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CURSO DE NORMAS INTERNACIONALES DE INFORMACIÓN FINANCIERA

Traducidas a más de 30 idiomas.

Aunque las NIC´s no están diseñadas para aplicarlas aentidades sin fines de lucro o estatales, éstas podríanencontrarlas apropiadas.

Las partes de las normas escritas en negrita indicanprincipios importantes, pero son de igual validez que lasescritas en letra normal.

Lic. Iván Oquendo, MAE

A continuación se describen los hitos del IASC, organismoantecesor del IASB (creado el 1 de abril de 2001):

1966• Se crea el Accountants International Study Group (AISG) por institutosprofesionales de EEUU, Reino Unido y Canadá

• Nace el Committee for the Coordination of the Accounting Profession (ICCAP)

1972

• Nace el Committee for the Coordination of the Accounting Profession (ICCAP) para coordinar el ámbito contable mundial y elaborar normas contables de alcance internacional

1973• El ICCAP crea el IASC

1977• El ICCAP se convirtió en el IFAC


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1982

•Acuerdo de compromisos mutuos entre la IFAC y el IASC. Entre estos acuerdos están:

• Se reconoce al IASC como órgano apropiado para la emisión de estándares internacionales y laIFAC las respaldará y difundirá

• La IFAC aportará el 10% del presupuesto anual del IASC

1997

• Se creó el Standing Interpretations Committee (SIC) encargado de emitir lasinterpretaciones. (En 2002 se sustituye por el International Financial InterpretationCommittee, IFRIC).

2000• La SEC determinó la reducción o eliminación de diferencias entre los IAS y US‐GAAP.

2001• El IASB se hizo cargo de la emisión de estándares y reemplazó al IASC.

03/02• Marzo 2002: El comité IFRIC sustituye al comité SIC.


Administradores (Trustees): Promueven el trabajo del IASB pero noestán envueltos en los temas técnicos. Esta responsabilidad recaesólo en el IASB



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Fuente: PwC EEUU a sep/2010


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NC locales (14)

NIIF (69)


Fechas para el cambio

1 Ene 2003 1 Ene 2004 31 Dic 2005

Fecha de transición para

[Registrados en SEC]

Fecha de transición para

Mayoría de Cias.

Fecha reporte primera vez con IFRS

Seleccionar políticas

1 Ene 2005

Fecha de adopción

1 Ene 2012 31 Dic 20131 Ene 2013

Cualquier otra entidad de la que se requiera 3 EERR (por ejemplo 03,04 y 05)

Balance de apertura bajo IFRS (no publicado)

Reconocimiento y medición de todos los ítems usando IFRS

Balance de apertura bajo IFRS (no publicado)

Seleccionar políticas

Usar standards vigentes a esa fecha

Primeros EEFF bajo IFRS

Usar las mismas políticas contables a partir de los primeros EEFF bajo IFRS (excepto cuando “permisos de excepción” específicos sean dados)

Ajustes provenientes de la transición de GAAPs locales a IFRS


Publicado en 1989. Actualmente el FASB y el IASB están trabajando en unonuevo.

Cuando hay choque entre una NIC y el marco conceptual, prima la NIC.

Los EEFF deben tener las siguientes características cualitativas:


Los EEFF deben tener las siguientes características cualitativas:

Comprensibles

Relevancia

Confiabilidad

Comparabilidad

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El término liquidez = Disponibilidad de efectivo en un futuropróximo, después de haber tenido en cuenta el pago de loscompromisos financieros del periodo.

El término Solvencia = Disponibilidad de efectivo con unaperspectiva a LP, para cumplir con los compromisos financierossegún vayan venciendo las deudassegún vayan venciendo las deudas.

Estado de resultados=Cuenta de Resultados

Importancia relativa/materialidad: La información es materialcuando su omisión o presentación errónea puede influir en lasdecisiones económicas que los usuarios tomen (MC párr. 35)


MARCO CONCEPTUAL (cont.)Postulados Fundamentales

BASE DE LO

DEVENGADO

EMPRESA

EN MARCHA

La empresa está enfuncionamiento y continuarásus actividades de operacióndentro del futuro previsible

Artículo 354 del código decomercio


MARCO CONCEPTUAL (cont.)Postulados Fundamentales

Marco Conceptual Actual Proyecto Marco Conceptual•Activo

•Recurso controlado por laentidad proveniente de unevento pasado y del que seespera beneficios económicos

•Activo•Recurso económico presente sobre el que la entidad tiene derecho u otro acceso que otros no tienenespera beneficios económicos

futuros.•Pasivo

•Obligación presente proveniente de sucesos pasados y que significará salida de recursos del ente.

no tienen.•Pasivo

•Una obligación económica presente sobre la que la entidades responsable (obligor)

Patrimonio neto = Activos – PasivosDividido en

K Pd., R Acum., Otras reservas


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La empresa “El Cavernario” es un conglomerado de empresasen Bolivia, Alemania y Sydney. Actualmente usa los PCGAnacionales y presentará sus EEFF en base a IFRS al 31 dediciembre de 2013

1. En qué fecha debe preparar un balance de apertura?El 1ro de Enero de 2012

2. Cuáles son las fechas de transición y adopción?el 1/1/12y el 1/1/13, respectivamente

3. ¿Es de presentación obligatoria el balance de apertura ?No, se hace pero no se debe presentar (Párrafo 6)


4. Los ajustes resultantes de la transición a IFRS se reconocerán en RAu otra categoría del patrimonio neto

V F

5. “El cavernario” se asoció con “El cavernícola”, empresa del mismorubro pero más pequeña. Los activos y pasivos de “El cavernícola”fueron registrados en los EEFF consolidados a los valores expuestosen sus estados financieros¿Algunos de estos activos y pasivos deben ser ajustados?

R. No, la excepción de la IFRS 1 permite mantener estos valores


Activo fijo6. “El cavernario” ha ajustado sus activos fijos cada año de acuerdo a la

NC3 y NC3 revisada, aunque Bolivia no tuvo hiperinflación en sueconomía desde los 80s. El monto ajustado es una razonableaproximación a su valor justo.¿Debería efectuarse algún ajuste para la transición a IFRS?

R. No, cuando el monto ajustado es comparable al valor justo, el IFRS1 permite que este monto seaconsiderado (deem) como el costo para el balance inicial bajo IFRSsconsiderado (deem) como el costo para el balance inicial bajo IFRSs

7. “El cavernario” tiene varios activos que continúan en servicio pero quede acuerdo a la depreciación impositiva fueron depreciados hace años.¿Deberían existir ajustes para el cambio a IFRS?

R. El cavernario debería considerar si el impacto de usar la tasa de depreciación impositivaes material en los EEFF consolidados. Cuando el método de depreciación no es aceptablebajo la NIC 16 y el impacto en los EEFF es material, la depreciación acumulada es ajustadaen el balance de apertura de IFRS


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Valor Justo

6 IFRS19 NIIFs

En la normativa vigente del IASB el 64 % de las normas aplica esteconcepto (seis IFRS y diecinueve NIC).

En algunas normas la aplicación es obligatoria desde la primeramedición y en otras es un método alternativo, a la valorizaciónbasada en el costo, en mediciones posteriores.


En la NIC 2 Inventarios se plantea la prohibición de utilizar elmétodo UEPS; los gastos indirectos de fabricación debenformar parte de la valuación de los productos terminados.

En la NIC 12 Impuesto a la renta se plantea que se debenEn la NIC 12 Impuesto a la renta se plantea que se debenregistrar todos los impuestos diferidos originados por todaslas diferencias temporarias; que todos los impuestosdiferidos netos se clasifican como no circulantes.


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En la NIC 16 Activo Fijo: se registran al momento inicial al costo deadquisición y posteriormente a valor justo; las revaluaciones seregistran en patrimonio (neto de su efecto de impuesto diferido);como parte del costo inicial se registran los desembolsosestimados para desmantelamiento, así como aquellosdesembolsos necesarios para restaurar las condicionesdesembolsos necesarios para restaurar las condicionesmedioambientales originales del sitio donde operó el bien; que losbienes del activo fijo, para efectos de determinación de vida útil ycorrespondiente depreciación, deben ser controlados por cadacomponente significativo del bien.

La depreciación debe reflejar un patrón de consumo.


En la NIC 36 Deterioro se plantea que se deben evaluarseparadamente los distintos activos fijos asociados a cada unidadgeneradora de efectivo y reconocer la diferencia entre el valorlibro y el valor recuperable cuando el primero sea mayor.

En la NIC 37 Provisiones Activos Contingentes y PasivosEn la NIC 37 Provisiones, Activos Contingentes y PasivosContingentes se plantea que no se deben constituir provisiones decarácter general y que no cumplan la condición de pasivos ciertosa la fecha de los estados financieros; además establece categoríascon sus respectivos porcentajes de probabilidad de ocurrencia dela contingencia, las cuales implican su registro, revelación o su noregistro ni revelación en los estados financieros.


En la NIC 27 Estados financieros consolidados e individualesen esta norma se plantea que no se debe excluir de losestados financieros consolidados a ninguna filial, aún cuandosus actividades sean significativamente distintas a las delgrupo consolidado.grupo consolidado.


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Fuente: DeloitteLic. Iván Oquendo, MAE

1. Apoyo permanente de los accionistas, la gerencia y auditoría interna.

2. Soporte de expertos

3. Asignación de recursos suficientes y capacitados

4. Adecuación de sistemas de información (ERP)ó d l ó d í5. Participación del ente supervisor ó Auditoría Externa

6. Metodología probada

7. Manejo del cambio

8. Duración y costo del proyecto9. Monitoreo para la identificación de cambios a las normas

10.Utilización inmediata de IFRS


NIC 1PRESENTACIÓN DE

ESTADOS FINANCIEROS

SIC 8 (Abrogada)SIC 8 (Abrogada)Aplicación por Primera Vez de las NIC´s como

Principal Base Contable


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Objetivos de la

lección:


Conocer los conceptos y principioscontables dentro de la NIC 1 (Revisadael 2007)

Describir la estructura y contenido deun conjunto de EEFF preparados enbase a la NIC 1

Identificar las revelaciones requeridaspor la NIC 1

Objetivo ‐‐‐‐ Bases para preparación EEFF para propósitosgenerales y asegurar su comparabilidad

Alcance ‐‐‐‐ Todo tipo de EEFF (excepto informaciónintermedia NIC 34)intermedia NIC 34)

Finalidad de los estados financieros

No están en el alcance otros informes como por ejemplolos informes ambientales presentados por algunasindustrias, aunque la empresa podría presentarlos


Componentes de los estados financieros

◦ Balance general (Estado de SituaciónFinanciera)◦ Estado de ganancias y pérdidas (Estado deresultados integral)◦ Estado de evolución del patrimonio (neto)◦ Estado de flujos de efectivo◦ Notas sobre políticas contables y otrasrevelaciones


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Se miden los efectos de acuerdo a las definiciones de:

Activo, Pasivo, Ingresos, Egresos

Seleccionar las políticas adecuadas en base a la

NIIF/NIC 8

Presentación

Presentar información, incluyendo políticas

contables, de forma que sea relevante, confiable,

comparable y entendible

Proveer información adicional cuando sea necesario en base

a IFRS

razonable

Se debe incluir en notas una frase que indique que se están cumpliendo todas las NIIF/IFRS aplicables


Información básica a ser reveladaPeriodo(s) de reporteEmpresa en marcha

1. capacidad para seguir como empresa en marcha. 2. Tiene proyección futura mínimo de 12 meses de

l f h d l b l

A

C

B

la fecha del balance3. revelar incertidumbres significativas

Criterio de lo devengadoConsistencia de presentación

1. Uniformidad en la presentación2. Importancia relativa (materialidad)

CompensaciónInformación comparativa

D

E

F

G


Nombres en losInformación

Nombres en los EEFF y sus líneas

más allá de los requerimientos

mínimos

Presentación de EEFF


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• Recomendada para empresas industriales

Presentación clasificada

• Recomendada para entidades financieras

Presentación en base a liquidez

Corto plazo

Largo plazo

Ciclo de operación

No Corriente

Corriente


Distinción entre corriente y no corriente

Activos y pasivos corrientes

– Activos que se mantienen para su venta o consumo, enq p ,el curso normal del ciclo de operaciones

– Pasivos que se espera pagarlos o liquidarlos en el cursonormal del ciclo de operaciones de la empresa

– Activos y pasivos que se realizarán en el corto plazo, esdecir en los 12 meses posteriores a la fecha del BG.

– Efectivo o sus equivalentes que no están sujetos arestricción.


Corriente

Caja

Existencias

Cuentas por cobrar

PasivoPasivo

Corriente

Proveedores

Préstamos

Cuentas a pagar

ActivoActivo

Cuentas por cobrar

Realizable a largo plazo

Cuentas por cobrar

Depósitos a plazo

Permanente

Inversiones

Activo fijo

Diferido

Cuentas a pagar

No corriente

Préstamos

Previsiones

Patrimonio neto

Capital

Reservas

Resultados acumulados


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Ingresos

Resultados de las actividades de las operaciones

Costos financieros

Gasto por impuestos

Ganancia o pérdida en las actividades ordinarias

Partidas extraordinarias Costos financieros

Participación en ganancias y pérdidas de asociadas y asociaciones en participación

Partidas extraordinarias

Ganancia o pérdida neta del período


Estado de Cambios en el Patrimonio Neto

La utilidad o pérdida neta del ejercicio.

Cada partida de ingresos y gastos, ganancias o pérdidas que,como lo requieren otras Normas, esté reconocidadirectamente en el patrimonio.p

El efecto acumulado de los cambios en las políticascontables y la corrección de los errores de ejerciciosanteriores llevada a cabo según los tratamientos de la NIC 8.

Estado de Flujos de Efectivo – NIC 7

Notas a los Estados Financieros


NIC 8

POLITICAS CONTABLES, CAMBIO EN ESTIMACIONES CONTABLES Y ERRORES


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Objetivos de la lección: Definir las palabras clave mencionadas

en esta lección Explicar cómo tratar, medir y presentar

un grupo enajenable de elementosmantenido para la venta


p Explicar el proceso para presentar

operaciones discontinuas Explicar el proceso para retener una

operación discontinua o un grupoenajenable de elementos mantenidopara la venta

Enlistar otros reqerimientos derevelación del IFRS 5

ObjetivoPrescribir el criterio para seleccionar y cambiar políticascontables, junto con el tratamiento contable yrevelaciones de:Cambios en políticas contablesCambios en estimaciones contablesCambios en estimaciones contablesCorrección de errores

Alcance

Todas las entidades sin excepción


Materialidad: La información es material cuando su omisión opresentación errónea puede influir en las decisioneseconómicas que los usuarios tomen (MC párr 35)

La aplicación del concepto se encuentra en la NIC 1 y la NIC 8.p p yEn esta última se indica la aplicación de materialidad en laaplicación de políticas contables y corrección de errores


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Un cambio en una política contable debe hacerse sólo si esrequerido por alguna Norma o interpretación, o

Las políticas contables son los principios específicos, bases, convenciones, reglas y prácticas aplicadas por una Cia al hacer y

presentar sus EEFF

si el cambio resultará en una presentación más apropiadade los hechos o transacciones en los estados financieros dela empresa

Nota: (Antes se mencionaba la ley o un emisor de normasde contabilidad, pero en la última norma ya no)


Cuando una entidad cambia voluntariamente una políticacontable, la debe aplicar retrospectivamente a menos que seaimpracticable determinar:◦ Los efectos en los periodos específicos o

◦ el efecto acumulado del cambio.


NIC 8Cambios en las políticas contables

ADOPCION DE UNA NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD

OTROS CAMBIOS EN LA POLITICAS CONTABLES

f l lTratamiento Preferencial Tratamiento AlternativoPermitido

Aplicación retrospectivaAjustando EEFF anteriores

retrospectivo prospectivo

Efecto en EEFFy exposición proforma


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Tratamiento de ReferenciaLa corrección del monto de un error será hecha de formaretroactiva, en los primeros estados financieros formuladosdespués del periodo en el que ocurrió dicho error, ajustando elsaldo inicial de los resultados acumulados.

Tratamiento Alternativo PermitidoSi el anterior tratamiento es impracticable, el monto de lacorrección de un error sustancial debe ser incluido en ladeterminación de la utilidad o pérdida neta del ejerciciocorriente.

Los errores pueden ser matemáticos, incorrecta aplicación de políticas contables, incorrecta interpretación de hechos y

fraude


Ejemplos:

Cambios en la estimación de obsolescencia de inventarios

Cambios en la vida útil depreciable de un bien

Cambios en el % usado para calcular previsión para Cambios en el % usado para calcular previsión paraincobrables

El efecto de un cambio en estimación contable se reconoce en forma PROSPECTIVA en el periodo actual o en el periodo actual y los

siguientes.


NIC 18

RECONOCIMIENTO

DE INGRESOS


18

Objetivo

El ingreso encierra los conceptos de ingreso y ganancia.

Ingreso es el incremento en el beneficio económico que segenera en el curso de las actividades ordinarias

Conceptos como: ventas, honorarios, intereses, dividendos yregalías.g

Alcance

Deberá ser aplicada en los ingresos provenientes de:

La venta de productos

La prestación de servicios

El uso por terceros de los activos de las empresas que generanintereses, regalías y dividendos


Medición de ingresos

Los ingresos deberían ser medidos al valor razonable delvalor del activo recibido o a recibir.

Identificación de la transacciónIdentificación de la transacción

El criterio de reconocimiento de ingreso es aplicadopara cada transacción.

En ciertas circunstancias es necesario aplicarseparadamente el criterio de reconocimiento a loscomponentes identificables para reflejar la esencia de lareferida transacción.


Los ingresos de la venta de productos deben ser reconocidos cuando:

la empresa ha transferido al comprador los riesgos significativosy los beneficios de propiedad de los productos,

la empresa ya no retiene la continuidad de la responsabilidadgerencial en el grado asociado usualmente a la propiedad, ni elcontrol efectivo de los productos vendidos,

los costos incurridos o a ser incurridos, por la transferenciapueden ser medidos confiablemente


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Los ingresos por prestación de servicios deben ser reconocidoscuando:

el grado de avance de la transacción a la fecha delbalance puede ser medido confiablemente,

los costos incurridos para la transacción y loscostos para completar la transacción pueden sermedidos confiablemente.


Los ingresos provenientes del uso por terceros deberá serreconocido sobre las siguientes bases:

Los intereses deben ser reconocidos sobre las basesde proporción de tiempo, respecto al beneficio que

l tigenera el activo,

Las regalías deben ser reconocidas sobre la baseacumulada de acuerdo con la esencia del contratocorrespondiente y

Los dividendos deben ser reconocidos cuando sereconoce el pago de este derecho al accionista.


La política de contabilidad adoptada para elreconocimiento de los ingresos, incluyendo losmétodos adoptados para determinar el avance de latransacción involucrada en la prestación de servicios.

El monto de cada categoría importante de ingresosreconocidos durante el período.

El importe de ingresos provenientes del intercambioa productos o servicios incluidos en cada categoríaimportante de ingresos.


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NIC 21

EFECTOS DE LAS VARIACIONESEN LOS TIPOS DE CAMBIO

SIC 11 Moneda Extranjera – Capitalización de las Pérdidas Provenientes de una Severa Devaluación de la Moneda

SIC 19 Moneda de los EEFF…SIC 30 Moneda en la que se informa…

DEROGADAS


Esta declaración trata sobre la contabilización de operaciones enmoneda extranjera de una compañía y la traducción de los estadosfinancieros a otra moneda con el propósito de incluirlos en los de laempresa que recibe la información.

Los temas principales en la contabilidad de transacciones en monedaextranjera y de operaciones extranjeras son decidir qué tasa de cambiousar y cómo reconocer en los estados financieros el efecto financierode los cambios en las tasas de cambio


Reconocimiento inicialUna transacción en moneda extrajera surge cuando una empresa:

Compra o vende bienes o servicios cuyos precios son expresados enp y p pmoneda extranjera,

Recibe o concede préstamos, y dichos montos por pagar o por cobrarson expresados en moneda extranjera

Interviene en un contrato en moneda extranjera aún no concluido Adquiere o enajena por otra vía activos, o bien incurre en o liquida

pasivos, siempre que unos y otras estén establecidos en una monedaextranjera


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Presentación de información en fechas posteriores a la del BG

Las partidas monetarias en moneda extranjera deben ser informadasusando el tipo de cambio de cierre,

Las partidas no monetarias que son llevadas en términos del costohistórico expresado en una moneda extranjera deben ser informadasusando el tipo de cambio a la fecha de la transacción,

Las partidas no monetarias que son llevadas a valor razonableexpresada en una moneda extranjera deben ser informadas usando lostipos de cambio que existían cuando se determinaron dichos valores.


Reconocimiento de las diferencia de cambio

Criterio general las diferencia de cambio se imputan a resultados

Inversión neta en una entidad extranjeradebe clasificarse como patrimonio en los EEFF de la empresa hasta elretiro de la inversión neta, en cuyo momento deben reconocerse comoingresos o como gastos.


Clasificación de operaciones extranjeras

El método usado para convertir los estados financieros de unaoperación extranjera depende de la manera en la que ésta se financia yopera en relación a la empresa informanteopera en relación a la empresa informante.

Para este propósito, las operaciones extranjeras son clasificadas como:a) operaciones extranjeras que son parte de las “operaciones de laempresa” que presenta la información o como b) “entidadesextranjeras”.


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Operaciones extranjeras que son parte de las operaciones de la empresaque presenta información

Los EEFF de una operación extranjera que son parte de las operaciones de laempresa informante deben reexpresarse usando las normas yprocedimientos mencionados anteriormente en esta norma como si lastransacciones de la operación extranjera hubieran sido realizadas por la

empresa informante.


Entidades extranjeras

La empresa informante debe usar los siguientes procedimientos parareexpresar los EEFF de una entidad extranjera que va a incorporar ensus EEFF:

Los activos y pasivos de la entidad extranjera, tanto monetariocomo no monetarios, deben reexpresarse al tipo de cambio decierre

Las partidas de ingresos y gastos de la entidad extranjera debenreexpresarse a los tipos de cambio de la fecha de lastransacciones, excepto cuando la entidad extranjera reporta enla moneda de una economía hiperinflacionaria, en cuyo caso laspartidas de ingresos y gastos debe reexprearse al tipo decambio de cierre

Todas las diferencias de cambio resultantes deben clasificarsecomo patrimonio hasta el retiro de la inversión neta.


Enajenación de una entidad extranjeraEn la enajenación de una entidad extranjera, el monto acumulado de lasdiferencias de cambio que han sido diferidas y que se relacionan a aquellaentidad extranjera deben reconocerse como ingresos o como gastos en elmismo período en el cual se reconoce la ganancia o pérdida en laenajenación.j


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Efectos tributarios de las diferencias de cambio

Las ganancias o pérdidas sobre las transacciones en monedaLas ganancias o pérdidas sobre las transacciones en monedaextranjera y las diferencias de cambio que surgen de lareexpresión de los EEFF de las operaciones extranjeraspueden tener efectos impositivos asociados que deben serregistrados de acuerdo con la NIC 12 – Impuestos a la Renta.


El importe de las diferencias de cambio incluido en lasganancias o pérdidas netas del período.

Las diferencias netas de cambio incluidas en elpatrimonio, clasificándolos como un componentepatrimonio, clasificándolos como un componenteseparado del patrimonio, presentando un reconciliacióndel importe de dichas diferencias de cambio al inicio y alfinal del período.

El importe de las diferencias de cambio originadasdurante el período que se encuentre incluido en el valorcontable de un activo.


NIC 24

REVELACIONES SOBREREVELACIONES SOBRE ENTES VINCULADOS


24

Esta norma debe aplicarse al operar con entes vinculados yen las transacciones entre la empresa que presentainformación y sus entes vinculados, que se describen enlos siguientes puntos:

a) Empresa que directa o indirectamente por medio de uno) p q po mas intermediarios, controlan o son controlados porla empresa que presenta información, o están bajocontrol común de ella

b) Compañías Asociadas (NIC 28)


c) Personas naturales que son propietarias, directa oindirectamente, de una parte de los derechos devoto de la entidad

d) P l di i d i i ld) Personal directivo de importancia clave

e) Empresas en las que una parte substancial de losderechos de voto es de propiedad, directa oindirectamente, de cualquiera de las personasdescritas en c) y d).


Exclusiones

No son entes vinculados:

Financiadores

Sindicatos

Empresas de servicios públicos Empresas de servicios públicos

Organismos gubernamentales

Un único proveedor / cliente / distribuidor, al menos que exista una relación de dependencia económica

Entidades con un director en común al menos que ese director tenga la potestad de afectar las políticas de ambas compañías en lo que se refiere a tratos entre ambas


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Determinación de las partes

Control

Casa matriz Subsidiarias Afiliadas Riesgos compartidos Otras entidades controladas por

dueños o gerencias clave

de las partes vinculadas

Influencia significativa

Personal gerencial clave


Compras y ventas de bienes y servicios

Convenios entre dependencias

Convenios de arrendamiento financiero

Acuerdos de licencias financiamiento (incluyendo Acuerdos de licencias, financiamiento (incluyendo préstamos y aportes de capital en efectivo o en especie)

Garantías principales y colaterales

Transacciones con directores

Acuerdos entre agencias

Contratos de gerencia


El 1‐09‐11, La compañía A compra el 25% de la compañía B, proveedor regular

Durante la gestión a terminar el 31/12/11, la compañía B realiza ventas a A por Bs 20 000 Lascompañía B realiza ventas a A por Bs 20.000. Las ventas totales hasta el 1/09/11 fueron de BS

10.100. .

Las compañías son relacionadas desde el 1/09/11 y por tanto, Bs 9.900 deberían ser expuestos como una transacción con partes

relacionadas.


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Las relaciones entre entes vinculados en las que hay control, deben ser reveladas sin tener en cuenta si han habido o no transacciones entre los entes vinculados

Si han habido transacciones entre entes vinculados, la empresa debe revelar:

Naturaleza de las relaciones

Tipos de transacciones

Volumen y valor de las transacciones

Políticas de precios

Saldos al cierre del ejercicio


No se requiere revelación de transacciones en:

Estados financieros consolidados, respecto de transacciones dentro del propio grupo empresarial.p p g p p

Estados financieros de la compañía principal, cuando aquellos están a disposición de los interesados o se hacen públicos junto con los estados financieros consolidados.

Estados financieros de una subsidiaria de propiedad única, si su principal está constituida en el mismo país y presenta estados financieros consolidados en dicho país.


Terceros financiadores.

Sindicatos.

Único proveedor/ cliente/distribuidor.

Entidades con un director en común Entidades con un director en común.


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NIC 2EXISTENCIAS

SIC 1Uniformidad – Diferentes Fórmulas de Costo


Objetivos de la lección:


Conocer el objetivo yalcance de la norma.

Aprender cómo reconocer,medir y revelar temasrelacionados a inventariosen base a la NIIF/NIC 2

Son activos:

Mantenidos en el curso ordinario del negocio (venta)

en el proceso de prod cción para tal enta o

La norma, una de las más antiguas, nació en 1975 y se fue actualizando varias veces

en el proceso de producción para tal venta, o

materiales y repuestos para ser consumidos en el proceso de producción


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Costos de compra

La NIIF/NIC 2 no permite incluir en el costo diferencias decambio provenientes de la adquisición de inventariosfacturados en moneda extranjera

Otros Costos

Intereses mientras se produzca

Gastos de almacenaje (si son ayudan a la manutención oterminación)

Costos de diseño para clientes específicos

La existencias deben ser valuadas al costo o al valor neto de realización, el que resulte menor


Sistemas de

valoración de costes

Coste estándar

Método de minoristas (P.Vta-Mg = Costo)

Identificación específica de costo

PEPS (Ya no existe UEPS)

Costo promedio ponderado


¿Los costos de los inventarios son recuperables? Daño físico (naranjas) – NC1 Obsolescencia – NC1 Caída en precio de venta Incremento en costos de terminación

¿Es posible medirlo item por item?L ió Ct VNR h it itLa comparación Cto vs VNR se hace item por item amenos que:

a. Se venda siempre en combinación con otrob. Sean grupos del mismo producto con el mismo

uso final, que se produzcan y vendan en lamisma región geográfica y no puedan serevaluados por separado

El VNR se revisa cada fecha de cierre de balance


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Políticas contables Fórmula de costeo Monto de inventarios por categoría

Materias primas Trabajo en proceso Bienes terminados

Castigos en inventario en el año Castigos en inventario en el año Reversas en comparación con el VNR Inventarios que estén como garantía (por ejemplo

de un préstamo) Valuación a valor justo menos costos de venta ( en

caso de bienes de agricultura y commodities)


NIC 40

INVERSIONES INMOBILIARIAS O S O


Inversión inmobiliaria es definida como un inmueble poseído paraganar alquileres o para aumentar el valor del capital.

ReconocimientoReconocimientoLa inversión inmobiliaria debe ser reconocida como un activocuando: es probable que los beneficios económicos futuros que están

i d l i ió i bili i fl i á lasociados con la inversión inmobiliaria fluirán a la empresa y el costo de la inversión inmobiliaria puede ser medido

confiablemente.Medición inicialMedición inicialLa inversión inmobiliaria debe ser medida inicialmente a sucosto. Los costos de la transacción deben ser incluidos en lamedición inicial.


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Desembolso posteriorDesembolso posteriorTodo desembolso posterior debe ser agregado al valor en librosde la inversión inmobiliaria cuando es probable que losbeneficios económicos futuros, en exceso del desempeñoestándar evaluado originalmente de la inversión inmobiliariaexistente, fluirán a la empresa.

Medición posterior al reconocimiento inicialMedición posterior al reconocimiento inicialSe puede elegir el modelo de valor razonable ó el modelo decosto como su política contable y debe aplicar la política elegidaa toda su inversión inmobiliaria.


EnajenacionesEnajenaciones

Una inversión inmobiliaria debe ser eliminada del BG a suenajenación.

Las ganancias o pérdidas que surjan del retiro o enajenación deuna inversión inmobiliaria deben ser determinadas por diferenciaentre el producto de la enajenación neto y el valor en libros delactivo, y deben ser reconocidas como ingreso o gasto en elestado de ganancias y pérdidas.


RevelaciónRevelación Criterios establecidos por la empresa para distinguir

inversión inmobiliaria de inmueble usado por el propietarioy de inmueble poseído para venta en el curso ordinario delos negocios.

Los métodos y supuestos significantes aplicados en ladeterminación del valor razonable de la inversióninmobiliariaob a a

Manifestación acerca si la determinación de valor razonablefue sustentada por evidencia del mercado o fue basada másconsiderablemente en otros factores debido a la naturalezadel inmueble y falta de datos de mercado comparables.

El grado en el cual el valor razonable de la inversióninmobiliaria, está basado en una valuación de un peritoindependiente. Si no ha habido tal valuación, ese hechodebe ser revelado.


31

NIIF 5 ACTIVOS NO CORRIENTES MANTENIDOS PARA LA VENTA Y ACTIVIDADES

INTERRUMPIDAS


LA NIIF:

Especifica que un activo clasificado como mantenido para la venta , así como los activos y pasivos incluidos dentro de un grupo en desapropiación clasificado como mantenido para la venta, se presentan separadamente en el balance.p

Reemplaza a la NIC 35 , Operaciones en Descontinuación.


Activos no Corrientes mantenidosPara la venta

Se presentan en el BG por separado


Elementos enajenables de la entidadMantenidos para la venta

Actividades Interrumpidas

32

Establecer el tratamiento contable de los activosmantenidos para la venta , y los requisitos depresentación e información a revelar de lasactividades interrumpidas.


Activos No corrientes reconocidos


Valorados alMenor entre

valor libros y su Valor razonable

Actividades Interrumpidas

como uncomponentede la entidad

GruposEnajenables de elementosde la entidad

a) Activos por impuestos diferidos (NIC 12 Impuesto sobre las ganancias)

b) Retribuciones a los Empleados (NIC19)

c) Activos Financieros que estén dentro del Alcance de la NIC 39

I i i bili i ( NIC 40)d) Inversiones inmobiliarias ( NIC 40)

e) Activos no corrientes , de Acuerdo con la NIC 41 Agricultura

f) Activos , definidos en NIIF 4 Contratos de Seguro.


33

El activo debe estardisponible para su ventainmediata.

La dirección debe estarcomprometida con un plan

Las transacciones de ventaincluyen las permutas deactivos no corrientes porotros activos no corrientes

comprometida con un planpara vender el Activo

Existen hechos ycircunstancias que podríanalargar el periodo paracompletar la venta mas alláde un año.

cuando estas tengancarácter comercial.

Cuando adquiero una activoenajenable con la idea devender.


Una entidad noclasificara comomantenido para la

i


venta un activo nocorriente ( o grupoenajenable deelementos ) que vayaa ser abandonado.

Todos los Activos no Corrientes clasificados

Para la ventaGrupos enajenables de

elementos

Valorados al menor valor entre su Importe en libros y su valor razonable

menos los costes de venta


34

V l

Desvalorización

Incremento en

Límite para “reversión”

Valor libros Valor

justo –costos

de venta

el Valor justo –costos

de venta

Los AF que estén mantenidos para la venta dejan de depreciarse


Los activos fijos que fueron medidos antes a su valor justo menos costos de venta se re‐miden al menor entre:

Valor libros antesValor libros antes de decidir venderlos

Su valor recuperable a la

fecha de decisión de conservarlos


Si la entidad decide conservar un componente que fuereportado antes para la venta:

Los resultados de las operaciones previamente presentadosen “operaciones discontinuadas se reclasifican a los ingresosp gde todos los periodos presentados.


35

Una empresa dedicada al Transporte , se da cuenta quepuede conseguir 5 computadoras cada una a Bs 4.900 ,que puede venderlas después; y las compra el 5/01/04

El 5/05/04 decide no venderlas y utilizarlas para su based d d li d d RRHH(de datos de clientes y su departamento de RRHH( paraeste caso habría que reconocer la depreciación por cuatromeses)

El valor razonable al 5/05/04 es de 22.500 por las 5computadoras

¿Cuál es el tratamiento a seguir de acuerdo a la NIIF 5?


Activo mantenido para la venta 24 500

El momento de la compra se registra la compra de la siguiente manera:

Activo mantenido para la venta 24.500

a) Banco 24.500


Activo mantenido para la venta 24.500Menos Dep acumulada que hubiera ocurrido (2.042)

22.458

E i d t ió 22 458

El 5/05/04, momento en el que decide no vender las computadoras se realiza lo siguiente:

Equipos de computación 22.458 Cuenta de resultados (Egreso) 2.042

a) Activo mantenido para la venta 24.500

Según el P. 27 la entidad valuará un activo fijo que dejede estar a la venta al menor entre su valor en librosmenos dep que se hubiera efectuado vs el valorrazonable a la fecha de decisión de no venderlo (Losajustes van contra resultados)


36

La entidad reconocerá una perdidaPor deterioro del valor

La entidad reconocerá una gananciapor cualquier incremento posteriorderivado de la valoración del valor

Razonable menos los costes de venta


Actividades Interrumpidas.‐

La entidad presentará en el balance de forma separada del resto de los activos, los activos no corrientes mantenidos para la venta

D i ió d l ti i t Descripción del activo no corriente

Descripción de los hechos que hayan llevado a decidir la enajenación

Si fuera aplicable el segmento dentro del cual se presenta el activo no corriente (De acuerdo con la NIC 14‐Información financiera por segmentos)


NIC 28

CONTABILIZACION DE LAS INVERSIONES EN ASOCIADASINVERSIONES EN ASOCIADAS(SIC 3, 20 y 33 DEROGADAS)


37

Esta declaración establece que la inversión en unaasociada (una empresa en la que el inversor tieneinfluencia significativa, pero que no es subsidiaria o “jointventure” de tal inversor) debe contabilizarse por elventure de tal inversor) debe contabilizarse por elmétodo del valor patrimonial proporcional, a menos quehaya sido adquirida para ser vendida en un futuropróximo, en cuyo caso debe contabilizarse a su costo.


Si posee menos del 20% de los derechos de votos de la

empresa en la que ha invertido (directa o indirectamente a

La influencia significativa queda demostrada de la siguiente manera:

Representación en el directorio o en un cuerpo equivalente de dirección de la empresa en que

se ha invertido

Participación en los procesos de elaboración (través de subsidiarias), salvo

Posee el 20% o más de los derechos de votos de la

empresa en la que ha invertido

p pde Políticas

Transacciones importantes entre el inversionista y la empresa en la que se ha

invertido

Intercambio de personal de gerencia

Suministro de información técnica esencial


Aspectos adicionales que denotan influencia significativa de acuerdo a lo mencionado en la Norma de Contabilidad N° 7 “Valuación de Inversiones

Permanentes”

La posesión por parte de la empresa tenedora de una porción tal de capital de la sociedad vinculada

que le otorgue los votos necesarios para influir en la aprobación de sus estados financieros y la

distribución de sus ganancias.

ComentariosLa NC 7 no establece un porcentaje en relación a los derechos de voto de la empresa

Tal como lo establece la NIC 28


38

Método de participación patrimonial

Según este método, la inversión se registra inicialmente alcosto y su valor contable se aumenta o disminuye parareconocer la parte que le corresponde al inversionista enl ilid d é did d l hlas utilidades o pérdidas de la empresa en que se hainvertido después de la adquisición.

Método del costo

Según este método, el inversionista registra su inversiónen la empresa en la que ha invertido, al costo deadquisición.


Estados financieros consolidados

Toda inversión en empresas asociadas debe ser valorada ycontabilizada, en los EEFF consolidados, siguiendo elmétodo de la participación excepto en el caso de que lamétodo de la participación, excepto en el caso de que lainversión haya sido adquirida, y se mantenga,exclusivamente con vistas a su venta en un futuropróximo, en cuyo caso debe ser contabilizada siguiendoel método del costo.


Contingencias

De conformidad con la NIC 37, el inversionista revelará:

su parte de las contingencias los compromisos su parte de las contingencias los compromisosadquiridos por la empresa asociada, sobre los cualesestá obligado si aparecen las contingencias señaladas,y

aquéllas contingencias que surgen porque el inversorestá firmemente obligado por todas las deudas de laasociada.


39

Revelaciones

Una lista con el nombre y descripción apropiada de lasempresas asociadas importantes incluyendo losempresas asociadas importantes, incluyendo losporcentajes en la propiedad del capital, y si fueradiferente, la proporción que tiene derecho a voto, y

Los métodos usados para contabilizar esas inversiones


NIC 33

UTILIDADES POR ACCIÓNUTILIDADES POR ACCIÓN(emergente de modificaciones hasta el

31 de diciembre de 2010)


Generalmente, las entidades adoptan el concepto de mantenimiento decapital financiero; por el cual se obtiene ganancia, si los activos netos alfinal del periodo excede al importe financiero de los activos netos alprincipio del mismo, después de excluir las aportaciones de lospropietarios y las distribuciones hechas en el mismo periodo. (MC‐104).

Un interés primordial de los usuarios, es comparar las oportunidades deinversión, a partir de comparar las ganancias por acción.

Las ganancias por acción, constituyen una medida de comparaciónrespecto de los resultados obtenidos en la entidad o comparándose conotras entidades, en relación a periodos pasados, presentes o utilizándosepara pronósticos de las ganancias por acción.

El indicador de las ganancias por acción tiene límites a causa de lasdiferentes políticas contables utilizadas para determinar las ganancias.


40

Cualquier entidad que presente la cifra de ganancias por acción,debe calcular y presentar la ganancia por acciones, conforme lorequiere la norma, requiriéndose aplicar:

En acciones ordinarias, o acciones ordinarias potencialespnegociables en un mercado público.

En acciones que se encuentren registradas o en proceso deregistro.

En el caso de presentación de estados financierosconsolidados, la información a revelar requerida seráobligatoria a la información consolidada.


No existirían problemas en la determinación de la ganancia poracción, si el capital en las sociedades anónimas estuvieracompuesto en su integridad por acciones ordinarias (comunes).La complejidad del cálculo emerge de la existencia de:

Acciones preferentes

Acciones convertibles

Opciones certificados para la compra de acciones (warrants)

Acuerdos condicionados de emisión

Acciones ordinarias potenciales


La circulación de las diferentes opciones, producen efectos de:

Antidilución, es el aumento en las ganancias por acción o lareducción en las pérdidas por acción emergente de laconvertibilidad de los instrumentos en acciones ordinarias.

Dilución, es la reducción en las ganancias por acción, o elaumento en las pérdidas por acción que resulta de asumirinstrumentos convertibles en acciones ordinarias.


41

Las acciones pueden ser:

◦ Acciones ordinarias,◦ Acciones preferidas, este tipo de acciones son redimibles ypueden transformarse en ordinarias,

◦ Acciones al portador,p ,

◦ Bonos convertibles en acciones (art, 348).

Prohibición de adquirir sus propias acciones, salvo adjudicaciónjudicial debiendo ser vendidas las mismas en el plazo denoventa días. (Art. 257).


La distribución de utilidades solo puede hacerse cuando losmismas sean efectivas y líquidas, resultantes de un balance(estados financieros) elaborado conforme a Ley. (art. 168).

Las utilidades se distribuyen en proporción al importe pagadoy p p p p gde las acciones. Los dividendos serán pagados en dinero salvoque el accionista admita el pago en otros bienes. (art. 270).

Es admisible pagar los dividendos con acciones, emergentesde la capitalización de utilidades (art.347).


Las ganancias por acción se presentarán para cada periodopara el que se presente un estado de resultado integral.

La entidad presentará las cifras de las ganancias por acción,básicas o diluidas con el mismo detalle para todos losperiodos sobre los que se presente información financiera.

La entidad presentará las ganancias por acción básica y La entidad presentará las ganancias por acción básica ydiluidas, aún en el caso de los importes fueran negativos (esdecir pérdidas por acción)

La entidad revelará el promedio ponderado del número deacciones ordinarias utilizadas en el denominador para elcálculo de las acciones básicas y diluidas, y una conciliaciónde dichos importes con el resultado del periodo.


42

El numeral 6 de la NC 14, requiere revelar la forma deaplicación y determinación de la Utilidad por acción, o el valorpatrimonial proporcional.

El numeral 6 de la NC 14 en lo concerniente al patrimonio delas Sociedades Anónimas requiere revelación del:◦ Capital pagado, número, clase, valor nominal de accionesautorizadas, emitidas y en circulación.

◦ Capital aún no pagado.

◦ El movimiento de las cuentas de capital social durante el periodo.

◦ Los derechos, preferencias y restricciones con respecto a ladistribución de dividendos y reembolso de capital (se infiere elcorrespondiente a las acciones preferentes).


Los estados financieros preparados en Bolivia, no presentan laganancia por acción aún cuando la legislación lo requiere.

Usualmente se presenta el valor patrimonial proporcional delas acciones.

Aún cuando no existe una norma local que especifique ladeterminación de la ganancia por acción, la NC 14 requiere larevelación de este “índice”.


Existe diferencia en la determinación de la ganancia entre loestablecido por el Código de Comercio y la NIC 33. Para ladisposición legal es válida la base proporcional; en tanto queel promedio ponderado es requerido por la normainternacional.

Aun cuando en Bolivia no existe un mercado activo pleno devalores, el Código de Comercio prevé la posibilidad queciertos instrumentos patrimoniales y de renta fija (accionespreferentes y bonos) puedan ser convertidos a accionesordinarias, situación relacionada con la “Antidilución” y“Dilución” efectos que en la práctica no fueron revelados, aúncuando alguna vez pudieron haber ocurrido.


43

NIC 34

INFORMES FINANCIEROS INTERMEDIOS(Preparado en base a las mejoras

efectuadas en mayo 2010)


Objetivos de la lección:

Nombrar los requerimientosmínimos de un informe financierointermedio

Dar ejemplos de items a incluir enl t d t i t di


las notas de un reporte intermedio Explicar los principios para el

reconocimiento y medición en unreporte intermedio

Explicar por qué no se permitedevengar/diferir ingresos o costosirregulares

Nombrar los issues relacionadoscon la NIC 34 al implementar elIFRS 1

Las entidades de regulación y las economías en las cualesexiste bolsa de valores activa, requieren informaciónfinanciera intermedia en base a estados financieroscompletos o condensados (resumen) comparativos respectodel periodo inmediatamente anterior.


44

Esta Norma:

Define cuál debe ser el contenido mínimo de un informefinanciero intermedio, incluyendo las revelaciones que

Un informe intermedio es uno que contiene un conjunto completo o condensado de EEFF para un periodo menor a un año.

, y qdebe contener y

Precisa los principios que para efectos del reconocimientoy valuación contables, debe aplicarse respecto a dichoinforme

AlcanceLa NIC 34 aplica a compañías que están obligadas o eligen presentar informes

financieros intermedios de acuerdo a IFRS.


Contenido de un Informe Financiero IntermedioContenido de un Informe Financiero Intermedio

Balance General resumido (Estado financiero condensado)

Estado de ganancias y pérdidas resumido (Estado deresultados integral/detallado condensado)resultados integral/detallado condensado)

Estado de cambios en el patrimonio neto resumido(condensado)

Estado de flujo de efectivos resumido (Condensado)

Notas explicativas seleccionadas


•Para un conjunto de estados financieros intermedioscompletos, la forma y el contendido deben cumplir contodas las exigencias de la NIC 1.•Para un conjunto de estados financieros intermedioscondensados, se debe hacer conocer como mínimo cadauno de los grandes grupos; así como las notas explicativasseleccionadas.•En la información intermedia condesada, es útilproporcionar explicación sobre sucesos y transaccionessignificativas producidas desde el último período anual.


45

La importancia relativa respecto a como reconocer, medir,clasificar información sobre determinada partida en losestados financieros intermedios debe ser valuada en relacióna los datos financieros del periodo intermedio en cuestión.

Debe revelarse, las partidas no usuales, los cambios enpolíticas contables o estimaciones, reconociéndose loserrores según su importancia relativa.

La información financiera intermedia debe incluir todos losdatos relevantes para comprender la situación y elrendimiento financiero de la entidad durante el periodointermedio.


Políticas contables/métodos de cálculo respecto a los últimosEEFF anuales o descripción de cambios en su naturaleza y efecto

Naturaleza estacional de las operaciones intermedias Partidas excepcionales por su naturaleza, tamaño e incidencia Cambios significativos en estimaciones realizadas

Notas explicativas seleccionadasNotas explicativas seleccionadas

Emisiones, recompras y reembolsos de títulos de deuda yvalores patrimoniales

Dividendos pagados (acciones ordinarias y otras acciones) Ingresos por segmento Hechos materiales posteriores al periodo intermedio Cambios en su participación accionaria Cambios en los pasivos y activos contingentes desde el último

informe


Otros aspectosOtros aspectos

Revelación de cumplimiento con NIC’s Períodos por los cuales se debe presentar EEFF Materialidad basada en información del período interino


46

Reconocimiento y mediciónReconocimiento y medición

Políticas iguales a las anuales Ingresos estacionales, cíclicos u ocasionales (a) Costos incurridos en forma desigual durante el año

económico (a) Uso de estimaciones

(a) No devengar ni diferir si no serán apropiados (adecuado) a la fecha final del periodo


En Bolivia, no existe norma contable específica, ni general quehaga referencia a información intermedia.

La entonces Superintendencia de Bancos y EntidadesFinancieras (actual ASFI) mediante Resolución SB Nº 115 /2003 de noviembre 28, de 2003, establece que se debepublicar en prensa los estados financieros intermedios.

Las notas a los estados financieros deben revelar todo hechoo asunto importante que sean necesarios para una adecuadainterpretación.

La información financiera intermedia debe presentarse demanera comparativa.


Si un adoptante por 1ra vez de IFRS prepara informaciónintermedia bajo NIIF/NIC 34 para parte del periodo de susprimeros EEFF bajo IFRS, debe:

Re‐armar la información comparativa para cumplir con IFRS

Reconciliar su BG y ER en base a GAAPs anteriores con EEFFyen base a IFRS en varias fechas.

Ejemplo


47

Ejemplo NIIF/NIC 34 para 1ra adopción de IFRS

Asumamos que una entidad presenta sus primeros EEFF en base a IFRS al 31 de diciembre de 2013 y prepara información intermedia por 6 meses al 30 de junio de 2013. Por tanto, su fecha de transición será el 1 de enero de 2012; las conciliaciones requeridas son:

1. BG bajo anteriores PCGA a BG bajo IFRS (Reconciliación BG) a. Al final del periodo intermedio comparativo (30 Junio 2012) b. A la fecha de transición (1 Enero 2012) c. Al final del último año que presentó sus EEFF bajo NC Bolivianas (31 Diciembre 2012)

2. ER bajo anteriores PCGA a ER bajo IFRS (Reconciliación ER)

a. Por el periodo intermedio comparable (primeros 6 meses de 2012) y b. Por el último año presentado en base a NC bolivianas (31 Diciembre 2012)

Información intermediaInformación intermedia

Requerimientos del IFRS 1 respecto a la NIIF/NIC 34

30/06/2013 31/12/2012 30/06/2012 01/01/2012

Balance General X X

Estado de Resultados X X

Etdo Evolución del Pt Neto X X

Etdo de Flujo de Efectivo X X

Reconcil iación del BG X X X

Reconcil iación del ER X X


Aún cuando no existe norma contable especifica en Bolivia,las entidades financieras presentan información intermedia,en cumplimiento del ente regulador.

Debe exponerse todo hecho o asunto significativo que tengap g q gincidencia sobre los estados financieros intermedios paraestar de acuerdo con las normas internacionales.

La NIC 34 no establece ni obliga que entidades deben publicarestados financieros intermedios; tampoco establece lafrecuencia de presentación.


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