza, sexo, idioma o

religión”.

Las Naciones Unidas (NU, en adelante) consideraron los asuntos del medio ambiente por primera

vez en el 45º período de sesiones del Consejo Económico y Social, el cual por medio de su

resolución 1346 (XLV), de 30 de julio de 1968, recomendó que la Asamblea General convocara

una conferencia de las Naciones Unidas sobre “los problemas del medio humano”.

En resumen, haciendo un “paneo” cronológico de los eventos y resoluciones y/o acuerdos de

NU20

, dentro de los más conocidos, se encuentran los siguientes:

1. Estocolmo, del 5 al 16 de junio de 1972. Creación del Programa de las NU para el

Medio Ambiente (PNUMA)

2. Resolución 38/161 de diciembre 19 de 1983. “la Asamblea General acogió con

beneplácito el establecimiento de una comisión especial que informara sobre "el

medio ambiente y la problemática mundial hasta el año 2000 y más adelante".

3. 1987: Informe Brundtland (por ser la política noruega Gro Harlem Brundtland la

persona que dirigió su redacción). Se definió el concepto de Desarrollo Sostenible.

4. Resolución 44/228 de diciembre de 1988: Conferencia de Río o Cumbre de la

Tierra; la cual debía "elaborar estrategias y medidas para detener o invertir los

efectos de la degradación del medio ambiente

5. Río de Janeiro del 3 al 14 de junio de 1992: creación de la Comisión sobre el

Desarrollo Sostenible. Se aprobaron 3 acuerdos importantes: Programa 21

(programa de acción mundial para promover el desarrollo sostenible. La

Declaración de Río sobre el Medio Ambiente y el Desarrollo: conjunto de

principios que define los derechos y deberes de los Estados. Declaración de

principios relativos a los bosques.

6. Resoluciones 14/190 y 51 / 181 de 1997: La Asamblea General convocó un periodo

extraordinario de sesiones (conocido como “Cumbre para la Tierra +5) para evaluar

la ejecución del Programa 21.

En cuanto a las normas de organizaciones no gubernamentales, uno de los más conocidos, es la

norma ISO 14001:2004. La International Organisation forre Standardization es una organización

internacional no gubernamental, compuesta por representantes de los organismos de normalización

(ON) nacionales. Entre las series se destacan en el ámbito empresarial las ISO 1400:2004 e ISO

9001:2008 referidos a estándares de gestión medioambiental en entornos de producción y a

sistemas de gestión de calidad. Los más destacados son:

20 Tomados de: Naciones Unidas: Documentación sobre el medio ambiente. Fecha de consulta octubre 29 de 2012

- ISO 14001:2004: Sistemas de Gestión Ambiental (SGA), especificaciones y directrices para su

utilización- ISO 14004:2004: SGA, directrices generales sobre principios, sistemas y técnicas de

apoyo.

- ISO 19011:2002: Guía para las auditorias de sistemas de gestión de calidad o ambiental

- ISO 14020: Etiquetado y declaraciones ambientales, principios generales

- ISO 14040: Gestión ambiental

3.3 Los costes medioambientales

Teniendo en cuenta que se ha presentado la importancia de considerar dentro del sistema de

gestión ambiental, la contabilidad ambiental y todas en un contexto de búsqueda de sostenibilidad

ambiental, se debe de tener en cuenta que una de los aspectos de mayor relevancia en el marco de

la contabilidad de gestión medioambiental, lo representa la contabilización y gestión de los costes

medioambientales. No hay que olvidar que en la contabilidad de gestión tradicional, los sistemas

de costes y las normas contables, no permiten y no mencionan el impacto de los costes de

producción o de servicios, en el medio ambiente. Según AECA21

(1996), la contabilidad de gestión

medioambiental se nutre de información suministrada por la contabilidad de costes

medioambientales, identificando y valorando los costes asociados a la protección del medio

ambiente, con la finalidad de valorar los correspondientes activos o pasivos, así como de calcular

los resultados relacionados con la gestión de impactos medioambientales de la organización.

¿Qué es un coste medioambiental? La contabilidad de coste medioambiental no tiene una

definición estándar, pues carece de normativa al respecto (Jasch. 2003).

Según la División de las Naciones Unidas para el Desarrollo Sustentable (UNDSD, 2001), los

costes medioambientales son aquellos relacionados con el daño causado al medio ambiente.

En el ámbito español, según AECA22

hay que distinguir entre costes Medioambientales

recurrentes (costes derivados de la gestión de residuos, emisiones y vertidos, entre otros) y, no

recurrentes (costes derivados de la interrupción en el proceso, entre otros).

El empleo de los sistemas de costes en un contexto medioambiental presenta importantes

limitaciones (Schaltegger & Warner, 2005), entre ellas que buena parte de los costes relacionados

con la gestión ambiental no están asociados al volumen de producción, por lo que puede

distorsionarse el coste unitario final de los productos y dificultar la gestión dichos costes. Hay que

tener en cuenta que a menudo los costes de naturaleza medioambiental son asignados a cuentas de

gastos indirectos de carácter general (Beer y Friend, 2006). Además, tal y como indica Gutiérrez

(1994), buena parte de los costes indirectos de fabricación vienen ocasionados por la complejidad

y diversidad del proceso, no por el volumen.

Teniendo en cuenta a Kaplan & Cooper23

“A medida que aumentaba la competencia y a medida

que las bases de la misma se alejaban de la utilización eficiente de la mano de obra directa y de las

máquinas, los directivos necesitaban una información más fiel respecto a los costes de los

procesos, productos y clientes de la que podían obtener a través del sistema utilizado para la

contabilidad externa. Los sistemas de costes basados en las actividades (ABC por su sigla en

inglés: Activity Based Costing, en adelante ABC) emergieron a mediados de los años 80 para

satisfacer la necesidad de información fidedigna respecto al coste de los recursos asignados a los

21 AECA es la Asociación Española de Contabilidad y Administración de Empresas. 22 Ibíd. 23 Robert S. Kaplan y Robin Cooper. Coste y Efecto. Gestión 2000. 1998. España. Págs.15 y 89

productos, servicios, clientes y canales de distribución “. Los sistemas ABC permitieron que los

costes indirectos y de estructura fuera conducido, primero hasta las actividades y procesos y luego

a los productos, servicios y clientes.

Y continúan Kaplan & Cooper adelante y mencionan que “Esta imagen más clara procedente de

los sistemas ABC condujo, naturalmente, a la gestión basada en las actividades (ABM por su sigla

en inglés: Activity Based Management, en adelante ABM): el conjunto completo de acciones que

pueden acometerse gracias a una información mejor, la correspondiente al coste de las actividades.

El ABM permite a la organización alcanzar sus resultados con menos exigencias de recursos

procedentes de la organización; o sea, la organización consigue los mismos resultados con un

mejor coste total. El ABM alcanza sus objetivos a través de dos subsistemas complementarios, el

ABM “operativo y el estratégico”.

Hay otras clasificaciones de los costes ambientales, y en general son:

Full Cost Accounting (Bebbington et al., 2001): Sistemas de costes ecológicos completos.

Total Cost Assessment (Gale y Stokoe, 2001): Valoración del coste total.

Life-cycle Analysis (Gale y Stokoe, 2001): Análisis del ciclo de vida.

En un contexto de sostenibilidad, existen actualmente diversas propuestas que relacionan

diferentes metodologías, especialmente a partir de los costes ecológicos completos. Éste es el caso

por ejemplo del Sustainnability Assessment Modelling (SAM) desarrollado por Bebbington et al.

(2007). No obstante, la novedad del enfoque de costes ecológicos completos, unido a las

dificultades para valorar los costes externos, hace que se trate generalmente de estudios que se

encuentran en una fase experimental.

3.4 Reportes de sostenibilidad

Cualquier modelo de gestión presenta como último paso la evaluación de las políticas y

actuaciones realizadas, para que, a partir de ella se pueda retroalimentar el sistema. En una

sociedad cada vez más globalizada a finales de los años noventa, se percibió la necesidad de

desarrollar nuevos instrumentos innovadores enfocados a la rendición de cuentas

empresariales, tanto desde una perspectiva económica, como social y medioambiental.

La publicación de informes de sostenibilidad se ha disparado en las últimas décadas y

especialmente con el comienzo del siglo XXI. Este hecho queda puesto de manifiesto en el estudio

de KPMG y la Universidad de Ámsterdam de 2008 donde se observa un fuerte incremento en el

número de las memorias disponibles, así como los entornos geográficos en los que se editan. Los

datos muestran que en el año 2002 predominaban los informes medioambientales en las 250

compañías más grandes (73%), mientras que en el 2005 son los informes de sostenibilidad (68%)

los mayoritarios, creciendo hasta el 80% en el año 2008.

Igualmente se ha incrementado el número de informes separados sobre la materia. Este fenómeno

se ha producido a nivel mundial, pero especialmente en el entorno español, donde se ha observado

un gran desarrollo en el número de informes de sostenibilidad por encima de otros países,

habitualmente mejor posicionados (ver Tabla 2). Según el estudio llevado a cabo por De la Cuesta

et al (2002a), más de 140 empresas españolas se han adherido al Pacto Mundial de la ONU sobre

Responsabilidad Social. En el Pacto se establecen una serie de principios relativos

fundamentalmente a dos ámbitos: el de los Derechos Humanos y el Medioambiental, y para

comprobar que las empresas los están cumpliendo deben realizar un informe anual.

La mayoría de las empresas emiten sus informes de sostenibilidad con la metodología del GRI. La

GRI24

ha promovido a lo largo de su historia tres Guías para la elaboración de informes de

sostenibilidad. La tercera versión de éstas, denominada G3, fue lanzada en Octubre de 2006 en

Ámsterdam. El elemento clave de esta Guía es la transparencia, ya que se considera el

componente fundamental de toda interacción con los grupos de interés o stakeholders. Estos

constituyen el eje central de la actuación de la empresa, superando la orientación tradicional

exclusiva hacia los accionistas/inversores.

TABLA 2 Evolución en la publicación de información de sostenibilidad

Fuente: José Mariano Moneva. Información corporativa sobre RSC (2011)

Para el caso colombiano, según Investigación del OBSERVATORIO RSE (CREO)25

2010,

“ENCUESTA EMPRESARIAL SOBRE LA ELABORACIÓN DE MEMORIAS DE

SOSTENIBILIDAD EN COLOMBIA, 2010”.

La encuesta cubrió a 21 empresas (16 privada, 4 mixtas y 1 pública) que operan en el país, y

abarcan sectores de Hidrocarburos, Petróleo y Minería (5), servicios Financieros (10), industrial

(2), Transporte (2), Telecomunicaciones y Construcción (1). Entre las empresas más conocidas, se

destacan: ECOPETROL, SAB MILLER COLOMBIA, BANCOLOMBIA Y GRUPO BOLIVAR.

De las 21 empresas, 9.5 % ha publicado 6 informes; 9.5 % ha publicado 5 informes; 14.3 % ha

publicado 4; 14.3 % ha publicado 3; 28.6 % ha realizado 2; y el 23.8 % ha reportado una vez.

Crecimiento de Informes de sostenibilidad (Colombia):

2004 – 2005 – 2006 – 2007 – 2008 – 2009 – 2010

3 8 12 16 24 30 33

Las Guías de la GRI se caracterizan por la adopción del enfoque Triple Bottom Line a través de los

indicadores que se proponen. Dada la generalidad de éstos se ha hecho necesario proponer

adaptaciones a diversos sectores, entre ellos la PYME, que es uno de los más relevantes a nivel

social y económico.

24 GRI: Global Reporting Iniatiative. Desarrollado por CERES, Teníus Institute y el programa de Medio Ambiente de

la Unión Europea. Irene Saavedra Robledo. Introducción a la sostenibilidad y la RSC. Editorial Netbiblo, S. L. España.

2010. Pág. 44 25 www.creo.org.co (fecha de consulta octubre 18 de 2012)

Un reto actual de las memorias de sostenibilidad es el incremento de credibilidad, que se pretende

obtener por la intervención de expertos independientes, que opinen sobre los contenidos. El otro

reto importante está relacionado con la medición de la contribución al desarrollo sostenible a

través de las memorias. Existen importantes obstáculos, siendo uno de los principales la

delimitación del alcance y cobertura del informe.

De acuerdo a la metodología GRI-G3, el informe de sostenibilidad, o como también es conocido

“Memorias de sostenibilidad”, comprende en su estructura: Seis grupos de “categorías de

indicadores” para medir el desempeño de la empresa:

1. Económicos

2. Medioambientales

3. Social: Prácticas laborales

4. Derechos humanos

5. La sociedad y

6. La responsabilidad sobre productos

Estos indicadores, a su vez, que se encuentran divididos en tres grandes grupos: desempeño

económico, desempeño medioambiental y desempeño social. A su vez, estos indicadores podrán

ser principales o adicionales:

Indicadores de desempeño económico

Indicadores de desempeño ambiental

Indicadores del desempeño de prácticas laborales y ética del trabajo

Indicadores del desempeño de derechos humanos

Indicadores del desempeño de la sociedad

Indicadores de desempeño de la responsabilidad sobre productos

La presentación y estructuración de los informes de sostenibilidad, no solo cumplen la

metodología orientada por la GRI, existen también, otras entidades, tales como:

Global Compat (RSC – 2000)

Directrices de la OCDE – Empresas multinacionales (2000)

Dirección Tripartita de la OIT (1977-2000)

Libro Verde y el Blanco de la UE – Responsabilidad social y MDA.

Norma AA-1000 (1999)

Índices bursátiles éticos: Dow Jones Sustainability Index y

FTSE 4 Good

OHSAS 18/001

La memoria debe hacer referencia a un conjunto de indicadores y medidas de desempeño, que se

encuentran divididos en tres grandes grupos: desempeño económico, desempeño medioambiental y

desempeño social. A su vez, estos indicadores podrán ser principales o adicionales.

Por disposición de espacio y tiempo, no es posible el presentar una muestra de un informe de

sostenibilidad, debido a que estos informes son un poco densos. Por ejemplo, al visitar la página

Web del Grupo Éxito (Colombia 2012): Memorias de sostenibilidad, se puede apreciar la

magnitud del informe el cual tiene 137 páginas. Anexo una “pequeña muestra” donde podemos

apreciar de la página 88, el informe titulado: “Nos preocupamos por medio ambiente”.

En otra parte del informe del Grupo Éxito, en la página 93, he extractado otro informe:

“Combatimos el calentamiento global”.

3.5 Verificación de las Memorias de Sostenibilidad

Según el informe “Providing Assurance on Sustainability Reports” de la Federación Europea de

Auditores (FEE) el fuerte incremento en la producción de informes de sostenibilidad está

generando una importante demanda sobre los profesionales de la auditoria, para que éstos emitan

opinión sobre los contenidos de esas memorias. Estas demandas pueden estar ligadas a desarrollar

la verificación de la información financiera, o simplemente al informe publicado de forma

separada.

El principal problema con el que se enfrentan todos los agentes implicados es que así como la

regulación de la auditoría de los estados financieros está suficientemente consolidada, no sucede lo

mismo con los procesos para emitir opinión sobre la fiabilidad de información no financiera y

especialmente, la información de sostenibilidad.

Actualmente, el marco internacional de la profesión auditora para la verificación de dichos

informes es el establecido por26

: La Internacional Standard on Assurance Engagements (ISAE)

3000 Revised “Assurance Engagements Other Than Audits or Reviews of Historical Financia

Information”, emitida por el Internacional Auditing and Assurance Standards Board (IAASB). Es

una norma “paraguas” que proporciona principios y procedimientos que pueden ser utilizados para

encargos de aseguramiento de informes de sostenibilidad, fue emitida en 2003 y entró en vigor a

partir del primero de enero de 2005.

La institución internacional se ha inclinado por la utilización del servicio de aseguramiento27

(assurance) para la verificación de estos informes.

En el ámbito de la consultoría sobre sostenibilidad, surgió en marzo de 2003 la norma AA1000AS

(AccountAbility 1000 Assurance Standard), elaborada y publicada, tras un proceso de consulta

abierto a todos los grupos de interés, por el Institute for Social and Ethical Accountability (ISEA)

conocido por el juego de palabras AccountAbility. En el año 2008 se emitió una norma revisada

que debe trabajarse conjuntamente con la AA1000APS (Accountability Principles Standard), en la

que se recogen los principios básicos.

Esta organización profesional situada en el Reino Unido y fundada en 1996, tiene como primer

objetivo el fortalecimiento de la responsabilidad social y del comportamiento ético de empresas y

organizaciones no lucrativas. Su misión es el desarrollo de instrumentos que promuevan las

mejores prácticas a través de la información y la verificación, para lo que ha desarrollado el marco

denominado AA1000.

El servicio de aseguramiento está basado en tres Principios:

1. El Principio Básico de Inclusividad

2. El Principio de Relevancia

3. El Principio de Capacidad de Respuesta

Además del servicio de aseguramiento, las empresas contratan otros servicios para garantizar la

confiabilidad del informe. Entre dichos servicios se encuentra la validación28

:

La validación no es en sentido estricto una verificación del contenido del informe. Su objetivo se

limita a contrastar si la memoria de sostenibilidad se ajusta a los términos establecidos por algún

estándar determinado.

4. Análisis de experiencias y/o investigaciones en Colombia

Para el caso Colombiano, el tema y aplicación del sistema de gestión medio Ambiental (SGA), está

apenas en etapa embrionaria. A 2012, en la gestión ambiental empresarial aún continua enmarcada

en el manejo de residuos sólidos especialmente los peligrosos, la contaminación hídrica y el

control de emisiones atmosféricas y como nuevos temas surgen la eficiencia energética y el uso

26 Moneva, J.M. (2011), Información Corporativa sobre RSC. Universidad de Zaragoza. Pág. 85 / 98 27

ASEGURAMIENTO: Provisión de confianza o certidumbre por un proveedor independiente de aseguramiento a un

partícipe o grupo de partícipes en relación con una materia. 28

VALIDACIÓN: Confirmación a través de la obtención y evaluación de evidencia objetiva de que los equerimientos

para una aplicación han sido completados.

racional de recursos renovables. Existen normas Estatales referentes al control y “prevención” de

la contaminación y temas afines, pero en materia de contabilidad ambiental, no hay normatividad;

incluso no hay normatividad (concreta) internacional tipo IFRS.

En relación con el tema SGA, se han analizado, dos estudios: uno “Percepciones De los

Responsables Ambientales”, realizado por ECOCONSULTA29

en el año 2010 y otro Encuesta

empresarial sobre la elaboración de Memorias de sostenibilidad en Colombia,

2010”, realizado por Observatorio de RSE 2010.

A. Del estudio de ECOCONSULTA, se destaca lo más relevante:

1. Investigación exploratoria. Herramienta metodológica: encuestas virtuales a través de su

página Web (www.ecoconsulta.com.co).

2. Muestra: 235 responsables industriales de 7 sectores industriales seleccionados por la

revista Dinero en su edición No. 350.

Las conclusiones de este estudio se presentan a partir de tres 3 categorías de análisis:

1. Participación.

2. Nivel de gestión.

3. Desempeño y Orientación de las inversiones.

Frente al tipo de gestión, programas y acciones realizadas más significativas dentro de la gestión

ambiental, se observa un nivel de desarrollo de la gestión que no supera en términos generales las

etapas reactivas y preventivas.

En sus políticas de gestión ambiental solo se limitan a cumplir debido a la presión de las

autoridades ambientales y por los procesos de estandarización Internacional relacionados con las

normas ISO. No hay mención al control y registro de partidas contables pertinentes.

El 56% de las empresas han adoptado objetivos específicos que direccionan su gestión ambiental,

los cuales están alineados con las políticas emitidas para el sector ambiental (Conpes 3343)

aunque no necesariamente con la misma escala de prioridades

A partir del decreto 1299 del 2008 el nivel de inversión en las grandes y mediana empresa se ha

incrementado en el último año (2009) entre 0 a 100 millones de pesos y su principal orientación

fue: Capacitación y desarrollo de programas y proyectos especialmente los relacionado con

residuos sólidos.

En este sentido, al comparar los resultados de este estudio “La Gestión ambiental y al

competitividad de la industria Colombiana, realizado en el año 2001 y que comprende un

análisis de la gestión ambiental empresarial entre el año 1996 y el año 2000, se observa que aun

el tipo de gestión predominante está entre reactivo y preventivo es decir que las empresas

implementan soluciones al final de tubo, cambios de proceso o una combinación de

ambos para controlar sus problemas de contaminación siendo aún limitado el desarrollo de

enfoques proactivos los cuales dan pie al desarrollo de programas pos consumo, contabilidad

ambiental integrada, ecoeficiencia y eco diseño entre otros.

29 Gestión Ambiental Empresarial y Normas Ambientales en Colombia

B. Investigación del OBSERVATORIO RSE (CREO)30

2010, “ENCUESTA EMPRESARIAL

SOBRE LA ELABORACIÓN DE MEMORIAS DE SOSTENIBILIDAD EN COLOMBIA,

2010”.

La encuesta cubrió a 21 empresas (16 privada, 4 mixtas y 1 pública) que operan en el país, y

abarcan sectores de Hidrocarburos, Petróleo y Minería (5), servicios Financieros (10), industrial

(2), Transporte (2), Telecomunicaciones (1) y Construcción (1):

AES CHIVOR & CIA., ARGOS, BANCOLOMBIA, SAB MILLER COLOMBIA

(BAVARIA), BBVA COLOMBIA, CODENSA – EMGESA, ECOPETRO, EPM, Fundación

TERPEL, GAS NATURAL, GENELEC LTDA., GRUPO BOLIVAR, GRUPO NACIONAL

DE CHOCOLATES, HOCOL SA., ISA, MINEROS SA., HOSPITAL PABLO TOBÓN

URIBE, PROTECCIÓN SA., SOCIEDAD PORTUARIA DE SANTA MARTA,

TELEFÓNICA COLOMBIA Y UNIVERSIDAD DE BOLÍVAR.

• De las 21 empresas, 9.5 % ha publicado 6 informes; 9.5 % ha publicado 5 informes; 14.3

% ha publicado 4; 14.3 % ha publicado 3; 28.6 % ha realizado 2; y el 23.8 % ha

reportado una vez.

Crecimiento de Informes de sostenibilidad:

2004 – 2005 – 2006 – 2007 – 2008 – 2009 – 2010

3 8 12 16 24 30 33

• Razones por las cuales la empresa decide reportar informes de sostenibilidad:

El 71.4 % (15 empresas) busca evidenciar su compromiso y transparencia con los Grupos

de Interés; 47 % (10 empresas) quiere medir y controlar la estrategia de sostenibilidad

de la organización; 38 % (8 empresas) busca convertirse en una organización más

sostenible; el 14 % mide y compara la gestión a través del reporte; el 4.7 % se orienta a

mejorar la reputación de la empresa y 4.7 % cumple con los lineamientos de la casa

matriz.

• En cuanto a las prácticas metodológicas usadas para la definición de indicadores

en los reportes, la más utilizada es la aplicación de lineamientos GRI (Global

Reporting Iniatiative), por 17 empresas (87 %). Esta herramienta se combina con

ACCOUNTABILITY (Norma de aseguramiento de sostenibilidad) e indicadores

ETHOS (ONG que promueve el Modelo de Gobierno Responsable) para el caso de dos

empresas de las 17. Una empresa aplica metodologías propias realizada por

los diseñadores del informe. Además algunas combinan metodologías propias con

lineamientos GRI (2 empresas).

• De manera especial, para el sector petrolero recomiendan informes del contexto

internacional, tales como los reportes de Petrobras y Shell; para el caso de las instituciones

superiores se enuncian que los referentes son internacionales a falta de reportes

nacionales propios del sector. Los informes que más recomiendan son: los de ISAGEN

(4); TELEFÓNICA (3); CERREJÓN, ECOPETRO Y EPM (2) y las demás una vez.

Según la percepción de los encuestados a cerca de los informes de sostenibilidad, su experiencia

y el valor que ellos generan, se encontró que:

- Es una herramienta para monitorear la gestión en la organización.

- Es un compromiso con la sociedad y con los Grupos de Interés.

30 CREO - Constructores de Responsabilidad y Ética Organizacional

- Es difícil encontrar el proceso pero luego, es más sencillo.

- Es una herramienta de gestión y un medio para la rendición de cuentas

- Es un mecanismo de reporte adecuado para contar a los diferentes públicos de interés los

impactos (positivos y negativos) de la gestión realizada en un periodo de tiempo.

- Requiere de organización, responsables del reporte, un sistema que facilita la parte

operativa, y es cada vez, más estratégico.

Dentro de la investigación, se encuentra que no obstante que las normas y estándares promueven,

la transparencia e integridad en la información y la aplicación de los códigos de conducta, falta

más liderazgo en la gestión de la ética.

Así que; frente al nivel de equilibrio en la práctica de reportar, la encuesta evidencia sobre la

percepción a cerca de la omisión de información en los reportes de sostenibilidad: el 38 %

consideran que al reportar se omite Información “debido al temor por la equivocación y el

reproche” mientras que el 57 % de ellos considera que esta situación no existe.

En relación con la FIABILIDAD DE LA INFORMACIÓN (interés de reportar verificaciones

externas de la información reportada): el 33 % ha verificado su reporte con una firma de

auditoria; 23.8 % lo ha verificado con algún tercero, y 19 % lo ha verificado por GRI.

4.1 Modelo y líneas de investigación futuras (propuesta)

Tras haber revisado la literatura pertinente al estudio de la contabilidad ambiental, y habiendo

encontrado una limitante al cumplimiento de los objetivos del tema; poca aplicación de los

sistemas de gestión medioambiental y específicamente, en lo relacionado a la contabilidad

ambiental en el espacio empresarial colombiano, se presenta un modelo de gestión integral para

futuras investigaciones, en aspectos de sostenibilidad, no solo: responsabilidad, sistemas de

contabilidad y de costos, ambos ambientales, que involucren no solo las reglamentaciones (tipo

normatividad, certificaciones, estándares y principios), sino también que se tengan en cuenta las

medidas cualitativas (medidas de desempeño), como el cuadro de mando integral, y aún, aspectos

como: la cultura organizacional, la planificación estratégica, la misión y visión empresarial y, los

códigos de conducta.

El planteamiento del modelo es el siguiente: La contabilidad de gestión medioambiental (CGM),

variable dependiente, estaría en función del sistema de gestión ambiental (SGA), la cual

representaría la variable independiente. La ecuación planteada es la siguiente:

CGM = f (SGA) La conformación de este constructor multidimensional se pretende medir con las siguientes

variables: Elementos del sistema de gestión ambiental (ESGA), Sistema de gestión contable

(SGC), Reglamentaciones (RGTs), Sistemas de costos medioambientales (SCMA), y Medidas de

desempeño (MDDPo). Estas variables serían la base fundamental para plantear las diferentes

hipótesis y su contrastación.

ESGA SGC RGTs SCMA MDDPo - Aspectos ambientales - Contabilidad

medioambiental - Normalización - ABC (Activity Based

costing) - CMI (Cuadro de Manco

Integral) - Procedimientos

de actividades ambientales - Contabilidad nacional

medioambiental - Certificaciones - ABM (Activity Based

Management) - Indicadores de

desempeño - Sistemas de control - Contabilidad financiera - Estándares y principios - ABB (Activity Based

Budgeting) - Planeación estratégica

- Responsabilidades - Contabilidad de gestión (ISO, AA1000, SA8000,

Global Compat, GRI-G3,

IFRS (IAS: 36, 37 Y 38),

- Centros de costos - Misión y visión

Códigos de conducta,

otras).

- Sistemas de verificación

(auditorías ambientales) - Seguridad laboral

- Sistemas

presupuestarios - Políticas de inversión y

equipos medioambientales

- Triple botton line - Diseño de productos y

procesos

- Ecoinnovación

CONCLUSIONES

En un momento en el que la sostenibilidad se sitúa como una cuestión esencial en nuestros

patrones de crecimiento, la contabilidad medioambiental constituye una valiosa herramienta

para la integración de estrategia de responsabilidad social en las organizaciones que

contribuyan a alcanzar un desarrollo sostenible.

Para los contadores como responsables del diseño del sistema integral contable, se observa como

éste debe ser parte de la planeación estratégica en las organizaciones. Y debe involucrar la

estructura organizativa, las responsabilidades, los procedimientos, procesos y recursos para

llevar a cabo los objetivos establecidos y los principios de acción con respecto al medio ambiente.

En síntesis, se diría que la importancia de implantar la contabilidad en un contexto de

sostenibilidad, exige los conocimientos de reconocer que la responsabilidad empresarial abarca

un triple objetivo: rentabilidad no solo financiero, sino social y ambiental.

Además, en el contexto de sostenibilidad la contabilidad de gestión medioambiental se debe

centrar en aspectos monetarios y no monetarios (cuantitativos y cualitativos) suministrando

información asociada a costes medioambientales para la toma de decisiones y actividades

como la planificación, el uso eficiente de recursos, la medición del desempeño o la

formulación de políticas y estrategias.

En relación al escenario colombiano, se reivindica la aceptación amplia del tema de la gestión

ambiental, aunque tan solo por cumplir con las normas ambientales exigidas por las

autoridades y que hacen que la empresa se haya concientizado y establezca controles

para la contaminación y los residuos. Desafortunadamente, se pudo comprobar que la gestión

contable como parte del registro de la información básica carece de planes proactivos que

permitan la implantación del sistema de gestión contable ambiental, a corto plazo.

Teniendo en cuenta las limitaciones que presentan los sistemas de costes tradicionales, es preciso

el uso y adecuación de los sistemas basados en actividades como el costeo ABC y costeo ABM.

No hay que olvidar que los sistemas tradicionales, se basan en el volumen.

En relación a la publicación de los reportes de sostenibilidad, al menos para la mediana y gran

empresa, según los estudios, todos aceptan la importancia de buscar evidenciar su

compromiso y transparencia con los Grupos de Interés; querer medir y controlar la

estrategia de sostenibilidad de la organización; buscar convertirse en una organización más

sostenible; y aceptan que ese mecanismo se orienta a mejorar la reputación de la empresa.

Un porcentaje relativamente alto (87 %), según encuesta, utilizan la metodología GRI, para

presentar sus informes de sostenibilidad, o memorias de sostenibilidad. Estas, constituyen una

fuente de información Triple Bottom Line relevante de las organizaciones. La difusión de las

memorias de sostenibilidad a nivel mundial ha coincidido con el reconocimiento del modelo

promovido por la Global Reporting Initiative (GRI).

Según el GRI, la información Triple Bottom Line se plantea a través de indicadores de desempeño:

- Indicadores de desempeño económico

- Indicadores de desempeño medioambiental

- Indicadores de desempeño social, aunque en este caso se dividen en cuatro bloques: Prácticas

laborales y ética del trabajo, Derechos humanos, Sociedad y Responsabilidad sobre productos.

Como se pudo apreciar en las “investigaciones” analizadas, el tema de la gestión ambiental en

Colombia se limita al control de la contaminación de una manera reactiva y no proactiva, y por

otro lado, esa gestión no hace parte de una política estratégica. En relación a la aplicación de un

sistema de gestión contable ambiental, es aún incipiente por no decir nulo. Además por el hecho

de las normas contables son de aplicación a la parte financiera presenta un panorama

preocupante. Es conveniente que la academia involucre en sus programas, el tema de la educación

Ambiental, como parte de su responsabilidad social.

Las empresas tienen responsabilidad social y es a partir de la misma que deben emitir informes

sociales; dichos informes sociales deben ser elaborados por contadores según principios contables.

La contabilidad social considera al desarrollo sustentable como uno de sus objetivos; el mismo

implica por parte de la empresa una responsabilidad para con la sociedad –la llamada

responsabilidad social empresarial- (RSE ó RSC), que incluye su interacción con el medio

ambiente, aún a costa de disminuir la rentabilidad de la empresa. Incluso para la academia, el tema

de “sostenibilidad”, debería ser parte misional y de estructura en los programas de las ciencias

administrativas y económicas, tanto en pregrado como de posgrado.

Después de haber realizado una visita “ecoeficiente” al panorama colombiano y haber discurrido

por el campo de la conceptualidad de la contabilidad ambiental y los costes medioambientales;

habiendo observado la normatividad, los estándares, los principios y algunos casos concretos del

tema de la Responsabilidad Social Empresarial (RSE) en Colombia, debemos de aceptar que el

tema es parte del trasegar continuo del Contador Público y que el abordaje de la RSE desde la

disciplina de la Contabilidad, se efectúa a partir de la denominada Contabilidad Social y

Medioambiental. Todo este brebaje nos conduce a aceptar que la CONTABILIDAD en un

“contexto” de SOSTENIBILIDAD, es digna de ser un ¡nuevo vino para ser reciclado en botella

nueva! No hay duda.

BIBLIOGRAFIA

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Coruña, España.

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CREO - Constructores de Responsabilidad y Ética Organizacional