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Presentación

Este boletín ha sido preparado con el objeto de presentar las disposiciones fiscales

vigentes aplicables a una fusión de sociedades residentes en México.

Fusión de Sociedades

Junio 2013 Boletín de Investigación de la Comisión Fiscal Núm. 8

Boletín de Investigación de Comisión Fiscal - Junio de 2013

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2012 – 2014 C.P.C. José Besil Bardawil Presidente C.P.C. María Isabel Pliego Rosique Vicepresidente de Desarrollo y Capacitación Profesional

L. C.P. Luis Bernardo Madrigal Hinojosa Director Ejecutivo Comisión Fiscal Presidente y Vocero C.P.C. y P.C.FI. Manuel Toledo Espinosa Vicepresidente

L.C. y P.C.FI. Eduardo Marroquín Pineda Coordinador de Cursos C.P.C. y P.C.FI. Agustín Durán Escamilla Secretaria

C.P.C. y P.C.FI. Leticia Miriam Islas Benítez Integrantes C.P.C. y P.C.FI. José Martín Aguayo Solano C.P. Roberto Álvarez López C.P. Israel Álvarez Rodríguez C.P. y P.C.FI. Eduardo Arizmendi Salcido C.P.C. y P.C.FI. Manuel Baltazar Mancilla C.P.C. y P.C.FI. Fernando Becerril López Lic. Raúl Bolaños Vital C.P. y P.C.FI. Santos Emilio Briz Pintos C.P.C. y P.C.FI. Alberto Gabriel Cárdenas González C.P. y P.C.FI. Alberto Guillermo Castelló Durán C.P.C. y P.C.FI. César Catalán Sánchez C.P. y P.C.FI. Jesús Chan Chi Lic. Pablo Javier Corvera Caraza C.P.C. y P.C.FI. Leopoldo Escobar Latapí C.P.C. y P.C.FI. Juan Manuel Franco Gallardo C.P.C. y P.C.FI. José Fausto Héctor García Juárez C.P.C. y P.C.FI. José Alfredo García López L.C.C. y P.C.FI. Arturo Halgraves Cerda Lic. Juan De la Cruz Higuera Arias C.P. Y P.C.FI. Raúl Morales Medrano L.C. y P.C.FI. Carlos Enrique Naime Haddad C.P.C. Héctor Armando Navarro Rodríguez C.P. y P.C.FI. Francisco Olivares Bello C.P.C. y P.C.FI. Joel Ortega Jonguitud C.P.C. María Teresa Rodríguez Bastidas Lic. Humberto Rodríguez Guevara Lic. Hugo Romero Cervantes C.P.C. y P.C.FI. Canet Pedro Solís Cámara Jiménez C.P.C. y P.C.FI. Ignacio Sosa López C.P.C. y P.C.FI. Juan Alberto Torres Romero C.P.C. y P.C.FI. Guillermo Leopoldo Uribe Garay

Gerencia de Comunicación y Promoción

Comisión Fiscal del Colegio, Año I, Núm. 8, junio de 2013, Boletín Informativo edición e impresión por el Colegio de Contadores Públicos de México, A.C. Responsables de la Edición: Lic. Asiria Olivera Calvo, Lic. Jonathan García Butrón. Diseño: Lic. D.G. Ismael Trinidad García. Bosque de Tabachines Núm. 44, Fracc. Bosques de las Lomas, Deleg. Miguel Hidalgo 11700. El contenido de los artículos firmados es responsabilidad del autor; prohibida la reproducción total o parcial, sin previa autorización.

ÍNDICE PÁGINA

I. Antecedentes 3

II. Generalidades de la fusión 4

III. Momentos en que causa efectos la fusión 5

IV. Enajenación en fusión de sociedades 11

V. Solicitud de autorización para fusionar 18

VI. Atributos fiscales de las fusionadas 24

VII. Otras obligaciones de la fusionante 33

VIII. Costo de activos adquiridos con motivo de fusión 37

IX. Efectos fiscales aplicables a los accionistas de las sociedades fiscales fusionadas 38

X. Conclusiones 41


3

I. Antecedentes

El contexto económico internacional en el que estamos inmersos, donde el nivel de

competitividad de las empresas se ha convertido en un factor determinante para

lograr el crecimiento sostenible de éstas, motiva a diversos inversionistas a

replantear la estructura organizacional de sus empresas con el fin de incrementar la

eficiencia operativa y la optimización de recursos financieros, por lo que atraen el

interés de nuevos inversionistas o, en su caso, facilitan el acceso a diversas fuentes

de financiamiento.

En países emergentes como México, esta situación resulta considerable, pues las

medidas que se adoptan a nivel empresarial impactan directamente en la

competitividad y desarrollo económico del país.

Ante tal escenario, figuras jurídicas como la fusión de sociedades han cobrado gran

relevancia en los últimos años; es debido a esto que nos motiva a los interesados a

conocer el marco de las disposiciones fiscales que deberá seguirse para llevar a

buen término cualquier fusión de sociedades mexicanas que se pretenda realizar.

En virtud de lo anterior, este boletín tiene por objeto analizar las disposiciones

fiscales relevantes vigentes (desde una perspectiva de contribuciones federales)

que deben tomarse en cuenta al momento de efectuar una fusión de sociedades

residentes en México. Cabe señalar que el presente no pretende abordar temas

particulares, como es el caso de la fusión de sociedades que están bajo el amparo

del régimen de consolidación fiscal previsto en la Ley del Impuesto sobre la Renta.


4

II. Generalidades de la fusión

Definición

La fusión de sociedades puede definirse como la figura legal de adquisición por

medio de la cual se disuelven algunas entidades legales, cuyos activos netos pasan

a ser propiedad de otra entidad. No existe transferencia separada de los activos

netos, sino que esta transferencia se da de facto hacia la entidad que sobrevive

(fusionante) cuando se ejecuta de manera legal el acuerdo de fusión y se inscribe

en el registro público de comercio.1

En materia fiscal no existe definición de lo que debe entenderse por fusión de

sociedades; no obstante, la fracción IX del artículo 14 del Código Fiscal de la

Federación señala que se entiende por enajenación de bienes, la que se realice

mediante fusión de sociedades, excepto aquéllos casos en que se cumplan ciertos

requisitos, los cuales analizaremos posteriormente.

Tipos de fusión

Una fusión involucra al menos dos sociedades: las fusionantes, quienes recibe los

activos netos de otra u otras sociedades, y las fusionadas, quienes transmiten sus

activos netos a la fusionante y desaparecen con motivo de la fusión, es decir, lo que

conocemos como una fusión por absorción o incorporación.

La fusión por incorporación puede ser horizontal o vertical, y entre ellas puede haber

combinaciones. La fusión horizontal se da con sociedades que no tienen relación

accionaria directa entre ellas mismas y la fusión vertical se da con sociedades que

tienen relación accionaria directa e importante entre sí, cabe decir que esta última

fusión puede ser a su vez ascendente o descendente.2

1 Sylvia Meljem, et al., Fusiones y Adquisiciones en México: Teoría y práctica Gerencial, IMEF, 2012. 2 José Manuel Trueba, Aspectos fiscales de la fusión de sociedades, Instituto Mexicano de Contadores Públicos, México, 1993.


5

Por otro lado, se considera fusión por integración cuando dos o más sociedades

desaparecen transmitiendo sus activos netos a una sociedad de nueva creación.

Aspectos legales generales

Para que una fusión de sociedades pueda llevarse a cabo, el artículo 222 de la Ley

General de Sociedades Mercantiles (LGSM) establece que dicha fusión deberá ser

decidida por cada una de las sociedades involucradas, en la forma y términos que

corresponda según su naturaleza.

Una vez celebrado el acuerdo de fusión, el artículo 223 de la LGSM establece que

éste deberá quedar inscrito en el Registro Público de Comercio y se publicará en el

Periódico Oficial del domicilio de las sociedades que hayan de fusionarse. Cada

sociedad deberá publicar su último balance, y aquélla o aquéllas que dejen de

existir, deberán publicar, además, el sistema establecido para la extinción de su

pasivo.

III. Momentos en que causa efectos la fusión

Surtimiento efectos corporativos

Para determinar el momento en que surte efectos una fusión, desde el punto de

vista corporativo, debemos distinguir dos supuestos: en primer lugar, el surtimiento

de efectos frente a terceros (acreedores y deudores de todas las sociedades que

intervienen en la fusión, entre otros); y, en segundo lugar, el surtimiento de efectos

entre las partes que intervienen en la fusión (sociedad fusionante y sociedad o

sociedades fusionadas, así como los accionistas de éstas).3

Surtimiento de efectos frente a terceros.

El artículo 224 de la LGSM establece que, por regla general, la fusión surte efectos

frente a terceros tres meses después de que se efectúe la inscripción del convenio

3 Cfr. Jorge Barrera, Instituciones de Derecho Mercantil, Porrúa, México, 1999, p. 703.


6

de fusión respectivo en el Registro Público de Comercio que corresponda. A

continuación trascribimos dicha disposición:

Artículo 224. La fusión no podrá tener efecto sino tres meses después de haberse

efectuado la inscripción prevenida en el artículo anterior.

Durante dicho plazo, cualquier acreedor de las sociedades que se fusionan, podrá

oponerse judicialmente en la vía sumaria, a la fusión, la que se suspenderá hasta

que cause ejecutoria la sentencia que declare que la oposición es infundada.

Transcurrido el plazo señalado sin que se haya formulado oposición, podrá llevarse

a cabo la fusión, y la sociedad que subsista o la que resulte de la fusión, tomará a su

cargo los derechos y las obligaciones de las sociedades extinguidas.

La referida disposición omite señalar cuál es el primer día que debe tomarse para

computar el plazo de tres meses antes aludido. Al respecto, el Décimo Primer

Tribunal Colegiado en Materia Civil del Primer Circuito, estableció que dicho plazo

debe comenzar a computarse a partir del día en que se efectúe la inscripción del

acuerdo de fusión en el Registro Público de Comercio que corresponda.4

El artículo 225 de la LGSM establece tres reglas de excepción que, en caso de

actualizarse, la fusión surtirá efectos al momento en que se efectúe la inscripción

del convenio de fusión en el Registro Público de Comercio que corresponda. A

continuación trascribimos dicho artículo:

Artículo 225. La fusión tendrá efecto en el momento de la inscripción, si se pactare el

pago de todas las deudas de las sociedades que hayan de fusionarse, o se

constituyere el depósito de su importe en una institución de crédito, o constare el

consentimiento de todos los acreedores. A este efecto, las deudas a plazo se darán

por vencidas.

4 Tesis I.11o.C.228 C, visible en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XXXIII, correspondiente al mes de abril de 2011, página 1313, registro número 162366, cuyo rubro es el siguiente: “FUSIÓN DE SOCIEDADES MERCANTILES. EL TÉRMINO DE TRES MESES A QUE SE REFIERE EL ARTÍCULO 224 DE LA LEY GENERAL DE SOCIEDADES MERCANTILES PARA OPONERSE A LA FUSIÓN, EMPIEZA A CORRER A PARTIR DE QUE QUEDARON INSCRITOS EN EL REGISTRO PÚBLICO DE COMERCIO, LOS ACUERDOS RELATIVOS DE TODAS LAS SOCIEDADES MERCANTILES INVOLUCRADAS EN EL ACTO COMERCIAL.”


7

El certificado en que se haga constar el depósito, deberá publicarse conforme al

artículo 223.

Son tres las excepciones que se establecen en el artículo 225 de la LGSM, respecto

a la regla general que afirma que la fusión surte efectos, frente a terceros, tres

meses después de que se efectúe la inscripción del convenio de fusión respectivo

en el Registro Público de Comercio que corresponda. En este caso la fusión surte

efectos al momento en que se efectúe la referida inscripción:

a) Se pacte el pago de todas las deudas de las sociedades que hayan de

fusionarse. Lo anterior, debe entenderse en el sentido de que la sociedad

fusionante y la fusionada, o fusionadas, celebren un convenio sobre la

extinción de las deudas contraídas al realizarse la fusión, sin que para la

celebración del convenio antes aludido resulte necesaria la intervención de

los acreedores de la sociedad fusionada o de las fusionadas.5

b) Se constituya un depósito del importe de las deudas en una institución de

crédito. De conformidad con lo dispuesto por el propio artículo 225 de la

LGSM, el certificado donde conste el depósito antes aludido, debe publicarse

en el Periódico Oficial, de conformidad con las reglas establecidas para tal

efecto en el artículo 223 del ordenamiento legal antes referido.

c) Que conste evidencia del consentimiento de todos los acreedores respecto

de la fusión que pretende realizarse.

Las reglas de excepción antes mencionadas tienen por finalidad garantizar el

cumplimiento de las obligaciones contraídas por la sociedad fusionada o por las

fusionadas, previo a que se realice la fusión.

5 Tesis sin número, dictada por el Sexto Tribunal Colegiado en Materia Civil del Primer Circuito, visible en el Semanario Judicial de la Federación, Octava Época, Tomo IX, correspondiente al mes de mayo de 1992, página 547, registro número 219479, cuyo rubro es el siguiente: “SOCIEDADES, FUSIÓN DE LAS. INTERPRETACIÓN DE LA PRIMERA REGLA DE EXCEPCIÓN QUE ESTABLECE EL ARTICULO 225 DE LA LEY GENERAL DE SOCIEDADES MERCANTILES, PARA QUE SURTA EFECTOS INMEDIATOS.”


8

Surtimiento de efectos entre las partes.

En la práctica se ha adoptado la postura de que la fusión de sociedades puede surtir

efectos entre las partes que en ella intervienen, es decir, entre la sociedad

fusionante y la sociedad o sociedades fusionadas, así como respecto de los

accionistas de éstas, en el momento en que así lo convengan los accionistas de

dichas sociedades.

Lo anterior se sustenta en la postura de que la asamblea de accionistas es el órgano

supremo de las sociedades, de modo que las partes pueden pactar el momento en

que para ellas surta efecto la fusión, sin que tal pacto pueda considerarse como una

violación a las reglas establecidas por la LGSM.

Efectos fiscales

La aplicación de los efectos fiscales en la fusión ha sido un tema ampliamente

debatido en los últimos años, sin que a la fecha exista un criterio definido al respecto.

Debido a esto, a continuación referimos los distintos puntos de vista que se han

formulado a propósito del momento en que una fusión causa efectos fiscales.

El criterio normativo 3/2012/CFF establece el momento en que la fusión causa

efectos fiscales, con motivo de la presentación del aviso de fusión de sociedades

establecido en la fracción XIII del artículo 26 del Reglamento del Código Fiscal de

la Federación. A continuación citamos dicho criterio:

Momento en que se lleva a cabo la fusión, para efectos de la presentación del

aviso de cancelación en el Registro Federal de Contribuyentes por fusión de

sociedades.

El artículo 14-B, fracción I, inciso a) del Código Fiscal de la Federación establece

la obligación de presentar el aviso de fusión de sociedades y el diverso 26,

fracción XIII de su Reglamento, señala que con la presentación del aviso de

cancelación en el Registro Federal de Contribuyentes por fusión de sociedades,

se tendrá por cumplido lo previsto en el citado artículo 14-B.


9

En consecuencia, para efectos de la presentación del aviso de cancelación en el

Registro Federal de Contribuyentes por fusión de sociedades, se considera que

la fusión de las personas morales se lleva a cabo en la fecha en que se toma el

acuerdo respectivo o, en su caso, en la fecha que se haya señalado en el acuerdo

tomado en la asamblea general ordinaria o extraordinaria de accionistas, por ser

ésta el órgano supremo de las sociedades mercantiles.

Lo anterior, con fundamento en los artículos 11, segundo párrafo del Código Fiscal

de la Federación; 178, 182, fracción VII, 200, 222 y 223 de la Ley General de

Sociedades Mercantiles; 21, fracción V del Código de Comercio y 1o. del

Reglamento del Registro Público de Comercio.

Como se puede advertir, el criterio normativo 3/2012/CFF establece que para

efectos de la presentación del aviso de fusión de sociedades establecido en la

fracción XIII del artículo 26 del Reglamento del Código Fiscal de la Federación, la

fusión causa efectos fiscales en cualquiera de los siguientes dos momentos: a) en

la fecha en que se celebre el acuerdo de fusión, o b) en la fecha en que se haya

señalado para tal efecto en el acuerdo adoptado en la asamblea de accionistas.

El criterio de referencia claramente se sustenta en el principio de que la asamblea

de accionistas es el órgano supremo de la sociedad, de modo que lo pactado en

dicha asamblea causa plenos efectos entre las partes en el momento en que así lo

dispongan.

Asimismo, como en el caso de que la fusión conlleva efectos fiscales en la fecha en

que se celebre el acuerdo de fusión o, en su defecto, en la fecha en que se haya

señalado para tal efecto en el acuerdo adoptado por la asamblea de accionistas, se

pronunció el Primer Tribunal Colegiado en Materia Penal y Administrativa del

Décimo Séptimo Circuito cuando resolvió el Recurso de Revisión Fiscal 98/2011.

No obstante, el Séptimo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer

Circuito, al resolver el Recurso de Revisión Fiscal 485/2010, sostuvo que la fusión

causa efectos fiscales a partir de que se inscriba el convenio de fusión en el Registro

Público de Comercio que corresponda, tal como se desprende de la Tesis I.7o.A.766

A que trascribimos a continuación:


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FUSIÓN DE SOCIEDADES MERCANTILES. TIENE REPERCUSIÓN EN MATERIA

FISCAL A PARTIR DE QUE SE INSCRIBA EL ACUERDO RESPECTIVO EN EL

REGISTRO PÚBLICO DE COMERCIO. Los artículos 222 a 226 de la Ley General de

Sociedades Mercantiles (LGSM) establecen el concepto de la figura jurídica de la

fusión, y toda vez que ésta puede tener repercusiones económicas en los acreedores

de las sociedades que pretenden fusionarse, el legislador, a efecto de proteger sus

intereses, determinó que el acuerdo de fusión se realice mediante asamblea

extraordinaria (artículo 182, fracción VII, LGSM), que se inscriba en el Registro

Público de Comercio y se publique en el periódico oficial del domicilio de las

sociedades que hayan de fusionarse (artículo 223 LGSM), y señaló dos momentos

para que sus actos surtan efectos frente a terceros: el primero, tres meses después

de efectuarse la referida inscripción, siempre y cuando no exista oposición judicial de

terceros (artículo 224 LGSM) y, el segundo, en el momento de la inscripción en el

mencionado registro, si se pactare el pago de todas las deudas de las sociedades

que hayan de fusionarse, se constituyere el depósito de su importe en una institución

de crédito o constare el consentimiento de todos los acreedores (artículo 225 LGSM).

En estas condiciones, aun cuando las sociedades participantes hayan acordado que

la fusión surta efectos entre las partes, el acto jurídico está sujeto a la condición

suspensiva de que se inscriba en el señalado registro para que surta efectos ante

terceros, ya que de ello dependerá el nacimiento de las obligaciones

correspondientes. Por tanto, será hasta entonces que tendrá repercusión en materia

fiscal.6

Como se puede advertir en la tesis anterior, el Séptimo Tribunal Colegiado en

Materia Administrativa del Primer Circuito sostiene que a pesar de que las partes

que intervienen en la fusión señalen una fecha para que ésta surta [sic.] efectos,

será hasta que el convenio de fusión se inscriba en el Registro Público de Comercio

que corresponda cuando la fusión surtirá efectos fiscales, por lo que se advierte que

dicho criterio tiene por objeto equiparar al fisco con un tercero.

6 “Tesis I.7o.A.766 A, dictada por el Séptimo Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito”, en Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XXXIII, correspondiente al mes de mayo de 2011, página 1172, registro número 162128.


11

Los criterios discrepantes sostenidos por el Primer Tribunal Colegiado en Materia

Penal y Administrativa del Décimo Séptimo Circuito y por el Séptimo Tribunal

Colegiado en Materia Administrativa del Primer Circuito, dieron origen a la

Contradicción de Tesis 452/2011, la cual próximamente será resuelta por la Primera

Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, bajo la ponencia de la Ministra

Olga María del Carmen Sánchez Cordero. Mediante jurisprudencia se definirá

mediante el momento en que surte efectos fiscales la fusión, para que se resuelva

en definitiva el debate que al respecto se ha generado en los últimos años.

IV. Enajenación en fusión de sociedades

Ya comentamos que con motivo de la fusión de sociedades, las sociedades

fusionadas transmiten su activo neto a la sociedad fusionante, lo que implica una

transmisión de propiedad y, por consecuencia, una enajenación para efectos

fiscales en los términos del Código Fiscal de la Federación.

En efecto, la fracción I del artículo 14 en comento señala que se considera

enajenación toda transmisión de propiedad que realice una persona en favor de

otra, aun en la que el enajenante se reserve el dominio del bien enajenado.

De manera específica, la fracción IX del artículo 14 del Código Fiscal de la

Federación señala que se considera enajenación de bienes la que se realice

mediante fusión o escisión de sociedades, excepto en los supuestos a que se refiere

el artículo 14-B del mismo ordenamiento.

Con base en lo anterior, se confirma que cuando existe una fusión de sociedades,

desde un punto de vista fiscal, se entiende que la sociedad fusionada enajena a la

sociedad fusionante los bienes y derechos que son de su propiedad, por lo que en

un principio tendríamos que determinar los efectos fiscales de una venta de bienes

y derechos cuando ocurre un acto corporativo de este tipo.


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Sin embargo, el propio código reconoce que existen diversos supuestos para que

una fusión de sociedades no se considere enajenación de bienes, mismos que se

encuentran previstos en el artículo 14-B del Código Fiscal de la Federación, como

lo explicaremos más adelante.

Ganancia y enajenación por fusión

Ganancia por fusión

El primer párrafo de la fracción V del artículo 20 de la Ley del Impuesto sobre la

Renta, que a continuación se transcribe, establece los conceptos que, entre otros,

se deben considerar como ingresos acumulables:

Artículo 20. Para los efectos de este Título, se consideran ingresos acumulables,

además de los señalados en otros artículos de esta Ley, los siguientes: […]

V. La ganancia derivada de la enajenación de activos fijos y terrenos, títulos valor,

acciones, partes sociales o certificados de aportación patrimonial emitidos por

sociedades nacionales de crédito, así como la ganancia realizada que derive de la

fusión o escisión de sociedades y la proveniente de reducción de capital o de

liquidación de sociedades mercantiles residentes en el extranjero, en las que el

contribuyente sea socio o accionista.

Es importante destacar que dicho párrafo contempla, por un lado, una ganancia por

la enajenación de activos fijos y terrenos, títulos valor y acciones; y por otro, una

ganancia que deriva de la fusión.

Dicha fracción continúa señalando que en los casos de fusión o escisión de

sociedades no se considerará ingreso acumulable la ganancia derivada de dichos

actos, cuando se cumplan los requisitos establecidos en el artículo 14-B del Código

Fiscal de la Federación. Incluso cuando, como resultado de una fusión, en la

sociedad fusionante resulte un ingreso como consecuencia estricta de dicho acto,

el citado ingreso no será acumulable para efectos fiscales.


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Enajenación por fusión

Como lo explicamos antes, los activos y/o bienes que transmiten las sociedades

fusionadas a la sociedad fusionante, en un principio, se consideran enajenados por

las sociedades fusionadas y, por lo tanto, deberían reconocerse los efectos fiscales

por dicha transmisión.

No obstante, con el fin de que la fusión no sea considerada enajenación de bienes

para efectos fiscales, será necesario cumplir con todos los requisitos que establece

el 14-B, como se explicará en el siguiente apartado, ya que en caso contrario será

necesario determinar los efectos fiscales que se deriven en materia de Impuesto

Sobre la Renta, Impuesto Empresarial a Tasa Única e Impuesto al Valor Agregado

que correspondan según sea el caso.

Fusión que no se considera enajenación

Conforme a la fracción I del artículo 14-B del Código Fiscal de la Federación, se

considera que no existe enajenación en el caso de una fusión cuando se cumplan

los siguientes requisitos:

a) Se presente el aviso de fusión.

b) Que con posterioridad a la fusión, la sociedad fusionante continúe realizando

las actividades que realizaban ésta y las sociedades fusionadas antes de la

fusión, durante un periodo mínimo de un año inmediato posterior a la fecha

en que cause efectos la fusión, salvo cuando se reúnan los siguientes

supuestos:

I. Cuando los ingresos de la actividad preponderante de la fusionada,

correspondientes al ejercicio inmediato anterior a la fusión, deriven del

arrendamiento de bienes que se utilicen en la misma actividad de la

fusionante.


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II. Cuando en el ejercicio inmediato anterior a la fusión, la fusionada haya

percibido más del 50% de sus ingresos de la fusionante, o esta última

haya percibido más del 50% de sus ingresos de la fusionada.7

c) Que la sociedad que subsista o la que surja con motivo de la fusión presente

las declaraciones del ejercicio y las informativas que correspondan en los

términos de las disposiciones fiscales, del ejercicio que terminó por fusión.

Consideramos importante comentar que los requisitos mencionados en los incisos

“a)” y “b)” anteriores fueron incorporados al Código Fiscal de la Federación a partir

del ejercicio de 2004, con el argumento de que los requisitos que existían hasta esa

fecha resultaban sumamente laxos y propiciaban que algunos contribuyentes

disfrazaran operaciones de enajenación como si fueran escisiones (o fusiones), con

el único propósito de evitar el pago del impuesto correspondiente.

Los requisitos en comento no han sido modificados hasta la fecha y consideramos

pertinente analizarlos con el fin de conocer las formalidades que deben seguir los

contribuyentes para evitar que una fusión de sociedades sea considerada como una

enajenación de bienes para efectos fiscales.

Conforme al presente análisis, los requisitos previstos en el artículo 14-B del Código

Fiscal de la Federación se refieren a las obligaciones que debe cumplir la sociedad

fusionante y no la sociedad fusionada; sin embargo, consideramos que éstos deben

analizarse en este apartado, ya que éstas se refieren a cuestiones que involucran

tanto a las sociedades fusionadas, como a la fusionante.

Respecto a la excepción del artículo 14-B que establece que una fusión no será

considerada enajenación por los motivos citados, cabe decir que dicha excepción

sólo será aplicable cuando se trate de una fusión de sociedades residentes en el

territorio nacional y, siempre y cuando, la sociedad o sociedades que surjan con

motivo de dicha fusión sean también residentes para efectos fiscales en México; en

7 No será exigible el requisito anterior, cuando la sociedad que subsista se liquide antes de un año posterior a la fecha en que surta efectos la fusión.


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caso contrario, invariablemente dicha fusión se considerará enajenación para

efectos fiscales.

Aviso de fusión

Para poder concluir el tema de las formalidades que se relacionan con el aviso de

fusión señalado en el artículo 14-B del Código Fiscal de la Federación, es necesario

señalar que conforme al artículo 27 del mismo código, las personas morales que

deban presentar declaraciones periódicas o que estén obligadas a expedir

comprobantes fiscales deberán, entre otras obligaciones, proporcionar información

respecto de su situación fiscal mediante los avisos a que se refiere el Reglamento

del Código Fiscal de la Federación.

En relación con lo anterior, el artículo 19 del Código Fiscal de la Federación señala

que las solicitudes de inscripción en el Registro Federal de Contribuyentes serán,

entre otras, las de inscripción y cancelación en el Registro Federal de

Contribuyentes por fusión de sociedades.

Por su parte, el artículo 21 del mismo reglamento señala que la inscripción y

cancelación en el Registro Federal de Contribuyentes por fusión de sociedades se

presentará por la sociedad que surja con motivo de la fusión, por lo tanto, dicha

sociedad tendrá por cumplida la obligación de presentar el aviso de fusión a que se

refiere el artículo 14-B del Código Fiscal de la Federación y el aviso de cancelación

en el Registro Federal de Contribuyentes por cuenta de las sociedades fusionadas.

En relación con lo anterior, la fracción XIII del artículo 26 del Reglamento del Código

Fiscal de la Federación establece que la sociedad fusionante presentará el aviso de

cancelación en el Registro Federal de Contribuyentes de las sociedades fusionadas

una vez que se lleve a cabo la fusión; con ello se tendrá por presentado el aviso de

fusión a que se refiere el artículo 14-B, fracción I, inciso a), del Código Fiscal de la

Federación.

En efecto, con base en el artículo 21 en comento, por medio de la presentación del

aviso de cancelación del Registro Federal de Contribuyentes de la sociedad


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fusionada se tendrá por presentado el aviso de fusión a que se refiere el artículo 14-

B del Código Fiscal de la Federación y, por lo tanto, se tendrá por cumplido el

requisito en comento.

Cabe destacar que las disposiciones fiscales no establecen un plazo para la

presentación del aviso de fusión de sociedades. Esta situación tiene sentido si

consideramos que al presentar este aviso se informa la cancelación del Registro

Federal de Contribuyentes de la sociedad fusionada.

Consideramos importante tomar en cuenta que conforme al artículo 25 del

Reglamento del Código Fiscal de la Federación, el momento en que debe

presentarse el aviso de cancelación del Registro Federal de Contribuyentes de la

sociedad fusionada es durante el mes siguiente a aquél en que se actualizó el

supuesto de fusión de sociedades, conforme a lo analizado en apartados anteriores.

El aviso de cancelación de Registro Federal de Contribuyentes se presenta ante las

autoridades fiscales de manera presencial por parte del representante legal de la

sociedad fusionante, mediante el llenado del formato RX.

Actividades de las fusionadas y fusionante

El segundo requisito que se prevé es que la sociedad fusionante continúe realizando

las actividades que realizaban ésta y las sociedades fusionadas antes de la fusión,

durante un periodo mínimo de un año posterior inmediato a la fecha en que surta

efectos la fusión, salvo ciertos casos.

Con respecto a esto, hasta el ejercicio de 2011 existía la obligación por parte del

representante legal de la fusionante de presentar un informe firmado por el contador

público registrado, donde se formularan los dictámenes fiscales y donde se

manifestara que se había cumplido con este requisito, o si las sociedades

involucradas se ubicaban en los supuestos de excepción.

Esta regla fue derogada el 9 de diciembre de 2011, mediante la publicación de la

Primera Resolución de Modificaciones a la Resolución Miscelánea Fiscal para dicho

ejercicio.


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Actualmente, el Contador Público registrado que audite los estados financieros de

las sociedades fusionantes puede revelar si la sociedad fusionante cumplió con este

requisito en el apartado de “Información adicional del dictamen”, sin que exista algún

otro requisito formal con el que las sociedades deban cumplir para demostrar que

efectivamente realizan las mismas actividades que llevaban a cabo antes de la

fusión o si se ubican en alguno de los supuestos de excepción.

Presentación de Declaraciones

El requisito a que se refiere el inciso c) de la fracción I del artículo 14-B del Código

Fiscal de la Federación consiste en la presentación de las declaraciones del

ejercicio e informativas de la sociedades fusionadas, por parte de la sociedad

fusionante.

Con relación a este requisito es importante analizar el momento en que las

sociedades fusionantes deben cumplir con esta obligación.

En primer lugar debemos tomar en cuenta que con base en el artículo 11 del Código

Fiscal de la Federación, una sociedad que desaparece con motivo de una fusión

también termina de manera anticipada su ejercicio fiscal, por lo que se debe

considerar esta situación para contar los plazos en los que debe presentar su

declaración del ejercicio.

La fracción VI del artículo 86 de la Ley del Impuesto sobre la Renta señala que la

declaración del ejercicio de una sociedad debe presentarse dentro de los tres meses

siguientes a aquél en que termine su ejercicio fiscal, por lo que para efectos de

cumplir con esta obligación, la sociedad fusionante cuenta con tres meses

siguientes al momento en que se lleve a cabo la fusión.

En relación con las declaraciones informativas que deben de presentar las

sociedades fusionadas conforme a las disposiciones fiscales, éstas se deben

presentar a más tardar el 15 de febrero siguiente al día en que se realice la fusión.

Consideramos que existe un inconveniente práctico para poder cumplir con esta

obligación, toda vez que los plazos para la presentación de las declaraciones es


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posterior a la cancelación del Registro Federal de Contribuyentes de la sociedad

fusionada que, como antes lo comentamos, debe realizarse durante el mes

siguiente a aquél en que surta efectos la fusión.

Debemos tomar en cuenta que en los términos del artículo 224 de la LGSM, la fusión

de sociedades implica que la sociedad fusionante adquiere de las fusionadas todos

sus derechos y obligaciones.

Con base en dicha disposición, y en la legislación fiscal aplicable, consideramos

que el inconveniente práctico puede solucionarse, ya que sería la sociedad

fusionante quien deberá presentar las declaraciones en nombre de las sociedades

fusionadas.

Otro problema práctico es el relacionado con la presentación del dictamen fiscal de

las sociedades fusionadas, toda vez que conforme a la fracción III del artículo 32-A

del Código Fiscal de la Federación, las sociedades fusionadas se encuentran

obligadas a dictaminar sus estados financieros para efectos fiscales. Para cumplir

con dicha obligación es necesario que se cuente la Firma Electrónica Avanzada de

las sociedades que ya desaparecieron, misma que se anula con motivo de la

cancelación de su clave del Registro Federal de Contribuyentes.

Para cumplir con la presentación del dictamen fiscal, después de haber efectuado

la cancelación del Registro Federal de Contribuyentes de las fusionadas y después

de la cancelación de la Firma Electrónica Avanzada, conforme a la regla I.2.15.8.

de la Resolución Miscelánea Fiscal en vigor, las sociedades fusionadas podrán

solicitar su reactivación temporal para poder presentar el dictamen correspondiente.

V. Solicitud de autorización para fusionar

Respecto a las sociedades que dentro de los cinco años posteriores a la realización

de una fusión o escisión pretendan realizar una nueva fusión, el Código Fiscal de la

Federación establece que esta última fusión no será considerada como enajenación


19

para efectos fiscales, siempre y cuando, además de cumplir los requisitos

establecidos en la fracción I del artículo 14-B del Código Fiscal de la Federación, se

solicite autorización a las autoridades fiscales con anterioridad a dicho acto.

En efecto, el Código Fiscal de la Federación establece en el segundo párrafo del

artículo 14-B lo que a la letra se transcribe:

Cuando dentro de los cinco años posteriores a la realización de una fusión o de una

escisión de sociedades, se pretenda realizar una fusión, se deberá solicitar

autorización a las autoridades fiscales con anterioridad a dicha fusión. En este caso

para comprobar el cumplimiento de los requisitos establecidos en este artículo, los

contribuyentes estarán a lo dispuesto en las reglas generales que al efecto expida el

Servicio de Administración Tributaria.

Cabe mencionar que la solicitud de autorización para no considerar la fusión como

enajenación para fines fiscales, aplica únicamente a sociedades residentes en

México para efectos fiscales y siempre que la sociedad que surja con motivo de

dicha fusión sea también residente en México para fines fiscales.

Procedimiento para llevar a cabo la solicitud de autorización

De acuerdo con la regla II.2.1.5. de la Resolución Miscelánea Fiscal, la solicitud de

autorización se deberá presentar por cada una de las sociedades que se encuentren

en el supuesto señalado en el segundo párrafo del citado artículo 14-B (fusión

dentro de los cinco años a una fusión o escisión), con anterioridad a la fusión que

pretendan llevar a cabo.

Las sociedades que sean competencia de la Administración General de Grandes

Contribuyentes del Servicio de Administración Tributaria (SAT) deberán presentar

la solicitud de autorización correspondiente ante la Administración Central de

Normatividad Internacional.

Por su parte, las sociedades que no sean competencia de la Administración General

de Grandes Contribuyentes deberán presentar la autorización para fusionarse ante

la Administración Local Jurídica del domicilio de la sociedad fusionante, o, bien, ante


20

la Administración Local de Servicios al Contribuyente que corresponda a dicho

domicilio.

Dicha solicitud deberá acompañarse de un informe firmado por los representantes

legales de todas las sociedades a fusionarse, sin importar si se encuentran en el

supuesto del segundo párrafo del citado artículo 14-B, en el cual manifiesten bajo

protesta de decir verdad, y acompañen con la información y documentación

siguiente:

I. Las fusiones y las escisiones en las que hayan participado las personas

morales que pretenden fusionarse, en los cinco años anteriores a la fecha en

la que proponen realizar la fusión por la cual se solicita la autorización.

II. Las fechas y las unidades administrativas del SAT ante las que se

presentaron los avisos de fusión y escisión de sociedades previstos en el

Reglamento del Código Fiscal de la Federación, respecto de las fusiones y

escisiones en las que hayan participado las personas morales que pretenden

fusionarse, dentro de los cinco años anteriores a la fecha en la que proponen

realizar la fusión.

III. Los saldos de las cuentas de capital de aportación y de utilidad fiscal neta,

así como una integración detallada de cuando menos el 80% de las cuentas

de activo, pasivo y capital transmitidas en las fusiones y escisiones en las

que hayan participado las personas morales que pretendan fusionarse,

dentro de los cinco años anteriores a la fecha en la que proponen realizar la

fusión.

IV. Los saldos de las cuentas de capital de aportación y de utilidad fiscal neta,

así como una integración detallada de cuando menos el 80% de las cuentas

de activo, pasivo y capital, que serán transmitidas en la fusión que se

pretende realizar. Dichos saldos deberán estar actualizados al último día del

mes inmediato anterior a aquél en el que se presente la solicitud de

autorización.


21

V. Las pérdidas fiscales pendientes de disminuir, transmitidas en las escisiones

a que se refiere la fracción I y las de las fusionantes al momento de las

fusiones referidas en la misma fracción.

VI. Las pérdidas fiscales pendientes de disminuir de las personas morales que

pretendan fusionarse, que conservarán las fusionantes después de la fusión

que se pretende realizar. Dichas pérdidas deberán estar actualizadas al

último día del mes inmediato anterior a aquél en el que se presente la

solicitud de autorización.

VII. Los saldos, las cuentas y las pérdidas a que se refieren las fracciones III, IV,

V y VI, se deberán identificar por cada persona moral que haya participado

en fusiones o escisiones dentro de los cinco años anteriores a la fecha en la

que proponen realizar la fusión, o que pretenda participar en ésta, tanto antes

como después de las fusiones o escisiones.

VIII. Indicar si las personas morales que pretenden fusionarse han obtenido

alguna resolución favorable en medios de defensa promovidos ante

autoridades administrativas o jurisdiccionales, dentro de los cinco años

anteriores a la fecha en la que proponen realizar la fusión y, en su caso, la

fecha de presentación del recurso o la demanda y el número del expediente

respectivo.

IX. Proporcionar una copia simple de la documentación con la que se acredite

que se cumplieron los requisitos establecidos en el artículo 14-B, fracción II,

inciso a) del Código Fiscal de la Federación (requisitos de permanencia

accionaria, reducción de capital y presentación de declaraciones), respecto

de las escisiones en las que hayan participado las personas morales que

pretenden fusionarse, dentro de los cinco años anteriores a la fecha en la

que proponen realizar la fusión.

X. Proporcionar una copia simple de los testimonios de los instrumentos

públicos en los que se hubiesen protocolizado las actas de las asambleas

generales de accionistas que aprobaron las fusiones y las escisiones en las


22

que hayan participado las personas morales que pretenden fusionarse,

dentro de los cinco años anteriores a la fecha en la que proponen realizar la

fusión.

XI. Proporcionar una copia simple de los proyectos de las actas de las

asambleas generales de accionistas que aprobarán la fusión que se pretende

realizar.

XII. Proporcionar una copia simple de las inscripciones y las anotaciones

realizadas en el registro de acciones a que se refiere el artículo 128 de la

LGSM, dentro de los cinco años anteriores a la fecha en la que se pretende

realizar la fusión.

XIII. Proporcionar una copia simple del organigrama del grupo al que pertenecen

las personas morales que pretenden fusionarse, en el que se advierta la

tenencia accionaria directa e indirecta de dichas personas, antes y después

de la fusión que se pretende realizar. Para estos efectos, se entenderá como

grupo, lo que el artículo 26, último párrafo de la Ley del ISR, considere como

tal.

Es decir, se considera grupo el conjunto de sociedades cuyas acciones con derecho

a voto representativas del capital social sean propiedad directa o indirecta de las

mismas personas en por lo menos el 51%.

Para estos efectos no se computarán las acciones que se consideran colocadas

entre el gran público inversionista de conformidad con las reglas que expida el SAT,

siempre que dichas acciones hayan sido efectivamente ofrecidas y colocadas entre

el gran público inversionista. No se consideran colocadas entre el citado gran

público las acciones que hubiesen sido recompradas por el emisor.

La solicitud de autorización se deberá realizar mediante escrito libre, de conformidad

con la ficha 52/CFF “Solicitud de autorización para llevar a cabo una fusión

posterior” del Anexo 1-A de la Resolución Miscelánea Fiscal.


23

Cabe mencionar que la redacción del Código Fiscal de la Federación y de la

Resolución Miscelánea Fiscal antes señalada, no establece que se deba obtener

una respuesta a la solicitud de autorización en comento por parte de las autoridades

fiscales, por lo que pudiera interpretarse que con presentar la solicitud de

autorización se estaría cumpliendo con este requisito, motivo por el cual

consideramos conveniente que las autoridades fiscales aclaren este tema con el fin

de otorgar seguridad jurídica a los contribuyentes.

Opción para solicitar autorización

El último párrafo de la citada regla II.2.1.5. establece una opción para las sociedades

en comento, la cual consiste en que en lugar de solicitar la autorización se pueda

presentar un escrito libre donde se establezca la información y documentación

enlistada anteriormente, bajo protesta de decir la verdad de que tal información es

cierta y refleja los hechos, actos y operaciones en que participan las sociedades

que se fusionan.

Este escrito, junto con la información y documentación correspondiente, deberá ser

presentado por las sociedades que sean competencia de la Administración General

de Grandes Contribuyentes, ante la Administración Central de Planeación y

Programación de Fiscalización a Grandes Contribuyentes y ante la Administración

Local de Servicios al Contribuyente que corresponda al domicilio de la sociedad de

que pretenda ser la fusionante, respectivamente.

Las autoridades tendrán el derecho para ejercer las facultades de comprobación

previstas en el Código Fiscal de la Federación, respecto de la información

presentada por las sociedades que opten por la opción mencionada en los dos

párrafos anteriores.

Cabe mencionar que la información a proporcionar en la opción señalada en este

numeral, es prácticamente la misma que para la solicitud de autorización indicada

en el numeral 5.1 del presente, siendo la diferencia entre ambas, además de la

autoridad fiscal ante las que deben presentarse, que la primera constituye un escrito


24

libre bajo protesta de decir verdad y el segundo representa propiamente una

solicitud de autorización.

VI. Atributos fiscales de las fusionadas

En esta sección, analizaremos los efectos fiscales relacionados con los atributos

fiscales que las sociedades fusionadas tienen a la fecha en la que causa efectos la

fusión, considerando que con motivo de una fusión de sociedades se transmiten

derechos y obligaciones a la sociedad fusionante.

De manera específica analizaremos los efectos fiscales relacionados con las

pérdidas fiscales, con las cuentas de utilidad fiscal neta, de utilidad fiscal neta

reinvertida y con la de capital de aportación. Asimismo se analizarán los efectos

fiscales que se generan para efectos del impuesto al activo por recuperar y el crédito

por deducciones en exceso que mantienen las sociedades fusionadas en materia

de IETU.

Pérdidas fiscales

En términos del ISR, existe una pérdida fiscal si durante un ejercicio el importe de

las deducciones autorizadas es superior al monto de los ingresos acumulables o,

en su caso, el importe de la participación de los trabajadores en la utilidades pagada

en el ejercicio haya sido superior al importe de la diferencia entre ingresos

acumulables y deducciones autorizadas.

Conforme al artículo 61 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, la pérdida fiscal

ocurrida en un ejercicio podrá disminuirse, actualizada, de la utilidad fiscal de los

diez ejercicios siguientes hasta agotarla.

No obstante, con base en el propio artículo 61 de la Ley, el derecho a disminuir la

pérdida fiscal ocurrida es personal del contribuyente y no puede transmitirse ni como

consecuencia de fusión.


25

Por lo anterior, en caso de que una sociedad fusionada tenga pérdidas fiscales

pendientes de amortizar, éstas no podrán ser transmitidas a la sociedad fusionante,

por lo que consideramos conveniente analizar esta situación antes de efectuar una

fusión de sociedades.

Lo anterior se reafirma con la tesis jurisprudencial dictada por el Tribunal Pleno de

la Suprema Corte de Justicia de la Nación, misma que transcribimos a continuación.

Cabe señalar que la disposición a que se hace referencia en esta tesis se encuentra

actualmente contenida en el artículo 61, párrafo sexto, del mismo ordenamiento

legal vigente:

PÉRDIDAS FISCALES. EL ÚLTIMO PÁRRAFO DEL ARTÍCULO 55 DE LA LEY DEL

IMPUESTO SOBRE LA RENTA, AL ESTABLECER QUE EL DERECHO A

DISMINUIRLAS ES PERSONAL DEL CONTRIBUYENTE QUE LAS SUFRE Y QUE

DICHO DERECHO NO PUEDE TRANSMITIRSE A OTRA PERSONA NI COMO

CONSECUENCIA DE LA FUSIÓN, NO TRANSGREDE EL PRINCIPIO DE

PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA. El mencionado precepto establece que el

derecho a disminuir pérdidas es personal del contribuyente que las sufre, lo cual se

debe a que aquéllas no son sino la consecuencia de las actividades realizadas por la

empresa en uno o varios ejercicios fiscales, toda vez que esas pérdidas se

encuentran en función del total de los ingresos acumulables y de las deducciones

que hubieren tenido en uno o varios ejercicios fiscales; además prohíbe transmitir

dichas pérdidas a otra persona con motivo de la fusión, lo que obedece a que con

motivo de ésta, las sociedades fusionadas desaparecen de la vida jurídica y, con

ellas, las pérdidas pendientes de amortizar, sin que pueda transmitirse ese derecho

a las nuevas sociedades que surjan o a la que subsista, pues se trata de un derecho

personal de las sociedades que las sufren. Tal sistema no transgrede el principio de

proporcionalidad tributaria consagrado en la fracción IV del artículo 31 de la

Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, ya que la sociedad fusionante

está en posibilidad de considerar los ingresos acumulables y las deducciones

autorizadas del ejercicio de que se trate y, en caso de que le resulte una utilidad

fiscal, podrá disminuir las pérdidas fiscales pendientes de amortizar de ejercicios

anteriores que hubiere sufrido, a fin de obtener la base gravable a la cual se le aplica

la tasa que prevé el artículo 10 de la ley citada, con lo cual se respeta su capacidad


26

contributiva. Además, si se le permitiera disminuir las pérdidas fiscales sufridas por

la sociedad fusionada antes de la fusión, se desconocería su auténtica capacidad

contributiva, pues se le estaría otorgando un derecho que no le corresponde, y se

afectaría con ello el pago del impuesto a su cargo.8

Como se puede advertir en la tesis transcrita, el Tribunal Pleno de la Suprema Corte

de Justicia de la Nación resolvió que el no permitir la transmisión de pérdidas

fiscales de las sociedades fusionadas a la sociedad fusionante, no viola el principio

de proporcionalidad tributaria.

Cuenta de Capital de Aportación

En términos generales, la Cuenta de Capital de Aportación (CUCA) se utiliza para

controlar y cuantificar las aportaciones de capital que los accionistas han efectuado

a la entidad, con el fin de determinar el monto máximo que puede ser susceptible

de reembolso a los accionistas, libre de gravamen, y considerando el cálculo

específico que prevé el artículo 89 de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

El artículo 89 de la LISR establece que el saldo de la CUCA es sujeto de ser

transmitido por la sociedad fusionada a la sociedad fusionante, en el caso de una

fusión de sociedades.

Cuando se analizan los casos de fusión de sociedades para efectos de CUCA es

necesario distinguir entre una fusión horizontal y una vertical. La horizontal es la que

se ejerce entre dos empresas que tienen como accionista a una misma persona y

no son accionistas entre sí, como se ejemplifica en el siguiente diagrama:

8 Tesis Jurisprudencial P./J. 48/2003, dictada por el Tribunal Pleno de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en Gaceta del Semanario Judicial de la Federación, Novena Época, Tomo XVIII, correspondiente al mes de agosto de 2003, página 44, registro número 183470.


27

Por otra parte, una fusión vertical existe cuando las sociedades implicadas en la

fusión tienen participación accionaria directa entre ellas, es decir, cuando la

sociedad fusionante detente acciones de la sociedad fusionada, tal como se

muestra en el siguiente diagrama:

En los casos en que la fusión de sociedades se lleva a cabo de manera horizontal,

la CUCA se transmitirá en su totalidad de la sociedad fusionada a la sociedad

fusionante; sin embargo, en los casos de una fusión vertical, se deberá analizar


28

separadamente la parte del saldo de la CUCA que puede ser transmitido a la

sociedad fusionante.

Con base en el artículo 89 de la LISR, cuando subsista la sociedad tenedora de las

acciones de la sociedad fusionada, el saldo que ésta transmitirá con motivo de la

fusión de sociedades será equivalente al capital social que la sociedad tenedora no

aportó al capital de la fusionada, con el fin de evitar duplicidad en el saldo de la

CUCA después de la fusión.

Respecto a este tema, podemos concluir que el saldo de la CUCA es susceptible

de ser transmitido en una fusión de sociedades, si consideramos como regla general

que puede ser transmitido en su totalidad cada vez que entre las sociedades

fusionadas no exista relación alguna en su participación accionaria.

En caso contrario, la transmisión del saldo de la CUCA de la sociedad fusionada

hacia la fusionante se limitará al importe correspondiente de la participación que no

corresponda a la tenencia de la sociedad fusionante.

Cuenta de Utilidad Fiscal Neta

La Cuenta de Utilidad Fiscal Neta (CUFIN) agrupa las utilidades por las cuales ya

se ha pagado el ISR, así como aquéllas utilidades que se han distribuido a los

accionistas o que se han recibido de sociedades subsidiarias mexicanas.

De manera general, para el caso específico de la fusión de sociedades, las

disposiciones fiscales referentes a la CUFIN reconocen los derechos adquiridos

durante el periodo de vida de las sociedades fusionadas para efectos de la

transmisión del saldo de la CUFIN a la sociedad fusionante.

El artículo 88 de LISR establece que el saldo de la CUFIN deberá transmitirse a otra

u otras sociedades en los casos de fusión o escisión.

Con base en lo anterior es pertinente concluir que el saldo de la CUFIN de una

sociedad fusionada puede ser transmitido a la sociedad fusionante cuando ocurra


29

una fusión de sociedades, independientemente de si se trata de una fusión

horizontal o vertical, como lo señalamos en el apartado anterior.

Cuenta de Utilidad Fiscal Neta Reinvertida

Durante los ejercicios fiscales de 1999, 2000 y 2001 se estableció en la LISR el

cálculo de la Cuenta de Utilidad Fiscal Neta Reinvertida (CUFINRE).

En términos generales, el objetivo de calcular la CUFINRE era propiciar la

reinversión de utilidades generadas por los contribuyentes, toda vez que éstos

podían diferir una parte del ISR causado en los ejercicios de 1999, 2000 y 2001, el

cual se pagaría en el momento en que se distribuyeran dividendos. Este cálculo era

opcional para los contribuyentes.

Con la abrogación de la Ley del Impuesto sobre la Renta en el ejercicio de 2001 y

la promulgación de una “nueva” Ley a partir del ejercicio de 2002, se eliminó la

posibilidad para los contribuyentes de calcular la CUFINRE y, por consiguiente, de

diferir parte del ISR causado por sus utilidades fiscales.

Con el fin de dar transitoriedad a la eliminación de la CUFINRE, diversas

disposiciones de la Ley del Impuesto sobre la Renta y de su Reglamento establecen

ciertas cuestiones relativas a esa cuenta, tales como el momento en que se debe

pagar el impuesto diferido y la forma en que se debe determinar y actualizar el saldo

de dicha cuenta.

No obstante, en las “nuevas” disposiciones fiscales no se prevé el caso de la

transmisión del saldo de la CUFINRE para el caso de una fusión de sociedades,

situación que debemos analizar con más detalle.

Como lo señalamos líneas arriba, por virtud de la fusión se transmiten derechos y

obligaciones a una sociedad fusionada, como en el caso de los activos netos de las

sociedades fusionadas.

Desde un punto de vista fiscal, la transmisión de derechos y obligaciones también

ocurre al momento en que la legislación fiscal permite la transmisión de los saldos


30

de la CUCA o de la CUFIN (entre otros conceptos); sin embargo, existen conceptos

que de manera expresa en la Ley del Impuesto sobre la Renta se prohíbe la

transmisión, como es el caso de las pérdidas fiscales pendientes de amortizar que

tengan las sociedades fusionadas.

En el caso de la CUFINRE, la legislación vigente es omisa respecto a la transmisión

o no transmisión del saldo de dicha cuenta cuando ocurre una fusión de sociedades,

es decir, aunque existe un derecho adquirido por parte de las sociedades que

desaparecen con motivo de la fusión, no existe alguna disposición fiscal que permita

transmitir el saldo de dicha cuenta a las sociedades fusionantes. Esto adquiere

sentido por el hecho de que la legislación fiscal establece cuándo se trata de saldos

que pueden transmitirse en una fusión a la sociedad fusionante o cuándo no se

pueda realizar dicha transmisión.

IMPAC por recuperar

El Impuesto al Activo era un impuesto complementario al ISR que gravaba el

patrimonio de las personas, cuando éstas destinaban sus recursos a la inversión,

generando pérdidas fiscales para efectos del ISR. Cuando el Impuesto al Activo era

pagado podía ser recuperado, ya sea mediante acreditamiento, devoluciones o

compensaciones, y considerando reglas específicas.

Cabe destacar que a partir del ejercicio de 2008, la Ley de Impuesto al Activo fue

abrogada y “sustituida” por la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, donde,

en el artículo tercero transitorio de 2008, se establece que los contribuyentes que

hubieran tenido un saldo de Impuesto al Activo por recuperar al 31 de diciembre de

2007 pueden recuperarlo según las reglas establecidas en la LIETU.

Como parte de las reglas previstas en las disposiciones transitorias de la Ley del

Impuesto Empresarial a Tasa Única, se establece que el derecho a la devolución o

compensación del Impuesto al Activo es personal del contribuyente y no puede ser

transmitido a otra persona, ni como consecuencia de fusión.


31

Por lo tanto, en caso de que una sociedad fusionada tenga un saldo de Impuesto al

Activo pendiente por recuperar al momento de llevarse a cabo una fusión de

sociedades, ésta no podrá transmitirlo a la sociedad fusionante, por lo que será

necesario analizar la manera en que se realizaría una fusión de sociedades evitando

efectos desfavorables en su implementación, en materia de Impuesto al Activo.

Crédito IETU

A partir del ejercicio de 2008 inició la vigencia de la Ley del Impuesto Empresarial a

Tasa Única, como un impuesto complementario al ISR y como una sustitución al

Impuesto al Activo.

Este impuesto grava, sobre una base de flujo de efectivo, las actividades de los

contribuyentes y se determina con base en la diferencia entre los ingresos gravables

y las deducciones autorizadas que generan los contribuyentes en un ejercicio fiscal.

Cuando en un ejercicio fiscal, las deducciones autorizadas son mayores a los

ingresos gravables, los contribuyentes deben reconocer un crédito por deducciones

en exceso (también conocido como pérdida IETU), mismo que puede aplicarse,

actualizado, contra el IETU causado en los diez ejercicios siguientes.

Conforme al artículo 11 de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, el derecho

al acreditamiento del crédito por deducciones en exceso es personal del

contribuyente y no puede ser trasmitido a otra persona, ni como consecuencia de

una fusión de sociedades.

Por lo tanto, la sociedad fusionada no encuentra la posibilidad de transmitir el crédito

por deducciones, pendiente de aplicar a la fecha en que ocurra una fusión.

Saldos a favor de impuestos

El antepenúltimo párrafo del artículo 14-B del Código Fiscal de la Federación

establece, entre otras cosas, que en los casos de fusión de sociedades, cuando la

sociedad que subsista o la que surja como motivo de la fusión, tendrán derecho a

solicitar la devolución o a compensar los saldos a favor de la sociedad que


32

desaparezca, siempre que se cumplan los requisitos que se establecen en las

disposiciones fiscales

Impuesto al Valor Agregado

El artículo 4 de la Ley del Impuesto al Valor Agregado establece que se entiende

por impuesto acreditable el IVA que fue trasladado al contribuyente y que hubiese

sido pagado con motivo de la importación de bienes y servicios, en el mes de que

se trate.

Ahora bien, el mismo artículo continúa señalando que el derecho al acreditamiento

del impuesto de referencia es personal para los contribuyentes del mismo y no podrá

ser transmitido por acto entre vivos, excepto cuando se trata de una fusión.

En virtud de lo anterior, el IVA acreditable de las sociedades fusionadas podrá ser

transmitido a la sociedad fusionante, siempre que se cumplan los requisitos

establecidos en el artículo 5 del citado ordenamiento, para efectos de que el

impuesto que se les hubiese trasladado adquiera la calidad de acreditable.

Ahora bien, con base en el antepenúltimo párrafo del artículo 14-B del Código Fiscal

de la Federación, los saldos a favor del IVA generados por la sociedad fusionada

podrán ser solicitados para su devolución o compensación por la sociedad

fusionante.

Para reforzar lo anterior, a continuación citamos una tesis resuelta por la Segunda

Sala Regional Hidalgo-México del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y

Administrativa.

DEVOLUCIÓN DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO TRATÁNDOSE DE

FUSIÓN DE SOCIEDADES.- PROCEDE LA SOLICITUD HECHA POR LA

EMPRESA FUSIONANTE RESPECTO DE SALDOS A FAVOR QUE TENÍA LA

EMPRESA FUSIONADA.- El artículo 14-B, penúltimo párrafo, del Código Fiscal de la

Federación vigente en 2004 y 2005, establecía que en los casos de fusión, la

sociedad que subsista deberá sin perjuicio de lo establecido en dicho artículo, enterar

los impuestos correspondientes o, en su caso, tendrá derecho a solicitar la devolución

o compensar los saldos a favor de la sociedad que desaparezca, siempre que se


33

cumplan con los requisitos que establezcan las disposiciones fiscales, por su parte el

artículo 4°, penúltimo párrafo, de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, vigente hasta

el 07 de junio de 2005 y 4º, último párrafo, vigente a partir del 08 de junio de 2005, al

reconocer que el derecho al acreditamiento es personal para los contribuyentes del

impuesto y no podrá ser transmitido entre vivos, excepto tratándose de fusión,

evidencia la excepción de la ley, que permite concluir que en caso de fusión de

sociedades, la fusionante por excepción tendrá derecho a solicitar la devolución o

compensar los saldos a favor de la sociedad que desaparezca, no sólo por el ejercicio

en que se llevó a cabo la fusión sino además por ejercicios anteriores a aquél, ya que

la disposición legal comentada no limita ese derecho respecto de los ejercicios

fiscales anteriores a la realización de la fusión, ni tampoco priva a la autoridad revisar

su procedencia.9

VII. Otras obligaciones de la fusionante

Cancelación del RFC de las sociedades fusionadas

De acuerdo con la fracción XIII del artículo 26 del Reglamento del Código Fiscal de

la Federación, para los efectos del Registro Federal de Contribuyentes a que se

refiere el artículo 27 del propio Código, la sociedad fusionante, cuando subsista,

presentará el aviso de cancelación en el citado Registro por cuenta de cada

sociedad fusionada, mismo que deberá presentarse dentro del mes siguiente a

aquél en que se efectúe la fusión.

En caso de que la sociedad fusionante surja con motivo de la fusión, la cancelación

del Registro Federal de Contribuyentes de las sociedades fusionadas se llevará a

cabo por la sociedad fusionante en los términos de la fracción I del artículo 21 del

Reglamento del Código Fiscal de la Federación.

9 Tesis VI-TASR-XII-II-7 R.T.F.J.F.A. Sexta Época. Año I. No. 11. Noviembre 2008. p. 604 Juicio Contencioso Administrativo Núm. 6020/07-11-02-4.- Resuelto por la Segunda Sala Regional Hidalgo-México del Tribunal Federal de Justicia Fiscal y Administrativa, el 20 de junio de 2008, por unanimidad de votos.- Magistrado Instructor: Victorino M. Esquivel Camacho.- Secretario: Lic. José Luis Méndez Zamudio.


34

Asimismo, la solicitud de inscripción en el Registro Federal de Contribuyentes de la

sociedad fusionante y la cancelación de dicho registro de las sociedades fusionadas

mencionadas en el párrafo anterior, deberá realizarse en el momento en que la

sociedad fusionante firme su acta o documento constitutivo, a través de fedatario

público que protocolice dicho documento.

Dictamen fiscal

De conformidad con la fracción III del artículo 32-A del Código Fiscal de la

Federación, las sociedades fusionantes están obligadas a dictaminar sus estados

financieros por contador público, autorizado en los términos del artículo 52 del

mismo ordenamiento por el ejercicio en el que ocurra la fusión y por el siguiente.

Asimismo, de acuerdo con lo señalado en el artículo 80 del Reglamento del Código

Fiscal de la Federación, las sociedades fusionantes deberán proporcionar,

adicionalmente a la información que se incluya en el Dictamen Fiscal conforme al

Reglamento de dicho Código y a las reglas de carácter general emitidas por el

Servicio de Administración Tributaria, la siguiente información:

I. Una relación de los socios o accionistas de la sociedad fusionante, donde se

indique su participación social o accionaria, así como el valor nominal,

número y naturaleza de las partes sociales o acciones que conformen el

capital social hasta la fecha en que se realizó la fusión.

II. Una relación que contenga la información referida en el punto anterior,

correspondiente al término de cada uno de los tres ejercicios siguientes al de

la fusión.

Pérdidas fiscales de la sociedad fusionante

Aplicación de pérdidas contra utilidades fiscales del mismo giro

En términos del primer párrafo del artículo 63 de la Ley del Impuesto sobre la Renta,

en los casos de fusión, la sociedad fusionante sólo podrá disminuir sus pérdidas

fiscales pendientes al momento de la fusión, con cargo a la utilidad fiscal


35

correspondiente de la explotación de los mismos giros en los que se produjeron las

pérdidas.

Además, el artículo en comento establece que la sociedad fusionante que se

encuentre en este caso deberá llevar sus registros contables de tal manera que el

control de sus pérdidas fiscales en cada giro se pueda ejercer individualmente

respecto de cada ejercicio, así como de cada nuevo giro que se incorpore al

negocio.

Al respecto, es importante mencionar que ni la Ley del Impuesto sobre la Renta, ni

su Reglamento, ni el Código Fiscal de la Federación y su Reglamento, contemplan

una definición del concepto mercantil de “giro”, de ahí que para poder atribuir

significado a dicha palabra y, por lo tanto, atribuir significado a la disposición fiscal

antes mencionada, resulte necesario acudir al derecho federal común, tal como lo

establece el artículo 5 último párrafo del Código Fiscal de la Federación.

El derecho federal común establece el ordenamiento jurídico denominado Ley de

Cámaras Empresariales y sus Confederaciones (LCEC), cuyos objetivos son: (i)

normar la constitución y funcionamiento de las Cámaras de Comercio, Servicios y

Turismo, y de las Cámaras de Industria, así como de las Confederaciones que las

agrupan, y (ii) normar al Sistema de Información Empresarial Mexicano.10

El artículo 2, fracción VIII, de la LCEC establece que para los efectos de dicho

ordenamiento, giro es el área o sector de la economía que por sus características

se integran en un solo grupo de actividad productiva, de conformidad con la

clasificación oficial de actividades productivas vigente que recomienda el Instituto

Nacional de Estadística, Geografía e Informática (INEGI).

Antes de analizar la clasificación oficial de actividades productivas recomendada,

conviene dejar en claro un aspecto relacionado con el INEGI y con el Sistema

Nacional de Información Estadística y Geográfica: el artículo 26, apartado B, de la

Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos (CPEUM) establece que el

10 Publicada en el Diario Oficial de la Federación el 20 de enero de 2005.


36

Estado Mexicano contará con un Sistema Nacional de Información Estadística y

Geográfica, cuyos datos no sólo serán considerados oficiales, sino de uso

obligatorio para la Federación, Estados, Distrito Federal y Municipios.

Además, la Constitución menciona que dicho Sistema estará a cargo de un

organismo con autonomía técnica y de gestión, personalidad jurídica y patrimonio

propios, con las facultades necesarias para regular la captación, procesamiento y

publicación de la información que se genere, para proveer a su observancia.

Ahora bien, el INEGI, organismo cuyo fin es normar y coordinar el Sistema Nacional

de Información Estadística y Geográfica en México, ha elaborado –conjuntamente

con el Statistics Canada y con el Economic Classification Policy Committee de

EUA– la clasificación oficial de actividades productivas contenida en el documento

denominado “Sistema de Clasificación Industrial de América del Norte” (SCIAN

2007).

Para efectos de su aplicación en México, la clasificación prevista en el SCIAN 2007

consta de cinco niveles de clasificación: sector de la economía, subsector, rama,

subrama y clase de actividad económica (siendo el “sector” el nivel más general y

la “clase” el más específico).

Es decir, el “sector” se divide en subsectores; cada “subsector” está formado por

“ramas” de actividad, las cuales de dividen en “subramas”, y estas últimas se

encuentran divididas en “clases de actividad”.

Consideramos que como no existe una disposición fiscal específica que defina lo

que debe entenderse por “giro”, conforme al análisis anterior, se puede realizar una

definición, en cada caso específico, para concluir el giro en el que se pueden afectar

las pérdidas de la sociedad fusionante con posterioridad a dicho acto, en espera de

que las autoridades emitan un criterio al respecto.


37

VIII. Costo de activos adquiridos con motivo de fusión

Como ya lo mencionamos, con motivo de la fusión, la fusionada transmite a la

fusionante los activos netos que son de su propiedad, dentro de los que se pueden

encontrar las inversiones.

En términos de la Ley del Impuesto sobre la Renta, las inversiones pueden ser

activos fijos, cargos o gastos diferidos, mismas que se deducen mediante la

aplicación de un porcentaje máximo de deducción anual previsto en la propia Ley.

Al momento de llevar a cabo una fusión de sociedades, los activos que son

transmitidos a la sociedad fusionante, comúnmente, cuentan con un saldo

pendiente de deducir a la fecha de la fusión, por lo que a continuación señalamos

los efectos que deben reconocerse con motivo de dicho acto corporativo.

El artículo 37 de la Ley del Impuesto sobre la Renta establece que en el caso de los

bienes transmitidos en una fusión de sociedades deberán de considerar como fecha

de adquisición la misma que le correspondió a la sociedad fusionada y que los

valores sujetos a deducción no deberán de exceder los valores pendientes de

deducción que existían en la sociedad fusionada, según lo prevé el artículo 42 de la

misma ley.

Con base en lo anterior, se concluye que la deducción de inversiones pendiente de

una sociedad fusionada a la fecha en que cause efectos una fusión de sociedades,

se transmite íntegramente a la sociedad fusionante, considerando la información y

los datos con los que contaba la sociedad fusionada a la fecha en que cause efectos

dicho acto.

Por otra parte, el artículo 25 de la Ley del Impuesto sobre la Renta establece que

las acciones que adquieran las sociedades fusionantes como parte de los bienes

transmitidos por parte de las sociedades fusionadas, tendrán como costo

comprobado de adquisición el costo promedio por acción que tenían en éstas

últimas sociedades al momento de la fusión.


38

IX. Efectos fiscales aplicables a los accionistas de las sociedades fiscales

fusionadas

Costo fiscal de acciones

Con motivo de una fusión, los accionistas de las sociedades fusionadas se

incorporan como accionistas de la sociedad que subsiste o de la sociedad que surge

con motivo de dicho acto corporativo; situación por la cual la sociedad fusionante

emite nuevas acciones en favor de los accionistas de las sociedades fusionadas.

Las nuevas acciones emitidas por la sociedad fusionante son entregadas a los

accionistas de las sociedades fusionadas, en el momento en el cual se lleva a cabo

el canje accionario derivado de la fusión. Por lo tanto, los accionistas de las

sociedades fusionadas que después de la fusión califican como accionistas de la

sociedad fusionante son tenedores de nuevas acciones emitidas por ésta última

sociedad, respecto de las cuales podría surgir la duda del cuál es el costo fiscal que

les corresponde a dichas acciones.

El artículo 25 de la Ley del Impuesto sobre la Renta establece que el costo

comprobado de adquisición de las acciones emitidas por la sociedad fusionante, o

por la que surja como consecuencia de la fusión, será el que se derive de calcular

el costo promedio por acción que hubieran tenido las acciones que se canjearon por

cada accionista, en los términos del artículo 24 de dicha ley, en este caso la fecha

de adquisición será la del canje.

De lo anterior se deduce que el costo promedio de las acciones emitidas por las

sociedades fusionadas se debe de calcular de acuerdo con el procedimiento

establecido en el artículo 24 de la Ley del Impuesto sobre Renta, ya que el monto

que se determine representará el costo comprobado de adquisición de las nuevas

acciones que emita la sociedad fusionante por virtud de la fusión.

Las nuevas acciones emitidas por la sociedad fusionante que adquirirán los

accionistas de las sociedades fusionadas, en un principio, tendrán como costo fiscal

el mismo costo que tenían las acciones emitidas por las sociedades fusionadas,


39

sólo que dicho costo fiscal se recaracteriza bajo el concepto de costo comprobado

de adquisición con motivo de la fusión.

La fecha de adquisición de las nuevas acciones emitidas por la sociedad fusionante

deberá ser la fecha en la cual se lleve a cabo el canje de las acciones derivado de

la fusión. A partir de esa fecha al costo comprobado de adquisición de dichas

acciones se le deberán incorporar los demás efectos fiscales que prevé el artículo

24 de la Ley del Impuesto sobre la Renta,11 para determinar el costo promedio por

acción de las referidas acciones.

Limitantes exención enajenación de acciones en bolsa de valores en fusión de

sociedades

La fracción XXVI del artículo 109 de la Ley del Impuesto sobre la Renta establece

que las personas físicas no pagarán el ISR por los ingresos obtenidos de la

enajenación de acciones emitidas por sociedades mexicanas, cuando su

enajenación se realice a través de Bolsas de Valores concesionadas en los términos

de la Ley del Mercado de Valores o de acciones emitidas por sociedades extranjeras

cotizadas en dichas bolsas.

No obstante, la referida fracción XXVI señala que en los casos de fusión de

sociedades no será aplicable la exención en comento, por lo que respecta a las

acciones que se enajenen y que se hayan obtenido del canje efectuado de las

acciones emitidas por las sociedades fusionadas y cuando las acciones emitidas

por dichas sociedades se encuentran en cualquiera de los supuestos que se

mencionan a continuación:

Que una persona o grupo de personas, sean propietarios, directa o

indirectamente, del 10% o más de las acciones representativas del capital

social de la sociedad emisora (fusionada), enajenen el 10% o más de las

11 En términos generales, los demás conceptos que establece el artículo 24 de la Ley del Impuesto sobre Renta son los diferenciales de la Cuenta de Utilidad Fiscal Neta (CUFIN), las pérdidas fiscales pendientes de aplicar, los reembolsos pagados por la sociedad emisora, las utilidades fiscales netas negativas, las pérdidas fiscales generadas antes de la tenencia accionaria del contribuyente, entre otros conceptos previstos en disposiciones fiscales diversas al mencionado artículo 24.


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acciones pagadas de dicha sociedad en una o varias operaciones

simultáneas o sucesivas en un periodo de 24 meses. 12

Que una persona o grupo de personas que al tener el control de la sociedad

emisora (fusionada), lo enajenen en una o varias operaciones simultáneas o

sucesivas en un periodo de 24 meses.

Que la enajenación de las acciones se realice en las bolsas antes señaladas

como: i) operaciones de registro; ii) cruces protegidos, o iii) con cualquiera

otra denominación que impidan que las personas que realicen las

enajenaciones acepten ofertas más competitivas de las que reciban antes o

durante el periodo en que se ofrezcan para su enajenación, incluso cuando

la Comisión Nacional Bancaria y de Valores les hubiese dado el trato de

operaciones concertadas en bolsa de conformidad con el artículo 179 de la

Ley del Mercado de Valores.

Cuando una sociedad cotiza en la Bolsa Mexicana de Valores se debe verificar si la

transmisión de las acciones emitidas por dicha sociedad que efectúan los

accionistas con motivo de la fusión, se ubica en alguno de los supuestos antes

mencionados, ya que de ser el caso, las acciones que se enajenen y que se hayan

obtenido del canje accionario derivado de la fusión no resultará aplicable la exención

previstas en la fracción XXVI del artículo 109 de la Ley del Impuesto sobre la Renta.

12 En términos generales, el artículo 2 de la Ley de Mercado de Valores define control como la capacidad de una persona o grupo de personas de: (i) imponer decisiones en las asambleas generales, nombrar o destituir a la mayoría de los consejeros o administradores de una persona moral; (ii) mantener la titularidad de derechos que permitan ejercer el voto respecto de más del 50% del capital social de una persona moral, y (iii) dirigir la administración, la estrategia o principales políticas de una persona moral. Asimismo, el artículo antes mencionado establece que grupo de personas serán aquellas que tengan acuerdos, de cualquier naturaleza, para tomar decisiones en un mismo sentido. Salvo prueba en contrario constituyen un grupo de personas: (i) las que tengan parentesco por consanguinidad, afinidad o civil hasta el cuarto grado, los cónyuges, la concubina y el concubinario; (ii) las sociedades que formen parte de un mismo consorcio o grupo empresarial, y (iii) la persona o conjunto de personas que tengan el control de dichas sociedades.


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X. Conclusiones

Resulta evidente la importancia de analizar todos los efectos fiscales que, en su

caso, pudieran derivar en una fusión de sociedades, con el fin de evitar cualquier

contingencia de carácter fiscal que pudiera repercutir en el patrimonio de las

sociedades involucradas.

Recomendamos que antes de llevar a cabo una fusión se consideren, entre otros

aspectos, los atributos fiscales con que cuentan las sociedades que se pretendan

fusionar y los efectos que se generarían con posterioridad a la fusión, en particular,

si se pierde algún atributo conforme a lo expuesto a lo largo de este documento.

Nos hemos percatado, en varios casos, que en las fusiones se descuida el impacto

fiscal que puede afectar a los accionistas de las empresas involucradas, así como

las consecuencias que la toma de decisiones puede derivar en un futuro. En efecto,

sugerimos también revisar estos alcances antes de llevar a cabo una fusión.

Esperamos que las autoridades fiscales aclaren las dudas que hemos expuesto a

lo largo del documento, con objeto de brindar certeza jurídica a los contribuyentes.

Ahora bien, para efectos fiscales, la fusión de sociedades se considera enajenación;

sin embargo, si se cumple con los requisitos previstos en el artículo 14-B del Código

Fiscal de la Federación antes señalados, en los términos y plazos que para cada

caso resulte aplicable, dicha fusión no será considerada como enajenación para

efectos fiscales. De igual manera, si se cumplen dichos requisitos, la ganancia que

derive de dicho acto no será acumulable para efectos fiscales.

También es imprescindible revisar sí con motivo de la fusión, las sociedades

fusionadas transmiten inmuebles a la sociedad fusionante, ya que en ciertos casos,

se podría causar el impuesto local conocido generalmente como Impuesto sobre

Adquisición de Inmuebles.

Asimismo, en caso de que las sociedades fusionadas cuenten con empleados y sí

dichos empleados se trasladan a la sociedad fusionante, habrá que analizar su


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situación laboral, antes, durante y al final del proceso de fusión, con objeto de

cumplir con las condiciones y legislación laborable aplicable.

Es importante mencionar que existen ciertos casos en los cuales la fusión de

sociedades deberá atender a disposiciones fiscales específicas que no han sido

objeto del presente boletín, tales como la fusión de sociedades que involucren

sociedades residentes en el extranjero o bien, la fusión de sociedades que tributen

al amparo del régimen de consolidación fiscal, entre otros.

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