honorable tribunal de apelaciones de los impuestos internos y de
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9ª. CALLE PONIENTE ENTRE 83 Y 85 AVENIDA NORTE NÚMERO 8169, COLONIA ESCALÓN TEL. 2534-9891, 2534-9892 y 2534-9893,
“PRIMER TRIBUNAL EN EL MUNDO CERTIFICADO BAJO LA NORMA ISO 9001 POR LA ASOCIACIÓN ESPAÑOLA
DE NORMALIZACION Y CERTIFICACIÓN AENOR”
Ministerio de Hacienda Tribunal de Apelaciones de los
Impuestos Internos y de Aduanas
Inc. A1006018.T
BUNAL DE APELACIONES DE LOS IMPUESTOS INTERNOS Y DE ADUANAS:
San Salvador, a las diez horas del día veintiocho de abril del año dos mil once.
VISTOS en apelación, la resolución DJCA/No.292/J04/10, pronunciada por
la Dirección General de Aduanas, a las once horas con cuarenta y cinco minutos del
día catorce de mayo del año dos mil diez, a nombre de ------------, en la cual se
resolvió: a) Determinar a cargo del citado contribuyente Derechos Arancelarios a la
Importación, por la cantidad de ONCE MIL NOVECIENTOS OCHENTA Y UNO
DÓLARES DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON CINCUENTA Y DOS
CENTAVOS DE DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($11,981.52),
Impuesto a la Transferencia de Bienes Muebles y a la Prestación de Servicios por la
cantidad de UN MIL QUINIENTOS CINCUENTA Y SIETE DÓLARES DE LOS
ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON CINCUENTA Y OCHO CENTAVOS DE
DÓLAR DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($1,557.58); y b) Sancionar al
referido contribuyente por el cometimiento de infracción tributaria, tipificada en el
artículo 8 letra b) de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, con
multas equivalentes al 300% sobre los derechos e impuestos dejados de pagar, por
la cantidad total de CUARENTA MIL SEISCIENTOS DIECISIETE DÓLARES DE
LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA CON TREINTA CENTAVOS DE DÓLAR
DE LOS ESTADOS UNIDOS DE AMÉRICA ($40,617.30), conforme a lo prescrito
en el artículo 10 de la referida Ley Especial.
Y CONSIDERANDO:
I.- Que los licenciados ------------ y ----------, actuando como apoderados
generales judiciales con cláusula especial del señor -----, expresaron agravios en el
sentido siguiente:
““ANALISIS DE LAS DECISIONES DE HECHO TOMADAS POR LOS FUNCIONARIOS DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE ADUANAS, QUE
SUSTENTARON LA RESOLUCIÓN DE FISCALIZACIÓN DE FECHA CATORCE DE MAYO DEL AÑO DOS MIL DIEZ.
1.- Las afirmaciones antes transcritas…, es completamente ilegal,… e
inconsistente y atenta contra la racionalidad y buen juicio y no resiste un análisis
serio por la única y sencilla razón, que tal información carece y no está respaldada
por NINGUNA CLASE DE PRUEBAS, que contengan informes escritos y
concluyentes que determinen fehacientemente que el arroz partido o miga que
fue exportado de la República de Guatemala, al importador salvadoreño señor
----- en consecuencia dicho informe es incongruente (…)”””.
“““La aduana de El Salvador, estaba obligada a la carga de la prueba y
está facultada por el Reglamento Centroamericano Sobre el Origen de las
Mercaderías para establecer su información por medios electrónicos con los que
cuenta y para constatarlo debió obtener por medio de información por formularios
aduaneros existentes en Guatemala; examinar y revisar las importaciones que el
Beneficio de Arroz Aragón hizo de los Estados Unidos de Norte América y no lo
demostraron en forma fehaciente en su informe, creando una grave duda, sobre
la verdad de estos hechos, que el arroz partido que encontraron en la bodega del
empresario arrocero denominada -----, fuese procedente de los Estados Unidos; lo
que significa razonablemente que constituye una simple afirmación de los
empleados de la aduana salvadoreña (…)”””.
“““2.- En los años 2005 y 2006 dicen los señores aduaneros, que el total de
arroz en granza nacional representa el 46% y 41% respectivamente, lo que implica
que las cantidades de compras nacionales no son suficientes para cubrir el
consumo nacional y las exportaciones a otros países de la región centroamericana.
Es lógico que importen para abastecer su mercado como lo hacen todos los países
porque esto les genera beneficios como exportadores, además esas son cifras
estadísticas que muchas veces no se apegan a la realidad, sino que son estimadas
por intereses de los que están en los convenios para justificar su cuota de arroz
importada fuera de la región con cero arancel.
Por otra parte, el porcentaje de miga del arroz nacional que sale después de
trillar el arroz es mucho mas alto que el importado y no es siempre el mismo porque
esto depende de la calidad obtenida de la granza, condiciones climáticas, manejo
del cultivo, rendimiento de la tierra, semilla, recolección en el tiempo optimo, manejo
del proceso de trilla, etc. (ejemplo: cuando el arroz se reseca el porcentaje de
quebrado es casi el 75%)(…)”””.
“““3.- Si a éstas conclusiones arribó la aduana salvadoreña por medio de sus
empleados en su informe antes expresado, usando el principio de
discrecionalidad administrativa, tal discrecionalidad es a todas luces abusiva y
arbitraria y basta señalar las sentencias emanadas del seno de la Honorable Sala
Contenciosa Administrativa de la Corte Suprema de Justicia, dictadas en forma
permanente por dicho cuerpo colegiado en sus sentencias (sentencia 29H95, 17 de
enero de 1997; 76- A-95 del 23 de septiembre de 1997; 99-P-2000 de 19 de
diciembre del 2001 y la sentencia del 15 de agosto del año 2005 con referencia
104-B-2004), para citar solamente estas ya que hay muchísimas en el sentido que
indicaremos que han sido consecuentes al señalar:
“La discrecionalidad, no constituye un circulo de inmunidad sino el
ejercicio de una potestad previa atribuida por el ordenamiento jurídico, es
decir sólo hay discrecionalidad cuando la norma la constituye de esta manera,
no es una potestad extralegal”. (…)”
“““Continúa expresando la Sala de lo Contencioso Administrativo:
“Podemos afirmar categóricamente que discrecionalidad no es
sinónimo de arbitrariedad, sino el ejercicio de una potestad legal que permite
a la administración ciertos parámetros de apreciación que pueden arribar a
diferentes soluciones, pero siempre respetando los elementos reglados que
se encuentran presentes en la potestad y sobre todo entendiendo que la
solución que se adopte debe necesariamente cumplir la finalidad considerada
por la Ley y en todo caso, la finalidad pública de la utilidad e interés general”.
Como se expresa en estas sentencias y en muchas más, la potestad
discrecional por parte de la aduana jamás puede ser sinónimo de
ARBITRARIEDAD, como así se señala.
Los funcionarios aduaneros que se presentan a las instalaciones de la
empresa guatemalteca ----------, constatan UN AÑO OCHO MESES después, que el
citado beneficio adquiere arroz de varias fuentes:
a) De compras locales de la cosecha nacional de la República de Guatemala
realizadas a través de compras directas a los agricultores
guatemaltecos;
b) Compras realizadas dentro del convenio administrado por la ---------------
también conocida como ---------------; y
c) Compras originadas de los Estados Unidos de Norteamérica. (…)”””.
“““También dudan de la -----, cuando empaca en el mismo saco arroz
nacional y arroz importado. Estas afirmaciones, salen de nuestros propios raciocinio
por que no son congruentes, ni lógicos sino que arbitrarios.
Basta examinar las facturas que se emitieron por el exportador y aportadas
como pruebas en el presente recurso, de fechas 29 de agosto y 17 de septiembre
del año 2005; y 04 de abril del año dos mil seis, que la mercadería del arroz
quebrado se encontraba en el beneficio de arroz, en las instalaciones denominadas
-----, situadas en -----, y así aparece y consta en las citadas facturas y no en la
bodega -----, a la que se refiere el informe.
En consecuencia, los señores aduanales fueron a inspeccionar y a constatar
un procedimiento, a un lugar no debido y equivocado, o sea a las bodegas
denominadas ----------, situadas a una distancia de 500 metros una bodega de
otra, como lo son ---------- y ----------, en ---------, donde también se desarrolla el
proceso industrial de beneficiar el arroz, donde no fue exportado el arroz miga hacia
la Republica de El Salvador, en vista que este fue exportado de la bodega --------
hacía El Salvador; obviamente los señores aduaneros constataron un proceso
diferente, por esa razón, su informe carece de total veracidad y es incongruente
y no debe tomarse en cuenta para dictar un informe porque se examina una
bodega que NO corresponde para efectuar la exportación a los arroceros
salvadoreños.
Los aduaneros salvadoreños, que viajaron a la República de Guatemala, no
constataron que los controles contables e inventarios denominados kardex, son
independientes en cada una de las bodegas y eso era fácil de establecer con el
examen de los documentos.
También encuentran “dudas” y que implican una falta de “confiabilidad”, el
hecho que la empresa presentó los kardex, de los años 2005 y 2006 y no se
encontraron valorados lo cual dificultó que la Dirección General de Aduanas,
realizará una validación y prueba de registros de los inventarios fungibles
producidos por la empresa (…)”””
“““Sin embargo en el caso concreto que nos ocupa, HOY SI SE TOMAN EN
CUENTA LOS CITADOS KARDEX QUE LLEVA LA EMPRESA -----, pero para
expresar que el problema que presenta es que los kardex contiene información
tanto operaciones de ingresos y descargos de inventarios del -----, en este caso si le
dan un alto grado de válidez a tales kardex, el dato citado es incorrecto y no puede
tomarse como indicio para arribar a una conclusión como ya lo hemos expresado.
Si para el 2005, de conformidad a los formularios aduaneros 4-39904, y 4-
43209, nuestro representado únicamente importó 2.000.00 qq, y el año 2006 en los
formularios números 4-23806 y 4-23807, por la cantidad de 1,200.00qq, la
diferencia señalada de conformidad a los cuestionarios no puede ser una sospecha,
que genere duda o no ser confiable, cuando las cifras de 17,340.75qq y la de
43,796.22, señaladas en la pág. 4/11 del informe de fiscalización, presentado por la
Licenciada…de fecha quince de agosto del año dos mil nueve, dirigido a la señora
Directora General de Aduanas, cuando fiscaliza al contribuyente -------------,
demuestran que la empresa -------------, tenía suficiente arroz nacional para
exportar la miga a El Salvador…los señores aduaneros le llaman “falta de
confiabilidad” … arriban a una conclusión falsa y arbitraria de que el arroz miga
importado hacia El Salvador…no es originario de Guatemala.
Como es posible… que los agentes aduaneros, que hicieron su viaje a la
República de Guatemala, para investigar la producción arrocera nacional, no
accesaron al CUARTO CENSO AGROPECUARIO NACIONAL DE GUATEMALA,
ni mucho menos a la Asociación Guatemalteca de Arroz (ARROZGUA), para
estudiar la producción nacional que alcanzó el arroz producido en el periodo 2004-
2005, que fue extraordinaria, dado que a nivel nacional la producción alcanzó
771.617.8qq, produciendo el -------------, República de Guatemala, el 14.69%, o sea
113,350.00qq, lo que significa que ---------------, lugar de donde se importó el arroz
miga, es un Departamento de alta producción arrocera; pero estos datos no son
aportados por los delegados aduaneros que viajaron a Guatemala, el dato que
estamos aportando, es tomado de una fuente tan sencilla como lo es el Internet, es
decir, no era necesario ir a Guatemala, bastando por parte de los delegados
aduaneros, haber tenido un poco de diligencia y sentido común de accesar a
Internet, para evitarse ese viaje tan oneroso a la República de Guatemala.(…)”””
“““…que en el párrafo ultimo de la pág.6 vuelto, del informe que estamos
impugnando, expresa que la conducta mostrada por el señor -----, constatada en el
presente procedimiento administrativo, que conforme a derecho se ha efectuado, se
enmarca en el presupuesto del Art.8 letra b) de LEPSIA, pues la importación
efectuada de la “ropa de vestir” se realizó sin el pago de los derechos e impuestos
correspondientes… importación que fue declarada “No Originaria”, según resolución
DOR/RF/010/2008, de fecha ocho de mayo de dos mil ocho, y que lo refleja según
el auditor con mayor claridad a través de un esquema.
El caso es que no comprendemos esta parte del informe pues nuestro
cliente señor….-----, ha importado Arroz Miga y NO ROPA DE VESTIR, así
mismo no conocemos la resolución DOR/RF/010/2008, de fecha ocho de mayo
(...)”””.
“““AGRAVIOS DE ORDEN JURIDICO O DE DERECHO.-
Se han aplicado incorrectamente las normas legales que han servido de
base para arribar a una decisión final en el informe y que determina la
responsabilidad de nuestro representado señor -------------, tales normas se refiere al
aplicarle los … Arts. 15 y 17 de la Ley de Simplificación Aduanera; Art. 31 de la
Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras; 3 y 8 letra n) de la Ley
Orgánica de la Dirección General de Aduanas; Art. 8 letra b) y Art. 10 de la Ley
Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras; por cuanto que el arroz partido
importado en el periodo comprendido del primero de agosto al treinta y uno de
diciembre del dos mil cinco, de 2,000.00qq y del primero de enero al treinta y uno de
agosto de dos mil seis, de 1,200.00qq de arroz partido, ese arroz es originario de la
República de Guatemala y está exento del pago de impuestos arancelarios de
conformidad al citado Tratado General de Integración Económica
Centroaméricana.”””
“““VIOLACIONES CONSTITUCIONALES COMETIDAS POR LA
DIRECCIÓN GENERAL DE ADUANAS, A LOS PRINCIPIOS DE LEGALIDAD,
DEL DEBIDO PROCESO, DE SEGURIDAD JURIDICA Y AL DERECHO DE
DEFENSA.
Otro hecho sin precedente es que se ordenó por el Director General de
Aduanas, el proceso de verificación de origen de la exportación de arroz por el
beneficio de ------------ del periodo 01 de enero al 31 de diciembre del año 2006, la
cual fue declarada no originaria, tal como lo expresa la nota de referencia
DT/DOR/031/08, de fecha doce de mayo del dos mil ocho, y en forma arbitraria, se
procede a fiscalizar las importaciones del año 2005, cuando nunca nuestro
patrocinado fue enterado que este último período se iba a examinar, atentando así
contra las garantías de Seguridad Jurídica, de Legalidad, Debido Proceso y Derecho
a la Defensa que garantiza nuestra Constitución de la República (…)”””-
II. - Que la Dirección General de Aduanas, habiendo tenido a la vista las
razones en que la contribuyente apoya su impugnación, procedió a rendir informe de
fecha veintitrés de agosto del año dos mil diez, presentado en esta Oficina el día
veintisiete de ese mismo mes y año; justificando sus actuaciones en los términos
siguientes:
“““1. NO EXISTENCIA DE PRUEBAS.
Respecto a este argumento es importante señalar que en el informe de la
fiscalización practicada al señor -------------- contiene información que se origina en la
Resolución Final de verificación de origen No. DOR/RF/010/2008, de fecha ocho de
mayo del año dos mil ocho, como resultado del proceso de verificación de origen
realizado a las mercancías Arroz partido (o arroz miga), clasificados en la fracción
arancelaria 1006.40.00, exportados a El Salvador por la empresa ------------- . Y que
como resultado de las diligencias realizadas por esta Dirección General, se
determinó que tales mercancías no son originarias de Guatemala.
Que en relación a que esta Dirección General está obligada a la carga de la
prueba, es importante aclarar que el único que está en la posibilidad de acreditar el
origen de los bienes, es el exportador-productor, por ser éste precisamente quien
llena y firma la Certificación de Origen contenida en los Formularios Aduaneros, por
consiguiente, quien está en la obligación de comprobar todos los elementos
técnicos, materiales y legales utilizados que lo llevaron a acreditar el origen de la
mercancía Arroz Miga exportada hacia El Salvador es el exportador-productor de la
mercancía investigada y no la autoridad investigadora.
A este respecto, el artículo 18 del Reglamento Centroamericano sobre el
Origen de las Mercancías (en adelante el Reglamento), indica que para comprobar
documentalmente que una mercancía califica como originaria de una de las Partes,
el exportador emitirá la Certificación de Origen, en el Formulario Aduanero que
ampara la respectiva importación definitiva.
Nótese que de acuerdo a la cita legal antes mencionada, la carga de la
prueba en un proceso de verificación de origen se encuentra a cargo del exportador-
productor, es por eso que el artículo 21 del Reglamento, le obliga a conservar
durante un período mínimo de cinco años después de la firma de la Certificación de
Origen, todos los registros contables y documentos que amparen estrictamente el
origen de las mercancías exportadas.
Respecto a las cantidades de arroz importado que según la recurrente no
fueron incluidas en el informe de fiscalización, es importante aclarar que el
procedimiento de verificación de origen, se sustenta en el principio básico de
Confidencialidad establecido en el Artículo 29 del Reglamento (…)”””
“““En tal sentido, dado que el informe de fiscalización tiene como objetivo
realizar una liquidación oficiosa de los derechos e impuestos dejados de percibir, en
las importaciones de arroz partido declarado como no originario, resulta
incompatible con las normas… el incluir en el informe de fiscalización datos relativos
a las importaciones de arroz granza originarias de Estados Unidos de Norte América
realizadas por el proveedor en este caso -------------.
En ese mismo orden, es importante aclarar que si bien es cierto en el informe
de fiscalización no se incluyeron las cantidades de arroz granza importada de
Estados Unidos por -------------, en la Resolución Final DOR/RF/010/2008 emitida en
el marco del proceso de verificación de origen, en las páginas 4 y 5 de la referida
resolución de origen (fs.71-72), la cual fue notificada al señor ------------- el día 12 de
mayo de 2008 (fs.78-79), se consignaron las cantidades de arroz granza importados
en Guatemala a nombre de la empresa ------------, la cual según consta en dicha
resolución se encuentra constituida por las plantas de producción -----------------------,
--------------- y ------------, de conformidad con lo manifestado por el señor -----
(propietario y mandatario de la referida empresa).
Asimismo es de señalar que en relación al análisis de las importaciones de
Estados Unidos realizadas por el ------------, durante el proceso de verificación de
origen se realizaron las diligencias pertinentes que permitieran conocer no sólo la
existencia de las importaciones, sino también el procesamiento y posterior venta
que se hizo del mismo, situación que sí fue plasmada en la Resolución Final
DOR/RF/010/2008, específicamente en las páginas 8 y 9, señalando que la
empresa no disponía de suficiente arroz granza nacional de Guatemala, para
demostrar que todo el arroz partido exportado a El Salvador fue producido a partir
del mismo, y que por consiguiente, la empresa tuvo que haber utilizado el arroz
granza importado, para cubrir las exportaciones a El Salvador. Es necesario señalar
nuevamente, que esta información por su naturaleza confidencial, no podría ser
plasmada en un informe de fiscalización dirigido a un importador salvadoreño.
2. PORCENTAJES DE RENDIMIENTO DEL ARROZ GRANZA DE
GUATEMALA.
En relación a este alegato, durante el procedimiento de verificación de origen
efectuado a la empresa ------------, en la revisión de los Kárdex de producto
terminado que fueron proporcionados a esta Dirección General, se determinó que la
empresa guatemalteca no contaba con suficientes existencias de arroz partido
producido a partir de arroz en granza de la cosecha de Guatemala, en las fechas en
las que se registraron las exportaciones a El Salvador, sino que únicamente se tenía
disponible el arroz en granza importado de terceros países.
Respecto a los argumentos presentados a cerca de la “presunción subjetiva”
de esta Dirección General respecto a que la empresa ---------------- “sólo exportó el
arroz miga del producto importado”, es necesario aclarar que en ningún momento se
señala lo citado por los apoderados; la problemática planteada en este punto no
consiste en que el -------------- únicamente exportó el arroz miga producido a partir
del arroz en granza importado; lo que se plantea en la resolución
DOR/RF/010/2008, es que los registros de Kárdex de la empresa guatemalteca no
permitieron identificar que el producto exportado a El Salvador fue elaborado en su
totalidad, a partir del arroz en granza de la cosecha de Guatemala, tal como se
exige en la regla de origen específica aplicable a las mercancías clasificadas en la
fracción arancelaria 1006.40.00 y que en consecuencia la empresa tuvo que recurrir
al arroz en granza importado de Estados Unidos, para poder producir las cantidades
vendidas (tanto localmente como en exportaciones) y reportadas en los Kárdex y
Estados Financieros.
De la misma forma, en las páginas 6 y 7 de la Resolución Final
DOR/RF/010/2008 (fs.72-73), se detalla la forma en la que la empresa -------------- ha
determinado los rendimientos de arroz partido producido a partir del arroz en granza
de Guatemala, señalando a la vez, que para las compras directas de arroz en
granza (éstas son las compras locales de arroz en granza de la cosecha de
Guatemala compradas fuera del Convenio ---------------), éstas no son sometidas a
ningún análisis de rendimiento y calidad, sino que su rendimiento es obtenido a
través de una operación matemática empírica que no tiene fundamentación técnica
o científica. Solamente las compras locales de los años 2005 y 2006 dentro del
Convenio -------------- fueron sometidas a análisis de rendimiento y calidad en el
Laboratorio de dicha Asociación.
En ese sentido, la problemática se basa en que la empresa ------------ no
demostró haber comprado suficiente arroz en granza de Guatemala, para producir
las cantidades que se reportaron como exportación a El Salvador de arroz partido, lo
cual se configura como un problema de mercancías fungibles, tal como lo desarrolla
el artículo 12 del Reglamento, que señala que para la determinación del origen de
estas mercancías se debe hacer uso de alguno de los métodos de manejo de
inventario (PEPS, UEPS, método de promedios), los cuales no fue posible aplicarlos
debido a que la empresa exportadora ------------, durante la visita de verificación de
origen realizada en las instalaciones del exportador, los registros y libros contables
Diario y Mayor y libros auxiliares de cuentas no fueron proporcionados ni puestos a
disposición de los funcionarios de aduanas a pesar de que éstos fueron solicitados
durante la visita.
3. DISCRECIONALIDAD EN LAS CONCLUSIONES DEL INFORME.
En relación a este alegato, la empresa señala que en virtud de la calidad del
arroz en granza importado, éste se coloca en el mercado para el consumo humano
y no para producir miga de arroz. Al respecto, los recurrentes no han presentado
ningún tipo de prueba que demuestre que efectivamente todo el arroz en granza
importado de Estados Unidos es utilizado para la venta local de Guatemala
destinada al consumo humano; por tanto, sus argumentos se convierten en
subjetivos e infundados al no presentar pruebas documentales que los soporten.
En ese mismo orden, es importante considerar que los mismos apoderados
establecen que el arroz miga es el desecho que se obtiene al descascarar el arroz
en granza (página 5 del escrito de mérito); lo cual implica que el arroz partido o miga
no solamente se obtiene del arroz en granza de Guatemala, sino también de todo
tipo de arroz en granza que es sometido a un proceso de limpieza y descascarado.
Eso significa que igualmente se obtendrá arroz partido del proceso de limpieza y
descascarado del arroz en granza de los Estados Unidos, aunque en promedio, los
rendimientos de este último sean menores que los rendimientos del arroz en granza
de la cosecha nacional de Guatemala. (…)”””
“““en vista que la producción de la empresa ---------------- se configura dentro
del concepto de mercancías fungibles (artículo 12 del Reglamento), es necesario
que existan métodos contables que sean confiables y efectivos a fin de asegurar
que documentalmente pueda diferenciarse la producción obtenida a partir del arroz
en granza de Guatemala de la obtenida a partir del arroz en granza importado,
información de la cual no se presentó ningún tipo de registro contable que
demostrara el origen del arroz miga obtenido del arroz granza nacional e importado.
Asimismo es de señalar, que si bien es cierto el numeral 4 del artículo 12 del
Reglamento, plantea la opción de segregar físicamente las mercancías fungibles, es
precisamente por esta razón que se plantean los métodos de inventarios que
demuestren el origen de las mercancías, lo cual no sucedió en el caso sub-judice,
ya que se pudo constatar en el proceso de verificación de origen que la empresa
exportadora en el kárdex registra la producción de arroz miga obtenido de arroz
granza nacional e importado, siendo en este caso donde se vuelve importante la
aplicación de los métodos de inventarios y sus registros los cuales como se dijo
anteriormente no fueron proporcionados. (…)”””
4. VALORACIÓN DE LOS KÁRDEX DE ----------------.
“““Respecto a este alegato, es importante retomar lo señalado en el punto
anterior, respecto a que según se consignó en la Resolución Final No.
DOR/RF/010/2008 (páginas 4 y 5), no obstante el señor --------------- manifestó que
las tres plantas de producción de ------------------ son empresas independientes, esta
declaración no fue demostrada o sustentada con pruebas documentales y legales,
puesto que no se presentaron escrituras de constitución o documentos de registros
fiscales o de comercio de Guatemala, o algún otro documento que demostrara tal
situación.
De igual forma, el señor -------------- manifestó que las ventas y exportaciones
de arroz miga producido en las tres plantas, son realizadas por el ---------------, y no
por ninguna de las otras plantas; adicionalmente, aún cuando si se tratara de
empresas diferentes e independientes, no se presentaron pruebas documentales
que consignaran el traslado del producto terminado de las bodegas ---------- y ---------
hacia ----------------. Por tanto, el argumento de los apoderados respecto a que las
importaciones realizadas por el señor -------------- fueron de -----------, nuevamente se
constituye como un argumento subjetivo e infundado.(…)”””
“““Finalmente, señalan que el ------------ “tenía suficiente arroz nacional para
exportar la miga a El Salvador”. Sin embargo, dicho argumento es injustificado,
puesto que los recurrentes no presentan ningún tipo de prueba que demuestre que
al momento en que se efectuaron las exportaciones a El Salvador, el ---------- tenía
existencias de arroz nacional en cantidades suficientes y así desvirtuar la
determinación que el arroz partido exportado a El Salvador no es originario de
Guatemala. En ese sentido, estos alegatos no tienen ningún sustento documental
veraz y probatorio respecto a lo planteado.
5. INFORMACIÓN SOBRE PRODUCCIÓN DE ARROZ DE GUATEMALA.
Con relación a que no se consultó el CUARTO CENSO AGROPECUARIO
NACIONAL DE GUATEMALA al momento de investigar el origen del arroz partido
exportado por ----------------, esta Dirección General considera importante citar lo
dispuesto en el párrafo 2 del artículo 27 del Reglamento, donde se enumeran los
medios a través de los cuales una autoridad verificadora podrá solicitar información
al productor o exportador de las mercancías, a fin de verificar el origen de las
mercancías que se comercializan en el marco del Tratado General de Integración
Económica Centroamericana; esos medios se definen como:
a) Cuestionarios escritos o solicitudes de información dirigidos al exportador
y, cuando corresponda, al productor de la Parte exportadora;
b) Visitas a las instalaciones del exportador o productor en territorio de la
Parte exportadora, con el propósito de examinar los registros contables y los
documentos a que se refiere el artículo 21 del Reglamento, además de inspeccionar
las instalaciones y materiales o productos que se utilicen en la producción de las
mercancías; o,
c) Otros procedimientos que acuerden las Partes.
Es evidente que el texto antes citado denota el carácter potestativo que dicha
disposición le otorga a la autoridad aduanera para verificar el origen de una
mercancía, en ese sentido la información que se pudiera obtener del Cuarto Censo
Agropecuario Nacional de Guatemala, si bien es cierto podría aportar elementos
importantes para efectos estadísticos, pero definitivamente no puede ser
considerada como una fuente única y probatoria para determinar el origen de la
mercancía investigada (…)”””
6. OTRAS CONTRADICCIONES EN LOS ARGUMENTOS VERTIDOS EN
EL INFORME.
“““Esta Dirección General se muestra en total desacuerdo con la
argumentación de los recurrentes, puesto que ellos señalan como una “grave
contradicción” en primer lugar, por el hecho de que no existe una relación directa
entre la no suficiencia de los inventarios del arroz granza nacional y el hecho de que
el arroz partido obtenido del arroz en granza importado se empaque en el mismo
tipo de saco que el producido a partir de arroz en granza nacional.
Definitivamente que son dos situaciones diferentes que no tienen relación
directa la una con la otra; en lo que respecta al hecho de que la empresa no
disponía de inventarios de arroz en granza nacional, esta aseveración parte de un
análisis de las entradas y salidas del arroz en granza que fueron consignadas en los
Kárdex que la empresa ------------- proporcionó a esta Dirección General durante el
proceso de verificación de origen, en comparación con las fechas en las que se
registraron las operaciones de producción y las posteriores exportaciones a El
Salvador, es decir, que ha habido un análisis del histórico de las operaciones de la
empresa guatemalteca, para poder establecer que ésta no contaba con suficiente
inventario de arroz en granza de la cosecha de Guatemala.
En lo que respecta al empaque del producto terminado, la aseveración parte
de los elementos observados durante la visita de verificación de origen y que
quedaron consignados en el último párrafo de la página 5 de la Resolución Final
DOR/RF/010/2008, identificando que tanto el arroz partido utiliza un mismo tipo de
sacos para su empaque, independientemente si los productos son obtenidos a partir
de arroz en granza de Guatemala o de arroz en granza importado, situación que
impidió el poder identificar y diferenciar el arroz partido nacional e importado,
incrementando con ello el riesgo de que se haya exportado a El Salvador, arroz
partido producido a partir del arroz en granza importado de Estados Unidos, el cual
no calificaría como originario de Guatemala, de conformidad con lo dispuesto en la
regla de origen específica.
De la misma forma, el argumento que desarrollan los apoderados no es
consistente sino más bien confuso, puesto que señalan que esta Dirección General,
al validar los Kárdex de -------------, llega a la conclusión de que la empresa “no
disponía de inventarios, pero afirman que no obstante no existir inventarios no había
arroz granza nacional disponible para producir arroz miga” (transcripción literal del
escrito de mérito, página 8 vuelto); puesto que el hecho de que no se disponga de
inventarios de arroz conforme registros de Kárdex, obedece precisamente a que no
había inventarios de arroz granza de Guatemala para producir el arroz miga, tal
como lo expresan los apoderados del señor ---------------, no son claros y explícitos
respecto a cuál es la falsedad o inconsistencia de los argumentos vertidos por esta
Dirección General en el informe de fiscalización.
En cuanto al señalamiento que el objetivo de los delegados de aduanas es
“quebrar a un comerciante, esta Dirección General considera que todo el proceso de
verificación de origen, al igual que el proceso de fiscalización fue realizado con
apego a la normativa legal vigente y que todos los argumentos plasmados en el
informe de fiscalización son consistentes con los argumentos y las determinaciones
plasmadas en la Resolución Final de Verificación de Origen No. DOR/RF/010/2008,
y que el recurrente pretende desvirtuar una determinación que ni siquiera fue
recurrida oportunamente por la empresa ---------------, en su calidad de productora y
exportadora, debido a que estaban conscientes de que el arroz miga exportado a El
Salvador, no podría probarse el origen del producto en virtud de no contar con las
pruebas documentales y registros contables que demostraran que el arroz partido
exportado por la referida empresa guatemalteca e importado por el señor -------------,
fuera originario de la República de Guatemala y que por consiguiente tenía derecho
a gozar del libre comercio centroamericano. (…)”””
“““ En cuanto a lo alegado referente a haber consignado la palabra “ropa de
vestir” en la página 6 vuelto de la resolución impugnada, se manifiesta lo siguiente:
Puede observarse, en las diligencias que conforman el expediente de mérito,
que está claro que el proceso administrativo conducido en contra del recurrente, fue
realizado en virtud de la Resolución Final de origen No. DOR/RF/010/2008, y
conforme a los preceptos legales que regulan la actuación de la autoridad aduanera,
lo cual puede demostrarse a través del contenido del auto de designación de auditor
(fs.01), el informe de fiscalización respectivo (fs.86-89), el auto de apertura de
procedimiento administrativo (fs.101-102), y en las pruebas de cargo contenidas en
la resolución llevada en alzada (fs.121-124), en los cuales se ha hecho referencia a
que el producto importado por el contribuyente es Arroz Partido, siendo el error
incurrido en el texto de la resolución impugnada, una falta mecanográfica en la
redacción de la misma, que en nada incide en la legalidad de lo resuelto por esta
Dirección General.
Así mismo, con relación a que desconoce cual es la resolución No.
DOR/RF/010/2008, ya que en ningún momento le ha sido notificada, esta autoridad
nuevamente manifiesta, que con base a lo dispuesto en el artículo 29 del
Reglamento “La autoridad competente de cada Parte mantendrá, de conformidad
con lo establecido en su legislación, la confidencialidad de la información obtenida
conforme a este Reglamento y sólo podrá darse a conocer a las autoridades
responsables de la administración y aplicación de las resoluciones de determinación
de origen”. (…)”””
7. DE LAS SUPUESTAS VIOLACIONES CONSTITUCIONALES
COMETIDAS.
“““ Los apoderados manifiestan que el proceso de verificación de origen fue
ordenado para el período del 01 de enero al 31 de diciembre de 2006, declarándose
la mercancía como no originaria, tal como lo expresa la nota de referencia
DT/DOR/031/08, de fecha 12 de mayo del 2008, y que en forma arbitraria se
procede a fiscalizar las importaciones del año 2005, cuando nunca su patrocinado
fue enterado que ese último período se iba a examinar, atentando así con las
garantías de seguridad jurídica.
En el caso que nos ocupa, se consignó en la nota de comunicación
DT/DOR/031/08, de fecha 12 de mayo del 2008 (fs.76) notificada al señor -------------
-, que la mercancía arroz partido, exportada por -------------, no es originaria de la
República de Guatemala, la cual fue importada por su persona en el período del 01
de enero al 31 de diciembre de 2006; sin embargo, lo determinado en la resolución
final de origen es que se declara no originaria de la República de Guatemala la
referida mercancía, exportada a El Salvador, durante el período comprendido del 01
de enero al 31 de diciembre de 2005 y del 01 de enero al 31 de diciembre de 2006
(fs.75).
Al respecto, es necesario aclarar, que la situación jurídica del importador, se
determina con base a la resolución final de origen, pues es en dicho instrumento en
el cual se declara como no originaria la mercancía internada. Esto es importante,
porque su situación jurídica no deviene de la nota DT/DOR/031/08, en la cual,
únicamente se hace referencia a la existencia de una resolución final de origen, que
declara no originaria la mercancía importada, pero no se plasma dentro de la
misma, los resultados de la investigación que dieron como consecuencia la
declaratoria de no originaria.
En ese mismo orden, el acto que origina el proceso de fiscalización no es la
nota que se le notificó al importador, sino la propia resolución final de origen. Lo
anterior se aclara, a efectos de determinar qué alcances, dentro del procedimiento,
tiene la referida nota de comunicación; ya que en atención al contenido de la misma,
es absolutamente claro que su expedición no estuvo destinada ni logró producir
efecto jurídico alguno, sino que simplemente en ella se manifestó la existencia de
una resolución que declaraba no originaria ciertas mercancías, sin que dicha
manifestación incida o modifique el tema de lo resuelto en el proceso de verificación
de origen.
Puede entenderse entonces, que el acto administrativo de informar por
medio de la referida nota DT/DOR/031/08, no fue expedido con el fin de causar
efectos jurídicos, es decir, no permite que el mismo pueda ser catalogado como un
acto jurídico administrativo, esto es, una expresión de voluntad destinada a producir
efectos jurídicos, puesto que el acto jurídico lo constituye la resolución final de
origen. (…)”””
III.- Dando prosecución al incidente que nos ocupa, esta instancia contralora
proveyó auto de las nueve horas diez minutos del día ocho de septiembre del año
dos mil diez, mediante el cual se abrió a pruebas el presente recurso, término del
cual el contribuyente hizo uso mediante la presentación de escrito el día veintitrés
del mismo mes y año, en el cual solicita agregarse al incidente los documentos
presentados y detallados en los numerales del 2) al 7) del escrito de interposición de
recurso y practicar inspección ocular en el --------------, para demostrar la falsedad
del informe de fiscalización y su inconsistencia; posteriormente, mediante auto de
las ocho horas del día veinte de octubre del año dos mil diez, este Tribunal declaró
improcedente la inspección solicitada, por lo que se mandó a oír a la impetrante en
sus alegaciones finales, derecho del cual hizo uso por medio de escrito presentado el
día once de noviembre del año dos mil diez, ratificando los agravios expresados en
el escrito de apelación, además de manifestar que el hecho que la verificación de
origen la haya realizado la Dirección General de Aduanas, no es óbice para que lo
denegara el Tribunal y que un aspecto que debe considerar esta Instancia
Administrativa al momento de emitir el fallo final, es que la citada Dirección General
parte de presunciones en su informe de verificación de origen.
IV.- Del análisis de las razones expuestas por la parte recurrente y
justificaciones de la Dirección General de Aduanas, este Tribunal se pronuncia de la
siguiente manera:
La Dirección General de Aduanas mediante Resolución Final de Verificación
de Origen del día ocho de mayo del año dos mil ocho, folios 70 al 75 del expediente
administrativo, con referencia DOR/RF/010/2008, declaró como NO ORIGINARIA
de la República de Guatemala, la mercancía consistente en arroz partido, clasificada
en el inciso arancelario 1006.40.00 y exportada a El Salvador por el ---------------,
durante los períodos comprendidos del uno de enero al treinta y uno de diciembre
del año dos mil cinco y del uno de enero al treinta y uno de diciembre del año dos
mil seis, en virtud que de acuerdo al análisis realizado a la información obtenida a
través del cuestionario de verificación de origen y ampliación del mismo, así como la
obtenida durante la visita de verificación de origen, la empresa -------------, no
demostró fehacientemente que el arroz partido exportado a El Salvador, proviniera
de compras realizadas en el República de Guatemala.
Al folio 76 del expediente administrativo corre agregada nota con referencia
DT/DOR/031/08, de fecha doce de mayo de dos mil ocho, mediante la cual se hace
del conocimiento al señor ----------, hoy apelante, que se dio por finalizado el proceso
de verificación de origen mediante resolución No. DOR/RF/010/2008.
En la fiscalización realizada al señor ------------, la Dirección General de
Aduanas constató que durante los períodos comprendidos del uno de agosto al
treinta y uno de diciembre del año dos mil cinco y del uno de enero al treinta y uno
de agosto del año dos mil seis, el recurrente importó mercancía consistente en arroz
partido, declarándola como originaria de la República de Guatemala y clasificándola
en el inciso arancelario 1006.40.00, con Derechos Arancelarios a la Importación del
0%, al amparo del Tratado General de Integración Económica Centroamericana;
asimismo, que las importaciones antes relacionadas se llevaron a cabo mediante
cuatro Formularios Aduaneros Únicos Centroamericanos, en adelante denominados
FAUCAS, números 4-39904 y 4-43209 de fechas veintinueve de agosto y diecisiete
de septiembre, respectivamente, ambos del año dos mil cinco; 4-23806 y 4-23807
de fechas cinco de abril del año dos mil seis; en los cuales aparece como
exportador el -------------, quien certificó que las mercancías en comento eran
originarias de la República de Guatemala.
Por lo antes expuesto, la mercancía consistente en arroz partido, perdió el
trato arancelario preferencial denegándosele el libre comercio, gravándole con el
40% de DAI, según el sistema Arancelario Centroamericano vigente a la fecha de
importación, por lo que la Dirección General de Aduanas, a través de la resolución
DJCA/No.292/J04/10, de las once horas con cuarenta y cinco minutos del día
catorce de mayo del año dos mil diez, determinó los correspondientes derechos e
impuestos y sancionó con multas por la comisión de la infracción tributaria descrita
en el artículo 8 letra b) de la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras,
en adelante denominada LEPSIA.
Una vez relacionados los antecedentes sobre los que se fundamenta la
actuación del Servicio Aduanero en el caso que nos ocupa, este Tribunal procede a
valorar los argumentos expuestos en el siguiente sentido:
1. DE LA VERIFICACIÓN DE ORIGEN.
El recurrente en su expresión de agravios alega en resumen que: a) El
informe de verificación de origen elaborado por funcionarios aduaneros no contiene
las cantidades de arroz que fueron importadas de los Estados Unidos de América, a
la empresa --------------, transformándose dichas afirmaciones en una simple
especulación; b) No es sustentable determinar que el ---- de la República de
Guatemala vendió el porcentaje de la cosecha nacional al mercado nacional y sólo
exportaron la miga del producto no originario de ese país fuera de su territorio
nacional; c) El principio de discrecionalidad administrativa utilizado por el Servicio
Aduanero en la elaboración del informe antes expresado es a todas luces abusivo y
arbitrario; d) Los funcionarios aduaneros verificaron el origen de la referida
mercancía en las instalaciones de la empresa -------------, un año ocho meses
después que el citado beneficio adquiriera arroz de varias fuentes, cuando las
condiciones materiales y objetivas de las bodegas ya habían cambiado; e) Según
facturas emitidas por el exportador y aportadas como prueba de descargo el arroz
quebrado se encontraba en las instalaciones de la bodega “-----” y no en las
bodegas “------------ y -------------”, siendo estas últimas a las que se hace referencia
en el informe de verificación de origen, en consecuencia el Servicio Aduanero
inspeccionó y constató el procedimiento en un lugar distinto y equivocado; f) Los
funcionarios aduaneros que se presentaron a las instalaciones del ---------- no
accesaron al Cuarto Censo Agropecuario Nacional de Guatemala, ni a la Asociación
Guatemalteca de Arroz, para estudiar la producción nacional que alcanzó el arroz
producido en el período del año dos mil cuatro al año dos mil cinco, que fue
extraordinaria a nivel nacional, por lo que resulta ilógico que solamente se exportara
el producto no originario; y g) El Servicio Aduanero da validez al control de
inventarios kárdex para arribar a la conclusión que se registraron operaciones de
ingreso o descargos de arroz granza de la cosecha nacional y arroz americano, pero
manifestaron luego que el citado Beneficio no disponía de inventarios para verificar
que existía arroz granza nacional para producir arroz miga, resultando en una
contradicción.
Del análisis de los alegatos antes expuestos, este Tribunal concluye que el
recurrente discute aspectos de legalidad del procedimiento de verificación de origen
efectuado contra el exportador --------------, el cual culminó con Resolución Final de
Verificación de Origen, con referencia DOR/RF/010/2008, antes relacionada, la cual
no fue objeto del recurso administrativo pertinente en tiempo y forma, ya sea por el
exportador o por los importadores. En tal sentido, dicha resolución adquirió estado
de firmeza y como es sabido “““el acto administrativo se vuelve firme, cuando
admitiendo un recurso administrativo éste no se interpone o se interpone fuera del
plazo…
Sobre este supuesto, doctrinariamente se afirma que la firmeza no puede ser
destruida a posteriori por nuevas peticiones, que no pueden en manera alguna tener
la virtud, no solamente de abrir la reconsideración y la revisión de situaciones ya
definidas y firmes…, menos, aún… después de haber consentido y permitido que
ganara firmeza en el fondo (…)””” (interlocutoria de la Sala de lo Contencioso
Administrativo, ref. 127-G-2002 del dos de mayo del año dos mil cinco). Por lo antes
expuesto, este Tribunal se abstiene de conocer sobre los alegatos referentes al
proceso de verificación de origen de la mercancía.
Se aclara al contribuyente que en base a lo antes expuesto, este Tribunal
resolvió mediante auto de las ocho horas del día veinte de octubre del año dos mil
diez, declarar improcedente la inspección solicitada en el -----, en la República de
Guatemala, ya que la inspección es un medio de verificación que únicamente se
realiza en el marco de un proceso de verificación de origen, tal como lo estipula el
Reglamento Centroamericano sobre el Origen de las Mercancías; por lo que al
haberse concluido el mismo y en vista de no haber sido objeto del recurso
pertinente, como antes se ha expuesto, es procedente confirmar lo resuelto por este
Tribunal mediante auto de fecha veinte de octubre del año dos mil diez, antes
relacionado.
2. DE LA DETERMINACIÓN DE DERECHOS E IMPUESTOS.
Argumenta el recurrente, que se ordenó el proceso de verificación de origen
de la exportación de arroz por el --------------, la cual fue declarada no originaria,
como se expresa en nota DT/DOR/031/08, de fecha doce de mayo del año dos mil
ocho, y que en forma arbitraria se procede a fiscalizar las importaciones del año dos
mil cinco, cuando no fue notificado para su conocimiento ni el de sus abogados,
sobre el examen de verificación de origen; por lo que no tuvo oportunidad de
defensa, violentando los principios constitucionales de Legalidad, Seguridad
Jurídica, del Debido Proceso y de Defensa; además alega incongruencia en los
hechos investigados por parte de la Dirección General de Aduanas.
Al respecto, se aclara al contribuyente que el procedimiento de verificación
de origen y procedimiento de verificación inmediata o a posteriori, según sea el
caso, atienden a finalidades diferentes y se siguen contra sujetos distintos.
Podemos observar que el procedimiento de verificación de origen, regulado en los
Reglamentos de Origen, vigentes a la fecha de exportación del “arroz quebrado”
(Resolución No.20-98 (COMIECO-VII) y su modificación mediante Resolución
No.30-98 (COMIECO-XI) de fechas cinco de marzo y dieciocho de diciembre del
año mil novecientos noventa y ocho; y Resolución No.146-2005 (COMIECO-XXXII)
de fecha veintiséis de septiembre del año dos mil cinco, tiene por finalidad
determinar si las mercancías que constan en la certificación de origen ostentan la
calidad de originarias de alguno de los Estados Parte del Tratado General de
Integración Económica Centroamericana.
El procedimiento de verificación de origen se sigue contra el exportador-
productor, por cuanto es él quien certifica que las mercancías que constan en los
FAUCAS son originarias, en razón de que es él quien conoce las mercancías objeto
de la certificación de origen, lo que le permite identificar si las mercancías en
cuestión se consideran originarias de conformidad a las reglas de origen aplicables,
de ahí que la verificación de origen en cuestión tuviera por destinatario al --------------
--, a fin de constatar el cumplimiento de la normativa de origen.
En tal sentido, cuando el Servicio Aduanero notifica a los importadores el
final del procedimiento de verificación de origen, lo hace en reconocimiento del
interés que puede ostentar el importador respecto de los resultados que arroje la
citada verificación de origen, a efecto que pueda ejercer su derecho de acción en
caso de considerarse perjudicado; el cual, para el presente caso, como se ha
expuesto en el número uno del presente considerando, no fue ejercido por ninguno
de los interesados, quedando en consecuencia firme ese acto de declaratoria de no
originario.
En cambio, el procedimiento de verificación inmediata o a posteriori, tiene
como finalidad verificar el cumplimiento de las obligaciones aduaneras tributarias y
no tributarias, por parte de los sujetos pasivos. Cuando como resultado de la
verificación, la Autoridad Aduanera determina la existencia de derechos e impuestos
que no se hubieren cancelado total o parcialmente, o la existencia de infracciones
aduaneras, se apertura el procedimiento administrativo a que alude el artículo 31 de
la Ley Especial para Sancionar Infracciones Aduaneras, en adelante LEPSIA y 17
de la Ley de Simplificación Aduanera, en adelante LSA, el cual se efectúa contra el
declarante, que es el sujeto pasivo. En el caso que nos ocupa tenemos, que al
señor Cruz Escobar se le efectuó una verificación a posteriori, como resultado de
ésta se aperturó el procedimiento de audiencia y presentación de pruebas, derecho
del cual no hizo uso el impetrante, emitiéndose posteriormente la resolución
respectiva.
Por lo tanto, es evidente que no existe violación a los principios
constitucionales, ni incongruencia en el actuar del Servicio Aduanero, ya que los
procedimientos de verificación de origen y determinación oficiosa se han llevado a
cabo de conformidad a la normativa que los regula.
En lo que respecta a la no entrega material de la copia certificada de la
resolución final de verificación de origen, para ejercer su derecho de defensa,
alegado por el recurrente, es preciso establecer que al notificarle personalmente al
recurrente, el día diecinueve de marzo del año dos mil diez, el auto de apertura de
fecha quince del mismo mes y año, además de concederse plazo para alegatos y
pruebas de descargo, se le hizo entrega de copia del informe de fiscalización de
fecha doce de febrero del año dos mil diez, en el que se plasma, dentro de otros
puntos, los antecedentes de la investigación realizada contra el ---------------, en el
que se resume ampliamente el procedimiento y hallazgos de la verificación de
origen. Información que el recurrente ha utilizado para argumentar según su
entender supuestas violaciones en el procedimiento de verificación de origen, ante
esta instancia contralora, con lo que se evidencia que no existe desconocimiento del
porque se denegó el origen de la mercancía exportada desde la República de
Guatemala en los periodos comprendidos del uno de enero al treinta y uno de
diciembre del año dos mil cinco y del uno de enero al treinta y uno de diciembre del
año dos mil seis, por el --------------. Por todo lo anterior, no existe la vulneración
alegada por el recurrente.
Por otra parte, el recurrente manifiesta que no comprende lo plasmado en la
página seis vuelto de la resolución objeto de impugnación, en la cual la Dirección
General de Aduanas, señala que la importación efectuada por parte del recurrente
es “ropa de vestir”, que fue declarada como no originaria, según resolución
DOR/RF/010/2008, de fecha ocho de mayo del año dos mil ocho; siendo el objeto
de la verificación “arroz partido”; este Tribunal, en relación a dicho alegato, tiene a
bien corroborar lo manifestado por la Dirección General de Aduanas en resolución
objeto de impugnación, agregada a folios del ciento veinte al ciento veintiocho del
expediente administrativo, advirtiéndose que lo señalado por el impetrante, se debe
a un error involuntario de dicha Administración; pero que dicho error es carente de
trascendencia invalidatoria, pues como se sabe, para que un vicio de forma conlleve
la ilegalidad de un acto, éste tuvo que haber colocado al administrado en una
situación de indefensión, es decir, con una disminución efectiva, real y trascendente
de sus garantías.
Lo que implica, que los vicios de forma, deben de alguna manera provocar
un efecto tal que genere una desprotección ostensible en la esfera jurídica del
administrado, desprotección entendida como una indefensión indiscutible que cause
un daño irreparable al desarrollo de todo el procedimiento y genere una
conculcación clara de los principios constitucionales que lo inspiran, situación que
según lo dicho no se advierte en el caso de autos, por lo que es procedente
desestimar el presente alegato.
Lo anterior es conforme a precedente A0709004TM, de las trece horas
veinte minutos del día veintidós de septiembre del año dos mil ocho.
Además el recurrente alega que “““Otro hecho sin precedente es que se
ordenó por el Director General de Aduanas, el proceso de verificación de origen de
la exportación de arroz por el beneficio de -------------- del periodo 01 de enero al 31
de diciembre del año 2006, la cual fue declarada no originaria, tal como lo expresa
la nota de referencia DT/DOR/031/08… y en forma arbitraria, se procede a fiscalizar
las importaciones del año 2005, cuando nunca nuestro patrocinado fue enterado
que este último período se iba a examinar, atentando así contra las garantías de
Seguridad Jurídica, de Legalidad, Debido Proceso y Derecho a la Defensa que
garantiza nuestra Constitución de la República”””
Al respecto, este Tribunal observa que a folio 67 del expediente
administrativo consta acta de notificación realizada al recurrente con el fin de hacer
del conocimiento del inicio del procedimiento de verificación de origen
correspondiente a los períodos comprendidos del uno de enero al treinta y uno de
diciembre del año dos mil cinco y del uno de enero al treinta y uno de diciembre del
año dos mil seis, para la mercancía “arroz partido”, exportado a El Salvador por el --,
de la República de Guatemala.
Asimismo, a folio 1 del citado expediente consta Auto de Designación de
fecha quince de mayo del año dos mil nueve, suscrito por la Dirección General de
Aduanas, por medio del cual se designa al licenciado Jorge Armando Peñate Portillo
―miembro del cuerpo de auditores de la referida Dirección General― para fiscalizar
al ahora apelante con relación al cumplimiento de las obligaciones aduaneras
derivadas de la Resolución Final de Verificación de Origen número
DOR/RF/010/2008 de fecha ocho de mayo del año dos mil ocho, respecto de los
períodos comprendidos del uno de enero al treinta y uno de diciembre del año dos
mil cinco y del uno de enero al treinta y uno de diciembre del año dos mil seis, auto
que fue notificado el día veinte de mayo del año dos mil nueve, en forma personal al
señor -------------.
Por lo anterior, se concluye que el mencionado apelante tuvo conocimiento
de los periodos a examinarse o fiscalizarse por la Dirección General, no existiendo
violación a los Principios Constitucionales de Legalidad, Debido Proceso, Seguridad
Jurídica y Defensa, como lo alega el impetrante.
Por lo antes expuesto, este Tribunal procede a confirmar lo actuado por el
Servicio Aduanero, en cuanto a la determinación de derechos e impuestos.
3. DE LAS MULTAS IMPUESTAS.
El recurrente en el escrito de apelación se limita a manifestar de forma
genérica: no estar de acuerdo con la imposición de sanciones y en su escrito de
alegaciones finales ha manifestado se exonere de las multas tributarias.
Respecto de las multas impuestas este Tribunal tiene a bien realizar las
siguientes consideraciones:
La conducta constitutiva de infracción tributaria imputada al apelante, se
encuentra descrita en el artículo 8 letra b) de LEPSIA, el cual ha sido objeto de
reforma; al respecto, considerando que los hechos constatados por el Servicio
Aduanero han ocurrido durante los períodos comprendidos del uno de agosto al
treinta y uno de diciembre del año dos mil cinco y del uno de enero al treinta y uno
de agosto del año dos mil seis, resulta pertinente relacionar el contenido de tal
disposición en el tiempo.
La letra b) del artículo antes relacionado, contenido en el Decreto Legislativo
número 551 del veinte de septiembre del año dos mil uno, publicado en el Diario
Oficial número 204, Tomo 353, del veintinueve de octubre del mismo año, establecía
lo siguiente:
“““Constituyen infracciones tributarias las siguientes: …b) La obtención
dolosa o el intento de conseguir exenciones de derechos e impuestos a la
importación sobre mercancías que no reúnen las condiciones prescritas por la
ley para su otorgamiento o cuando el beneficiario no tuviere derecho a gozar de la
misma”””.
Mediante Decreto Legislativo número 905 del día catorce de diciembre del
año dos mil cinco, publicado en el Diario Oficial número 26, Tomo 370, del día siete
de febrero del año dos mil seis, se reformó la letra b) del relacionado artículo, en el
sentido siguiente:
“““Constituyen infracciones tributarias las siguientes: …b) La obtención de
exenciones o beneficios de derechos e impuestos a la importación sobre
mercancías que no reúnen las condiciones prescritas en las respectivas leyes
para su otorgamiento o cuando el beneficiario no tuviere derecho a gozar de la
misma o presente una solicitud de trato arancelario preferencial inválida; asimismo,
cuando el importador mediante escrito solicite una resolución o criterio anticipado,
amparándola en información falsa u omite circunstancias o hechos relevantes
relacionados con dicha solicitud, o no actúa de conformidad con los términos o
condiciones de la resolución o criterio anticipado, obteniendo con dicha conducta
exenciones de derechos o impuestos o cualquier beneficio fiscal”””.
Sin perjuicio de lo anterior, la conducta infractora imputada al recurrente
consiste en todo caso en la obtención de exenciones o beneficios sobre
derechos e impuestos a la importación respecto de mercancías que no reúnen
las condiciones prescritas en la respectiva ley para su otorgamiento, situación
que en todo momento se ha encontrado tipificada en el artículo 8 letra b) de
LEPSIA, como se ha podido constatar.
Ahora bien, para determinar la legalidad de las sanciones impuestas por el
Servicio Aduanero es necesario establecer si existe culpabilidad en el actuar del
recurrente; al respecto, la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Honorable
Corte Suprema de Justicia ha expuesto en reiteradas ocasiones que: “““El principio
de culpabilidad en materia administrativa sancionatoria supone dolo o culpa en la
acción sancionable. En virtud del principio de culpabilidad, sólo podrán ser
sancionadas por hechos constitutivos de infracción administrativa las personas
físicas que resulten responsables de las mismas, por tanto, la existencia de un nexo
de culpabilidad constituye un requisito sine qua non para la configuración de la
conducta sancionable. En consecuencia, debe de existir un ligamen del autor con su
hecho y las consecuencias de éste. Ligamen que doctrinariamente recibe el nombre
de "imputación objetiva", que se refiere a algo más que a la simple relación causal y
que tiene su sede en el injusto típico; y, un nexo de culpabilidad al que se llama
"imputación subjetiva del injusto típico objetivo a la voluntad del autor", lo que
permite sostener que no puede haber sanción sin la existencia de tales
imputaciones””” (Sentencia proveída por la Sala de lo Contencioso Administrativo de
la Honorable Corte Suprema de Justicia, a las catorce horas del día seis de
noviembre del año dos mil ocho, con referencia 68-2006).
Entendido lo anterior, para establecer si existe un nexo de culpabilidad por
parte del apelante, en cuanto a la obtención de exenciones o beneficios sobre
derechos e impuestos respecto de mercancías que no reúnen los requisitos de ley
para su otorgamiento, es necesario prima facie establecer las obligaciones que se
derivan de la certificación del origen de las mercancías, tanto para el importador
como para el exportador, para lo cual es necesario realizar las siguientes
acotaciones:
El Tratado General de Integración Económica Centroamericana, en su
artículo V establece que: “““Las mercancías que gocen de los beneficios estipulados
en este Tratado, deberán estar amparadas por un formulario aduanero firmado
por el exportador que contenga la declaración de origen y que se sujetará a la
visa de los funcionarios de aduana de los países de expedición y de destino,
conforme se establece en el Anexo B del presente Tratado”””.
En igual sentido, el Artículo 18 del Reglamento Centroamericano sobre el
Origen de las Mercancías en adelante Reglamento de Origen, vigente al inicio de la
verificación de origen, establece en lo medular lo siguiente:
“““1. Para comprobar documentalmente que una mercancía califica
como originaria de una de las Partes, el exportador emitirá la Certificación de
Origen en el Formulario Aduanero que ampara la respectiva importación
definitiva. Dicha certificación debe contener nombre, cargo y firma del exportador.
2. Cuando el exportador no sea el productor de la mercancía, el primero de
éstos, debe emitir la Certificación de Origen con base en la Declaración de Origen,
suscrita por el productor, en el Formulario Aduanero respectivo. En caso de que el
exportador sea el productor de dicha mercancía no será necesaria la Declaración de
Origen.
3. Cuando un exportador no sea el productor de la mercancía, llenará y
firmará la certificación contenida en el Formulario Aduanero con fundamento en:
(i) su conocimiento respecto de si la mercancía califica como originaria;
(ii) la confianza razonable en una declaración escrita del productor de que la
mercancía califica como originaria; o,
(iii) la Declaración de Origen a que se refiere el párrafo 2 (…)”””.
Por su parte, el artículo 20 del Reglamento de Origen, establece una serie de
obligaciones a cargo del importador, a fin de que el mismo pueda optar a los
beneficios que el citado Tratado Centroamericano otorga, en el siguiente sentido:
“““1. El importador que solicite libre comercio para una mercancía deberá:
a) presentar, en el momento de realizar la importación definitiva, el
Formulario Aduanero, en caso contrario el importador deberá pagar los
derechos arancelarios correspondientes;
b) presentar, sin demora, una declaración de corrección y pagar, cuando
proceda, los derechos arancelarios a la importación correspondiente, cuando tenga
motivos para creer que la Certificación de Origen contenida en el Formulario
Aduanero, que ampara la importación definitiva, contiene información incorrecta. No
se aplicará sanción alguna al importador que presente una declaración de
corrección, siempre que la Autoridad competente de la Parte importadora no haya
iniciado un procedimiento de verificación de origen de conformidad con este
Reglamento; y,
c) proporcionar copia de la Certificación de Origen contenida en el
Formulario Aduanero cuando lo solicite su Autoridad competente (...)”””.
“““3. El importador deberá conservar durante un período mínimo de cinco (5)
años, contado a partir de la fecha de la importación, la Certificación de Origen
contenida en el Formulario Aduanero y toda la demás documentación relativa a la
importación requerida por la Parte importadora”””.
Del análisis a lo relacionado en párrafos anteriores, se advierte que las
obligaciones a cargo del importador establecidas en el Reglamento de Origen, se
materializan ex post a la certificación de origen llevada a cabo por el exportador;
consecuentemente, por regla general, el importador carece de participación en la
certificación de origen, siendo la misma una atribución privativa del exportador, lo
cual atiende a un corolario lógico, es el exportador-productor quien conoce las
mercancías objeto de la certificación de origen, incluso ex ante a la compraventa
que propicia la exportación de las mercancías de que se trata, lo que le permite
identificar si las mercancías en cuestión se consideran originarias de conformidad a
las reglas de origen aplicables, a efectos de obtener una preferencia arancelaria;
aún en los casos en que el exportador no sea el productor de las mercancías, el
mismo realiza la correspondiente certificación con fundamento en el conocimiento
de que la mercancía califica como originaria; la confianza razonable en una
declaración escrita del productor de que la mercancía califica como originaria; o de
la Declaración de Origen a que se refiere el párrafo 2 del artículo 18 del Reglamento
de Origen, todo lo cual deviene en responsabilidad para quien emite el certificado de
origen.
Punto que confirma lo anterior es que el artículo 27 del Reglamento de
Origen, sitúa al exportador como destinatario del procedimiento de verificación de
origen, en el entendido de que la información y documentación que acreditan el
origen de las mercancías se encuentran en poder del exportador, conforme a la
obligación formal de conservar todos los registros contables y documentación
en que se sustenta el origen de las señaladas mercancías por un período de 5
años, contados a partir de la fecha en que el exportador ha llenado y firmado la
certificación de origen, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 21 número 5
del Reglamento de Origen.
Cabe agregar que en el presente caso, según consta en autos, el apelante
tuvo conocimiento que las mercancías importadas se declararon no originarias,
mediante la NOTA DT/DOR/031/08, de fecha doce de mayo del año dos mil ocho,
notificada en el mismo mes, en la cual se resolvió declarar no originario de la
República de Guatemala la mercancía arroz partido exportada hacía El Salvador por
el -----; situación sobre la cual el citado apelante tuvo conocimiento, tiempo después
de someter la mercancía de que se trata al régimen de importación definitiva y
autodeterminarse la obligación tributaria aduanera.
Finalmente, es innegable que en las relaciones de comercio exterior, como el
caso que nos ocupa, las partes contratan bajo el Principio de Buena Fe, es decir en
la honestidad y lealtad que debe imperar entre las partes, lo que se traduce en la
confianza por parte del importador de que las mercancías ofrecidas por el
exportador reúnen las características pactadas en la negociación, incluso que las
mercancías gozan de tratamiento arancelario preferencial, por considerarse
originarias de determinado país.
Por lo tanto, para el caso objeto de apelación, resulta por demás evidente
que el señor -----, carecía de la documentación e información para poder establecer
si las mercancías importadas reunían las características necesarias conforme a las
reglas de origen, a fin de gozar del trato arancelario preferencial que otorga el
Tratado General de Integración Económica Centroamericana; menos aún podía
prever que el exportador -------------, no había demostrado fehacientemente haber
dado cumplimiento a la regla de origen especifica de la fracción arancelaria
1006.40.00, lo que traería por consecuencia que las mismas se declararan no
originarias, de conformidad al artículo 27 párrafo 4 del citado Reglamento de Origen.
Dilucidado lo anterior, corresponde analizar si el hecho de que el recurrente
haya tenido conocimiento de los resultados de la verificación de origen, respecto de
la denegatoria del libre comercio para la mercancía importada y no haya corregido
voluntariamente el incumplimiento detectado, constituye fundamento suficiente para
imponer las multas que nos ocupan, como así lo afirma la Dirección General de
Aduanas.
Al respecto, Horacio A. García Belsunce, en su obra “Derecho Tributario
Penal”, Ediciones Depalma, Buenos Aires, 1985, págs. 187 y siguientes, expone
que en términos generales, se puede decir que en la culpa el resultado producido no
es querido, de ella se pueden distinguir cuatro formas: a) la negligencia; b) la
imprudencia; c) la impericia; y d) la inobservancia de reglamentos, ordenanzas o
deberes, así las cosas, la doctrina de los expositores del derecho reconoce el
cometimiento de infracciones administrativas por el incumplimiento o inobservancia
de un mandato o prohibición legal; por lo tanto, para determinar la procedencia de la
sanción impuesta es necesario establecer si el contribuyente contravino lo dispuesto
en una norma jurídica, ya sea por realizar lo prohibido o no hacer lo requerido,
lo cual según la Dirección General de Aduanas ocurrió al haber gozado de
exenciones sobre mercancías que no reúnen las condiciones de Ley, situación que
tuvo conocimiento y no solventó.
Sobre lo anterior, el artículo 20 párrafo 1 letra b) del Reglamento de Origen
establece que el importador deberá presentar sin demora, una declaración de
corrección y pagar, cuando proceda, los derechos arancelarios a la importación
correspondientes, cuando tenga motivos para creer que la Certificación de Origen
contenida en el FAUCA que ampara la importación definitiva, contiene información
incorrecta, agregando al respecto que: “““No se aplicará sanción alguna al
importador que presente una declaración de corrección, siempre que la Autoridad
competente de la Parte importadora no haya iniciado un procedimiento de
verificación de origen de conformidad con este Reglamento”””.
La disposición relacionada anteriormente debe interpretarse de manera
sistemática con el resto de la normativa aduanera, de la manera siguiente:
El artículo 89 del RECAUCA, vigente al momento en que se realizaron las
importaciones de las mercancías en cuestión, establece que: “““En cualquier
momento que el declarante tenga razones para considerar que una declaración
aduanera contiene información incorrecta o con omisiones, debe presentar de
inmediato una solicitud de rectificación.
Cuando se trate de rectificaciones que impliquen el pago de sumas no
canceladas o la ampliación de la fianza que se hubiera rendido, ésta procederá
siempre que el proceso selectivo y aleatorio no se hubiera iniciado, o cuando
habiéndose efectuado el levante de las mercancías, dicha rectificación no esté
precedida por una verificación posterior de la declaración, debidamente
notificada al declarante”””.
Por su parte, el artículo 14 de LEPSIA establece en su letra a) que: “““No se
aplicará sanción alguna, cuando el que cometiere una infracción administrativa o
tributaria, la reconociere y subsanare por voluntad propia y siempre que no se
haya dispuesto o iniciado el ejercicio de la verificación inmediata, verificación
de origen, fiscalización a posteriori o se haya emitido una resolución modificando
o revocando una resolución o criterio anticipado basado en información incorrecta o
falsa, por parte de la autoridad aduanera sobre las operaciones que se pretenda
subsanar”””.
Del análisis de las disposiciones relacionadas en los párrafos anteriores se
advierte que la normativa de la materia establece la posibilidad de rectificar las
declaraciones de mercancías o FAUCAS, sin que se imponga multa al importador,
únicamente en aquellos casos en que el mismo tenga conocimiento de haber
autodeterminado de manera incorrecta la obligación tributaria aduanera y corrija lo
actuado, previo a que el Servicio Aduanero inicie las facultades de verificación
posteriores a la importación, como lo es el caso de la verificación de origen, y
no a la inversa como lo propone el Servicio Aduanero.
Establecido lo anterior, de conformidad a los razonamientos expuestos
resulta improcedente exigirle al señor ------------ el cumplimiento de las disposiciones
relacionadas, por cuanto el mismo carecía de la documentación e información
necesaria para determinar si las mercancías eran originarias de la República de
Guatemala, menos aún podía conocer a priori que el exportador ------------- no había
dado cumplimiento a la regla de origen especifica, sino hasta la notificación de los
resultados de la verificación de origen, como ha ocurrido en caso que nos ocupa.
Por otra parte, bajo la posición de la Dirección General de Aduanas, las
normas precitadas carecerían de toda finalidad, pues aunque el recurrente
rectificara los FAUCAS en cuestión y cancelara los correspondientes derechos e
impuestos, sería en todo caso sancionada, por cuanto ya se habían iniciado los
controles aduaneros, mediante el procedimiento de verificación de origen; asimismo,
una vez denegado el libre comercio de las mercancías importadas, es el Servicio
Aduanero el idóneo para cuantificar el importe de los derechos e impuestos
causados, otorgando certeza a la contribuyente respecto de su situación jurídica,
criterio que se advierte compartido por el Servicio Aduanero, ya que en el romano IV
de la parte resolutiva de la Resolución Final de Verificación de Origen número
DOR/RF/010/2008, se ordena la emisión de los respectivos comunicados para los
importadores salvadoreños de la mercancía investigada.
Consecuentemente, no existe un nexo de culpabilidad entre el actuar del
recurrente y las infracciones atribuidas por el Servicio Aduanero, por cuanto no ha
sido posible establecer al menos culpa en el actuar de la misma; por lo tanto, resulta
procedente revocar la resolución venida en alzada en cuanto a las multas
impuestas. Criterio que es conforme con sentencia de las ocho horas del día seis de
enero del año dos mil once, con referencia A1004001.TM.
POR TANTO: De conformidad a las razones expresadas, disposiciones legales
citadas y artículo 4 de la Ley de Organización y Funcionamiento del Tribunal de
Apelaciones de los Impuestos Internos y de Aduanas, este Tribunal RESUELVE:
MODIFÍCASE la resolución DJCA/No.292/J04/10, proveída por la Dirección General
de Aduanas, a las once horas con cuarenta y cinco minutos del día catorce de mayo
del año dos mil diez, a nombre del señor -----, en el siguiente sentido: 1)
CONFÍRMASE en cuanto a la determinación de los derechos e impuestos, por los
montos señalados al inicio de la presente sentencia; y 2) REVÓCASE en cuanto a
las multas impuestas, por los montos señalados al inicio de la presente sentencia.
Emítase el mandamiento de ingreso correspondiente.
Certifíquese esta resolución, acta de notificación, y vuelvan junto con el
expediente de Aduana, que contiene las diligencias administrativas a nombre del
señor -----, a la Dirección General de Aduanas. NOTIFÍQUESE. ---PRONUNCIADA
POR EL PRESIDENTE Y LOS SEÑORES VOCALES QUE LA SUSCRIBEN ---M. E.
dRUBIO.---R. CARBALLO---J. MOLINA.---R. M. SERRANO. J.---J. N. C.
ESCOBAR.---RUBRICADAS.
Corresponde a datos personales o confidenciales : ---------------------